Решение по дело №1212/2023 на Административен съд - Пловдив

Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Лювик 07 ЕООД, ЕИК *********, гр. Пловдив, ул. Генерал Данаил Николаев № 3, представлявано от Н.Л. с пълномощник адв.В.Д. оспорва Ревизионен акт /РА/ № Р-16001619008108-091-001/28.10.2020г., издаден от З.Д.В., Началник сектор, възложил ревизията и В.И.К., главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 225/16.04.2021г. на Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив /Д ОДОП/, с който на жалбоподателя са допълнително установени данъчни задължения : ДДС за внасяне за данъчни периоди от 01.02.2019г. до 31.10.2019г., ведно с прилежащи лихви за забава /непризнат данъчен кредит на стойност 11 872,97лв. и лихва в размер на 1 656,01лв./.

- Жалбоподателят счита, че РА не е издаден от компетентен орган, противоречи на материалното право и е допуснато нарушение на доказателствените правила. Твърди, че не са разгледани възраженията на оспорващото дружество. Във вр. с представени обяснения по досъдебно производство : Я.М.П. е заявила, че фактурите, издадени от Катс Груп ЕООД и Рани 2012 ЕООД са създадени, написани и подписани от нея, като по тези фактури няма реални сделки, тя ги е създавала без тяхно знание и съгласие, включвала ги е дневниците за продажби без тяхно знание и съгласие и подавала информацията в НАП чрез КЕП, е посочено, че вместо обсъждане на представени доказателства, приходните органи се позовават на обяснения и признания. В тази вр. се поддържа нарушение на чл.57 ДОПК. Според жалбоподателя решаващият орган се аргументира с предположения, поради липса на влезли в сила присъди и ревизионни актове за отговорност по чл.19 ДОПК или данъчни престъпления за Я.П.. Заключението за недостатъчно убедителни доказателства за доставки не е съобразило, че наемите реално са действителни, хората са работили, когато са били в България, защото не са били постоянно в Холандия и документи са представени под форма на копия, след като вече са представени на приходните органи в оригинал. Изтъкнато е, че ревизиращите органи не оспорват влагане на материалите, такива каквито са доставени на ревизираното лице /РЛ/ - по количество, вид и качество, в реални обекти, на реални клиенти. Ведно с това е посочено, че не е в отговорността на РЛ да проверява и знае от кой склад, с кой шофьор и пътен лист, вкл. с нает автомобил ли е доставена стоката.

Поискана е отмяна на РА с присъждане на разноските по делото.

- Ответникът Директор на дирекция “ОДОП” - гр.Пловдив, чрез процесуалния си представител гл. юрисконсулт Й.Б. оспорва жалбата. В ход по същество поддържа неоснователност на жалбата, която следва да бъде отхвърлена. Заявено е искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всички съдебни производства.

В писмени съображения по същество се поддържа валидност на електронните подписи на приходните органи въз основа на приетите по делото доказателства с позоваване на съдебна практика /Решение № 3919/2023г. по д.№ 8607/2022г.; Решения №№ 5599/2023г., 5815/2023г., 6082/2023г./. Изложени са приетите за установени факти при ревизията по отношение преките доставчици, наемодателите им, транспорта на стоките и лицата, за които е било заявено, че са товарили стоките. Счита се, че констатациите на ревизиращия екип не са опровергани в съдебното производство. Заявено е, че в.л. е извършило проверка само на представените документи от жалбоподателя и преките доставчици, като счетоводното отразяване не е свързано с предмета на делото, доколкото осчетоводяването не създава данъчни събития и не прави доставките реални. Експертизата следва да се преценява с другите доказателства по делото и в случая е налице издаден ревизионен акт на Я.П. за отговорност на основание чл.19 ДОПК. Освен това същото лице е привлечено като обвиняем по ДП № 178/2020г. на ОД МВР – Пловдив и е заявило в писмено обяснение, че по фактурите, издадени от Катс груп ЕООД и Рани 2012 ЕООД няма реални доставки. Предвид посоченото се твърди, че няма реални доставки независимо от оформянето им документално.

При първото разглеждане на жалбата в ход по същество е възразено за прекомерност на адвокатското възнаграждение. В настоящото производство е заявено идентично възражение, л.89 гръб.

Жалбата е процесуално допустима, подадена в срок от страна с правен интерес /съобщение за решението е получено по електронен път на 16.04.2021г. – удостоверение за връчване по електронен път, л.33; жалбата е с вх.номер в Д ОДОП - Пловдив от 29.04.2022г./. Упражненото процесуално право на оспорване е по реда на чл.156 ДОПК.

Жалбата се разглежда повторно след отмяна на Решение № 1441/22.07.2022г. по адм.д.№ 1326/2021г. на АС – Пловдив с Решение № 4901/10.05.2023г. по адм.д.№ 9813/2022г. на ВАС. Според мотиви и указания на ВАС : „… Пороците на съдебното решение в случая следва да се обобщят като необсъждане на всички събрани по делото доказателства в тяхната съвкупност заедно с констатациите на съдебно-счетоводната експертиза и неизлагането на мотиви относно доставките, обективирани в процесните фактури, издадени от "Рани 2012“ ЕООД и „Катс Груп" ЕООД и това е довело до постановяване на неправилно решение на посочените в касационната жалба отменителни основания. Предвид, че настоящият съд не може да замести мотивите на първоинстанционния съд по преценката на събраните по делото доказателства, решението следва да бъде отменено, а на основание чл. 222, ал. 2, предл.1 АПК следва делото да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав, който след обсъждане и преценка на всички събрани доказателства и съдебно-счетоводната експертиза да направи и правните си изводи. На основание чл. 226, ал. 3 АПК по въпросът за разноските, вкл. и в настоящото касационно производство, следва да се произнесе първата инстанция при новото разглеждане на делото.“.

1. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001619008108-020-001/11.12.2019г. /л.2314, т.9/, издадена от Началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, З.Д.В., на основание чл.112 и чл.113 ДОПК е образувано ревизионно производство по отношение жалбоподателя с обхват: ДДС за периода от 01.02.2019г. до 31.10.2019г., с определен срок от три месеца, считано от датата на връчване на заповедта. ЗВР е връчена по електронен път на 16.12.2019г. /л.2313, т.9/. В ЗВР от 11.12.2019г. са определени лицата, които да извършат ревизията : В.И.К. – гл.инспектор по приходи /ръководител на ревизията/ и Д.В.Т., ст. инспектор по приходите. Със заповед от 21.01.2020г. /л.2310, т.9/ на същия орган по приходите – Зл.В., в качеството на началник сектор, ревизионното производство е спряно /заповедта за спиране е връчена по електронен път на 21.01.2020г., л.2312/. Със заповед от 22.04.2020г. ревизията е възобновена /издадена от Зл.В., л.2307, т.9 и връчена по електронен път на 28.04.2020г./. В заповедта за възобновяване е определен срок на ревизията до 15.06.2020г. Със ЗВР от 10.06.2020г. срокът на ревизията е удължен до 15.07.2020г. /издадена от Зл.В., л.2304 и връчена по електронен път на 11.06.2020г./. С последваща изменителна ЗВР от 09.07.2020г. срокът на ревизията е удължен до 14.08.2020г. /издадена от Зл.В., л.2301 и връчена по електронен път на 10.07.2020г./.

РД № Р-16001619008108-092-001/28.08.2020г. /л. 474 и сл., т.2/ е изготвен и подписан от В.К. /гл.инспектор по приходите и ръководител на ревизията/ и Д.Т. /ст.инспектор по приходите/ с електронни подписи.

РА № Р-1600**********-091-001 от 28.10.2020г. /л.50 и сл./ е издаден от Зл.В., Началник сектор и възложил ревизията и В.К., гл.инспектор по приходите и ръководител на ревизията, на основание чл.119 ал.2 ДОПК и подписан с електронни подписи.

За компетентност на органа, издал ЗВР са представени заповеди на Директора на ТД на НАП – Пловдив : Със Заповед № РД-09-1 от 03.01.2017г. са определени органи по приходите, които да издават ЗВР и заповеди за изменение на първоначално издадени ЗВР, в обхвата на които от Приложение № 1 – Зл.В. /т.14, титуляр/. В Заповед № РД-09-427/15.03.2019г. е утвърдено ново разпределение на органите по приходи по сектори и екипи, като видно от Приложение № 1 към тази заповед – началник сектор Зл.В. касае екип 34 и екип 35.

ЗВР, РД и РА са подписани с електронни подписи, които не са оспорени от жалбоподателя.

2. Против РД е постъпило възражение с представени доказателства /л.183 и сл./, което обстоятелство е отразено в РА. Във възражението е поддържана техническа грешка по отношение вписано МАЗ, вместо ВАЗ, какъвто е автомобил с рег.№ ****. По отношение доставките от Рани 2012 ЕООД и Катс груп ЕООД, в РА е посочено, че предметът на доставките са различни ВиК части /ППР тръба, спирателен кран, дъга, коляно, изолация, разклонител и др./ и са налице безспорни доказателства, че не са налице облагаеми доставки от тези доставчици. Отразено е, че с възражението не са представени нови доказателства, които да опровергаят фактическите и правни изводи /л.58/. Вписано е, че за доставчик Рани 2012 ЕООД : фактурите са осчетоводени като платени в брой без да са придружени с фискални бележки от регистриран ЕКАФП; не са налице данни за обект – склад за материали, от който да са товарени стоки и да са разтоварвани на клиента; от предходен доставчик не са налице доказателства, че същият е притежавал и доставил стоки на Рани 2012 ЕООД до посочен като нает обект, за да е възможно да се продадат на РЛ; не са налице доказателства, че физическите лица, посочени като товаро-разтоварачи действително са извършили описаната работа, като за част от тях е установено, че са работили и в други фирми; налице са противоречиви писмени доказателства за транспорта – шофьора, отразен в пътния лист и извършил превоза, на дата на предаване на стоките и транспортирането им е бил извън страната; в товарителници и пътни листове е вписано, че превоз е извършен с товарен автомобил МАЗ 5334 с рег.№ ****, какъвто автомобил не е установен за шофьор и собственик Е.К.; за Е.К. е приложено свидетелство за регистрация на товарен автомобил ВА3232900 Лада Нива с 4+1 места с рег.№ ****, регистриран на 23.01.2018г.

Фактическите основания и правни изводи от доклада представляват мотиви и за издаване на РА /чл.120 ал.2 ДОПК/. Налице е конкретно препращане към РД, който съдържа подробно описание на извършените от ревизиращия екип процесуални действия. Възражението против РД е обсъдено в РА със самостоятелни доводи, при което е изпълнено задължението по см. на чл.120 ал.2 пр.2-ро ДОПК /чл.120 ал.1 т.5 ДОПК; Т.Р. № 5/2015г. по т.д.№ 4/2014г., ВАС/.

3. Фактически констатации и правни изводи на приходните органи, приложили чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 ЗДДС вр. с чл.70 ал.5 ЗДДС :

- Пряк доставчик Рани – 2012 ЕООД : Не е признато право на приспадане на данъчен кредит /ДК/ поради липса на реално осъществени доставки по 5 бр. фактури с предмет различни ВиК части /ППР тръба, спирателен кран, дъга, коляно, изолация, разклонител и др./, на стойност 5 933,74лв., като за м.02.2019г. – 2 796,02лв., м.03.2019г. – 1 997,26лв. и м.04.2019г. – 1 140,46лв.

При насрещна проверка били представени документи, счетоводни справки и писмени обяснения. Поддържано е, че Рани – 2012 ЕООД е издател на проверяваните фактури, като по тях е начислен дължимия ДДС и всяка доставка на материали е окомплектована със складова/стокова разписка за приемане/предаване на материални запаси, товарителница, пътен лист. Всички фактури са разплатени по касов път и касовите бонове са предадени на клиента, поради което били приложени касови ордери и извлечение от с-ка 501 – Каса в лева. Според описание на механизма на доставките – след получаване на заявка, стоките се натоварват от складовата база на доставчика в гр.Пловдив, ул.Братя Бъкстон № 132а и се транспортират до склада на клиента в гр.Пловдив, бул.Цариградско шосе № 73, където се разтоварват и се подписват всички документи по приемо-предаването им. Заявено било, че транспортирането на стоките е за сметка на доставчика и били приложени договор за услуга, талон на автомобила, извърши превоза и сметки за изплатени суми за услугите. Предалото стоките лице е управителят на доставчика – Я.П.. Товаро-разтоварните дейности били извършвани от лица, наети на граждански договори, за които са приложени договори и данни за изплатени сметки по тях. Представени били и договор за наем на складова база в гр.Пловдив, ул.Братя Бъкстон № 132а, както и заверени копия на фактурите, окомплектовани със складови разписки, товарителници и пътни листове, вкл. хронологични записи на сч.с-ка 4532 за м.02.2019г. – м.04.2019г., оборотна ведомост за периода м.01.2019г. – м.05.2019г.. Предходен доставчик на прекия било Шадем ЕООД, за което твърдение били представени фактури, сч.записвания, отразяващи заприходени и продадени стоки, справка за стоков поток. Пояснени били данни за първоначалното настройване на ползваната от прекия доставчик счетоводна програма и установен пропуск, поради което фактурите са включени в данъчни периоди м.06 и м.11.2019г. Преди издаване на оспорения РА били представени в допълнение – фактури по договор за наем на складово помещение /м.02, 03 и 04.2019г./ и анекс към договора за наем, декларация от управителя на предходния доставчик, договор за доставка на стоки с Шадем ЕООД от 01.02.2019г., фактури за доставки с данни за наименование на стоката, мярка, количество и цена /от 08.02.2019г., 20.02.2019г., 01.03.2019г., 18.03.2019г., 24.04.2019г./, двустранно подписани приемо-предавателни протоколи към всяка от фактурите, складови разписки за приемане/предаване на материални запаси – двустранно подписани, фактури за доставки от предходния доставчик на предходния, приемо-предавателни протоколи и складови разписки /л.66 и сл./.

Приходните органи установили : липса на хронология на осчетоводените касови разплащания по дати, суми, фактури, клиенти, доставчици; отсъствие на дневни отчети от ФП и КЛЕН т ЕКАФП; липса на доказателства за реално стопанисване на обекта – доказателства за платени разходи; липса на данни за договор с Е.К. и др. Предвид констатацията била извършена повторна проверка, но не са представени други документи от Рани 2012 ЕООД.

Извършена била проверка и на наемодателя на Рани 2012 ЕООД – Експорт Интернешънъл 07 ЕООД, като искането било връчено по реда на чл.32 ДОПК, но дружеството-наемодател не представило документи, при което е прието, че не е установена собствеността на складовото помещение и офис магазин, които да се отдават под наем на прекия доставчик. При проверка на предходния доставчик – Шадем ЕООД не са представени документи – искането е връчено по реда на чл.32 ДОПК. При насрещни проверки на физически лица, назначени от Рани – 2012 ЕООД на граждански договори, не било потвърдено да са работили в дружеството, вкл. не били представени доказателства за извършвани товаро-разтоварни дейности, както и за получени възнаграждения. В случая не са представени отговори. Освен това било констатирано, че лицата са посочени като страни по граждански договори и в Катс Груп ЕООД за периода м.02-м.04.2019г., вкл. други работодатели, поради това било прието, че не са налице доказателства за реално положен труд от лицата в обекта /склад/, деклариран от Рани 2012 ЕООД /л.491 и сл., РД/. От друга страна – при проверка в ИМ СУП за 2019г. се установило, че за лицето Ст.С. е подадена декларация с деклариран доход само от Рани 2012 ЕООД, Катс груп ЕООД и Ивалент ЕООД, представлявани от Я.П.. За А.А. е посочено, че не е представил изискани документи и писмени обяснения и също е бил на граждански договор в Катс груп ЕООД. За това лице е установено също, че е подадена декларация с деклариран доход само от Рани 2012 ЕООД, Катс груп ЕООД и Ивалент ЕООД. Сходна информация е установена и за Ф.Г. и Р.М.. За лицето Е.К., посочен за извършил превоза съгласно договор за услуги от 15.01.2019г. с възложител Рани 2012 ЕООД, за превоз и предаване на стока до адреси в страната, приходните органи установили несъответствия – за МПС – товарен автомобил МАЗ5334 имало разминавания в датите на товарителници и пътни листове, а лицето било регистрирано с трудов договор от 2019г. с РЛД Транс ЕООД като шофьор за международен транспорт, поради което било прието, че не е възможно да изпълнява едновременно превози и в двете дружества. Основният работодател представил документи за командироване на К. извън страната /до Холандия/ за извършване на транспортни услуги за Роуд Карго Сървисис /л.503 и сл., РД/. При съпоставка между периодите, в които лицето е било извън страната и тези за превози в Пловдив, приходните органи установили, че не е възможно да е извършен превоз във вр. с представените товарителници и пътни листове по маршрут в гр.Пловдив до Лювик 07 ЕООД. Присъединени били и документи, получени при запитване до ОД МВР, сектор БДС.

РЛ представило справка за изписани материали, закупени от прекия доставчик Рани 2012 ЕООД, според която същите са вложени в обект ЖК Олимпия 1 в гр.Пловдив.

- Пряк доставчик Катс Груп ЕООД : Не е признато право на приспадане на данъчен кредит /ДК/ поради липса на реално осъществени доставки по 7 бр. фактури с предмет различни ВиК части /ППР тръба, спирателен кран, дъга, коляно, изолация, разклонител и др./, на стойност 5 939,23лв., като за м.05.2019г. – 1000лв., м.06.2019г. – 1 342,27лв., м.07.2019г. – 1 171,84лв., м.08.2019г. – 637,26лв., м.09.2019г. – 1 129,98лв. и м.10.2019г. – 657,88лв.

При насрещна проверка били представени част от изисканите документи, като стокови разписки и пътни листове били с дати на издаване, съответстващи на датите на фактурите и товарителниците към пет от фактурите. В пътните листове е писано МПС – МАЗ 5334 с рег.№ **** и водач – Е.К.. След приключване на проверката били представени заверени копия на спорните фактури с компютърни разпечатки на стокова разписка за приемане/предаване на стоката и товарителница с положени подписи на управителя Я.П.. Посочено било, че доставките са осчетоводени в месеците на издаване на фактурите, а начинът на разплащане е в брой и по банков път, като е приложена хронология на с-ка 501 – каса в лева и извлечение от контролни ленти и дневен финансов отчет от обекта за продажби офис и склад в ***. Транспортирането на стоките било за сметка на доставчика и според обяснение – е осъществено лично от управителя Я.П. с нает автомобил, без представени доказателства за наем и за правоспособност за съответна категория МПС. За товаро-разтоварната дейност било заявено, че са назначени лица на граждански и трудови договори, които работят в склада, нает от 02.05.2019г. Приложени били договори за наем, договори за нает персонал, сметки за платени суми и др. Представени били документи и за предходни доставки и за стоков поток. Преди издаване на оспорения РА били представени допълнително фактури и приемо-предавателни протоколи, вкл. складови разписки за предходни доставчици – Акчинар ЕООД и Нукшен трейд ООД /л.128 и сл. – договор за доставка на стоки с предходен доставчик Акчинар ЕООД от 02.05.2019г.; фактури от 23.05.2019г., 24.06.2019г., 10.07.2019г., 27.08.2019г., 16.09.2019г., 16.10.2019г.; двустранно подписани приемо-предавателни протоколи към всяка от фактурите; двустранно подписани складови разписки за приемо/предаване на материални запаси; договор за доставка на стоки с предходен доставчик Нукшен Трейд ООД от 01.08.2019г.; фактура от Нукшен Трейд ООД – от 27.09.2019г., ведно с двустранно подписан приемо-предавателен протокол към всяка фактура и двустранно подписана складова/стокова разписка за приемо/предаване на материални ценности.

При преглед на представените документи приходните органи установили, че към две от фактурите са само складови/стокови разписки, в които е записано – транспортни документи на изпращача, тоест на Катс Груп ЕООД, а към останалите и товарителници с място на натоварване с.Маноле, МПС /МАЗ 5335 или МАЗ 5334 с рег.№ ****/, часове на натоварване и разтоварване, вкл. номера на пътни листове. Не били приложени ПКО или КЛЕН към платените в брой фактури. Приложеният договор за наем от 02.05.2019г. до 30.04.2020г. бил с наемодател Е.К., за недвижим имот в ***, складово помещение и офис, вкл. паркинг/гараж за товарен автомобил, както и представен бил и договор за нает автомобил ВА232900 с рег.№ **** от 02.05.2019г. С проверка в ИС на НАП било установено извършване на предходни проверки на прекия доставчик от различни дати през периода 28.05.2019г. – 02.12.2019г., когато са издавани спорните фактури, според които не са открити функциониращ обект или работещ офис с представител на дружеството. Не са коментирани представените допълнителни данни от прекия доставчик – документи за извършени проверки на адреса от Инспекция по труда – гр.Пловдив, както и протоколи за измерване на осветеност от лаборатория в гр.Пловдив /л.109 и сл./. Приходните органи възприели да е налице противоречие и несъответствие между съставените към фактурите документи и констатираните на място факти и обстоятелства. Направен е извод, че през периода 28.05.-02.12.2019г. на адреса в с.Маноле няма функциониращ обект на дружеството, продавачи и товарачи и не са налице доказателства за използване на обекта за търговска дейност от Катс Груп ЕООД. Установено било и, че за периода на издаване на фактурите о 16.10.2019г. в дружеството няма назначени лица на трудов договор, като същото не притежава недвижимо имущество и МПС, вкл. не са установени други търговски обекти.

По изложени съображения за лицето Е.К., посочени по-горе за другия пряк доставчик Рани – 2012 ЕООД, е прието, че К. е бил извън страната на посочените дати от представените документи, вкл. на дата на сключване на договорите за наем – 02.05.2019г. Съгласно заповед за командировка от 25.04.2019г., на тази дата К. е извършвал превози в Холандия и по информация от ОД МВР е отпътувал от ГКПП Калотина на 12.04.2019г. и се е върнал в страната на 15.07.2019г. Установено било несъответствие между вписаното в товарителниците МПС – товарен автомобил МАЗ 5334 или МАЗ 5335 и съответстващият на посочения рег. номер автомобил ВАЗ 232900. Установено било още, че на една и съща дата – на издаване на фактурите от предходни доставчици са посочени за извършени превози към Катс Груп ЕООД за доставени стоки от предходен доставчик и след това от Катс Груп ЕООД към РЛ.

Катс Груп ЕООД представило и договори за извършена работа чрез личен труд, сключени с 5 бр. физически лица, като с повечето от тях имало сключени договори и с Рани – 2012 ЕООД. В РД са описани данни и за други работодатели /л.504 и сл./, като е прието, че не са представени доказателства за реално положен труд. При извършени насрещни проверки на лицата не било потвърдено да са полагали реално труд в Катс Груп ЕООД и да са получили възнаграждения, ведно с което било установено, че за лицата има сключени договори с други дружества и данни за осигуряване в тях за посочените периоди.

При насрещни проверки на предходните доставчици Нукшен Трейд ООД и Акчинар ЕООД не били представени изискани документи.

РЛ представило справка за изписани материали, закупени от прекия доставчик Ран 2012 ЕООД, според която същите са вложени в обект ЖК Олимпия 1 в гр.Пловдив.

- В писмени обяснения на РЛ /л.194 и сл./ е посочено, че се представят копия на фактури и съпътстващи документи, като датите на получаване са записани в складовите разписки, товарителници, приемо-предавателни протоколи и Протокол обр.19 – приложени към всяка фактура. Стоките са разтоварени в офиса или на обект, на който дружеството работи. За разплащанията са представени извлечения от банкова сметка ***, вкл. квитанции. Когато стоките се разтоварват на обект, работници от обекта извършват разтоварителните дейности. Транспортът е извършен от страна на доставчика. В приложените товарителници е описано МПС-то – ВАЗ 232900. Основната дейност на Лювик 07 ЕООД е изграждане и монтаж на водопроводни и канализационни системи, както и спринклерни инсталации /противопожарогасителни/. Всички стоки се доставят за обекта, за който са необходими, а когато стоката е доставена до офиса на фирмата – се претоварва на техни камиони за съответните обекти. РЛ ползва подизпълнители за обектите си, които през проверявания обект са : Международен панаир Пловдив; ЖК Олимпия и ЖК Олимпия 1, в ж.р. Тракия – гр.Пловдив; складова база Макстрем, кв.Коматево, гр.Пловдив; хотел Резидънс Сити гардън – гр.Пловдив и др. /приложени са и договори за СМР по част ВиК, л.205 и сл./.

Възприето е отсъствие на годни доказателства за реално осъществяване на облагаеми доставки по см. на чл.6 ал.1 ЗДДС – за приемо-предаване на стоките и за тяхното транспортиране. Преценено е, че не е безспорно и категорично установено фактурираните стоки да са притежавани от съответното дружество, издало фактурите. С позоваване на съдебна практика на ВАС и СЕС /СЕО/, в потвърдителното решение е посочено, че фактура, която не документира реално осъществена облагаема доставка на стоки или услуги, е с невярно съдържание. Издаването и използването от получателя за упражняване на право на ДК на фактура с невярно съдържание, може да се счита за част от данъчна измама – Решение от 07.12.2010г. по дело С-258/09, т.49; решение по дело С-454/98, т.62.

В решението на Д ОДОП – Пловдив е посочено, че в потвърждение извода за отсъствие на доказателства за реалност на доставките са и данните за издаден РА от 15.02.2021г. на Я.П. по реда на чл.19 ДОПК. Вписано е още, че в хода на административното обжалване е установено наличие в ИС на НАП на данни от събраните при ревизията доказателства затова, че Я.П. е привлечена като обвиняем вр. с досъдебно производство /ДП/ № 178/2020г. при ОД МВР-Пловдив, сектор Икономическа полиция за данъчни престъпления. Отразено е, че срещу лицето е предприета мярка за неотклонение за извършване на престъпление от общ характер, тъй като в условията на продължаващо престъпление, в качеството си на счетоводител, собственик и управител на няколко дружества, вкл. и процесните преки доставчици – е избегнала установяване и плащане на данъчни задължения в особено големи размери, като е потвърдила неистина в писмени декларации, които се изискват съгласно ЗДДС и ППЗДДС и при водене на счетоводството е съставила документи с невярно съдържание /дневници за покупки и продажби по ЗДДС/, отразявайки издадени от съответните дружества фактури. Посочено е, е приходните органи изискали и получили разрешение за запознаване със събраните в хода на досъдебното производство материали, част от които присъединили за целите на извършваното ревизионно производство. От присъединените документи се установило, ч в писмени обяснения Я.П. признала, че : „Фактурите, издадени от „КАТС ГРУП“ ЕООД … и „РАНИ 2012“ ЕООД са създадени, написани и подписани от мен, като по тези фактури няма реални сделки… Аз ги създавах, без тяхното знание и съгласие, аз ги включвах в дневниците за продажби без тяхно знание и съгласие и аз подавах информация в НАП чрез КЕП, който се води на мое име като физическо лице…“.

4. При първото разглеждане на жалбата са приети : писмени доказателства за преките доставчици по опис /л.2405 и сл., т.9 – счетоводна информация за кореспонденция между с-ка 401 с материални сметки и сч.с-ки 4531 ДДС на покупките, както и с-ки 501 и 503, ведно с фискални бонове към фактурите; данните са по опис – л.2413 и сл., като е налице и информация за рекапитулация на изписаните материали, разпределени по обекти и са представени справки за изписаните материали при инвентаризация на обекта/; нотариално заверена декларация, в която управителят на Рани 2012 ЕООД декларира, че за периода 01.02.2019г. – 30.04.2019г. е ползван под наем товарен автомобил ВАЗ 232900 с рег.№ ****, който е погрешно записан в придружаващите продажбите документи като МАЗ 5334 /л.2409, т.9/; ССч.Е /л.3472 и сл., т.13/.

При изслушване на заключението експертът е пояснил следното : Не е ходила на място за оглед относно складове и помещения в гр.Пловдив на ул.Братя Бъкстон № 132а, тъй като не е имала такава задача, но според счетоводните записи – с-ка 602/1 Разходи за външни услуги в кореспонденция със с-ка 401 Доставчици, разходите по договора за наем са осчетоводени и разплатени, което показва, че от счетоводна гл.т. наемът е наличен, заведен е в счетоводството и договора се изпълнява. По отношение справката от МВР за задгранични пътувания на Е.К. за конкретни периоди е изяснено, че получаването на сумите по определени договори може да стане по всяко време и по делото има справка от НАП по чл.73 ЗДДФЛ, в която е записано, че К. е получавал сумите, независимо, че по данни от МВР физически не би могъл да подпише разписки през м.05, 06 и 07, но на 1 август е бил в България. За наема от Експорт интернешънъл 07 ЕООД също е уточнено, че има запис за платената услуга и наемът съществува, като разходът е валиден. По време на проверката от в.л. са представени описани приемо-предавателни протоколи, които не се намират по делото. Счетоводството на жалбоподателя е водено редовно през процесния период, като е заявено, че е изследвана определена част от дейността на дружеството и в случая дружеството не е пропуснало приход, който не е обложен по ЗДДС и ЗКПО. Пояснено е, че доставчиците предоставят материални запаси, които при изписването представляват разходи, при което счетоводството е редовно в частта на приходите. При изслушване на ССч.Е /съдебно заседание от 05.05.2022г., л.3609 и сл., т.14/ представителят на ответника е заявил, че редовността на счетоводството не е спорна.

- По отношение редовността на счетоводството следва да бъде отбелязано, че предвид ревизираните данъчни периоди – проверката на счетоводството на жалбоподателя допринася за установяване наличността на стоките при получателя – предмет на спорните фактури, по счетоводни данни. Ведно с това - и наличност на стоките при преките доставчици по счетоводни данни /заприхождаване на стоките по съответните материални сметки и изписването им впоследствие към получателя/, вкл.изписване на стоките по всяка от спорните фактури за влагането им в конкретни обекти на получателя – РЛ. В тази насока са указанията за обхвата на ССч.Е по настоящото дело /л.3/.

По отношение РА, издаден по реда на чл.19 ДОПК на Я.П. е заявено, че е оспорен пред съда и производството е спряно.

- При настоящото разглеждане на жалбата ответникът не представи доказателства за приключване на съдебния спор. Със справка в деловодната система се установи служебно, че с жалбоподател Я.М.П. е налице адм.д.№ 1279/2021г., АС-Пловдив – висящо към момента /било е спряно до приключване с влязъл в сила съдебен акт по дело № С-1/2021г. на СЕС вр. с отговорност по чл.19 ДОПК/. С оглед приети по адм.д.№ 1326/2021г., АС-Пловдив писмени доказателства /л.3524 и сл., т.13 – Решение № 221/14.04.2021г., с което е потвърден РА от 15.02.2021г., издаден на Я.П. в качеството й на управител, за установена отговорност по чл.19 ДОПК за задължения на Ивалент ЕООД/ се констатира, че цитираното адм.дело не е относимо към спора, който не касае отговорност по чл.19 ДОПК за задължения на Рани 2012 ЕООД и Катс груп ЕООД за ревизираните периоди от оспорения в настоящото дело РА.

По отношение възражението за достоверна дата на представени от жалбоподателя счетоводни документи е налице писмено становище /л.3614, т.14 от адм.д.№ 1326/2021г./, в което адв.Д. заявил, че възражението не е конкретизирано и не е ясно за кои документи се отнася, освен което – представените по делото документи са били представени по опис на ревизиращия екип дистанционно поради ковид мерките, след което са били върнати на РЛ, но без ревизиращите органи да направят копия от същите. Поддържано е от ответника, че само една част от документите са били представени на ревизиращите органи и се оспорва достоверност на дата на останалите /л.3633 и сл., т.14/. Възразено е обаче с уточнение /л.3701 и сл., т.14/ и твърдение за изпратени в хода на ревизията всички счетоводни документи, проверени от ССч.Е.

В хода на делото при първото разглеждане на жалбата са представени приемо-предавателни протоколи по опис /л.3619 и сл., т.14/ : 7 бр. между Катс Груп ЕООД и Лювик 07 ЕООД /от 23.05.2019г., 24.06.2019г., 10.07.2019г., 27.08.2019г., 16.09.2019г., 27.09.2019г., 16.10.2019г./ и 5 бр. между Рани 2012 ЕООД и Лювик 07 ЕООД / от 08.02.2019г., 20.02.2019г. 01.03.2019г., 18.03.2019г. и 24.04.2019г./. Същите са двустранно подписани и заверени от жалбоподателя. Съставени са на посочените в документите дати, в гр.Пловдив, ул.Цариградско шосе № 73. Приемо-предавателните протоколи са представени с молба от 12.05.2022г. и приети по делото в съдебно заседание на 23.06.2022г. /л.3709 и сл., т.14/ - без да са оспорени.

Изслушани са свидетели : Н.П. – лицето заявило, че е комплектувало документите, изискани при ревизията, като искането е било от НАП-Смолян и П. лично ги е занесла в куриерска служба. Тези документи били върнати от НАП на управителя на фирмата. Има обратна разписка за изпращането им и платежен документ за връщането им. В оригинал били изпратени и в оригинал били върнати.

Свидетелят потвърждава тезата на жалбоподателя за представени в хода на ревизията всички счетоводни данни в цялост, обсъдени от ССч.Е.

Я.П. – собственик на Катс груп ЕООД и Рани 2012 ЕООД. Пояснено е, че е допусната грешка по отношение автомобил с рег.№ ****, който е товарен автомобил. Вярното изписване на автомобилът е ВАЗ, както е по талона. Тя лично е шофьор на автомобила, който е превозвал стоки. Свидетелят познава Е.К., с който живее на семейни начала от 6 години. Поддържа се, че на 08.02.2019г., 20.02.2019г., 01.03.2019г., 18.03.2019г. и 24.04.2019г.- К. е доставял ВиК материали с автомобила, за който е допусната техническа грешка. К. товарил от складовата база на Рани 2012 ЕООД и ги доставял на Лювик 07 ЕООД. В онзи период К. работел като международен шофьор в холандска фирма и в края на януари 2019г. се прибрал за отпуск. В началото на април тръгнал с лека кола за Холандия, но колата се повредила в Австрия и се върнал в България. Заминал отново в края на април. Колата пак се развалила. На 26.05.2020г. св. е задържана от Икономическа полиция, но твърди, че случаят касае Виа лог ЕООД с управител И.В.. Обвинението не е свързано с настоящото дело и с тези доставки, но „тук ползват моите показания във връзка с повдигнатото обвинение.“. Заявено е, че поради голям стрес св. не помни какво е записано в протокола пред полицейските органи и са записани грешни твърдения. Поддържа се, че обвинението е за сделки на друга фирма и фирмите на П. са включени в обвинението на Виа лог ЕООД, но сделките са други и са за друг период – 2016г.-2018г.

Свидетелят потвърждава поддържаната от оспорващото дружество теза за допусната техническа грешка при индивидуализиране на МПС, с което се твърди да е транспортирана стоката до РЛ. Показанията относно трудова ангажираност на К. в холандска фирма като международен шофьор съответстват на събраните доказателства при ревизията, вкл. свидетелят поддържа осъществен транспорт именно от К. в конкретно посочени дни, когато лицето е било в България. От една страна – данните от МВР не следва да се възприемат за пълни, а от друга – осъществяването на транспорт в случая е за сметка на преките доставчици, поради което констатираните несъответствия не може да са с неблагоприятни последици за получателя по доставките. Свидетелят пояснява, че досъдебното производство не касае спорните доставки.

5. В касационното производство е представена информация от ДП № ЗМ-178/2020г. по описа на отдел Икономическа полиция, гр.Пловдив по отношение на Я.М.П. /л.29 и сл. от делото на ВАС/ : - Протокол от разпит на обвиняем / 25.08.2022г. по ДП № ЗМ-178/2020г. – във вр. с предходен разпит от 27.05.2020г. е внесено допълнение, като е заявено, че от м.04.2018г. Виа лог ЕООД не развива транспортна дейност и е продало камионите. Допълнено е още, че относно заявеното в предходен разпит в насока – няма реални сделки – това не е точно така и е имала предвид, че само в един месец не е имало сделки, като лицето не може да цитира точния месец. Посочено е, че в счетоводството на фирмите, в които Я.П. е управител – Катс груп ЕООД, Ивалент ЕООД и Рани 2012 ЕООД като доставчик на стоките са отразени Новатех инженеринг ЕООД и Ивалент 2012 ЕООД, като е допълнено, че всички сделки по фактурите са реални и обстоятелствата, които са отразени в дневниците, са предоставени от собствениците на Новатех инженеринг ЕООД и Ивалент 2012 ЕООД. Поддържано е, че в предходния разпит от 27.05.2020г., поради факта на задържането за 24 часа и притеснението е казала неща, но истината е тази, която е декларирана днес – има се предвид 25.08.2022г. ; - Постановление за привличане на обвиняем и вземане на мярка за неотклонение от 25.08.2022г. по отношение Я.П. – през периода 01.01.2018г. до 05.05.2019г. при условията на продължавано престъпление, в качеството на управител на Виа лог ООД като съизвършител, в съучастие с Я.П.- извършител, в качеството й на счетоводител на Виа лог ООД, пълномощник и счетоводител на Катс груп ЕООД, собственик и управител на Ивалент ЕООД, счетоводител на Ивалент 2012 ЕООД, счетоводител на Виа ем ЕООД, счетоводител на Новатех инженеринг ЕООД, счетоводител на Маги 2013 ЕООД, собственик и управител на Рани 2012 ЕООД – е избегнал установяването и плащането на данъчни задължения в особено големи размери – ДДС в общ размер на 99 582,80лв., като е потвърдил неистина в подадени декларации – Справки-декларации по ЗДДС, като при водене на счетоводството, упражняване на стопанска дейност и при представяне на информация пред ораните по приходите-ТД на НАП-Пловдив, е съставил, използвал и представил документи с невярно съдържание – дневници за покупки по см. на чл.124 ал.1 ЗДДС и чл.113 ал.1 ППЗДДС, отразявайки данъчни фактури, издадени от Катс груп ЕООД, Ивалент ЕООД и Рани 2012 ЕООД, по които не е налице данъчно събитие по см. на чл.25 ал.1 ЗДДС, е използвал неистински документи – фактури, със сочен издател Катс груп ЕООД, Ивалент ЕООД и Рани 2012 ЕООД, включвайки ги в дневника за покупките на дружеството за съответния данъчен период и е приспаднал неследващ се данъчен кредит. Отразени са конкретни периоди и фактури : 01.01.2018г. – 02.02.2018 /неотносим спрямо спорните фактури/; 01.02.2018г.-03.03.2018г. /също неотносим/; 01.04.2018г.-03.05.2018г. /неотносим/; 01.05.2018г.-01.06.2018г. /неотносим/; 01.06.2018г-01.07.2018г., 01.07.2018г.-01.08.2018г., 01.08.2018г.-01.09.2018г., 01.09.2018г.-01.10.2018г., 01.10.2018г.-04.11.2018г., 01.11.2018г.-01.12.2018г., 01.12.2018г.-01.01.2019г. /неотносими/; 01.01.2019г.-01.02.2019г. /неотносим/; 01.02.2019г.-07.03.2019г. – относим, но при съпоставка между отразените в постановлението фактури с издател Рани 2012 ЕООД /№№ 109 от 22.02.2019г., 111 от 25.02.2019г., 113 от 28.02.2019г./ и спорните фактури за м.02.2019г. с издател Рани 2012 ЕООД / №№ 119 от 08.02.2019г., 124 от 20.02.2019г., се установи, че няма припокриване с фактурите, посочени в постановлението; 01.03.2019г.-03.04.2019г. – относим, но при съпоставка между отразените в постановлението фактури с издател Рани 2012 ЕООД /№№ 128 от 09.03.2019г., 130 от 25.02.2019г., 132 от 23.03.2019г. и 134 от 30.03.2019г./ и спорните фактури за м.03.2019г. с издател Рани 2012 ЕООД /137 от 01.03.2019г., 141 от 18.03.2019г./, се установи, че отсъства идентичност; 01.04.2019г.-05.05.2019г. – относим, но при съпоставка между отразените в постановлението фактури с издател Рани 2012 ЕООД /№№ 146 от 10.04.2019г., 150 от 20.04.2019г./ и спорните фактури за м.04.2019г. с издател рани 2012 ЕООД /157 от 24.04.2019г./, се установи, че няма идентичност.

Следователно, постановлението за привличане на обвиняем за престъпление по чл.255 ал.3 вр. ал.1 т.2, т.6 и т.7 вр. чл.26 ал.1 вр. чл.20 ал.2 вр. ал.1 НК – не е относимо към конкретните спорни фактури, включително сведенията при разпита на 27.05.2020г. също не са относими към спорните фактури.

В адм.д.№ 1326/2021г., АС-Пловдив е представена част от Постановление за привличане на обвиняем и вземане на мярка за неотклонение от 27.05.2020г. – първа и последна страница, л.3463 и сл., т.13. Отсъства информация за надлежно присъединяване на частта от постановлението.

6. При насрочване на делото към страните са отправени указания по доказателствената тежест и във вр. с доказателствата /л.3/. В съдебното производство е открита възможността за оспорване на констатациите от акта с всички допустими по ГПК, АПК, ДОПК доказателствени средства, както и представяне на доказателства, които не са представени в хода на ревизията /с или без хипотеза на чл. 161 ал. 3 ДОПК като последица/. С оглед нормата на чл.171 ал.4 АПК по препратка от §2 ДР ДОПК – „Страните са длъжни да съдействат за установяване на истината“ - жалбоподателят заяви доказателствени искания, които са уважени в цялост.

6.1. В изпълнение на задължения по доказателствата относно валидност на електронните подписи на приходните органи, подписали ЗВР, РД и РА към съответните дати на издаване с електронни подписи и за удостоверяване на положен квалифициран електронен подпис с оглед изискванията на Регламент /ЕС/ № 910/2014г., ответникът представи : Оптичен носител /диск в плик с номер 10, 11/, съдържащ ЗВР, РД, РА, подписани с електронни подписи, валидността на които е проверима към конкретната дата на подписване на съответния документ, като попадаща в посочен период на валидност на подписите. Дискът съдържа pdf файлове на обжалвания РА, РД и ЗВР. В електронни файлове са инкорпорирани електронните подписи на лицата, издали РА, РД и ЗВР, като чрез съдържащите се в диска електронни документи може да се извърши проверка на валидността на подписите на лицата, подписали посочените документи, както и да се извлече информация за вида на електронните подписи и съответствието им с изискванията на Регламент 910/2014 и Приложение I към регламента. Приложен е и снимков материал /л.37 и сл.; л.3459 и сл., т.13 – д.№1326/2021г., АС-Пловдив//. За Зл.В. се констатира, че е с валиден електронен подпис – професионален КУКЕП – *********, валиден : 2020-01-11 / 2021-01-10 и 2019-01-11 /11.01.2019г./ - 2020-01-11 /11.01.2020г./, при наличие на сертификат с данни за версия, сериен номер, алгоритъм на подпис, издател, субект, публичен ключ, параметри на публичен ключ, идентификатор на публичен ключ и др., в които периоди попадат датите на издаване на първата ЗВР /11.12.2019г./, заповед за спиране на ревизията – 21.01.2020г., заповед за възобновяване на ревизията – 22.04.2020г., ЗВР за удължаване срока на ревизията – 10.06.2020г. и 09.07.2020г., както и дата на издаване на РА – 28.10.2020г.; В.К. – професионален КУКЕП – *********, валиден : 2019-09-20 /20.09.2019г./ - 2020-09-19 /19.09.2020г./ и 2020-09-18-2021-09-18, в които периоди попадат дата на издаване на РД – 28.08.2020г. и дата на издаване на РА – 28.10.2020г.; Д.Т. – професионален КУКЕП – *********, валиден : 2019-09-20-2020-09-19, в които периоди попада дата на издаване на РД – 28.08.2020г.

При служебна проверка се установява валидност на електронните подписи по отношение дати на подписване на ЗВР, РД и РА, вкл. че са квалифицирани и съответстват на изискванията на регламента и приложение I. Представените извлечения с данни за посочените приходни органи разкриват информация от квалифицирани сертификати съгласно Регламент 910/2014 и Приложение I към регламента.

Борика АД представи доказателства за издадени удостоверения за квалифициран електронен подпис на Зл.В., В.К. и Д.Т. /л.674 и сл., т.3/. Доставчикът на удостоверителни услуги потвърди, че описаните удостоверения за КЕП отговарят на изискванията а Регламент 910/2014. Тоест, налице са издадени квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис /КУКЕП/ в съответствие с изискванията на чл.3 т.15, посочени в Приложение № 1 на Регламент 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година.

Съобрази се, че РА е индивидуален административен акт с декларативен характер и за да е валиден, актът следва да е издаден от компетентни органи по материя, по място и по степен. Компетентността на органите да възложат ревизионното производство и да издадат РА е определена в материалноправните разпореди на закона, независимо, че се намират в процесуален закон - ДОПК : чл. 7 ал. 1 вр. чл. 8, чл. 119 ал. 2 относно РА и чл. 112 ал. 2 т. 1 относно ЗВР. В случая ЗВР, заповедите за изменение на ЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи по смисъла на чл. 3 ал. 1 Закон за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/, по отношение на които, предвид фикцията в ал. 2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма. Изпратени са на РЛ като електронни документи, подписани от посочените в тях органи по приходите с електронен подпис, ведно със съответно удостоверяване на потвърждение за получаване по см. на чл.30 ал.6 ДОПК. На основание чл. 184 ал. 1 ГПК, приложим с препратката от § 2 ДР ДОПК, тези електронни документи са представени с административната преписка като възпроизведени на хартиен носител, заверен от страната. В ЗЕДЕУУ е дадена легална дефиниция на електронен подпис - всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление за установяване на неговото авторство. Съгласно чл. 13 ал. 2 ЗЕДЕУУ, усъвършенстван електронен подпис е електронен подпис, който: 1. дава възможност за идентифициране на автора; 2. е свързан по уникален начин с автора; 3. е създаден със средства, които са под контрола единствено на автора, и 4. е свързан с електронното изявление по начин, който осигурява установяването на всякакви последващи промени. В чл. 13 ал. 3 е дадена дефиниция на квалифициран електронен подпис – електронен подпис по смисъла на чл. 3 т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014. Според чл. 4 ЗЕДЕУУ, автор на електронното изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е извършено електронното изявление, а адресат на същото е лице, което по силата на закон е длъжно да получава електронни изявления или за което въз основа на недвусмислени обстоятелства може да се смята, че се е съгласило да получи изявлението в електронна форма /чл.5 с.з./. Нормата на чл.13 ЗЕДЕУУ съдържа дефиниции за електронен подпис и различните му форми /електронен подпис, усъвършенстван електронен подпис и квалифициран електронен подпис/ с препратка към разпоредбите на Регламент /ЕС/ № 910/2014. Квалифицираният електронен подпис има значение на саморъчен подпис, а за да е налице такъв, е необходимо да е спазено изискването на чл. 26 от цитирания Регламент. Доказателствената сила на подписания с КЕП /квалифициран електронен подпис/ електронен документ е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ. Доказателства, че лицата подписали ЗВР, РД и РА са притежавали КЕП, са представени в съдебното производство в изпълнение на указания по доказателствата - по делото са представени както на хартиен, така и на електронен носител /CD/ издадените като електронни документи ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА и съхранени данни за проверка на валидността на електронните подписи на органите по приходите, участвали в ревизията.

Преценката на доказателствата по делото обосновава извод за съответствие между електронните подписи и изискванията на чл. 3 т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 на ЕП и Съвета относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар. Цитираната разпоредба предвижда, че "квалифициран електронен подпис" означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Съгласно чл. 25 ал.1 ЗЕДЕУУ доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги издава квалифицирано удостоверение по искане на титуляря, съгласно изискванията на чл. 24 § 1 от Регламента. Според чл. 25 ал. 5 ЗЕДЕУУ, доставчикът на удостоверителни услуги издава незабавно удостоверението посредством публикуването му в регистъра на удостоверенията – тоест, удостоверението се издава по посочения начин, а не се предава на хартиен носител на конкретен приходен орган.

Според приетите доказателства РА е издаден от компетентни органи по см. на чл.119 ал.2 ДОПК, в предвидената форма съгласно чл.120 ал.1 ДОПК и съдържа изискуемите реквизити по чл.120 ал.2 ДОПК. Първата ЗВР е връчена редовно /вкл. останалите/ и всички ЗВР, РД и РА са подписани с квалифицирани електронни подписи, валидни към съответните дати на издаване/подписване на документите и съответстващи на изискванията на Регламент 910/2014. Съобрази се, че съгласно чл.25 §1 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година, правната сила и допустимостта на електронния подпис като доказателство при съдебни производства не могат да бъдат оспорени единствено на основанието, че той е в електронна форма или че не отговоря на изискванията за квалифицирани електронни подписи. В случая се установи, че КЕП са валидни към дати на подписване на ЗВР, РД и РА. КЕП са свързани с всяко от лицата, за които са издадени – приходните органи Зл.В., В.К. и Д.Т.. Не се открива недостатък, обосноваващ във вр. с Решение на СЕС по дело С-362/21г., извод за нищожност на РА. Съобразени са изискванията на чл.26 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 за усъвършенстваните електронни подписи във вр. с чл.3 т.12 – квалифициран електронен подпис, т.15 – квалифицирано удостоверение за електронен подпис, т.35 – електронен документ и чл.25 – правна сила на електронните подписи.

В допълнение се отбелязва и посоченото по-горе – не е налице оспорване на електронните подписи като неотговарящи на изискванията за „квалифициран електронен подпис“ по см. на чл.3 т.12 от Регламент № 910/2014. В жалбата не се съдържат доводи в насока - РА не е подписан с квалифициран електронен подпис, вкл. представените доказателства в преписката – извлечения от проверки за КЕП не са оспорени от жалбоподателя. Предвид изложеното възражението за отсъствие на компетентност на приходните органи, издали РА – не е основателно.

6.2. Приети са писмени доказателства, по отношение на които експертът от назначената ССч.Е установи, че се съдържат по адм.д.№ 1326/2021г. – видно и от опис с писмени обяснения на л.96. С молба от 18.09.2023г. /л.92 и сл./ са представени по опис : счетоводни данни за ревизираните данъчни периоди – уведомление за приемане на СД за ДДС, ведно с дневници за продажби и покупки за всеки данъчен период; дневници на с-ка 302 материали, подсметка Склад в кореспонденция със с-ка 401 доставчици, с-ка 501 Каса, с-ка 601; рекапитулация и справки за изписаните материали по обекти за ревизираните периоди; дневници – сметка 601 разходи за материали за ревизираните периоди; фактури и актове обр.19 за вложени материали в строителните обекти на получателя; спорните фактури, ведно с касови бонове, товарителници и складови/стокови разписки от дата на издаването на всяка фактура. Складовите/стокови разписки са двустранно подписани за предал и приел. Същите са представени ведно с товарителниците в хода на ревизията.

Катс груп ЕООД представи и са приети /л.533 и сл., т.2/ : счетоводни регистри на с-ка 304 – Стоки от преки доставчици за месеците, в които има доставки към Лювик 07 ЕООД; сч.регистри на с-ка 702 – Приходи от продажби на стоки за месеците, в които има доставки към Лювик 07 ЕООД; пътни листове – заявено е, че транспортът е за сметка на Катс груп ЕООД; банкови извлечения и ордери – отразено е, че разплащането е в брой и по банков път; посочено е, че всички стоки са били налични в складовата база на доставчика преди продажбата им към жалбоподателя – представени са документи за предходните доставки и декларации от предходните доставчици към Катс груп ЕООД; приемо-предавателни протоколи за доставките към Лювик 07 ЕООД. Тези доказателства са представени при ревизията и в хода на първото съдебно производство – приемо-предавателните протоколи. Представени са и граждански и трудови договори относно твърдението, че за проверявания период прекият доставчик е имал служители – 6 бр. Приложени са към договорите – сметки за изплатени суми и служебни бележки за доходи от трудови правоотношения по ЗДДФЛ.

Жалбоподателят уточни, че лицето Н. Н. Л. – управител на Лювик 07 ЕООД е лицето, приемало стоки от името на купувача, съгласно представените приемо-предавателни протоколи от Катс груп ЕООД /л.672, т.2/.

Ответникът заяви, че е налице техническа грешка по отношение наименованието на товарен автомобил с рег.№ ****, която не оспорва /л.844, т.3/.

Рани 2012 ЕООД представи и са приети /л.768 и сл., т.3/ писмени доказателства по опис – същите данни, които са представени от Катс груп ЕООД. Поддържат се идентични изявления относно начин на заплащане, транспорт, наличност на стоките в складовата база на прекия доставчик. Заявено е, че транспортът е за сметка на Рани 2012 ЕООД и са приложени пътни листове, договор за извършени услуги с протоколи за всеки месец, сметки за изплатени суми и копие на регистрационен талон на товарния автомобил. Представени са документи за предходните доставки и декларации от предходните доставчици към Рани 2012 ЕООД; приемо-предавателни протоколи за доставките към Лювик 07 ЕООД. Тези доказателства са представени при ревизията и в хода на първото съдебно производство – приемо-предавателните протоколи. Представени са два граждански договора със сметки за изплатени суми.

6.3. ССч.Е /л.852 и сл., т.3/ е отговорила на поставени въпроси от жалбоподателя и вр. с указания по доказателствата при насрочване на делото, като са описани съдържащите се доказателства по адм.д.№ 1326/2021г., относими към обхвата на експертизата.

За пряк доставчик рани 2012 ЕООД са отразени имената на лицата, назначени в ревизираните периоди : А. Ст.А. /договор за извършване на работа с личен труд от 30.01.2019г. до 30.06.2019г./ - товаро-разтоварни дейности на различни видове стоки и материали, с приложени сметки за изпратени суми; Е.К. /договор за превоз на стоки от 15.01.2019г. за 1 година/ - приложени сметки за изплатени суми и талон за товарен автомобил ВАЗ 232900 с рег.№ **** – собственост на К.; Ф. З.Г. – началник склад с проследяване на всички товаро-разтоварни дейности /договор за извършване на работа с личен труд от 31.01.2019г. до 30.06.2019г., с приложени сметки за изплатени суми; РА. Т.М. и С. Пл. С. – товаро-разтоварни дейности /договори за извършване на работа с личен труд от 31.01.2019г. до 30.06.2019г. със сметки за изплатени суми/. За пряк доставчик Катс груп ЕООД са отразени лица, назначени на работа за ревизираните периоди : Ж.Д. – продавач-консултант; Б.С. – продавач-консултант, товаро-разтоварна дейност; Ст.С. – продавач-консултант и товаро-разтоварна дейност; А.А. - товарач; Ф.Г. – шофьор на товарен автомобил. За тези лица са приложени договори за извършване на работа с личен труд и трудови договори – Ж.Д., Б.С. – за продавач, Ст.С. – за товарач, А.А. – за товарач, Ф.Г. - за шофьор. Представени са бележки за изплатени суми и служебни бележи за доходи от друга стопанска дейност.

Описани са постъпилите по делото доказателства, за които експертът констатира, че са приложени и по адм.д.№ 1326/2021г.

Експертизата потвърди установимото при преглед на преписката и представените по адм.д.№ 1326/2021г. писмени доказателства : Към всяка от фактурите с издател пряк доставчик Рани 2012 ЕООД са приложени – складова/стокова разписка за приемо-предаване на материални запаси, товарителница за обществен автомобилен транспорт в страната, пътен лист на товарен автомобил с рег.№ **** с водач Е.К.. Допълнително – в хода на адм.д.№ 1326/2021г. са представени и приемо-предавателни протоколи между прекия доставчик и жалбоподателя, които както бе посочено по-горе - не са оспорени от ответника. Предмет на фактурите са различни видове ВиК части, описани поотделно във всяка фактура – в съответна позиция с вид, мярка и количество, вкл. ед.цена и обща стойност. Данните от съпътстващите фактурите документи са описани таблично /Приложение № 1/. По отношение фактурите, издадени от Рани 2012 ЕООД /№№ 119/08.02.2019г.; 124/20.02.2019г.; 137/01.03.2019г.; 141/18.03.2019г.; 24.04.2019г./ е установено, че видът на стоките и количествата им от съпътстващите документи се съотнасят към процесните фактури по съдържание, дати и номер на документа. Стоковите разписки, товарителници и пътни листове са със същия номер и дата като на съответната фактура. Видовете ВиК части и количества, описани във всяка от фактурите са същите като тези, описани в складовата/стокова разписка за приеман/предаване на материални запаси, както и в товарителницата и допълнително представените приемо-предавателни протоколи. Тоест, потвърдено е съответствието между всяка фактура и съпътстващите я документи, респект. налице е обвръзка между документация за приемо-предаване и предмет на фактурите. Описани са реквизитите на складовите/стоковите разписки за приемане на стоките, като за превозвач е отразен прекия доставчик и са налице ръкописни подписи на лицата за предал и пиел – Я.П. и Н.Л., вкл. индивидуализирани стоките с наименование. Описано е съдържанието и на товарителниците – съдържат данни за място на натоварване – гр.Пловдив, ул.Братя Бъкстон № 132а и място на разтоварване – гр.Пловдив, ул.Цариградско шосе № 73; маршрут; товарен автомобил – рег.№ ****; пътен лист; натоварване на дата, идентична с дата на фактурата и стоковата разписка; разтоварване на същата дата; ръкописни подпис на превозвача Рани 2012 ЕООД и получателя Лювик 07 ЕООД. Описано е съдържанието и на пътните листове от дата – дата на издаване на съответната спорна фактура. Приемо-предавателните протоколи съдържат информация за предадените и приети артикули по вид и количество, идентични като описаните във фактурите; за страните – предал и пиел; подписани са взаимно с ръкописни подписи. Транспортът е за сметка на Рани 2012 ЕООД – установимо от съдържанието на транспортните документи и от писмените обяснения. Данните от съпътстващите фактурите документи са описани таблично /Приложение № 1/. По отношение фактурите, издадени от Катс груп 2012 ЕООД /№№ 95/23.05.2019г.; 116/24.06.2019г.; 156/10.07.2019г.; 179/27.08.2019г.; 210/16.09.2019г.; 225/27.09.2019г.; 245/16.10.2019г./ е установено, че видът на стоките и количествата им от съпътстващите документи се съотнасят към процесните фактури по съдържание, дати и номер на документа. Към всяка от фактурите са приложени – складова/стокова разписка за приемо-предаване на материални запаси, товарителница за обществен автомобилен транспорт в страната, пътен лист на Катс груп ЕООД. Приемо-предавателните протоколи са в адм.д.№ 1326/2021г. Изготвена е таблица – Приложение № 2, в която са описани данните от спорните фактури с издател Катс груп ЕООД с наименование на стоката по количество и стойност, при обвръзка с данните от стоковите разписки за приемо/предаване на материални запаси и информацията от товарителниците по дати, вкл. данните от пътните листове. От съпоставката е видно, че вида на стоките и количествата им от съпътстващите документи се съотнасят към процесните фактури по съдържание, дати и номер на документа. Стоковите разписки, товарителници и пътни листове са със същия номер и дата като на съответната фактура. Видовете ВиК части и количества, описани във всяка от фактурите са същите като тези, описани в складовата/стокова разписка за приеман/предаване на материални запаси, както и в товарителницата и допълнително представените приемо-предавателни протоколи. За този пряк доставчик също е описано съдържанието на складови/стокови разписки, товарителници, пътни листове и приемо-предавателни протоколи. Съдържането им е идентично представено като документите от Рани 2012 ЕООД, поради което не следва да се описва повторно. Транспортът е за сметка на Катс груп ЕООД – установимо от съдържанието на транспортните документи и от писмените обяснения.

Преките доставчици са отчели приходи от продажба на стоки – предмет на спорните фактури с отразяване на съответните счетоводни записвания /сметки 411, 453/2, 702/. Преките доставчици са изписали стоките по отчетна стойност – дебит к-ка 702 / кредит с-ка 304.

При жалбоподателя процесните фактури са осчетоводени аналитично в Дневник на с-ка 401 Доставчици /за всеки от преките доставчици поотделно и поименно/, по Дебит с-ка 302 Материали, с-ка 4531 ДДС на покупките и с-ка 601 Разходи за материали, вкл. с-ки 501 Каса и 503 разплащателна сметка. За фактура № 225/27.09.2019г. с предмет „Поялник за ПП тръби – 3 броя“ е установено, че според счетоводните записи поялниците са отнесени директно като разход и начислен ДДС.

За влагането на процесните ВиК части и материали са представени множество актове обр.19 за изпълнени СМР на конкретни обекти и съгласно Дневник на с-ка 601 – Разходи за материали и Дневник на сметка 302 – Материали – месечни, за периода от м.02.2019г. до м.10.2019г. /л.156-173/, счетоводното отразяване на вложените СМР материали е по Дебит с-ка 601 Разходи за материали на Кредит с-ка 302 – материали, като изписването на материалите се извършва в края на месеца. Данните от представените и приети по делото месечни справки за изписани материали при инвентаризация по обекти и стойностна рекапитулация на изписаните материали по обекти съответстват на тези в посочените дневници. В месечните Справки за изписани материали/инвентаризация за обекти жк Олимпия, жк Олимпия 1 и жк Олимпия сити има изписани от вида на процесните ВиК материали по фактурите от преките доставчици Рани 2012 ЕООД и Катс груп ЕООД.

Всички издадени от Рани 2012 ЕООД фактури са разплатени в брой – фискалните бонове за всяка фактура са отразени таблично, л.869. По всички фактури има осчетоводено плащане в брой по кредита на с-ка 501 Каса. Фактурите издадени от Катс груп ЕООД също са разплатени в цялост – в брой и по банков път, документите за което са отразени таблично, л.869. Плащането по всички фактури е осчетоводено по кредита на с-ка 501 Каса /за плащане в брой/ и по кредита на с-ка 503 разплащателна с-ка /за плащане по банков път/.

Прекият доставчик Рани 2012 ЕООД няма назначени лица на трудови договори за 2019г., а има назначени лица на граждански договори – 5 договора, л.870. Катс груп ЕООД има назначени лица на трудови и граждански договори /описани на л.871/. Трудовите договори са от м.10.2019г. 5 бр. са гражданските договори и 5бр. са трудовите – за 5 лица. А.А., Ф.Г., Ст.С. са в двете дружества на договори за извършване на работа с личен труд.

Приложение № 1 и № 2 са неразделна част от ССч.Е и представят съпоставка между данните от спорните фактури с наименование на стоката по количество и стойност и данните за стоките от : стоковите разписки, товарителниците и пътните листове. Информацията е идентична и е налице съответствие.

Експертизата се цени като обективно изготвена с приложени специални знания.

7. Съобразно общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, според който всяка страна следва да докаже фактите, на които основава своите искания или възражения /§ 2 от ДОПК във вр. с чл. 154 ал. 1 от ГПК/, и от чието осъществяване черпи изгодни за себе си правни последици, ревизираният субект, който претендира право на приспадане на данъчен кредит, следва да докаже наличие на основание за начисляване.

Фактическият състав за проявление правото на приспадане на ДК съдържа основен елемент – реално наличие на доставка, за пълно доказване на което е необходимо не само издаден първичен сч.документ и включването му в дневниците за покупки и продажби или сч.регистри за съответните данъчни периоди, а и безсъмнено установено извършване на доставките от конкретен доставчик /Решение № 3909/2017г., ВАС : „Притежаването на фактурата не е достатъчно условие за възникване на правото на приспадане. Като частен свидетелстващ документ фактурата е писмено доказателствено средство. От релевантните за правото на приспадане факти, обаче, тя установява единствено количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие - чл. 114, ал. 1, т.т. 9 и 10 от ЗДДС. Затова и по хипотеза извършването на облагаемата сделка следва да се установи по друг начин, а не чрез посочването на вида на стоката или услугата в данъчния документ.”; Решение № 12562/2019г. и др./. В случая при предмет на доставките от Рани 2012 ЕООД и от Катс Груп ЕООД – ВиК части „ППР тръби с различно ф, поцинкована тръба, спирателни кранове с различно ф, дъги с различно ф, коляно с различни ф, изолация ППП тръби с различно ф, ПВЦ дъга с различно ф, ПК комплект и със СК за открит монтаж, разклонители с различно ф, ПВЦ коляно с различно ф, ПВЦ намалител с различно ф, ПВЦ ревизионен отвор с различно ф, подов сифон със странично оттичане с различно ф, др.,” - от значение е установяване на фактическа наличност на стоката като вид и количество при преките доставчици. По отношение съхраняване на стоката при преките доставчици и при получателя се отчита, че стоката не е в обхвата на регулация със специален закон, изискващ специален обект на съхранение. Според писмени обяснения на РЛ, стоката се доставя в негов обект, но и до строежите, където Лювик 07 ЕООД изпълнява СМР в част ВиК. ВиК частите са предадени на получателя веднага след придобиването им от предходните доставчици и са вложени в обекти, изрично посочени от жалбоподателя, при установена съответстваща на твърденията счетоводна отчетност.

Разпоредбата на чл. 70 ал.5 ЗДДС има предвид начисляването на данъка по пряката доставка, по която ревизираното лице е получател, а доставчик е лицето, посочено като такъв в издадената данъчна фактура. Отразяването на фактурите в дневници за продажби от страна на доставчика не е част от фактическия състав на правото на данъчен кредит на получателя и притежаването на редовно издадени данъчни фактури, само по себе си не е достатъчно, за да обоснове извод за реалност на отразените в същите стопански операции. В тежест на ползващия се от правата по тези документи е да докаже, че отразените в тях стопански операции са действително осъществени. Неоткриване на пряк доставчик не е основание за отказ на правото на ДК. В хода на ревизионното производство няма процесуална пречка субекта на ревизията да представи документи, изисквани от преки доставчици /арг. от чл.37 ал.1 – възможност за инициатива на субекта и задължение за обективна преценка и анализ на всички събрани доказателства ДОПК във вр. с чл.37 ал.2 и ал.3; чл.53, 54, 56 ДОПК с преценка на писмените обяснения на трети лица по см. на чл.57/. Те подлежат на анализ и преценка ведно с останалите събрани.

Относно спорните доставки на стоки, се съобрази и следното : Разпоредбата на чл. 6 ал.1 ЗДДС изисква да се установи прехвърляне правото на собственост върху конкретната стока, но като се има предвид дефиницията на понятието доставка на стока в чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО, в нея се изисква само реално предаване на стоката, без да се държи сметка дали доставчикът е собственик на стоката, което означава, че предаването й може да се осъществи и от несобственик. Относимите обстоятелства, които подлежат на доказване, се определят конкретно предвид характера и вида на доставките - според т. 32 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012г. по дело С – 285/11, преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Предвид установените факти при ревизията се съобрази, че получателят – РЛ и преките доставчици са представили в хода на ревизията спорните фактури със съпътстващи документи – складови/стокови разписки, товарителници и пътни листове. Стоките – предмет на доставките са индивидуализирани ясно с наименование – включващо и техническа характеристика „ф“, количество / мярка – м. и бр. съответно на конкретния артикул, ед.цена и стойност. Тези реквизити са идентични във фактурите и складовите/стоковите разписки. Фактури и складови/стокови разписки са от една и съща дата. Стоковите разписки представляват приемо-предавателни документи, взаимно подписани за предал и приел. Адресът на РЛ в стоковите разписки е адресът, където са приети материалните запаси – гр.Пловдив, ул.Цариградско шосе № 73, а във фактурите е вписан адрес на седалище на получателя. Стоковите разписки документират приемо-предаване на стоките и в случая не са оспорени от приходните органи по отношение тяхната автентичност. Отсъстват данни в хода на ревизията да е ползвана възможността по чл.60 ДОПК. Ведно с това се съобрази и установеното от ССч.Е – преките доставчици са заприходили стоката – предмет на спорните фактури по съответната материална сметка и са я изписали впоследствие – за изписване отчетна стойност на стоките са взети счетоводни записвания по Дебит с-ка 702 и по Кредит с-ка 304 Стоки. И двамата доставчици имат отразени приходи от процесните доставки. Посоченото е потвърдено от ССч.Е при първото и настоящо разглеждане на жалбата. Установено от ССч.Е е и счетоводно отразяване на последващата реализация на процесните материали. Налице е съответствие между месечните справки за изписани материали при инвентаризация по обекти и стойностна рекапитулация на изписаните материали по обекти с данните в дневниците на с-ка 601 разходи за материали и дневник на с-ка 302 – материали, месечни за периода м.02.2019г. – м.10.2019г. Жалбоподателят е представил доказателства за дейност в строителни обекти – осъществяване на СМР по ВиК части, при което стоките – предмет на спорните фактури, са съответни и в обвръзка с конкретната строителна дейност. Следва да бъде отбелязано, че отсъства спор относно счетоводното отразяване на доставките както при оспорващото дружество, така и при доставчиците, както и за влагането на стоките в последващи облагаеми доставки – СМР в част ВиК.

Съобразно чл. 24 ал. 2 ЗЗД транслативният ефект на разпоредителните сделки с предмет родово определени вещи настъпва с индивидуализирането на вещите, което се осъществява по съгласие на страните или чрез предаване. За доказване индивидуализирането на вещите не съществуват ограничения в доказателствените средства. Липсва пречка като такива да се ценят изготвени от страните по сделките писмени актове /те обвързват съда само с формалната доказателствена сила по чл. 180 от ГПК за факта на авторството на документа/ - приемо-предавателни протоколи, стокови/складови разписки, други взаимно подписани документи от предал и приел стоката с описанието й, достатъчно за индивидуализиране на вещите. Доказателства за приемо-предаване в случая са представени в хода на ревизията и не са оспорени. Доказателствената им стойност е отречена от приходните органи поради съмнения за наличие на склад /обект/ на доставчиците, несъответствия в документацията за транспорт, осъществен от преките доставчици и изводи за липса на кадрова обезпеченост.

В отменителното решение на ВАС е посочено, че проверката на данните в съпътстващите документи, декларираните от доставчиците обстоятелства относно: ползване под наем на складови помещения ползвани под наем МПС; лице, осъществило транспорта; ангажирани лица по извънтрудови правоотношения за изпълнение на товаро-разтоварните дейности и на информацията относно образуваното ревизионно производство и досъдебно производство спрямо Я. П. /собственик на двете дружества и счетоводител на същите/, е мотивирало приходните органи да приемат липса на материална и кадрова обезпеченост на доставчиците, на доказателства за транспорта на стоките, за товаро-разтоварни дейности, за наети помещения от Рани 2012 ЕООД и Катс Груп ЕООД и такива за произхода на стоките. Същевременно ВАС е указал за съобразяване, че обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е съдебната практика на СЕС – решение по дело С-324/11, решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 и решение С-18/13, която е възприета и в решенията на ВАС, съгласно която липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/ или със знанието на получателя по доставките. В тази аспект /при преценката за справяне с така възложената на данъчната администрация доказателствена тежест за установяване на обективни факти/ следва да бъдат разглеждани и евентуални нередности в предходните доставки. В своята практика ВАС многократно е подчертавал, че приложимите разпоредби на действащия ЗДДС ограничават изискуемата проверка за реалност на спорната стопанска операция единствено до пряката доставка.

Съобрази се още и посоченото от ВАС : „Съдът в нарушение на съдебната практика на СЕС, респ. на ВАС е отделил особено внимание в решението си на материалната, трудова и техническа обезпеченост на доставчиците и несъответствията в доказателствата относно транспортирането на процесните стоки, без да държи сметка, че получателят по доставките не може да бъде държан отговорен за действията, респ. бездействията на доставчиците си и/или на трети лица. Извън разбира се случаите на „данъчна измама“ със знанието и/или участието му, но такива съображения липсват изложени от органите по приходите, а и съответни фактически и правни установявания съдът също не е сторил.“. В тази вр. следва да бъде отбелязано, че нередности в предходните доставки не са установени, като в хода на ревизията са представени фактури, издадени от посочените за предходни доставчици спрямо преките, придружени с приемо-предавателни протоколи и складови разписки, вкл. писмени обяснения от предходните доставчици. Приемо-предавателните документи не са оспорени. За транспортирането на стоките РЛ и преките доставчици са заявили, че транспортът е за сметка на доставчиците. При транспорт за сметка на доставчиците, не се изисква у получателя осведоменост за документиране на транспорта, като установените несъответствия при ревизията не преодоляват факта на осъществено приемо-предаване на стоките. За констатираното несъответствие в номера на МПС, отразено в пътните листове се установи да е допусната техническа грешка, която не се оспорва от ответника. Действително, налице са доказателства за осъществяване на трудова дейност от лицето, посочено за шофьор на стоките – Е.К., във фирма за международен превоз и отсъствие от страната. Ведно с това, лицето се е връщало и пребивавало в България – твърдения в тази насока съдържат свидетелските показания, както и са декларирани от К., вкл. установени от ССч.Е при първото разглеждане на жалбата. Дори при несъответствия в данните за транспорта, за същите не може да е отговорен получателят по доставките. Следва да бъде отбелязано, че в пътните листове за превоз от прекия доставчик Катс Груп ЕООД е отразен водач Я.П. /л.571 и сл./, което съответства на писмените обяснения на същото лице в хода на ревизията. ССч.Е при първото разглеждане на жалбата е установила, че по договора за наем на МПС от м.05.2019г. с Е.К. са налице осчетоводени плащания за наетото МПС. Изводи във вреда на РЛ от неяснота за място на съхранение и транспорт на стоките – при транспорт за сметка на преките доставчици не следва да се правят, като в случая са налице преки доказателствата за приемо-предаване. /Решение № 5745/2017г., д.№ 7159/2016г., ВАС - При доказано предаване и приемане на стоката от доставчика и жалбоподателя и наличието на осъществени облагаеми доставки от получателя по издадените от него фактури към [фирма] и [фирма] правилно е приел първоинстанционният съд, че правото на данъчен кредит следва да бъде признато въпреки липсата на транспортни документи./.

Освен това, както бе посочено по-горе, досъдебното производство не касае спорните фактури, което се установи при съпоставка между номерата им и фактурите, отразени в постановлението за привличане на обвиняем. В реда на изложеното се съобрази и посоченото от ВАС в отменителното решение – „В тази връзка следва да бъде посочено, че нормата на чл. 42, ал. 3 ДОПК предвижда, че когато по реда на НПК са събрани доказателства, които имат значение за установяване на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, органите на МВР, прокуратурата или следствието осигуряват на органите по приходите достъп до тези доказателства и заверени копия от тях. Такива процесуални действия в хода на ревизията не се установява да са били предприемани.; От друга страна в хода на съдебния процес частично са представени материали от досъдебното производство, но некоректно първостепенният съд не е обсъдил дали било то повдигнатото обвинение, било това съставеният РА на Я. П. въобще касаят спорните доставки, а и дейността на двамата доставчици като цяло, а още по-малко наличието на участие и/или знание у ревизираното лице за тези обстоятелства. Тези доказателства не са обсъдени в съвкупност и с дадените по реда на чл. 57 от ДОПК обяснения от представляващия двамата доставчици в хода на ревизията.“. Следва да бъде отбелязано още, че висящото съдебно производство в АС-Пловдив касае оспорен РА с адресат Я.П. за отговорност по чл.19 ДОПК, но в качеството й на собственик на Ивалент ЕООД, а не на Рани 2012 ЕООД или Катс груп ЕООД.

В разпоредбите на ЗДДС относно правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произхода на стоката, но липсата на това изискване не преодолява необходимостта от установяване наличието на стоката при прекия доставчик, независимо по какъв способ и откъде същият фактически разполага с нея. Доказано наличие на стоките при доставчиците обосновава възможността същите да предадат стоките - за да се осъществи фактическото разпореждане е необходимо доставчиците да разполагат със стоките и да ги предадат на получателя. В случая следва да бъде прието за доказано наличието на стоките при преките доставчици – от една страна са налице неоспорени данни за приемо-предаване на идентични стоки от предходни доставчици, а от друга – има доказателства и за обекти на преките доставчици. Според ССч.Е, прието при първото разглеждане на жалбата – наемния договор с наемател Рани 2012 ЕООД е изпълняван по счетоводни данни, а в хода на ревизията не е извършено посещение на място. Обект на Катс груп ЕООД съществува според представени доказателства, вкл. проверка на Д ИТ – Пловдив. Действително, по отношение товаро-разтоварната дейност е установено, че част от посочените физически лица се припокриват при преките доставчици или има данни и за друга трудова ангажираност, но това от една страна пряко не отрича възможност за осъществяване на натоварване на стоките от конкретните лица. А от друга страна – налице са доказателства за изплатени възнаграждения по граждански договори за личен труд, както и при проверка в ИМ СУП за 2019г. се е установило, че за лицата е подадена декларация с деклариран доход само от Рани 2012 ЕООД, Катс груп ЕООД и Ивалент ЕООД. Налице са и трудови договори с част от лицата, л.659 и сл. Представени са служебни бележки за доходи от трудови правоотношения за 4 –часово работно време. Периодът позволява за останалите 4 часа да бъде полаган труд при друг работодател, като приходните органи не са посочили работното време при установените други работодатели за част от лицата.

В реда на изложеното се съобрази, че при всички случаи - както в ЗДДС, така и в Директивата, се изисква установяване реалното предаване на стоките, а националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото, дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик /т.33-34 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12/. Това разбиране е съответно и на практиката в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и решението по дело С-285/11. В тази вр. са и указанията на ВАС : „Съдът не е обсъдил установения в хода на ревизията в писмени обяснения от представляващия "Лювик 07" ЕООД механизъм на доставките, според който същият няма отношение към транспорта, стоките се доставят в болшинството случаи на обектите, в които се влагат. Не са обсъдени и доказателствата за самото изписване на материалите и влагането им в конкретно реализирани СМР от „Лювик 07“ ЕООД… след като превозът на стоките не се е извършвал от получателя по доставките, той не може да отговаря за никакви документални несъответствия или други нередности по оформяне на транспортните документи на доставчика или на трети лица. … В тази връзка е и цитираната практика на СЕС, в която изрично се сочи, че не може да се търси отговорност от получателя по доставката за действия и/или бездействия на доставчика му или на трети лица - напр. превозвачи. Това е така, защото получателят не разполага с никакъв механизъм за контрол на тези лица, поради което не може същият да е отговорен за тях, нито това е основание на получателя да се откаже правото на данъчен кредит. Като се има предвид, че правото на данъчен кредит като материално право, от което получателят черпи облага, негова е доказателствената тежест да установи реалното осъществяване на фактурираните му доставки, но не и да е отговорен за чужди действия или бездействия.“. Тук е необходимо да бъде отбелязано, че представените от жалбоподателя рекапитулации и справки за изписани материали по обекти /с опис, л.92 и сл./ - касаят ревизираните данъчни периоди /м.02-10.2019г./, като актовете обр.19 касаят също ревизирани периоди – м.02-м.12.2019г. /л.321 и сл. : акт обр.19 №№ 22/08.02.2019г. – част ВиК, възложител Радио С.О.С ЕООД, обект ж.к. Олимпия 1, район Тракия, гр.Пловдив; 5/22.02.2019г. – същия възложител, обект ж.к. Олимпия, район Тракия, гр.Пловдив; 9/01.03.2019г. – идентични данни за обект Олимпия 1; 10/22.03.2019г. – обект Олимпия 1 – секция Олимп – фасада Север; 11/27.03.2019г. – обект Олимпия 1; 12/08.04.2019г. - Олимпия 1; 13/08.04.2019г. – Олимпия 1; 15/22.04.2019г. – Олимпия 1. 16/22.04.2019г. – същият обект; 17/22.04.2019г. – същ обект; 18/03.05.2019г. – идентични данни; 19/08.05.2019г. – идентични данни; 20/07.05.2019г. – същите данни; 21/09.05.2019г., 22/29.05.2019г., 11/12.06.2019г. и др. – за същите обекти относно различни секции за м.06., 07., 08., 09., 10., 11.2019г. /Олимпия и Олимпия 1/; 2/04.11.2019г. – ж.к.Олимпия Сити, секция Ж /Хермес/; 6/14.11.2019г. – същият обект и др. от м.11 и от м.12.2019г. Описаните в актовете обр.19 материали съответстват с предмета на спорните фактури и актовете включват в общата си стойност материалите.

В конкретиката на фактите се отчита, че освен наличието на неоспорени доказателства за приемо-предаване – складови/стокови разписки, които са двустранно подписани за предал и приел, вкл. съдържат наименование на стоките, количество и стойност /допълнително представените в първото съдебно производство приемо-предавателни протоколи също не са оспорени/, които документи са с пряко доказателствена стойност за осъществяване на доставките на стоки, са налице и косвени доказателства, потвърждаващи доставките – разплатени фактури и влагане на материалите в осъществяваната от РЛ икономическа дейност.

По отношение плащането между контрагентите следва да се има предвид, че плащането не е законова предпоставка за възникване и упражняване право на данъчен кредит, но представлява индиция за реално осъществени доставки при съвкупна преценка с останалите доказателства. Разплатената фактура е косвено доказателство за реално осъществяване на документираната доставка на стоки при положение, че съставените частни документи отразяват реална стопанска операция поради наличие на приемо-предаване на стоките. В случая всички фактури са разплатени – в брой с описани в ССч.Е фискални бонове към фактурите, издадени от Рани 2012 ЕООД, както и по банков път с данни за постъпване на плащане по съответната банкова сметка ***. В конкретния случай разплащането на спорните фактури допринася за извода за предпоставки за признаване правото на ДК, тъй като не представлява изолирано доказателство.

Последваща реализация не е определящо обстоятелство при преценка за реалност на доставката, но в случая според счетоводната информация се потвърждава поддържаната теза за влагане на стоките – предмет на спорните фактури в конкретни обекти на жалбоподателя. Както бе посочено по-горе, за придобитите със спорните фактури ВиК части, се установи съответствие в счетоводната документация, показващо влагане на материалите в СМР по част ВиК, осъществени от жалбоподателя в ревизираните данъчни периоди.

Осчетоводяване на процесните доставки е от значение, когато са ангажирани доказателства за реалността им. С арг. от чл. 6 ал. 1 т.4 ЗСч. се отбелязва, че счетоводните регистри са производни доказателствени средства, отразяващи систематизирана информация за стопанските операции от първични и/или вторични счетоводни документи, но отразената в регистрите информация следва да съответства на тази за стопанската операция по първичните и/или вторичните счетоводни документи. В тази вр. - стоковите/складовите разписки представляват преки данни за приемо-предаване на стоките между страните по пряката доставка, отразени в счетоводствата на получателя и преките доставчици по съответстващите материални сметки в кореспонденция със сметките за контрагенти и приходи.

Разпоредбата на чл. 68 ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71 т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6 ал. 1 и чл. 9 ал. 1 ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Същите, в преобладаващата си част и в съответствие със спецификата на търговската дейност, са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобрази корелацията или противоречията в тях. Стоковите/складовите разписки /както и приемо – предавателните протоколи, представени в първото съдебно производство/ са частни документи с формална доказателствена и сила съгл. чл.180 ГПК - съставляват доказателство, че обективираното в тях изявление изхожда от лицата, подписали документа. Спор за автентичност на подписи в същите не е повдиган, което не преодолява изискването да обективират действителни факти, тъй като представляват само доказателство, че са подписани от посочените лица, но не и доказателство за направените в тях изявления – тоест, авторството не доказва съответствие между съдържание на документа с действително осъществени факти, поради което следва да са налични други данни, безспорно установяващи фактите. В конкретния случай, такива са налице – взаимни изявления на страните, подписали за предал и приел; разплащане на предадените и приети стоки; последваща реализация на ВиК частите, осъществена посредством влагането им в строителни обекти, в които жалбоподателят изпълнява ВиК услуги като част от СМР на обектите – икономическа дейност на жалбоподателя; редовно осчетоводяване на стоките при преките доставчици и при получателя в съответните материални сметки при заприходяване и изписване в кореспонденция с отчетени приходи по група 70, като е установено със ССч.Е че няма необложени приходи по счетоводни документи. Съобрази се, че при прилагането на данъчните норми правоотношенията се разглеждат според действителното им съдържание, а не според формално придадения им вид от задължените лица, чрез създадените от тях документи, като по изложените съображения може да бъде прието, че е доказано извършването на доставки на стоки по смисъла на ЗДДС. В случая складовите/стокови разписки са приложени в хода на ревизията и не е оспорена автентичността им – същите съдържат информация, идентична на вписаната в спорните фактури /наименование на стопанската операция; мярка; количество; ед.цена; стойност, респект. общо/. Приемо-предавателните протоколи също са приети в първото съдебно производство без оспорване. В своята практика ВАС многократно е уточнявал, че моментът на представяне на определен частен документ не е основание да се приеме, че той е съставен за целите на производството и съдържанието му не е вярно, нито същият априори да се игнорира от доказателствената съвкупност по спора. В тази вр. приемо-предавателните протоколи не противоречат на останалите доказателства, а потвърждават приемо-предаване, документирано със складовите/стоковите разписки, представени при ревизията.

В съдебната практика е възприето, че случаят на фактури, които не отразяват реални данъчни събития, по които ревизираното лице е получател, е практика, която не може да се осъществи без знанието на получателя по фактурите /така и в мотивите на решението на СЕС по дело С-18/13/. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013г. по дело С-643/11, съобразно което „Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка“. В главните производства на делата C-80/11 и C-142/11 реалността на доставките е била установена, съответно – според Решение от 07.12.2010г. по дело С-285/09, т.48 и т.49 – „Съставянето на фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ, поради което не е необходимо доказването на субективния елемент...” Конкретиката на фактите не разкрива данъчна измама, каквато не твърдят и приходните органи. При наличие на приемо-предаване на стоките, разплащане на фактурите в цялост и влагане на ВиК частите в икономическата дейност на получателя по доставките, следва да бъде прието, че същият е добросъвестен и няма злоупотреба с права при неговото знание и/или участие. В тази вр. се съобрази, че на получателят по фактурите не могат да се противопоставят евентуални нередности нито при прекия доставчик, нито при предходните доставчици по веригата без да са налице обективни данни, че сделките са белязани с измама.

В обобщение следва да бъде прието, че при анализ на доказателствата, от фактическа страна е установена взаимовръзка между приемо-предаването на стоките, които са надлежно индивидуализирани във фактурите и стоковите/складови разписки /наименование на стока, мярка, количество, ед.цена и стойност/ и осъщественото разплащане, счетоводното им отразяване съобразно заключенията по ССч.Е, както и факта, че предметът на доставките е свързан с основната икономическа дейност на РЛ. Приемо-предавателните документи не са оспорени по реда на чл.193 ГПК, поради което и при установеното съответствие с останалите доказателства, следва да бъдат ценени. Складовите/стокови разписки са представени в хода на ревизията и в случай на съмнение относно тяхната автентичност, приходните органи са могли да предприемат действия по чл. 60 ДОПК.

При положение че приходните органи не твърдят и не са доказали, че данъчно задълженото лице е част от данъчна измама, незаконосъобразно му е отказано право на данъчен кредит с мотив, че е недоказана кадровата, материална и техническа обезпеченост на доставчиците.

По разноските на жалбоподателя : По адм.д.№ 1326/2021г. - 50лв., държавна такса; 1 132лв., адвокатско възнаграждение /пълномощно – л.2355, т.9 и договор на л.2355 гръб, т.9/; 880лв. – депозит за ССч.Е /л.3610 гръб, т.14/. Във вр. със списък на разноските /л.3708, т.14/ следва да бъде отбелязано, че посочените стойности не съответстват на доказателствата за обективно направените разноски. В касационното производство /адм.д.№ 9813/2022г., ВАС/ - 108,23лв., държавна такса за касационна жалба; 1 100лв. адвокатско възнаграждение, договор на л.10 от делото на ВАС и фактура за изплащане на 1 100лв., л.12 дело ВАС. По настоящото производство – 550лв. адвокатско възнаграждение, л.25 – договор за правна защита и 780лв. депозит за ССч.Е. Общо разноските за жалбоподателя са в размер на 4600, 23лв.

След обявен ход по същество в съдебно заседание, проведено на 14.02.2024г., на 20.02.2024г. е представен списък за претендираните разноски по делото от жалбоподателя, поради което е приложима т.11 от ТР / 06.11.2016г., ВКС. В допълнение се отбелязва, че претенцията за присъждане на адвокатски възнаграждения на основание чл.7 ал.9 от Наредба № 1/2004г., не е основателна: „При защита по дело с повече от две съдебни заседания за всяко следващо заседание се заплаща допълнително по 250 лв.“. Нормата се намира в чл.7, регламентиращ възнаграждения за процесуално представителство, защита и съдействие по граждански дела. Възнагражденията по административни дела са в обхвата на чл.8 от наредбата. В текста на чл.8 не се съдържа препратка към чл.7 ал.9 от наредбата, каквато препратка има към чл.7 ал.2. Не следва да се приема за приложим §1 ДР на наредбата, тъй като няма непълнота – уредбата е пълна и съответства на характера на съдебното административно производство. Освен това адв.Д. не се е явявал лично в съдебните заседания.

Възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение не е основателно – материалният интерес е на стойност 13 528,98лв. /главници и лихви/, поради което приложима е разпоредбата на чл.7 ал.2 т.3 от Наредба №1/2004г., по която минимумът е 1 617,61лв. адвокатско възнаграждение. Във вр. с Решение на СЕС по дело С-438/22г. се съобрази, че макар да не се е явявал в съдебни заседания, процесуалният представител на жалбоподателя активно е заявявал доказателствени искания във вр. с указанията по доказателствената тежест и е представял доказателства.

Мотивиран така, съдът

Р Е Ш И :

Отменя Ревизионен акт № Р-16001619008108-091-001/28.10.2020г., издаден от З.Д.В., Началник сектор, възложил ревизията и В.И.К., главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 225/16.04.2021г. на Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, с относно допълнително установени данъчни задължения : ДДС за внасяне за данъчни периоди от 01.02.2019г. до 31.10.2019г., ведно с прилежащи лихви за забава /непризнат данъчен кредит на стойност 11 872,97лв. и лихва в размер на 1 656,01лв./.

Осъжда Национална агенция по приходите да заплати на Лювик 07 ЕООД, ЕИК : *********, гр. Пловдив, ул. Генерал Данаил Николаев № 3, представлявано от Н.Л., сумата от 4600, 23лв. съдебни разноски.

Решението може да бъде обжалвано пред Върховния административен съд, в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

Съдия: