Р Е
Ш Е Н
И Е
№
28
20.01.2022 год. гр. Стара Загора
В
И М Е Т О Н А Н А Р О Д А
Старозагорският
административен съд, в публично съдебно заседание на седми декември през две
хиляди двадесет и първа година в състав
СЪДИЯ: М. Русев
при секретар Зорница Делчева като разгледа
докладваното от съдия М. Русев административно дело №418 по описа за 2021 год.,
за да се произнесе, съобрази следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК /Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/ и
чл. 145 и сл. от АПК /Административнопроцесуален кодекс/ във връзка с §2 от ДР
на ДОПК.
Образувано е по жалба на „Юнивърс Файнанс“ЕАД, ЕИК ********* със седалище и адрес на
управление с.Змейово, Община Стара Загора, представлявано от изпълнителния си
директор С.П.П. срещу Ревизионен акт №Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год.,
издаден от Г.П.Й.на длъжност началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП –
Пловдив, ИРМ – Офис – гр. Пазарджик, възложил ревизията и К.П.Я. на длъжност
главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, в частта му,
потвърдена с Решение №324 от 14.06.2021 год. на директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно
намаления размер на декларираната от дружеството данъчна загуба за 2016 год.,
2017 год. и 2018 год., съответно с 56 618.37 лв., 5 449.38 лв. и 31 954.23
лв. и допълнително установения корпоративен данък за 2019 год. в размер от
22 514.48 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 626.18 лв.
В жалбата са изложени подробни
съображения за незаконосъобразността на ревизионния акт в потвърдената му част,
като се твърди, че същият е издаден в несъответствие и при неправилно
приложение на материалния закон, както и при допуснати нарушения на
административнопроизводствените правила, касаещи фактическите установявания на органа
и в тази връзка липсата на пълно и обективно изясняване, а от там и доказване
на относимите за случая факти и обстоятелства. В този смисъл се твърди, че не е
налице доказано отсъствие на връзката между фактурираните услуги и стоки от
трети лица с икономическата дейност на данъчно задълженото лице, съответно
неправилно и необосновано платените суми не са приети за разходи, които се
признават за данъчни цели по смисъла на чл.26, т.1 от ЗКПО. В тази връзка се
твърди, че извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат с
възприетите като постоянни данъчни разлики разходи е неправилно, а от там е
довело и до погрешно увеличаване на счетоводния финансов резултат за
съответните данъчни периоди, което се е отразило и до намаления от органите по
приходите данъчен финансов резултат – в случая данъчна загуба. От една страна
жалбоподателят поддържа тезата, че разходите извършени по процесните сделки,
както по получаване на услуги /наем на магазин, склад и шатра, консултиране и
проектиране/ така и на стоки, заведени като дълготрайни материални активи
/климатизатор за каравана, ремарке – платформа и санитарен контейнер/ са част
общите разходи на дружеството и поради това формират цената на стоките или
услугите, които в последствие то предоставя на своите клиенти, което предполага
наличието на връзка между тези разходи и икономическата дейност на дружеството.
От друга страна се посочва, че част от договорите, разходите за извършени
услуги по които не се признават за данъчни цели са с определен предмет, който
изцяло съответства с дейността на търговеца от гл. т. извършени от него
капиталови инвестиции в дружества, чието имущество, респективно дейност съвпада
с търсените от жалбоподателя услуги. Отделно от изложеното се оспорва и изводът
за липсата на документална обоснованост на разходите, отразени като неустойка
във връзка с неизпълнението на предварителен договор от страна на „Юнивърс
Файнанс“ЕАД, като се поддържа становище, че е налице както първичен счетоводен
документ, така и вярно отразяване на извършената стопанска операция. От съда се
иска отмяна на оспорения ревизионен акт в потвърдената му от директора на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП
част.
В проведеното по делото открито
съдебно заседание жалбоподателят, редовно и своевременно призован не изпраща
свой законен представител, като се представлява по пълномощие от адвокат Я.Я. ***,
който поддържа изцяло депозираната пред съда жалба и отправя искане за
присъждане на сторените по делото разноски.
Ответникът по жалбата - Директор
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на
НАП, чрез процесуалния си представител по делото, оспорва жалбата като
неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа, че обжалваният ревизионен
акт е правилен и законосъобразен, по съображения подробно изложени в решението
на директора на дирекция ОДОП Пловдив и в представено по делото писмено
становище. Претендира в полза на Дирекция ОДОП
- Пловдив да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер, определен по
Наредба №1 на ВАС от 09.07.2004г год. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения. При условията на евентуалност прави възражение за прекомерност
по отношение размера на поисканото от жалбоподателя възнаграждение за един
адвокат.
Въз основа на съвкупната преценка на събраните
по делото доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа
страна по административно-правния спор:
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №Р-16002420005439-020-001
от 09.09.2020 год. /л. 293, т. II/,
на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено извършването на ревизия на „Юнивърс
Файнанс“АД, с. Змейово, Община Стара Загора, ЕИК ********* /впоследствие към
23.09.2020 год., преобразувано на „Юнивърс Файнанс“ЕАД/, като е определено
ревизията да обхване следните видове задължения по периоди: корпоративен данък
за периода от 01.01.2016 год. до 31.12.2019 год. и данък върху добавената стойност
за периода от 01.12.2016 год. до 31.07.2020 год. Ревизията е възложена на екип
от ревизори в състав: К.П.Я. – главен инспектор по приходите /ръководител на
ревизията/ и Б.С.П. – старши инспектор по приходите. Срокът за извършване на
ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на
заповедта, което е сторено на 10.09.2020 год. по електронен път /л. 296, т.II/. Цитираната заповед
за възлагане на ревизия е издадена от Г.П.Й.- началник сектор „Ревизии“ в ТД на
НАП- Пловдив, ИРМ – Офис, гр. Пазарджик. Срокът за извършване на ревизията е
удължен със Заповед за изменение на ЗВР №Р-16002420005439-020-002
от 09.12.2020 год. /л. 223, т. I/, издадена и подписана от Г.П.Й.- началник
сектор „Ревизии“ в ТД на НАП- Пловдив, ИРМ – Офис, гр. Пазарджик, като с
последната заповед за изменение на ЗВР, срокът за приключване на ревизията е
определен като такъв до 02.02.2021 год. Заповедта за изменение на ЗВР е връчена
на 11.12.2020 год. по електронен път /л. 226, т. I/. Заповедта за възлагане на ревизия
и заповедта за изменение на ЗВР, са издадени в електронен вид и подписани с
валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис по смисъла на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/, приравнен на
саморъчен такъв по смисъла на същия закон, в срока на действие на
удостоверението, от длъжностното лице, посочено като издател, в
съответното му длъжностно качество - началник сектор „Ревизии“ в ТД на НАП –
Пловдив, ИРМ – Офис-Пазарджик /л.80, т.I и приложен по делото диск, съдържащ заповедите в
електронен вид/.
С
цел установяване на факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане, в
хода на ревизията са предприети действия по събиране на доказателства, вкл. въз
основа на отправени искания за представяне на документи и писмени обяснения,
както от данъчно задълженото лице, така и от трети лица, негови контрагенти с
които са изискани първични и вторични счетоводни документи, счетоводни регистри
и търговска документация, извършени са справки и са предприети действия по
налагане на предварителни обезпечителни мерки. Извършените процесуални действия
и събраните в хода на производството доказателства са описани в РД, като са
представени и приобщени по делото. В тази връзка следва да се посочи, че
искания за представяне на документи и обяснения са надлежно изпратени,
съответно получени от третите лица „Блек Сий Инвестмънт“АДСИЦ, ЕИК *********,
„Глобал РТС“ООД, ЕИК *********, „ЛП АРХ“ООД, ЕИК *********, „Анна апарт“ООД,
ЕИК *********, „Зелена светлина 2010-3“ ООД, ЕИК *********, „Кепитъл Холдинг
Груп“ АДЦИЦ, ЕИК *********. На основание чл.37, ал.2 и 3 и чл.53 от ДОПК са изпратени
искания за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице,
както следва: 1. ИПДПОЗЛ №Р-16002420005439-040-001 от 10.09.2020 год. и 2. ИПДПОЗЛ
№Р-16002420005439-040-002 от 12.10.2020 год. /л. 297 и сл., т. II и л. 63, т. II/. С
тях е изискана заведената счетоводна отчетност на дружеството, както и всички
първични и вторични счетоводни документи за проверявания период, счетоводни
регистри, оборотни ведомости, главни книги за всяка година от ревизирания
период, аналитични разпечатки на водените сметки, копия на договори с
контрагенти, разрешителни, договори за покупко-продажба, лизингови или др.
договори за наем на транспортни средства, фактури за покупка, свидетелства за
регистрация на МПС, както и документи, свидетелстващи за използването на МПС за
дейността на дружеството. Изискани са и ксерокопия на всички договори за
отпускане на заеми, хронологичен регистър на сметка 225 за периода от
01.01.2016 год. до 31.07.2020 год., както и доказателства за местонахождението
на конкретизирани ДМА. ИПДПОЗЛ са изпратени по електронен път и получени от ревизираното
лице, като в отговор са представени редица счетоводни и др. документи, изискани
от ревизиращия екип.
Въз
основа на извършената на дружеството ревизия и на основание чл.117 от ДОПК, от
определения със ЗВР ревизиращ екип – К.П.Я. на длъжност главен инспектор по
приходите /ръководител на ревизията/ и Б.С.П. на длъжност старши инспектор по
приходите е съставен и подписан Ревизионен доклад №Р-16002420005439-092-001 от
16.02.2021 год. /л. 82 и сл., т. I от делото/, с който по отношение на
ревизираното лице „Юнивърс Файнанс“ ЕАД, се предлага установяване на задължения
за допълнителен корпоративен данък за 2019 год. в размер на 22 514.48 лева и
лихви към 16.02.2021 год. в размер на 1444.79 лв., както и задължения по ДДС,
касаещи данъчни периоди от 01.01.2016 год.
до 31.07.2020 год. в общ размер от 217 095.49 лв. и лихви към 16.02.2021 год.
в размер на 59 167.70 лв. Ревизионният доклад е издаден чрез ИС „Контрол“, като
електронен документ и е подписан с електронни подписи от К.П.Я. и от Б.С.П.,
като доказателства за датата и начина на подписване и такива за удостоверяване
валидността на сертификатите към тази дата, са представени по делото, като
разпечатка /л.78 и сл., том I/
и на оптичен носител – приложен компакт диск.
В
хода на ревизионното производство от фактическа страна е установено, че
основният предмет на дейност на „Юнивърс Файнанс“ЕАД през ревизираните периоди
е консултантска дейност в областта на управлението и отдаването под наем на
собствени недвижими имоти. От ревизиращите органи не е констатирано, че
дружеството не притежава необходимата материална, технологична и кадрова
обезпеченост за осъществяване на дейността си. Установено е, че задълженото
лице е с налична регистрация по ЗДДС, считано от 29.01.2013 год. Установено е
също, че „Юнивърс Файнанс“ЕАД има налични инвестиции в дъщерни предприятия с
50% и с повече от 50% дялово участие, измежду които и „Глобал солар“ООД, ЕИК
*********, както и в асоциирани предприятия, при които не е мажоритарен
акционер, като измежду последните са и „Зелена светлина 2010-3“ ООД, ЕИК
********* „Лопушна Енерджи“ООД, ЕИК *********, „Черногорово енерджи“ООД, ЕИК
********* и „Норд ЕЛ“ООД, ЕИК *********.
В
частта по ЗКПО:
Въз
основа на представените от ревизираното лице документи от ревизията е
установено, че с
годишна данъчна декларация /ГДД/ по чл. 92 от ЗКПО за ревизираната 2016 год. с
вх.№2205И0039422/08.03.2017 год. „Юнивърс Файнънс“ АД декларира данъчна загуба
в размер на 81 575.75 лв. За периода на дружеството е изплатен дивидент от
„Зелена светлина 2010-3“ООД в размер на 753 307.43 лв., който е отчетен
като други приходи от дейността, като в тази връзка и на основание чл.27, ал.1,
т.1 от ЗКПО дружеството е намалило данъчния си финансов резултат за 2016 год.
със същата сума от 753 307.43 лв. Констатирани са основания за
непризнаване на разходи за данъчни цели по смисъла на чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО
със стойността на данъчните основи по фактури, отчетени като разходи за външни
услуги, а именно: 1. по фактура №********** от 01.12.2015 год., издадена от „Блек
Сий Инвестмънт“АДСИЦ, ЕИК ********* с данъчна основа в размер на 53 690.04
лв. по договор от 01.12.2015 год. с предмет наем на магазин и склад за срок от
една година с месечна наемна цена от 4 474.17 лв., която фактура е
отразена по дебита на сметка 651 „Нефинансови разходи за бъдещи периоди“ със
стойност от 49 215.87 лв., след което е заведена по дебита на сметка 602
срещу кредит сметка 651; 2. по фактура №********** от 20.05.2016 год., издадена
от „Глобал РТС“ООД, ЕИК ********* с данъчна основа в размер на 12 690.00
лв. по договор с предмет наем на шатра, тип хале, която фактура е отразена по
дебита на сметка 651 „Нефинансови разходи за бъдещи периоди“ със стойност
12 690.00 лв. след което е заведена по дебита на сметка 602 срещу кредит
сметка 651 със сумата от 7402.50 лв. На основание чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО не
се признават за данъчни цели осчетоводените по сметка 602 разходи в общ размер
на 56 618.37 лв., като декларирана данъчна загуба в размер на 81 575,75
лв. се променя на данъчна загуба в размер на 24 957.38 лв. В случая след
преобразуване на счетоводния финансов резултат данъчният финансов резултат е
отрицателен – данъчна загуба, поради което не е налице основание за начисляване
на корпоративен данък.
С
ГДД по чл. 92 от ЗКПО за ревизираната 2017 год. с вх. № 2205И0052979 от
29.03.2018 год. дружеството е декларирало данъчна загуба в размер на
13 522.12 лв. установено е, че за периода ревизираното лице е декларирало
облагаеми доставки в размер на 136 389.49 лв., както и освободени такива в
размер на 178 037.28 лв. установено е също, че към 31.12.2017 год. „Юнивърс
Файнанс“ АД е представило дългосрочни заеми на дружества, в които има
капиталово участие. Отново са констатирани основания за непризнаване на разходи за
данъчни цели по фактура №********** от 20.05.2016 г., издадена от
„Глобал РТС“ ООД, ЕИК ********* с данъчна основа в размер на 12 690.00 лв.
по договор с предмет наем на шатра, която фактура е отразена по дебита на
сметка 651 „Нефинансови разходи за бъдещи периоди“ със стойност 12 690.00
лв. след което е заведена по дебита на сметка 602 срещу кредит сметка 651 със
сумата от 5287.50 лв. установено е също, че в разходите на дружеството по
сметка 603 за 2017 год. са включени и разходи за амортизации на климатизатор за
каравана в размер на 161.88 лв., който според проверяващите не се използва за
административни или др. цели, свързани със стопанската дейност на „Юнивърс
Файнанс“АД. На
основание чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО не са признати за данъчни цели
осчетоводените по сметка 602 разходи в общ размер на 5 287.50 лв., а на
основание чл.54, ал.1 от ЗКПО се намалява счетоводния финансов резултат с
годишните данъчни амортизации, определени по реда на чл.53, ал.2 във връзка с
чл.55 от същия закон за климатизатора за каравана в размер на 161.88 лв.
Декларирана данъчна загуба в размер на 13 522.12 лв. се променя на данъчна
загуба в размер на 8072.74 лв., като не е налице основание за начисляване на
корпоративен данък.
С
ГДД по чл. 92 от ЗКПО за ревизираната 2018 год. с вх. № 1600И0734757 от 27.03.2019 год.
дружеството е декларира данъчна загуба в размер на 391 927.93 лв. За
периода са декларирани облагаеми доставки в размер на 159 716.00 лв. и
освободени доставки в размер на 178 037.28 лв. На дружеството е изплатен дивидент
от „Зелена светлина 2010-3“ООД в размер на 150 000.00 лв., с която сума и
на основание чл.27, ал.1, т.1 от ЗКПО дружеството е намалило данъчния си
финансов резултат. Установено е, че периода е извършена продажба на дружествени
дялове от капитала на „Норд
ЕЛ“ООД, ЕИК ********* за сумата от 10 000.00 лв. От представената главна книга
е видно, че този приход не е включен към нетните приходи от продажби в ГДД по
чл.92 от ЗКПО, поради което и във връзка с чл.78 от ЗКПО приходите не следвало
да се признават за данъчни цели. Констатирани са основания за непризнаване на
разходи за данъчни цели със стойността на данъчните основи по фактури, отчетени
като разходи за външни услуги, а именно: по фактура №********** от 15.05.2018 год.,
издадена от „ЛП АРХ“ООД, ЕИК ********* с данъчна основа в
размер на 9 779.15 лв. по договор за проектиране - извършване на проучвателни работи и
концептуална изработка във вид на брошура, изясняваща възможността за
застрояване на имоти във връзка с тяхното евентуално закупуване от ЗЛ. В хода
на ревизията е представен договор, приемо-предавателен протокол /л. 217 и сл.,
том II/,
но не и изготвената брошура,
която апропо е представена по делото от страна на жалбоподателя /л. 163
и сл., т. I/; 2. по
фактура №********** от 21.03.2018 год., издадена от „Анна апарт“ООД, ЕИК
********* с данъчна основа в размер на 11 000.00 лв. по договор с предмет
извършване на консултантски услуги по повод намирането и избора на подходящи
имоти за индустрията, които впоследствие ЗЛ да придобие, съответно придобие
право на строеж върху тях. В хода на ревизията са предоставени договор и
съставени доклади за извършената работа /л. 159 и сл., т. II и л. 191 и сл., т. II/. Установено е, че в
разходите на дружеството по сметка 603 за 2018 год. са включени разходи
амортизации на климатизатор за каравана в размер на 323.76 лв., амортизации на
ремарке за лек автомобил в размер на 137.52 лв. разходи за амортизации на 3 бр.
санитарни контейнери в размер на 713.80 лв., които според проверяващите не се
използва за административни или др. цели, свързани със стопанската дейност на
„Юнивърс Файнанс“АД. Във връзка с горното на
основание
чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели
осчетоводените по сметка 602 разходи в общ размер на 20 779.15 лв., а на
основание чл.54, ал.1 от ЗКПО се намалява счетоводния финансов резултат с
годишните данъчни амортизации, определени по реда на чл.53, ал.2 във връзка с
чл.55 от същия закон „за климатизатора за каравана“ в размер на 1 175.08 лв. Последната сума според съда, обхваща и
разходите за амортизации и за останалите изброени по-горе ДМА, като в случая
следва да се възприеме, че посочването само на климатизатора за каравана е в
резултат на допусната от проверяващия екип техническа грешка.
Отделно от последното на
основание чл. 78 от ЗКПО счетоводният финансов резултат се коригира
със сумата в размер на 10 000.00 лв., представляваща приход от продажба на
дружествен дял от „Норд ЕЛ“ООД. Във връзка с установеното декларирана данъчна загуба
в размер на 391 927.93 лв. се променя на данъчна загуба в размер на 359 973.70 лв.
Корпоративен данък отново не е определян с оглед формирания отрицателен данъчен
финансов резултат.
С ГДД по чл.92 от ЗКПО за ревизираната 2019 год. с вх. №1600И0734757 от 27.03.2019 год. дружеството е
декларирало данъчна печалба в размер на 3 120 001.57 лв. и полагащ се
корпоративен данък в размер на 312 001.57 лв. Установени са декларирани
облагаеми доставки в размер на 58 998.33 лв. и освободени доставки в
размер на 174 973.18 лв. Отново е налице изплатен дивидент от „Зелена
светлина 2010-3“ООД в размер на 155 000.00 лв., с която сума и на основание
чл.27, ал.1, т.1 от ЗКПО дружеството е намалило данъчния си финансов резултат.
Извършени са продажби на дружествени дялове в размер на 4 902 406.19
лв. В хода на ревизията е установено, че в разходите на дружеството по дебита
на сметка 609 „Други разходи“ е отразена сума в размер на 128 602.92 лв.
срещу кредитиране на сметка 498 „Други дебитори“. На основание чл.26, т.1 и т.2
от ЗКПО във връзка с чл.10, ал.1 и 2 от същия закон и чл.3, ал.3, чл.4, ал.3 и
чл.6, ал.6 от Закона за счетоводството /ЗСч/, поради липсата на документална
обоснованост на извършените стопански операции, в резултат на които е получен
отразения разход, същият не е признат за данъчни цели. Установено
е, че в разходите на дружеството по сметка 603 за 2019 год. са включени разходи
амортизации на климатизатор за каравана в размер на 323.76 лв., амортизации на
ремарке за лек автомобил в размер на 206.28 лв. разходи за амортизации на 3 бр.
санитарни контейнери в размер на 1 077.00 лв., които според проверяващите не се
използва за административни или др. цели, свързани със стопанската дейност на „Юнивърс
Файнанс“АД. Във връзка с това и на основание чл.54, ал.1 от ЗКПО се намалява счетоводния
финансов резултат с годишните данъчни амортизации, определени по реда на чл.53,
ал.2 във връзка с чл.55 от същия закон „за климатизатора за каравана“ в размер
на 1 607.04 лв., като отново,
вероятно в резултат на визираната вече допусната веднъж техническа грешка не са
изписани и останалите ДМА. Декларирана
данъчна печалба в размер на 3 120 001.57 лв. се променя на данъчна печалба
в размер на 3 345 160.49 лв. Определен е и корпоративен данък в
размер на 334 516.05 лв., част от който – 312 001.57 лв. е внесен от
дружеството, а разликата от 22 514.48 лв., явяващ се допълнително начислен
данък ведно с лихвите просрочие в размер на 1 444.79 лв. за периода от
01.07.2020 год. до датата на издаване на РД остават дължими.
Във
връзка с непризнаването на декларираните, подробно описани по-горе
разходи/приходи за данъчни цели по смисъла на ЗКПО, ревизиращият екип
аргументира и обосновава твърденията си с разпоредбите на чл.26, т.1 и т.2,
като излага становище, че същите разходи не са свързани с основната дейност на
дружеството и липсва съпоставимост на приходите и разходите във всеки отделен
случай, както и съответната документална обоснованост по отношение част от
стопанските операции. В този смисъл е посочено, че за целите на данъчното
облагане от значение е действителното осъществяване на стопанските операции,
които следва да намерят обективно отражение в счетоводните записвания при
формиране на финансовия резултат и да има съпоставимост на приходи и разходи. Разходите, несвързани с дейността на ДЗЛ не
следва да се признават за данъчни цели, като в тази категория се включват
всички подобни, които не са присъщи за ДЗЛ, не обслужват стопанската му
дейност, не са относими към отчетния период, за който е намален финансовия
резултат и представляват скрито разпределение на печалбата по смисъла на §1, т.5
от ДР на ЗКПО.
По
отношение непризнаването на разходите за амортизации са изложени съображения,
че в случая климатизаторът за каравана, ремаркето за МПС и санитарните
контейнери не могат да бъдат признати за ДМА по смисъла на чл.50, изр. първо от ЗКПО във връзка с т.3.1 от СС №16, тъй като не са свързани пряко със
стопанската дейност на дружеството и не се използват по какъвто и да било начин
за производствени или административни цели, като в тази връзка и с оглед
липсата на документи, отразяващи вярно извършени конкретни стопански операции с
активите, разходите за тяхната амортизация не следва да бъдат признавани и в
тази хипотеза.
Ревизионният
доклад е връчен по електронен път на ревизираното лице на 17.02.2021 год.,
съгласно приложено удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС
„Контрол“ /л. 115, т. I
от делото/.
На
основание и в срока по чл.117, ал.5 от ДОПК от ревизираното лице е подадено възражение
с вх. №4584 от 04.03.2021 год. /л.127 и сл., т. I/., с което се оспорват
обективираните в съставения ревизионен доклад констатации и направените правни
изводи в т. ч. и тези свързани с начисления ДДС.
В
издадения и оспорен понастоящем в потвърдената му част Ревизионен акт
№Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год. е разгледано депозираното от „Юнивърс
Файнанс“ЕАД възражение срещу РД. Изтъкнато е, че чрез възражението не са
изложени обосновани твърдения и не са представени доказателства, които да
оборят констатациите, съдържащи се в РД, като в този смисъл фактическите и
правни съображения на ревизиращия екип са били възприети от издателите на РА в
тяхната пълнота, както по отношение частта, отнасяща се по прилагането на ЗКПО,
така и досежно тази, отнасяща се по прилагането на ЗДДС. В тази връзка не се
променят и определените по ревизията задължения по главници. Потвърждава се, че
за целите на данъчното облагане от значение е действителното осъществяване на стопанските
операции, които следва да намерят обективно отражение в счетоводните записвания
при формиране на финансовия резултат и да има съпоставимост на приходи и
разходи. Въз основа на съставения ревизионен доклад и на
основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, от Г.П.Й.на длъжност началник на сектор
„Ревизии“ при ТД на НАП – Пловдив, ИРМ – Офис – гр. Пазарджик, възложил
ревизията и К.П.Я. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на
ревизията, е издаден процесния РА, с който на „Юнивърс Файнанс“ ЕАД са установени
задължения общо в размер на главница 131 807.19 лева и лихва 49 894.05
лева, както следва:
1. Корпоративен данък
по ЗКПО за 2019 год. в размер на 22 514.48 лв. и лихви в размер на 1626.18
лв.
2. Данък върху добавената
стойност за периода от 01.01.2016 год. до 31.07.2020 г. в размер на главница
109 292.87 лева и лихви в размер на 48 267.87 лв.
Ревизионният
акт е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и подписан с
квалифицирани електронни подписи от Г.П.Й.и от К.П.Я., като доказателства за
датата и начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на
сертификатите към тази дата, са представени по делото като разпечатка и на
оптичен носител /л. 78 и сл., том I/.
Ревизионен
акт №Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год. е връчен на „Юнивърс Файнанс“ЕАД
на 17.03.2021 год. по електронен път, съгласно удостоверение за извършено връчване
по електронен път /л.20, т. I/.
В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, „Юнивърс Файнанс“ЕАД
е обжалвало издадения ревизионен акт по административен ред с подадена до
Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив жалба, регистрирана в ТД на НАП –
Пловдив, офис Пазарджик с вх.№6842 от 31.03.2021 год. РА е бил обжалван изцяло,
като е отправено искане за неговата отмяна по подробно изложени в жалбата
съображения. Към жалбата са приложени и доказателства – предварителен договор и
последваща кореспонденция с „Кепитъл Холдинг Груп“АДЦИЦ, решение, издадено от Директора
на Дирекция ОДОП гр. Пловдив /л. 38 и сл., т. I/.
С
Решение №324 от 14.06.2021 год. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, на основание чл.155, ал.2 от ДОПК, е
потвърден Ревизионен акт №Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год. в частта
му, относно намаления размер на декларираната от дружеството данъчна загуба за
2016 год., 2017 год., и 2018 год., съответно с 56 618.37 лв.,
5 449.38 лв. и 31 954.23 лв. и допълнително установения корпоративен
данък за 2019 год. в размер от 22 514.48 лв., ведно с прилежащите лихви в
размер на 1 626.18 лв. и е отменен същият, в частта му, касаеща
установения размер на данъчно задължение по ДДС, по отношение данъчни периоди
от 01.01.2016 год. до 31.07.2020 год., ведно с начислените лихви, като незаконосъобразен.
На основание чл.155, ал.4 от ДОПК решаващият орган е върнал преписката на
органа по приходите, издал ЗВР, за издаване на нов РА на „Юнивърс Файнанс“ ЕАД
с цел правилно, мотивирано и законосъобразно определяне на задълженията по ЗДДС
за отменените данъчни периоди, съобразно изискванията на процесуалния и
материалния закон, при спазване на изводите и отстраняване на пропуските,
установени в издаденото решение.
С
решението на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив е потвърден като правилен и
обоснован направеният извод във връзка с данъчното третиране по ЗКПО. От
събраните доказателства се установявало, че отчетените от дружеството разходи
за услуги /наем на помещения и инвентар, услуги за проектиране, консултантски и
посреднически услуги не са свързани с основната дейност на ревизираното дружество
и не е налице съпоставимост на приходи и разходи. Изцяло са възприети и в този
смисъл и потвърдени всички констатации, правни и фактически съображения на
издателя на акта, като в самото решение те са възпроизведени и подкрепени със
съответните правни норми. Детайлно е представена нормативната уредба,
регулираща непризнаването на отразени счетоводни разходи за данъчни цели, като
са цитирани и пресъздадени конкретни законови текстове. Потвърждава се, че на
жалбоподателя е предоставена възможност да ангажира относими доказателства, които да оборят направените в
РД и РА констатации, респективно да докаже по несъмнен начин относимостта на
спорните разходи към дейността му. В този смисъл е застъпено и становище, че
след като иска да бъдат признати отразените разходи за данъчни цели, в негова
тежест е да докаже, че същите са свързани с дейността и по отношение на тях са
спазени изискванията на ЗСч и ЗКПО. Нарушението на изискванията за документална
обоснованост или установяването на разходи, несвързани с дейността на
дружеството били основание за извършване на данъчна регулация по реда на чл.26,
т.1 и т.2 от ЗКПО. Като краен извод е изведено, че основателно и
законосъобразно процесните разходи /подразбирайки се тези, заплатени за услуги
по фактурите на „Блек Сий Инвестмънт“АДСИЦ, „Глобал РТС“ООД, „ЛП АРХ“ООД, „Анна
апарт“ООД/ правилно не са признати за данъчни цели, съответно правилно е
извършено преобразуването на счетоводния финансов резултат с установените
постоянни данъчни разлики и впоследствие е коригирана декларираната данъчна
загуба, като е намален нейния размер за проверяваните данъчни периоди. По
отношение увеличението на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2019
год. по реда на чл.26, т.2 от ЗКПО във връзка с чл.10, ал.1 от същия закон в размер
на 128 602.92 лв. отново са потвърдени констатациите на ревизиращия екип и
този издал обжалвания РА. В тази връзка се застъпва тезата, че счетоводен
разход следва да се признае за данъчни цели, когато е документално обоснован,
чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, който от своя страна
отразява вярно извършената стопанска операция.
В случая такъв документ липсвало от гл. т. на това, че представените
договори, заявления и протоколи /вероятно имащи се предвид тези, свързани със
сключения предварителен договор с „Кепитъл Холдинг Груп“АДЦИЦ/ могат да бъдат
единствено съпътстващи и допълващи, но нямат качеството на разходооправдателен
документ, издаден по надлежния ред от сочения контрагент и не отговарят на
изискванията на чл.6, ал.1 от ЗСч. В тази връзка, като необосновано се отхвърля
направеното от дружеството възражение относно приложимостта на нормите на
чл.10, ал.2 и чл.6, ал.5 от ЗСч – в случая изцяло липсвал първичен счетоводен
документ, т. е. липсва изцяло документ, а не част от информацията в него. По
отношение извършените констатации по реда на чл.54, ал.1, чл.78 и чл.70 от ЗКПО
/непризнаване на разходи за амортизации, непризнаване на несвоевременно и
надлежно отразени приходи и непризнато приспадане на загуба от минали години/
се излага становище за основателност и законосъобразност на извършените във
връзка тях корекции и преобразувания.
Решение
№324 от 14.06.2021 год. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив е връчено „Юнивърс Файнанс“ ЕАД по електронен
път на 15.06.2021 год. /л. 186, т. I от делото/.
По
делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в
административната преписка по издаването и обжалването по административен ред
на ревизионния акт; доказателства във връзка с компетентността на органа,
възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата,
подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно
качество РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР на оптичен
носител, на който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани
при подписването им с квалифициран електронен подпис. По делото са представени
и приети допълнителни доказателства от страна на жалбоподателя – извлечение от банкова
сметка *** „Кепитъл Холдинг Груп“АДЦИЦ,
относно дължимата неустойка в размер на 108 000.00 лв. /л. 149, т. I/, нотариални актове за
покупко-продажба, договор за консултантски услуги от 11.07.2017 год., доклад за
фотоволтаичен парк, договори за прехвърляне на дружествени дялове, брошура,
изготвена от „ЛП АРХ“ ООД /л. 146 и сл. от т. I/.
За
изясняване на обстоятелствата по делото, по искане на жалбоподателя, е
допусната, назначена и изпълнена съдебно-икономическа експертиза /л.97 – л.104,
т. III
от делото/, заключението по която е прието от страните. Задачите на
експертизата се свеждат до формирането на експертно заключение относно това,
дали правилно е водено счетоводството на „Юнивърс Файнанс“ ЕАД и в тази връзка
правилно и в съответствие със ЗСч ли са осчетоводени въпросните по делото фактури
и свързани с тях операции в т. ч. и тези по амортизация на ДМА, отразяването на
прихода от продажба на дружествени дялове в размер на 10 000.00 лв. през
2018 год., плащането на данък за придобиването на недвижим имот през 2019 год.
в размер на 20 602.92 лв. и начисляването на неустойка през същата година
в размер на 108 000.00 лв. Във връзка с последното е формиран и въпрос дали
описаните фактури са отразени в дневниците за продажби на дружествата
доставчици. Вещото лице е призовано да даде отговор и на това дали счетоводните
разходи за 2019 год., които не са признати за данъчни цели, са документално
обосновани и отразяват вярно извършените стопански операции по смисъла на
чл.10, ал.1 от ЗКПО.
В
резултат на извършения от вещото лице анализ е посочено, че счетоводството на „Юнивърс
Файнанс“ ЕАД е водено правилно в съответствие с ЗСч и Националните счетоводни
стандарти. В частност е посочено е, че фактурите за услуги, издадени от „Блек
Сий Инвестмънт“АДСИЦ, „Глобал РТС“ООД, „ЛП АРХ“ООД, „Анна апарт“ООД са
осчетоводени правилно в съответствие със ЗСч в счетоводните регистри на
жалбоподателя и са платени от него в пълен размер. По отношение ДМА -
климатизатор за каравана, ремарке за лек автомобил и санитарни контейнери и
извършваните счетоводни операции свързани с тях е установено, че активите са
закупени от съответните доставчици, за което са налице издадени фактури,
осчетоводени в счетоводните регистри на жалбоподателя по дебита на съответните
сметки и съответно и изцяло платени на доставчиците. Дълготрайните активи са
заведени в ДАП със съответната годишна амортизационна норма за съответните
проверявани периоди. Начислените и осчетоводени амортизации са правилно
отразени в счетоводните регистри на „Юнивърс Файнанс“ЕАД в съответствие със
законовите изисквания. По отношение прихода в размер на 10 000.00 лв. от
продажбата на дружествени дялове в „Норд ЕЛ“ООД е посочено, че е налице
издадена фактура за извършената продажба, която е отразена в дневниците за
продажба, като е включена в счетоводството на дружеството по сметка за приходи
от операции с финансови активи и съответно са извършени и необходимите
счетоводни операции за отписване на дружествени дялове. Вещото лице посочва
също, че на 10.09.2019 год. от
жалбоподателя е платен дължим данък за придобиване на недвижим имот в размер на
20 602.92 лв., който е правилно осчетоводен в съответните счетоводни
регистри. Според експерта, основанието за начисляване на неустойка в размер на
108 000.00 лв. през 2019 год. е развалянето на предварителен договор за
покупка на недвижим имот, сключен на 07.01.2019 год. между „Юнивърс Файнанс“ЕАД
и „Кепитъл Холдинг Груп“ АДЦИЦ, като видно от представеното по делото
извлечение от страна на дружеството продавач, сумата е преведена изцяло на
19.09.2019 год. Начислената неустойка била правилно осчетоводена. Вещото лице
твърди също, че счетоводните разходи за 2019 год., включително и тези, които не
са признати за данъчни цели за периода са документално обосновани чрез първични
счетоводни документи и др. съпътстващи документи , отразяващи вярно стопанската
операция по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО. Допълнително, в проведеното открито
съдебно заседание експертът заявява, че представеното банково извлечение е
разходооправдателен документ, който изпълва съдържанието на първичен счетоводен
документ по смисъла на ЗСч и притежава всички необходими реквизити. Посочва се
също, че няма разминаване между цената, посочена в предварителния договор и
съответстващата й осчетоводена неустойка. В експертното заключение е посочено,
че всички фактури са включени в дневниците за продажби на дружествата
доставчици. Вещото лице не отговаря конкретно на допълнително зададения въпрос
от страна на процесуалния представител на ответника, дали осчетоводените разходи
за услуги са пряко свързани с дейността на ревизираното лице, както и дали са
налице приходи във връзка с осчетоводените разходи. В експертното заключение е
посочено, че „Юнивърс Файнанс“ЕАД е съдружник в „Зелена светлина 2010-3“ООД, „Лопушна
Енерджи“ООД, „Черногорово енерджи“ООД и „Глобал солар“ООД от самото учредяване
на дружествата, чиито основен предмет на дейност е производство на електрическа
енергия от възобновяеми източници.
Съдът,
като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в
жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна
проверка на законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт
№Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год. в оспорената му част, на основание
чл.160, ал.2 от ДОПК и чл.168, ал.1 във
връзка с чл.146 от АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено
следното:
Оспорването
на РА в частта потвърдена с Решение №324 от 14.06.2021 год. на Директора на
дирекция ОДОП - Пловдив, като направено в законовоустановения срок по чл. 156,
ал. 1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на
съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.
Разгледана
по същество жалбата е неоснователна.
Ревизионното
производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и
ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им
правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото
Заповед №РД-09-2433 от 16.12.2019 год. на Директора на ТД на НАП - Пловдив, на
основание чл.7, ал.3 и чл.11, ал.3 от ЗНАП във връзка чл.112 ал.2, т.1 от ДОПК,
като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно
чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди
за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени
началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр. Пловдив и тези с
изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик,
Смолян и Кърджали /л.133 и сл., т.I/. В настоящото ревизионно производство
издател на заповедта за възлагане на ревизия е Г.П.Й., която с оглед на
заеманата длъжност /Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив,
ИРМ – Офис -Пазарджик/, е сред органите, посочени в т.2
от Заповед №РД-09-2433 от 16.12.2019 год. на Директора на ТД на НАП – Пловдив,
определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР, аргумент от приложение
№1 от същата заповед. Следователно Заповед за възлагане на ревизия №Р-16002420005439-020-001
от 09.09.2020 год. е издадена от компетентен орган в кръга на неговите
правомощия, като съдържанието й отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК,
като същата е подписана с валиден към датата на издаването й квалифициран
електронен подпис на Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив – Г.П.Й..
Заповедта за изменение на първоначалната ЗВР е издадена от същия титуляр на
права – Г.П.Й., Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив, ИРМ –
Офис –Пазарджик, т. е. от компетентен орган в кръга на неговите правомощия,
подписана отново с валиден към датата на издаването й квалифициран електронен
подпис.
Възложената
ревизия е извършена от определените със ЗВР №Р-16002420005439-020-001 от 09.09.2020
год. органи по приходите – К.П.Я. на длъжност главен инспектор по приходите
/ръководител на ревизията/ и Б.С.П. – старши инспектор по приходите, които
длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и определянето им за
ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с
необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за
съставянето на Ревизионен доклад №Р-16002420005439-092-001 от 16.02.2021 год.,
в съответствие с чл.117, ал.1 от ДОПК.
Съгласно
разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа,
възложил ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната
териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на
ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният Ревизионен акт №Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год. е
издаден от Г.П.Й.на длъжност началник на сектор, възложил ревизията на „Юнивърс
Файнанс“АД и от К.П.Я. на длъжност главен инспектор по приходите, определен за
ръководител на ревизията със заповедта за възлагане на ревизия. Издателите на
РА са разполагали с материална компетентност и такава по степен, като е налице
и териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната
дирекция на НАП гр. Пловдив, която е компетентна териториална дирекция съобразно
критериите на чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК.
Посочените
по-горе заповед за възлагане на ревизия, заповед за изменението й, съставените
въз основа на ревизията РД и РА, са издадени чрез информационна система
„Контрол“ като електронни документи, подписани с електронен подпис.
Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от
страната препис, е допустимо по силата на чл.184, ал.1 от ГПК във връзка с §2
от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на
електронен носител /в случая чрез приложения с административната преписка CD-R
по делото/. От представените електронни документи се установява, че подписалите
ги лица са имали валидни електронни подписи. С оглед на изложеното съдът
приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като
техни издатели и съответно не са налице основания да се считат за нищожни.
Оспореният
ревизионен акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК във връзка с чл.3,
ал.2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги
форма и при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният
Ревизионен доклад, е неразделна част от него.
Не
се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения
на административнопроизводствените правила в хода на проведеното ревизионно
производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК. РД е
съставен от ревизиращите органи на 16.02.2021 год., в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. РД съдържа предвидените в чл.117, ал.2 от ДОПК реквизити, при прилагане
на събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Спазен е и
срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт. Тук е мястото
да се посочи, че възраженията на жалбоподателя за немотивираност, а от там и
необоснованост на решението на горестоящия орган, са неотносими към предмета на
делото, доколкото съгласно чл.156 от ДОПК на съдебен контрол подлежи
ревизионния акт, а не решението на решаващия орган. Именно законосъобразността
на РА е обект на изследване от съда и евентуалната липса на мотиви в
потвърждаващото го решение на горестоящия орган не е основание за
незаконосъобразност на първоначалния акт. Още повече, че в решението си
директорът на дирекция ОДОП е изложил мотиви по наведените пред него
възражения. Обстоятелството, че оспорващият не е доволен от анализа на
доказателствата и формираните фактически и прави изводи, не може да обуслови обратен
извод. Изтъкнатите доводи по-скоро касаят събирането и преценката на
доказателствата, и в тази връзка имат отношение към материалната
законосъобразност на акта, като предвид правомощията на съда като инстанция по
същество, ще бъдат обсъдени по-долу.
Относно
съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон:
Съобразявайки разпоредбата на чл.156, изр.
първо във връзка с чл.156, ал.3 от ДОПК се констатира, че основният
административноправен спор между страните касае частта от РА по отношение
намаления размер на декларираната от дружеството данъчна загуба за 2016 год.,
2017 год., и 2018 год., съответно с 56 618.37 лв., 5 449.38 лв. и
31 954.23 лв. и допълнително установения корпоративен данък за 2019 год. в
размер от 22 514.48 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на
1 626.18 лв., т.е. извършеното от органите по приходите преобразуване на
счетоводния финансов резултат на дружеството в посока увеличение за 2016 год.,
2017 год., 2018 год. и 2019 год. на основание чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО във
връзка с чл.10, ал.1 от същия закон и чл.78 от ЗКПО, съответно и неговото
намаление на основание чл.54, ал.1 от ЗКПО, в т.ч. извършените корекции в
размера на декларираната данъчна загуба и непризнатото й приспадане.
За
правилното разрешаване на така повдигнатия правен спор, на първо място най-общо
следва да се посочи, че съгласно
чл.18 от ЗКПО,
данъчен финансов резултат е счетоводният финансов резултат, преобразуван по
реда на този закон.
Положителният данъчен финансов резултат е данъчна печалба, а отрицателният
данъчен финансов резултат е данъчна загуба. Данъчната основа за определяне на корпоративния
данък е данъчната печалба. Според чл.22 от същия
закон, данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният
финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, с данъчните
постоянни разлики, данъчните временни разлики и други суми, предвидени в тази
част на закона.
Съгласно
чл.26 от ЗКПО
не се признават за данъчни цели следните счетоводни разходи: 1. разходи,
несвързани с дейността; 2. разходи, които не са документално обосновани по
смисъла на този закон.
Като документалната обоснованост е дефинирана в чл.10 от ЗКПО.
По силата на ал.1 от същата правна норма счетоводен разход се признава за
данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ
по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се
признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част
от изискуемата информация по ЗСч при условие, че за липсващата информация са
налице документи, които я удостоверяват - чл.10, ал.2 от ЗКПО.
Чл.3, ал.3 от ЗСч поставя изискването „предприятията да осъществяват текущото
счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските
операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по този
закон“. Документалната
обоснованост, като основен принцип на водене на счетоводството се изразява в
изискването за съставяне на счетоводен документ за всяка стопанска операция при
спазване на изискванията на действащото законодателство за съставяне на
документите. Съгласно чл.6, ал.1,
т.1 от ЗСч първичният счетоводен документ е носител на
информация за регистрирана за първи път стопанска операция, който следва да
съдържа реквизитите, посочени в чл.7, ал.1 от
ЗСч. В
случая, увеличаването на финансовия резултат на жалбоподателя, е правно
обоснован с нормата на чл.26, т.1
и т.2 от ЗКПО,
съгласно който не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, разходи,
несвързани с дейността и които не са документално обосновани по смисъла на този закон.
На следващо място следва да се
посочи, че общите правила на материалния данъчен закон, касаещи амортизациите
са, че с данъчно признатия размер на разходите за амортизации се намалява
финансовия резултат за данъчни цели по реда на чл.54, ал.1 от ЗКПО. Същевременно със счетоводните разходи за амортизации за този
период се увеличава финансовият резултат за данъчни цели по реда на чл.54, ал.2 от ЗКПО. На основание чл.50 от ЗКПО
понятието за данъчни дълготрайни материални активи се обвързва с изискванията
за амортизируеми дълготрайни материални активи съгласно НСС /Национални
счетоводни стандарти/. Съгласно т.3.1 от СС 16, един актив се признава и се
отчита като дълготраен материален актив, когато отговаря на три условия:
отговаря на определението за дълготраен материален актив; стойността на актива
може надеждно да се изчисли; предприятието очаква да получи икономически
изгоди, свързани с актива. Съгласно т.2 от същия счетоводен стандарт,
дълготрайни материални активи са установими нефинансови ресурси, придобити и
притежавани от предприятието, които имат натурално-веществена форма, използват
се за производство и/или доставката/продажбата на активи или услуги, за
отдаване под наем, за административни или други цели и се очаква да бъдат
използвани през повече от един отчетен период. Във връзка с последното
начислените амортизации следва да отразяват реално осъществени стопански
операции. В този смисъл липсата на документ, отразяващ вярно осъществена
стопанска операция, води и до липса на документална обоснованост на направените
разходи. Следва да се държи сметка също, че за целите на данъчното облагане от
значение е действителното осъществяване на стопанските операции, които от своя
страна следва да намерят обективно отражение в счетоводните записвания при
формиране на финансовия резултат.
Що се касае до правилото, съдържащо
се в нормата на чл.78 от ЗКПО, то същата норма гласи, че при определяне на
данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със
сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през
текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от
данъчно задълженото лице. Когато впоследствие във връзка със стопанска операция
по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и разходи, последните не
се признават за данъчни цели.
В конкретния случай по делото не е
спорно наличието на реализирани доставки и услуги, за които са издадени
съответните първични счетоводни документи, сумите по които, видно и от
заключението на вещото лице са платени от страна на жалбоподателя. Не е спорно
също и фактическото осчетоводяване на съответните суми в счетоводството на
ревизираното лице, което според експертизата е извършено правилно и в
съответствие с изискванията на приложимите закони. Спорният въпрос се свежда
единствено до това дали са законосъобразни констатациите на ревизиращия екип по
отношение извършените корекции по преобразуване на финансовия счетоводен резултата
на дружеството от гл.т. непризнаване на част от разходите за данъчни цели, а от
там и намаляването/увеличаването на счетоводния финансов резултат, респективно
намаляване на декларираната данъчна загуба, както и допълнително начисления
корпоративен данък за 2019 год.- данъчният период, през който дружеството
декларира положителен данъчен финансов резултат.
Признаването на разходите за данъчни цели е в
зависимост от наличието на легитимни разходнооправдателни документи. За
доказване на фактическото извършване на разходите, а в случая и за наличието на
отречената от проверяващите връзка с дейността на предприятието могат да
послужат документи, с които се определят не само предмета и обекта на
договореното, а и последващата реализация на стоките и услугите в и за
дейността на дружеството, от която в крайна сметка би следвало да се генерират
и съответни приходи, които да са съпоставими със сторените разходи. В своята
съвкупност тези документи от една страна следва да отговарят на изискванията за
документална обоснованост съобразно горецитираните разпоредби, относно това
кога, къде и с каква цел са направени разходите – чл.26, т.2 от ЗКПО, а от друга – следва безспорно да доказват, че
както е в случая, предоставените услуги, от които пряко произтичат отразените
разходи безспорно са свързани с основната дейност на дружеството - аргумент от
разпоредбата на чл.26, т.1 от ЗКПО. Това означава, че свързаността на разходите с
дейността на дружеството не се предполага, а следва да бъде доказана при
условията на пълно и главно доказване от дружеството. Макар в случая дейността на дружеството да е
свързана с дейности, които на пръв поглед имат връзка с предмета на сключените
договори, то самите договори, всички документи, свързани с тяхното изпълнение,
както и издадените фактури и осъществените плащания по тях, сами по себе си не
доказват разходите да са направени във връзка с независимата икономическа
дейност на „Юнивърс Файнанс“АД. Тези аргументи са относими, както по
отношение съглашенията по конкретни договори за услуги, така и за операциите по
амортизация на активи, доколкото качеството на ДМА за процесните такива се изключва
с оглед липсата на доказана връзка между тях и дейността на дружеството.
В пряка връзка с горните съждения
следва да се посочи, че в спорното съдебно производство двете страни – данъчно
задълженото лице и административният орган са равнопоставени. Те имат еднакви
възможности за извършването на процесуални действия, насочени към разкриване с
помощта на доказателствените средства на истината относно фактите, релевантни
за спорното право. Доказателствената тежест не е равнозначна на задължение да
се представят доказателства. Принципите на обективната истина и служебното
начало в съдебния административен процес, налагат съдът да основе констатациите
си за всеки факт върху наличните доказателства, без да има значение дали те са
представени от страната, която носи доказателствената тежест относно този факт,
от противната страна по административния спор, или пък са издирени служебно от
съда. При това положение, въпросът за доказателствената тежест се свежда до
последиците от недоказването. Доказателствената тежест се състои в правото и
задължението на съда да обяви за ненастъпила тази правна последица, чийто
юридически факт не е доказан. Това разбиране произтича от законоустановеното
задължение за съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или частично
ревизионния акт, като го измени в обжалваната част или отхвърли жалбата – чл.160, ал.1
от ДОПК, независимо от това дали в съдебното
производство страните са ангажирали някакви доказателства или не. Изпълнението
на това задължение от страна на съда, означава при недоказване, да се приеме,
че недоказаното не е осъществено. А щом юридическият факт не е осъществен, не
могат да настъпят последиците, които съответната материалноправна норма свързва
с неговото проявление – в конкретика, признаването на извършени разходи за
целите на данъчното облагане по ЗКПО.
В случая, нито в провелото се
ревизионно производство, нито в това по реда на чл.152 и сл. от ДОПК, нито в
съдебното производство от страна на жалбоподателя са ангажирани доказателства,
които да оборят констатациите на органите по приходите, свеждащи се най-общо до
липсата на връзка между направените разходи и дейността на дружеството и по-същественото
– липсата на съпоставимост на приходи и разходи. Да, вярно е, че услугите по
сключените с „Блек Сий Инвестмънт“АДСИЦ, „Глобал РТС“ООД, „ЛП
АРХ“ООД, „Анна апарт“ООД договори с оглед определената основна дейност на
дружеството-жалбоподател могат да бъдат отнесени към нея, но подобен извод следва
да бъде аргументиран и доказан, а не просто предполагаем.
В
случая не са налице никакви доказателства, че предоставените услуги са
допринесли до формирането на конкретни приходи за дружеството, съответно са
използвани при последващи доставки от него, свързани с основната му дейност. В
контекста на фактически установеното по делото, липсват доказателства относно
целта на наетите недвижими имоти и тяхното реално последващо експлоатиране.
Подобни доказателства липсват и по отношение на наетата „шатра тип хале“. В
случая използването на визираните движими и недвижими вещи/имоти за целите на
независимата икономическа дейност на „Юнивърс Файнанс“АД би могло да бъде реално доказана, най-малко
чрез представянето на последващи документи, свързани с организирането на
конкретни мероприятия или дейности при които са използвани ресурсите на наетите
вещи. И докато наемът на магазин и склад предполага тяхната реална експлоатация
в интерес на дейността на дружеството, т. е. примерно складирането на стоки или
др. вещи инвентар или техника, които да са във фактическо владение на
дружеството или съответно извършването на продажби, или предоставянето на
услуги, то наемът на шатра би могъл да бъде оправдан дори и с издадено
разрешение за поставяне на преместваем обект на конкретно обособено място,
каквото по делото липсва.
Що се
касае до сключените договори за проектиране, съответно предоставяне на
консултантски и посреднически услуги то те, дори и видимо присъщи за дейността
на дружеството потенциално не са способствали за създаването на доходи за
задълженото лице, а от там не са и относими към неговата основна дейност.
Липсват доказателства, че възложителят на услугите е бил свързан в последствие
със собствениците на обследваните недвижимости, с цел тяхното евентуално придобиване,
от което да се генерират в бъдеще приходи от продажба или наем, а още повече
липсват доказателства за фактическото придобиване на терени и изградените в тях
инсталации. В този смисъл не се установява, че резултатът от изпълнението на
договорите с „ЛП АРХ“ООД и „Анна апарт“ООД /приложени по делото/ под формата на
брошура и доклади, е използван по повод осъществени преки контакти или
преговори с евентуални контрагенти/клиенти на „Юнивърс Файнанс“АД. Тоест
липсват каквито и да било конкретни доказателства, че спорните по делото
разходи са действително извършени и то във връзка с дейността на дружеството и
са допринесли за формирането на стопанска печалба.
Относно констатациите на ревизиращия екип, че
климатизаторът за каравана, ремаркето-платформа и санитарните контейнери не се
използват за административни или други цели, свързани със стопанската дейност
на „Юнивърс Файнанс“АД, то същите са правилни и законосъобразни. Видно е, от
представената на л.150 от т. II
по делото справка за местонахождение на активи и място на съхранение, че
въпросният в случая климатизатор се намира в офис на дружеството в гр. Пловдив.
Само по себе си предназначението на същия не обосновава използването му нито за
целите на стопанската, нито за целите на административната дейност на
дружеството. Подобен извод следва да бъде направен и за ремаркето, което макар
и декларирано в представената справка за налични МПС /л. 30, т. II/ не може да бъде пряко
свързано по никакъв начин с икономическата дейност на ревизираното лице, а по
скоро навежда доводи в посока ползването му за лични цели, което от своя страна
изключва изначало признаването на разходи за амортизация. Подобно на горните е
и положението със санитарните контейнери, чиято пряка употреба за целите на
стопанската дейност на дружеството остава недоказана. Отделен е и въпросът за
липса на документална обоснованост на отразените счетоводни операции, имено
поради невъзможност за доказване на свързаност на активите, респективно тяхното
ползване с дейността на задълженото лице. В подкрепа констатациите на приходните органи е и
обстоятелството, че дружеството-жалбоподател не само не е ангажирало
доказателства за твърденията си в хода на ревизията, но не прояви активност и в
проведеното съдебно производство.
При
така изложеното, правилен се явява
изводът на ревизиращия екип, че спорните разходи не са доказани да са
действително извършени във връзка с дейността на „Юнивърс Файнанс“АД и с тях се
цели увеличение на общите разходи, съответно намаляване на отчетените печалби
от съответната дейност. Нарушението на изискванията за документална
обоснованост или установяването на разходи несвързани с дейността на
дружеството са основание за извършване на данъчна регулация по реда на чл.26,
т.1 и т.2 и чл.54, ал.1 от ЗКПО.
По отношение констатацията
на органите по приходите, свързана с не включването на прихода от продажба на
дружествени дялове в размер на 10 000.00 лв. се установява следното:
Жалбоподателят е извършил продажба
на дружествени дялове от капитала на „Норд ЕЛ“ООД на „Ресурс фонд“ООД за
сумата от 10 000.00 лв. в резултат на което е формирана загуба от
продажбата на финансовия актив в размер на 290 874.50 лв. От представената
главна книга за 2018 год. е видно, че дружеството е отразило въпросния приход
като кредит по сметка 723 „Приходи от операции с финансови активи“ – л.26, т.III от
делото, като същевременно същата сума е отразена по дебита на сметка 411
„Клиенти“ – л. 22, гръб, т. III от делото. В хода на
ревизията е установено, че приходът в размер на 10 000.00 лв. не е включен
в декларираните нетни приходи от продажби в декларацията по чл.92 от ЗКПО. Съгласно
заключението на СИЕ по делото стопанската операция е правилно осчетоводена,
съответно отразена в счетоводството на „Юнивърс Файнанс“АД.
Издадена е фактура за извършената продажба, която е платена от „Ресурс фонд“ ООД и е
отразена в дневниците за продажба за месец април на 2018 год. В случая обаче,
правилното счетоводно отразяване на определен приход в счетоводството на
задълженото лице не е тъждествено с действията по неговото отчитане в
съответствие с изискванията на конкретен нормативен акт – в случая ЗКПО. Съгласно
разпоредбата на чл.92 от ЗКПО данъчно задължените лица, които се облагат с
корпоративен данък, подават годишна данъчна декларация по образец за данъчния
финансов резултат и дължимия годишен корпоративен данък. Чрез тази декларация
задължените лица отчитат, както общите си приходи от продажби, така и нетните
приходи от продажби по смисъла на §1, т.11 от ДР на
ЗСч. В случая правилно, прилагайки разпоредбата на чл.78 от ЗКПО счетоводният
финансов резултат на дружеството за 2018 год. е коригиран със сумата в размер
на 10 000.00 лв. /увеличен е финансовият счетоводен резултат/,
представляващ приход от продажба на дружествени дялове от „Норд
ЕЛ“ООД, който
приход законосъобразно не е признат за данъчни цели, поради несвоевременното и
надлежно отчитане пред приходната администрация.
Правилно и законосъобразно на
основание чл.26, т.2 от ЗКПО във връзка с чл.10, ал.1 от същия закон е и
извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2019
год. в размер на 128 602.92 лв., съответно със същата сума е увеличена
декларираната първоначално данъчна печалба.
От доказателствата по делото в т. ч.
и изготвената СИЕ се установява, че през 2019 год. дружеството-жалбоподател е
осчетоводило разходи за неустойка по сключен на основание чл.19 от ЗЗД
предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот /л.117 и сл. от т. II/ в
размер на 108 000.00 лв. Същата сума е отразена по дебита на сметка 609
„Други разходи“, срещу кредитиране на сметка 498 „Други дебитори“ /главна книга
за 2019 год. – л. 312 и сл., т. II от делото/. Съгласно клаузите на
сключения с „Кепитъл Холдинг Груп“АДЦИЦ предварителен договор
/чл.19/, ако купувачът не изплати цялата сума в размер на 1 080 000
лв. до 28.02.2019 год. и забавата му продължи повече от 10 дни след тази дата,
продавачът е в правото си да развали едностранно договора и да получи неустойка
в размер на 10 % от общата продажна цена. Чрез приложени по делото заявления от
страна на „Кепитъл Холдинг Груп“АДЦИЦ от 05.03 и 12.03.2019 год. /л.115 и 116,
т.II/ се
установява, че са били налице основанията за ангажиране на клаузата на чл.19 от
договора,
като последният е развален от страна на продавача и е заявена претенцията за
заплащане на предвидената неустойка в размер на 108 000.00 лв. Съобразно
съставен на 15.03.2019 год. протокол между страните /л. 120, т. II/,
същите са договорили отлагане на дължимото плащане от страна на „Юнивърс
Файнанс“АД до 30.09.2019 год., като до тази дата продавачът няма да предприема
действия по принудително събиране на неустойката. Заявено е, че с извършване на
плащането отношенията между страните, произтичащи от сключения договор ще се
считат за окончателно уредени и приключени. Видно от приложеното по делото
банково извлечение от сметката на жалбоподателя начислената неустойка е платена
в пълен размер на 19.09.2019 год. /л.149, т. I/. Съгласно заключението
на вещото лице начислената неустойка е правилно осчетоводена, а направеният
разход е обоснован документално чрез първични счетоводни документи, визирайки
се в случая именно цитираното по-горе банково извлечение.
С оглед
мотивите в ревизионния доклад и решението на директора на дирекция ОДОП – Пловдив,
следва да се приеме, че в действителност правното основание на органите по
приходите и на решаващия орган за увеличение на финансовия резултат за 2019 год.
с посочените разходи за неустойки е чл.26, т.2 ЗКПО - документална
необоснованост на разходите по смисъла на чл.10, ал.1 ЗКПО. Като фактическо
основание е посочено липса на първични счетоводни документи по смисъла на чл.6,
ал.1 от ЗСч.
Съгласно
чл.92, ал.1, изр.1 от ЗЗД неустойката обезпечава изпълнението на задължението и
служи като обезщетение за вредите от неизпълнението, без да е нужно те да се
доказват. Задължението за неустойка в процесния случай е на основание сключен
предварителен договор по смисъла на чл.19 от ЗЗД. В случая и при липса на ангажирани от страна
на жалбоподателя различни от представените по делото доказателства е следно, че
спорните разходи са отчетени въз основа на банковото извлечение и във връзка със
сключения договор и писмените заявления на продавача. В тази връзка съдът
счита, че нито договора, нито банковото извлечение съставляват първични счетоводни
документи по смисъла на чл.6, ал.1 от ЗСч, според който първичният счетоводен
документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска
операция, който следва да съдържа реквизитите, посочени в чл.7, ал.1 от
ЗСч. При липса на първичен
счетоводен документ, разходите за неустойка се явяват документално необосновани
по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО и на основание чл.26, т.2 от ЗКПО не се
признават за данъчни цели. В този смисъл документалната необоснованост на
разходите е самостоятелно основание за преобразуване на финансовия резултат по
ЗКПО. Поради това дори и да се приеме, че задължението за неустойка в
размер на 108 000.00
лв. е безспорно установено между страните, липсата на първични
счетоводни документи по смисъла на ЗСч, препятства възможността този разход да
се признае за данъчни цели. Във връзка с това съдът не кредитира заключението на вещото
лице в тази част на изготвената от него СИЕ. Вярно е,
че чл.84 от
Правилника за прилагане на ЗДДС предвижда, че „за документирането на
неустойките и лихвите с обезщетителен характер не се издава данъчен документ, а
същите се документират с издаване на документ, удостоверяващ плащането им“.
Тази разпоредба обаче третира документирането на неустойки и други подобни
плащания на плоскостта на начисляване на ДДС и от нея може да бъде направен
извод единствено, че в тези случаи не се начислява ДДС и съответно не възниква
право на данъчен кредит, а не че не следва да се издава първичен счетоводен
документ. Напротив, плащането на неустойка представлява стопанска операция и за
нейното документиране следва да бъде издаден първичен счетоводен документ,
какъвто не е представен в хода на ревизията и в настоящото съдебно
производство.
Що се отнася до непризнатите разходи за данъчни цели в размер на
20 602.92 лв., които според заключението на СИЕ представляват заплатен
данък за придобиване на недвижим имот въз основа на постановление за възлагане
от 30.05.2018 год. на частен съдебен изпълнител, то горните аргументи за
липсата на документална обоснованост се отнасят изцяло и са приложими и за този
непризнат от органите по приходите разход. Самото плащане на данъка е извършено
на 10.09.2019 год., а неговата изискуемост е възникнала към 30.05.2018 год. В
този смисъл действителното плащането е
ирелевантно за момента на отчитане на разходите за неустойки, тъй като съгласно
принципът за текущо начисляване по чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч - разходите,
произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното
възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните
средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети за периода,
за който се отнасят, но в случая тази констатация е единствено допълнителен
аргумент в подкрепа изводите на ревизиращия екип.
Във
връзка с всичко дотук изложено следва, че извършеното от органите по приходите
преобразуване на счетоводния финансов резултат на „Юнивърс
Файнанс“ АД
за 2016 год., 2017 год., 2018 год. и 2019 год., води и до промяна в данъчния
финансов резултат по смисъла на чл.18 от ЗКПО, като отнесена към 2019 год. тази промяна е в
посока на увеличение на данъчната печалба, съответно на данъчната основа.
Поради това се явява законосъобразно допълнителното начисляване на корпоративен
данък в размер на 22 514.48 лв. съгласно чл.20 от ЗКПО.
Относно начислените лихви в РА №Р-16002420005439-091-001 от
17.03.2021 год. по отношение допълнително установения корпоративен данък, предвид факта, че
задължението за лихви е акцесорно и след като по изложените по-горе съображения
съдът счита за доказано основното задължение в посочения размер от
22 514.48 лв., се явява законосъобразно начисляването на законна лихва в
размер на 1626.18 за забава върху тази сума на основание чл.1, ал.1 от
Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания.
По
тези съображения жалбата на „Юнивърс Файнанс“ЕАД против РА №Р-16002420005439-091-001
от 17.03.2021 год., в частта му изцяло потвърдена с Решение №324 от 14.06.2021 год.
на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.
Пловдив при ЦУ на НАП се явява неоснователна.
При
този изход на спора, жалбоподателят следва да бъде осъден на основание чл.161,
ал.1 от ДОПК да заплати на ответника юрисконсултско възнаграждение в размер на
1 254.22 лева във връзка с чл.8, ал.1, т.4 от Наредба №1 от 09.07.2004 год. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Водим
от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК Старозагорският административен съд
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „Юнивърс Файнанс“ЕАД, представлявано от изпълнителния си директор С.П.П.
срещу Ревизионен акт №Р-16002420005439-091-001 от 17.03.2021 год., издаден от Г.П.Й.на
длъжност началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП – Пловдив, ИРМ – Офис – гр.
Пазарджик, възложил ревизията и К.П.Я. на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, в частта му, потвърдена с Решение №324 от
14.06.2021 год. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно намаления размер на декларираната
от дружеството данъчна загуба за 2016 год., 2017 год., и 2018 год., съответно с
56 618.37 лв., 5 449.38 лв. и 31 954.23 лв. и допълнително
установения корпоративен данък за 2019 год. в размер от 22 514.48 лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 1 626.18 лв., като неоснователна.
ОСЪЖДА
„Юнивърс Файнанс“ ЕАД, ЕИК ********* със седалище и адрес на управление с. Змейово,
Община Стара Загора, представлявано от изпълнителния си директор С.П.П., да
заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при
ЦУ на НАП сумата 1 254.22 лв. /хиляда двеста петдесет и четири лева и двадесет
и две стотинки/, представляваща юрисконсултско възнаграждение.
Решението
подлежи на касационно обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: