РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - ПЛОВДИВ
РЕШЕНИЕ
№ 15
гр.
Пловдив, 06.01. 2020 год.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, IІ отделение, XIІ състав в публично заседание на пети декември през две
хиляди и деветнадесетата година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
МАРИАНА МИХАЙЛОВА
при
секретаря Р. П., като разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 458 по описа за 2019 год., за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и
становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.
2. Образувано е по оспорване на „Пинот трейдинг“ ЕООД,
ЕИК *********, с адрес за кореспонденция и адрес по чл.8 от ДОПК гр.Пловдив, ул.“Георги
Бенев“ № 3, представлявано от К.Г.Д. и А.М.М.,заедно и поотделно, против Ревизионен
акт № Р-16001617008272-091 - 001/05.10.2018 г., издаден от Г.Н.Ч.на длъжност
началник сектор, възложил ревизията и Р.Б.М.на длъжност главен инспектор по
приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение
№ 705 от 12.12.2018г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно -
осигурителна практика” гр. Пловдив, при Централно управление на Национална
агенция по приходите, в обжалваната част, относно установения данък върху доходите
от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни
физически лица за периода 01.01.2015 г. - 30.09.2017 г. общо в размер на 252
879,79 лв. с прилежащи лихви за несвоевременното разчитане с бюджета в размер
на 56 867,50 лв.
Навеждат се
доводи за незаконосъобразност на административния акт и се претендира неговата
отмяна от съда.
Твърденията
са, че фактическите констатации, изложени в РД, са напълно необосновани.
Поддържа се,
че от представените при ревизията счетоводни документи е видно, че
разпределеният за 2012 г., 2013 г. и 2014 г. дивидент, не е бил изплатен изцяло
през тези години, а част от него е била изплатена през ревизирания период. По
тази причина жалбоподателят счита, че не се дължи данък върху доходите от дивиденти
и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица за
периода от 01.01.2015 г. до 30.09.2017 г. Поддържа се също така, че на
08.07.2016г. в Търговския регистър при Агенцията по вписванията по фирменото
дело на „Пинот трейдинг“ ЕООД е било вписано прехвърляне на всички притежавани
от съдружниците до този момент К.Г.Д. и М.Г.М.дялове от капитала на дружеството,
на „1020648 B.C." ООД, Канада.Твърди се, че последното е чуждестранно
юридическо лице и не е сред лицата, посочени в чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ,изплатените
в полза на които дивиденти се облагат с окончателен данък върху доходите от дивиденти
и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица. С
оглед на това се поддържа, че ако данъкът се приеме за дължим, то същият е
дължим единствено за периода от 01.01.2015г. до 08.07.2016г., но не и за целия
ревизиран период.
Подробни
съображения се излагат в жалбата и в писмена защита, депозирана от процесуалния
представител адвокат П.К..
Претендира
се присъждане на сторените разноски по производството.
3. Ответникт – Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“, Пловдив при Централно управление на Национална
агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрк.К., е на становище,
че жалбата е неоснователна и моли Съда да я остави без уважение, като се
присъди съответното юрисконсултско възнаграждение. Поддържат се изцяло
фактическите констатации и правните изводи съдържащи се в оспорения ревизионен
акт и потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно
- осигурителна практика” гр. Пловдив. Подробни съображения се излагат в писмена
защита, депозирана по делото.
ІІ. За допустимостта :
4. Ревизионният акт е обжалван в рамките на
предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната
администрация орган, който с решението си го е потвърдил в прежде посочената
негова част. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно -
осигурителна практика” гр. Пловдив
резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това процесуален
срок налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
5. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №
Р-16001617008272-020
-001/28.11.2017г., издадена от Г.Н.Ч.на длъжност началник сектор при ТД на НАП
– Пловдив, е възложено извършване на данъчна ревизия на „Пинот трейдинг“ ЕООД с
обхват, установяване на задълженията за данък върху доходите от дивиденти и
ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица за
периода 01.01.2015 г. - 30.12.2016 г. Крайният срок за извършване на ревизията
е съответно продължен със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001617008272-020 -002/06.03.2018г. и Заповед
за изменение на ЗВР № Р-16001617008272-020 -003/30.03.2018г., издадени от същия
орган по приходите. С последнопосочената заповед е променен и ревизирания
период за задълженията за данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни
дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица, като ревизията е
обхванала периода 01.01.2015 г. - 30.09.2017 г. Със Заповед №
Р-16001617008272-023 -001/26.04.2018г. е спряно производството по извършване на
ревизията на основание чл.34, ал.1, т.1 от ДОПК, поради заболяване на член от
екипа, извършващ ревизията, считано от 26.04.2018г. до възстановяване на
трудоспособността на служителя. Със Заповед № Р-16001617008272-143 - 001/10.07.2018г.
е възобновено производството по
извършване на ревизията на основание чл.35 от ДОПК,считано от 10.07.2018г., със
срок на ревизията след възобновяването 23.07.2018г. Всички заповеди са подписани
с квалифициран електронен подпис и надлежно връчени на ревизираното лице по
електронен път.
В хода на
ревизионното производство е съставен Ревизионен доклад/РД/ № Р-16001617008272-092-001/06.08.2018г.,
подписан с квалифицирани електронни подписи и надлежно връчен на ревизираното
лице по електронен път.
В продължения
срок по чл.117 ал.5 от ДОПК, е подадено възражение от страна на ревизираното
лице срещу така съставения ревизионен доклад с приложени писмени доказателства.
Въз основа
на РД е издаден оспореният в настоящото производство Ревизионен акт/РА/ № Р-16001617008272-091-001/05.10.2018г.,
подписан с квалифицирани електронни подписи и надлежно връчен на ревизираното
лице по електронен път.
В тази
насока следва да се констатира, че от представените доказателства на л. 8 от
делото, съставляващи данни от технически носител на информация се установява,
че ЗВР, заповедите за изменение на ЗВР, заповедите за спиране и взобновяване на
производството, ревизионния доклад и ревизионният акт са надлежно подписани с
валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и
електронните удостоверителни услуги (загл. изм. - дв, бр. 85 от 2017 г.) към момента на подписването на електронните
документи.
Ревизионния
акт е обжалван от ревизираното лице с жалба с вх.№ 20-15-261 от 06.11.2018г. по
описа на Дирекция „ОДОП“ – гр.Пловдив, като с Решение № 705 от 12.12.2018г., Директорът
на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив при
Централно управление на Национална агенция по приходите е потвърдил процесния
ревизионен акт в обжалваната пред настоящата инстанция част.
Последвало е подаването на жалба на основание и в
срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, с която спорът относно законосъобразността на
ревизионния акт в посочената част, е отнесен пред Административен съд
гр.Пловдив, по повод на която жалба е образувано и производството по настоящото
дело.
С оглед
делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 и чл.119, ал.2 от ДПОК,
по делото са представени Заповед № РД-09-1/03.01.2017г. на Директора на ТД на
НАП – Пловдив и Заповед № РД-09-1801/28.09.2018г. на Директора на ТД на НАП –
Пловдив.
Изложеното
до тук налага да се приеме, че ревизионното производство е образувано и
съответно ревизионния доклад и ревизионния акт са издадени от надлежно
снабдените с правомощията за това органи по приходите.
ІV.За фактите:
6.
С обжалвания
ревизионен акт допълнително е установен
данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или
чуждестранни физически лица по чл. 38 от ЗДДФЛ, във връзка с изплатени от
дружеството под формата на скрито разпределение на печалбата дивиденти в полза
на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица (за 2015 г. - 942 404,24
евро или 1 843 182,48 лв.; за 2016 г. - 1 151 750,74 евро или 2 252 628,65 лв.
и за деветмесечието на 2017 г. - 491 752,83 евро или 961 784,94 лв.).
В хода на ревизията е установено, че
през ревизираните периоди дружеството е извършвало специализирано търговско
посредничество с други стоки. На 08.07.2016 г. в Агенцията по вписвания е
вписано прехвърляне на дяловете от съдружниците М.Г.М.и К.Г.Д. на „1020648 B.C." ООД,
Канада. Съгласно представена справка, вписана в търговския регистър,
управителите и съдружниците на ревизираното дружество са следните лица: М.Р.,Британска
Колумбия, Канада - главен изпълнителен директор и финансов управител от
28.03.2016 г.; К.Д., България - главен финансов управител и оперативен
управител от 28.03.2016 г.; А.М., България - главен изпълнителен директор от
28.03.2016 г.
С протоколи, съставени по реда на ДОПК
са присъединени доказателства, събрани при предхождащата ревизията проверка за
установяване на факти и обстоятелства /ПУФО/ - извлечение и движение по банкови
сметки на ревизираното дружество, съдържаща се на оптичен носител; разпечатки
относно притежавани банкови сметки на физически лица - съдружници и свързани
лица с ревизираното дружество.
Въз основа на предоставените
счетоводни документи и счетоводни регистри /оборотни ведомости, главни книги,
касови книги, хронологични записвания по сметки/ от страна на органите по
приходите е направен анализ на следните обстоятелства : На 01.01.2015 г.,
началното салдо на сметка 501 - Каса в левове е в размер на 3 269 500,05 лв.; крайното
салдо на сметката към 31.12.2014 г., към 31.12.2015 г., към 31.12.2016 г. и към
28.09.2017 г. е съответно 202 674,71 лв., 5 162 363,75 лв., 5 246 001,83 лв. и
1 018,17 лв. През 2014 г. са начислени дивиденти на съдружниците в размер на 6
509 832,70 лв., който е изплатен. Всички оборотни ведомости по години са с
нулево крайно салдо на сметка 425 „Задължения по съучастия“, чрез която
счетоводна сметка предприятията отчитат задълженията си към съдружниците за
полагащите им се дивиденти. Установено е, че през ревизираните периоди на 2015
г., 2016 г. и 2017 г. дивиденти не са начислявани и изплащани, като
ревизираното дружество е извършило корекции (подробно описани в мотивната част
на РД), които органите по приходите са приели „нито за безспорни, нито за категорично
належащи и необходими".
Ревизиращите органи са извършили анализ
на плащанията и паричните трансфери, извършени от ревизираното дружество, като
е посочено, следното: Във времевия обхват на ревизията дружеството оперира с
банкови сметки в Словения (SBERBANK - сметки в EUR и в USD).Ревизираното
дружество и неговите съдружници /бивши и настоящи/ и управители, притежават
много банкови сметки - разплащателни, спестовни, депозитни, фирмени или на
физически лица. В РД/РА са описани подробно банковите сметки, притежавани от К.Г.Д.
(управител и съдружник в дружеството от 2010 г. до 2016 г.), М.Г.М.(управител и
съдружник в дружеството от 2010 г. до 2016 г.), А.М.М. (управител на
дружеството, заедно с К.Д. и М.Р.,от
28.03.2016 г.). Установени са банкови преводи от разплащателна сметка на „Пинот
трейдинг" ЕООД към банкови сметки на посочените физически лица - К.Д., А.М.
и М.М., регистрирани са тегления от банковата сметка на дружеството от
посочените физически лица на суми от ATM /банкоматни устройства/. Констатирани
са и извършени разходи, които не са свързани с дейността на фирмата: за
самолетни билети, хотели, ресторантски услуги и други, без да съществуват
командировъчни заповеди, или са извършвани покупки в търговски обекти.
Посочено е, че не са представени
доказателства за предоставени парични заеми от страна на ревизираното дружество
към съдружници, управители и свързани с тях физически лица.
С оглед на така установеното в хода на
ревизията, всички описани парични трансфери са квалифицирани от страна на
органите по приходите, като скрито разпределение на печалбата, съобразно § 1,
т. 5, б. „а" от ДР на ЗКПО. Формиран е извод, че при квалифициране на
сумите като скрито разпределение на печалбата, следва да бъде начислен 5 на сто
данък върху доходите от дивиденти по
реда на чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ, във връзка с т. 5, б. „а" от § 1 на ДР на
ЗДДФЛ. В РА е прието, че декларирането и внасянето на данъка следва да стане от
платеца на дохода(в случая „Пинот трейдинг“ ЕООД) за тримесечието, когато е начислен
разходът или сумата и че ревизираното дружество дължи окончателен данък за
доходи от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалбата върху
брутния размер на начислените суми (по тримесечия подробно описани в РД/РА). На
основание чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ,е прието,че ставката на данъка е 5 на сто за
доходите по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ. Органите по приходите са се позовали и на
разпоредбата и на чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ за срока на внасяне на данъка от
платеца на дохода - до края на месеца, следващ тримесечието, през което са
начислени сумите.
7. В хода на съдебното производство е
изготвено и прието по делото заключение по допуснатата съдебно – счетоводна експертиза (ССЕ), прието без заявени резерви
от страните.
След
запознаване с наличните по делото доказателства и проверка в счетоводството на
ревизираното дружество констатациите на вещото лице се свеждат до следното:
В
дружеството са водени счетоводните регистри необходими за отчитане на дейността
му. Регистрите са водени в хронологичен и аналитичен порядък. Извършвани са
правилни счетоводни записвания, от счетоводна гледна точка. Счетоводството на
дружеството е водено правилно, от чисто счетоводната страна на въпроса.
Дружеството
е декларирало следните годишни резултати:
|
Вид декларирано |
2012г. |
2013г. |
2014г. |
|
Печалба |
2431067,43 |
3711510,79 |
-20628770,48 |
Дружеството
е подало декларация по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на физически лица,
както следва:
|
Лице |
ЕГН |
2012г. |
Удърж.д-к |
2013г. |
Удърж.д-к |
2014г. |
Удърж.д-к |
|
М.Г.М. |
********** |
400000,00 |
20000,00 |
1000000,00 |
50000,00 |
3254916,35 |
162745,82 |
|
К.Г.Д. |
********** |
400000,00 |
20000,00 |
1000000,00 |
50000,00 |
3254916,35 |
162745,82 |
|
Б.Б.С. |
|
|
|
5000,00 |
0,00 |
35790,00 |
0 |
|
П.Б.К. |
|
|
|
|
|
2000,00 |
0,00 |
Внесен
е данък върху дивидентите, според данъчната сметка на дружеството:
|
Лице |
ЕГН |
2012г. |
2013г. |
2014г. |
|
М.Г.М. |
********** |
20000,00 |
50000,00 |
162745,82 |
|
К.Г.Д. |
********** |
20000,00 |
50000,00 |
162745,82 |
При
извършена проверка в счетоводството на дружеството на вещото лице са
представени хронологични журнали по операциите на с/ка 425 „Задължения по
съучастия“, за дебита на сметката. Дебита на тази счетоводна сметка отчита
удържания данък и извършените плащания на начислените дивиденти.
Изплатения
нетен размер на дивиденти/след удържане на данъка/ по счетоводни данни е, както
следва:
|
Лице |
2012г. |
2013г. |
2014г. |
|
М.Г.М. |
|
950000,00 |
867899,59 |
|
К.Г.Д. |
510000,00 |
950000,00 |
1706755,02 |
|
2012г. |
2013г. |
2014г. |
|
800000,00 |
2000000,00 |
2900146,25 |
-за
2012г. е отчетена изплатена сума в размер на 250000,00лв., без да е посочено на
кой от съдружниците е изплатена.
Според
коригирана Оборотна ведомост за 2014г. са останали неразплатени дивиденти в
размер на 3609686,45лв.
Според
наличните по делото Оборотни ведомости и журнал Главна книга, тази сума е разплатена, както
следва:
|
2015г. |
2016г. |
2017г. |
Общо |
|
0,00 |
1323021,20 |
2286665,25 |
3609686,45 |
В
процесния РД са начислени дивиденти върху следните суми:
|
2015г. |
2016г. |
2017г. |
Общо |
|
1843182,48 |
2252628,65 |
961784,94 |
5057596,07 |
При
сравняване на сумите вещото лице е установило съществено различие.
Неизплатените
дивиденти, не съответстват на установените в РД такива.
Разплатените
дивиденти не съответстват на установените в РД такива.
Вещото
лице е извършило проверка на определените в РД размери на данъка върху доходите
от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни
физически лица.При извършените изчисления, вещото лице не е установило разлика
с размера на определения от органите по приходите данък.
В
съответствие с поставената задача вещото лице е определило дължимия данък върху
доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни
физически лица и прилежащите лихви. В тази насока е съобразило определения от органите
по приходите размер на данъка, като е преизчислило
дължимия данък за трето тримесечие на 2016г. съобразно конкретизираната от
жалбоподателя дата-08.07.2016г.
Така
вещото лице е посочило,че в процесния РД са начислени дивиденти за 2015 и първо
и второ тримесечие на 2016г., в следните размери:
|
Тримесечие |
2015г. |
Лихви |
2016г. |
Лихви |
|
І |
5805,93 |
2023,52 |
16226,79 |
4003,23 |
|
ІІ |
38301,99 |
12369,04 |
30195,44 |
6677,08 |
|
ІІІ |
27069,46 |
8048,59 |
2188,89 |
428,05 |
|
ІV |
20981,74 |
5701,45 |
|
|
За
периода 01.07.- 08.07.2016г. са изтеглени суми, извършени са трансфери към
личните сметки на съдружниците и са извършени плащания, които според органите
по приходите не са свързани с дейността,
в размер на 22383,26евро, или 43777,85лв. Сумата е изчислена на база
приложените към РД справки/л.79 от делото/. Върху сумата от 43777,85лв. вещото
лице е определило дължим данък върху доходите
от дивиденти в размер на 2188,89лв. Сумата е дължима за трето тримесечие на
2016г.
Лихвите
са определени от 01 число на месеца, следващ месеца в който е следвало да бъде
платен данъкът, до 05.10.2018г.
8. По делото са представени от страна на пълномощника
на жалбоподателя и са приобщени към доказателствения материал документите, по
които е работило вещото лице по приетата съдебно-счетоводна експертиза, съгласно
молба на л.283 и сл. от делото.
V.За правото :
9.
В случая, на първо
място следва да се констатира, че релевантните за разрешаването на
административноправния въпрос факти и обстоятелства са установени от материално
компетентни органи на приходната администрация в хода на ревизионно
производство, осъществено по реда на чл. 112 и сл. от ДОПК. Ревизията е
завършила с издаването на оспорения ревизионен акт, който е постановен в
изискваната от закона писмена форма и съдържа законоустановените реквизити
съобразно разпоредбата на чл. 120 от ДОПК.
Не се констатират нарушения на
процесуалните правила в хода на развилото се ревизионно производство. Впрочем
спор по тези обстоятелства не се формира между страните по делото.
10.
Разрешаването на
текущия административноправен спор по същество, налага в случая да се констатира,
че противоположните становища на страните, поддържани в производството касаят приложението
на материалния закон, като се концентрират по отношение на въпроса за наличието
основание за облагане на дружеството с окончателен данък върху доходите от дивиденти
и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица по
чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ за процесните ревизирани периоди на 2015г., 2016г. и
2017г.
Според поддържаното становище от
органите по приходите в случая са налице основания за облагане на дружеството с
окончателен данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на
местни или чуждестранни физически лица по чл. 38,ал.1 от ЗДДФЛ, във връзка с изплатени
от дружеството под формата на скрито разпределение на печалбата дивиденти в
полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица през посочените
периоди.
Обратно разбира се е становището на
жалбоподателя, който счита, че не са налице основания за облагане с такъв
данък, като в тази насока се поддържа, че разпределените за 2012 г., 2013 г. и
2014 г. дивиденти в полза на съдружниците, не са били изплатени изцяло през
тези години, а част от тях е останала
неизплатена, и е била изплатена именно през ревизираните периоди. Алтернативно
се поддържа, че ако се приеме, че са налице основания за облагане с
въпросния данък, то същият е дължим единствено за периода от 01.01.2015г. до
08.07.2016г., когато е извършено
вписването на прехвърлянето на всички дялове от съдружниците в „Пинот трейдинг“
ЕООД М.Г.М. и К.Г.Д., на „1020648 В.С“ ООД, Канада.
В случая становището на органите по
приходите е правилно, като събраните по
делото доказателства, преценени поотделно и в тяхната съвкупност дават
основание да се приеме, че са налице основания за облагане на дружеството с окончателен
данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или
чуждестранни физически лица по чл. 38,ал.1 от ЗДДФЛ, във връзка с изплатените от
същото дивиденти под формата на скрито разпределение на печалбата в полза на
акционерите, съдружниците или свързани с тях лица през процесните ревизирани
периоди.
11.С оглед разрешаването на
административноправния спор следва на първо място да бъдат съобразени следните
нормативни разпоредби :
Съгласно разпоредбата на чл. 38, ал. 1
от ЗДДФЛ (Изм. - ДВ, бр. 99 от 2011 г., в сила от 01.01.2012 г.) с окончателен
данък се облагат облагаемите доходи от: 1. дивиденти в полза на едноличен
търговец; 2. дивиденти и ликвидационни дялове в полза на: а) местно или
чуждестранно физическо лице от източник в България; б) местно физическо лице от
източник в чужбина.
По силата на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ
„дивидент" е: а) доход от акции; б) доход от дялови участия, включително
от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от
акции; в) скрито разпределение на печалбата. С разпоредбата на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ (доп. - ДВ, бр. 113
от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) е предвидено, че „франчайз",
„факторинг", „скрито разпределение на печалбата", „авторски и
лицензионни възнаграждения" и „възнаграждения за технически услуги"
са съответните понятия по смисъла на ЗКПО.
В тази връзка, съобразно § 1, т. 5, б.
„а" от ДР на ЗКПО (изм. - ДВ, бр. 110 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.)
„Скрито разпределение на печалба" са: а) (изм. - ДВ, бр. 95 от 2009 г., в
сила от 01.01.2010 г.) сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото
лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или
разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или
свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви „а" и
„б".
Съгласно чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ
ставката на данъка е 5 на сто за доходите по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Окончателният данък по глава шеста се удържа и внася в сроковете и по реда на
чл. 65 - 68 (чл. 46, ал. 5 от ЗДДФЛ). На основание чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ (Изм.
- ДВ, бр. 99 от 2011 г., в сила от 01.01.2012 г.) окончателният данък за
доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба се
определя върху брутния размер на начислените суми. Съобразно чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ (Изм. - ДВ, бр. 99 от 2011 г., в сила от 01.01.2012 г., изм. - ДВ, бр. 94
от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г ) данъкът по чл. 46 за доходите по чл. 38, ал. 3 се удържа
и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ
тримесечието, през което са начислени сумите.
12. Съотнасянето на посочените до тук нормативни
рабпоредби, с оглед данните по делото налага да се приеме, че в случая
начислените и изплатени суми, превеждани
от банковата сметка на ревизираното дружество към банковите сметки на съдружниците
и/или управителите, като свързани лица по смисъла на §1, т.3, б “г“ от ДР ДОПК -
К.Д., А.М. и М.М., както и
начислените суми, несвързани с дейността на дружеството в полза на тези лица (които жалбоподателят
не отрича, че са действително получени от лицата), следва да се квалифицират, като скрито разпределение на
печалбата по смисъла на т. 5, б. „а" от § 1 на ДР на ЗКПО, във връзка с т.
8 от § 1 на ЗДДФЛ, и съответно,като дивиденти по смисъла на §1,т.5 от ДР
ЗДДФЛ, подлежащи на облагане с
окончателен данък по чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ от платеца на дохода,в случая
ревизираното дружество. Констатациите на органите по приходите в тази насока са
обосновани законосъобразни и се споделят изцяло от съда.
13.
Като неоснователни
следва да се констатират доводите на жалбоподателя, че начислените и изплатени суми, превеждани
от банковата сметка на ревизираното дружество към банковите сметки на съдружниците
и/или управителите, както и
начислените суми, несвързани с дейността на дружеството, не следва
да се квалифицират, като скрито разпределение на печалбата, и съответно
дивиденти по смисъла на §1,т.5 от ДР ЗДДФЛ,
подлежащи на облагане с окончателен данък по чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ,
доколкото тези суми представляват начислени дивиденти през предходни години,
които не са били изцяло изплатени през тези години. В тази връзка следва да се отбележи,
че изложените в жалбата твърдения в тази насока не са подкрепени с годни доказателства
и доказателствени средства, опровергаващи установените фактически констатации в
ревизионния акт. В ревизионният акт е прието, че за трите предходни години -
2012 г., 2013 г. и 2014 г. ревизираното дружество е начислило дивиденти, които обаче са били изцяло изплатени,
защото е установено, че крайните салда
на сметка 425 – „Задължения по съучастия“ към 31.12. на всяка от посочените
години са нулеви. Съответно, за процесните периоди 2015 г, 2016г. и 2017 г. дивиденти не са нито начислявани,нито
изплащани(изцяло
или частично)
от страна на дружеството, което обстоятелство е безспорно установено и декларирано
както в хода на ревизията, така при предхождащата я ПУФО. В тази насока в хода
на административното обжалване е извършена допълнителна проверка в
информационната система на НАП относно изплатени дивиденти на съдружниците през
ревизираните периоди, при която е установено, че в справката по чл. 73, ал. 1
от ЗДДФЛ за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. от дружеството, не е подавана информация за
изплатени доходи от дивиденти по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ за физическите лица - М.Г.М.,
А.М.М. и К.Г.Д.. От въпросната справка е установено, че през 2013 г. и 2014 г.
и на двамата съдружници (М.Г.М.
и К.Г.Д.) са изплатени
дивиденти в размер на 1 000 000 лв. и 3 254 916,36 лв. и съответно е удържан
дължимият за това данък върху доходите
от дивиденти.
14.Горните изводи не се променят в
никаква степен с оглед експертните изводи на вещото лице по приетата и
неоспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза и приобщените по делото писмени
доказателства, на които тя е основана.
По отношение на редовността на
воденото счетоводство на „Пинот трейдинг“ ЕООД и начисляването, разпределянето
и изплащането на дивиденти на съдружниците през предходните на ревизираните
периоди на 2012г., 2013г. и 2014г., в
какъвто смисъл са констатациите на вещто лице по въпроси № 1 и 2 от
заключението, спор не се формира между страните по делото. Вещото лице само е
потвърдило факти, които са установени в хода на ревизионното производство и са
неспорни между страните по делото.
Принципно неспорни между страните и
установени в хода на ревизионното производство са и констатациите по въпрос № 3
от заключението. В тази насока от допълнително представените още в хода на
ревизията счетоводни документи, включително и Оборотна ведомост за 2014г., на
които вещото лице е основало констатациите си, е установено, че през 2015г. и
следващите 2016г. и 2017г. ревизираното дружество е извършило корекции. В
резултат на същите крайното салдо на сметка 425 “Задължения по съучастия“ към
31.12.2014г. не е нулево, то е кредитно и е в размер на 3 609 686,45
лв.През 2015г. по сметката няма движения/не са извършвани никакви счетоводни
операции/ и към 31.12.2015г. крайното салдо е в размер на
3 609 686,45 лв.През 2016г. е установен дебитен оборот в размер на
1 323 021,20 лв., в резултат на което крайното салдо по сметката към
31.12.2016г. възлиза на 2 286 665,25 лв. Установено е,че именно тази
последна стойност е предмет на коригираща „червена“ контировка към 31.01.2017г.,
което отново нулира сметка 425“Задължения по съучастия“ към 31.12.2017г. Тези
обстоятелства, на които вещото лице е основало заключението си по въпрос № 3,
са подробно описани на стр.7 от РД и по отношение на тях не се формира спор
между страните по делото. Действително, така установените обстоятелства, основани
на обсъжданите допълнително представени счетоводни документи, с които са
извършени описаните корекции, са в отлика с установеното обстоятелство в хода
на предхождащата ревизията ПУФО и в хода на ревизията от първоначално
представените счетоводни документи, а именно, че крайните салда на сметка
425“Задължения по съучастия“ към 2012г., 2013г. и 2014г. са нулеви, което
означава, че за 2015г., 2016г. и 2017г., дивиденти на съдружниците не са нито начислявани
и разпределяни, нито изплащани(изцяло или частично).
Именно с оглед на това
безспорно установено обстоятелство, ревизиращите органи не са възприели като
достоверни и не са кредитирали допълнително извършените корекции по
допълнително представените в хода на ревизията счетоводни документи, като са
приели, че въпросните корекции не са „нито безспорни, нито категорично належащи
и необходими“. Казано с други думи, остава неясно поради каква причина са
извършени обсъжданите счетоводни корекции. Яснота по този въпрос не се внася в
никаква степен и от заключението на вещото лице по въпрос № 3 от приетата
съдебно-счетоводна експертиза, което заключение само интерпретира фактите,
които са установени от ревизиращите в хода на ревизията, но обосновано не са
кредитирани от тях, като подкрепящи доводите на ревизираното лице (че
процесните суми касаят начислени, разпределени,но неизплатени дивиденти от
предхождащите ревизията периоди на 2012г, 2013г., 2014г., намерили счетоводно
отражение в допълнително коригираните счетоводни операции по сметка
425“Задължения по съучастия“). Казано с други думи, с оглед
констатациите по въпрос № 3 от приетата съдебно-счетоводна експертиза, не се обосновава
по безспорен и непротиворечив начин тезата на жалбоподателя, че процесните
суми, за които органите по приходите са приели, че представляват дивиденти под
формата на скрито разпределение на печалбата, изплатени в полза на съдружниците и и/или управителите,
като свързани лица по смисъла на §1, т.3, б “г“ от ДР ДОПК, касаят начислени, разпределени,
но неизплатени изцяло дивиденти от предхождащите ревизията периоди на 2012г.,
2013г., 2014г.
По отношение на правилното изчисляване
на размера на установения с обжалвания
РА данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически
лица заключението на вещото лице по въпрос № 4 е категорично, че не се
установяват аритметични грешки при определяне на размера на данъка, като при
извършените от вещото лице изчисления не
е установена разлика с определения от органите по приходите размер на
данъка и акцесорните задължения.
По отношение на въпрос № 5 от приетата
съдебно-счетоводна експертиза, вещото лице е определило размера на установените
с обжалвания РА данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в
полза на местни или чуждестранни физически лица, ведно с прилежащите лихви в
намален размер - само за периода от 01.01.2015г. до 08.07.2016г., когато е
извършено вписване на прехвърлянето на всички дялове от съдружниците в „Пинот
трейдинг“ ЕООД М.Г.М. и К.Г.Д.(който след прехвърлянето на дяловете става управител на
дружеството заедно с А.М. и Матю Риймс), на „1020648 В.С“ ООД, Канада, което
дружество е станало от този момент едноличен собственик на капитела на „Пинот
трейдинг“ ЕООД. Отговора на този въпрос, е предопределен с оглед доводите на жалбоподателя
за неправилно тълкуване и прилагане на разпоредбата на чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ от
страна на органите по приходите, предвид извършеното на
08.07.2016г. вписване в Търговския регистър при Агенцията по вписванията на
прехвърлянето на всички притежавани от съдружниците до този момент К.Г.Д.и М.Г.М.
дялове от капитала на дружеството, на „1020648 B.C." ООД, Канада. Твърденията
на жалбоподателя в тази насока са, че „1020648 B.C." ООД, Канада е
чуждестранно юридическо лице и не е сред лицата, посочени в чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ,изплатените в полза на които дивиденти, се облагат с окончателен данък
върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове на местни или чуждестранни
физически лица. Това становище на жалбоподателя, с което същият обосновава
липсата на основания за облагане, за периода след 08.07.2016г., е неправилно и
се е наложило от неправилно тълкуване на относимите норми на ЗДДФЛ,касаещи
облагане с окончателен данък на доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в
полза на местни или чуждестранни физически лица. В случая не е спорно между
страните по делото обстоятелството по вписване на прехвърлянето на всички дялове от
съдружниците в „Пинот трейдинг“ ЕООД М.Г.М. и К.Г.Д., на „1020648 В.С“ ООД,
Канада. В случая извършеното прехвърляне на дружествените дялове от съдружниците,
на „1020648 В.С“ ООД, Канада(което несъмнено е
чуждестранно юридическо лице) има за последица единствено това,
че чуждестранното юридическо лице е
станало едноличен собственик на капитала на местното юридическо лице „Пинот
трейдинг“ ЕООД. Последното търговско дружество обаче, нито е с прекратена
дейност, нито е заличено от търговския регистър, тоест той е действащ правен
субект - местно юридическо лице на Република България, с едноличен собственик
на капитала чуждестранно юридическо лице. Като такова, с оглед разпоредбата на
чл.65,ал.3 от ЗДДФЛ то е задължено лице, от което се удържа и внася процесния
данък, като предприятие - платец на доходите от дивиденти и ликвидационни
дялове от източник в България в полза на местни физически лица - съдружниците и
и/или управителите, като свързани лица по смисъла на §1, т.3, б “г“ от ДР ДОПК.
Нормата на чл.65, ал.3 от ЗДДФЛ е ясна и категорична - данъкът по чл. 46 за
доходите по чл. 38, ал. 3 се удържа и внася от предприятието - платец на дохода(каквото
в случая е „Пинот трейдинг“ ЕООД в качеството му на местно юридическо лице), в срок до края на месеца, следващ
тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалбата. В
случая в хода на ревизията е безспорно установено и не е опровергано
обстоятелството, че както преди вписване на прехвърлянето на дружествените
дялове на „1020648 В.С“ ООД, а именно на 08.07.2016г., така и след тази дата, местното
юридическо лице „Пинот трейдинг“ ЕООД е начислявало и изплащало суми, превеждани от банковата сметка на
ревизираното дружество към банковите сметки на местни физически лица (съдружниците и/или управителите, като
свързани лица по смисъла на §1, т.3, б “г“ от ДР ДОПК - К.Д., А.М. и М.М.),
както и е начислявало суми, несвързани с
дейността на дружеството в полза на тези лица, получатели на доходите, които
суми несмнено са от източник в България. В случая становището на жалбоподателя в
обсъжданата насока се основава на разбирането, че след вписване на
прехвърлянето на дружествените дялове – на 08.07.2016г. получател на доходите
от дивиденти и ликвидационни дялове, е „1020648 В.С“ ООД, което несъмнено е чуждестранно
юридическо лице, което обаче не съответства на безспорно установеното по делото
обстоятелство, че както преди датата на вписване на прехвърлянето на
дружествените дялове, така и след тази дата, получател на доходите от дивиденти
и ликвидационни дялове, които са от източник в България, са местни физически
лица - съдружниците и/или управителите на „Пинот трейдинг“ ЕООД, като свързани
лица по смисъла на §1, т.3, б “г“ от ДР ДОПК.
С оглед изложеното е неоснователен
доводът на жалбоподателя, че ако се приеме, че са налице основания за облагане
на дружеството с окончателен данък по чл.38, ал.1 от ЗДДФЛ, то данъчните
задължения следва да се определят в намален размер - само за периода от 01.01.2015г. до
08.07.2016г., в какъвто
смисъл са констатациите на вещото лице по въпрос № 5 от заключението.
15. В заключение, следва в случая да се
посочи, че жалбоподателят, който носи доказателствената тежест в настоящото
производство, не ангажира необходимата пълнота от доказателства, с които
успешно да опровергае, посредством проведено пълно насрещно доказване установените
в ревизионния акт фактически констатации.
Обратно,
в случая органите на приходната администрация, установиха по безсъмнен начин проявлението на фактите и
обстоятелствата, от който черпят правомощието си да определят съответните
задължения за данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза
на местни или чуждестранни физически лица, като констатациите им са обосновани
със събраните в хода на ревизионното производство доказателства, а направените
въз основа на тях правни изводи са съответни на материалния закон. В хода на
проведеното ревизионно производство са събрани достатъчно категорични и
непротиворечиви доказателства, ползващи се с несъмнена достоверност, които в
своята съвкупност позволяват да се формира обоснования и логичен извод за
дължимост на установевия данък върху доходите
от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на на местни или чуждестранни физически
лица.
Следва
в случая да се посочи и това, че по отношение на останалите факти, които са от
значение за определяне на данъчната основа за облагане, спор не се формира
между страните. Няма причина при това положение да не се приеме, че тези факти са
точно установени от органите на приходната администрация. С оглед точното
определяне на конкретния размер на
данъчната основа за облагане и съответното изчисление на размера на дължимите
данъци и лихви за просрочие, следва да се приеме, че в тази насока от страна на
ревизиращите органи
също не са допуснати нарушения на закона. Конкретния размер на облагаемата
основа и дължимите данъци, и съответно прилежащите лихви за просрочие, са
определени в ревизионния акт, и срещу тези изчисления също няма конкретно
заявени възражения. Не са налице
доказателства, които да подлагат на съмнение така възприетите изводи на
ревизиращите органи.
16. Крайният извод, който се налага е, че
ревизионният акт, като правилен и законосъобразен ще следва да бъде оставен в
сила, а жалбата срещу му отхвърлена като неоснователна и недоказана.
VІ. За разноските :
17. С оглед констатираната
неоснователност на жалбата, на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК на Национална
агенция за приходите – гр.София се дължи възнаграждение за осъществената
юрисконсултска защита. То се констатира в размер на 5 627,47 лева,
изчислено, съобразно правилото на чл. 8, ал.1, т. 5 от НАРЕДБА № 1 от
9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Мотивиран
от гореизложеното, Пловдивският административен съд, ІІ отделение, ХІІ състав,
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ
оспорването на „Пинот
трейдинг“ ЕООД, ЕИК *********, с адрес за кореспонденция и адрес по чл.8 от ДОПК гр.Пловдив, ул.“Георги Бенев“ № 3, представлявано от К.Г.Д. и А.М.М.,заедно
и поотделно, против Ревизионен акт № Р-16001617008272-091 -001/05.10.2018 г.,
издаден от Г.Н.Ч.на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Р.Б.М.на
длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП
Пловдив, потвърден с Решение № 705 от 12.12.2018г. на Директор на Дирекция
“Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив, при Централно управление
на Национална агенция по приходите, в обжалваната част, относно установения
данък върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица за
периода 01.01.2015 г. - 30.09.2017 г. общо в размер на 252 879,79 лв. с
прилежащи лихви за несвоевременното разчитане с бюджета в размер на 56 867,50
лв.
ОСЪЖДА „Пинот трейдинг“ ЕООД, ЕИК *********, с адрес за
кореспонденция и адрес по чл.8 от ДОПК гр.Пловдив, ул.“Георги Бенев“ № 3,
представлявано от К.Г.Д. и А.М.М.,заедно и поотделно, да заплати на Национална агенция за
приходите – гр.София сумата от 5 627,47 лева, съставляваща равностойността
на осъществената юрисконсултска защита.
РЕШЕНИЕТО
подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14 -
дневен срок от съобщаването на страните за постановяването му.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :