Р Е
Ш Е Н
И Е
№ 260093
гр. Пловдив, 28.08.2020 г.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
ПЛОВДИВСКИЯТ РАЙОНЕН СЪД,
Наказателна
колегия, в открито съдебно заседание на 11.08.2020 г. в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ПАНАЙОТ ВЕЛЧЕВ
при участието на секретаря Магдалена Трайкова, като
разгледа докладваното от съдията АНД № 3719/2020 г. по описа на ПРС, I
наказателен състав, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда
на чл. 59 и сл. от ЗАНН
Образувано е по жалба на „ИНДУСТРИАЛЕН
ВЪЖЕН ДОСТЪП, ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ- ИРАТОС“ ООД против Наказателно постановление
№ 497702- F533892/02.03.2020, издадено
от ****на Дирекция „Обслужване” в ТД на
НАП- П., с което на „ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП, ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО
МОРЕ-ИРАТОС“ООД е наложена имуществена санкция в размер на 500 лева на
основание чл. 180, ал.2, вр. чл. 180, ал.1 ЗДДС.
С жалбата и в съдебно заседание се навеждат
конкретни съображения за незаконосъобразност на НП и се моли за неговата
отмяна. Сочи се, че АУАН и НП не отговарят на законоустановените изисквания за реквизити-
чл. 42 и 57 ЗАНН. В условията на евентуалност се моли за приложение на чл. 28 ЗАНН. Не се претендират разноски.
Въззиваемата страна взема
становище за неоснователност на жалбата, като намира същата за неоснователна,
поради което иска потвърждаването на обжалваното наказателно постановление.
Жалбата е подадена в законоустановения срок, от процесуално легитимирана
страна, против акт, подлежащ на обжалване по съдебен ред, поради което се явява
процесуално допустима и подлежи на разглеждане по същество.
Съдът като се запозна с
приложените по делото доказателства, обсъди доводите изложени в жалбата и служебно
провери правилността на атакуваното постановление, намери, че са налице
основания за неговата отмяна по следните
съображения:
В конкретния случай дружеството
жалбоподател е било санкционирано за това, че същото като данъчнозадълженото по
ЗДДС не е начислило ДДС в размер на 123,38 лв. по получени доставки на услуги
по чл. 82, ал.2, т.3 от ЗДДС със стойност 740.31лв. през периода 22.01.2018г.-31.01.2018г.,
когато ДЗЛ не е било регистрирано по ЗДДС, тъй като не е подало заявление за
регистрация, въпреки че е било длъжно.
При извършена проверка,
документирана с Протокол №**********/31.10.2019 г. и последваща проверка
документирана с Протокол №**********/16.12.2019г. било установено, че жалбоподателят,
като данъчнозадълженото по смисъла на чл. 3, ал.1 от ЗДДС е установено на
територията на страната, получава услуги с място на изпълнение на територията
на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по
чл. 82, ал.2 от ЗДДС.
Дружеството жалбоподател не било
подало заявление за регистрация по ЗДДС в ТД на НАП- П. в 7-дневен срок преди
датата, на която данъкът за доставката става изискуем /датата на авансовото
плащане или датата на данъчното събитие/, като данъчната основа на получената
услуга подлежи на облагане с данък.
Заявление за регистрация по ЗДДС
по реда на чл.97а, ал.1 от ЗДДС е следвало да се подаде не по късно от
17.01.2018г. включително. На 17.10.2019г. е подадено Заявление за регистрация,
на основание чл.100, ал.1 от ЗДДС с №163911902530432/17.10.2019 г. За извършеното
нарушение на чл.97а,ал.1 от ЗДДС е съставен АУАН.
„ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП,
ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ-ИРАТОС" ООД с ЕИК ********* е
регистриран на 06.11.2019г. с връчването на Акт за регистрация по ЗДДС №
160421902728420/31.10.2019г.
За данъчен период 22.01.2018г.-31.01.2018г.
задълженото лице е получило услуги с място на изпълнение на територията на
страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл.
82, ал.2. т.З от ЗДДС на стойност 740,31лв. и е изискуем ДДС в размер на 123,38лв.
Посоченият данък е изискуем от
лицето като платец по глава осма от ЗДДС, но с оглед на факта, че от момента на
възникване на задължението за подаване на заявление за регистрация, лицето е
следвало да се регистрира на основание чл. 97а, ал. 1 ЗДДС и предвид изричната
разпоредба на чл.70. ал.4 от ЗДДС, ДЗЛ няма право на данъчен кредит за
обследваните периоди.
Ако през периода 22.01.2018г.-31.01.2018г.
лицето беше регистрирано по ЗДДС за него щеше да възникне задължение за
начисляване на данъка на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС в размер на 123,38лв.,
като същото е следвало да издаде протоколи на основание чл. 117, ал.1. т.1 от ЗДДС, не по-късно от 15 дни от датата, на която данъка е станал изискуем, впише
в него вида на услугата, датата на възникване на данъчното събитие по
доставката, данъчната основа, ставката на данъка, основанието за начисляване на
данъка и размера на данъка и отрази в дневника за продажби за данъчен период
м.01/2018г. получените доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от
получателя по чл. 82, ал.2. т.З от ЗДДС, посочи данъчната основа и начисления
данък в справката -декларация по ЗДДС за данъчен период м.01/2019г., като
справката-декларация и дневника за продажби е следвало да подаде в ТД на НАП-П.
в срок до 14-то число на месеца, следващ съответния данъчен период, а именно до
14.02.2018 г. включително.
На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договаряне на доставката
не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен
в договорената цена.
Нарушението е извършено на 15.02.2018г.
в гр. П.. Констатирано в ТД на НАП гр. П. на 16.12.2019г. и размерът на
неначисления в срок ДДС е определен с протокол № **********/16.12.2019Г.
Въз основа на така установената
от Съда фактическа обстановка се достигна до извод, че в хода на
административно-наказателното производство има допуснати съществени нарушения
на процесуалните правила, които ограничават правото на защита на наказаното
лице да разбере защо е било санкционирано.
Съгласно чл. 42 и 57 ЗАНН
сред задължителните реквизити на АУАН и
НП са описание на фактическите признаци на нарушението и посочване на
нарушените правни норми.
АУАН
е актът в административно-наказателното производство, аналогичен на
обвинителния акт в наказателния процес, който определя предмета на вмененото
нарушение и предмета на доказване по делото.
АУАН очертава нарушението, с неговите съставомерни фактически признаци
от обективна и субективна страна, връзката между инкриминираното деяние и
лицето, сочено като нарушител и надлежната правна квалификация. Срещу тези факти и право нарушителят следва
да се брани, като гарантирането в максимална степен на правото му на защита
изисква той да бъде запознат с тях още от началото на
административно-наказателен процес, т.е. от момента на съставяне и предявяване
на АУАН (по аргумент от чл. 42, т.4 и т.5 ЗАНН, вр. чл. 40, ал.1 ЗАНН, вр. чл.
43, ал.1).
Наказателното постановление от
своя страна е властническия правораздавателен акт, издаден от компетентен
орган, с който дееца бива санкциониран за извършеното административно
нарушение. То се явява аналога в административно наказателния процес на присъдата
от общото наказателно производство. От тази му същност следва, че към неговата
форма и съдържание следва да се поставят същите завишени изисквания, както към
АУАН.
В този изричен смисъл са и
задължителните разрешения на основополагащото ППВС 1/1953, съгласно което всеки
правораздавателен акт, с който се ангажира отговорността на даден правен субект
следва задължително да съдържа пълно, точно и ясно изложение на всички
съставомерни фактически положения, които се приемат за установени, както и
приложимите към тях правни норми. Този минимум от правнорелевантна за наказания
субект информация следва да се съдържа в самия правораздавателен акт, а не да се
извлича от доказателствата по делото.
От всичко
гореизложено следва, че АУАН и НП ще отговарят на изискванията за съдържание по
смисъла на чл. 42, т.4 и 57, т.5 ЗАНН ако в тях са надлежно описани по един
небудещ никакво съмнение, както за дееца, така и за съда начин всички
съставомерни фактически признаци на вмененото нарушение (време, място на
извършване на нарушението, както и конкретни фактически действия, с които е причинен противоправния резултат).
В тази връзка в теорията
и съдебната практика е изведен следния практически критерий: АУАН и НП ще отговарят на императивните изисквания
за съдържание, ако фактите, така както са описани в тях, в случай, че се
приемат за доказани, сами по себе си сочат на съставомерно деяние по
възведената правна квалификация, без да е необходимо за преценката за
съставомерност за първи път да се установяват от съда допълнителни
обстоятелства, които не са предявени на дееца.
В обратния случай,
ако в АУАН и НП не са описани всички съставомерни фактически признаци от
субективна и обективна страна на вменения административен състав или ако за
извършване преценка дали деянието е съставомерно на съда се налага да
установява допълнителни фактически положения, които не са надлежно предявени на
дееца, НП следва безусловно да се отмени, доколкото съществено е накърнено
правото на защита на дееца да разбере кои са фактическите положения, за които
се наказва.
От съдържанието на посочените като нарушени норми на чл. 180, ал.2, във връзка с ал.1 от ЗДДС, във връзка с чл.86. ал.1 и
ал.2 от ЗДДС, вр. чл. 82, ал.2, т.3 ЗЗДС
е видно, че основният
съставомерен факт, за да възникне отговорността на жалбоподателя по ЗДДС е да
се установи, че за процесния период 22.01.2018г-
31.01.2018г. същият е получил услуги с място на изпълнение в страната, които са
облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя.
Както в АУАН, така и в НП в тази
връзка е посочен правният извод на
наказващия орган, че за процесния месец жалбоподателят е получил услуги с място
на изпълнение в страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от
получателя на обща стойност 740.31.
И в АУАН и НП, обаче е налице
пълна липса изложение на факти, от които
да се направи проверка на този правен извод. Тоест да се извърши преценка получени
ли са от дееца за процесния период услуги за сочената стойност, и ако да,
действително ли са били с място на изпълнение в страната, били ли са те
облагаеми и ДДС бил ли е дължим за начисляване от получателя, а не от
доставчика.
За да бъде Съдът в състояние да
извърши тази проверка в АУАН и НП следваше да бъдат посочени броя на
конкретните доставки, извършени от наказания субект, техния вид (с
конкретизиране на предмета на доставката) и дата на извършване. В случая нарушението
е особено съществено, предвид употребената от законодателя техника при уреждане
на режима на ДДС.
Така в чл. 9-11 ЗДДС са уредени
случаите, когато е налице доставка на услуга по смисъла на данъчното
законодателство. При липса на каквото и да е изложение на факти в АУАН и НП не става
ясно дали в конкретния случай действително са били налице доставки на услуги на
сочената стойност и дали не са били налице изключенията на чл. 10, 10а, 10б ЗДДС, в които законът макар да е налице разместване на блага приема, че
доставка за нуждите на ЗДДС изобщо не е
извършена.
При липса на изложение на каквито
и да било факти няма как да бъде проверено и дали получените доставки
действително са били облагаеми по смисъла на чл. 12 ЗЗДС и дали в зависимост от конкретния вид и предмет на
доставката тя не е с нулева ставка по смисъла на чл. 28- 37 ЗДДС или освободена доставка по смисъла на чл. 38-50 ЗДДС.
При липса на изложение на каквито
и да било факти няма как да бъде проверено и дали доставката е с място на
изпълнение в страната или в чужбина. В случая нарушението е особено съществено,
доколкото в чл. 17-24 ЗАДС са предвидени различни места на изпълнение на
доставката в зависимост от конкретния й предмет (ресторантьорски услуги,
дистанционна продажба, транспортна услуга и др.)
Няма как да бъде проверено и дали
са налице условията по чл. 82 ЗДДС акцизът да се дължи именно от получателя, а
не от доставчика съгласно общото правило на чл. 3 ЗДДС, както и дали за
конкретните доставки лицето има право на данъчен кредит, което би обусловило
приложението на съвсем различна санкционна норма-чл. 180а ЗДДС, предвиждаща
санкция в драстично по-нисък размер.
При липса на изложени факти в
АУАН и НП колко на брой, кога са извършени, и най-вече какви са били по естество
доставките, за които наказващия орган твърди, че са облагаеми- наказаното лице
е в неведение и следва да гадае какви факти следва да оборва, което положение е несъвместимо с правото му
на защита и безусловно налага отмяна на НП в тази част.
При този начин на описание на
деянието в АУАН и НП, съдът бива поставен в положение, за да провери
съставомерността му да установява на етап съдебно следствие факти, които изцяло
липсват в АУАН и НП, което е несъвместимо с контролно отменителните му правомощия
по чл. 63 ЗАНН.
В
тази насока са Решение № 600 от
10.03.2020 г. по к. адм. н. д. № 3938 / 2019 г. на XIX състав на А. съд – П., Решение
№ 595 от 10.03.2020 г. по к. адм. н. д. № 3987 / 2019 г. на XX състав на А. съд
– П., Решение № 300 от 05.02.2020 г. по к. адм. н. д. № 3687 / 2019 г. на XXIII
състав на Административен съд – П., Решение № 544 от 27.02.2020 г. по к. адм.
н. д. № 3934 / 2019 г. на XXIII състав на А. съд – П.в, Решение № 82 от 10.01.2020 г. по к. адм. н. д. № 3515 / 2019 г. на XX състав на
А. съд – П.
В случая констатираните
пороци при описания на нарушението в АУАН и НП няма как да бъдат санирани на
етап съдебно следствие, доколкото се касае не за доказателствен дефицит, а за
ненадлежно предявено обвинение, което накърнява правото на защита на наказания
субект, като този порок не е от естество да бъде отстранен чрез събиране на
допълнителни доказателства.
Следва да се отбележи
също така и че съгласно задължителната тълкувателна практика на стария върховен
съд и на ВКС, всяко установяване за първи път на етап съдебно следствие на
съставомерен факт, който до този момент не е предявен на дееца по надлежния
процесуален ред, по своята правна същност представлява съществено изменение на
обстоятелствената част на повдигнатото обвинение.
Така изрично Тълкувателно
решение № 57 от 4.XII.1984 г. по н. д. № 13/84 г., ОСНК на ВС, Тълкувателно
решение № 61 от 13.XII.1977 г. по н. д. № 60/77 г., ОСНК на ВС.
В същото време съгласно
изричния текст на разпоредбата на чл. 287 НПК отговорността на дееца може да се
ангажира в условията на съществено изменение на обстоятелствената част, само ако
е предприето надлежно изменение на обвинението по смисъла на този член.
Съгласно трайната съдебна
практика обаче, изменение на обвинението е недопустимо пред въззивната и
касационната инстанция, а доколкото производството по реда на чл. 63 от ЗАНН
има характер на въззивно такова, то института на изменение на обвинението не
може да намери приложение при оспорване на наказателни постановления пред съда,
тоест съдът не може за първи път да установи нови съставомерни фактически
положения и да реализира отговорността на дееца въз основа на тях, щом те не са
предявени до този момент на нарушителя по надлежния процесуален ред.
Така изрично Решение
№ 250 от 23.06.2015 г. по н. д. № 657 / 2015 г. на Върховен касационен съд,
Решение № 405 от 16.02.2015 г. по нак. д. № 1299/2014 г. на В.касационен съд,
От всичко гореизложено следва, че
за съда не съществува възможност да потвърди НП
въз основа на нови съставомерни фактически положения, които са разкрити
или доуточнени за първи път на етап
съдебно следствие и които не са надлежно предявени на дееца с АУАН и НП.
Да се процедира по
обратен начин означава деецът да бъде поставен в положение да разбере кои
са съставомерните фактически положения,
за които се наказва, едва от акта на
въззивната инстанция, след като наказанието вече реално му е наложено, което е
изцяло несъвместимо с правото му на защита.
Не на последно място
следва да се посочи, че ако съдът служебно установи и накаже дееца за
релевантните фактически обстоятелства, без те да са надлежно индивидуализирани
в АУАН и НП, то същият би влезнал в
непреодолимо противоречие с контролно- отменителните си правомощия в
производството по чл. 63 ЗАНН и напрактика недопустимо би иззел и встъпил в правомощията
на наказващия орган
В
тази връзка следва да се отбележи, че чл. 53, ал.2 ЗАНН допуска издаване на НП
и ако при съставяне на АУАН са допуснати нарушения на процесуалните правила,
които обаче не са ограничили съществено процесуалните права на наказваното
лице. В случая обаче констатираните пороци в съдържанието се отнасят както до
АУАН, така и до НП, поради което и чл. 53, ал.2 ЗАНН е неприложим.
Налице и още едно самостоятелно
основание да се приеме, че неописването на датата, броя и вида на доставките
през процесния месец представлява съществено нарушение на процесуалните
правила.
Не подлежи на съмнение в теорията
и практиката, че начисляването на ДДС по смисъла на чл. 86 ЗДДС е сложен
фактически състав, който включва следните 4 взаимосвързани елемента:
1. издаване
на данъчен документ, в който да се посочи данъка на отделен ред;
2.
включване размера на данъка при
определяне на резултата за съответния данъчен период в справка- декларацията по
чл. 125 ЗДДС за този данъчен период;
3.
посочване на документа по т. 1 в
дневника за продажбите за съответния данъчен период
4. подаване
на документите по т.2 и т.3 в ТД на НАП в определения за това срок за съответния
данъчен период.
За да се счита за надлежно начислен ДДС всеки един от
четирите елемента следва да е налице, като липсата на който и да било от тях
води до незавършеност на фактическия състав и липса на начислено ДДС. Доколкото обаче се касае за фактически състав
за изпълнение на едно законово задължение, то независимо дали липсват един или
няколко от елементите винаги ще е налице само едно нарушение- липса на
начисляване на ДДС, а не няколко самостоятелни нарушения.
От анализа на елементите на фактическия
състав на начисляването на ДДС следва извода, че неначисляването на ДДС за
всяка една облагаема доставка представлява самостоятелно нарушение, за което
деецът следва да понесе отделна административно-наказателна отговорност.
Действително от обстоятелството, че справките декларации и отчетните регистри
се подават веднъж месечно би могло да се поддържа, че лицето извършва 1
нарушение в рамките на един данъчен период от 1 месец, независимо колко облагаеми
доставки е извършило и по колко от тях не е начислило ДДС в рамките на данъчния
период.
Такова разсъждение обаче би било
вярно само ако се пренебрегне задължението по първия елемент от сложния
фактически състав, а именно за всяка конкретна доставка да се състави отделен
данъчен документ, в който на отделен ред да се посочи дължимото ДДС по
конкретната доставка.
Че при нарушения по чл. 180, ал.2 ЗДДС и чл. 180, ал.1 ЗДДС неначисляването на ДДС за всяка една отделна
облагаема доставка съставлява отделно, самостоятелно и независимо нарушение, за
което деецът се следва да понесе административно наказателна отговорност е и
трайната практика на Административен съд П..
В тази насока са Решение
№ 279 от 04.02.2020 г. по к. адм. н. д. № 3751 / 2019 г. на XXI състав на
Административен съд – П.,, Решение № 82 от 10.01.2020 г. по к. адм. н. д. №
3515 / 2019 г. на XX състав на Административен съд – П. Решение № 2628 от
12.12.2019 г. по к. адм. н. д. № 2976 / 2019 г. на XX състав на Административен
съд – П. Решение № 2303 от 13.11.2019 г. по к. адм. н. д. № 2833 / 2019 г. на
XXIV състав на Административен съд – П., Решение № 2616 от 12.12.2019 г. по к.
адм. н. д. № 3045 / 2019 г. на XXI състав на Административен съд – П.в,Решение
№ 2613 от 12.12.2019 г. по к. адм. н. д. № 2928 / 2019 г. на XXI състав на
Административен съд – П. ,Решение № 2564 от 10.12.2019 г. по к. адм. н. д. №
3043 / 2019 г. на XXI състав на Административен съд – П..
В
този смисъл доколкото с неначисляването на ДДС за всяка отделна доставка се
допуска отделно нарушение, то изискването на чл. 42 и чл. 57 ЗАНН за точно
описание на фактическите признаци на нарушението, включително и неговото време,
място и обстоятелства на извършване, безусловно изисква, както в АУАН, така и в
НП всяка отделна доставка, по която се твърди неправомерно да не е начислено
ДДС да се индивидуализирана по дата, съконтрахент и най-вече предмет, за да
бъде съдът в състояние да упражни контролната си дейност по отношение на
законосъобразността на НП.
Действително
би могло да се разсъждава дали редакцията на чл. 180, ал.2 ЗДДС и особения
механизъм за определяне на размера на имуществената санкция за нея не позволява
( като изключение от общия принцип на чл. 18 ЗАНН) на дееца да се налага една
обща санкция за всички облагаеми доставки за които не е начислено ДДС в рамките
на един данъчен период, доколкото при налагане на минимума от 500 лева в случай
на многобройни доставки на ниска стойност в рамките на един данъчен период би
се достигнало до несъразмерно тежка санкция. Тази потенциална възможност да се
наложи обща санкция обаче по никакъв начин не освобождава наказващия орган от
задължението надлежно да индивидуализира всяко едно самостоятелно нарушение в
рамките на данъчни период, чрез посочване датата и вида на доставката.
Предвид
този изход на спора съгласно новелата на чл. 63, ал.3 ЗАНН право на разноски би
имал жалбоподателят, но доколкото процесуалният представител изрично заяви, че
разноски не се претендират, то такива не следва да се присъждат.
Така мотивиран и на основание чл.
63, ал. 1 ЗАНН, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Наказателно постановление № 497702-
F533892/02.03.2020, издадено от ****на Дирекция „Обслужване” в ТД на НАП- П.,
с което на „ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП,
ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ-ИРАТОС“ООД е наложена имуществена санкция в размер на
500 лева на основание чл. 180, ал.2, вр. чл. 180, ал.1 ЗДДС.
Решението подлежи на
обжалване пред П. Административен съд в 14-дневен срок от получаване на
съобщението до страните за постановяването му.
РАЙОНЕН СЪДИЯ:/п/
вярно с оригинала,
М.Т.