РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
Р Е Ш Е Н И Е
№ 1750
Гр. Пловдив, 19.10.2023 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХІІ състав, в публично заседание на двадесет и пети септември през две хиляди двадесет
и трета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: МАРИАНА МИХАЙЛОВА
при секретаря Р.П., и участието на прокурора ВЛАДИМИР ВЪЛЕВ като разгледа
докладваното от председателя МАРИАНА МИХАЙЛОВА административно дело № 1122 по описа за 2022 год. на Пловдивския административен съд, за да се произнесе
взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по
реда на Глава ХІХ от ДОПК.
2. Образувано е по жалба, предявена
от О.Х.Г., ЛНЧ **********, с адрес за кореспонденция и по чл.8 от ДОПК, ****,
против Ревизионен акт (РА) № Р-16001621002862-091-001/15.11.2021г.,
издаден от В.С.К.на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Н.И.П.на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП
– Пловдив, потвърден с Решение № 51/31.01.2022г. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно осигурителна практика („ОДОП”) гр. Пловдив при
Централно управление на Националната агенция за приходите, относно установена отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК на О.Х.Г., в качеството му на управител на „ОСКАРБОС“
ЕООД, за задължения за Данък върху добавената стойност, Корпоративен данък,
Данък върху доходите по трудови и приравнени на тях правоотношения, Вноски за
ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО за осигурители, в общ размер на 763 117,64 лв., ведно
със законните лихви в размер на 276 232, 92 лв.
Навеждат се доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска
неговата отмяна. В жалбата са изложени подробни съображения за
незаконосъобразното ангажиране на отговорността по чл.19 от ДОПК на управителя
на търговското дружество, поради липсата
на законоустановените предпоставки за ангажиране на отговорността. Тези
съображения са доразвити в писмена защита, депозирана от процесуалния
представител адвокат А.П., като се поддържа, че в случая не е налице установено
задължение на лице по чл.14, т.1 и т.2 от ДОПК, като една от кумулативно
предвидените предпоставки за ангажиране на отговорността по чл.19 от ДОПК.
Претендира се и присъждане на сторените разноски по производството,
съгласно представен списък на разноските.
3. Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, е на
становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Съображения
в тази насока се излагат в писмена защита приложена по делото. Претендира се
присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.
4.Участвалият по делото прокурор -
представител на Окръжна прокуратура – Пловдив, дава заключение за
неоснователност на жалбата.
ІІ. За
допустимостта:
5.
Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в
йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е
потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в
рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за
нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
6.
Със
Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001621002862-020-001/18.05.2021
г. (л.213), е сложено
начало на ревизията на жалбоподателя с обхват установяване на отговорност по
чл.19 за задължения на „Оскарбос“ ЕООД, както следва : за Корпоративен данък за
данъчни периоди от 13.03.20217г. до 31.10.2018г. г., за Данък върху добавената
стойност за данъчни периоди от 23.03.2017 г. до 08.10.2018г., за Данък върху доходите по трудови и приравнени
на тях правоотношения за данъчни периоди от 01.06.2017г. до 30.06.2017г., за
Вноски за ДОО, за осигурители за данъчен период от 01.05.2017г. до
31.05.20217г., Вноски за ЗДПО-УПФ
за осигурители за данъчен период от 01.05.2017г. до 31.05.20217г. и вноски за
ЗЗО за осигурители за данъчни периоди 01.05.2017г. до 30.09.2017г., като
е определен краен срок за приключването й до три месеца, считано от датата на
връчване на посочената заповед (26.05.2021 г.).
Последвало е издавеното на Заповед за
изменение на ЗВР № Р-16001621002862 -020-002/19.08.2021г. (л.211), с която е
променен обхвата на ревизията чрез включване установяването на задължения за Корпоративен
данък и за отчетните периоди от 01.11.20218г.
до 31.12.20218г., като срокът на ревизията е удължен до 26.08.2021 г.
Цитираните ЗВР са
издадени от В.С.К., заемаща длъжност Началник сектор “Ревизии”, Дирекция “Контрол”
при ТД на НАП - Пловдив.
7. В хода на
производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ № Р-**********2862 -092-001/09.09.2021 г. Впоследствие, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК е издаден и оспореният РА.
Този резултат е обжалван от жалбоподателя,
като с Решение № 51/31.01.2022 г., Директорът на Дирекция “ОДОП” - Пловдив при
ЦУ на НАП потвърждава процесния
ревизионен акт в обжалваната пред настоящата инстанция част.
8. Всички цитирани актове
са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите, видно от приложените
по делото упълномощителни заповеди - Заповед № РД-09-2433 от 16.12.2019 г., Заповед
РД-09-314/18.02.2020г., Заповед № РД-09-1530/30.09.2020г., Заповед №
РД-09-849/10.05.2021г., издадени на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 и ал. 3 от ЗНАП от Директора на ТД на НАП гр. Пловдив (л.
3-л.10.).
Следователно,
релевантните за разрешаването на административноправния въпрос факти и
обстоятелства са установени от материално компетентни органи на приходната
администрация в хода на ревизия осъществена по реда на чл. 112 и сл. от ДОПК.
Ревизията е завършила с издаването на оспорения РА, който е постановен в
изискваната от закона форма съобразно разпоредбата на чл. 120,ал. 1 от ДОПК. Не
се констатират нарушения на процесуалните правила при осъществяване на
действията от страна на приходната администрация.
ІІІ. За фактите:
9.Определените спрямо Г. задължения
към бюджета са основани на следните, приети за установени от органа по
приходите факти и обстоятелства:
О.Х.Г.
е регистриран по реда на ДОПК в ТД на НАП гр. Пловдив с ЛНЧ ********** и адрес
по чл. 8, ал. 1 ал.1,т. 1 от ДОПК - ******. Лицето не е
регистрирано като едноличен търговец, няма регистрация по ЗДДС.
По
данни от Търговския регистър е установено, че О.Х.Г.
е едноличен собственик на капитала и управител на „ОСКАРБОС" ЕООД с ЕИК по
ЗТР/Булстат *********, считано от 29.03.2017 г.
На
„ОСКАРБОС" ЕООД е извършена данъчна ревизия,
приключила с издаване на РА № Р-16001619002957-091-001/18.03.2020 г., с обхват определяне на задължения по ЗДДС за данъчни периоди от
23.03.2017 г. до 08.10.2018 г. и по ЗКПО
за данъчни периоди от 13.03.2017г. до 31.12.2018 г. С РА са установени задължения за ДДС в
размер на 511 103.34 лв. /главница/ и съответните прилежащи лихви, както и Корпоративен
данък в размер на 251 815,83 лв. /главница/ и съответните прилежащи лихви.
Допълнително установените задължения по РА са във връзка с установени неотчетени приходи от продажби, като
данъчната основа за облагане с Корпоративен данък и
ДДС е установена по реда на чл. 122 от ДОПК. В хода на
ревизията на търговското дружество е установено, че за 2018 г.
няма подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО, както и ГФО. От описаните в посочения РА и съотвено РД
обстоятелства органите по приходите са приели, че О.Х.Г., в качеството си на
едноличен собственик, управител и представляващ „ОСКАРБОС" ЕООД не е
положил грижата на добър търговец, не е декларирал
изцяло извършените продажби от дейността на дружеството и е укрил приходи и
ДДС. Прието е, че с недобросъвестното си поведение Г. е
допринесъл за вменяване на задължения на дружеството по ЗДДС и ЗКПО с РА № Р-16001619002957-091-001/18.03.2020 г.,
който не е обжалван и е влязъл в законна сила.
В хода на ревизията, с Протокол № Р- **********2862/05.07.2021г., към доказателствения материал е приобщен посочения РА
№ Р-16001619002957-091-001/18.03.2020 г. за установени задължения на „Оскарбос“ ЕООД, ведно със събраните доказателства в хода на това ревизионно производство, както и е приобщен Протокол № П-160016120205476-073-001/17.05.2021 г. за
извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства относно вменяване
на отговорност по чл. 19 от ДОПК на управителя на дружеството - О.Х.Г.
От органите по приходите е установено, че освен изброените задължения на
„ОСКАРБОС" ЕООД, устаноени с РА № Р-16001619002957-091-001/18.03.2020г.,
дружеството има също така и данъчни и осигурителни задължения, както следва:
- Данък върху доходите от
трудови и приравнените на тях правоотношения по ЗДДФЛ по подадена декларация
обр. 6 за периоди от 01.06.2017 г. до 30.06.2017 г. в размер на 35.42 лв.
- вноски ДОО за осигурители
по подадени декларация обр. 6 за периода от 01.05.2017 г. до 31.05.2017 г. в
размер на 72,09 лв.
- вноски ДЗПО УПФ за
осигурители по подадена декларация обр. 6 за периоди от 01.05.2017 г. до
31.05.2017 г. в размер на 18,97 лв.
- вноски за 330 за
осигурители по подадени декларации обр. 6 за периоди от 01.05.2017 г. до
30.09.2017 г. в размер на 71.99 лв.
Прието е, че така изброените данъчни и осигурителни задължения и
съответните им прилежащи лихви, не са внесени от „ОСКАРБОС" ЕООД, а
дружеството не притежава имущество, което да послужи за обезпечаване на
задълженията.
По отношение на събирането на задълженията на дружеството по РА № Р-16001619002957-091-001/18.03.2020г.
и възникналите на основание подадени декларации обр. 6 за дължим данък върху
доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения и вноски за ДОО, ДЗПО
УПФ и ЗЗО, в ТД на НАП Пловдив е образувано изпълнително дело /ИД/№ *********/2019
г.
Въз основа на данни от Дирекция „Събиране" при ТД на НАП Пловдив е
установено, че „ОСКАРБОС" ЕООД не
разполага е имущество и авоари по банкови сметки и гореизброените публичните
задължения са несъбираеми.
В хода на настоящата ревизия от страна на ревизиращите органи по приходите е
изискано по надлежния ред, представянето от О.Х.Г. на документи относно начина,
по който е организиран документооборота на „ОСКАРБОС" ЕООД, считано от
23.03.2017 г., от кого и как са осъществени контактите с клиенти и доставчици;
кой е подписвал договори, фактури и придружаващи документи, издавани от
контрагенти на дружеството; кое е лицето, приело издадените към дружеството
документи и извършило плащанията към доставчиците; кое е лицето, подавало
отчетни регистри и СД по ЗДДС, годишни декларации по чл. 92 от ЗКПО, декларации
обр. 6; изискани са данни за лицето, водило счетоводната отчетност на
дружеството за посочения период; кой е подписвал документите за плащане към
доставчици, кой има спесимен в банките и т.н.
В отговор на исканията са представени писмени обяснения от Г., че за
периода на дейност на дружеството, той е бил едноличен собственик и управител,
вземал е еднолични управленски решения и е подписвал документи. Не е
упълномощавал други лица да изпълняват функциите му като управител на
„ОСКАРБОС" ЕООД. С наличните парични средства от касата и банката на
дружеството лицето се е разпореждало еднолично. Към представените писмени
обяснения не са приложени изисканите първични счетоводни документи и счетоводни
регистри и като причина е посочено наводнение в склада.
Прието е, че за ревизираните периоди О.Х.Г. има качество на управител на „ОСКАРБОС" ЕООД и като такъв се е
разпореждал с всички дела на дружеството, в т. ч. с авоарите по банкови сметки,
с наличните парични средства в касата на дружеството в значителни размери.
Все в тази насока е прието, че по отношение на декларираните и невнесени
задължения за ДДС по подадени справки-декларации, ГДД по чл. 92 от ЗКПО и
декларации обр. 6 за дължим данък върху доходите от трудови и приравнените на
тях правоотношения по ЗДДФЛ и вноски за ДОО, ДЗПО УПФ и 330, информирането на приходната администрация се извършва с подаването на справки-декларации
по ЗДДС, ГДД по чл. 92 от ЗКПО и на декларации обр. 6 за съответните отчетни
периоди. Същевременно обаче с подаването на декларациите управителят е наясно с
обстоятелството за законовите срокове, в които дължимият ДДС, корпоративен
данък, данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения по
ЗДДФЛ и осигурителните вноски по КСО и 330 следва да се внесат, а това не е
извършено от управителя О.Х.Г..
Субект на укриването се явява управителят, тъй като той, в качеството си на
едноличен собственик и лице, което е отговорно за цялостната дейност и
документация на дружеството, в подадените СД по ЗДДС, не е декларирал
истинските стойности на ДДС за внасяне. Това му действие
е причина за формиране на недействителен, по-нисък резултат за внасяне. Към
момента на декларирането управителят е бил наясно с обстоятелството, че в
отчетните регистри по ЗДДС неправомерно не са включени всички извършени
облагаеми доставки.
С РА№ Р-16001619002957-091-001/18.03.2020 г. са констатирани укрити приходи
за 2017г . в размер на 1 496 106,68 лв. и за 2018 г. укритите приходи са в размер на 1 736 147,65
лв. в резултат на укриването управителят е лишил дружеството с получените
парични средства в своя полза и не е погасил процесните задължения както
установените от органите по приходите, така и декларираните със съответните
декларации за ревизираните периоди.
Въз основа на изложеното е констатирано, че О.Х.Г. е осъществил състава на
чл. 19. ал. 1 от ДОПК - наличие на невъзможност за събиране на задълженията на
дружеството и тази невъзможност да е в причинно-следствена връзка с действията
на управителя по укриването на фактите и обстоятелствата, поради което и отговорността
на виновното лице следва да е за размера на непогасените задължения на „ОСКАРБОС“
ЕООД, в резултат от предприетите мерки по принудителното им събиране.
Формиран е извод, че съвкупната преценка на специфичните за казуса
обстоятелства - целенасочено във времето поведение за невнасяне на задължения
за данъци и ЗОВ, отчуждаване на имущество, не представянето на счетоводна и финансова
документация, предприетите действия от приходната администрация за принудително
събиране на задълженията от главния длъжник и невъзможността същите да бъдат
събрани по причина, че дружеството не разполага с имущество, което да послужи
за принудително изпълнение, обосновава краен извод за поведение на управителя,
което е единствената причина за несъбираемост на установените на дружеството
публичните вземания.
Предвид изложеното, на основание чл. 21. ал. 1 във връзка с чл. 19. ал. 1
от ДОПК на О.Х.Г., в качеството му на едноличен собственик и управител на
„ОСКАРБОС" ЕООД, е вменена отговорност за установените и невнесени данъчни
и осигурителни задължения - главница в размер на 763 117,64 лв., заедно с
начислена лихва в общ размер 276 232,59 лв.
10. В хода на съдебното
производство е изслушано и прието без заявени резерви от страните заключение на
вещото лице по допуснатата съдебно - счетоводна
експертиза. Заключението на вещото лице е следното :
Към момента на възникване на публични задължения, установени с РА №
16001619002957-091-001/18.03.2020г. на „Оскарбос"ЕООД, фирмата не е
представила налични активи, с които да се извършат погашения по задълженията.
Дължимия корпоративен данък за 2017г и 2018г се дължи в резултат на
коригирана данъчна основа по реда на ДОПК от допълнително установени приходи и
коригирани разходи.
Допълнитерните приходи са в резултат на продадена и недекларирана стока, а
разходите са от непризнати разходи за наем, гориво, отчетна стойност на
продадени недекларирани стоки.
ЗЛ не е подало декларация па чл.92 от ЗКПО за 2018г, както и не е
представило документи от които да се установят приходи и разходи. Последните са
установени, като са извършвани насрещни проверки на фирми, клиенти и доставчици
на дружеството, митнически декларации, недекларирани ВОП доставки и др.
С писмо № 70-00-11053/01.12.2022г. на НАП е получен отговор, че към
30.11.2022г по данъчната сметка на
„Оскарбос" ЕООД, не са извършвани погасяване на суми, по установените с РА
№ 16001619002957-091 -001/18.03.2020г данъчни задължения.
Съдът кредитира заключението на вещото
лице като компетентно и безпристрастно изготвено и неоспорено от страните по делото.
11.В
хода на съдебното производство към доказателствения
материал по делото е приобщено частно адм.дело № 2989/2022г. по описа на
Административен съд – гр.Пловдив, V състав.
Делото е приключило с Определение № 612/08.03.2023г., с което се ОТМЕНЯ по жалба на „Оскарбос“ ЕООД, ЕИК *********,
със седалище и адрес на управление: ******, представлявано от управителя О.Х.Г. Решение № 519 от 26.10.2022 година на
Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, с което е
оставена без разглеждане, като просрочена жалбата срещу РА № Р-16001619002957-091-001/18.03.2020г.
и е прекратено административното производство, и се ИЗПРАЩА преписката на
Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, за разглеждане по същество на жалбата от 13.09.22г. срещу процесния РА.
Този резултат на съда е обоснован с обстоятелството, че жалбата срещу РА не
е просрочена, тъй като, както РА, така и заповедите за възлагане на ревизия и
за продължаването й не са били редовно връчени по реда на чл. 32 от ДОПК.
12. В хода на
съдебното производство е представена
и е приобщена към доказателствения материал по делото пълната административна преписка по повод постановеното Решение №
147/25.04.2023г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“, постановено в изпълнение на влязлото в сила Определение №
612/08.03.2023г., по частно адм.дело № 2989/2022г. по описа на Административен
съд – гр.Пловдив, V състав. С въпросното решение е ПРОГЛАСЕН ЗА НИЩОЖЕН РА №
Р-16001619002957-091-001/18.03.2020г., издаден за установените задължения
на „ОСКАРБОС“ ЕООД за Корпоративен данък
и ЗДДС в общ размер на 746 349,30 лв. и лихви в размер на 140 002,68
лв. Този резултат на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив е обоснован с
нередовното връчване на ЗВР, с оглед на което и на основание чл.112, ал.1 от ДОПК, във вр. с чл.7, ал.4 от ДОПК, ревизионното производство спрямо
дружеството не е започнало, което съставлява съществено процесуално нарушение,
обуслявящо валидността на РА и съставляващо основание за прогласяване на
неговата нищожност.
ІV.
За правото:
13. В случая, релевантните за разрешаването на административноправния въпрос
факти и обстоятелства са установени от материално компетентни органи на
приходната администрация в хода на ревизия осъществена по реда на чл. 112 и сл.
от ДОПК. Ревизията е завършила с издаването на оспорения РА, който е постановен
в изискваната от закона форма съобразно разпоредбата на чл. 120, ал. 1 от ДОПК.
14. Фактите и обстоятелствата изложени в предходния раздел на решението не
са спорни между страните. Спорът между страните е правен и се концентрира във
въпроса осъществен ли е фактическият състав възведен в хипотезата на чл. 19,
ал. 1 от ДОПК.
В
тази насока каза се, приходна администрация твърди, че в резултат на действията
на управителя, не могат да бъдат събрани задълженията за данъци и осигурителни вноски, които дружеството е следвало да
разчете с бюджета. Обратно разбира се е твърдението на жалбоподателя.
Последната норма разпорежда, че който в качеството си на управител, член на
орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник
на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства,
които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния
изпълнител и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци
и/или задължителни осигурителни вноски, отговаря за непогасеното задължение.
15.Тълкуването на разпоредбата налага извод, че същата има следните елементи
от фактическия състав :
1. Субект на отговорността - управител, член на орган на управление,
прокурист, търговски представител, търговски пълномощник.
2. Наличие на задължение на лице по чл.14,т.1 или 2 ДОПК.
3. Действие – укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил
длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител.Кои факти и
обстоятелства подлежат на обявяване/деклариране пред орган по приходите или
публичен изпълнител определя закона. Форма на действието – не всяко действие, а
само преднамерено целенасочено действие. Т.е. необходимо е виновно поведение.
4. Причинно следствена връзка - вследствие на това укриване на факти и
обстоятелства не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни
осигурителни вноски. В съдебната практика се говори за т.н. „уникалност“ на
връзката между поведението на третото лице в укриване на факти и обстоятелства
и невъзможността да бъдат събрани задълженията. Отговорността по чл.19,ал.1 ДОПК ще бъде реализирана единствено само когато невъзможността за събиране на
задължението се дължи на поведението на третото лице по укриване на факти и
обстоятелства.
5. Невъзможност да бъде събрано вземането. Тежестта за установяване на това
обстоятелство е на приходния орган, като чрез допустими доказателства се
установи, че задълженото лице по чл.14,т.1 и 2 ДОПК не разполага с имущество,
които е в състояние да покрие съществуващите задължения.
6. Граници на отговорността – в резултат на виновното си поведение третото
лице отговаря за пълния размер на непогасеното задължение. Отговорността по
аления първа е в по-голям и обем и се различава от отговорността по аления
втора, който е ограничена до размера на извършените плащания, съответно до
размера на намалението на имуществото – ал.4 на чл.19 ДОПК.
16.Първият елемент на фактическия състав на по чл. 19, ал. 1 от ДОПК безспорно е налице, а е и лесно установим, предвид регистрационния режим,
установен за органите на управление на юридическите лица. По качеството на
жалбоподателя като субект на отговорност по по чл. 19, ал. 1 от ДОПК не се
спори в настоящия процес, то е категорично установено от събраните по делото
доказателства. По делото няма
спор, че О.Х.Г. е бил управител на
задълженото лице „Оскарбос“ ЕООД от момента на учредяването му, до момента на
съставяне на процесния ревизионен акт.
Спорът в
случая се свежда до това, дали въобще е налице задължение на лице по чл.14,т.1 или 2 ДОПК, респективно дали са налице
другите елементи от отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК – дали
задълженото лице Оксиан Х.Г. е укрил факти и
обстоятелства, които по закон е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и
съществува ли причинно следствена връзка - между това укриване на факти и
обстоятелства и невъзможността да бъдат събрани задължения за данъци и/или
задължителни осигурителни вноски на дружеството.
Както вече бе казано, с Решение № 147 от 25.04.2023г., Директора на
дирекция „ОДОП" е обявен за нищожен РА №
Р-16001619002957-091-001/18.03.2020г., издаден от ТД на НАП Пловдив на
„ОСКАРБОС" ЕООД, с който на дружеството са установени задължения за
Корпоративен данък и ЗДДС в общ размер на 746 349,30 лв. и лихви в размер
на 140 002,68 лв., приемайки, че ревизионното производство изобщо не е
започнало, предвид липсата на редовно връчване на заповед за възлагане на
ревизия на данъчно задълженото лице по правилата на ДОПК. Това обстоятелство
обуславя извода, че към настоящия момент в правния мир липсват надлежно установени
публични задължения на „ОСКАРБОС" ЕООД
за Корпоративен данък и ЗДДС в общ размер на 746 349,30 лв. и лихви
в размер на 140 002,68 лв.
Доколкото предмет на производството по настоящото дело е ангажиране на
отговорността на управителя за задължения на дружеството по чл. 19 от ДОПК,
предвид обявяване на нищожността на РА, с който се установяват посочените публични
задължения на „ОСКАРБОС" ЕООД и като се вземе предвид, че отговорността на
управителя по чл.19 от ДОПК е производна от отговорността на дружеството за
неплатени публични задължения, то в случая не следва да се ангажира
отговорността на управителя за задължения на дружеството за Корпоративен данък
и ЗДДС, ведно с прилежащите им лихви, като лице по чл.14, ал.1, т.1 и 2 от ДОПК, поради липса на една от
предпоставките за ангажиране на отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК,
а именно наличието на задължение на лице по чл.14, т.1 или 2 ДОПК.
Едва след като се съобрази дали адресата на РА е субект на отговорността и
дали е налице задължение на лице по чл.14, т.1 или 2 ДОПК, следва да се съобрази и наличието на
останалите предпоставки по чл.19, ал.1 от ДОПК. Като предпоставките на
посочения фактически състав на отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК следва да
са налице кумулативно, респ. липсата на която и да е от тях е абсолютна
процесуална пречка за ангажиране на отговорността на управителя.
Главният/основният длъжник е лицето по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК, а управителят
е съдлъжник и носи солидарна отговорност по чл. 19 от ДОПК за задълженията на
дружеството.
Фактическия състав на чл. 19, ал. 1 от ДОПК включва като предпоставка
наличието на задължение на лице по чл.14, т.1 или 2 ДОПК, която в настоящия
случай липсва по отношение на установената отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК
на жалбоподателя за задължения на „ОСКАРБОС" ЕООД, за Корпоративен данък и ЗДДС в общ размер на
746 349,30 лв. и лихви в размер на 140 002,68 лв.,
След като в настоящия случай не са установени задължения на „ОСКАРБОС"
ЕООД за Корпоративен данък и ЗДДС в общ размер на 746 349,30 лв. и лихви в
размер на 140 002,68 лв.,като главен длъжник, т.е. изобщо липса фигурата
на главния/основния длъжник по отношение на тези задължения, то и поради това,
не следва да се ангажира отговорността на управителя като солидарен длъжник за тези
задължения, доколкото същата е производна.
Изложеното по- горе е относимо за установената отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК на жалбоподателя за
задължения на ОСКАРБОС" ЕООД, като лице по чл.14, ал.1, т.1 и 2 от ДОПК за
Корпоративен данък и ЗДДС в общ размер на 746 349,30 лв. и лихви в размер
на 140 002,68 лв., които каза се са установени с РА, обявен за нищожен.
17. По отношение на
установената отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК на жалбоподателя за задължения
на ОСКАРБОС" ЕООД за Данък върху
доходите по трудови и приравнени на тях правоотношения, за Вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО за осигурители, които не са установени с посочения РА,
прогласен за нищожен, и досежно останалите спорни предпоставки за ангажиране на отговорността на
жалбоподателя по чл.19, ал.1 от ДОПК, е
необходимо да се посочи следното.
По отношение на наличието на укриване на факти и обстоятелства, които по
закон лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния
изпълнител, е
необходимо да се посочи, че укриването на факти и обстоятелства като проявна форма на поведението на
субекта на отговорността предполага активно, съзнателно действие. При наличието
на законово задължение за лицето, в качеството му на член на орган на
управление или управител, да обяви определени факти и обстоятелства пред органа
по приходите или пред публичния изпълнител, нормата на ал. 1 на чл. 19 изисква това лице не просто да не изпълни задължението си за
заявяване на фактите и обстоятелствата, но да ги укрие. Защото неизпълнението може
да е резултат на различни причини, включително и небрежност. Необходимо е да е
налице волева насоченост на действие с цел укриването на тези факти. Кои са
тези факти и обстоятелства, следва да бъде установявано за всеки конкретен
случай. Законът придава правно значение на укриването на фактите и
обстоятелствата в хипотезата на по чл. 19, ал. 1 от ДОПК като
определящи за събирането на данъчните задължения и задължителните осигурителни
вноски.
В случая, за съставомерни факти и обстоятелства може да се говори само
във връзка с данните по подаваните справки-декларации по ЗДДС, ГДД по чл.92 от ЗКПО и Декларации обр.6. Разминаването между
декларираното и действителното е укриване и в този смисъл може да се приеме, че
този елемент от фактическия състав е налице. Но само от обективна страна, като
реално проявено действие. От субективна страна, за да е налице съставомерно
действие е необходимо да се установи, че е налице умисъл – управителят трябва
да е бил наясно със смисъла и значението на действията си, да е предвиждал
последиците и да е искал или допускал настъпването на тези последици. Твърде
възможно е Г., подписвайки
въпросните документи, да е целял и
получаването на данъчно предимство. Но предвидимата и желана последица тук не е
данъчното предимство, а настъпването на невъзможност да се съберат задълженията
за данъци. Неправомерното намаляване на данъчния резултат, не се свързва автоматично
с невъзможността да се съберат установените задължения. В този смисъл доводите на данъчната
администрация остават необосновани.
18. Следващият елемент от фактическия състав на чл. 19, ал. 1 от ДОПК е обективната невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци или
задължителни осигурителни вноски.
Законът поставя обаче обективната невъзможност за събиране на
задълженията в причинно-следствена връзка с действията по укриването на фактите
и обстоятелствата. Тоест, за да е налице отговорност на жалбоподателя е
необходимо да е доказано по несъмнен начин, че действията му по укриване на
факти и обстоятелства са довели, са станали причина за несъбирането на
задълженията.
Причинно-следствената връзка, обусловеността на несъбираемостта на
публичните задължения от укриването на фактите и обстоятелствата, е абсолютно
необходима предпоставка за възникване на отговорността по ал. 1 на чл. 19 от ДОПК. За да е
налице причина, действията на Г. по укриване на факти и обстоятелства трябва да са необходимо условие за
настъпване на последицата – на невъзможността да се съберат установените
задължения. Такава обусловеност в случая не е налице.
19. Доводите на ревизиращия екип, както и мотивите на Директора в
потвърждаващото РА решение, за ангажиране на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК (подробно описани по-горе) се свеждат най-общо до това, че ревизираният, в качеството
му на управител на „Оскарбос “ ЕООД, е подписвал и подавал СД по ЗДДС и
ГДД по чл.92 от ЗКПО, които са
непълни и в тях са укрити факти и обстоятелства, които са били известни на
ревизирания.
Очевидна е
липсата на причинна връзка между фактите и обстоятелствата, които се твърди да
са били укрити от Г.
и твърдяната невъзможност да се съберат задълженията на юридическото лице.
Неправомерното попълване на СД по ЗДДС или на ГДД, може да са
предпоставка за възникване на самите данъчни задължения, но не и за
невъзможността те да бъдат събрани. Освен това тази невъзможност трябва пряко и
непосредствено да произтича от укриването на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органа
по приходите. От
съдържанието на процесния РД не се установява, ревизиращият екип да е изследвал
как действията на управителя на дружеството са рефлектирали върху последното,
съответно са довели до невъзможност за събиране на процесните задължения. Не може да обоснове наличие на причинна връзка и приетото от органите по
приходите обстоятелство, че невнасянето
на установените задължения по ЗДДС, ЗКПО, Данък върху доходите по трудови и
приравнени на тях правоотношения, вноски за ДОО, ДЗПО- УПФ и ЗЗО за осигурител,
е станало при знание от управителя за законовите срокове за внасяне на
съответните задължения.
Все в тази насока е необходимо да се посочи, че като довод за наличието на изискуемата
причинно-следствена връзка ревизиращите сочат обстоятелството, че дружеството
към момента на ревизията, не разполага с достатъчно парични средства и активи за погасяване на задълженията си към бюджета, като коментираното
поведение на управителя е единствената причина за обсъжданата несъбираемост. Посочената
констатация отразява един резултат, но по никакъв начин не обуславя наличието
на този резултат като пряка последица от поведението на ревизираното лице.
Следва да се посочи, че в контекста на отговорността по чл. 19 ДОПК, ако всяко
укриване на приходи води като пряка последица волево целена обективна
невъзможност за събиране на публични задължения, то причинно – следствената
връзка не би следвало да бъде доказвана, а ще бъде презумирана. Не такъв е
смисълът на обсъдената по – горе нормативна уредба /в този смисъл Решение № 558
от 18.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 6432/2020 г., VIII о./.
20. С оглед конкретиката на текущият казус е необходимо
да се посочи, че цялата процесуална активност на органа по приходите, както във
фазата на административната процедура, така и във фазата на съдебното производство
е изчерпана с приобщаването на преписката, по която е издаден Ревизионен
акт № РА № Р-16001619002957-091-001/18.03.2020г. за
извършена данъчна ревизия на „ОСКАРБОС"
ЕООД на ТД на НАП Пловдив, и справка в отдел „Събиране“
при ТД на НАП Пловдив относно образувано ИД за събиране на
задължения на дружеството.
В случая обаче е необходимо да
се съобрази, разпоредбата на чл. 21, ал. 1 от ДОПК, съобразно която в
случаите по чл. 16, 18 и 19
отговорността на третите лица се установява с ревизионен акт. Това означава, че
задълженията на конкретното лице по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, следва да бъдат
установени при точно спазване на принципите за „законност“, „обективност“,
„служебно начало“, „добросъвестност и право на защита“, установени в Глава
Първа от ДОПК. При това положение, противно на
посочените процесуални принципи, включително и на правилото на чл. 170, ал.
1 от АПК
във вр. с § 2
от ДР на ДОПК
за разпределяне на доказателствената тежест и изискването за главно пълно
доказване на предпоставките за постановяване на неблагоприятен за неговия
адресат административен акт, е доказване,
сведено до представяне на ревизионен акт. Процесуална обвързаност на
администрацията е да докаже всички елементи на правопораждащия фактически
състав. При процесуалната пасивност на органа по приходите задължение за съда е
да приеме за ненастъпили недоказаните факти. Впрочем, практиката на висшия по
степен административен съд е еднозначна в тази насока, поради което е излишно
да бъде повтаряна.
21. Приобщаването на ревизионния акт, очевидно в никакъв случай не е
равнозначно на точното и конкретно установяване на размера на дължимите към
бюджета преки и косвени данъци. В случая, липсва каквото и да е логично и
последователно изложение на факти, обстоятелства и направени въз основа на тях
изводи, относно, наличието на причинна връзка, между укриването на данни от
страна на Г. и неудовлетворените вземания.
Горните изводи не се променят в никаква степен с
оглед и на заключението на вещото лице по приетатата съдебно-счетоводна
експертиза. В случая заключението на вещото лице потвърждава факти и
обстоятелства, които са безспорни по делото, но които, както бе казано по –
горе, не обосновават извод за наличие на законоустановените предпоставки за
ангажиране на отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК на ревизираното лице.
22.Впрочем, преди всичко следва в
случая да се отбележи обстоятелството, че приходна администрация, нито е
издирила конкретни данни, нито е формирала констатация или извод, по отношение
на момента, от който е настъпила невъзможност, задълженията на „ОСКАРБОС” ЕООД за преки и косвени данъци и осигурителни вноски да бъдат събрани. Този факт е
от особено значение, относно установяване на датата на
възникване на евентуалните задължения за Г. към бюджета, тъй като
отговорността на лицето по чл. 19, ал. 1 от ДОПК е субсидиарна и тя възниква
едва от момента, в който се установи, че задълженията за данъци и задължителни
осигурителни вноски, не могат да бъдат събрани от лицето по чл. 14, т. 1
и 2
от ДОПК.
Това обстоятелство, изключва възможността за извършване на съответна преценка относно приложение на
правилото на чл. 109 от ДОПК, съобразно което не се
образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс,
когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена
декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Казано с други думи, в
конкретния случай не са налице данни, които да позволят извършването на
проверка относно валидността и допустимостта на оспорения административен акт и
едва след това да се пристъпи към проверка на постановяването му в съответствие
с изискванията на материалния закон.
Наред
с изложеното и за пълнота, следва в случая да се посочи, че констатираното в
решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ несъдействие
от страна на жалбоподателя в хода на ревизията, е обстоятелство, ирелевантно към
предпоставките за реализиране на отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК.
Изложеното по - горе обосновава извод, че оспореният ревизионен акт следва да бъде
отменен изцяло, както за установените главници, така и за установените
задължения за лихви на главния длъжник. В този смисъл е Тълкувателно
решение № 5 от 29.03.2021г. на ОСС на
Първа и Втора колегия на ВАС, постановено по тълкувателно дело № 7/2019г.,
съгласно което отговорността по чл. 19, ал. 1 и 2 от Данъчно-осигурителния
процесуален кодекс на третото задължено лице включва установеното задължение за
лихви на главния длъжник.
V. За
разноските :
23. С оглед, установената
незаконосъобразност на оспорения административен акт, на жалбоподателя се
дължат сторените разноски по производството, които се констатираха в размер на 497 лв. –
заплатените държавна такса и депозити за вещо лице.
На основание чл. 38, ал. 2, във вр. с
чл.38, ал.1, т.2 от Закона за адвокатурата и, във вр. с чл.7, ал.2,т.7, и чл.8,
ал.1 от
Наредба № 1 от 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, и
предвид представените доказателства, ответникът дължи и следва да бъде осъден да заплати на пълномощника
на ищеца
адвокат А.Р.П. ***, преупълномощена от адвокат И.П.Д., лично и в качеството си
на управител на Адвокатско дружество „Д., П. Б.“, БУЛСТАТ ******възнаграждение за
процесуалното представителство по настоящото дело в размер на 40 240,25 лв.
Така
мотивиран, на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Пловдивският административен
съд, ІІ отделение, ХІІ състав,
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт (РА) № Р-16001621002862-091-001/15.11.2021 г., издаден от В.С.К.на длъжност началник сектор, възложил
ревизията и Н.И.П.на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на
ревизията при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 51/31.01.2022г. на
Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна практика („ОДОП”) гр.
Пловдив при Централно управление на Националната агенция за
приходите, относно установена отговорност по чл.19, ал.1 от ДОПК
на О.Х.Г., ЛНЧ **********, с
адрес за кореспонденция и по чл.8 от ДОПК, ****, в качеството му на управител на „ОСКАРБОС“ ЕООД, за задължения за Данък
върху добавената стойност, Корпоративен данък, Данък върху доходите по трудови
и приравнени на тях правоотношения, Вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО за
осигурители, в общ размер на 763 117,64 лв., ведно със законните лихви в
размер на 276 232, 92 лв.
ОСЪЖДА Национална
агенция по приходите, да заплати на О.Х.Г., ЛНЧ **********, с адрес за кореспонденция и по чл.8 от ДОПК, ****, сумата от 497 лв., представляваща извършени от
последния разноски по производството.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите, да заплати на адвокат А.Р.П. ***0,
със служебен адрес, ******, ет.3, преупълномощена от адвокат И.П.Д., лично и в
качеството си на управител на Адвокатско дружество „Д., П. и Б. “, БУЛСТАТ ********
сумата в
размер на 40 240,25 лв.,представляваща
възнаграждение за процесуално представителство на основание чл. 38, ал. 2 от Закона за адвокатурата, за
оказана безплатна правна помощ на О.Х.Г.
при условията на чл. 38, ал. 1, т. 2 от
същия закон по адм. дело № 1122/2022г.
на Административен
съд - Пловдив.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред
Върховният административен съд в четиринадесет дневен срок от съобщаването на
страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :