РЕШЕНИЕ

№387

гр.Бургас, 21.03.2022г.

В  ИМЕТО  НА НАРОДА

 

Административен съд Бургас, двадесет и първи състав, в открито заседание на 21 февруари през две хиляди двадесет и втора година в състав:

 

СЪДИЯ : Веселин Белев

 

при участието на секретаря С. Хардалова, в присъствието на прокурора …………………, като разгледа докладваното от съдия Белев а.д. № 1789 по описа на съда за 2021г. и за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството по делото се провежда по реда за оспорване на ревизионни актове – чл.156 и сл. от Данъчноосигурителния процесуален кодекс.

Съдебното производство е образувано по жалба на Смарт Билд ООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес: гр.Черноморец, съдебен адрес:***. В настоящото производство жалбоподателят се представлява от пълномощник – адвокат Р.В. ***.

Ответник по жалбата е директорът на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, който в съдебното производство се представлява от главен юрисконсулт Е.Т..

Предмет на обжалване е ревизионен акт (РА) № Р-02000*********-091-001/29.03.2021г., издаден от Василка Радева на длъжност началник сектор Ревизии, възложил ревизията, и Стефан Чакъров на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас – ръководител на ревизията, в частта, с която са установени задължения на жалбоподателя, представляващи корпоративен данък и лихви, както следва: за 2014 г. – 15 266.49 лева главница и 9 290.53 лева лихва; за 2015 г. – 7 367.90 лева главница и 3 733.57 лева лихва; за 2016 г. – 10 501.11 лева главница и 4 250.37 лева лихва; за 2017 г. – 7 085.69 лева главница и 2 151.47 лева лихва; за 2018 г. – 8 051.79 лева главница и 1 630.62 лева лихва. В обжалваната пред съда част, РА е потвърден с решение № 93/15.06.2021 г. на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП. 

В жалбата се правят доводи за незаконосъобразност на оспорената пред съда част на ревизионния акт, основани на оплаквания за неправилно приложение на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, произтичащо от неправилно възприети стойности на продадени от дружеството обекти. В тази връзка се сочи, че приходните органи не са събрали достатъчно доказателства, които да обосноват констатациите си, че обектите, предмет на изследване в производството, са продадени на цени под тяхната себестойност и това обстоятелство е останало недоказано. Изследваните сделки не са извършени и между свързани лица. Наред с това, се излагат съображения, че експертизата, въз основа на която са определени пазарни цени на продадените имоти, станали повод за определяне на задължения за корпоративен данък, е изготвена в нарушение на нормативните изисквания. В тази връзка е посочено, че вещото лице не е приложило установените в §1, т. 10 от ДР на ДОПК методи за определяне на пазарни цени, доколкото е приложен метода на сравнителната стойност, който не е посочен в цитираната разпоредба. Наред с това, се оспорват и взетите предвид от експерта аналози, като се сочи, че същите не представляват сходни обекти на продаваните – същите имат различно местоположение и различна квадратура. Изложено е още, че при изготвяне на оценката не са приложени относимите корекционни коефициенти – за местоположение, както и не е отчетено, различието в квадратурата и обстоятелството, че част от обектите са продадени преди да бъдат въведени в експлоатация. По отношение на вилните сгради, са изложени съображения, че при изготвяне на експертизата при определяне цени на земята не са ползвани съпоставими имоти, тъй като ползваните от вещото лице не са били застроени. Сочи се още, че оценките на вилите са завишени предвид, че експерта неправилно е приел, че всяко от тях се е изграждала равномерно през всяка от годините. Изложени са конкретни съображения относно част ползваните от експерта аналози. Посочено е още, че в хода на ревизията не е доказан по безспорен начин недостига на парични средства в дружеството. Оспорват се също така и констатациите, че не може да се обоснове икономическа изгода от заведения актив „инфраструктура“. Иска се съдът да отмени оспорената част от ревизионния акт. Сочат се доказателства.

В съдебно заседание представителят на жалбоподателя поддържа жалбата, като в подробни писмени бележки излага допълнителни съображения за нейната основателност. Ангажира допълнителни доказателства. Претендира присъждане на деловодни разноски, в това число и адвокатско възнаграждение, като представя списък на разноските.

Представителят на ответника оспорва жалбата като неоснователна, като се позовава на съображенията изложени в решение на директора на дирекция ОДОП Бургас. Оспорва заключението на вещото лице по допълнително изготвената съдебно-счетоводна експертиза, в частта в която е изложено, че заведената в активите на дружеството „инфраструктура“ може да бъде отнесена към два съседни имота, като фактът, че същата благоприятства ползването на единия, не обосновава начисляването на амортизации, както е сторено от жалбоподателя. Представя административната преписка. Ангажира допълнителни доказателства. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение, което да бъде изчислено съобразно Наредба № 1 върху материалния интерес по делото.

Жалбата срещу ревизионния акт е подадена от лице с правен интерес от оспорването му, в срока предвиден по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, срещу подлежащ на оспорване акт, поради което е процесуално допустима.

За да се произнесе по същество съдът взе предвид становищата на страните и събраните доказателства, при което прие от фактическа и правна страна следното.

Ревизионното производство е започнало въз основа на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000220005225-020-001/31.08.2020г. (л.665), връчена на жалбоподателя на 08.09.2020 г., изменяна със заповеди № Р-02000220005225-020-002/02.12.2020г. (л.354), връчена на жалбоподателя на 02.12.2020 г., и № Р-02000220005225-020-003/04.01.2021г. (л.213), връчена на жалбоподателя на 04.01.2021 г. Заповедта за възлагане, както и заповедите за изменението ѝ са издадени от Василка Радева на длъжност началник сектор „Ревизии“, отдел „Ревизии“ при ТД на НАП Бургас. От посочените заповеди по делото са приложени заверени преписи.

Констатациите на екипа ревизори са отразени в представен по делото заверен препис от ревизионен доклад № Р-02000220005225-092-001/26.02.2021г. В предоставения срок и на основание чл.117 ал.5 от ДОПК, ревизираното лице е подало възражение срещу ревизионния доклад.

Приложен е и препис от процесния ревизионен акт, с който е приключила ревизията, от който се установи издаването му. Актът, чиято законосъобразност е предмет на изследване в настоящото производство, установява задължения на дружеството-жалбоподател за корпоративен данък, както следва:

-  за периода 01.01.2014г.-31.12.2014г. – данък в размер на 20 080.98 лева и лихва за забава в размер на 12 220.40 лева;

-  за периода 01.01.2015г.-31.12.2015г. – 7 367.90 лева и лихва за забава в размер на 3 733.57 лева;

-  за периода 01.01.2016г.-31.12.2016г. – 10 501.11 лева и лихва за забава в размер на 4 250.37 лева;

-  за периода 01.01.2017г.-31.12.2017г. – 7 085.69 лева и лихва за забава в размер на 2 151.47 лева;

-  за периода 01.01.2018г.-31.12.2018г. – 8 592.79 лева и лихва за забава в размер на 1 740.18 лева.

Издателите на ревизионния акт са обсъдили и приели за неоснователно подаденото от задълженото лице възражение срещу ревизионния доклад.

Жалбоподателят е обжалвал ревизионния акт по административен ред. В тази връзка по делото е представен препис от решение № 93/15.06.2021 г. на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП. С решението процесният ревизионен акт е отменен в частта, с която са определени задължения за корпоративен данък, както следва: за периода 01.01.2014г.-31.12.2014г. – данък в размер на 4 814.49 лева и лихва за забава в размер на 2 929.87 лева и за периода за периода 01.01.2018г.-31.12.2018г. – данък в размер на 541.00 лева и лихва за забава в размер на 109.56 лева. В останалата част, която е предмет на съдебното производство, РА е потвърден.

По делото са представени писмени доказателства, от които се установи, че заповедта за възлагане на ревизията, ревизионния доклад и ревизионният акт са издадени от посочените в тях длъжностни лица, които надлежно са ги подписали чрез валиден квалифициран електронен подпис. Компетентността на лицата, издали актовете в хода на ревизионното производство се установява чрез представената заповеди за възлагане на правомощия № РД-360/29.06.2020 г. и № РД-7/04.01.2021 г. и двете на директора на ТД на НАП Бургас.

При така събраните доказателства и установените чрез тях факти съдът, в изпълнение на правомощията си по чл.160 ал.2 ДОПК прие, че ревизионния акт е издаден от орган по приходите, който е компетентен по смисъла на чл.119 ал.2 ДОПК, след ревизия, надлежно възложена съобразно чл.112 и чл.113 ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената от закона форма и съдържа реквизитите, изискуеми съобразно чл.120 ДОПК. Съдът не установи допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, които са довели до нарушаване правото на защита на жалбоподателя и поради това са съществени.

В хода на производството са събрани допустими доказателства и доказателствени средства, въз основа на които са формирани крайните изводи на приходните органи. В тази връзка до жалбоподателя са изпратени редица искания за представяне на писмени обяснения и писмени доказателства, като постъпилите отговори и придружаващите ги доказателства са взети предвид при постановяване на крайния акт. Наред с това, с цел изяснява на фактическата обстановка доказателства са изискани и събрани и от трети лица, а именно – З. М. П. и В. М. П., двамата съдружници в ревизираното дружество; Д. Б. Ч.; Община Созопол; В. Йорданов К.; Д. Я. Я.; С. К. Я.; „Блеском“ ЕООД, Милена Евгениева Кацарова (последната не е получила отправеното ѝ искане, респективно не е представила изисканите обяснения и доказателства). Извършено е и посещение в счетоводството на ревизираното лице, за което надлежно е изготвен протокол и са приобщени събрани доказателства. За изясняване на възникнали в производството въпроси, относно действителната продажна цена при редица извършени сделки за продажба на имоти, е изготвена и оценъчна експертиза, която на основание чл. 60 от ДОПК се явява допустимо доказателствено средство. Експертизата е възложена по установения ред и е изготвена от експерт, притежаващ необходимото образование и практически опит за целите на задачата. Наличието на данни за недостиг на средства в дружеството за осъществяване на неговата дейност и обстоятелството, че през ревизирания период са констатирани данни за продажби на недвижими имоти на цени под размера на тяхната себестойност, както и регистрираните отрицателни финансови резултати, според съда, обосновават необходимостта от извършване на експертиза, която да провери дали с извършените продажби на недвижими имоти през ревизирания период не се заобикаля данъчното законодателство, посредством деклариране на по-ниска продажна цена в изготвените нотариални актове от действителната. Възраженията в жалбата относно липса на доказателства, подкрепящи констатациите на приходните органи, както и оспорването на събраните доказателства в хода на ревизионното производство, касаят материалноправната законосъобразност на оспорения акт.

За да се произнесе по правилното приложение на материалния закон и съобразяването с целта му при издаването на ревизионния акт съдът се запозна подробно със становищата на страните, събраните по делото доказателства и като взе предвид приложимите законови разпоредби, прие за установено следното.

По отношение на Смарт Билд ООД е проведена предходна ревизия, приключили с РА № 102-*********/04.04.2012 г., с обхват задължения за ДДС за периода 04.03.2009 г. – 30.09.2011 г. и корпоративен данък за периода 01.01.2009 г. – 31.12.2010 г. В хода на съдебното производство е представена единствено извадка от изготвения ревизионен доклад, с който ревизията е приключила.

От представените с преписката доказателства – справки, писмени обяснения, строителни книжа, нотариални актове, договори за покупко-продажба и др. се установява, че през ревизирания период жалбоподателят Смарт Билд ООД е осъществявал дейност по строителство чрез възлагане, продажба и отдаване под наем на собствени недвижими имоти. Собственици на дружеството са В. М. П. и З. М. П.. Според декларираните от дружеството данни, основната му дейност е финансирана от приходи от продажби и наеми, допълнителни парични вноски от съдружници съгласно чл. 134 от ТЗ, заеми от трети лица и банков кредит.

В представена в хода на ревизията справка, както и от приложените счетоводни документи, се установява, че жалбоподателят притежава следните недвижими имоти:

-  поземлен имот с идент. ***********, находящ се в гр.Чермонорец, м. Аклади с площ 635 кв.м., ведно с правото на строеж за изграждане на жилищна сграда за сезонно ползване, придобити с нотариален акт №106, том V, peг.№ 11341, дело № 814 от 19.12.2007г., който имот е отчетен с балансова стойност 10 288 лв.;

-  поземлен имот с идент. ***********, находящ се в гр.Чермонорец, м. Аклади с площ 1821 кв.м., придобит с нотариален акт №11, том I, рег.№ 134, дело № 10 от 18.01.2013 г.,  който имот е отчетен с балансова стойност 11 718 лв.;

-  поземлен имот с идент. 81178.5.102, находящ се в гр.Чермонорец, м. Аклади с площ 2959 кв.м., придобит с нотариален акт №198, том II, рег.№ 7368, дело № 359 от 16.09.2014 г., който имот е отчетен с балансова стойност 17 546 лв.;

-  поземлен имот с идент. 07079.501.119, находящ се в гр. Бургас с площ 296 кв.м., ведно с изградената в поземления имот сграда с площ 57 кв.м. с предназначение - сграда на съобщенията, придобит с нотариален акт №145, том IV, рег.№ 11303, дело № 581 от 14.12.2017 г., който поземлен имот е отчетен с балансова стойност -119 244 лв.;

-  апартамент №3 с площ 44,16 кв.м., изграден по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ. Созопол, придобит с нотариален акт № 106, том V, рег.№ 11341, дело № 814 от 19.12.2007г., който недвижим имот е с отчетна стойност 14 257,40 лв.;

-  апартамент №13 с площ 69,79 кв.м., изграден по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ. Созопол, придобит с нотариален акт № 106, том V, рег.№ 11341, дело № 814 от 19.12.2007г., който недвижим имот е с отчетна стойност 22 506,24 лв.;

-  апартамент № Б7 с площ 48,87кв.м., изграден по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в жилищна сграда за сезонно ползване секция Б в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ, Созопол, УПИ XIV-8126, въведена в експлоатация с Удостоверение №75/09.12.2013г., издадено от главен архитект на Община Созопол,  който недвижим имот е с отчетна стойност 22 171,38 лв.;

-  апартамент № Б9 /ателие/ с площ 26,83кв.м., изграден по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в жилищна сграда за сезонно ползване секция Б в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ, Созопол, УПИ XIV-8126, въведена в експлоатация с Удостоверение №75/09.12.2013г., издадено от главен архитект на Община Созопол,  който недвижим имот е с отчетна стойност 11 939,94 лв.;

-  складово помещение в сграда А с площ 266,75 кв.м., изградено по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в жилищна сграда за сезонно ползване секция Б в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ, Созопол, УПИ XIV-8126, въведена в експлоатация с Удостоверение №75/09.12.2013г., издадено от главен архитект на Община Созопол, който недвижим имот е с отчетна стойност 131 664.15 лева;

-  складово помещение - ет.4 в сграда А с площ 73,14 кв.м, изградено по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в жилищна сграда за сезонно ползване секция Б в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ, Созопол, УПИ XIV-8126, въведена в експлоатация с Удостоверение №75/09.12.2013г., издадено от главен архитект на Община Созопол, който недвижим имот е с отчетна стойност 31 976,87 лв.;

-  помещение с площ 173,79 кв.м., изградено по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в жилищна сграда за сезонно ползване секция Б в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ, Созопол, УПИ XIV-8126, въведена в експлоатация с Удостоверение №75/09.12.2013г., издадено от главен архитект на Община Созопол, който недвижим имот е с отчетна стойност 75 981,20 лв.;

-  вилна сграда Б2 с площ 347,50 кв.м., изградена по стопански начин при строителство чрез възлагане в недвижим имот, находящ се в УПИ 11-5102 /ПИ 81178.5.102 по КК/, местност Аклади землище на гр.Черноморец, общ. Созопол, придобит с нотариален акт №198, том II, рег,№ 7368, дело № 359 от 16.09.2016 г., който имот е с отчетна стойност 186 465,00 лв.

От представена от жалбоподателя справка и приложени по делото доказателства, се установява, че през ревизирания период дружеството е закупило и в последствие продало 4 бр. МПС, както следва: Ланд Ровер Дискавъри 3 с per. № ******** – закупен на 17.05.2016 г. за сумата от 5000.00 лева (без ДДС) и продаден на 30.01.2017 г. за сумата от 833.33 лева (без ДДС); Мицубиши Паджеро с рег.№****** - закупен на 04.12.2015 г. за сумата от 500.00 лева и продаден на 01.06.2016 г. за сумата от 500.00 лева с вкл. ДДС; Нисан Патфайндър с рег.№****** - закупен на 22.05.2014 г. за сумата от 5000.00 лева (без ДДС) и продаден на 29.07.2014 г. за сумата от 5000.00 лева (без ДДС); Тойота Рав 4 с рег.№****** - продаден на 09.12.2015 г. за сумата от 1000.00 с вкл. ДДС. Декларирано е още, че дружеството притежава от 2008 г. моторна яхта Jeanneau Merry Fisher 925, с отчетна стойност от 203 918.85 лева, по отношение на който актив съобразно амортизационния план от 2016 г. не се начислява амортизация.

През ревизирания период Смарт Билд ООД е реализирало приходи от отдаване под наем на следните активи: самостоятелен обект с идент. ***********.2.13, находящ се в гр. Черноморец, м. Аклади, представляващ търговски обект, с уговорена наемна цена от 20 000 лв. с вкл. ДДС на година, с наемател „Пасифик груп 12“ ООД; получени през ревизирания период приходи в размер на 1000.00 лв. (без ДДС) от отдаване под наем на ателие (апартамент Б9);  получени през ревизирания период приходи в размер на 2600.00 лв. (с вкл. ДДС) от отдаване под наем на моторна яхта.

От приложените по делото документи, се установява, че през ревизирания период Смарт Билд ООД е закупило от Община Созопол на 14.04.2014 г. поземлен имот с идент. 81178.9.74, с площ 449 кв.м. и трайно предназначение - земеделска земя /изоставена орна нива/, находящ се в местност Аклади, гр.Черноморец, за сумата от 46 130.00 лв. Същият актив е продаден на 05.06.2017г. с нотариален акт №105, том N, рег.№3287, дело № 251 от 2017г. за сумата от 45 000.00 лв..

В хода на ревизията приходните органи са извършили анализ на движенията по сметка 152 „Дългосрочни заеми“, при което е установено, че към 01.01.2014 г. по салдото на сметката са отразени задължения за заеми към трети лица и към съдружници от извършени допълнителни парични вноски в размер на 687 955.76 лв. Констатирано е, че салдото е формирано от получен заем в размер на 50 000 лв. от Димитър Чепанов по силата на сключен договор от 20.08.2008 г. и от извършени допълнителни вноски от Веселин Петров и З.П.в общ размер на 601 826 лв.. В хода на ревизията Чепанов е посочил, че предоставения на Смарт Билд ООД заем не е върнат, като е приложил и анекси към сключения договор, съгласно които крайният срок за погасяване на задължението е 20.08.2024 г. Видно от приложените протоколи на общото събрание на Смарт Билд ООД с цел покриване на временна необходимост от парични средства съдружниците – З.П.и Веселин Петров, в периода 2010 г. – 2013 г. са извършили допълнителни вноски, както следва: Веселин Петров е извършил следните вноски- по протокол от 01.02.2011 г. – 60 000 лв.; 31.10.2011 г. – 253 955 лв.; 01.01.2012 г. – 48 756 лв.; 06.08.2012 г. – 39 060 лв.; 16.11.2012 г. – 39 040 лв.; 13.02.2013 г. – 19 500лв.; 01.06.2013 г. – 14 500 лв. (погасени през 2014 г.); 03.01.2013 г. – 13 630 лв. (погасени през 2014 г.); 05.04.2013 г. – 19 515 лв.; З.П.е извършил следните вноски- по протокол от 10.05.2010 г. – 37 000 лв.; 05.01.2011 г. – 60 000 лв.; 30.04.2013 г. – 25 000 лв.; 01.11.2013 г. – 8000 лв. (погасени през 2014 г.).

През 2015 г. дружеството е получило заем от К. Д. в размер на 200 000 лв. въз основа на договор от 10.12.2015 г., която сума е отразена за периода по кредита на сметка 152.

През 2016 г. Смарт Билд ООД е сключило договор за банков кредит на стойност 400 000 лв. (договор № BL54919/14.03.2016 г. с „Юробанк България“ АД) за изграждане на 5бр. вилни сгради в собствен имот с идент. 81178.5.102 в м. Аклади, землището на гр. Черноморец. От кредита са усвоени 296 086.36 лв. и същият е погасен още на 19.07.2016 г. Видно от приложените протоколи от проведени общи събрания на Смарт Билд ООД на датата на погасяване на кредита (19.07.2016 г.) всеки от двамата съдружници е извършил допълнителна вноска в размер на 146 550 лв. или общо 293 100 лв. Междувременно през същата година са погасени част от задълженията към Калина Джокова – в размер на 100 000 лв. Остатъкът от задълженията към Джокова (100 000 лв.) са погасени през 2017 г.

През 2018 г. са отписани част от задълженията към съдружника З.П.– в размер на 30 300 лв., като изплащането е осъществено за сметка на получени друхи приходи от дружеството (кредитиране на сметка 709 „друхи приходи“). Едновременно с това, видно от приложените протоколи за общо събрание на Смарт Билд ООД, както и данните от сметка 152 „дългосрочни заеми“, З.П.на 07.06.2018 г. е извършил допълнителна парична вноска в дружеството в размер на 16 200 лв..

В резултат на извършените записвания по сметка 152 „дългосрочни заеми“ (получени парични средства и тяхното отписване) към 31.12.2018 г. задълженията, отразени по сметката са в размер на 929 125.76 лв..

С цел изясняване произхода на средства, т.е. възможността съдружниците З.П.и Веселин Петров, да осъществят реално извършените допълнителни вноски, от същите са изискани писмени обяснения и писмени доказателства. В отговор В. П. декларира, че допълнителните вноски са извършени от средства получени в периода 2004 г. – 2013 г., както следва: получени през 2004 г. – 2008 г. дарения от В. Г. Б. /дядо/ и З. В. П. /майка/ в общ размер от 85 000 евро  (166 246 лв.); продажба на недвижими имоти по предварителен договор от 21.09.2011 г. и нотариални актове № 55/03.10.2013г. и №56/03.10.2013г., от която сочи реализирани приходи 270 000 евро; получен заем на 15.01.2011г. от „Диг 33“ ЕООД, обезпечен със запис на заповед, в размер на 60 000 лв. (възстановен с получени средства от върнати заеми от други лица); продажба на дружествени дялове в „Иси 7“ ООД по договор от 01.10.2013г. на стойност 2500 лв.

За доказване декларираните парични средства от Веселин Петров са представени договор за покупко-продажба на дружествени дялове от 01.10.2013 г. (л.484), договор за заем от „Диг 33“ ЕООД (л.485).

Относно извършената продажба на недвижими имоти е приложен предварителен договор от 21.09.2011 г. (л.479) за покупко-продажба на недвижими имот в с. Черноморец, ведно с изградената в него жилищна сграда за сумата от 270 000 евро, платима както следва: 30 000 евро към датата на подписване на договора, 130 000 евро платими до 30.09.2011 г. и 110 000 евро платима до 21.02.2013 г. (в деня на подписване на окончателния договор). По повод на извършената продажба са представени и нотариален акт № 55, том ІІІ, рег. № 7863, дело № 417 от 03.10.2013 г. (л.481) и нотариален акт № 56, том ІІІ, рег. № 7864, дело № 418 от 03.10.2013 г. (л.482), въз основа на които е извършено окончателно прехвърляне собствеността върху имотите предмет на предварителния договор от 21.09.2011 г. Общата стойност на сделката по двата нотариални акта е в размер на 254 000 лв. Съгласно обясненията на В. П. в нотариалните актове като продажна цена е посочен остатъка за доплащане по сключения предварителен договор. Поради липсата на представяне на доказателства, че сумите по предварителния договор, с изключение на тази посочена в нотариалните актове, са заплатени на Петров, приходните органи са приели, че продажната цена на имотите е именно 254 000 лв., а не тази посочена в предварителния договор.

С възражението срещу изготвения РД жалбоподателят е представил извлечения от банкова сметка ***анка АД, от която е видно, че купувачът по сключения предварителен договор от 21.09.2011 г. – Александър Кириллов, е извършил вноски, както следва: 130 000 евро на 29.09.2011 г.; 20 000 евро на 26.03.2012 г.; 19 988 евро на 15.11.2012 г.; 6 988 евро на 27.12.2012 г.; 9 988 евро на 08.02.2013 г.; 9 977 евро на 28.03.2013 г.; и 9 988 евро на 21.05.2013 г. Общата внесена сума преди датата на сключване на окончателните договори е в размер на 206 929 евро. Ревизиращият екип е приел, че така представените извлечения не обосновават извод, че реално изплатената по посочените по-горе два нотариална акт сума е тази посочена в предварителния договор, доколко самите актове съдържат различна продажна цена. Посочено е още, че от представените банкови извлечения не става ясно как са разходени постъпилите средства, поради което е отхвърлено възражението, че същите са послужили за извършване на допълнителни вноски към ревизираното лице.

От своя страна съдружникът З.П.декларира, че допълнителните вноски са извършени от средства получени в периода 2004 г. – 2013 г., както следва: получени през 2004 г. – 2008 г. дарения от В. Г. Б. /дядо/ и З. В. П. /майка/ в общ размер от 85 000 евро  (166 246 лв.); продажба на недвижим имот с нотариален акт № 107/02.06.2004 г. на стойност 8000 лв.; продажба на недвижим имот с нотариален акт № 183/21.10.2010 г. на стойност 68 454.05 лв.; продажба на ЕТ „З. Петров“ с договор от 30.06.2011 г. за сумата от 10 000 лв.; договор за потребителски кредит от 16.04.2013 г., сключен с Уникредти Кънсюмър файненсинг АД на стойност 20 000 лв.; и продажба на дружествени дялове в „Посейдон 2003“ ООД с договор от 20.07.2016 г. на стойност 2000 лв.

За доказване на декларираните парични средства от З.П.са приложени писмени доказателства, в това число договор за потребителски кредит от 16.04.2013 г. (л.517), договор за продажба на търговско предприятие от 30.06.2011 г. (л.513). Приложени са още два договора от 20.07.2016 г. за продажба на дружествени дялове в „Посейдон 2003“ ООД (л.515 и л. 516), съгласно които Петров продава своите дялове на стойност 2000 лв. на А. В. и дялове на стойност 1000 лв. на Д. А.. Представен е и препис от нотариален акт 107/02.06.2004 г. (л.510), с който Петров продава на „Посейдон 2003“ ООД недвижим имот – телчарник, с площ от 3 339 кв.м. по плана на с. Черноморец, общ. Созопол, със застроена площ от 650 кв.м., за сумата от 8000 лв. Съгласно приложен нотариален акт № 183/21.10.2010 г. (л.511) З.П.и Е. П. продават поземлен имот с площ от 324 кв.м., в гр. Черноморец, ведно с изградените в него три броя сгради, за общата сума от 68 454.05 лв.

Двамата съдружници З.П.и В. П. посочват, че през периода 2004 г. – 2008 г. са получили под формата на дарение суми в размер на 85 000 евро от В. Г. Б. (дядо) и З. В. П. (майка). От двамата са представени идентични доказателства във връзка с предоставените средства, в това число декларация (л.499) от З. П., в която същата сочи, че е била свидетел на дарението на паричните средства от В. Г. Б. и лично е дарила суми на двамата си синове. За произхода на средства за извършване на даренията са приложени нотариални актове за продажба на недвижими имоти от дарителите в периода 1999 г. – 2008 г., както следва: нотариален акт № 195/03.08.1999 г. (л.500), съгласно който 6 лица, в това число З. П., продават недвижими имот в м. Аклади, гр. Ч.за сумата от 88 857 лв.; нотариален акт № 54/05.09.2003 г. (л.501), съгласно който 4 лица, в това число З. П. и В. Г. Б., продават недвижими имот в м. Аклади за сумата от 2 200 лв.; нотариален акт № 728/2003г. (л.502), съгласно който 4 лица, в това число З. П. и В. Г. Б., продават недвижим имот за сумата от 90 000 лв.; нотариален акт № 170/27.05.2004 г. (л. 503), съгласно който повече от 20 лица, в това число З. П. и В. Г. Б., продават недвижим имот за сумата от 466 300 евро; нотариален акт № 105/11.04.2007 г. (л.505), съгласно който повече от 10 лица, в това число З. П., продават недвижим имот за сумата от 2000 лв.; нотариален акт № 106/19.12.2007 г. (л.507), съгласно който З. П. продава на Смарт Билд ООД недвижим имот в м. Аклади, с идент. *********** с площ от 635 кв.м., ведно с правото на строеж, за сумата от 10 000 лв.. Представен е и нотариален акт № 73/23.10.2015 г. (л.508), с който няколко лица, в това число З. П., продават недвижим имот за сумата от 9 900 лв., този акт е неотносим към декларираните суми, получени като дарение, доколкото и двамата съдружници сочат, че сумите са получени от тях през 2004 г. и 2008 г. Наред с това, в писмените си обяснения и З.П.и В. П. сочат, че дарените средства са съхранявани в банков сейф, като през 2011 г. са започнали да ги влагат в дейността на Смарт Билд ООД.

При анализа на събраните доказателства, приходните органи са приели, че от приложените доказателства не може да се обоснове извод, че декларираните суми като дарения действително са получени, доколкото средствата на дарителите произтичат от извършени продажби на недвижими имоти в периода от 1999 г. – 2015 г. като получените суми са разпределяни между множество наследници.  Отделно от това е установено, че З.П.е получил заем от „Селект туризъм“ ЕООД в размер на 100 000 лв. през 2007 г., както и през 2008 г. от Смарт Билд ООД е получен заем от Д. Ч. в размер на 50 000 лв., което противоречи на твърдението, че към 2011 г. (когато е започнал финансиране дейността на собственото му дружество) е разполагал с дарени средства в размер на 85 000 евро. Наред с това, е прието, че икономически нелогично е с потребителски кредит от 2013 г. да се обосновава произход на средства за вноска в значително по-голям размер (146 550 лв.) три години след предоставяне на кредита – 2016 г.

При тези данни приходните органи са достигнали до извод, че по отношение на Смарт Билд ООД е бил налице недостиг на парични средства. По същество не е оспорено реалното извършване на вноски от съдружниците в дружеството, но е изведен извод, че за същите не са представени доказателства, които да обосноват техния произход по безспорен начин.

От приложените по делото книжа – справки и нотариални актове, се установява, че през периода 2014 г. – 2018 г., ревизираното лице е осъществило продажба на 12 (дванадесет) самостоятелни обекта, находящи се в жилищни сгради за сезонно ползване секция „А“ и „Б“ в местност Аклади по плана на с.Черноморец, общ. Созопол, УПИ XIV-8126 (идент. ***********), изградени чрез строителство с възлагане във връзка с издадено разрешение за строеж № РС№ 161/17.11.2011г. и въведени в експлоатация с Удостоверение №75/09.12.2013г., издадено от главен архитект на Община Созопол, както следва:

-  Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.11 – ет. 3, ап. А11, с площ 53,50 кв.м. и прилежащи части 2,86 %, равняващи се на 9,54 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 34 177,50 лв. /без ДДС/, на М. М. П. (нотариален акт № 172/14.05.2014 г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 28 786,28 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.2.8 – ет. 3, ап. Б8, с площ 81,50 кв.м. и прилежащи части 4,20 %, равняващи се на 13,97 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от  45 844,27 лв. /без ДДС/, на Е. Б. (нотариален акт №12/09.06.2014г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 42 127,05 лв.

-  Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.10 - ет.3, ап. А10, с площ 49,70 кв.м. и прилежащи части 2,66 %, равняващи се на 8,86 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 32 550,00 лв. /без ДДС/, на Ю. В. Ш. (нотариален акт №67/08.07.2014г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 26 165,35 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.1 - ет.1, ап. А1, с площ 52,80 кв.м. и прилежащи части 2,77 %, равняващи се на 9,23 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 30 833,33 лв. /без ДДС/, на  И. И. С. и К. Х. С. (нотариален акт № 131/11.08.2014г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 27 167,38 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.7 - ет.2, ап.А7, с площ 53,60 кв.м. и прилежащи части 2,87 %, равняващи се на 9,56 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 31 732,50 лв. /без ДДС/, на  Т. А. Б. (нотариален акт №194/11.09.2014г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 27 661,42 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.8 - ет.2, ап. А8, с площ 84,30 кв.м. и прилежащи части 4,43 %, равняващи се на 14,74 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 49 759,17 лв. /без ДДС/, на Т. А. Б. (нотариален акт №194/11.09.2014г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 43 348,20 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.2.6 - ет.3, ап. Б6, с площ 55,10 кв.м. и прилежащи части 2,89 %, равняващи се на 9,64 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на стоеж върху терена, за сумата от 32 597,17 лв. /без ДДС/, на О. Т. М. (нотариален акт № 164/16.04.2015г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 28 676,24 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.3 - ет.1, ап.А3, с площ 55,30 кв.м. и прилежащи части 2,90 %, равняващи се на 9,67 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на стоеж върху терена, за сумата от 26 708,33 лв. /без ДДС/, на  А. П., М. П. и Т. К.. (нотариален акт №76/19.06.2015 г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 30 160,17 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.2.11 - ет.4, ап.Б10, с площ 40,50 кв.м. и прилежащи части 2,02 %, равняващи се на 6,74 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 28 570,00 лв. /без ДДС/, на А. П. и М. П. (нотариален акт №77/19.06.2015г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 21 347,94 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.14 - ет.4, ап.А14, с площ 56,40 кв.м, и прилежащи части 2,84 %, равняващи се на 9,47 кв.м. ид, части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 33 333,33 лв. /без ДДС/, на  В. А. В. (нотариален акт №141/24.06.2016г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 29 170,28 лв.

-   Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.13 - ет.4, ап.А13, с площ 36,90 кв.м. и прилежащи части, равняващи се на 8,04 кв.м. ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 24 200,00 лв. /без ДДС/, на  К. Х. С. и И. И. С. (нотариален акт №3/10.08.2018г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 20390,13 лв.

-  Самостоятелен обект в сграда с идент. ***********.1.16 - ет.4, обект СК2, с площ 61,30 кв.м. и прилежащи части 10 % ид. части от общите части на сградата и съответните идеални части от правото на строеж върху терена, за сумата от 30 800,00 лв. /без ДДС/, на  К. Х. С. и И. И. С.(нотариален акт №3/10.08.2018г.). Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 31172,43 лв.

От приложените по делото доказателства се установява, че през ревизирания период Смарт Билд ООД е осъществявало строителство на обект „Вилни сгради (В1, В2, В3, В4, В5) – 5 броя, ограда и басейни 5 броя“ в поземлен имот с идент. 81178.5.102, находящ се в м. Аклади, землището на гр. Черноморец, общ. Созопол (който имот е поделен на няколко УПИ, като един от новообразуваните имоти с идент. 81178.5.477 с площ от 271 кв.м. е отреден за улица), въз основа на разрешение за строеж № 158/30.11.2015 г. По отношение на строежа (в цялост) е издаден акт Образец 14 за приемане на конструкция от 04.10.2016 г. В последствие, с констативни протоколи, изготвени от служители в Община Созопол, е установен етапа на завършеност за отделните вилни сгради, както следва: с КП № 47/18.10.2016 г. е констатирано, че сградите са завършени в груб строеж – 63%; с КП № 82/27.09.2017 г. е констатирано, че вилна сграда В5 е в завършен груб строеж – 63%; с КП № 87/11.10.2017 г. е констатирано, че вилни сгради В2 и В3 са в завършен груб строеж – 63%; с КП № 52/21.06.2018 г. е констатирано, че вилна сграда В1 е в завършен груб строеж – 63%. В последствие през 2019 г. (извън периода на ревизията) са издадени удостоверения за въвеждане в експлоатация на вилни сгради В1, В3, В4 и В5. След издаване на акт образец 14 и посочените по-горе констативни протоколи, от дружеството-жалбоподател са осъществени продажби на следните вилни сгради, ведно с отредените им поземлени имоти:

-  555/2959 кв.м, идеални части от поземлен имот с идент. 81178.5.102, ведно със сграда в груб строеж с идент. 81178.5.102.4 (В4) със застроена площ 92 кв.м., брой етажи 2 - първи етаж с обща площ 113,70 кв.м. и втори етаж с обща площ - 130,90 кв.м., заедно със съответните идеални части от правото на строеж върху поземления имот - нотариален акт № 191/23.11.2016г., купувач - В. Йорданов К., за сумата от 100 000,00 лв. /без ДДС/. Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 78596,60 лв.

-  Поземлен имот с идент. 81178.5.482, с площ 499 кв.м., ведно с построената в поземления имот еднофамилна вилна сграда (В5) с идент. 81178.5.482.1, със застроена площ 99 кв.м., брой етажи - 3 и 53/271 кв.м идеални части от поземлен имот с идент. 81178.5.477 - нотариален акт №13/29.09.2017г., купувачи – Д. Я. Я. и С. К. Я., за сумата от  162 985,83 лв. /без ДДС/. Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 137063,83 лв.

-   Поземлен имот с идент. 81178.5.480, с площ 597 кв.м., ведно с построената в имота еднофамилна вилна сграда с идент. 81178.5.480.1 (В3), степен на завършеност груб строеж, със застроена площ 81 кв.м., брой етажи 3 - първи етаж с обща площ 97,20 кв.м., втори етаж с обща площ 97,40 кв.м., и трети етаж с обща площ 86,60 кв.м., и 55/271 идеални части от поземлен имот с идент. 81178.5.477 - нотариален акт №55/20.10.2017г., купувач - „Блеском“ ЕООД с ЕИК *********, за сумата от 138 537,96 лв. /без ДДС/. Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 140446,33 лв.

-   Поземлен имот с идент. 81178.5.478, с площ 501 кв.м, ведно със сграда с идент. 81178.5.478.1 (В1), завършен груб строеж, със застроена площ 110 кв.м., брой етажи 2 - първи етаж с площ 134,60 кв.м. и втори етаж с площ 140 кв.м. и 54/271 идеални части от поземлен имот с идент. 81178.5.477 - нотариален акт №162/27.07.2018г., купувач – М. Е. К., за сумата от 162 985,83 лв. /без ДДС/. Себестойността на недвижимия имот по счетоводни данни, установени в хода на ревизията е 181 710,53 лв.

При извършен анализ на осъществените от дружеството продажби на описаните имоти, приходните органи са констатирали, че част от имотите са продадени на цени, които са по-ниски от себестойността им по счетоводни данни, а именно апартамент А3 (нот.акт № 76/19.06.2015 г.), вилна къща В3 (нот.акт № 55/20.10.2017 г.), вилна къща В1 (нот.акт № 162/27.07.2018 г.), складово помещение 2 на ет. 4 (нот.акт № 3/10.08.2018 г.). Констатирано е още, че две години след продажбата на „Блеском“ ЕООД на обект В3, З. Петров, В.К. и Б. К. (последния управител и едноличен собственик на „Блеском“ ЕООД) съвместно са учредили дружество – „Бургбилд“ ООД, т.е. продавачът и купувачите на две от вилните къщи са станали свързани лица по смисъла на §1, т. 1, б. „м“ от ДОПК, от което е направен извод, че е възможно условията по сделките за извършените продажби за обекти вилни къщи В 3 и В4 да са различни от обичайните, в това число и продажната цена. От извършените проверки е установено още, че през 2011 г. дружеството е продало на Татяна Бакунина ап. 8 с площ 74.56 кв.м., находящ се в м. Аклади на цена от 1680 лв./кв.м. без ДДС, а по-късно пред 2014 г. на същия купувач са продадени два апартамента (А7 и А8) при цена за кв.м. 502.41 лв. без ДДС. Установено е още, че през 2018 г. е изповядана сделка за апартамент А9, ет. 3 с площ от 58.70 кв.м. при цена 1860 лв./кв.м. без ДДС, а пред същия период обекти апартамент А13 и складово помещение 2, от същата сграда са продадени при цена 520 лв./кв.м. без ДДС.

Като са взети предвид констатациите относно извършените продажби, както и обстоятелството, че през 2015 г. дружеството е изтеглило кредит в размер на 400 000 лв. за строежа на вилните сгради, който кредит не е изцяло усвоен и е върнат в рамките на по-малко от година, а с усвоената част е погасен кредит към трето лице (Джокова), както и обстоятелството, че за част от внесените от съдружниците парични средства под формата на допълнителни вноски липсват доказателства, приходните органи са извели извод, че собствениците на дружеството са извършили допълнителните вноски именно със средства получени от приходи от извършените продажби на имоти, които приходи не са били реално отразени в изготвените документи за сделките. Прието е, че сделките за продажба на имотите са извършени при отклонение от данъчното облагане, поради което по отношение на описаните 16 сделки са налице предпоставките на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, респективно изменение на финансовия резултат на дружеството при отразяване на реалните цени на извършените сделки. За установяване действителните условия по извършените продажби, в частност продажната цена, в хода на ревизията е възложено извършване на експертна оценка.

В заключението (л.131 и сл.) си вещото лице е посочило, че оценяваните имоти се намират в м. Аклади, която обхваща територия между строителните граници на гр. Ч.и землището на гр. Созопол, като част от нея граничи с морския бряг. Установено е, че в съседство на оценяваните имоти се намират сгради с жилищно и курортно предназначение, в това число в съседен на имот с идент. *********** (в който са изградени жилищните сгради Секция А и Секция Б) се намира вилно селище „Свети Никола“. Самият имот, в който се намират самостоятелните обекти отстои на 190-200 м. от морския бряг. Посочено е, че петте броя вилни сгради се обслужват от вътрешен път, за който е отреден имот 81178.5.477. Самите вилни сгради се намират на 1-ва и 2-ра линия от морския бряг, като същите са продадени в спетен на завършен груб строеж – 63% и издаден акт образец 14 от 04.10.2016 г.

При определяне пазарната цена на самостоятелните обекти (апартаменти), поземлените имоти и части от тях вещото лице е приложило метода на „сравнителната стойност – пазарни аналози“, като е посочило, че този метод е идентичен с предвидения в §1, т. 10, б. „а“ от ДОПК метод на „сравнимите неконтролирани цени между независими търговци“. За пазарни аналози вещото лице е ползвало вписани в Службата по вписвания – Бургас сделки в периода 2014 г. – 2018 г., по които предмет са имоти, подобни на оценяваните, разположени в същия район, и поне една от страните е търговец. При изчисляване пазарната стойност на апартаментите вещото лице е приложило коефициент за големина и е определило тегловен коефициент за всеки пазарен аналог. Относно поземлените имоти са приложени освен коефициент за големина, така и коефициент за предназначение и коефициент за застрояване, определени са и тегловни коефициенти за всеки аналог. Към експертизата са приложени (л.189 и сл.) нотариалните актове и др. (постановления на съдебен изпълнител и договори за покупко-продажба, при които една от страните е съответната община), въз основа на които са определени пазарните аналози, и от които се установяват местоположението на обектите, етажност, квадратура, предназначение, начин на трайно ползване, страни, цени на сделката, които са разпределени по следния начин: за сделки извършени през 2014 г. (апартаменти) - НА № 163/09.05.2014 г.; НА № 70/29.05.2014 г. и  постановление на ЧСИ от 10.06.2014 г.; за сделки извършени през 2015 г. (апартаменти) – НА № 23/19.01.215 г. и НА № 30/29.05.2015 г.; за сделки извършени през 2016 г. (апартаменти) – НА № 82/27.04.2016 г.; за сделки извършени през 2016 г. (поземлени имоти) – НА № 59/04.04.2016 г.; НА №170/07.07.2016 г.; НА № 91/31.10.2016 г. и НА № 40/17.11.2016 г.; за сделки извършени през 2017 г. (поземлени имоти) – договор от 25.04.2017 г.; постановление на ЧСИ от 21.07.2017 г. и договор от 03.10.2017 г.

За да определи пазарната цена на вилните сгради вещото лице е приложило метода на вещната (увеличена) стойност, който според него е идентичен с метода посочен в §1, т. 10, б. „в“ от ДОПК – метод на увеличената стойност. За да извърши оценката на строителството, вещото лице е включило всички разходи за изпълнение до достигане степен на завършеност „груб строеж“ (63%), допълнителните разходи за проект, строителен надзор, административни такси и др. За определяне строителната цена (цена на СМР) на кв.м. вещото лице е приложило еталон 09 на СЕК – еднофамилна вила на два етажа (за „стандартно“ изпълнение, вкл. печалба), а допълнителните разходи са определени на база сп. „Строителен обзор“, кн. 5/2012 г. Окончателната пазарна цена е определена на база получените стойности по посочения метод и определената цена на поземлените имоти по метода на сравнителната стойност.

В резултат е дадено заключение са определени следните пазарни цени на продадените от ревизираното лице обекти в периода 2014 г. – 2018 г.:

-                      за апартамент А11 с площ 63,04 кв.м. е определена пазарна цена – 59 068 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №172/14.05.2014г. - 24890,50 лв.);

-                      за апартамент Б8 с площ 95,47 кв.м. е определена пазарна цена – 89 455 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №12/09.06.2014г. - 43610,73 лв.);

-                      за апартамент А10 с площ 58,56 кв.м. е определена пазарна цена – 54 871 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №67/08.07.2014г. - 22321 лв.);

-                      за апартамент А1 с площ 62,03 кв.м. е определена пазарна цена - 58122 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №131/11.08.2014г. – 27 288,67 лв.);

-                      за апартамент А7 с площ 63.16 кв.м. е определена пазарна цена – 59 181 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №194/11.09.2014г. - 27488,50 лв.);

-                      за апартамент А8 с площ 99,04 кв.м. е определена пазарна цена – 92 800 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №194/11.09.2014г. – 43 040,83 лв.);

-                      за апартамент Б6 с площ 64,74 кв.м. е определена пазарна цена - 59237 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №164/16.04.2015г. - 26639,83 лв.);

-                      за апартамент А-3 с площ 64,97 кв.м. е определена пазарна цена - 59448 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №76/19.06.2015г. - 32739,67 лв.);

-                      за апартамент Б-10 с площ 47,24 кв.м. е определена пазарна цена - 43225 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №77/19.06.2015г. - 14655,00 лв.);

-                      за апартамент А-14 с площ 65,87 кв.м. е определена пазарна цена - 55726 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №141/24.06.2016г. -22392,67 лв.);

-                      за вилна сграда (В4) с РЗП - 244,40 кв.м., вкл. ид.ч. от поземлен имот, е определена пазарна цена – 160 373 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №191/23.11.2016г. - 60373,00 лв.);

-                      за вилна сграда (В5) с РЗП - 355,80 кв.м., вкл. ид.ч. от поземлен имот, е определена пазарна цена - 174048 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №13/29.09.2017г. - 11062,17 лв.);

-                      за вилна сграда (В3) с РЗП - 309,90 кв.м., вкл. ид.ч. от поземлен имот, е определена пазарна цена - 192761 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №55/20.10.2017г. – 54223.00 лв.);

-                      за вилна сграда (В1) с РЗП - 274,60 кв.м., вкл. ид.ч. от поземлен имот, е определена пазарна цена - 207865 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №162/27.07.2018г. - 44879,17 лв.);

-                      за апартамент А-13 с площ 44,94 кв.м. е определена пазарна цена - 39907 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №3/10.08.2018г. - 15707,00 лв.);

-                      за апартамент складово помещение 2 ет.4 с площ 61,30 кв.м. е определена пазарна цена - 46282 лв. без ДДС (разлика с цената по НА №3/10.08.2018г. – 15 482.00 лв.).

Констатирано е още, от представените данъчни и счетоводни амортизационни планове и инвентаризационни описи за периода 01.01.2014 - 31.12.2018г., че ревизираното лице е завело в сметка 209 „други ДМА“ и под инвентарен номер 000004 – актив „инфраструктура“ с отчетна стойност 80458,03 лв. По отношение на актива в данъчния амортизационен план е определена категория VІІ - всички останали амортизируеми активи и е определена годишна данъчна амортизационна норма 15 %, респективно са начислени амортизации, както следва: за 2014 г. – 12209.56 лв., за 2015 г. – 12279.96 лв., за 2016 г. – 12279.96 лв., за 2017 г. – 12279.96 лв. и за 2018 г. – 3228.02 лв. Начислените амортизации са намерили отражение в счетоводния финансов резултат на дружеството за съответната години. За установяване натурално-веществената форма на актива „инфраструктура“ и черпената икономическа изгода от него, от ревизираното дружество с ИПДПОЗЛ №Р-02000220005225-040-003/11.12.2020 г. са изискани всички първични счетоводни документи, на база на които е извършен счетоводния запис, както и счетоводни справки относно това, как е формирана стойността му. В отговор от дружеството е посочено, че се затруднява да представи изисканите документи - фактури от доставчици по изграждане на алеи и други подобрения върху терена. Приходните органи са приели, че заведеният актив „инфраструктура“ не води до икономическа изгода за дружеството, поради което на чл. 59 от ЗКПО начислената амортизация не е призната за ревизирания период и с начислените стойности е намален счетоводния финансов резултат на дружеството.

В резултат на изложените констатации и на основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО приходните органи са приели, че данъчният финансов резултат на Смарт Билд ООД за ревизираните периоди следва да бъде увеличен със сумата представляваща разликата между цената, посочена в нотариалните актове за продажба на имотите и отразена като приход в счетоводството на дружеството и пазарната цена определена от вещото лице за същите имоти, както следва: за 2014 г. – със сумата от 188 600.23 лв., за 2015 г. – 74 034.50 лв., за 2016 г. – 82 765.67 лв., за 2017 г. – 65 285.17 лв., и за 2018 г. – 76 068.17 лв. Наред с това, е прието, че данъчният финансов резултат на дружеството следва да бъде увеличен и с размера на отразените в счетоводния резултат данъчни амортизации за заведения в дружеството актив „инфраструктура“, а именно със следните стойности: за 2014 г. – 12209.56 лв., за 2015 г. – 12279.96 лв., за 2016 г. – 12279.96 лв., за 2017 г. – 12279.96 лв. и за 2018 г. – 3228.02 лв. В резултат с оспорения ревизионен акт, на основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО и чл. 59 от ЗКПО, е извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството за ревизирания период, въз основа на което са определени задължения за корпоративен данък и лихва за забавено плащане, определена на основание чл.175, ал.1 от ДОПК, както следва:

-         за периода 01.01.2014г.-31.12.2014г. – е определен годишен данъчен резултат (печалба) в размер на 203 848.11 лв., и след приспадане на внесени авансови вноски е определен данък в размер на 20 080.98 лв. и лихва за забава в размер на 12 220.40 лв.;

-         за периода 01.01.2015г.-31.12.2015г. – е определен годишен данъчен резултат (печалба/загуба) в размер на 73 678.95 лв., въз основа на който е определен корпоративен данък в размер на 7 367.90 лв. и лихва за забава в размер на 3 733.57 лв.;

-         за периода 01.01.2016г.-31.12.2016г. – е определен годишен данъчен резултат (печалба/загуба) в размер на 105 011.11 лв., въз основа на който е определен корпоративен данък в размер на 10 501.11 лв. и лихва за забава в размер на 4 250.37 лв.;

-         за периода 01.01.2017г.-31.12.2017г. – е определен годишен данъчен резултат (печалба/загуба) в размер на 70 856.89 лв., въз основа на който е определен корпоративен данък в размер на 7 085.69 лв. и лихва за забава в размер на 2 151.47 лв.;

-         за периода 01.01.2018г.-31.12.2018г. – е определен годишен данъчен резултат (печалба) в размер на 85 927.90 лв., въз основа на който е определен корпоративен данък в размер на 8 592.79 лв. и лихва за забава в размер на 1 740.18 лв..

Констатациите, както и основанията за определяне на задължения за корпоративен данък в ревизионния акт са изцяло потвърдени в решение № 93/15.06.2021 г. на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, в това число е отхвърлено и възражението на жалбоподателя за изтекла давност на определените задължения за 2014 г. При анализ на събраните в хода на ревизията доказателства, в частност изготвената оценителна експертиза, решаващият орган е констатирал, че вещото лице е допуснало техническа грешка при определяне цената за 1 кв.м. по отношение на един от ползваните пазарни аналози за 2014 г., а именно постановление за възлагане по реда на ГПК от ЧСИ от 10.06.2014 г. Допусната грешка се изразява в това, че при определяне квадратурата на имота предмет на посоченото възлагане не е включена площта на прилежащата тераса, което е довело до неправилно изчисляване на цена за 1 кв.м. В тази връзка решаващият орган е изчислил, че площта на обекта по разглеждания аналог е 69.41 кв.м. /48.53 кв.м. площ на обекта и 20.08 кв.м. площ на тераса/, което при обявена продажна цена от 46 452.00 лв. без ДДС, води до резултат – цена за 1 кв.м. от 669.24 лв. При съобразяване останалите данни от изчисленията на експерта, решаващият орган е преизчислил пазарната цена за 2014 г. в размер на 827.90 лв. за 1 кв.м., респективно е установена продажна цена на имотите по сделките реализирани през 2014 г. в общ размер на 140 455.33 лв., т.е. с 48 144.90 лв. по-малко от разликата установена с РА /в размер на 188 600.23 лв./. При тези съображения, решаващият орган е приел, че данъчната основа по РА за 2014 г. следва да се намали със сумата от 48 144.90 лв. Съответно е преизчислил задълженията за корпоративен данък за 2014 г., в резултат на което е отменил РА в частта, с която за 2014 г. е определен данък за сумата от 48 144.90 лв., а именно - данък в размер на 4 814.49 лв. и лихва в размер на 2 929.87 лв.

Решаващият орган е констатирал още, че при определяне цената на вилните сгради по метода на увеличената стойност, експертът неправилно е приел, че сградите са изграждани равномерно през годините. Посочено е, че съгласно акт за приемане на конструкция, всички вилни сгради са изградени в степен на завършеност „груп строеж“ /63%/ още към 04.10.2016 г.,поради което по отношение на всички е следвало да се приложи определената към този период цена на СМР за 1 кв.м., а именно 477.70 лв., която стойност е ползвана при извършване на оценката на вилна сграда В4. При тези съображения, решаващият орган е преизчислил, че разликата в цената за СМР за 1 кв.м. за вилна сграда В5 е 1.80 лв. и за вилна сграда В3 е 2.30 лв., която стойност е приел за пренебрежимо малка и е счел, че определената крайна цена не следва да се изменя. По отношение на вилна сграда В1 е установена разлика от 19.70 лв. цена за 1 кв.м. СМР, което е довело до необосновано завишаване на пазарната цена на сграда с 5410 лв. Прието е, че определената с РА данъчната основа за 2018 г. /периода в който е извършена продажбата на вилна сграда В1/ следва да бъде намалена със сумата от 5410 лв. /размера на необосновано завишаване на пазарната цена на вилна сграда В1/, респективно дължимият за тази сума данък се явява неправомерно начислен. При тези съображения, решаващият орган е отменил РА в частта, в която за периода 01.01.2018г.-31.12.2018г. е определен данък в размер на 541.00 лв. и лихва за забава в размер на 109.56 лв..

В хода на съдебното производство от вещото лице С.А. са извършени съдебно-счетоводна експертиза и две допълнителни съдебно-счетоводни експертизи. В заключението по основната съдебно-счетоводна експертиза вещото лице е посочило себестойността, според счетоводните данни на жалбоподателя, на продадените имоти към дата на продажбата:

-                      за апартамент А11 с площ 63,04 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 28 786.28 лв. (цена по НА №172/14.05.2014г. – 34 117.50 лв. без ДДС);

-                      за апартамент Б8 с площ 95,47 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 42 127.05 лв. (цена по НА №12/09.06.2014г. – 45 488.27 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А10 с площ 58,56 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 26 165.35 лв. (цена по НА №67/08.07.2014г. – 32 550 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А1 с площ 62,03 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 27 167.38 лв. (цена по НА №131/11.08.2014г. – 30 833.33 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А7 с площ 63.16 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 27 661.42 лв. (цена по НА №194/11.09.2014г. – 31 732.50 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А8 с площ 99,04 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 43 348.20 лв. (цена по НА №194/11.09.2014г. – 49 759.17 лв. без ДДС);

-                      за апартамент Б6 с площ 64,74 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 28 676.24 лв. (цена по НА №164/16.04.2015г. – 32 597.17 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А-3 с площ 64,97 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 30 160.17 лв. (цена по НА №76/19.06.2015г. – 26 708.33 лв. без ДДС);

-                      за апартамент Б10 с площ 47,24 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 21 347.94 лв. (цена по НА №77/19.06.2015г. – 28 570.00 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А14 с площ 65,87 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 29 170.28 лв. (цена по НА №141/24.06.2016г. -33 333.33 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В4) с РЗП - 244,40 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 78 596.60 лв. (цена по НА №191/23.11.2016г. – 100 000 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В5) с РЗП - 355,80 кв.м., и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 137 063.83 лв. (цена по НА №13/29.09.2017г. – 162 985.83 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В3) с РЗП - 309,90 кв.м., и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 140 446.33 лв. (цена по НА №55/20.10.2017г. – 138 538.00 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В1) с РЗП - 274,60 кв.м., и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 181 710.53 лв. (цена по НА №162/27.07.2018г. – 162 985.83 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А13 с площ 44,94 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 20 390.13 лв. (цена по НА №3/10.08.2018г. – 24 200.00 лв. без ДДС);

-                      за апартамент складово помещение 2 ет.4 с площ 61,30 кв.м. и съответните ид.ч. от правото на строеж е изчислена себестойност 31 172.43 лв. (цена по НА №3/10.08.2018г. – 30 800.00 лв. без ДДС).

Вещото лице сочи, че себестойността на продадените недвижими имоти е формирана от разходи, извършени през периода м.12.2015 г. до м.01.2018 г. /подробно описани в приложение към експертизата/.

Вещото лице е установило, че по отношение на ДМА „инфраструктура“ в счетоводството на дружеството са осчетоводени първични документи, отразяващи разходи по изграждането на актива в размер на 80 458.00 лв. Същите са заведени в счетоводството през периода м.10.2010 г. – м.07.2011 г. Самият актив е заведен в данъчния амортизационен план под инв.№ 000004 на 01.08.2011 г. с наименование „инфраструктура“ с данъчна амортизируема стойност – 80 458.00 лв., което отговаря на историческата цена на придобиване на актива, и годишна данъчна амортизационна норма от 15%.

В допълнителното заключение по съдебно-счетоводната експертиза вещото лице е посочило, че имот с идент. 81178.5.102, върху който са изградени процесните вилни сгради, е заприходен въз основа на НА № 359/16.09.2014 г. по смета 201 „земя“ с отчетна стойност 17 546.98 лв., каквато стойност е имал и към датата на извършване на продажбите на вилните сгради. В съдебно заседание вещото лице уточнява, че след реализиране на продажбите на вилите само част от земята е останала по баланса на дружеството.

Вещото лице е изчислило, че недвижими имоти апартамент А13 и складово помещение 2, ведно със съответните ид.ч. от правото на строеж върху терена, съобразно счетоводните данни на дружеството, имат обща себестойност в размер на 51 562.56 лв., като при продажбата им при обща цена по НА № 3/10.08.2018 г. в размер на 55 000.00 лв., печалбата от извършената сделка е в размер на 3 437.44 лв. Изчислено е още, че недвижими имот апартамент А3 и Б10, ведно със съответните ид.ч. от правото на строеж върху терена, са с обща себестойност по счетоводни данни – 51 508.11 лев, а общата продажна цена за двата имота по НА № 76/19.06.2015 г. и НА № 77/19.06.2015 г. е 55 278.33 лв. без ДДС, т.е. реализирана е печалба в размер на 3 770.22 лв.

Във второто допълнително заключение по съдебно-счетоводната експертиза вещото лице посочва, че имот с идент. 81178.5.477 с площ от 271 кв.м. представлява част от имот с идент. 81178.5.102 и е с предназначение за улица /тупик/, която обслужва вилните сгради. Имотът – улица, не е заведен като самостоятелен актив. Вещото лице сочи, че според хронологията на разходите за изграждане, както и данните, че изграждането на вилните сгради е започнало през 2015 г., то посочената улица няма общо със заведения актив „инфраструктура“ през 2011 г. със стойност 80 458.03 лв. Според вещото лице инфраструктурата може да бъде отнесена към два имота – имот с идент. ***********, в който са изградени сгради за сезонно ползване апартаментен тип /сграда А и сграда Б/, въз основа на РС № 161/17.10.2011 г., и към имот с идент. *********** /съседен на имот с идент. ***********/, в който дружеството е реализирало строителство през периода 2009 г.-2011 г. Вещото лице дава заключение, че разходите за инфраструктура имат пряка и непосредствена връзка с цялостната икономическа дейност на задълженото лице и не могат да бъдат свързани с конкретен дълготраен актив. Сочи още, че извършването на разходи е предпоставка за търсене на бъдеща икономическа изгода, представляваща възможността активът пряко или косвено да допринесе за потока от парични средства към предприятието. Според експерта за дружество, което продава недвижими имоти съществува пряк икономически интерес около имотите да бъде изградена добра инфраструктура. В тази връзка е посочено, че себестойността на изградената инфраструктура принципно се калкулирана в цената на продаваните имоти, в рамките на икономическата дейност на дружеството. Наред с това, вещото лице е установило, че жалбоподателят отдава под наем на „Пасифик груп 12“ ООД търговски обект в имот с идент. ***********.

В хода на съдебното производство, от вещото лице П.Ш., е изготвено и заключение по съдебно-оценъчна експертиза и допълнително заключение към нея. На вещото лице е поставена задача да определи пазарната стойност на продадените през периода 2014 г. – 2018 г. недвижими имоти – апартаменти и вилни сгради, по метода на увеличената стойност, като съобрази данните от заключението по съдебно-счетоводната експертиза. Вещото лице е посочило, че при определяне пазарната цена на апартаментите се извежда пазарна стойност на база производствени разходи за единица площ плюс печалба 12%, както и допълнителни разходи за проектиране, надзор, административни разходи и др. Посочено е още, че при прилагане на метода са отчитат вида на конструкцията, степен на завършеност, начин на ползване и др. По отношение на складовото помещение вещото лице е приложило коефициент 0.9. Не са начислени амортизационни разходи. Производствените разходи са определени на база данни за цена на строителна продукция за 1 кв.м. от съдебно-счетоводната експертиза. Стойността на вилните сгради е определена по еталон 09 от СЕК съобразно изменението на цените на СМР по години, на база производствени разходи за единица площ с обичайна печалба за 1 кв.м. бруто площ, отчитане на факта, че към датата на продажбите сградите са със степен на завършеност „груб строеж“ /63%/. Въз основа на тези данни вещото лице е определило стойност за 1 кв.м. продукция по години: за 2016 г. – 427.14 лв.; за 2017 г. – 441.63 лв.; за 2018 г. – 472.50 лв. Към определената стойност за единица продукция са добавени допълнителните разходи. Стойността на земята, относима към вилните сгради, е изчислена по сравнителния метод при ползване на реално сключени сделки /по три пазарни аналога за 2016 г. и 2017 г./, вписани в СВ-Бургас, и отчитане на корекционни коефициенти за територия/предназначение и големина, а за 2017 г. и коефициент за инфраструктура, приложен е и коригиращ коефициент за усвояване. Към експертизата са приложени и нотариалните актове. В резултат на приложените методи вещото лице е определило следните пазарни стойност /без ДДС/:

-                      за апартамент А11 - 34 085.10 лв. /цена по НА №172/14.05.2014г. – 34 117.50 лв. без ДДС);

-                      за апартамент Б8 – 49 974.73 лв. (цена по НА №12/09.06.2014г. – 45 488.27 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А10 - 31 018.06 лв. (цена по НА №67/08.07.2014г. – 32 550 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А1 - 32 241.95 лв. (цена по НА №131/11.08.2014г. – 30 833.33 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А7 – 32 828.67 лв. (цена по НА №194/11.09.2014г. – 31 732.50 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А8 – 51 446.33 лв. (цена по НА №194/11.09.2014г. – 49 759.17 лв. без ДДС);

-                      за апартамент Б6 – 34 010.51 лв. (цена по НА №164/16.04.2015г. – 32 597.17 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А3 – 33 779.20 лв. (цена по НА №76/19.06.2015г. – 26 708.33 лв. без ДДС);

-                      за апартамент Б10 – 25 809.10 лв. (цена по НА №77/19.06.2015г. – 28 570.00 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А14 - 35 347.16 лв. (цена по НА №141/24.06.2016г. -33 333.33 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В4) с РЗП - 244,40 кв.м., ведно с 555 кв.м. от поземления имот и съответните ид.ч. от правото на строеж – 145 954.80 лв./от които 32 056.80 лв. за поземления имот/ (цена по НА №191/23.11.2016г. – 100 000 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В5) с РЗП - 355,80 кв.м., ведно с поземлен имот с площ от 499 кв.м. и 53 кв.м. от имот с идент. 81178.5.477 и съответните ид.ч. от правото на строеж – 198 119.13 лв. /от които 30 128.16 лв. за поземления имот/ (цена по НА №13/29.09.2017г. – 162 985.83 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В3) с РЗП - 309,90 кв.м., ведно с поземлен имот с площ от 597 кв.м. и 55 кв.м. от имот с идент. 81178.5.477 и съответните ид.ч. от правото на строеж – 182 029.41 лв. /от които 35 586.16 лв. за поземления имот/ (цена по НА №55/20.10.2017г. – 138 538.00 лв. без ДДС);

-                      за вилна сграда (В1) с РЗП - 274,60 кв.м., ведно с поземлен имот с площ от 501 кв.м. и 54 кв.м. от имот с идент. 81178.5.477 и съответните ид.ч. от правото на строеж – 164 639.95 лв. /от които 30 291.90 лв. за поземления имот/ (цена по НА №162/27.07.2018г. – 162 985.83 лв. без ДДС);

-                      за апартамент А13 – 24 663.52 лв. (цена по НА №3/10.08.2018г. – 24 200.00 лв. без ДДС);

-                      за апартамент складово помещение 2 – 34 102.53 лв. (цена по НА №3/10.08.2018г. – 30 800.00 лв. без ДДС).

В съдебно заседание вещото лице уточнява, че ползваните пазарни аналози при определяне пазарната стойност на поземлените имоти не са били застроени, поради което са въведени корекционни коефициенти при определяне на цена за 1 кв.м. Посочва още, че метода на увеличената стойност се явява приложим и по отношение определянето пазарната стойност на поземлени имоти, но при условие, че е налична база за сравнение, т.е. отново се явява сравнителен метод.

Според изложеното от вещото лице в съдебно заседание, методът на увеличената стойност е приложим по отношение на оценяваните имоти. В допълнение вещото лице посочва, че при справка в СВ-Бургас е установило от прегледаните нотариални актове, че цените за имоти в територията, в която попадат и оценяваните, варират от 0.15 лв./кв.м. до 7 лв./кв.м.

При извършване на допълнителната съдебно-оценъчна експертиза вещото лице е определило пазарна стойност на земята към продадените вилни сгради и второстепенната улица, по метода на увеличената стойност и при съобразяване себестойността на земята по нотариалния акт, с който същата е закупена от дружеството. В резултат са определени следните стойности без ДДС:

-  дворно място към вилна сграда В4 с площ 555 кв.м. – 5 345 лв.;

-  дворно място към вилна сграда В5 с площ 499 кв.м. – 5 938 лв.;

-  дворно място към вилна сграда В3 с площ 597 кв.м. – 7 104 лв.;

-  дворно място към вилна сграда В1 с площ 501 кв.м. – 5 962 лв.;

-  земя- второстепенна улица с площ 207 кв.м. – 4 607 лв.

В хода на съдебното производство е разпитан и свидетеля В. Йорданов К., който е закупил от жалбоподателя вилна сграда В4. Свидетелят сочи, че е закупил къщата на груб строеж, като за собствена сметка е изградил ограда, ВиК, къщата е била и без изграден басейн. Същият посочва, че предвид етапа на строежа и тъй като е пожелал изменение на проекта, което да осъществи със собствени средства, е договорил с продавача по-ниска цена. Свидетелят заявява, че при реализиране на сделката с „Блеском“ ЕООД, чийто собственик е негов брат, вилната сграда е била в същото състояние, в което е закупил и своята. Посочва, че към момента на извършване на сделката с дружеството на брат му строителят е имал нужда от финансови средства, поради което са искали да продадат част от имотите. Относно общите дейности със З. Петров, свидетелят заявява, че две години след купуване на вилната сграда, двамата са закупили съседен имот с цел реализиране на строителство.

При така установената фактическа обстановка, съдът прави следните правни изводи:

Оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган по приходите, на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, след възложена ревизия, съгласно чл.112 и чл.113 от ДОПК, в предвидената от закона форма, съгласно чл.113 от ДОПК, и съдържа всеки един от реквизитите, посочени в чл.120 от ДОПК. В хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила при издаване на ревизионния акт, водещи до отмяната му на това основание.

В настоящия случай ревизиращите са приели, че финансовият резултат на дружеството следва да бъде преобразуван на основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО с разликата между пазарните цени на продадени през ревизирания период недвижими имоти по нотариален акт и пазарните цени установени с извършената в хода на ревизията оценка, както и на основание чл. 59 от ЗКПО от финансовия резултат да бъдат отписани начислените данъчни амортизации за дълготраен материален актив, заведен в дружеството като „инфраструктура“.

Съдът намира констатациите на приходните органи, че през ревизирания период жалбоподателят е осъществил сделки /продажба на 16 недвижими имота/ в отклонение от данъчното облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, за обосновани и законосъобразни. Съгласно нормата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.

За да обосноват приложението на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО приходните органи са извели доводи, че през ревизирания период от жалбоподателя са реализирани продажби на недвижими имоти под тяхната себестойност и на цени значително по-ниски от установените пазарни цени по изготвената в хода на ревизията експертна оценка. Като допълнителни мотиви са изложени и констатации, че дружеството е имало постоянен недостиг на парични средства и са декларирани отрицателни финансови резултати.

Приходните органи са констатирали, че през периода 2014 г. – 2018 г. дружеството е извършило продажби на имоти на цени по нотариален акт, които са по-ниски от осчетоводената себестойност на обектите. Подобни данни дава и изготвената по делото съдебно-счетоводна експертиза, при която вещото лице е установило, че: апартамент А3 е продаден за сумата от 26 708.33 лв., при себестойност на обекта 30 160.17 лв.; вилна сграда (В3) е продадена за сумата от 138 538.00 лв., при себестойност на обекта 140 446.33 лв.; вилна сграда (В1) е продадена за сумата от 162 985.83 лв., при себестойност на обекта 181 710.53 лв.; апартамент складово помещение 2 ет. 4 е продаден за сумата от 30 800.00 лв., при себестойност на обекта 31 172.43 лв. Действително при изготвяне на допълнителното заключение вещото лице е изчислило, че при разглеждане на обща продажна стойност по нотариален акт и обща себестойност на обекти, продадени с един и същи акт или на едни и същи лица, а именно обект А13 и складово помещение 2 – продадени с НА № 3/10.08.2018 г. и апартамент А3 и Б10 – продадени с два последователни нотариални акта на едно и също лице, се установява положителен резултат, т.е. печалба, която следва да се отнесе и към имотите, продадени под себестойността им при отделното им разглеждане. Същевременно обаче се констатира, че дружеството е продавало идентични обекти при драстично различни цени за кв.м. - през 2011 г. е продало Т. Б. ап. 8 с площ 74.56 кв.м., находящ се в м. Аклади на цена от 1680 лв./кв.м. без ДДС, а по-късно пред 2014 г. на същия купувач са продадени два апартамента (А7 и А8) при цена за кв.м. 502.41 лв. без ДДС; през 2018 г. е изповядана сделка за апартамент А9, ет. 3 с площ от 58.70 кв.м. при цена 1860 лв./кв.м. без ДДС, а през същия период обекти апартамент А13 и складово помещение 2, от същата сграда са продадени при цена 520 лв./кв.м. без ДДС. От изложеното следва извод, че дружеството е извършвало продажби при различни стойности за кв.м., както и е продало две от вилните сгради при цена по-ниска от себестойността им.

Междувременно, на Смарт Билд ООД е предоставен банков кредит в размер на 400 000 лв., именно за изграждане на петте вилни сгради. Този кредит обаче не е усвоен изцяло от жалбоподателя, а усвоената част е погасена малко след отпускането му. Следователно дружеството е получило средства, с които да осъществи плануваното строителство, но не е реализирало същите. В тази връзка, съдът не може да кредитира показанията на свидетеля К., че поради необходимост от средства за доизграждане на вилните сгради жалбоподателят е продавал собствените си имоти на цени под тяхната себестойност, доколкото действията на дружеството са в противовес с тези твърдения. Наред с това през същия период дружеството е върнало и заем в размер на 200 000 лв. на К. Д., като не е ясно от къде са постъпили средствата за неговото връщане. Погасяването на кредита от своя страна е извършено от направени от съдружниците допълнителни парични вноски в размер на 146 550 лв. за всеки един от двамата съдружници. Необходимостта от извършване на допълнителни парични вноски от съдружниците от своя страна е индикация, че дружеството има финансови затруднения. Същевременно обаче същото не усвоява изцяло предоставения му банков кредит, връща същия и погасява получен заем, като продължава и процеса по строителство на вилните сгради. Посоченото води до извод, че дружеството е разполагало с финансови средства, с които да обезпечи дейността си, но същевременно, изцяло лишено от житейска и икономическа логика, е продавало собствените си имоти на цени с изключително ниска надценка, дори на загуба и респективно е декларирало отрицателни годишни финансови резултати.

От изготвената в хода на ревизията оценителна експертиза, се установява, че процесните недвижими имоти са продадени на цени, значително по-ниски от продажните. Посочените в нотариалните актове цени са по-ниски и от определените пазарни цени от изготвената в хода на съдебното производство съдебно-оценъчна експертиза.

Според съда при решаване на настоящия спор, следва да се вземат предвид резултатите от изготвената в хода на ревизията експертиза, доколкото при същата е приложен методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци, чрез анализ на сходни пазарни аналози. Този метод е посочен в §1, т. 10, б. а от ДР на ДОПК, като метод въз основа на който да се определят пазарни цени по сделки за целите на данъчното облагане. Действително цитираната норма предвижда, че приложим се явява и методът на увеличената стойност, по който е извършена пазарната оценка на имотите в хода на съдебното производство. Този метод обаче, според чл. 8, ал. 2 от Наредба № Н-9 от 14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени се прилага, когато е налице сходство в изпълняваните функции по контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. Предвид посоченото, този метод търси сходство при начина на реализиране/създаване на продукта /производство, методика/. В случая, при продажба на недвижими имоти не може да се установи дали сравняваните сделки са сходни по посочените показатели. От друга страна, методът на сравнимите неконтролирани цени съгласно чл. 8, ал. 1 от Наредба Н-9 се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, т.е. разглежда се самия продукт, като не се търси сметка за начина на изпълнение, целите за които е изпълнен и др. Ето защо съдът намира, че в случая метода на пазарните аналози /методът на сравнимите неконтролирани цени/ дава по-реална оценка на пазарната обстановка относно цените на недвижими имоти.

При изготвяне на експертната оценка в хода на ревизионното производство са спазени изискванията на закона. Оценителят е направил съпоставка на цени по реално сключени сделки с имоти, като са приложени съответните нотариални актове. Ползваните пазарни аналози са сходни с оценяваните обекти по местоположение /намират се в една и съща местност/, по квадратура, предназначение, като различията са отстранени посредством прилагане на корекционни коефициенти на основание чл. 11 от Наредба Н-9. При тези съображения съдът приема, че с изготвената в хода на ревизионното производство експертна оценка са определени справедливи пазарни цени за продадените от Смарт Билд ООД общо 16 бр. недвижими имоти. Действително в експертната оценка при определяне пазарната цена на апартаментите за 2016 г. е ползван само един аналог, но това не опорочава същата. В ДОПК, ЗКПО и Наредба № Н-9 не се съдържа ограничение относно броя на ползваните аналози при прилагане метода на сравнимите неконтролирани цени, поради което при установен само един пазарен аналог, същият става база за определяне на пазарна цена. Също така в закона не е въведено и изискване задължително пазарните аналози да са сделки по нотариални актове, т.е. приложими са всички реални сделки, които са вписани в службата по вписвания, в това число и сделки по които страна е съответна община или са извършени чрез възлагане от ЧСИ.

При извършване на оценката на поземлените имоти, противно на твърденията на жалбоподателя, е отчетено обстоятелството, че оценяваните имоти са застроени, като пазарната цена е коригирана с коефициент за застрояване. Допуснатите от експерта грешки при изчисляване пазарната стойност на вилните сгради са коригирани от решаващия орган. Последният правилно е приел, че всички вилни сгради към датата на продажбите са достигнали етап на завършеност „груб строеж“ съобразно изготвения акт образец 14. По отношение на тези сгради, доколкото същите представляват незавършено строителство, установяването на подходящи аналози би било значително трудно. От друга страна, при определяне на пазарната им стойност, предвид обстоятелството, че продуктът не е завършен, правилно е приложен метода на увеличената стойност, който се базира на себестойността на продукта /отчита извършените разходи за създаването му/.

Съдът констатира, че при изготвяне на оценителната експертиза в хода на ревизията, при определяне пазарната стойност на поземлените имоти към продадените вилни сгради, експертът е включил описаните в нотариалните актове площи от имот 81178.5.477, върху който е изградена улица – тупик, както следва: към вилна сграда В5 – 53 кв.м. ид.ч., към вилна сграда В3 – 55 кв.м. ид.ч. и към вилна сграда В1 – 54 кв.м. ид.ч., като за всеки един е определил и пазарна стойност въз основа на определена цена за 1 кв.м. за съответните периоди (л.136). Въпреки предназначението на имот с идент. 81178.5.477 за улица, по делото няма данни същият да е станал общинска собственост и да е проведено отчуждително производство. От друга страна, посочените идеални части са надлежно описани в нотариалните актове за продажба на съответните вилни сгради, изготвени след разделяне на имот с идент. 81178.5.102 на отделни парцели, в това число и имот с идент. 81178.5.477. При тези данни, следва, че в предмета на продажба по нотариални актове № 13/29.09.2017 г., № 55/20.10.2017 г. и № 162/27.07.2018 г. са включени и съответните идеални части от имот с идент. 81178.5.477, които са станали собственост на купувачите по сделките. Тези площи правилно са намерили отражение в изготвената оценъчна експертиза при формиране пазарната цена на поземлените имоти, респективно пазарната цена на извършените сделки за трите вилни сгради.

Установеното значително несъответствие между пазарните цени, определени с експертизата и продажните цени, вписани в изготвените нотариални актове, подкрепено от противоречивите данни за финансиране на дейността на дружеството, е достатъчна индиция, че недвижимите имоти са продадени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. При тези съображения приходните органи обосновано са приели, че на основание чл. 16, ал. 1 и чл. 78 от ЗКПО данъчната основа следва да бъде изменена, като формирания финансов резултат бъде увеличен с разликата между установената пазарна цена на имотите и цената, вписана в нотариалните актове, за всеки отделен период. Ето защо ревизионния акт в тази част се явява законосъобразен, а жалбата – неоснователна.

Съгласно чл. 48 от ЗКПО данъчни амортизируеми активи са дълготрайните материални актив. Съгласно Български счетоводен стандарт 16 ДМА имат натурално-веществена форма, използват се за производството и/или доставката/продажбата на активи или услуги, за отдаване под наем, за административни или за други цели, като се очаква да бъдат използвани през повече от един отчетен период. За да бъдат установими, следва да съществува възможност за определяне на връзката между конкретен актив и черпенето на икономическа изгода от него. Допустимо е икономическите изгоди да произтичат от комбинираното действие на няколко актива, при което изгодите не могат да се разграничат по конкретни активи. В този случай е поставено изискване за възможност активът да бъде идентифициран чрез установяване на притежание върху него от страна на предприятието и възможността същият да бъде изведен от предприятието. Данъчните амортизации на ДМА намират отражение в годишния финансов резултат на предприятията, чрез отчитане на определените с данъчния амортизационен план амортизации /чл.55 от ЗКПО/. Съгласно чл. 58, ал. 1 от ЗКПО начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация или от началото на следващия месец. В нормата на чл. 59 от ЗКПО са предвидени случаите при които се преустановява начисляването на данъчни амортизации, както и условията за това. Съгласно цитираната разпоредба начисляването на данъчни амортизации се преустановява, когато съответният актив временно не се използва (не носи икономическа изгода) през период, по-дълъг от дванадесет месеца. Начисляването се преустановява от началото на месеца, следващ месеца, през който е изтекъл срокът по изречение първо, и се възобновява от началото на месеца на връщането на актива в експлоатация. В този случай данъчният амортизируем актив не се отписва от данъчния амортизационен план.

В настоящия случай, жалбоподателят е завел в данъчния си амортизационен план ДМА с инв. № 000004 под името „инфраструктура“, за който през ревизирания период е начислявал годишни данъчни амортизации, които не са признати от приходните органи. Видно от установените от съдебно-счетоводната експертиза данни за счетоводни операции, въз основа на които е заведен процесния актив, може да се направи извод, че същият представлява изграждане на алеи /отчетени разходи за павета за настилка и др./ и др. обслужващи съоръжения /отчетени разходи за улук, водосточна тръба и др./, т.е. същият е изграден с цел да обслужва имот на дружеството чрез осигуряване и подобряване условията за ползване на изградените в имота обекти за дълъг период от време. Активът е отделно заведен в счетоводството на дружеството, което позволява негово счетоводно идентифициране. От данните по делото, в частност изготвената съдебно-счетоводна експертиза, се установява, че същият е заведен в счетоводството на дружеството по своята историческа цена – чрез отразяване на разходите за неговото изграждане. Съдът намира, че е налице и условието от актива да се черпи изгода. Това е така, доколкото облагородяването на един имот безспорно го прави по-атрактивен, което е от съществено значение при извършване на икономическа дейност с продажба на имоти. Действително сам по себе си заведеният актив не може да доведе до икономическа изгода /реализирането на приход/, доколкото е функционално обвързан с други обекти. Същият обаче по своята същност спомага останалите обекти да донесат такава.

 От изготвена съдебно-счетоводна експертиза се установява, че процесният актив е заведен в ДАП на 01.08.2011 г., т.е. преди започване на строителството на вилните сгради в имот с идент. 81178.5.102 през 2015 г. и преди започване на строежа на сгради за сезонно ползване /сграда А и сграда Б/ в имот с идент. ***********, за които разрешението за строеж е издадено на 17.11.2011 г. Вещото лице е констатирало, въз основа на предоставен предходно издаден ревизионен доклад, че през периода 2009 г. – 2011 г. от Смарт Билд ООД е извършвано строителство на жилищна сграда в УПИ ХII-8040, който имот е съседен на имот с идент. ***********. Изложеното води към извод, че активът „инфраструктура“ е реализиран при евентуално строителство в УПИ ХII-8040 с цел обслужване на имота и постройките. От данните по делото не се установява предназначението на УПИ ХІІ-8040 и извършеното в него строителство, в това число дружеството притежава ли обекти изградени в него, какво е тяхното предназначение, реализират ли се приходи. Въпреки изрично отправеното искане, жалбоподателя не е ангажирал доказателства, които да обосноват извод, че от заведения актив се реализира икономическа изгода, в какъвто и да било вариант. Съдът не споделя доводите на вещото лице, че след като активът е в съседен имот, на този в който се осъществява търговска дейност, то от него се черпи икономическа изгода. Дори да може да се направи подобен извод, то следва да се обоснове връзка между двата имота и тяхното общо ползване, което в случая не е направено от жалбоподателя. Съдът намира, че от страна на жалбоподателя не е доказано, че през ревизирания период от заведения актив „инфраструктура“ са постъпили приходи, т.е. от същия е налице икономическа изгода. С оглед на изложеното, по отношение на процесния актив са налице предпоставките на чл. 59 от ЗКПО за преустановяване на начисляването на данъчни амортизации, а именно същият не води до икономически изгоди повече от 12 месеца, а именно считано от 01.01.2014 г. Следователно и правилно с ревизионния акт е преобразуван финансовия резултат на дружеството със стойностите на отчетените амортизации за актив „инфраструктура“ през съответните периоди. Ето защо жалбата се явява неоснователна и в тази част и следва да бъде отхвърлена.

Съдът констатира, че при определяне задълженията на дружеството за корпоративен данък и лихви за забава са спазени изискванията на ЗКПО. При правилно определени данъчна основа и ставка на данъка от 10 %, правилно са определени задълженията на дружеството за съответните периоди, ведно с определените лихви за забава на основание чл. 175 от ДОПК.

С оглед на изложените съображения съдът приема, че оспореният ревизионен акт № 02000*********-091-001/29.03.2021г. се явява законосъобразен, в оспорената част, а жалбата срещу него, като неоснователна следва да бъде отхвърлена.

Предвид изхода от спора право на разноски в настоящото производство има ответника, на който следва да се присъдят разноски в общ размер на 3 009.86 лв., от които 400.00 лв. – заплатен депозит за експертиза и 2 609.86 лв. - юрисконсултско възнаграждение,  изчислен съобразно материалния интерес по делото.

Мотивиран от изложеното Административен съд Бургас

 

 

Р  Е  Ш  И  :

 

ОТХВЪРЛЯ ЖАЛБАТА на Смарт Билд ООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес: гр.Черноморец, срещу ревизионен акт № 02000*********-091-001/29.03.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, частично потвърден с решение  № 93/15.06.2021 г. на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, в частта с която на дружеството са определени задължения за корпоративен данък: за 2014 г. – 15 266.49 лева главница и 9 290.53 лева лихва; за 2015 г. – 7 367.90 лева главница и 3 733.57 лева лихва; за 2016 г. – 10 501.11 лева главница и 4 250.37 лева лихва; за 2017 г. – 7 085.69 лева главница и 2 151.47 лева лихва; за 2018 г. – 8 051.79 лева главница и 1 630.62 лева лихва.

ОСЪЖДА Смарт Билд ООД, ЕИК: *********, да заплати на ЦУ на НАП сумата от 3 009.86 лв. разноски по делото.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховен административен съд, чрез Административен съд Бургас, в 14-дневен срок от връчване на преписа.

 

 

СЪДИЯ :