Решение по дело №97/2019 на Административен съд - Добрич

Р Е Ш Е Н И Е

 

№  12 / 21.01.2021 г., град Добрич

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

       ДОБРИЧКИЯТ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, в открито съдебно заседание на двадесет и първи декември две хиляди и двадесета година в състав:

                                                          ПРЕДСЕДАТЕЛ :  СИЛВИЯ САНДЕВА

         

       При участието на секретаря СТОЙКА КОЛЕВА разгледа докладваното от председателя адм.д. № 97 / 2019 г. по описа на АдмС - Добрич и за да се произнесе, взе предвид следното:         

   

         Производството е по реда на чл.156, ал.1, изр. второ и сл. от ДОПК.  

       Образувано е по жалба на „С.“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от управителя Я.Г.Ж., с адрес ***, офис № 2, против РА № Р-03000818001274-091-001/19.10.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 367/14.01.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя са определени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.06 и 07.2016 г., м.04, 05, 09, 10, 11 и 12.2017 г. и м.01.2018 г. в общ размер на 93 699, 77 лева, ведно с лихви за забава в общ размер на 12 840, 66 лева, в резултат на непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците „С.“ ЕООД, „Й.М.“ ЕООД, „Н.“ ЕООД, „С.“ ЕООД, „Б.“ ЕООД и „К.Г.*“ ЕООД, както и по ЗКПО – за 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 35 028, 04 лева, ведно с лихви за забава в общ размер на 3616, 86 лева, в резултат от извършено преобразуване на финансовия резултат с непризнати разходи по фактури, издадени от доставчиците „С.“ ЕООД, „Й.М.“ ЕООД, „Н.“ ЕООД, „С.“ ЕООД и „Б.“ ЕООД. В жалбата се твърди, че констатациите и изводите на органите по приходите са неверни и недоказани, а РА е незаконосъобразен и необоснован поради противоречието му с писмените доказателства, разпоредбите на материалните данъчни закони – ЗДДС и ЗКПО, практиката на ВАС и практиката на СЕС по аналогични казуси. Счита се, че неправилно органите по приходите са приели, че представените в хода на ревизионното производство доказателства не са достатъчни да удостоверят реалното осъществяване на доставките с мотива, че жалбоподателят е извършил процесните СМР със собствен кадрови и технически потенциал. Твърди се, че изводите им за липса на доставки с получател „С.“ ЕООД е основан на формална и неправилна преценка на фактите и обстоятелствата по спора. Считат се за неотносими изложените в РД и РА аргументи, че доставчиците не са регистрирани като С.и в публичния регистър на Камарата на С.ите и имат публични задължения, както и че възложителите по обществените поръчки са декларирали, че няма да ползват подизпълнители за извършване на процесните услуги, тъй като нито едно от тези обстоятелства не доказва липса на изпълнени СМР от съответните доставчици и не е част от условията по чл.68 – чл.71 от ЗДДС за възникване и упражняване на право на данъчен кредит от „С.“ ЕООД. Твърди се, че доставчиците имат регистрация по ЗДДС, сделките, по които е начислен данък, подлежат на облагане с ДДС, с получените СМР услуги „С.“ ЕООД е осъществило последващи облагаеми доставки към възложителите на обектите, не са налице ограниченията на чл.70 от ЗДДС, дружеството притежава данъчни фактури, отговарящи на изискванията на чл.114 от ЗДДС, които са надлежно осчетоводени и включени в отчетните регистри по ЗДДС, данъкът е начислен в полза на републиканския бюджет, правото на данъчен кредит е упражнено в рамките на срока по чл.72, ал.1 от ЗДДС, поради което неправилно и незаконосъобразно органите по приходите не са признали право на приспадане на данъчен кредит. По отношение на доначисления корпоративен данък се твърди, че е определен в нарушение на ЗКПО, тъй като не е обосновано нито наличие на отчетен разход в неправилно намаление на счетоводния финансов резултат, нито нарушение на изискванията за документална обоснованост по смисъла на чл.10, във вр. чл.26, т.2 от ЗКПО. Сочи се, че резултатите от насрещните проверки на доставчиците по ЗДДС са ирелевантни за целите на облагането по ЗКПО. По изложените съображения се иска отмяна на акта относно определените с него допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО, както и присъждане на сторените разноски по делото.                           

       Ответникът по делото – директорът на дирекция “ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, изразява становище за неоснователност на жалбата по съображения, че липсват категорични доказателства за реалното извършване на спорните доставки от лицата, посочени като издатели на фактурите. Иска отхвърляне на жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес по спора.                    

       Добричкият административен съд, като взе предвид становищата на страните и след преценка на събраните по делото писмени доказателства, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Жалбата е подаден в срок, от надлежна страна, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество, е частично основателна по следните съображения :

        Предмет на проверка в настоящото производство е РА № Р-03000818001274-091-001/19.10.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 367/14.01.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя са определени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.06 и 07.2016 г., м.04, 05, 09, 10, 11 и 12.2017 г. и м.01.2018 г. в общ размер на 93 699, 77 лева, ведно с лихви за забава в общ размер на 12 840, 66 лева, в резултат на непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците „С.“ ЕООД, „Й.М.“ ЕООД, „Н.“ ЕООД, „С.“ ЕООД, „Б.“ ЕООД и „К.Г.*“ ЕООД, както и допълнителни задължения по ЗКПО за 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 35 028, 04 лева, ведно с лихви за забава в общ размер на 3616, 86 лева, в резултат от извършено преобразуване на финансовия резултат с непризнати разходи по фактури, издадени от доставчиците „С.“ ЕООД, „Й.М.“ ЕООД, „Н.“ ЕООД, „С.“ ЕООД и „Б.“ ЕООД.

          От фактическа страна се установява, че ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000818001274-020-001/02.03.2018 г., изменена със ЗИЗВР № Р-03000818001274-020-002/04.05.2018 г. и ЗИЗВР № Р-03000818001274-020-003/06.06.2018 г., с обхват на ревизията - корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2016 г. - 31.12.2017 г. и данък върху добавената стойност за периода 01.06.2016 г. – 31.07.2016 г. и за периода 01.04.2017 г. – 31.01.2018 г.

За извършената ревизия е издаден ревизионен доклад (РД) № Р-03000818001274-092-001/21.08.2018 г., връчен по електронен път на задълженото лице на 23.08.2018 г.

Срещу РД е постъпило възражение по чл. 117, ал. 5 от ДОПК вх. № 10123/08.10.2018 г., към което като доказателства са приложени извлечения от разплащателната сметка на „С.“ ЕООД в Уникредит Булбанк АД за разплащане по процесните фактури.

Ревизионното производство е приключило с издаден РА № Р-03000818001274- 091 -001/19.10.2018 г. по реда на чл. 119, ал. 2 от ДОПК.

В хода на административното производство е установено, че дейността на дружеството е извършване на С.но-монтажни работи на територията на страната. Участва като изпълнител в различни обществени поръчки за С.ство. През периода 01.06.2016 г. – 31.12.2017 г. в дружеството са назначени по трудови договори 97 С.ни работници с технически потенциал за извършване на дейността.

1. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „С.“ ЕООД, и от „Йоле Map“ ЕООД, при ревизията е установено следното:

„С.“ ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер на 20980,56 лв. за данъчен период м. 06/2016 г., в т.ч. по 6 бр. фактури с номер от 0…1/16.06.2016г. до № 0...6/30.06.2016 г. с предмет „СМР съгласно акт обр. 19“, издадени от „С.“ ЕООД, и ф.№ 030.. .69/30.06.2016 г., издадена от „Йоле Map” ЕООД и за данъчен период 07/2016г. в размер на 11492,82 лв. по 4 бр. фактури № 20.. .2/15.07.2016 г., № 20.. .3/19.07.2016 г., № 10...15/28.07.2016 г., № 10... 16/29.07.2016 г., издадени от „С.“ ЕООД.

Съгласно приложените протоколи обр. 19 посочените фактури с изключение на ф.№ 030...69/30.06.2016 г. са свързани с извършени от дружеството доставки на СМР услуги по договор от 27.01.2014 г. за цялостен ремонт на конкретно посочени стаи в общежития, собственост на СУ „Климент Охридски“, с възложител „К.Т.С.“ ООД. Предметът на ф.№030.. .69/30.06.2016 г. съгласно представен акт обр. 19 е свързан с извършени СМР услуги от „С.“ ЕООД по договор 20/17.05.2016 г. с възложител ДП „****“-****София, с предмет „Частичен ремонт приемно здание разделен пост Видбол“ по спечелена обществена поръчка от дружеството.

Извършена е насрещна проверка на доставчика „С.“ ЕООД, резултатите от която са обективирани в ПИНП № П-22221418057745-141-001/20.04.2018 г. В отговор на връчено ИПДПОЗЛ по електронен път са представени доказателства от дружеството, подробно описани на стр. 14-15 от РД. В представена обяснителна записка „С.“ ЕООД декларира, че основната му дейност е други дейности по предоставяне на работна сила, а от 06.03.2017 г. не извършва стопанска дейност и не притежава обекти – собствени или наети. При проверката е установено, че дружеството е с много кратка търговска история – регистрирано по ДОПК на 25.04.2016 г., по ЗДДС на 02.06.2016 г. и дерегистрирано по инициатива на орган по приходите на основание чл.176 от ЗДДС, считано от 06.03.2017 г. Представени са договори за С.ство от 01.06.2016 г., сключени между „С.“ ЕООД (възложител) и „С.“ ЕООД (изпълнител), с предмет „С.но-монтажни работи/ремонт/ на стаи в бл.42, вх.Б Студентски град София“ (л. 396-397) и предмет „С.но-монтажни работи /ремонт/ на стаи в бл.50, вх.А в Студентски град София“ (л. 394- 395) От приложените копия на фактури, протоколи акт обр.19 към тях и приемо-предавателни протоколи, както и извлечения от банкова сметка ***, че лицето, което се разпорежда с банковата сметка на „С.“ ЕООД е Стефка Г. Д.а-Колева. Това лице е извършвало и счетоводното обслужване на „С.“ ЕООД, в качеството си на представляваш „Савелия“ ЕООД, като от информационните масиви на НАП е установено, че СД за ДДС, дневник за покупките и дневник за продажбите са подавани с негов електронен подпис.

Представени са счетоводни регистри за м. 06, м. 07 и м. 08/2016г. само за клиент „С.“ ЕООД. От „С.“ ЕООД не е представена аналитична отчетност на извършените разходи за СМР по обекти, книга за инструктаж по безопасност на труда на работниците, извършили СМР, нито данни за лицата, извършили работите. Не са представени заверени копия на приемо-предавателен протокол за извършени от страна на „С.“ ЕООД заявки, вложени материали, проекти и други съгласно поетите ангажименти към неговите възложители.

Извършена е проверка в информационните масиви на ТД на НАП на данните, декларирани от „С.“ ЕООД, при която са установени налични задължения за ДДС и осигуровки по данъчно-осигурителната сметка на дружеството, както и декларирани незначителни резултати по СД за ДДС при облагаеми основи на продажби и покупки в големи размери. Лицето е издирвано безуспешно на адреса за кореспонденция, като съобщенията са връчвани по реда на чл. 32 от ДОПК, съгласно 9 публикувани съобщения по чл. 32 от ДОПК.

Съгласно справка за всички подадени уведомления по чл. 62 от КТ за периода 01.06.2016 г. - 31.07.2016 г. (периода, в който са издадени фактурите на „С.“ ЕООД) „С.“ ЕООД има регистрирани три трудови договора за назначени в дружеството лица на длъжност „С.“ – един - от 04.07.2016 г., и двама - от 14.07.2016 г. Останалият персонал е назначен на длъжности - шофьор, секретар, хигиенист. От дружеството не е подадена справка по чл. 73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на лица, наети по извънтрудови правоотношения. Установено е, че в ТР не е публикуван ГФО за 2016 г. от „С.“ ЕООД, с оглед на което е прието, че липсва информация относно счетоводните разходи на дружеството през 2016г. и е невъзможно съпоставянето им с размера на фактурираната услуга по процесните фактури.

Към жалбата по административен ред са приложени същите доказателства като тези, представени при извършената насрещна проверка на доставчика, подписани за съставител от Стефка Г. Д.а-Колева и Силви Пламенов Попов – управител.     

Във връзка с изпълнението на доставка по ф.№ 030...69/30.06.2016 г. от ревизираното дружество е представен договор за С.ство от 30.05.2016 г., сключен с „Йоле Map” ЕООД - изпълнител, съгласно който „С.” ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР за обект: частичен ремонт приемно задание разделен пост Видбол (л.1407). По т. II. от договора общата стойност се определя въз основа на действително извършените видове, количества и цени, одобрени от възложителя, като разплащането на изпълнените СМР ще се извършва ежемесечно съгласно подробна количествена сметка и протокол обр.19, двустранно подписан на 100 % от стойността на изпълнените работи.  

В договор № 20/17.05.2016г., сключен с ДП “****” - ****София, са уговорени всички параметри на извършваните от ревизираното дружество услуги съгласно условията на предоставените от възложителя чертежи и приетата оферта на изпълнителя. Уговорени са видовете и обема на ремонтните дейности (конкретизирани в количествено - стойностна сметка), срокът на изпълнение, стойността на ремонтните работи съгласно ценовата оферта на изпълнителя и начинът на заплащане.  

При извършена насрещна проверка на доставчика „Йоле Map” ЕООД е установено, че дружеството е регистрирано по ДОПК на 05.08.2009 г., има ДДС регистрация, считано от 01.12.2015 г. и е дерегистрирано по ЗДДС при установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС, считано от 28.09.2016г. След връчено ИПДПОЗЛ по електронен път от лицето са представени договор за С.ство от 30.05.2016г.; копие на фактура №*********/30.06.2016г., с предмет на доставката „СМР съгласно обр.19”; протокол обр.19 за установяване извършването и разплащането на натурални видове и С.но-монтажни работи и приемо-предавателен протокол от 30.06.2016 г.; главна книга на сметки 2067; 208; 411; 503; 4532; 703 от 01.06.2016 г. до 30.06.2016 г., платежна ведомост за м. юни 2016г., ДАП за 2016г.; оборотна ведомост за период 01.01.2016 г.- 30.06.2016 г.; банкови извлечения от 01.07.2016 г. до 29.07.2016 г., от които е видно, че с банковата сметка на „Йоле Map” ЕООД е оперирала Стефка Г. Д.а-Колева.

След преглед на събраните доказателства и данните от извършените проверки в информационните масиви на НАП е констатирано, че декларираната от „Йоле Map” ЕООД основна дейност е с код 7830 - Други дейности по предоставяне на работна сила, а не С.ство. В писмените си обяснения управителят на ревизираното дружество е декларирал, че контактите с “Й.М.” ЕООД са осъществявани чрез познати. В Камарата на С.ите има публичен регистър, в който са обявени координатите на всички фирми от бранша. Управителят е осъществявал личен контакт с дружеството – подизпълнител. При проверка в регистъра на Камарата на С.ите е установено, че „Й.М.“ ЕООД не е регистрирано в него. Констатирано е, че липсват доказателства за водена кореспонденция за избор на подизпълнител на доставката с други участници, липсват оферти на други потенциални подизпълнители и предложени цени на услуги.  

С ИПДСПОТЛ от Управление на движението на влаковете и гаровата дейност гр. София са изискани документи във връзка с изпълнени СМР по спечелената обществена поръчка от „С.” ЕООД. В отговор са представени доказателства и писмени обяснения на възложителя на поръчката - ДП „****”, съгласно които в образец 11 от офертата изпълнителят – “С.” ЕООД е декларирал, че няма да използва подизпълнители. В хода на изпълнение на договора не е установено и постигнато съгласие за ползване на подизпълнители. При подписване на договора с ДП „****” - ****София е постигната и писмена договореност съгласно изискванията на чл.18 от ЗЗБУТ и Глава Шеста от Наредба № 13/30.12.2005г. за осигуряване на здравословни и безопасни условия на труд в железопътния транспорт и за извършване на начален инструктаж на представителя на изпълнителя - „С.” ЕООД. Представена е страница от инструктажна книга, съгласно която е извършен инструктаж на Я.Г.Ж. като управител на “С.” ЕООД. Липсват документи за извършен инструктаж на работници на подизпълнителя „Йоле Map” ЕООД. От „С.” ЕООД е представен списък на ръководния технически персонал (С.ни инженери), ангажиран в изпълнение на поръчката „Частичен ремонт приемно здание разделен пост „Видбол” и изпълнителски персонал (един технически ръководител, трима квалифицирани работници и трима общи работници в С.ството), подробна количествено-стойностна сметка, предложени цени и т.н. Констатирано е, че протокол №1 от 02.06.2016 г. и акт №2 от 29.06.2016 г. за приемане на извършените работи от “С.” ЕООД са с по-ранна дата от протокол акт обр. 19 от 30.06.2016 г. между “Йоле Map” ЕООД и “С.” ЕООД. От справката с данъчно-осигурителната сметка на “Йоле Map” ЕООД е установено, че дружеството има неизплатени задължения за ДДС и задължителни осигурителни вноски в особено големи размери. Липсват доказателства за това дали дружеството разполага с ДА, за да извърши фактурираните услуги. Констатирано е, че “Й.М. ЕООД има назначен по трудов договор 1 С.ен работник към датата на сключване на договора със “С.” ЕООД. При проверка в TP по партидата на дружеството е установено, че собствеността върху капитала е многократно прехвърляна. Едноличен собственик на капитала по време на издаване на фактурите е Александър Евгениев Шехтов. Съгласно справка за всички подадени уведомления по чл. 62 от КТ лицето е работило на длъжности като мияч на автомобили, продавач в търговски предприятия, шофьор и пласьор на стоки, считано от 30.12.2015 г. При сравнение на подписа на лицето от нотариално заверено пълномощно, с което упълномощава Стефка Г. Д.а - Колева да го представлява във връзка с правата му в „Йоле Map” ЕООД, и подписите, положени под договорите, актовете и фактурите, е констатирана очевидна разлика.

Към жалбата по административен ред са приложени същите доказателства като тези, представени при извършената насрещна проверка на доставчика “Йоле Map” ЕООД, подписани за съставител от Стефка Г. Д.а-Колева и Георги Г. – управител.     

Въз основа на констатираните данни и установения значителен кадрови потенциал на „С.” ЕООД, подробната С.на и техническа кореспонденция с възложителите на ревизираното дружество, поетите ангажименти относно качеството на СМР при спазване на стандартите, данъчното и трудовото законодателство и нормите за безопасност, органите по приходи са достигнали до извод, че С.” ЕООД е извършило С.но-монтажните работи със собствен кадрови и технически потенциал на обекти : СМР в сгради, съоръжения и околни пространства в имотите на СУ „Св. Кл. Охридски” и СМР с възложител ДП “****”-****София по договор №20/17.05.2016 г., с предмет „Частичен-ремонт приемно здание разделен пост Видбол” по спечелена обществена поръчка.

Прието е, че фактурите, издадени от “С.” ЕООД и от „Йоле Map” ЕООД, са оформени при липса на реално получени доставки на СМР, като със счетоводното им отразяване се е целяло неправомерно приспадане на данъчен кредит и намаляване на финансовия резултат с разходи, без те да са действително извършени.

В решението по чл.155, ал.1 от ДОПК е добавено, че липсват годишни оборотни ведомости на “С.” ЕООД, които да се съпоставят с публикуван ГФО в TP, който не е обявен. В подкрепа на установената при ревизията липса на техническа и кадрова обезпеченост на доставките е посочена и справка за всички подадени уведомления по чл. 62 от КТ, съгласно която Силви Пламенов Попов - собственик на „С.” ЕООД, е работил на длъжности като общ работник в търговски и С.ни предприятия и като С., в т.ч. през периода на издаване на фактурите е работил като С. по трудово правоотношение в „Сънхел” ЕООД с ЕИК *********.   

2. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от “Н.” ЕООД, при ревизията е установено следното:

„С.“ ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер на 5498, 00 лв. за данъчен период м.04/2017 г. по фактура № 10…704/10.04.2017 г. и по фактура № 10…757/28.04.2017 г., както и за данъчен период м.05/2017 г. в размер на 6129, 67 лв. по фактури № № 10…829/18.05.2017 г., 10…840/23.05.2017 г. и 10…862/30.05.2017 г. Фактурите са издадени от „Н.“ ЕООД, с посочен предмет на доставката „СМР съгласно акт обр.19“. Съгласно приложените към фактурите протоколи обр.19 извършените от доставчика услуги по фактурите са за боядисване на стени, тавани, врати и радиатори, смяна на подови настилки и др. дейности във връзка с ремонт на стаи в бл.42Б и бл.50А в кв. Студентски град, гр.София.  

В хода на ревизионното производство от „С.“ ЕООД са представени договор за С.ство от 22.03.2017 г. с предмет на договора извършване на СМР – ремонт на стаи в бл.42, вх.Б, в кв. Студентски град, гр.София и договор за С.ство от 22.03.2017 г. с предмет на договора извършване на СМР – ремонт на стаи в бл.50, вх.А, в кв. Студентски град, гр.София, с изпълнител „Н.“ ЕООД. Органите по приходите са констатирали, че в договорите не са конкретизирани извършваните дейности, не са посочени цени и срокове на изпълнение, което не кореспондира с поетите ангажименти от „С.“ ЕООД по сключения от него договор от 27.01.2014 г. като изпълнител и „К.Т.С.” ООД като възложител, в приложение № 1 към който са описани подробно видовете СМР и единичната им цена на кв. м. или друга единична мярка. Констатирали са, че в чл.4, ал.3 от този договор е предвидено изпълнителят да извършва работата със свои трудови и технически ресурси и да влага качествени материали, отговарящи на БДС, като при поискване от страна на възложителя е длъжен да предаде сертификатите, установяващи произхода и качеството на материалите. Подобни договорености са установили и в договор №2 и № 3 от 17.07.2017г., сключени между “С.” ЕООД (изпълнител) и „К.Т.С.” ООД (възложител).  

 Извършена е насрещна проверка на доставчика „Н.” ЕООД с цел изясняване реалността на доставките по спорните фактури. Съгласно съставения ПИНП № П-22221517166900-141-001/15.11.2017 г. ИПДПОЗЛ на дружеството е връчено по реда на чл.32 от ДОПК на 25.10.2017г. поради неоткриване на представител на дружеството на адреса за кореспонденция. В указания срок не са представени исканите доказателства.

Декларираната от „Н.” ЕООД основна дейност е с код 7490 - Други професионални дейности, некласифицирани другаде. Към датата на сключване на договорите със „С.” ЕООД (22.03.2017г.) в “Н.” ЕООД няма назначени лица по трудов договор. На 28.03.2017 г. е назначен 1 служител на длъжност мениджър покупки и продажби. Останалите работници и/или служители са назначени на 29.06.2017 г. на длъжност общи работници по събиране на отпадъци (след датата на фактуриране на процесните услуги). Дружеството е подало справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на едно физическо лице, наето по извънтрудово правоотношение. „Н.” ЕООД е дружество, дерегистрирано по ЗДДС, считано от 26.06.2017г. поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. Подадената от дружеството декларация по чл.92 от ЗКПО за 2017г. е отхвърлена, не е подадена корекционна. За 2016г. и 2017г. дружеството няма публикувани ГФО, с приложени счетоводен баланс и ОПР. Органите по приходите са приели, че не може да се установи дали дружеството разполага с квалифициран персонал и технически потенциал за извършване на посочените СМР по издадените фактури.

В писмените си обяснения управителят на ревизираното дружество е декларирал, че контактите с доставчика “Н.” ЕООД са осъществeни чрез познати и на базата на референции, издадени на фирмата. Лицето, което е осъществявало контакт с фирмата, е Я.Ж. - управител на „С.” ЕООД. Параметрите по извършване на СМР са уточнявани на мястото на С.ната площадка между управителите на фирмите. Предметът на СМР се уточнявал предварително и страните се уговаряли за това, което ще бъде извършвано. Органите по приходите са приели, че тези обяснения не са подкрепени с представени документи за осъществени контакти и разменена кореспонденция с дружеството - изпълнител, писма, оферти или други документи, уточняващи вида на ремонтните работи и конкретните обекти и предложени цени.

Представен е протокол за установяване на завършването и заплащането на натурални видове СМР от 10.04.2017 г. с приложен към него приемо-предавателен протокол от 10.03.2017 г., по отношение на който е констатирано, че е съставен преди сключването на договорите на 22.03.2017 г. Представени са и протоколи за установяване на завършването и заплащането на натурални видове СМР от “Н.” ЕООД съответно от 28.04.2017г., от 18.05.2017 г., от 23.05.2017 г. и от 30.05.2017 г. с приложени приемо – предавателни протоколи от същите дати, в които са посочени като извършени ремонтни работи на стаи в Студентски град, бл.42, вх.Б и бл.50, вх.А.     

Въз основа на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, в т.ч. подробната техническа документация между възложителя „К.Т.С.” ООД и изпълнителя „С.” ЕООД, ревизиращите органи са направили извод, че “С.” ЕООД не е получател на С.но-монтажните работи на обекти: ремонт на стаи в бл. 42, вх. Б и бл. 50, вх. А, в кв. Студентски град, гр. София от „Н.” ЕООД, а е пряк изпълнител на договорените СМР, със собствени ресурси и персонал.

При преглед на приложените документи по доставките към възложителя „К.Т.С.” ООД в производството по обжалване е установено, че е налице приложен списък на инструктираните работници, които са назначени по трудови договори в ревизираното дружество. От извършената справка в информационната система на НАП относно действащите трудови договори за ревизирания период е констатирано, че „С.” ЕООД е имало 97 броя сключени трудови договори с лица, назначени на длъжности общи работници, С.ство на сгради, С.ен инженер, ел. техници в С.ството, бояджии на сгради, водопроводчици, пътен инженер, технически ръководители на С.ство и др. Съгласно приложените референции за участие в обществената поръчка ревизираното дружество има значителен опит в извършването на СМР, разполага с достатъчно квалифициран персонал, за да може сам да извърши процесните услуги. „С.” ЕООД е вписано в Централния професионален регистър на С.я за изпълнение на строежи със съответния обхват. Въз основа на тези констатации решаващият орган по чл.155, ал.1 от ДОПК е направил извод, че в случая липсва житейска логика дружество с такива ресурси и опит да превъзлага извършването на процесните услуги на подизпълнители, без активи и квалифициран персонал в С.ството, с кратка търговска история и непрекъсната смяна на собствеността, с натрупани задължения към НАП в особено големи размери, освен ако не цели допускане на злоупотреба за данъчни цели.

При обжалването по административен ред са представени за първи път 11 бр. граждански договори от 23.03.2017 г. (неправилно в решението на решаващия орган е посочено, че са 10 на брой), заверени за вярност с печат на “Н.” ЕООД, с отбелязване за положен подпис от Л.Т.. Решаващият орган е констатирал, че при визуализация на подписа на Л.Т., положен за изпълнител, и този за заверка на верността на гражданските договори е налице съществена разлика, която води до обосновано предположение за тяхната неавтентичност и съставянето им за целите на процеса. Приел е, че новопредставените доказателства не опровергават констатациите на органите по приходите, тъй като при извършената насрещната проверка доставчикът не е открит на адреса си за кореспонденция и не е предоставил документи, нито достъп до счетоводния си архив.

3. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „С.” ЕООД при ревизията е установено следното:

„С.“ ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „С.“ ЕООД, с предмет „извършени дейности по ел.инсталация на обект спортен салон – Ловеч“, приети с акт на стойност :

-         в размер на 6071, 59 лв. за данъчен период м.09/2017 г. по фактури №№ 0…262/29.09.2017 г., № 0…261/27.09.2017 г., № 0…259/15.09.2017 г., № 0…278/12.09.2017 г., № 0…256/07.09.2017 г., № 0…298/04.09.2017 г.;

-         в размер на 1071, 94 лв. за данъчен период м.10/2017г. по фактура № 0…299/13.10.2017 г.;

-         в размер на 2399, 42 лв. за данъчен период м.11/2017 г. по фактури №№ 0…287/15.11.2017 г. и № 0…286/15.11.2017 г.

В хода на ревизията са представени копия на фактурите и приложени към тях актове за извършени дейности с дати, съвпадащи с тези на издаване на фактурите. Не е представен договор за възлагане на ремонтни работи на „С.“ ЕООД. Фактурите и актовете за извършени дейности са подписани от С.Г., материално-отговорно лице. Банковите сметки на част от фактурите са със зачерквания и поправки, нанесени с ръкописен текст, в нарушение на чл. 8 от ЗСч. Представените счетоводни документи и протоколите към тях са свързани със С.но-монтажни дейности на обект „основен ремонт и реконструкция на физкултурен салон в Основно училище „Св. Кирил и Методий“ гр. Ловеч“.

Органите по приходите са констатирали, че „С.“ ЕООД има сключен договор за обществена поръчка №24/19.07.2017г. с ОУ „Св. Св. Кирил и Методий“ гр. Ловеч за изпълнение на посочените СМР, в чл.13, ал.5 от който страните се договорили изпълнителят да изпълнява задълженията си самостоятелно и без изпълнители. Договорените дейности са приети от ОУ ,.Св. Св. Кирил и Методий“ гр. Ловеч с акт обр. №19/2 от 04.10.2017 г. и акт обр. 19/3 от 04.10.2017 г. и сравнителна таблица към протокол акт обр. 19/3 от 04.10.2017 г.

По ИПДСПОТЛ №Р-0300818001274-041-003/06.062018 г. ОУ “Св. Св. Кирил и Методий“ гр. Ловеч е представило информация за публикувана в профила на купувача обява за обществена поръчка на стойност по чл. 20, ал. 3 от ЗОП, договор за изпълнение на обществена поръчка, документи за извършени плащания и протоколи - актове по образец за установяване на СМР, Работна програма на „С.“ ЕООД, договор №24/19.07.2017 г. и приложения към договора, както и актове за приетите СМР, фактури и платежни нареждания.

В представена декларация за не/използване на подизпълнители (Приложение №7) „С.“ ЕООД е декларирало, че няма да използва подизпълнители при извършване на С.но-монтажни работи на обект „Основен ремонт и реконструкция на физкултурен салон в основно училище „Св. Св. Кирил и Методий гр. Ловеч“. В представен списък на персонала, който ще бъде ангажиран при изпълнение на поръчката (Приложение №12) задълженото лице е декларирало, че разполага със следните технически лица: Д.Й.- технически ръководител и Я.Ж. - координатор по ЗБУТ, както и че притежава удостоверение от Камарата на С.ите за вписване в Централния професионален регистър на С.я.

По ИПДСПОТЛ № Р-0300818001274-041-007/06.06.2018г. от „С.“ ЕООД гр. Ямбол са представени писмени обяснения, инвентарна книга на ДМА, отчетна форма за явяването/неявяването на работа за м.09.2017г., м.10.2017г. и м.11.2017г., хронологичен регистър на сметка 601/1 за периода от 01.09.2017г. до 30.11.2017г. Приложени са сертификати и протоколи от акредитирана лаборатория, извършила измерванията, необходими за приемането на обекта в експлоатация и удостоверяващи качеството на извършената услуга.

  В писмени обяснения от „С.“ ЕООД е декларирано, че дружеството се занимава с довършителни работи в С.ството, електроизграждане, транспортни услуги до 3,5 тона и услуги със С.на механизация, както и че разполага с необходимия материален и технически ресурс за извършване на дейностите. Съгласно представената инвентарна книга към 30.11.2017 г. дружеството разполага с активи на стойност 129546, 75 лв., предимно транспортни средства. Съгласно писмените обяснения на доставчика за посочения обект не е сключван писмен договор, а само е уточнена предварително офертна количествено – стойностна сметка и всички последващи цени в актове за приемане на работата са базирани на нея. Органите по приходите са констатирали, че такива оферти не са представени и от двете дружества. Констатирали са също, че според обясненията на представляващия „С.“ ЕООД дейността по обекта е с начална дата 04.09.2018 г. и е приключила на 15.11.2018 г., което не отговаря на датите на актовете и на фактурите от м.09,10 и 11/2017 г.

В писмените си обяснения управителят на ревизираното дружество е декларирал, че контактите със „С.“ ЕООД са осъществени чрез познати, както и че в Камарата на С.ите има публичен регистър, в който са обявени координатите на всички фирми от бранша. Управителят на фирмата е осъществявал личен контакт с управителя на дружеството – изпълнител. При извършена проверка в публичния регистър на Камарата на С.ите от органите по приходите е установено, че „С.“ ЕООД не е регистриран като С..

Установено е, че срокът на изпълнение на доставките по основния договор №24/19.07.2017г. с възложител ОУ „Св. Св. Кирил и Методий“ гр. Ловеч е 70 работни дни от подписването на договора, т.е. 04.10.2017 г. и е спазен, видно от подписаните между страните протоколи. В същото време със соченото за подизпълнител дружество са подписани протоколи за извършени работи от 15.09.2017г., 27.09.2017г., 29.09.2017г., 13.10.2017г., 15.11.2017г. - 2 бр. или няколко протокола са с дати след приключване на доставката - 04.10.2017 г.

Към представените от „С.“ ЕООД документи са приложени сертификати и протоколи за контрол, с които са извършени оценки на защитни прекъсвачи на токови уредби за заземяване и осветеност на физкултурен салон в ОУ “Св.Св. Кирил и Методий“ гр.Ловеч. Органите по приходите са констатирали, че сертификатите и протоколите за контрол, издадени от „Практик – ХД“ ООД, гр. Ямбол, са с дата 03.10.2017 г., т.е. ден преди предаване на СМР от изпълнителя „С.“ ЕООД на възложителя ОУ “Св.Св. Кирил и Методий“ гр.Ловеч. Те са издадени на клиент ОУ “Св.Св. Кирил и Методий“ гр.Ловеч и липсват данни за извършени от „С.“ ЕООД ремонтни работи на обекта.

От извършена справка в информационната система на НАП за подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ е установено, че за периода на издаване на процесните фактури в дружеството има назначени 7 броя наети лица. Работниците са назначени на длъжност – електротехник -1бр., водопроводчик - 1 бр., зидаромазач - 2бр., технически ръководител-1бр., шпакловчик - 1бр. и общ работник - 1 бр. Дружеството не е подало справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на лица наети по извънтрудови правоотношения.

На стр. 11 от РД са оспорени представените с възражението срещу РД банкови извлечения с посочени платежни нареждания извън банката по сметка BG 86 RZBB 91551008745368 в Райфайзенбанк АД на „С.“ ЕООД, тъй като при проверка на посочената банкова сметка ***, че сметката не е била активна към датите на преводите.

Към преписката е приложен протокол от 08.09.2017 г. за извършена проверка от ДИТ – Ловеч по спазване от страна на „С.“ ЕООД изискванията на трудовото законодателство по осигуряване на здравословни и безопасни условия на труд на С.ен обект: „Основен ремонт и реконструкция на физкултурен салон в Основно училище „Св. Кирил и Методий“ гр. Ловеч“. В протокола са дадени предписания на „С.“ ЕООД в качеството му на работодател във връзка с установени нарушения относно минималните изисквания за здравословни и безопасни условия на труд на работните места в обекта. В протокола не са посочени данни за подизпълнител или друг работодател на обекта.

От извършения анализ на събраните документи от ревизираното дружество и доказателствата, получени от трети лица, ревизиращите органи са мотивирали извода, че „С.“ ЕООД е извършило процесните С.но-монтажните работи със собствен кадрови и технически потенциал.

Към жалбата по административен ред са приложени заверени копия на заповед № 141/07.09.2017 г., ежедневен инструктаж по безопасност и здраве при работа от 08.09.2017 г. до 13.11.2017г. и трудови договори, които не са представени в хода на ревизионното производство. Доказателствата са заверени за вярност със син печат на „С.“ ЕООД и подписани от С. Г. - управител. При прегледа им решаващият орган по чл.155, ал.1 от ДОПК е констатирал, че положеният подпис на С.Г. под трудовите договори като работодател значително се различава от подписа, положен върху заверените за вярност доказателства. Приел е, че това поставя под основателно съмнение автентичността на документите и предполага съставянето им за целите на процеса.

4. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Б.” ЕООД при ревизията е установено следното:

„С.“ ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Б.“ ЕООД, както следва:

-         в размер на 4994,99 лв. за данъчен период м.11/2017 г. по фактури и актове към тях с №№ 10...592/17.11.2017г., с предмет „частично плащане по договор от 06.11.2017г. за ремонт на стаи и санитарни помещения в бл. 17 към СУ“; № 0...610/24.11.2017г., с предмет на доставката „СМР по акт обр. 19/24.11.2017г. за обект: в сграда на ФМИ ремонт на зали 302,303и 304“; № 10...614/28.11.2017г. с предмет на доставката „СМР по акт обр. 19/28.11.2017г. за обект: гр. София, кв. „Надежда“, бл. 117 — рехабилитация на покрив / хидрофор“; № 10...620/ 29.11.2017г., с предмет на доставката „СМР по акт обр. 19/29.11.2017г. за обект: гр. София, кв. „Надежда“, бл.117 - рехабилитация на покрив / хидрофор“;

-         в размер на 11 622, 43 лв. за данъчен период м.12/2017 г. по фактури и актове към тях с №№ 10...685/20.12.2017г., с предмет на доставката „СМР по акт обр. 19/20.12.2017г. за обект: гр. София, бл.17, Студентски град“; № 10...690/21.12.2017 г., с предмет на доставката „СМР по акт обр. 19/21.12.2017г. за обект: гр. София, бл.50, вход А, Студентски град“; №10...695/22.12.2017 г., с предмет на доставката „съгласно акт обр.19/22.12.2017г., приспада се частично плащане за ремонт на стаи и санитарни помещения от 17.11.2017 г.“.

 От „С.“ ЕООД са представени копия на фактурите и приложени към тях актове обр. 19 за установяване завършването и заплащането на натурални видове С.но ремонтни работи, съставени към датите на издаване на фактурите, и договори за С.ство, сключени с „Б.“ ЕООД, както следва:

-Договор за С.ство от 18.10.2017г., съгласно който „С.“ ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт на помещения в сградата на ФМИ към СУ „Св. Климент Охридски“, гр. София;

-Договор за С.ство от 30.10.2017г., съгласно който „С.“ ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт покриви на хидрофори в бл. 117 и бл.25б в кв. Надежда, гр. София.;

-Договор за С.ство от 06.11.2017г., съгласно който „С.“ ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт на стаи и санитарни помещения в бл. 17 към СУ „Св. Климент Охридски“, кв. Студентски град, гр. София;

-Договор за С.ство от 30.11.2017г., съгласно който „С.“ ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт на стаи от 1 -ви до З-ти етаж в бл. 50, вх. Б към СУ „Св. Климент Охридски“, кв. Студентски град, гр. София.

Органите по приходите са констатирали, че всички договори са еднотипни, променен е само обектът, липсват подробни описания на договорените работи по вид и стойност, размер на договореното възнаграждение, гаранции и неустойки. Договорите с подизпълнителя са сключени във връзка с договори №2 и договор №3 от 17.07.2017г. между „С.“ ЕООД (изпълнител) и „Електролукс Табакови и синове“ ООД (възложител), в които са налице конкретни клаузи, придружени с подробни възлагателни писма относно възложените СМР, единичната им цена на кв. м. или друга единична мярка.

Извършена е насрещна проверка на доставчика „Б.“ ЕООД, приключила с протокол № П-22221018057163-141-001/23.04.2018г. Изготвеното при проверката ИПДПОЗЛ е връчено на 05.04.2018г. на декларирания от ЗЛ електронен адрес bulsofstroy@abv.bg. В определения 14-дневен срок и до датата на приключване на насрещната проверка ЗЛ не е представило изисканите от него документи и справки.

След приключване на насрещната проверка с писмо вх.№ 7458/20.07.2018г. от ТД на НАП София са изпратени с пощенска пратка документи от „Б.“ ЕООД, съдържащи заверени копия на договори, фактури, издадени на „С.“ ЕООД, протоколи за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР между „Б.“ ЕООД и „С.“ ЕООД, приемо - предавателни протоколи, двустранна сметка обр. №22, справка по чл. 62, ал. 5 от КТ, трудови договори – 13 броя, ведомости за заплати за м.10, м.11 и м.12.2017г., договор за продажба на стоки и материали от 02.10.2017г., сключен между „Н.“ ЕООД и „Б.“ ЕООД, фактури от предходен доставчик „Н.“ ЕООД, издадени на „Б.“ ЕООД, приемо-предавателни протоколи за стоки между „Н.“ ЕООД и „Б.“ ЕООД, договор за продажба на стоки и материали от 02.10.2017г., сключен между „Ен Би Ер Транспорт“ ЕООД и „Б.“ ЕООД, фактура № **********/10.01.2018г. от предходен доставчик „Ен Би Ер Транспорт“ ЕООД, приемо – предавателен протокол от 10.11.2017 г., хронологични регистри на счетоводни сметки. Не са представени книги за инструктаж по безопасност на труда на наетите лица, за които се претендира, че са извършили процесните СМР. Констатирано е, че са представени фактури и договори за доставка на материали, но липсва следа дали услугите са свързани с последващо влагане на материали и в изпълнение на кой договор. 

След извършени проверки в информационните масиви на НАП ревизиращите органи са установили, че декларираната от „Б.“ ЕООД дейност е с код 4339 - Други специализирани С.ни дейности, некласифицирани другаде. За 2017 г. дружеството е подало ГДД по чл.92 от ЗКПО, която е отхвърлена. За 2016 г. и 2017 г. дружеството няма публикувани счетоводен баланс и ОПР, а за 2015 г. от Агенция по вписванията е отказано публикуване на ГФО. В хода на ревизията не са представени данни за притежаваните от дружеството активи: сгради, МПС, машини и съоръжения. От страна на дружеството не е представена счетоводна отчетност. С РА са установени задължения в особено големи размери. Дружеството е дерегистрирано по ЗДДС от 16.04.2018 г. по инициатива на орган по приходите при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС.

В писмените си обяснения управителят на „С.“ ЕООД е декларирал, че контактите с „Б.“ ЕООД са осъществени чрез познати и на база на референциите, издадени на фирмата. Управителят на дружеството е осъществявал личен контакт с управителя на дружеството – изпълнител. Параметрите по извършване на СМР са уточнявани на мястото на С.ната площадка между управителите на фирмите. Предметът на СМР се уточнявал предварително и страните се уговаряли за това, което ще бъде извършвано. Органите по приходите са констатирали, че тези обяснения не са подкрепени с доказателства за осъществени контакти и разменена кореспонденция с дружеството - изпълнител, писма, оферти или други книжа, уточняващи вида на ремонтните работи и конкретните обекти и предложени цени.

На фактурите, издадени от „Б.“ ЕООД, е посочено, че плащането ще се извърши по сметка BG73TEXI9545********** в Тексим банк АД. При проверка в информационните масиви на НАП относно банковите сметки на „Б.“ ЕООД е установено, че дружеството няма декларирана банкова сметка *** № BG73TEXI 954510055313 00.

Предвид на изложеното с РД и РА са направени изводи, че С.но-ремонтните работи, предмет на спорните фактури, не са извършени от „Б.“ ЕООД, а от „С.“ ЕООД със собствен кадрови и технически персонал.

Към жалбата по административен ред са приложени копия на фактурите, издадени от „Б.“ ЕООД, заверени за вярност със син печат и подпис на В.Ф.. Решаващият орган е констатирал, че подписът на заверката в представените заверени копия значително се различава от подписа за изпълнител в копията на договорите и приемо-предавателните протоколи. Споделил е изводите на органите по приходите, че не е налице реална доставка на СМР услуги по процесните фактури. При преглед на приложените документи по доставките към възложителя „К.Т.С.“ ООД във връзка с ремонтите на имоти на СУ „Св. Климент Охридски“ е установил, че е налице приложен списък на инструктираните работници, които са назначени по трудов договор в ревизираното дружество, респективно ще изпълняват ремонтните работи. Изложил е аргументи, че при насрещната проверка на „Б.“ ЕООД не е открито лице за контакт с приходната администрация и не е осигурен достъп до счетоводната документация на дружеството. Констатирал е, че към жалбата са приложени 11 бр. трудови договори от 04.08.2017 г., сключени с лица за длъжности работник в С.ството, един зидаромазач и един кофражист. При справка в информационната система на НАП е установил, че за две от лицата - Давидко Божидаров Моралиев и Христо Г. Падежки, са подадени данни, че от м. септември 2017 г. са назначени в две други дружества, а в същото време фигурират в представените ведомости за РЗ за м.10,11 и 12/2017 г. Решаващият орган е счел, че това обстоятелство успешно опровергава материалната доказателствена сила на представените документи.

При проверка на вписаните обстоятелства по партидата на „Б.“ ЕООД в производството по обжалване е установено, че едноличен собственик на дружеството, с капитал от 2,00 лв., е С.?.Б.. Последният е работил като нискоквалифициран работник в Община Монтана, общ работник в С.ството и С.ен работник до 20.06.2017 г. С договор за управление и контрол от 26.04.2017 г. Борисов е възложил управлението на дружеството на В.Ц.Ф.. При проверка в информационните масиви на НАП е установено, че това лице никога не е бил назначавано по трудови правоотношения, няма данни да е било осигурявано на някакво основание и съгласно справка по чл. 73 от ЗДДФЛ за периода от 2015 г. до 2017 г. е получило 3,96 лв. доход за предадени отпадъци през 2016 г.

5. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „К.Г.*“ ЕООД, при ревизията е установено следното:

„С.“ ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „К.Г.*“ ЕООД, с предмет, както следва:

-         № 0…15/17.01.2018 г., с предмет „СМР по договор от 07.12.2017 г. и акт 19 от 17.01.2018 г. на обект бл.17, Студентски град;

-         № 0…26/29.01.2018 г., с предмет „СМР по договор от 28.12.2017 г. и акт 19 от 29.01.2018 г. на обект : стаи, коридор 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 18, 22А в сграда ФКНФ към СУ „Св.Климент Охридски“, гр.София;

-         № 0...30/30.01.2018г., с предмет „СМР по договор от 28.12.2017г. и акт 19 от 30.01.2018г. на обект: зали в бл. 1 на ФФ към СУ „ Св. Климент Охридски“ гр. София;

-         № 0...33/31.01.2018г., с предмет „СМР по договор от 21.12.2017г. и акт 19 от 31.01.2018г. на обект: стаи от 1-ви до 3-ти етаж в бл. 50, вх. Б към СУ „Св. Климент Охридски“ гр. София;

-         № 0...34/31.01.2018г., с предмет „СМР по договор от 21.12.2017г. и акт 19 от 31.01.2018г. на обект: блок 50, вх. Б, стаи 101, 102, 103, 104, 105, 106, 107, 108, 109 в Студентски град.

Представени са сключени договори между „С.“ ЕООД в качеството му на възложител и „К.Г.*“ ЕООД в качеството му на изпълнител:

От 07.12.2017г., съгласно който възложителят възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт на стаи и санитарни помещения в бл.17 към СУ „Св. Климент Охридски“, кв. Студентски град, гр. София;

От 21.12.2017г., съгласно който възложителят възлага на изпълнителя да извърши СМР- ремонт на стаи от 1-ви до 3-ти етаж в бл. 50, вх. Б към СУ ,, Св. Климент Охридски“, кв. Студентски град, гр. София;    

От 28.12.2017г., съгласно който „С.“ ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт на зали в бл.1 към СУ „Св. Климент Охридски“, гр. София;

От 28.12.2017г., съгласно който „С.“ ЕООД възлага на изпълнителя да извърши СМР - ремонт на стаи: коридор 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 18, 22А в сграда ФКНФ към СУ „Св. Климент Охридски“ гр. София.

Органите по приходите са констатирали, че в договорите, сключени с „К.Г.*“ ЕООД, няма посочени конкретни ремонтни работи - вид и параметри на извършваните СМР на обектите. Липсват посочени цени на услугите, начин на разплащане, срок на извършване на услугите. Всички договори са еднотипни, променен е само обектът, липсват подробни описания на договорените работи по вид и стойност и размер на договореното възнаграждение. Договорите с подизпълнител са сключени във връзка със сключени договори №2 и № 3 от 17.07.2017г. между „С.“ ЕООД (изпълнител) и „Електролукс Табакови и Синове“ ООД (възложител), в които са налице подробни клаузи, придружени са с подробни възлагателни писма относно възложените СМР и единичната им цена на кв. м. или друга единична мярка.  

Извършена е насрещна проверка на „К.Г.*“ ЕООД, приключила с ПИНП №П-22221418057190-141-001/25.04.2018г. Констатирано е, че дружеството е вписано в TP на 03.10.2017г. Регистрирано е по ЗДДС на 30.10.2017г., но е с рисков профил. Връчено е ИПДПОТЛ на електронния адрес на дружеството, но в законоустановения 14 - дневен срок не са представени изисканите документи.  

След приключване на насрещната проверка от ТД на НАП София са изпратени представените от „К.Г.*“ ЕООД документи, както следва:

Заверени копия на договори от 07.12.2017г. и 28.12.2017г., сключени между „С.“ ЕООД и „К.Г.*“ ЕООД, заверени копия на процесните фактури, заверени копия на приемо-предавателни протоколи и протоколи обр.19 между „К.Г.*“ ЕООД и „С.“ ЕООД от 17.01.2018г., от 29.01.2018г., от 30.01.2018г., от 31.01.2018г. и 31.01.2018г.

Представени са документи от подизпълнители, с които „К.Г.*“ ЕООД е сключило договори за извършване на СМР, както следва:

Договор oт 08.12.2017г., с подизпълнител „Н.“ ЕООД, ф. №10....1002/ 05.01.2018 г. и протокол акт обр. 19;

Договор от 29.12.2017г., с подизпълнител „Н.“ ЕООД, ф. № 0...3151 / 26.01.2018г., протокол № 1 и протокол № 2 за установяване на завършването на СМР;

Договор от 22.12.2017г., с подизпълнител „Данистрой“ ЕООД, фактура №0...2319/02.02.2018г., протокол обр. 19 №1/30.01.2018г. и протокол обр. 19 №2/30.01.2018г. за установяване на завършването С.но-монтажни работи.

Представени са аналитични регистри за с/ка 401 Доставчици - по конкретните доставчици, фактури и дати, аналитичен регистър за с/ка Клиенти /партньор „С.“ ЕООД за периода от м.01/2018 г. и с/ка 503 за периода от м. 01/2018 г. до м. 02/2018 г., с/ка 602 по партньори и с/ка 703 за клиент „С.“ ЕООД. Аналитичните регистри са във вид на таблици, с описани операции само за процесните фактури. Не са налице хронологии, оборотни ведомости и други регистри, от които да е видно, че дружеството има редовно заведено общо счетоводство и разполага с кадрови и технически потенциал. Документирани са само и единствено счетоводни операции по конкретните фактури.

След извършени проверки в информационните масиви на НАП, ревизиращите са установили, че дружеството - изпълнител „К.Г.*“ ЕООД не разполага с кадрови и технически потенциал за извършване на възложените му ремонтни работи. Съгласно справка за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ за периода на издаване на процесните фактури в дружеството няма назначени работници и/или служители. Дружеството не е подало справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на лица, наети по извънтрудови правоотношения. Регистрацията по ЗДДС е по инициатива на лицето от 30.10.2017 г. и е дерегистрирано от 15.05.2018 г. по инициатива на орган по приходите при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Въз основа на това е направен извод, че дружеството е с кратка търговска история и на практика не е осъществявало дейност, с оглед на което е издавало недействителни фактури при липса на реална доставка на стоки и услуги по тях.

Констатирано е, че на дружеството е извършена ревизия за периода 30.10.2017г. - 31.12.2017г. по ЗДДС. В хода на ревизията от „К.Г.*“ ЕООД са изискани данни за притежаваните недвижими имоти, транспортни средства, машини, съоръжения, оборудване. Дружеството не е представило счетоводни документи, справки и писмени обяснения по връчено на декларирания електронен адрес ИПДПОЗЛ. Не е установена извършваната от дружеството дейност. Липсват доказателства за извършени доставки от доставчици на „К.Г.*“ ЕООД. Отказан му е данъчен кредит на основание чл.70, ал.5, във вр. чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1 от ЗДДС, във вр. чл.6, ал.1 и чл.9, ал.1 от ЗДДС. „К.Г.*“ ЕООД няма подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2017 г., липсва публикуван счетоводен баланс и ОПР.

При проверка на информационните масиви на НАП за подизпълнителите са установени следните факти:

„Н.“ ЕООД е дерегистрирано по ЗДДС, считано от 26.06.2017г., „Н.“ ЕООД, считано от 21.07.2017г., а „Данистрой“ ЕООД, считано от 06.03.2012г., и трите поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. За 2017г. нямат подадени ГФО - счетоводен баланс и ОПР в TP.

В „Н.“ ЕООД по трудов договор са назначени 42 работници на длъжност общи работници по събиране на отпадъци. Към датата на сключване на договора с „К.Г.*“ ЕООД (29.12.2017г.), в „Н.“ ЕООД по трудов договор са назначени двама работници на длъжност „автотенекеджия“ и „общ работник“. Към датата на сключване на договора с „К.Г.*“ ЕООД (22.12.2017г.) в „Данистрой“ ЕООД по трудов договор е назначено 1 лице на длъжност „технически секретар“. Дружествата не са подали справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на лица, наети по извънтрудови правоотношения.

Липсват доказателства за извършени от подизпълнителите СМР. Дружествата не разполагат с кадрови и технически потенциал за извършване на услугите. „К.Г.*“ ЕООД и неговите подизпълнители нямат подадени ГДД за 2017г.

С оглед на гореизложените мотиви ревизиращите са достигнали до извод, че „С.“ ЕООД е извършило С.но-монтажните работи със собствен кадрови и технически потенциал на обекти в СУ „Св. Климент Охридски“, кв. Студентски град, гр. София, т.е. претендира признаване на право на данъчен кредит по фактури, по които само е изпълнило предмета на доставката и не може да не знае, че участва в привидна сделка, тъй като липсата на доставка произтича от собствените му действия.

След анализ на събраните доказателства органите по приходите са приели, че посочените подизпълнители не са действителни доставчици на С.но-монтажните услуги, макар за тях да са издадени фактури на възложителите, като жалбоподателят е знаел или би следвало да е знаел, че покупките му са част от злоупотреба с ДДС, поради което следва да носи отговорност за използването на фактури, които съдържат невярна информация. Изложили са мотиви, че правото на ЕС, както и практиката на Съда на ЕС безспорно допускат държавите членки да считат съставянето на фактури с невярно съдържание за част от данъчна измама и в този случай да отказват право на приспадане на ДДС. Счели са, че в случая са налице обективни обстоятелства, от които да се изведе, че спорните фактури не са издадени във връзка с действителни доставки на отразените в тях услуги, тоест че не документират действителни стопански операции. Направили са извод, че липсват извършени доставки от горепосочените дружества, като фактурите са оформени формално и са включени в дневника за продажбите с цел ползване на данъчен кредит от лицата клиенти, без да е налице намерение за изпълнение на доставки. Въпреки че фактурите са издадени от „К.Г.*“ ЕООД съобразно формалните изисквания на чл. 114 от ЗДДС и по този начин макар привидно да съответстват на изискванията на закона, с тях не се удостоверява реална доставка на услуги.

Към жалбата по административен ред са представени същите доказателства като тези, събрани по време на ревизията, заверени за вярност със син печат и подпис на Кирил Йоцев.

При извършена справка за всички подадени уведомления по чл. 62, ал. 5 от КТ е констатирано, че лицето К.П.Й.работи като административен специалист в „ДИЗ 80“ с ЕИК *********, извършващо дейност ресторанти и заведения за бързо хранене.

Въз основа на всички установени фактически обстоятелства ревизиращите органи са приели, че представените от жалбоподателя доказателства, съпътстващи процесните доставки (фактури и приемо-предавателни протоколи, договори и др.) за осъществени услуги от доставчиците „С.“ ЕООД , „Йоле Map“ ЕООД, „Н.“ ЕООД, „С.“ ЕООД, „Б.“ ЕООД и „К.Г.*“ ЕООД са документи с невярно съдържание, което с оглед на съдебната практика се приема за злоупотреба. Посочили са, че липсата на реална възможност за извършване на услугите е безспорно доказателство, че всеки от получателите по веригата знае, че участва в нея и съответно се явява звено от нея. Навели са доводи, че ревизираното дружество е знаело, че използва в счетоводството си документи с невярно съдържание (фактури, договори, приемо-предавателни протоколи, актове обр. 19 и др.) и съответно е създало привидни съпътстващи документи, за да обоснове и получи данъчно предимство (приспадане на данъчен кредит), на което няма законово право. Изложили са съображения, че за да възникне право на приспадане на данъчен кредит по доставките, е необходимо по безспорен начин да се установи получаването на услугите от доставчика, посочен като такъв във фактурите, и доставките да са осъществени между лицата, посочени като страни в съответните данъчни документи – фактури. Това означава, че доставчикът следва да разполага със съответния технически и кадрови потенциал за извършване на услугите, посочени във фактурите, и да е налице възможност за реално осъществяване на доставката от доставчика. Видно от събраните документи не са налице безспорни доказателства за реално извършени доставки по смисъла на чл.9, ал. 1 от ЗДДС. Въз основа на изложените мотиви и на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС, във вр. чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1 от ЗДДС органите по приходите са отказали право на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури, издадени от „С.“ ЕООД , „Йоле Map“ ЕООД, „Н.“ ЕООД, „С.“ ЕООД, „Б.“ ЕООД и „К.Г.*“ ЕООД. 

След като са преценили, че не е налице реално извършена услуга по издадените фактури, органите по приходите са приели, че за РЛ не е възникнало задължение за плащане на цената и не може да има разход, който да бъде доказан документално, т.е. вписаните във фактурите суми не биха могли да се третират като разход.

В ревизионния акт са изложени мотиви, че съгласно СС 1 „Представяне на финансовите отчети” финансовите отчети следва да представят вярно и честно имущественото и финансово състояние на предприятието, отчетения финансов резултат, промените в паричните потоци и в собствения капитал. Това изискване е несъвместимо с отразяването на фактури, които не обективират действителна стопанска операция. Допуснато е нарушение на принципите на отчетността, залегнали в Закона за счетоводството. Съгласно чл. 4, ал.3 от закона предприятията осъществяват счетоводството на основата на документална обоснованост на стопанските операции. Този принцип изисква всяко записване в счетоводството на предприятието да се основава на редовни и автентични счетоводни документи. Наличието само на първични счетоводни документи, каквито са фактурите, не е достатъчно основание за записване по счетоводните сметки. Липсата на документи като носители на вторична информация са в обхвата на доказателствата за реално осъществяване на фактурираните стопански операции. В случая е установено наличието на стопански операции, за които жалбоподателят не може да представи доказателства за реалното им извършване. Налице е отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал.2, т.4 от ЗКПО - представляващо самостоятелно основание за увеличаване на финансовия резултат. Отклонение е налице когато е налице начисляване на възнаграждение или обезщетение за услуги, без те да са реално осъществени. С тези мотиви и на основание чл.26, т.2 от ЗКПО, във вр. чл.10 от ЗКПО и чл.4, ал.3 от ЗСч органите по приходите не са признали за данъчни цели отчетените разходи за услуги в размер на общо 162366, 97 лева по фактури, издадени от “С.” ЕООД и “Й.М.” ЕООД за периода 01.01.2016 г. 31.12.2016 г., както и отчетените разходи за услуги в размер на общо 187440, 20 лева по фактури, издадени от “Н.” ЕООД, “С.” ЕООД и “Б.” ЕООД за периода 01.01.2017 г. – 31.12.2017 г., тъй като не са документално обосновани. С непризнаването на спорните разходи за данъчни цели е коригиран счетоводният финансов резултат на дружеството в посока увеличение за 2016 г. и 2017 г., в резултат на което са определени допълнителни задължения за корпоративен данък за двете отчетни години, както следва: за 2016 г. - 16285, 04 лева главница и 2565, 09 лева лихви за забава за периода 01.04.2017 г. – 19.10.2018 г. ; за 2017 г. – 18743, 00 лева главница и 1051, 77 лева лихви за забава за периода 01.04.2018 г. – 19.10.2018 г.                             

В хода на производството пред съда процесуалният представител на ответника е продължил да оспорва автентичността на представените по време на ревизията договори, актове и фактури, носещи подписа на управителя на “Й.М.” ЕООД – Александър Евгениев Шехтов, с твърдението, че няма съвпадение между подписите, положени в оспорените частни документи, и подписите, положени в търговския регистър. Като антидатирани и съставени за целите на процеса е продължил да оспорва и представените в хода на административното обжалване граждански договори от 23.03.2017 г. с възложител “Н.” ЕООД. По време на процеса не са представени доказателства относно автентичността на оспорените документи, имащи отношение към процесната доставка от „Й.М.“ ЕООД (договор за С.ство от 30.05.2016 г., фактура № 030…069/30.06.2016 г., протокол акт обр. 19 от 30.06.2016 г. и приемо – предавателен протокол от 30.06.2016 г.), включително чрез разпит на свидетели и чрез вещи лица, въпреки дадените на жалбоподателя указания за това с протоколно определение в открито съдебно заседание, проведено на 18.03.2019 г., поради което и на основание чл.194 от ГПК, във вр. §2 от ДР на ДОПК съдът счита, че не следва да ги кредитира като годни писмени доказателства, удостоверяващи реалността на процесните доставки.           

По делото е изслушана съдебно – техническа експертиза, кредитирана от съда като обективно и компетентно изготвена, съгласно заключението по която С.но – монтажните дейности, описани в протоколи обр.19 и приемо – предавателни протоколи към спорните фактури, издадени от доставчиците “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “С.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, са реално извършени на място. Съставените протоколи обр.19, по които са издадени фактури от “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, съответстват на описаните в приемо – предавателните протоколи обекти. Между “С.” ЕООД като възложител и “С.” ЕООД като изпълнител няма сключени писмени договори и не са съставяни приемо – предавателни протоколи. Съставени са 9 подробни протокола обр.19, по които са издадени 9 фактури, сумите в които си съответстват.  Възложителите на жалбоподателя ”К.Т.С.” ООД, “Инициативи” АД, ДП “НК Железопътна инфраструктура” и ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” са приели извършените от “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “С.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД СМР. Извършените СМР от доставчиците съответстват като видове и обекти на приетите СМР от възложителите на обектите ”К.Т.С.” ООД, “Инициативи” АД, ДП “НК Железопътна инфраструктура” и ОУ “Св.Св. Кирил и Методий”.   

От първото заключение по назначената по делото съдебно – счетоводна експертиза, кредитирано от съда като обективно и компетентно изготвено, се установява, че “С.” ЕООД е платило по банков път облагаемата стойност и ДДС по процесните фактури, издадени от доставчиците “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “С.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД. Извършените плащания са осчетоводени в счетоводството на жалбоподателя. “С.” ЕООД е използвало спорните фактури за осъществяване на последващи облагаеми доставки, по които са отчетени приходи по с/ка 703 “Приходи от услуги”. През процесните данъчни периоди “С.” ЕООД не е получило от други доставчици СМР услуги, идентични като предмет и обем на услугите по процесните фактури. Спазени са основните счетоводни изисквания при водене на счетоводството на “С.” ЕООД за ревизираните данъчни периоди и е налице редовно двустранно заведено счетоводство. При извършената проверка от доставчик “С.” ЕООД не са представени трудови договори и/или граждански договори за наети лица, ведомости за начислени работни заплати и осигуровки, както и счетоводни регистри за счетоводното им отразяване за периодите, през които са изпълнени процесните СМР към “С.” ЕООД. По отношение на “Й.М.” ЕООД е констатирано, че е имало назначени 16 лица на трудов договор, с код на основна дейност 7830 – Други дейности по предоставяне на работна ръка, в т.ч. на длъжности : шофьор – 2 лица; работник С.ство – 7 лица; организатор офис – 3 лица; хигиенист – 1 лице; мърчандайзинг – 4 лица и рекламен агент – 1 лице. За м.юни 2016 г. по платежна ведомост са начислени възнаграждения и осигуровки, които не съответстват по размер на счетоводните записвания в оборотна ведомост по сметка 604 – Разходи за заплати и сметка 605 – Разходи за осигуровки. По отношение на “Н.” ЕООД е констатирано, че дружеството не е разполагало с лица, наети по трудов договор. За сключените 11 граждански договора с физически лица от 23.03.2017 г. за извършване на товаро-разтоварни работи, почистване и други дейности, с уговорено възнаграждение от по 350 лева, не са представени документи за изплащането им, както и справка по чл.73 от ЗДДФЛ. Не е установено дали са отразени счетоводно начисления за възнаграждения и осигуровки по тези договори, тъй като не са предоставени счетоводни регистри, оборотна ведомост и главна книга за периодите, през които са изпълнени процесните СМР към “С.” ЕООД. По отношение на “С.” ЕООД е констатирано, че дружеството е имало назначени 6 лица на трудов договор на длъжности : електронен С.; зидаромазач; технически ръководител; общ работник; водопроводчик вътрешно водоснабдяване и канализация; шпакловчик. По представените ведомости за работна заплата за м.септември, октомври и ноември 2017 г. има положени подписи, удостоверяващи изплащането на трудовите възнаграждения на наетите лица, отразени са в счетоводството начисления за разходи за възнаграждения по сметка 604 и разходи за осигуровки по сметка 605 за м.септември, октомври и ноември 2017 г. По отношение на “Б.” ЕООД е констатирано, че дружеството е имало назначени 13 лица на трудов договор, в т.ч. на длъжности : работник С.ство – 10 лица; кофражист – 1 лице; зидаромазач – 1 лице и общ работник – 1 лице. Не е установено отразени ли са счетоводно начисления за възнаграждения и осигуровки по представените ведомости за заплати, тъй като не са предоставени счетоводни регистри, оборотна ведомост и главна книга за периодите, през които са изпълнени процесните СМР към “С.” ЕООД. По отношение на “К.Г.*” ЕООД е установено, че дружеството не е разполагало с лица, наети по трудови и/или граждански договори за периодите, през които са били изпълнени процесните СМР към “С.” ЕООД. След проверка в счетоводствата на доставчиците вещото лице е констатирало, че към момента на изпълнение на процесните СМР “С.” ЕООД е разполагало с ДМА : 98 бр. крепежни елементи, с по 1 бр. – бобкат, вишка, хаспел, трамбовка, с 3 бр. тепфер и 67 бр. кофражни платна, заведени по сметка 2071 – Машини и оборудване въз основа на първични счетоводни документи – фактури, и въведени в експлоатация на дати, описани в таблица 14 към заключението. “Й.М.” ЕООД е разполагало с ДМА : по 1 бр. телфер, хаспел, циркуляр, водна помпа и с по 2 бр. бензинова резачка и компресор, заведени по сметка 2017 – Машини и оборудване въз основа на първични счетоводни документи – фактури, и въведени в експлоатация на дати, описани в таблица 15 към заключението, а “С.” е разполагало с ДМА : машини, съоръжения и оборудване, заведени по сметка 206, както и транспортни средства, заведени по сметка 207, подробно описани в таблица 16 към заключението. По отношение на останалите трима доставчици – “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, вещото лице не е установило дали са разполагали с техническа обезпеченост, тъй като не са предоставени документи, удостоверяващи какви ДМА са притежавали дружествата към момента на изпълнение на процесните СМР. Експертизата е констатирала, че доставчикът “К.Г.*” ЕООД е отразил наетите подизпълнители “Н.” ЕООД, “Н.” ЕООД и “Данистрой” ЕООД за изпълнение на процесните СМР по счетоводни сметки 401 – Доставчици и сметка 602 – Разходи за външни услуги. Доставчикът “Б.” ЕООД е разполагал с материали, закупени от дружествата “Ен Би Ер Транспорт” в размер на 24 073, 40 лева и от “Н.” ЕООД в размер на 22231, 40 лева въз основа на договори от 02.10.2017 г. – фактури и приемо – предавателни протоколи, осчетоводени по сметка 601 – Разходи за материали и сметка 401 – Доставчици. Не е установено дали материалите са вложени при изпълнението на процесните СМР, тъй като не са предоставени счетоводни регистри и документи, удостоверяващи тяхното влагане по вид, количество и СМР. Вещото лице е констатирало, че в счетоводствата на доставчиците “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД и “С.” ЕООД процесните фактури са отразени като вземания от “С.” ЕООД и са осчетоводени приходи и начислен ДДС. По отношение на “Б.” ЕООД не е установено дали дружеството е осчетоводило приходи и ДДС по процесните фактури поради непредставяне на счетоводни регистри.

По искане на ответника са поставени допълнителни задачи на вещото лице по назначената по делото съдебно – счетоводната експертиза, което да отговори на въпроса налице ли е идентичност на предмета на възлагане, времето, мястото, начина, обема и параметрите на изпълнение между доставките със страни възложител и изпълнител, от една страна, и доставките със страни изпълнител и подизпълнител, от друга страна, извършени в изпълнение на договорите за обществени поръчки със СУ „Св.Климент Охридски“ - София, НК „Железопътна инфраструктура – *****“ - София и ОУ „Св.Св. Кирил и Методий“ – Ловеч. От заключението на второто вещо лице (след смяната на първоначалното вещо лице по негова молба), което съдът кредитира като обективно и компетентно изготвено, се установява, че е налице пълна идентичност на предмета на възлагане между възложител ОУ „Св.Св. Кирил и Методий“ – Ловеч и изпълнител „С.“ ЕООД, от една страна, и възложител „С.“ ЕООД и изпълнител „С.“ ЕООД, от друга страна. Налице е пълна идентичност на обема, параметрите и начина на изпълнение на фактурираните СМР. Не е налице идентичност на времето за изпълнение по отношение на някои от дейностите, доколкото дейностите, които са приети за изпълнени от „С.“ ЕООД и подлежащи на плащане от ОУ „Св.Св. Кирил и Методий“ – Ловеч съгласно протокол акт обр. 19 от 04.10.2017 г., са описани в протоколи акт обр. 19 с по-късни дати – 13.10.2017 г. и 15.11.2017 г., издадени от „С.“ ЕООД към „С.“ ЕООД. Същите констатации вещото лице е направило и по отношение на доставките относно обект „приемно здание разделен пост Видбол“, предмет на договор за частичен ремонт № 20/ 17.05.2016 г., сключен между ДП **** – УВВГД – София и „С.“ ЕООД. След извършено сравнение между протоколи акт обр. 19, издадени от „Й.М.“ ЕООД към „С.“ ЕООД, от една страна, и протоколи акт обр.19, издадени от „С.“ ЕООД към ДП **** – УВВГД – София, експертизата е установила, че е налице пълна идентичност на предмета на възлагане, обема, параметрите и начина му на изпълнение. Не е налице идентичност на времето за изпълнение на някои от СМР, доколкото протокол акт обр.19 е издаден от „Й.М.“ ЕООД на 30.06.2016 г., а дейностите, обемите и параметрите на изпълнение в помещенията на обекта са приети от първостепенния възложител още на 22.06.2016 г., т.е. 8 дни по-рано. Подобни несъответствия относно датите на извършване и приемане на процесните СМР са открити и по отношение на обект „сгради, съоръжения и околни пространства в имотите на СУ „Св.Климент Охридски“. По отношение на доставките от „Н.“ ЕООД е констатирано, че част от обектите са приети след ремонт от СУ на 21.03.2017 г., а договорът с доставчика (подизпълнителя) е от 22.03.2017 г. Освен това голяма част от протоколите акт обр.19 са издадени с по-късни дати в сравнение с предаването на ремонтираните обекти на първостепенния възложител СУ, като някъде закъснението е с дни или седмици, но някъде е с повече от месец (напр. “Н.” ЕООД на стр. 56, таблица 47). По-късни дати на актуване на извършените СМР са установени и по отношение на доставките от „С.“ ЕООД, „Й.М.“ ЕООД, “К.Г.*“ ЕООД и „Б.“ ЕООД.    

В хода на производството пред съда са разпитани и четирима свидетели  по искане на жалбоподателя – З.В.Б., Л.Л.Т., Г.Г.Г. и К.П.Й..

Първият свидетел З.В.Б.дава показания, че през периода юни 2016 г. – януари 2018 г. работил като технически ръководител в „С.“ ЕООД и се занимавал основно с организиране на С.ството на обектите на Софийски университет в Студентски град – ремонт на стаи, общи помещения. Правил предварителни количествени сметки и протоколи акт обр. 19 към подизпълнителите на „С.“ ЕООД, следил за качеството и организацията на С.ството и за осигуряването на материалите за обектите. През процесните периоди подизпълнители на „С.“ ЕООД били „С.“, „Н.“, „Б.“ и „К.Г.*“, като „С.“ и „Н.“ били на бл.42Б и бл.50А, в Студентски град, а останалите две дружества – на бл.17 и бл.50Б в Студентски град, на два обекта на „Софийска вода“, както и на два хидрофора в кв. „Надежда“. Подизпълнителите извършвали всичко, което е зададено по КСС – основен ремонт на стаи - сваляне на тапети, грундиране, шпакловане, частична подмяна на дограма, смяна на балатум с ламинат, латекс, както и на санитарни помещения – смяна на плочки, ново оборудване, мивки, тоалетни чинии и др. Видът и количествата СМР били предварително определени от възложителя (СУ) на база КСС и възлагателни писма. След извършването им първо се съставяли протоколи акт обр. 19 между възложителя и изпълнителя „К.Т.С.“ ООД, след това между „К.Т.С.“ ООД и „С.“ ЕООД и на последно място между „С.“ ЕООД и неговите подизпълнители. Протоколите се подписвали от управителите на дружествата, като свидетелят не е имал контакт с тях. Той се занимавал с работниците, които управителите на подизпълнителите докарвали на обектите по договаряне с управителя на „С.“ ЕООД. Разпределял задачите между отделните групи и контролирал техническото им изпълнение. Материалите се доставяли от „С.“ ЕООД въз основа на седмични заявки от ръководителите на бригадите, а при забавяне от негова страна подизпълнителите сами се снабдявали с тях. Тъй като работата по общежитията на СУ била обемна и сроковете за изпълнение били кратки, се наложило „С.“ ЕООД да наеме подизпълнители за обектите Видбол („Й.М.“ ЕООД) и физкултурен салон в ОУ „Св.Св. Кирил и Методий“ – Ловеч („С.“ ЕООД, който изпълнявал инсталациите на сградите). Реално работниците на „С.“ ЕООД работили в София и нямало как да прекъснат, поради което дружеството взело подизпълнители, за да може да свърши обектите в срок. Техническите ръководители на обектите във Видин и Ловеч били служители на „С.“ ЕООД, но дружеството вложило усилията си в обектите в Студентски град. Свидетелят твърди, че на обектите на СУ работили повече от 60-70 души, като по споразумение с подизпълнителите всяко дружество отговаряло за провеждането на ежедневен инструктаж на своите работници. Сочи, че не знае дали работниците на подизпълнителите са работили на трудови договори и дали им е бил провеждан ежедневен инструктаж, тъй като се занимавал само със С.ната част на обектите. Сочи още, че не познава преките изпълнители на обектите и техническите ръководители на подизпълнителите, нито се сеща за имена на отговорници на бригади поради голямото текучество на работници. Подизпълнителите нямали назначени технически лица, които да отговарят за обектите. Понякога идвали управителите, понякога други лица, но работниците на дружествата били основно под ръководството на „С.“ ЕООД, което им възлагало конкретните задачи.                                                                                      

Вторият свидетел Л.Л.Т.сочи, че през 2017 г. бил управител на „Н.“. Фирмата била наета като подизпълнител за ремонтни дейности в бл.42 и бл.50 в Студентски град. В част от стаите работниците правили ремонти на под, тавани, врати, радиатори, извършвали шпакловане, почистване, боядисване, грундиране на стени, полагане на паркет, демонтиране на стар балатум. За тези дейности били съставени два договора със „С.“ ЕООД (за двата блока). След приключване на работата били подписвани протоколи обр.19 и приемо-предавателни протоколи на количествата и дейностите, които били извършени. “С.” изготвял договорите и протоколите, а свидетелят ги подписвал. „С.“ ЕООД осигурявало материалите, които били предварително уговорени съобразно количествените сметки на СУ. Веднъж седмично подизпълнителят поръчвал необходимите материали и „С.“ му ги доставяло. Св. Т. сочи, че „Н.“ разполагало с около 10 човека, наети на граждански договори. На обекта „С.“ отговаряло за неговите С.ни работи, а бригадирът на „Н.“ – за ремонтните дейности, като съвместно с техническия ръководител на „С.“ инструктирал работниците какво да правят през деня. Ежедневният инструктаж за безопасни условия на труд се извършвал от бригадира на бригадата. Свидетелят не си спомня името на бригадира, нито на работниците на обекта. Сочи, че надзорът се осъществявал от дружеството, което наемало подизпълнителите. „Н.“ имало само бригадир на бригада, който също работил на граждански договор. Договорите били за срок от 6 месеца, след което работниците си намирали друга работа. Практиката била С.ните работници да се наемат на граждански договори, тъй като не можело да им се осигури постоянна работа.              

Третият свидетел Г.Г.Г. дава показания, че в качеството си на търговски пълномощник на „С.“ от момента на създаването на дружеството сключвал договори, организирал работата, водил преговори с контрагенти. През 2017 г. дружеството изпълнявало доставки към „С.“ ЕООД. Тъй като с управителя на „С.“ се познавали от много години, всички договорки били в устна форма, като накрая се изготвяли актове за извършените доставки и извършената работа на обектите. Единият от обектите бил физкултурен салон в град Ловеч, за който нямало подписан договор. В Ловеч работата на дружеството била свързана с електрочастта – направа на гръмоотводна инсталация с мълниеприемник с изпреварващо действие, подмяна на ел. инсталация на физкултурния салон и съблекални, озвучаване и пожароизвестяване. За извършените дейности били изготвени протоколи за изпитване, сертификати за качество на вложени материали и актове. Вложените материали били за сметка на „С.“. Работата се отчитала с двустранни актове, които били неразделна част от фактурите, които били издадени. От страна на „С.“ всички актове се изготвяли и подписвали от съпругата на свидетеля – С.М. П. - Г., която била управител на дружеството. Г. сочи, че има висше електротехническо образование и се занимава основно с електро и довършителна работа в С.ството. Дружеството има назначени работници на трудови договори – отговорник, бригадир, ел.монтьори, общи работници. Към момента на изпълнение на СМР във физкултурния салон дружеството разполагало със свои работници, не е ползвало подизпълнители и не е наемало лица на граждански договори. На процесния обект в Ловеч работили около 5 човека. В зависимост от работата в различните дни работници били различни на брой. Дружеството се намира в Ямбол и тъй като задачата не била обемна, се пътувало със служебен автомобил – сутрин работниците тръгвали и вечер се прибирали. Пътят бил около два часа и работата не налагала да се пътува повече от два или три пъти седмично. На обекта от страна на “С.” имало организатор С.ство, а от страна на “С.” имало технически ръководител. Първоначалният инструктаж на командирования персонал го извършил техническият ръководител, а ежедневният - го извършвало “С.”. Двама от работниците на обекта били Г. Г. Д. – ел. специалист и Д.В.К.– организатор С.ство. Към момента на изпълнение на процесния обект дружеството имало към 10 човека, но на обекта работили между двама, трима до петима, като горепосочените две лица били основните и били при всяко пътуване. Свидетелят сочи, че всички общи работници на дружеството имат трета група, защото полагат изпит всяка година за група безопасност по експлоатация на електрически мрежи и електросъоръжения, а той и ел. монтьорът имали пета група по техника на безопасност при работа с електросъоръжения и електромрежи. През процесния период имало и други дребни довършителни работи, но физкултурният салон бил основният обект на дружеството.   

Четвъртият свидетел К.П.Й.сочи, че от м.януари 2018 г. до настоящия момент е управител на “К.Г.*” ЕООД. През този период дружеството изпълнявало доставки към “С.” ЕООД. Било подизпълнител на ремонтните дейности в Студентски град, в два блока (бл.17 и бл.50) и два факултета, единият от които към СУ. Ремонтът бил на стени, тавани, подове, врати,  радиатори. Включвал сваляне на балатум, правене на мозайка, редене на ламиниран паркет, поставяне на первази, сваляне на тапети, измиване, мазане с грунд, шпакловка, боядисване на радиатори, врати, боядисване с латекс. Материалите били предоставяни от “С.” един път седмично с негов транспорт и се пренасяли в едно обособено помещение – склад. Дружеството нямало свои работници, поради което наело три други дружества – “Н.”, “Н.” и “Д.С.”. Свидетелят твърди, че познавал управителя на една от фирмите, който му предложил и другите две. Управителят на “С.” му се обадил по телефона, за да се договорят. Доколкото си спомнял, управителят на “С.” се казвал С.Ж.. Твърди, че реално е посредник между “С.” и другите три дружества, които работили със свои работници и отговаряли за техния инструктаж за безопасни условия на труд. Чувал се по телефона с представителите на трите фирми, които казвали от какво имат нужда, след което той се обаждал на “С.”, докарвали материалите и ги заключвали в склад. Дружеството имало сключени договори с подизпълнителите и подписани приемо – предавателни протоколи със “С.”. Първо се изготвяли протоколи образец акт 19, след което се издавали фактурите и се извършвали плащанията. Дружеството процедирало по същия начин и с подизпълнителите си. Свидетелят предполага, че е разписвал приемо – предавателни протоколи и с управителите на трите дружества.                                

След анализ и оценка на събраните по делото гласни доказателства поотделно и в тяхната съвкупност съдът намира, че следва да кредитира като обективни и достоверни единствено показанията на св. Г., защото са ясни, логични и последователни, съдържат точна и конкретна информация относно извършените дейности и преките им изпълнители (работници), която съвпада с документите и писмените сведения, дадени по време на насрещната проверка на “С.” ЕООД, както и с документите, представени от страна на първостепенния възложител ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” – Ловеч. Показанията на останалите трима свидетели са общи, несигурни, противоречиви и взаимно изключващи се и не се подкрепят от данните, събрани при извършените насрещни проверки на доставчиците. Първият свидетел твърди, че “С.” ЕООД е ползвало подизпълнители за обектите във Видин (ЖП гара Видбол) и Ловеч, тъй като е вложило усилията си в ремонтните дейности в Студентски град, а в същото време твърди, че основните ремонтни дейности в Студентски град са извършени от подизпълнители. Твърди, че е осъществявал пряк надзор върху всички работници на обектите в Студентски град, разпределял задачите между тях, определял коя група къде ще работи, но показанията му за работниците на подизпълнителите не произтичат от преки сведения - “…казва се, че това са работници на фирмата, която ще работи, казва се в кой вход ще влязат да работят…”. Твърди, че е осъществявал самостоятелен контрол и ръководство върху С.ната работа, като много рядко някой от управителите или други лица на подизпълнителите идвали на обектите, а в същото време св. Т. твърди, че за извършваните от “Н.” ремонтни дейности отговарял бригадирът на дружеството, който съвместно с техническия ръководител на “С.” инструктирал какво да се прави за деня. Св. Т. сочи, че към датата на извършване на процесните услуги “Н.” разполагало с 10 души работници, наети на граждански договори за шест месеца, но по делото липсват писмени доказателства в подкрепа на показанията му, а единствените представени 11 граждански договора са без срок и са за извършване на товаро – разтоварни работи, почистване и други дейности, които нямат нищо общо с по-голямата част от фактурираните услуги. От друга страна, показанията на св. Йоцев относно кадровата обезпеченост на ползваните от “К.Г.*” ЕООД подизпълнители противоречат на събраните доказателства по време на ревизията, от които се установява, че двама от тях (“Н.” и “Данистрой”) имат назначени по един или двама работници. Свидетелят дори греши фирмата на един от доставчиците (“Д.С.” вместо “Данистрой”), както и имената на управителя на възложителя “С.” ЕООД (С.Ж. вместо Я.Ж.), като обясненията му какви ремонтни дейности е следвало да извърши дружеството не кореспондират със следващите му показания, че дружеството е било само посредник между “С.” ЕООД и подизпълнителите, които са осъществили услугите със свои работници. Всички тези пропуски и несъответствия, както и противоречието с една част от доказателствата по делото дискредитират показанията на тримата свидетели като годни доказателствени средства, поради което съдът счита, че не следва да им дава вяра.                                   

Въз основа на установената фактическа обстановка съдът прави следните правни изводи :  

  При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден в срока по чл.119, ал.3 от ДОПК от компетентни органи по чл.119, ал.2 от ДОПК и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до неговата нищожност. ЗВР, РД и РА са подписани от издалите ги органи на приходите с квалифицирани електронни подписи, което се удостоверява от представените по делото доказателства относно доставчиците на съответните услуги.

         РА е издаден при липса на допуснати съществени процесуални нарушения и правилно приложение на материалния закон в частта относно непризнатото право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, и определените в резултат на това допълнителни задължения по ЗДДС по следните съображения :    

          Съгласно ЗДДС и постоянната практика на СЕС по тълкуването на чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. В т.32 от решение на СЕС по дело С-285/11 е посочено, че преценката за това дали данъчнозадълженото лице може да упражни право на приспадане на основание доставки на стоки и услуги се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. При доставка на услуги данъчното събитие настъпва към момента на извършването им по аргумент от чл.25, ал.2 от ЗДДС. Съобразно общите правила за доказване в тежест на данъчнозадълженото лице е да докаже при пълно и главно доказване, че е получател по действително осъществена доставка на услуги.

          Правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя е отказано на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС поради липса на доказателства за реално извършени доставки по смисъла на чл.9, ал.1 от ЗДДС. Един от основните мотиви за това е, че не е установено наличието на кадрови и технически ресурси за извършване на услугите по отношение на някои от доставчиците. От друга страна е установено, че през ревизираните периоди „С.“ ЕООД е разполагало със значителен кадрови потенциал – нает персонал в областта на С.ството. С оглед на това е прието, че дружеството е извършило процесните С.но – монтажни работи със свои работници, поради което незаконосъобразно претендира право на данъчен кредит по фактури, по които само е изпълнило предмета на доставките.         

         Следователно няма спор, че процесните С.ни услуги са изпълнени на място, че за тях има издадени приемо – предавателни протоколи и протоколи акт обр.19, данъчни фактури с начислен ДДС и извършени плащания по банков път. Основният спор между страните се концентрира върху това дали услугите са реално осъществени от лицата, посочени като техни изпълнители, т.е. дали издадените фактури отразяват действителни стопански операции.             

          От данните по делото е видно, че предмет на процесните фактури, издадени от доставчиците “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, са С.но – ремонтни услуги, при които основната дейност се извършва чрез престиране на труд. Поради това кадровата обезпеченост на доставчика е от решаващо значение при преценката за реалното извършване на доставките. Тази кадрова обезпеченост предполага доставчикът да разполага с работници, които притежават необходимата професионална квалификация за извършване на конкретната дейност. Освен това броят на наетите работници следва да е съобразен с обема на СМР, които са описани в протоколите за приемане на извършените работи, като се държи сметка и за срока, през който тези работи са извършени съгласно писмените доказателства по делото.

По отношение на доставчика “С.” ЕООД по време на ревизията е установено, че към 01.06.2016 г. (датата на сключване на двата договора за С.ство със „С.“ ЕООД) няма сключени трудови договори. Съгласно справка за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ работниците и служителите в дружеството са назначени на 04.07.2016 г. и 14.07.2016 г., т.е. по време на първия спорен данъчен период м.06/2017 г. „С.“ ЕООД не разполага с трудов потенциал за извършване на фактурираните услуги. През втория спорен данъчен период дружеството има назначени петима работници на длъжност „С.“ – двама, считано от 04.07.2016 г. и трима, считано от 14.07.2016 г., а останалият персонал е назначен на длъжности – шофьор, секретар и хигиенист. От дружеството не е подадена справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на лица, наети по извънтрудови правоотношения. От извършената справка за всички подадени уведомления по чл.62 от КТ е установено, че през периода на издаване на фактурите едноличният собственик на „С.“ ЕООД е работил като С. по трудово правоотношение в „Сънхел“ ЕООД. По време на ревизията са представени счетоводни регистри за м.06, м.07 и м.08/2016 г. само за клиент „С.“ ЕООД. Не са представени аналитична отчетност на извършените разходи за СМР по обекти, книга за инструктаж по безопасност на труда на работниците, извършили СМР, нито данни за лицата, извършили работите. Не са представени заверени копия на приемо – предавателни протоколи за предадени от страна възложителя заявки, материали, проекти и други. При преглед на приложените документи по доставките към възложителя “К.Т.С.” ЕООД е констатирано наличието на списък на инструктирани работници, които са назначени по трудови договори в ревизираното дружество. От извършената справка в информационната система на НАП е констатирано, че през ревизирания период “С.” ЕООД е имало 97 броя сключени трудови договори с лица, назначени на длъжности общо работници С.ство сгради, С.ен инженер, ел. техници в С.ството, бояджии на сгради, водопроводчици, пътен инженер, технически ръководители на С.ство и др. От изслушаната по делото съдебно – счетоводна експертиза е видно, че „С.“ ЕООД не е представило трудови договори ведно с уведомления по чл.62, ал.5 от КТ, граждански договори, ведомости за начислени работни заплати и осигуровки за месеците, в които са съставени процесните фактури, както и счетоводни регистри, по които се отчитат вземанията и задълженията към персонала. При изготвяне на заключението на вещото лице е предоставен договор от 01.04.2016 г., сключен между „Й.М.“ ЕООД и „С.“ ЕООД, с предмет на договора предоставяне на временна работна сила за срок от 12 календарни месеца от датата на подписването му, но не са представени документи, удостоверяващи осигуряването на работна ръка въз основа на този договор. Без правно значение за спора е заключението на вещото лице по изслушаната по делото съдебно – техническа експертиза, както и заключението на вещото лице по първоначалноизслушаната по делото съдебно – счетоводна експертиза (в частта относно първоначалнодопуснатите въпроси № 1,2,3 и 4), защото те не спомагат за установяване на действителните кадрови ресурси на доставчика по време на процесните данъчни периоди.

Съгласно приложените към фактурите от м.06 и м.07/2016 г. приемо-предавателни протоколи и протоколи акт обр. 19 С.но – ремонтните дейности включват цялостен ремонт на над 90 стаи и офиси в бл.42Б и бл.50А в Студентски град – гр. София, което с оглед на изключително краткия срок на изпълнение (някои от СМР са извършени за по-малко от месец, считано от датата на сключване на договора до датата на приемо-предавателните протоколи) изисква наличието на значителен брой С.ни работници, а с оглед на спецификата на някои от дейностите (монтаж на PVC дограма, монтаж на ламиниран паркет) и на квалифицирани С.ни работници, каквито в случая не е установено подизпълнителят да е имал фактически, поради което и изводът на органите по приходите за нереалност на доставките поради липса на трудов ресурс на доставчика не се опровергава и следва да бъде споделен от съда като правилен и законосъобразен.                   

Правилен и законосъобразен се явява и изводът на органите по приходите за нереалност на доставката по фактура № 030…069/30.06.2016 г., издадена от “Й.М.” ЕООД, касаеща СМР по договор за частичен ремонт на приемно здание: разделен пост – гара Видбол от 30.05.2016 г. Първо, в хода на производството пред съда жалбоподателят не е доказал при условията на пълно и главно доказване, че процесната фактура и придружаващите я документи (договор за С.ство от 30.05.2016 г., протокол акт обр. 19 от 30.06.2016 г. и приемо – предавателен протокол от 30.06.2016 г.) са истински (автентични) документи, поради което и няма как те да удостоверяват действително извършени СМР услуги. Второ, дори и да се приеме, че те не са неавтентични, липсват категорични доказателства, от които да се установи, че спорните доставки са извършени от „Й.М.“ ЕООД, а не от „С.“ ЕООД. Според представените от ревизираното дружество документи договорът с “Й.М.” ЕООД от 30.05.2016 г. е сключен по повод на друг договор за С.ство от 17.05.2016 г. с ДП „****“ – ****София, по който той се явява изпълнител. В хода на ревизионното производство е установено, че за периода на издаване на процесната фактура в дружеството е имало назначени работници и/или служители на длъжности – работник С.ство, мърчандайзинг, рекламент агент, хигиенист, технически ръководител, шофьор и организатор офис. Според справката от информационните масиви на НАП общият брой на С.ните работници е 6 (л.1171). От дружеството не е подадена справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на лица, наети по извънтрудови правоотношения. От представената платежна ведомост от м.06/2016 г. е установено, че няма положен подпис от работниците и служителите за получено от тях възнаграждение. Съгласно справка за всички подадени уведомления по чл.62 от КТ А.Е.Ш.(едноличният собственик на капитала на „Й.М.“ ЕООД към датата на издаване на спорните фактури) е работил на длъжности като мияч на автомобили, продавач в търговски предприятия, шофьор и пласьор на стоки, считано от 30.12.2015 г. Обектът, на който са извършени ремонтните работи, е ж.п гара Видбол в с. Дунавци, община Видин, като не са представени доказателства, че дружеството-изпълнител разполага с транспортни средства, за да транспортира работниците си до обекта. Не са представени данни за изплатени командировъчни разходи на лицата. При анализ на оборотната ведомост за м.06.2016 г. е установено, че в дружеството - изпълнител няма осчетоводени разходи за командировки/ няма обороти по сметка 602 – Външни разходи и 609 – Други разходи. От задълженото лице не са представени доказателства по какъв начин са определяни параметрите по извършените С.но-монтажни работи (СМР) от „Йоле Map“ ЕООД. Не са представени данни за извършен инструктаж на работниците на „Йоле Map“ ЕООД, както и за осигуряване на безопасни условия на труд съгласно клаузите в договора и допълнителната писмена договореност, сключени между ДП „****“ и „С.“ ЕООД. Не са представени счетоводни разпечатки за осчетоводените разходи във връзка с фактурираните от „Йоле Mар“ ЕООД услуги. Подобни констатации се съдържат и в изслушаната по делото съдебно – счетоводна експертиза, съгласно която през м.06/2016 г. „Й.М.“ ЕООД е имало назначени 18 лица на трудов договор, с код на основна дейност 7830 – Други дейности по предоставяне на работна ръка, в т.ч. на длъжности : шофьор – 2 лица; работник С.ство – 7 лица (според справката от НАП са 6); организатор офис – 3 лица; хигиенист – 1 лице; мърчандайзинг – 4 лица и рекламен агент – 1 лице. За м.юни 2016 г. по платежна ведомост са начислени възнаграждения и осигуровки, които не съответстват по размер на счетоводните записвания в оборотна ведомост по сметка 604 – Разходи за заплати и сметка 605 – Разходи за осигуровки. В предоставената платежна ведомост липсват положени подписи от наетите лица по трудов договор, удостоверяващи получаването на трудовото възнаграждение. Не е предоставен счетоводен регистър от сметки, по които са съставени стопански операции за счетоводното отразяване на начисления за възнаграждения и осигуровки въз основа на съставената платежна ведомост и рекапитулация към нея. От данните по ревизионната преписка и от заключението на второто вещо лице по изслушаната по делото съдебносчетоводна експертиза е видно, че по повод изпълнението на договора с ДП „****“ – ****София от “С.” ЕООД са представени списък на ръководния технически персонал, който ще бъде ангажиран за изпълнение на поръчката (две лица – С.ни инженери) и списък за броя и квалификацията на изпълнителския персонал специализирани работници, ангажирани за изпълнение на поръчката – технически ръководител – 1 бр.; квалифициран работен персонал – 3 бр. и общ работник в С.ството – 3 бр. В хода на ревизионното производство не са дадени обяснения, нито са посочени доказателства, налагащи ангажирането на подизпълнител при наличието на посочен персонал за изпълнение на поръчката, в т.ч. и квалифициран работен персонал, с какъвто “Й.М.” не е разполагал според справките от НАП (напр. за изпълнение на покривни работи). Такива доказателства не са представени и в производството пред съда. Според разпитания по делото св. З.Б.процесните СМР услуги са били превъзложени, защото “С.” ЕООД е било заето с изпълнението на ремонтните дейности в Студентски град, но според представените писмени документи тези дейности също са били извършени от подизпълнители, което изключва достоверността на показанията му. Ирелевантно за делото е заключението на вещото лице по изслушаната по делото съдебно – техническа експертиза, както и заключението на вещото лице по първоначално изслушаната по делото съдебно – счетоводна експертиза (в частта относно първоначално допуснатите въпроси № 1,2,3 и 4), защото те не дават отговор на спорния въпрос дали доставчикът е извършил спорните доставки и разполагал ли е с квалифицирани С.ни работници за това. По делото не са установени и конкретизирани материалите, които са използвани в хода на С.ната дейност. Към договора, сключен с ДП “****” – УВГД София, е приложена справка за цените на материалите, които ще бъдат вложени при извършваните СМР – кофражни дъски, бичен иглолистен материал, керемиди, улуци, водосточни тръби, газобетонни блокчета и др. В договора, сключен с подизпълнителя, не е посочено влагането на материали, нито са представени доказателства за доставени материали по изпълнение на фактурираните услуги. Към договора, сключен ДП “****” – УВГД София, е приложена и справка за единични цени на механизация, в която е отбелязан комбиниран багер, както и справка за оптимално подбрана механизация и техническо оборудване, в която са вписани моторна резачка, ръчен циркуляр, електрически винтоверт и къртач Хилти, а от приложения амортизационен план и заключението на първото вещо лице по съдебносчетоводната експертиза е видно, че “Й.М.” ЕООД няма заведени такива машини и оборудване в счетоводството си през процесния период. С оглед на всичко изложено дотук следва да се приеме, че жалбоподателят не е опровергал констатациите на ревизиращите органи, че не са налице доказателства, удостоверяващи, че процесните СМР са извършени от “Й.М.” ЕООД и оспорените фактури документират реално осъществени доставки между страните.       

Относно спорните доставки от “Н.” ЕООД за данъчни периоди м.04/2017 г. и м.05/2017 г. с предмет ремонт на стаи в бл.42Б и бл.50А в Студентски град, гр.София, органите по приходите са приели, че не може да се установи дали дружеството разполага с квалифициран персонал и технически потенциал за извършване на посочените във фактурите СМР. При извършената насрещна проверка не са представени документи от страна на доставчика въпреки връченото му за това искане. В хода на ревизията са извършени проверки в досието на “Н.” ЕООД и информационния масив на НАП, в т.ч. справка за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ (л.1160-1165), съгласно която към датата на издаване на процесните фактури в дружеството има назначен един служител на длъжност мениджър покупки и продажби на 28.03.2017 г. Останалите работници са назначени на длъжност “общи работници” на 29.06.2017 г., т.е. много след датата на издаване на протоколи обр.19 и фактуриране на процесните услуги (м.04 и м.05/2017 г.). Ако се съди от показанията на св. Т., “Н.” ЕООД е наемало С.ните работници на граждански договори, но според информационните масиви на НАП дружеството е подало справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми само на едно физическо лице, наето по извънтрудово правоотношение. При обжалването по административен ред са представени за първи път 11 бр. граждански договори от 23.03.2017 г., които са оспорени в решението по чл.155, ал.1 от ДОПК и в хода на съдебното производство като неверни, съставени за целите на процеса. От прегледа на тези договори се установява, че с тях е възложено извършването на общи работи, товаро-разтоварни работи, почистване и други дейности, което не съответства на по-голямата и основната част от приетите за извършени натурални видове СМР съгласно протоколите обр. 19, подписани между “С.” ЕООД и “Н.” ЕООД (изключение са описаните дейности в графа “Други” – изнасяне и внасяне на мебели, ръчна пренасяне на хартия, линолеум, мокет, покрития на рула и ръчно пренасяне на С.ни отпадъци). В посочените договори няма уговорено място и време на изпълнение, нито вид и количество на възложените работи. Липсват и съставени протоколи за приемане на извършената работа съгласно предвиденото в чл.10 от договорите. Следователно тези договори не могат да служат като основание за извод, че лицата по тях са участвали в изпълнението на процесните С.но – ремонтни дейности (боядисване, грундиране, шлайфане, шпакловане, полагане на ламиниран паркет и др. ). Изслушаната по делото съдебно – счетоводна експертиза потвърждава констатациите в РД, че “Н.” ЕООД не е разполагало с наети лица по трудов договор през ревизираните периоди. Съгласно заключението на вещото лице липсват документи за изплащане на възнаграждения по приложените 11 граждански договора, както и справки по чл.73 от ЗДДФЛ. Липсват също така представени счетоводни регистри, оборотна ведомост и главна книга за периодите, през които са изпълнени процесните СМР, от които да се установи дали са отразени счетоводно начисления за възнаграждения и осигуровки. От заключението на второто вещо лице по допълнителната съдебно - счетоводна експертиза се установява, че част от обектите в Студентски град са приети след ремонт от СУ “Св. Климент Охридски” на 21.03.2017 г., а договорите с доставчика (подизпълнителя) “Н.” ЕООД са сключени на 22.03.2017 г., т.е. след самото фактическо изпълнение на С.ните дейности – напр. ремонти в стаи 135, 136, 139, 214, 238, 321 и др. в бл.42Б, описани в таблица 47 на стр.56 от заключението, и ремонти в стаи 210, 219, 2А и 318 в бл.50А, описани в таблица 53, стр. 61 от заключението. Освен това голяма част от протоколите акт обр.19 са издадени с доста по-късни дати в сравнение с предаването на ремонтираните обекти на първостепенния възложител СУ, като някъде закъснението е с почти месец (напр. “Н.” ЕООД на стр. 56, таблица 47 от заключението). От ревизиращите органи и от допълнителната съдебносчетоводна експертиза е установено също, че е представен протокол за установяване на завършването и заплащането на натурални видове СМР с дата от 10.04.2017 г., а приложеният към него приемо – предавателен протокол е от дата 10.03.2017 г. (преди сключването на договорите). От съдържанието на представените протоколи обр. акт 19 е видно, че ремонтираните помещения в двата блока в Студентски град са значителни на брой, което предпоставя наличието на немалък трудов ресурс за извършване на процесните СМР. От събраните в хода на ревизионното и на съдебното производство доказателства не може да се направи обоснован извод за това, поради което правилно и законосъобразно органите по приходите са счели, че е налице недействителност на фактурираните доставки поради липса на кадрови капацитет на доставчика да ги осъществи. Без правно значение е заключението на вещото лице по изслушаната по делото съдебно – техническа експертиза, както и заключението на вещото лице по първоначално изслушаната по делото съдебно – счетоводна експертиза (в частта относно първоначално допуснатите въпроси № 1,2,3 и 4), защото те не опровергават изводите на ревизиращите органи, че доставчикът не е разполагал с нужната кадрова обезпеченост, за да извърши фактически спорните СМР услуги.

До същите изводи съдът стига и по отношение на спорните доставки от “Б.” ЕООД за данъчни периоди м.11/2017 г. и м.12/2017 г. и от “К.Г.*” ЕООД за данъчен период м.01/2018 г.

При насрещната проверка на “Б.” ЕООД не е открито лице за контакт с приходната администрация и не е осигурен достъп до счетоводната документация на дружеството. От извършената справка за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ, както и от представените по време на ревизията 13 бр. трудови договори (всичките от 04.08.2017 г.) и ведомости за заплати е установено, че за периода на издаване на процесните фактури в дружеството има назначени 13 работници на длъжности – работник С.ство, един кофражист, един зидаромазач и един общ работник. В същото време при извършена служебна справка за подадени уведомления по чл.62 от КТ е установено, че за две от лицата, които фигурират в приложените ведомости за РЗ за м.10,11 и 12/2017 г., са подадени данни, че са назначени в две други дружества, считано от 01.09.2017 г. и 12.09.2017 г., с оглед на което правилно и законосъобразно решаващият орган по чл.155, ал.1 от ДОПК е приел, че е разколебана достоверността на процесните документи (договори и ведомости). Освен това от представените трудови договори не може да се установи наличието на квалифициран персонал за извършване на някои от описаните в протоколи обр. 19 от 28.11.2017 г. и 29.11.2017 г. С.но - ремонтни дейности като дърводелски и тенекеджийски работи. По време на ревизионното производство от страна на доставчика не е представена счетоводна отчетност. Не са представени книги за инструктаж по безопасност на труда на наетите лица, както и данни за техническия потенциал на дружеството. Не са представени документи/приемо-предователни протоколи за предадени от страна на възложителя заявки, материали и други. Представени са фактури и договори за доставка на материали, но липсва следа дали услугите са свързани с последващо влагане на материали. Представените хронологични регистри по сметки 411, 4121 503, 601 и 703 са във вид на таблици, с описани операции само за процесните фактури със “С.” ЕООД, „Н.“ ЕООД и „Ен Би Ер Транспорт“ ЕООД. При извършване на първата съдебносчетоводна експертиза на вещото лице са предоставени същите 13 броя трудови договори и ведомости за РЗ за м. октомври, ноември и декември 2017 г. като тези в ревизионното производство, но не са предоставени счетоводни регистри, оборотна ведомост и главна книга за процесните периоди, от които да се установи дали начисленията за възнаграждения и осигуровки са счетоводно отразени. Не са представени счетоводни регистри и документи, удостоверяващи влагането на материалите по двата договора с “Н.” ЕООД и “Ен Би Ер Транспорт” ЕООД по вид, количество и СМР, както и документи, удостоверяващи с какви ДМА е разполагало дружеството към момента на изпълнение на процесните СМР. Не са представени счетоводни регистри, въз основа на които да се установи дали процесните фактури са отразени като вземания от “С.” ЕООД и са осчетоводени приходи и начислен ДДС. При преглед на приложените документи по доставките към възложителя “К.Т.С.” ООД е установено наличието на списък на инструктираните работници, които са назначени по трудов договор в ревизираното дружество, респективно ще изпълняват ремонтните работи. Този списък,  както и дискредитирането на достоверността на представените трудови договори и ведомости за заплати на дружеството подизпълнител правилно са мотивирали органите по приходите да приемат, че не са налице достатъчно доказателства за фактическото извършване на процесните доставки от страна на “Б.” ЕООД. В производството пред съда не са събрани други годни доказателства, включително и чрез заключенията на вещите лица, които да обосноват друг по-различен извод. В хода на ревизията не са представени данни за това кое налага наемането на “Б.” ЕООД като подизпълнител за извършване на СМР на посочените обекти. Не са представени и счетоводни регистри за осчетоводени разходи във връзка с извършените услуги. Такива данни не са представени и в хода на съдебното производство, поради което и с оглед на неубедителните доказателства относно кадровата обезпеченост на доставчика, както и липсата на доказателства относно техническата му обезпеченост следва да се приеме, че не са опровергани в достатъчна степен изводите на ревизиращите органи за нереалност на доставките на услуги, документирани със спорните фактури.

По отношение на спорните доставки от “К.Г.*” ЕООД за данъчен период м.01/2018 г. при извършената насрещна проверка в ревизионното производство е установено, че дружеството – изпълнител не разполага с кадрови и технически потенциал за извършване на възложените му ремонтни работи. От направените справки в информационните масиви на НАП е констатирано, че в “К.Г.*” ЕООД няма назначени работници и/или служители на трудов договор. Представени са договори с подизпълнители “Н.” ЕООД, “Н.” ЕООД и “Данистрой” ЕООД, по отношение на които е установено, че не разполагат с кадрови и технически потенциал за извършване на услугите. Към датите на сключване на договорите в “Н.” ЕООД по трудов договор са назначени 42 работници на длъжност общи работници по събиране на отпадъци, в “Н.” ЕООД – двама работници на длъжност “автотенекеджия” и “общ работник”, а в “Данистрой” ЕООД – 1 лице на длъжност “технически секретар”, като второто и третото дружество нямат подадени справки по чл.73 от ЗДДФЛ, а първото има подадена справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на едно физическо лице, наето по извънтрудови правоотношения. От извършената в хода на административното обжалване справка за всички подадени уведомления по чл.62, ал.5 от КТ за управителя на “К.Г.*” ЕООД К.П.Й.е установено, че лицето работи като административен специалист в “ДИЗ 80” ЕООД, ЕИК *********, извършващо дейност ресторанти и заведения за бързо хранене. Сключените договори между “С.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, от една страна, и “К.Г.*” ЕООД и неговите подизпълнители, от друга страна, са еднотипни, без посочени конкретни ремонтни работи и цени на услугите, като във втората група договори предметът е описан общо и неопределено като “да изпълнява С.но-монтажни работи като подизпълнител, възложени му от възложителя на обекти, които възложителят е поел, и да подпомага дейността на възложителя при поетите от него ремонтни работи”. По време на ревизията от “К.Г.*” ЕООД са представени аналитични регистри във вид на таблици, с описани операции само за процесните фактури със “С.” ЕООД. Не са представени хронологии, главни книги, оборотни ведомости и други регистри, от които да е видно редовно заведено общо счетоводство. Документирани са само и единствено счетоводни операции по конкретните фактури. Идентични констатации са направени и в първоначалната съдебно – счетоводната експертиза по делото, която е установила, че “К.Г.*” ЕООД не е разполагало с лица, наети на трудови и/или граждански договори за периодите, през които са изпълнени процесните СМР. Представен е аналитичен регистър на сметка 401 – Доставчици и сметка 602 – Разходи за външни услуги, отразяващ наетите подизпълнители “Н.” ЕООД, “Н.” ЕООД и “Данистрой” ЕООД, но не са представени оборотна ведомост и главна книга, за да се проследят и съпоставят оборотите между различните сметки. В хода на съдебното производство не са събрани други годни доказателства, включително и чрез заключенията на вещите лица, които да обосноват извод, че процесните ремонтни дейности са фактически извършени от тримата подизпълнители. Не са предоставени данни за причините за превъзлагането на процесните услуги на подизпълнител, при положение че през ревизирания период “С.” ЕООД разполага с кадрови потенциал за това. Не са представени книги за инструктаж по безопасност на труда на наетите лица. Според показанията на св. З.Б.и св. К.Й.материалите са доставяни от “С.” ЕООД веднъж седмично по заявка на подизпълнителите, но по делото не са представени каквито и да е документи/приемо-предавателни протоколи за предадени от страна на възложителя заявки, материали и други, които да индицират по някакъв начин, че спорните доставки са изпълнени от персонала на наетите дружества. Наличието на издадени фактури и протоколи обр. 19 от “К.Г.*” ЕООД не може да замести липсата на доказателства, удостоверяващи кадровата и техническата обезпеченост на “Н.” ЕООД, “Н.” ЕООД и “Данистрой” ЕООД. С оглед на изложеното следва да се приеме, че жалбоподателят не е опровергал изводите на ревизиращите органи, че “К.Г.*” ЕООД и неговите подизпълнители не притежават необходимите кадрови и технически възможности за изпълнение на спорните доставки, което поставя под съмнение реалното осъществяване на С.ните услуги.  

Всички тези обстоятелства, съпоставени с установения значителен кадрови потенциал на “С.” ЕООД през ревизираните периоди (общо 97 броя работници) и липсата на данни за причините, налагащи ползването на подизпълнители, правилно са мотивирали ревизиращите органи да приемат, че ревизираното дружество е изпълнило само процесните СМР и не са налице реално осъществени доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС, което от своя страна е основание да се откаже право на ДК по чл.70, ал.5 от ЗДДС. Вярно е, че посочените от ревизиращите органи обстоятелства относно рисковия профил на доставчиците, липсата на регистрация на дружествата в Централния професионален регистър на С.ите, приемането на част от ремонтираните обекти от подизпълнителите след предаването им от „С.“ ЕООД на неговите възложители, непубликуването на ГФО на подизпълнителите за съответните отчетни години нямат пряко отношение към признаването на право на данъчен кредит, но имат практическо значение за преценката относно действителното извършване на фактурираните услуги и служат като индиция за приетите за установени от ревизиращите органи факти и обстоятелства. 

Съставянето на документи (договор, фактури и актове - образец 19), които не отразяват реални стопански операции е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по смисъла на практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС). Константна е практиката на СЕС, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама (съображение по т. 48 от решение № С-273/11 на СЕС). В изпълнение на установената в Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на Съюза, като административните и съдебните органи следва да откажат правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба (т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11). Това е така, както когато самото ДЗЛ извършва данъчна измама (в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги и за извършване на независима икономическа дейност), както и когато ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на стоките или услугите участва в сделка, която е част от данъчна измама, извършена от някой от доставчиците по веригата (т. 38 и т. 39 от решение на СЕС по дело С-285/11 и т. 27 от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело № С-18/13). Именно националната юрисдикция е тази, която трябва да установи, дали доставките са реално осъществени (т. 31 от решение на СЕС по дело С-285/11), да откаже да признае право на приспадане, когато въз основа на обективни данни установи, че се прави позоваване с измамна цел. Изискването за знание се отнася за случаите, когато сделката е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре или надолу по веригата (решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, “Боник” ЕООД, точка 40). Съставянето на фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ (решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49), поради което не е необходимо доказването на субективния елемент. В случая установяванията на ревизиращия орган са, че са налице изпълнени С.но – ремонтни дейности, които не са осъществени от сочените във фактурите доставчици на РЛ. Касае се за фактурирани доставки, които не са реално изпълнени, т.е. за пълна липса на доставка - данъчна измама, в която участва самото ревизирано лице, поради което не е необходимо установяване на знание у “получателя” за участието му в привидната сделка, тъй като липсата на доставка произтича от собствените му действия. От данните по ревизионната преписка е установено, че ревизираното дружество има значителен опит в извършване на СМР, разполага с необходимия квалифициран персонал и е вписано в Централния професионален регистър на С.я за изпълнение на строежи със съответния обхват. С оглед на това и липсата на доказателства за обема на извършваната С.на дейност от дружеството и заетостта на работниците му в други С.ни обекти през ревизираните периоди правилно и законосъобразно органите по приходите са приели, че няма житейска логика дружество с такива ресурси и опит да превъзлага извършването на процесните услуги на подизпълнители, без активи и квалифициран персонал в С.ството, с кратка търговска история и непрекъсната смяна на собствеността, с натрупани задължения към НАП в особено големи размери, освен ако не цели допускане на злоупотреба за данъчни цели.     

В случая наличието на еднотипни договори за С.ни услуги, в които не е указано количеството на договорените СМР, срока на изпълнението им, начина на калкулиране на цената, изготвянето на формални актове - образец 19, преповтарящи данните от протоколите с възложителите на “С.” ЕООД, както и липсата на сигурни и безпротиворечиви доказателства за наличието на кадрова и/или техническа обезпеченост на доставчиците за извършване на фактурираните доставки навеждат на категоричен и несъмнен извод, че такива доставки на услуги фактически не съществуват. Събраните в хода на съдебното производство доказателства не опровергават този извод, поради което правилно в РА е прието, че издадените от “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД фактури не отразяват реални стопански операции, изпълнени със собствени трудови и технически ресурси на подизпълнителите. Действително по отношение на част от доставчиците (“С.” ЕООД и “Й.М.” ЕООД) е установено, че в самия месец на изпълнение на процесните доставки имат закупени и заведени по сметка 2017 – Машини и оборудване различни С.ни машини и оборудване, но това не променя извода, че не разполагат с нужния трудов персонал за извършване на СМР и няма как да са изпълнили фактурираните от тях доставки на услуги. Неоснователно е възражението на жалбоподателя, че изводите на ревизиращите органи са в противоречие с практиката на ВАС и на СЕС, защото в нея е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това се право се ограничава само до действително дължимите данъци (решение по дело С-342/87, решение по дело С-152/02 на СЕО, т.49 от решение по дело С-285/09 на СЕС ). В тези случаи ревизираното лице няма задължение да доказва материално – техническата обезпеченост на доставчика си, но следва да докаже самата доставка, което в случая не е сторено по делото. Представените от жалбоподателя доказателства (договори за С.ство, протоколи акт обр.19, приемо-предавателни протоколи, граждански договори) са недостатъчни да установят по несъмнен начин реалното изпълнение на документираните услуги, както правилно и законосъобразно са преценили и органите по приходите. Недоказването на фактическото осъществяване на процесните доставки обуславя извод, че те са недействителни. Липсата на доставки по чл.9, ал.1 от ЗДДС предпоставя и липсата на данъчно събитие по чл.25, ал.1 и ал.2 от ЗДДС, поради което данъкът не е станал изискуем и не е възникнало задължение за начисляването му. С оглед на това правилно и законосъобразно органите по приходите са отказали право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя за неправомерно начисления данък на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС и са определили допълнителни задължения по ЗДДС до размер на непризнатия данъчен кредит по процесните фактури, издадени “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, ведно със съответните лихви за забава, поради което жалбата срещу РА в тази му част е неоснователна и следва да бъде отхвърлена.  

Неправилно и незаконосъобразно обаче органите по приходите са отказали право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени “С.” ЕООД. По тези фактури има приложени актове за извършени дейности за обект “изграждане на ел. инсталация на физкултурен салон, Ловеч”, в които са описани подробно отделните работи по вид, мярка количество, едн. цена и стойност, съответстващи по обем и параметри с предадените работи от “С.” ЕООД на първостепенния възложител ОУ “Св.Св. Кирил и Методий”, гр.Ловеч. Посочените актове не са формално съставени за разлика от протоколите обр. 19 по останалите доставки, по които е отказано право на данъчен кредит, аргумент за което са не само ясните, последователни и убедителни показания на св. Георги Г.ов, но и всички събрани в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства. По отношение на този доставчик е установено още по време на насрещната проверка от извършената справка в информационните масиви на НАП и от приложените отчетни форми за м. септември, октомври и ноември 2017 г., че разполага със 7 бр. лица на трудов договор, назначени на длъжности “електротехник, С.ен” – 1бр.; “водопроводчик – вътрешно водоснабдяване и канализация” – 1 бр.; “зидаромазач” – 2 бр.; “технически ръководител, С.ство” 1 – бр.; “шпакловчик” – 1 бр. и “общ работник” – 1 бр. , т.е. доказана е кадровата обезпеченост. Едновременно с това доставчикът е представил и инвентарна книга относно заведени дълготрайни активи, включващи техническо оборудване и товарни автомобили, т.е. установена е и техническата осигуреност на доставчика да изпълни възложените му дейности. От писмените обяснения на управителя на “С.” ЕООД е видно, че дружеството се занимава с довършителни работи в С.ството, електроизграждане, транспортни услуги и услуги със С.на механизация. В приложените към ревизионната преписка справки за всички подадени уведомления по чл.62, ал.5 от КТ за работещите в “С.” ЕООД е посочено, че основната икономическа дейност на лицата е изграждане на електрически инсталации. В подкрепа на това са и показанията на св. Георги Г.ов, който сочи, че всички работници в дружеството имат трета, а двама от тях и пета група по техника на безопасност при работа с електросъоръжения и електомрежи. При разпита му пред съда свидетелят описва подробно и точно какви видове дейности е извършило дружеството в процесния физкултурен салон в ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” в Ловеч, които съответстват напълно с посочените в С.ните книжа на обекта, част “Електро” – мълниезащита, пожароизвестителна инсталация и оповестителна инсталация. В изпълнение на връченото ИПДПОТЛ от дружеството са представени сертификати и протоколи за изпитване от акредитирана лаборатория, удостоверяващи качеството на извършената от “С.” ЕООД услуга, които са идентични с тези, приложени към техническата документация на строежа, предоставена от страна на възложителя ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” - Ловеч. От формалния преглед на тези документи се установява, че всички те са издадени от акредитиран орган за контрол - “Практик – ХД” ООД, гр.Ямбол, където е и седалището и мястото на дейност на “С.”, гр. Ямбол. С жалбата по административен ред са представени допълнително заповед № 141/ 07.09.2017 г. на управителя на “С.” за командироване на четирима работници за изпълнение на поръчка за направа на електрическа инсталация на обект “Физкултурен салон” в ОУ “Св.Св. Кирил и Методий”, кв. Гозница, гр.Ловеч, извадки от книга за ежедневен инструктаж по безопасност и здраве при работа от 08.09.2017 г. до 13.11.2017 г., в които фигурират имената и подписите на работниците в дружеството, банкови извлечения, удостоверяващи плащанията по фактурите от “С.” ЕООД, както и заверени копия на трудовите договори на работещите в “С.” ЕООД лица. Всички тези документи са оспорени в решението на директора на ОДОП по отношение на тяхната истинност, но не и в производството пред съда, поради което и при липсата на други обективни данни за тяхната недостоверност или нередовност следва да бъдат кредитирани като годни доказателствени средства за установяване на изпълнението на доставките. В подкрепа на удостовереното в посочените документи е и заключението по първата съдебносчетоводна експертиза, където също е установена кадровата и техническата обезпеченост на доставчика и плащането по процесните фактури по банков път, както и наличието на убедителни данни за изплащането на трудовите възнаграждения на работниците на “С.” ЕООД и надлежното осчетоводяване на разходите за възнаграждения и осигуровки за разлика от останалите доставчици по спорните фактури в РА. Въз основа на всички тези доказателства, в т.ч. и на заключенията на вещите лица, преценени поотделно и в тяхната съвкупност, се налага единственият логичен извод, че фактически “С.” ЕООД е извършило спорните доставки на услуги и процесните фактури документират реални стопански операции. Индиция в подкрепа на този извод са не само данните, че всички сертификати и протоколи за съответствие са издадени от акредитиран орган за контрол от гр.Ямбол, но и обясненията на вещото лице по съдебнотехническата експертиза по време на изслушването му в съдебно заседание, проведено на 08.07.2019 г., съгласно които при огледа на място в гр. Ловеч по повод на изпълнението на възложените му задачи то е заварило работник на “С.” ЕООД да отстранява дефекти в гаранционен срок. Незаконосъобразно органите по приходите са се концентрирали върху обстоятелството, че при възлагане на обществената поръчка за ремонта на процесния обект “С.” ЕООД е декларирало, че няма да използва подизпълнители, защото това не изключва практическата възможност да бъде нает такъв по-късно и не води непременно до извод за нереалност на доставките. Неправилно също така органите по приходите са се позовали на липсата на сключен писмен договор за извършване на услугите, защото това не изключва наличието на валидно възникнали устни договорености между страните, в каквато насока са и обясненията на представителите на двете дружества. Обстоятелството, че част от актовете за извършени дейности са съставени след датата на предаване на ремонтните работи на възложителя също не е достатъчно основание да се приеме, че е налице нереалност на доставките, след като всички останали обстоятелства и доказателства по делото сочат обратното. Неправилно органите по приходите са приели, че писмените обяснения на управителя на “С.” ЕООД, в които е посочено, че дейността по обекта е с начална дата 04.09.2018 г. и е приключила на 15.11.2018 г., са в противоречие със срока, посочен в договора с възложителя ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” - Ловеч, както и с датите на актовете и фактурите, без да съобразят, че в случая се касае за очевидна техническа грешка дотолкова, доколкото самите писмени обяснения са от 19.06.2018 г., а всички приложени към тях документи се отнасят за периода 01.09.2017 г. – 30.11.2017 г. Несъстоятелен е и доводът в РА, че сертификатите и протоколите за контрол са издадени на клиент ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” Ловеч и липсват данни за извършени от “С.” ЕООД ремонтни дейности на обекта, защото тези сертификати и протоколи ползват не на някой друг, а именно лицето, което ще експлоатира съответните инсталации, уредби и/или съоръжения, поради което няма как в тях да фигурира С.ят, който ги е изпълнил. Обстоятелството, че в протокола за извършена проверка от ДИТ – Ловеч от 08.09.2017 г. са дадени предписания само на “С.” ЕООД в качеството му на работодател и не са посочени данни за подизпълнител или друг работодател на обекта, също не може да обоснове логичен извод, че “С.” ЕООД не е изпълнило процесните услуги. Предмет на проверката на ДИТ е било спазване на изискванията на трудовото законодателство по осигуряване на ЗБУТ, по отношение на които е приложимо понятието “работодател” по смисъла на §1, т.2 от ДР на ЗЗБУТ, което е много по – широко по обхват от понятието “работодател”, определено в §1, т.1 от ДР на КТ. Ето защо, в тези случаи предписанията се дават на онзи, който възлага работата и носи цялата отговорност за предприятието или организацията, какъвто несъмнено в случая е бил жалбоподателят в качеството му на изпълняващ обществената поръчка. Действително второто вещо лице по допълнителната съдебносчетоводна експертиза е открило в счетоводството на възложителя ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” - Ловеч книга за първоначален инструктаж, в която не фигурират имена на работници на доставчика, а само на “С.” ЕООД, но това е логично, защото книгата е за периода 01.08.2017 г. – 28.08.2017 г., а “С.” ЕООД е започнало дейността си на обекта на 04.09.2017 г. според данните по делото. В случая въпросният строеж се състои в основен ремонт и реконструкция на физкултурен салон в ОУ “Св.Св. Кирил и Методий” – Ловеч и проектът по изпълнението му обхваща наред с част “Електро” и много други части като част “Архитектурна”, част “Конструктивна”, част “ВиК”, част “ОВ”, част “ЕЕ” и др., поради което е възможно работниците на “С.” ЕООД да са изпълнявали СМР именно по тези части, а “С.” ЕООД да е било наето само за част “Електро”. Аргумент в подкрепа на това е и фактът, че в описания от вещото лице по допълнителната съдебносчетоводна експертиза списък на инструктираните работници на “С.” ЕООД фигурират само общи работници, С.ни работници и един технически ръководител, но не и електротехник, какъвто в случая е необходим за част “Електро” с оглед на спецификата на изпълняваните дейности. От съпоставката с приложената към ревизионната преписка справка за актуалното състояние на всички действащи трудови договори по отношение на “С.” ЕООД е видно, че към момента на ревизираните периоди дружеството е разполагало само с един С.ен електротехник Димитър Анастасов Николов, който не е сред инструктираните работници на “С.” ЕООД, изпълняващи обекта в гр.Ловеч. Не може да се сподели и доводът за нереалност на доставките поради непредставяне на документи за осчетоводени и изплатени разходи за храна, квартири и транспорт с оглед на разположението на обекта в друго населено място, защото от показанията на св. Г.Г.е видно, че сутрин работниците са пътували до Ловеч със служебен автомобил на дружеството и следобед се връщали обратно в Ямбол, като характерът на извършваните дейности не изисквал постоянното им присъствие на обекта през всички дни от седмицата. В съответствие с всичко изложеното дотук следва да се приеме, че неправилно и незаконосъобразно органите по приходите са приели, че “С.” ЕООД е извършило процесните С.но – монтажни дейности със собствен кадрови и технически потенциал, без да посочат каквито и да е основателни аргументи защо и въз основа на какви доказателства считат, че “С.” ЕООД не е извършило реално доставките на услуги. В случая органите по приходите са тълкували изключително превратно и едностранчиво данните по ревизионната преписка, пренебрегвайки една част от доказателствените източници за сметка на друга част от тях при липса на обективни причини и мотиви за това. Погрешната преценка на доказателствата е довела и до погрешни фактически и правни изводи относно наличието на предпоставките по чл.70, ал.5 от ЗДДС. В случая са налице достатъчно доказателства за реалност на извършените доставки на услуги, поради което получателят по спорните фактури законосъобразно е упражнил правото на данъчен кредит и неправилно и необосновано органите по приходите са му го отказали и са му начислили допълнителни данъчни задължения по ЗДДС в резултат на това. С оглед на изложеното обжалваният РА в частта относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от “С.” ЕООД, и доначисления ДДС, ведно с прилежащите лихви за забава за данъчни периоди м.09,10 и 11/2017 г. (в размер на 6071, 59 лева за данъчен период м.09/2017 г. и лихви за забава в размер на 624, 07 лева;  - в размер на 1071, 94 лева за данъчен период м.10/2017 г. и лихви за забава в размер на 100, 95 лева, както и в размер на разликата от 4994, 99 лева до 7394, 41 лева за данъчен период м.11/2017 г. и лихви за забава в размер на разликата от 428, 79 лева до 634, 74 лева) следва да бъде отменен като постановен в нарушение на процесуалните правила и материалния закон.                                                     

По отношение на установените с РА задължения по ЗКПО за 2016 г. и 2017 г.:  

С оглед на изложеното по отношение на непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени “С.” ЕООД, “Й.М.” ЕООД, “Н.” ЕООД, “Б.” ЕООД и “К.Г.*” ЕООД, следва да се приемат за правилни и законосъобразни изводите на органите по приходите за увеличение на данъчната основа за 2016 г. и 2017 г. с разходите по тези фактури. Използването на фактури, по които не се доказва осъществяването на доставки на услуги, за да се оправдаят счетоводно разходи, обосновава извод, че стопанските операции не са документално обосновани чрез първичен счетоводен документ по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, поради което и отчетените по тях разходи не се признават за данъчни цели на основание чл.26, т.2 от ЗКПО. Посочената норма предвижда, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани. Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. В случая по делото не е доказано по безспорен начин, че фактурите, издадени от посочените петима доставчици, удостоверяват реално извършени доставки на услуги, поради което правилно органите по приходите са приели, че разходите по тях се явяват документално необосновани по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО, във вр. чл.4, ал.3 от ЗСч. При това положение законосъобразно е увеличен финансовият резултат на дружеството с непризнатите за 2016 и 2017г. разходи за услуги по тези фактури. Изводите на органите по приходите са в съответствие с чл.26, т.2 от ЗКПО, поради което жалбата срещу РА в тази му част следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

По аргумент на противното и в съответствие с изложените мотиви в частта по ЗДДС следва да се приемат за неправилни и незаконосъобразни изводите на органите по приходите относно непризнатите разходи за услуги по фактурите, издадени от “С.” ЕООД, поради което и направеното с РА увеличение на финансовия резултат за 2017 г. с тези разходи на основание чл.26, т.2, във вр. чл.10, ал.1 от ЗКПО и чл.4, ал.3 от ЗСч следва да бъде отменено. За 2017 г. установената с ревизията печалба в размер на 224 906, 25 лева следва да бъде намалена с данъчната основа на признатите разходи за услуги в размер на 47714, 76 лева. В резултат на това годишният корпоративен данък възлиза на 17 719, 15 лева, като след приспадане на внесения корпоративен данък в размер на 3747, 63 лева се получава сума в размер на 13 971, 52 лева. Установената от органите по приходите сума за внасяне по ЗКПО за 2017 г. е в размер на 18 743, 00 лева, с оглед на което РА следва да се отмени за разликата над 13 971, 52 лева до 18 743, 00 лева, равняваща се на 4 771, 48 лева, както и за лихвите за сумата над 783, 96 лева до 1051, 77 лева, равняваща се на 267, 81 лева.                                       

С оглед на изхода от спора и на основание чл.161 от ДОПК жалбоподателят има право на разноски в размер на 846, 72 лева съразмерно с уважената част от жалбата. На ответника също се дължат разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 7344, 13 лева съразмерно с отхвърлената част от жалбата. След извършено прихващане на двете суми жалбоподателят следва да заплати на ответника съдебни разноски в размер на 6497, 41 лева.  

  Водим от гореизложеното и на основание чл.160 от ДОПК, Добричкият административен съд

 

Р Е Ш И :

 

ОТМЕНЯ ревизионен акт (РА) № Р-03000818001274-091-001/19.10.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 367/14.01.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „С.“ ЕООД, и определените в резултат на това допълнителни задължения по ЗДДС, както следва : - за данъчен период м.09/2017 г. главница в размер на 6071, 59 лева и лихви за забава в размер на 624, 07 лева; - за данъчен период м.10/2017 г. главница в размер на 1071, 94 лева и лихви за забава в размер на 100, 95 лева; - за данъчен период м.11/2017 г. главница за разликата от 4994, 99 лева до 7394, 41 лева, равняваща се на 2399, 42 лева, и лихви за забава за разликата от 428, 79 лева до 634, 74 лева, равняваща се на 205, 95 лева, както и в частта относно допълнително определения корпоративен данък по ЗКПО за 2017 г. за разликата над 13 971, 52 лева до 18 743, 00 лева, равняваща се на 4 771, 48 лева, ведно с прилежащите лихви за забава за разликата над 783, 96 лева до 1051, 77 лева, равняваща се на 267, 81 лева.                                      

   ОТХВЪРЛЯ жалбата на „С.“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от управителя Я.Г.Ж., с адрес ***, офис № 2, против РА № Р-03000818001274-091-001/19.10.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 367/14.01.2019 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, в останалата й част.

ОСЪЖДА  „С.“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от управителя Я.Г.Ж., с адрес ***, офис № 2, да заплати на Дирекция „ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП разноски по делото пред първата инстанция в размер на 6497, 41 лева. 

РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховния административен съд.

                                                                                                             

                           

 

                                            Административен съдия :