Решение по дело №2674/2021 на Административен съд - Пловдив

Номер на акта: 1239
Дата: 28 юни 2022 г. (в сила от 5 юни 2023 г.)
Съдия: Мария Иванова Николова
Дело: 20217180702674
Тип на делото: Административно дело
Дата на образуване: 8 октомври 2021 г.

Съдържание на акта Свали акта

Р Е Ш Е Н И Е

 

  1239

 

гр. Пловдив, 28 юни 2022 год.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, Първо отделение, ХV състав в открито съдебно заседание на първи юни през две хиляди двадесет и втора година в състав :

                                                                         

                                                                    ПРЕДСЕДАТЕЛ: МАРИЯ НИКОЛОВА                                                                                                                                     

при секретаря М.Г., като разгледа докладваното адм. дело 2674 по описа на съда за 2021 год., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя В.И.А., чрез адв. Т. против Ревизионен акт Р-16001620008169-091-001/14.07.2021г., издаден от З.Д.В., на длъжност началник сектор, възложил ревизията и В.И.К., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение 496 от 17.09.2021г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив, с който е начислен ДДС в размер на 108 724,69 лв., с прилежащи лихви в размер на 22 331,29 лв. и допълнително е установен корпоративен данък за 2019г. в размер на 1 499,19 лв., с прилежащи лихви в размер на 157,84 лв.

Жалбоподателят изразява несъгласие с констатациите в РА. Сочи, че органите по приходите не са взели предвид наличните количества дизелово гориво, бензин и пропан бутан в обектите на дружеството към първо число от месеца, които да се сравняват със счетоводните данни по хронологични оборотни ведомости, по месеци за сметка 304 с аналитичност по видове стоки, независимо че такива са представени в хода на ревизията. Твърди се, че не са установени по безспорен начин данни за укрити приходи или доходи. Изразено е несъгласие с начина на определяне на данъчната основа на неотчетените приходи, с доводи, че дружеството е представило оборотни ведомости, главни книги, хронологични регистри на сметка 304 - стоки, аналитични регистри на сметка 304 - стоки и др., които не са обсъдени при ревизията. Според жалбоподателя единствената разлика, която евентуално би могла да се обложи е от извършената съпоставка между изведения последен Z отчет от дата 20.10.2020г. и текущите показания на броячи  и нивомери констатирани в хода на предходната проверка. На следващо място се сочи, че случая се касае за дублирани фактури и такива, отразени неправилно от доставчиците на дружеството. Твърди се, че са налице грешки в издадения РД. Изразено е несъгласие и с приетото от приходния орган, че търговците са доставили на „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД стоки по процесните фактури, тъй като не са поискани писмени обяснения от доставчиците и извлечения от счетоводни сметки и транспортни документи. Пак в тази насока е посочено, че никъде в РД не се говори за заплащането на закупените горива на доставчиците и че само ако действително „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД  е получил тези стоки, е възможно последващото им разходване и съответно генерирането на приходи от продажбата им, които да са укрити. Изтъква се, че декларираните стоки налични към 31.12.2019г. са съхранявани на базата на "ИНСА ОЙЛ" ЕООД, находяща се в гр. Белозем, като горивото е закупено с банков кредит от ОББ. Иска се отмяна на РА изцяло. В постъпили по делото писмени бележки са преповторени доводите, изложени в жалбата. Претендират се направените по делото разноски.  

Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител юриск. Я., излага становище за неоснователност на жалбата, като моли Съда да я остави без уважение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, като разгледа становищата и възраженията на страните и след преценка на събраните по делото доказателства, намери за установено следното:

Ревизионният акт е обжалван в рамките на предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил изцяло. Решението на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика”  гр. Пловдив е връчено на дружеството-жалбоподател по електронен път на 20.09.2021г., а жалбата е подадена чрез органа в рамките на предвидения за това процесуален срок, което налага извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ Р- 16001620008169-020-001/21.12.2020г. (лист 682), издадена от З.Д.В. - началник сектор при ТД на НАП – гр. Пловдив, е възложено извършване на ревизия на жалбоподателя с обхват установяване на следните видове данъчни задължения: корпоративен данък за периода от 01.01.2019г. до 31.12.2019г. и данък върху добавената стойност за периода от 01.01.2019г. до 30.11.2020г. Определен е краен срок на извършване на ревизията от три месеца, считано от връчване на ЗВР, което е направено по електронен път на 06.01.2021г. (лист 685). С последващи ЗИЗВР Р-16001620008169-020-002/02.04.2021г. и Р-16001620008169-020-003/ 26.04.2021г.  издадени от същия орган по приходите е определен нов краен срок - до 04.06.2021г. Заповедите са подписани с квалифициран електронен подпис (лист 728 - валидност) и надлежно връчени на ревизираното лице.  

В хода на ревизионното производство е съставен Ревизионен доклад  Р-16001620008169-092-001/11.06.2021г., подписан с квалифицирани електронни подписи (лист 730-валиденост) и надлежно връчен на ревизираното лице по електронен път на 11.06.2021г. В  срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК е подадено възражение (лист 60 и сл.). Въз основа на констатациите в РД е издаден оспореният в настоящото производство ревизионен акт Р-16001620008169-091-001/14.07.2021г., подписан с квалифицирани електронни подписи и надлежно връчен на ревизираното лице на 19.07.2021г. (лист 32).  

От приобщените по делото доказателства, се установява, че ЗВР, заповедите за изменение на ЗВР, ревизионния доклад и ревизионния акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи.

С оглед делегирането на правомощия по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК по делото са представени: Заповед РД-1530 от 30.09.2020г., както и Заповед РД-09-2433 от 16.12.2019г. и Заповед РД-09-1 от 03.01.2017г., ведно с приложенията към тях, и трите заповеди издадени от директора на ТД на НАП– гр. Пловдив.

Ревизионният акт е обжалван от ревизираното лице в срока по чл. 152 от ДОПК, като с Решение 496 от 17.09.2021г. директорът на дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив е потвърдил изцяло процесния ревизионен акт.

Видно е от изложеното, че ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от надлежно снабдените с правомощията за това органи по приходите. Както ревизионният доклад, така и ревизионният акт са съставени в предвидената за това  форма. Ревизионният акт е валиден административен акт, като издаден от материално и териториално компетентен административен орган.

            В хода на ревизионното производство от фактическа страна е установено следното:

            Ревизията е с обхват определяне на данъчните задължения по ДДС за периода от 01.01.2019 г. до 30.11.2020 г. и корпоративен данък за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г.

            Няма спор по делото, че дружеството-жалбоподател се занимава с търговия на горива, масла и др., като упражнява дейността в обект-бензиностанция „ВИП ОЙЛ“ с. Калековец, бензиностанция и автомивка в гр. Раковски /от януари до септември 2019 г./. Няма спор и че „ФУЛ ГАРДЪН“ EООД е регистрирано по ЗДДС, считано от 26.11.2014 г. – регистрация по избор и няма промяна в регистрацията по този закон.

            В хода на ревизията с ИПДПОЗЛ Р-16001620008169-040-001/ 22.12.2020г., връчено на 06.01.2021г. по електронен път е определен срок за представяне на документи 14 дни, в отговор на което на 20.01.2021г. са получени по пощенски път частично документи, заведени с Вх. 870/ 20.01.2021г., както и  е получено и Заявление от В.И.А. управител на „Фул Гардън“ ЕООД с което се иска удължаване на срока за представяне на документите с 14 дни, заведено с Вх. 871/20.01.2021г. Изготвено е Решение с Р- 16001620008169-106-001/20.01.2021г., издадено от В.К.- ръководител на ревизията, с което срокът на ревизията се удължава до дата 03.02.2020г. На дата 03.02.2021г. по електронен път са получени останалите изискани документи, заведени с Вх. № 1584/ 03.02.2021г. С ИПДПОЗЛ Р-16001620008169-040-002/08.04.2021г., връчено на 06.01.2021г. по електронен път, е определен срок за представяне на документи 14 дни, в резултат на което на 13.04.2021г. са предоставени изисканите обяснения и документи, заведени с Вх. № 4192/ 13.04.2021г. С ИПДПОЗЛ Р-16001620008169-040-003/14.04.2021г., връчено на 18.04.2021г. по електронен път, е определен срок за представяне на документи 7 дни, като на 26.04.2021г. са предоставени изисканите обяснения и документи, заведени с Вх. № 4576/ 26.04.2021г. С ИПДПОЗЛ Р-16001620008169-040-004/13.05.2021г., връчено на 18.04.2021г.  по електронен път, е определен срок за представяне на документи 14 дни, в отговор на което на 31.05.2021г. са предоставени изисканите обяснения и документи, представени в системата на ИС"КОНТРОЛ".

            В хода на ревизията на основание чл. 37, ал. 5 от ДОПК са изпратени искания за представяне на документи, данни, сведения, книжа и т.н. до лица, държавни и общински органи и  са получени отговори: с Искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица с Р-16001620008169-041-001/01.06.2021г. до „Инса ойл“ връчено по електронен път на дата 01.06.2021г.

            При ревизията са приобщени доказателства от досието на задълженото лице, както следва: с Протокол с Р-16001620008169-П73-001/12.05.2021г. са присъединени документи от информационния масив на НАП, както следва: Справка разпечатка от ПП"СУП" относно направени вноски за корпоративен данък в т.ч. авансови вноски; Справка разпечатка от ПП"СУП" относно направени вноски за  данък добавена стойност; ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2019г., извадена от ПП"СУП"; Справки за Z отчети на ЕСФП с рег. 3889795 за обект бензиностанция гр. Раковски за периода 31.12.2018- до 30.09.2019г.; Справки за Z отчети на ЕСФП с рег. 3689526 за обект бензиностанция с. Калековец за периода 31.12.2018- до 25.05.2019г.; Справки за Z отчети на ЕСФП с рег. 4202022 за обект бензиностанция с. Калековец за периода 25.05.2019- до 29.09.2019г.; Справки за Z отчети на ЕСФП с рег. 4344147 за обект бензиностанция с. Калековец за периода 29.09.2019- до 31.12.2020г.;  Протокол за извършена проверка с 0223794/22.10.2020г. издаден от П.А. ведно с приложения към него; Констативен Протокол от 22.10.2020г. издаден от Т.Б. н-к РО Пловдив при БИМ; Писмено запитване до Агенция Митници с Изх. ЕЗ -44-00-156/ 08.12.2020г., ведно с получен отговор с Изх. 32 374259/17.12.2020г.; Протокол за извършена проверка в обект с 0078032/ 07.11.2020г., издаден от И.К.ведно с приложения; Протокол за извършена проверка в обект с 0075635/ 22.10.2020г., издаден от П.А., ведно с приложения; Протокол за предприети действия за обезпечаване на доказателства с 0014152/21.10.2020г., издаден от П.А.; Протокол с 000975/21.10.2020г., издаден от инж. И.С.представител на фирма „Микро инженеринг“ ЕООД; Протокол за извършена проверка  с 0203070/ 21.10.2020г., издаден от П.А.,  ведно с приложения; СД по ЗДДС, подадени от ревизираното лице.

            При извършени преди ревизията оперативни проверки, както и в хода на ревизията е установено, че „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД е закупувало горива, които впоследствие при последващата им продажба не са отчитани през ЕСФП, като данъчната основа е определена по реда на чл. 122 от ДОПК, тъй като органът по приходите е установил наличие на обстоятелство по ал. 1, т. 2 от същия. В тази връзка с Уведомление по чл.17, ал.1, т.2 от ДОПК  изх. Р-16001620008169-139-001/13.05.2021г. и Уведомление по чл.124, ал.1, от ДОПК изх. Р-16001620008169-113-001/13.05.2021г., РЛ е уведомено, че са налице обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК за извършване на ревизия при особени случаи, поради което основата за облагане с ДДС по ЗДДС за периодите 01.01.2019г.-30.11.2020г. и за Корпоративен данък по ЗКПО за периода 01.01.2019г.-31.12.2019г.  ще бъде определена по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК. Уведомленията са връчени на 17.05.2021г. по електронен път, като с искането и Уведомлението по чл. 124, ал. 1 от ДОПК е определен срок за представяне на документи 14 дни и за вземане на становище 14 дни, като на 31.05.2021г. са постъпили по електронен път изисканите документи, като същите са представени в системата на ИС „КОНТРОЛ“.

            Следва да се отбележи, че в присъствието на представител на БИМ е извършен оглед на компонентите на ЕСФП, като е установено че при отваряне на капаците на електронните глави на газ-колонката тип ADAST 8991.642 се установява дублиращ електронен блок, който работи към момента на проверката, като същият не е свързан с ЕСФП, но позволява работа на колонката, без да се отчитат продажбите на гориво на ЕСФП - колонката работи в автономен режим. Установено е още, че бензинколонка 2 тип TATSUNO ВМР-20ЗЗ също има дублиращ /огледален/ ел. блок, който работи към момента на проверката, но същият не е свързан с ЕСФП и позволява работа на колонката, без да се отчитат продажбите на горивото чрез ЕСФП, която също работи в автономен режим/. В тази връзка са изискани обяснения от инж. И.С.- сервизния техник, въвел в експлоатация процесната ЕСФП, документирани с протокол, който е отговорил, че не е монтирал платки /електронни броячи/ в бензиностанция „ВИП ОЙЛ“.

            Органите по приходите са предприели действия съвместно с представители на РО - БИМ Пловдив, Агенция „Митници“, „ИП“ РУ - Труд при ОД на МВР Пловдив(протокол лист 229-230), като при проверката в обекта на РЛ са извършени проточвания от колонките за течни горива, при включен допълнителен модул към главата на бензиноколонките /БК/, който дублира основната ел. глава, включена в състава на ЕСФП. Проточени са по 20 л бензин и дизел от всеки пистолет на БК. След проточванията ЕСФП не е генерирала фискални бонове, но НИС /нивомерна измервателна система/ отразявала коректно промяната на нивото на горивата. Визуализирани са на дисплея на ел. главата броячите на дублирания модул на ел. главата, като същите са сравнени с изведените ел. броячи от ЕСФП, при което се установява несъответствия между техните показания. Тези несъответствия са установени, както в бензиноколонката, така и в газколонката. От представителя на БИМ - Т.Б. е извършен основен оглед на откритите дублиращи модули към ел. глава на БК, за което е съставен нарочен протокол, в който се констатира платка, представляваща паралелно работещ блок, несвързан с ЕСФП, но свързан с електронния преобразувател (пулскодер), водещо до нерегистриране на продажбите на гориво през ЕСФП. Действащата електронна глава /основна/, с която е одобрена ЕСФП е свързана с ЦРУ, но не получава данни от разходомера и пулскодера за проточените количества горива от трите пистолета - двата пистолета, монтирани на колонката за течни горива и един от газколонката. В тази връзка проверяващите в хода на проверката от дата 21.10.2020 г. са изискали да се явят производителите на процесната ЕСФП — дружеството „ЕНСИС“ ООД, за извършване на контролни действия. Последните са намерили отражение в сервизен протокол 30939/22.10.2020 г. (лист 231 и сл.), в който представителите на фирмата - производител на ЕСФП потвърждават становището на представителя на БИМ. Според сервизния протокол при опит за проточване на Бензин А95 и Евродизел от бензиномерна колонка Tatsuno Вепс тип ВМР-2033 със сериен номер 3050 е установено, че колонката не подава данни към ЕСФП за извършената продажба; В колонката има електронен блок, който не е свързан към ЕСФП, през който се извършва проточването на горивото; При опит за проточване на газколонка АДАСТ тип 8991.642/LPG/BGR със сериен номер 231 е установено, че колонката не подава данни към ЕСФП за извършените продажби; В колонката има втори ел. блок, който не е свързан с ЕСФП, през който се извършва проточването на гориво.

            Направената е съпоставка между извадения последен „Z“ отчет от дата 20.10.2020 г. и текущите показания на броячи и нивомери, подробно описани в РД/РА /наличното количество към 20.10.2020 г. дизел по данни от НИС е 5917 л, проточено през колонката 455 л, наличност към 22.10.2020 г. - 5232 л, т.е. неотчетено гориво през ЕСФП - 230 л.; бензин по НИС към 20.10.2020 г. - 4778 л, проточено гориво по броячи 110 л, ниво А95 по НИС 4478 л, т.е. неотчетени продажби през ЕСФП - 190 л, получени от разликата между наличното количество по НИС и краен период и проточеното гориво; наличното количество гориво към 20.10.2020 г. LPG е 6504 л, по ел. броячи е отчетено проточване на гориво от 33 л, а наличното количество LPG към 22.10.2020 г. е 5871 л, т.е. неотчетени продажби на LPG - 600 л, получени от разликата в нивата и отчетените в броячите/. Така ревизиращите приели, че в проверявания обект се извършват продажби на горива без функциониращо фискално устройство, тъй като използваната ЕСФП не отговаря на изискванията за одобрен тип, поради наличието на дублиращи модули към ел. главата на БК - платка, представляваща паралелно работещ блок, несвързан с ЕСФП, но свързан с електронния преобразувател (пулс кодер), водещо до нерегистриране на продажбите на гориво през ЕСФП, което препятства законосъобразното й функциониране, като така описаното нарушение води до неотразяване на приходи.

            Съставени са протоколи за извършена проверка сер. АА с 0203070/21.10.2020 г. (лист 205-206) и с 0223794/22.10.2020 г. (лист 229-230). В съставения Констативен протокол от 22.10.2020г. (лист 228) , началника на РО Пловдив при БИМ е посочил, че „ ….На обекта има две работещи колонки, една комбинирана за бензин и дизелово гориво и една за LPG. Същите са описани по-горе в настоящия К.П. След оглед на двете колонки са открити монтирани дублиращи електрони глави, които позволяват на колонките да работят без да отчитат продажбата през ЕСФП….“.

            При проверката на обекта е установен резервоар без поставена сонда на НИС и от проверяващите е извършено физическо замерване на резервоара за течно гориво без поставена сонда на НИС, като е установено ниво от 63 см на течност с мирис на дизелово гориво. Поради липса на калибровъчна таблица на съда не е могло да се определи точното количество на течността, като за така установеното гориво в хода на проверката не е представен и документ за произход. Впоследствие от органите на НАП е направено запитване до Агенция митници относно установеното гориво в резервоар 4, както е получен отговор от Агенция Митници: „ …. е било извършено проточване посредством електрическа помпа, като количеството жълтеникава течност от резервоар 4 (намиращ се между, резервоар 1 и 3) е било източено в автоцистерна рег. РВ4657ХА. За установяване на точното количество в литри, държано във вкопания резервоар, жълтеникавата течност с мирис на петролен продукт с измерена плътност 0.837 g/cm3 е била прехвърлена от една клетка на автоцистерната в друга такава. Източеното количество е било 1085,9 литра при температура на течността 21,6 Со. Показанието е било отразено, посредством електронен брояч (разходомер) на автоцистерна рег. РВ4657ХА. Съгласно изготвената експертиза 25_29.10.2020/04.12.2020 г. установено количество представлява нефтопродукт - нефтено масло, съдържащо „биодизел“, отговарящо на изискванията за „тежки масла“ - „газьол“, с тегловно съдържание на сяра, непревишаващо 0,001 %. Предстои да бъде съставен акт за установяване на административно нарушение на Закона за акцизите и данъчните складове в законоустановените срокове….“.

            Ревизиращите са извършили  анализ на всички продажби, отчетени през ЕСФП на обектите собственост на ревизираното лице и същите са съпоставени с отчетените продажби по подадените СД по ЗДДС и Дневник за продажби, като са съставени таблици по месеци. Извършена е и съпоставка на счетоводните данни по сметка 304, данните по НИС и данните по ЕСФП, като са установени изписани повече горива. В тази връзка РЛ е дало обяснение, че ако има разлики те биха могли да се дължат на допуснати неточности и пропуски поради грешки и некомпетентност, но без зла умисъл; промени във физическите и химическите свойства на отчетените обекти; в резултат на умишлени и преднамерени действия на материално отговорни лица, кражби и др. Обяснено е, че измененията, предизвикани от тези обстоятелства, в отчетните обекти не се документират и че те се извършват без знанието на ръководството и не могат да бъдат обхванати в процеса на текущата счетоводна отчетност. Постъпилата информация в отчетните регистри на НАП от ЕСФП е систематизирана от ревизиращите, като са установени количеството, вида и цената на продаденото гориво за всеки ден, съгласно Справка за продаденото количество гориво и обороти за обект с ЕСФП на „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД с. Калековец, подробно описани на стр. 17-110 от РД. Извършен е и анализ на всички закупени през периода горива бензин, дизел и газ LPG, като е установено, по счетоводни данни всички доставки на закупените горива са придружени с необходимите съпътстващи документи, т.е. закупените горива са придружени с акцизен документ, от който се вижда УКН на всяко едно закупено и доставено гориво, товарителница и фактура за доставка на гориво. Извършена е съпоставка на продажбите, отчетени през ЕСФП и счетоводната информация, представена от ревизираното лице, като се установява, че всеки месец е налице разлика между изписаните количества по счетоводни данни, спрямо действително продадените и отчетени през ЕСФП, основно през месеците от юни до ноември 2020 г. Органите по приходите са направили извод, че на практика РЛ е в невъзможност да съхранява декларираните наличности в подадените от него ГФО за 2018 г. и 2019 г., тъй като същите многократно надхвърлят капацитета или вместимостта на резервоарите за съхраняване на гориво, с които разполага „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД. В тази връзка са изискани обяснения като в отговор с изх. 178/07.06.2021г. от „ИНСА ОЙЛ“ ЕООД е посочено, че "ИНСА ОЙЛ"ЕООД не е съхранявала на склад гориво собственост на "Фул Гардън " ЕООД с ЕИК ********* за периода 01.01.2018-30.11.2020г. в базата в с. Белозем. Така ревизиращите са приели за недоказани твърденията на РЛ за съхранение на количества горива в такива размери, каквито са посочени в подадените ГФО и счетоводни регистри.

            С оглед установяване на реално продадените горива през ревизирания период, каква част от тях са отчетени през ЕСФП и за каква част не, респ. не са начислени дължимите данъци, ревизиращите са изследвали показанията на броячите на бензиноколонките на обекта в с. Калековец. Направена е съпоставка и анализ на получената от ЕСФП информация за отчетени продажби на горива в литри, спрямо проточените количества горива по данни от броячите на колонките на обект бензиностанция VIP OIL с. Калековец. За целта от информационния масив на НАП са разпечатани данни за показанията на броячите на колонките, за всеки календарен месец на ревизирания период и по специално справка Z отчети на ЕСФП, от които са видни конкретните показания, присъединени като доказателства към ревизионната преписка съгласно протокол за присъединяване на доказателства.

            Ревизиращият екип е съпоставил информацията по данни за отчетени продажби през ЕСФП за всеки месец и всеки вид гориво, спрямо информацията за продаденото гориво по вид за същия месец и съответно е съставил таблици, от които е видно, че всеки месец преминалото количество през електронните броячи на пистолетите е в повече от реално отчетеното количество през ЕСФП. Прието е, че се касае за манипулиране на ЕСФП по начин, по който същата не отчита реално преминалите количества горива през броячите на пистолетите, като в резултат не се отчитат приходи и се укриват данъци. В резултат на така извършения анализ и съпоставка на придобитите по документи количества горива, документираните продажби през ЕСФП и установените наличности към дати 31.12.2018 г. и 31.12.2019 г. е установено, че дружеството „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД има наличности на горива в размери, които не би могло технически да съхранява в притежаваните от него съдове за съхраняване на горива, т.е. установява се, на база осъществения количествен анализ, че след продажбата на количествата, с които разполага, остатъкът от горива е в повече, от колкото следва да е наличен.  Констатирано е още, че количеството отчетено през електроните броячи на пистолетите е в повече от реално отчетеното количество през ЕСФП, откъдето се получава и голямата стокова наличност по счетоводни данни на горива. Така приходният орган е стигнал до извод, че в обекта е осъществявана продажба на горива без същите да се отчита през ЕСФП и в резултат количествата горива нарастват до размери, които реално не могат да бъдат съхранявани в наличните за това резервоари. Установено е, че през електронните броячи на пистолетите е преминало значително количество гориво - бензин, дизел и газ ПБ, което не е отчетено през ЕСФП в размерите, в които е отчетено съгласно електронните броячи на пистолетите на колонките.

            След направен анализ на обстоятелствата по ал. 2 на чл. 122 от ДОПК (стр.127 от РД и сл.), както и на доказателствата от проверките, документи и справки, са установени укрити приходи за 2019 г. в размер на 508 671,80 лв. /справка стр. 27-29 от РА/ и за 2020 г. /до м.11/, в размер на 34 951,67 лв., изчислени като установените разлики неотчетени горива в литри са умножени по ед. продажни цени без ДДС по месеци. Аналогично, относно съответстващите разходи /балансова стойност на неотчетени литри, реализирани през 2019 г./, установените разлики неотчетени горива в литри са умножени по ед. покупни цени без ДДС по месеци по данни от счетоводната отчетност на РЛ, като са определени в размер на 493 670,69 лв. /таблица стр. 31-33 от РА/.

            Органите по приходите са определили данъчният финансов резултат за 2019 г. като разлика между установените от ревизията общо приходи 2 725 709,91 лв. (в т.ч. укрити приходи – 508 671,80 лв.+2 217 038,11 лв.) и установените от ревизията общо разходи 2 646 568,80 лв. (в т.ч. допълнително признати – 493 670,69 лв.+ 2 152 898,11 лв.). По този начин е формирана данъчната основа 79 141,11 лв. за ревизираните периоди, а корпоративният данък е 7914,11 лв., като РЛ е декларирало 6414,92 лв.  или дължимият корпоративен данък е определен в размер на 1499 лв., ведно с прилежащите лихви.

            Предвид установените обстоятелства по чл. 122, ал. 1 т. 2 от ДОПК, ревизиращият екип е определил данъчна основата за облагане с данък върху добавената стойност, след анализ на всяко от относимите към ревизираното лице обстоятелства, по чл.122,  ал.2 от ДОПК. Както бе посочено в хода на ревизията са установени неотчетени приходи общо в размер на 543 623,47 лв. от продажба на гориво: газ, дизел, бензин. Установените разлики неотчетени горива в литри са умножени по ед. покупни цени без ДДС по месеци /табл. на стр. 34-37 от РА/. Прието е, че получените суми представляват размерът на неотчетените от дружеството приходи за всеки от данъчните периоди, което според ревизиращите се явява доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и същата е облагаема съгласно чл. 12 от с.з. За определената по чл. 122, ал. 2 от ДОПК основа - 543 623,47 лв., на основание чл. 67, ал. 1 от ЗДДС, органите по приходите са приложили ставка 20 %, съгласно чл. 66, ал. 1 от ЗДДС и са установили, че на основание чл. 86 ал. 2 от ЗДДС търговецът дължи ДДС в размер на 108 724,69 лв., ведно с прилежащите лихви.

            За да потвърди РА, горестоящият административен орган изцяло е възприел констатациите на ревизиращите. Посочил е, че са представени достатъчни доказателства, че ревизираното дружеството не е отчитало надлежно реализираните от него приходи, като е допуснало редица нарушения на Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ, ЗДДС, ЗА; констатирано е манипулиране на колонките на бензиностанцията, водещо до не подаване на информация до ЕСФП и съответно до неотчитане на приходи от продажба на горива; съхранявало е гориво без произход; в обекта има съд за съхраняване на гориво, на който съд няма инсталирана НИС, което позволява във всеки един момент да постъпва гориво и съответно да се продава същото без то да се отчита през НИС и съответно през ЕСФП, което от своя страна води до укриване на приходи и неплащането на акциз и данъци; не са издавани регулярно касови бележки; предоставя обяснения с невярно съдържание; констатирани са разлики между изписаното по счетоводни данни гориво и реализираното по ЕСФП. Директорът на Дирекция ОДОП Пловдив е приел за обосновано проследяването и анализирането на събраните при ревизията доказателства, както и извода, че РЛ изписва по счетоводни данни, много повече горива от действително отчетените през ЕСФП, но независимо от това стоково материалните запаси, отчетени по аналитичните сметки са в такива количества, че същите не биха могли да се съхраняват в цистерните на „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД, което предпоставя и наличието на т. 4 от чл. 122, ал. 1 на ДОПК.

            В хода на съдебното производство е допусната и приета съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, изготвена от вещото лице Н.Г., която е анализирала приложените по делото 23-броя Справка-декларация по ЗДДС и 23-броя Оборотна ведомост (месечна без натрупване), и съпоставила оборотите по СД и отчетените приходи по група 70 „Приходи” на Оборотните ведомости за процесните периоди 01.01.2019г. – 30.11.2020г., така е установила, че има равнение по счетоводни данни. Експертът е установил разлики в отчетените приходи за м.02.2020г., които самият жалбоподател е открил и коригирал и е посочил, че не са извършвани инвентаризации, което е изискване по Закона за счетоводството. Вещото лице е установило различия между оперативните данни за количествата на горивата по нивомерната система, електронните броячи на пистолетите и количествата на горивата по счетоводните данни. Така според вещото лице счетоводството на жалбоподателя не е водено редовно през процесните периоди.

            Според заключението, съгласно приложените по делото Материален аналитичен регистър на сметка 304 „Стоки – аналитични партиди 304/1/1 „Бензин”; сметка 304/1/2 „Газ ПБ” и сметка 304/1/3 „Дизел” за периода 01.01.2019г. – 30.11.2020г. (лист 425-437-гръб; лист 434-434-гръб); лист 479-481; лист 473-478; лист 466-472) по счетоводни данни, количествата закупени горива от жалбоподателя съвпадат с количествата продадени горива, като вещото лице уточнява, че установените разлики при ревизията не са в счетоводството, а между счетоводството и ЕСФП и НИС (нивомерната измервателна система).

            На следващо място вещото лице посочва, че по време на проверката от страна на жалбоподателя се предоставени 23-броя Месечен отчет от ЕСФП за продажбите за обектите в с.Калековец (бензиностанция и газстанция) и в гр.Раковски (бензиностанция и автомивка) за периода 01.01.2019г. до 30.11.2020г., 23-броя Дневник за продажбите и приложените по делото Справки – декларации по ЗДДС (СД) за същия период (лист 298-320). След анализ от ССЕ на тези документи за всички продажби (по стойност в левове), отчетени през ЕСФП на обектите собственост на жалбоподателя, които вещото лице съпоставило с отчетените продажби по СД по ЗДДС и Дневници за продажби, като данните съвпадат с приложените по делото на лист 36 до 36-гръб по делото 2-броя Таблици – от които е видно, че последователно са функционирали няколко ЕСФП, като данните за 2019г. показват, че има незначителни разлики в продажбите между ЕСФП и СД и Дневници за продажби, което се твърди и от ревизиращия екип (виж лист 36-гръб). Но за 2020г. за м.02.2020г. ревизията установява разлика от 33 829,87 лв. с вкл. ДДС (128 452,65 лв.(по ЕСФП) минус 94 622,78 лв.(по Справка-декларация (лист 330) и Дневник продажби – виж лист 330; лист 348 и лист 36-гръб). Върху тези приходи (установени от ЕСФП) от 128 452,65 лв. с вкл. ДДС ревизията начислява ДДС в размер на 21 408,77 лв. (върху данъчна основа 107 043,88 лв. (128 452,65 лв. делено на 1,2 – защото сумите по ЕСФП са с включен ДДС) - лист 36-гръб. За същия м.02.2020г. в Справката-декларация (лист 330) и в Дневника за продажби ( лист 348) са декларирани продажби с данъчна основа от 78 852,43 лв., върху които ревизията е начислила ДДС в размер на 15 770,35 лв. и общо 94 622,78 лв. (78 852,43 лв.+15 770,35 лв. – лист 36-гръб). Ревизията прави извод, че „ФУЛ ГАРДЪН” ЕООД е декларирал в СД и в Дневниците за продажби в по-малък размер от отчетения по ЕСФП в размер на 33 829,87 лв. с вкл. ДДС и е следвало да начисли допълнително ДДС в размер на 5 638,31 лв. (21 408,77 лв. минус 15 770,35 лв. (лист 36-гръб).  Данните за останалите месеци на 2020г. показват, че има незначителни разлики в продажбите между ЕСФП, СД и Дневниците за продажби (лист 36-гръб). Вещото лице е описало, че в хода на ревизията жалбоподателят уведомява ревизиращия екип, че за м.02.2020г. е допусната техническа грешка, като не е включен оборот от продажби по касов апарат в размер на 28 191,56 лв. и новата данъчна основа за периода е 107 043,88 лв. (лист 347-гръб), а не сгрешената 78 852,43 лв. (лист 330). Резултатът за периода за м.02.2020г. в коригираната Справка-декларация е ДДС за внасяне в размер на 7 175,10 лв. (лист 347-гръб), която не е внесена – по време на проверката жалбоподателят дал обяснение, че: „Посочените суми са присъединени към РА Р-16001620008169-091-001/14.07.2021г. (процесен – уточнението е на ССЕ) и за тях не са извършвани плащания по сметката на НАП. Същите се извършват на база целия начет и сключено споразумение с публичен изпълнител по ИД.” Така според вещото лице резултатът за периода за м.02.2020г. в некоригираната Справка-декларация е ДДС за внасяне в размер на 1 536,79 лв. (лист 330-гръб), който е внесен на дата 31.03.2020г., съгласно предоставения от жалбоподателя по време на проверката Хронологичен регистър на сметка 4539 „ДДС за внасяне” в кореспонденция със сметка 503 „Разплащателна сметка” и Платежно нареждане. Посочено е, че сумата от 5 638,31 лв. (разликата между 7 175,10 лв. и 1 536,79 лв.) не е внесена – по време на проверката жалбоподателят дал обяснение, че: „Посочените суми са присъединени към РА Р-16001620008169-091-001/ 14.07.2021г. (процесен – уточнението е на ССЕ) и за тях не са извършвани плащания по сметката на НАП. Същите се извършват на база целия начет и сключено споразумение с публичен изпълнител по ИД.”

            По четвърти въпрос, вещото лице е описало разликите между счетоводните данни по сметка 304 „Стоки” и данните по ЕСФП, както и разликите между счетоводните данни по сметка 304 „Стоки” и данните по НИС (нивомерна измервателна система). Вещото лице изрично посочва, че по делото няма инвентаризационни описи относно количества горива към определена дата, поради което по време на проверката ССЕ ги изискало от жалбоподателя, но такива не са предоставени.

            По отношение на счетоводното отразяване на закупеното гориво от жалбоподателя през процесния период, експертът е установил, че съгласно приложените по делото Материален аналитичен регистър на сметка 304 „Стоки – аналитични партиди 304/1/1 „Бензин”; сметка 304/1/2 „Газ ПБ” и сметка 304/1/3 „Дизел” за периода 01.01.2019г. – 30.11.2020г. (лист 425-437-гръб; лист 434-434-гръб); лист 479-481; лист 473-478; лист 466-472) в кореспонденция със сметка 401 „Доставчици”  са видни осчетоводяванията на доставките на бензин и изписването на отчетната стойност на стоката. Изрично вещото лице посочва, че закупените горива са придружени с всички необходими съпътстващи документи - фактури, товарителници, акцизни данъчни документи, специални разрешителни, експедиционни бележки и декларации за съответствие на качеството на течните горива – съгласно предоставените по време на проверката от страна на жалбоподателя на всички тези документи.

            На следващо място в заключението, са подробно посочени налични стоково-материални запаси към 31.12.2018г. и към дата 31.12.2019г., като е направен анализ на вместимостта на резервоарите, с които разполага жалбоподателя (налице следните резервоари: за бензин вместимост на резервоара в литри е 9 953 л.; за дизел вместимост на резервоара в литри е 14 248 л.; за газ ПБ вместимост на резервоара в литри е 10 232 л., което е видно от приложената по делото на лист 212 Справка от НАП за ЕСФП „Данни от резервоари”, „Данни за средства за измерване и пистолети” за 21.10.2020г. – откъдето са видни тези данни). Така според вещото лице за бензина и за 2-те години могат да се съхраняват количествата към 31.12; газта ПБ може да се съхранява към 31.12.2019 г., но към 31.12.2018г. количеството по счетоводни данни надвишава вместимостта на резервоара; за дизела и за 2-те години не могат да се съхраняват количествата към 31.12. декларираните в ГФО.

            По отношение на това дали количеството гориво, отчетено през електронните броячи, съвпада с отчетеното количество през ЕСФП, вещото лице е посочило, че за всеки месец преминалото количество гориво през електронните броячи на пистолетите е в повече от отчетените количества през ЕСФП, което означава, че количеството гориво, отчетено през електронните броячи не съвпада с отчетеното количество през ЕСФП – т.е. има неотчетени фискално приходи от продажби на процесните стоки. В тази връзка е и приложените по делото на лист 44-45-гръб 2-броя Таблици за 2019г. и за 2020г. на количествата горива в литри преминали през електронните броячи на пистолетите, но не отчетени през ЕСФП и ревизиращите правят извод за укрити приходи от продажбите на процесните стоки.

            На следващо място според заключението укритите приходи за 2019г. са математически вярно определени, а дължимия ДДС за процесния период е в размер на 108 724,69 лв. (508 671,80 лв. х 20%  + 6 752,07 лв. х 20% + 5 638,31 лв.). Направен е извод, че математически вярно са изчислени приходите за 2019г., както и корпоративния данък.

            Съдът кредитира заключението на вещото лице като компетентно и безпристрастно изготвено, и неоспорено от страните.

При така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира следното от правна страна:

            Не се спори, че процесното ревизионно производство се е развило по реда на чл. 122 от ДОПК, като основата за облагане с данъци е определена въз основа на извършен анализ по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Според константната съдебна практика, за да се приложи разпоредбата на чл. 122 от ДОПК при установяването на дължимия данък, следва да е налице особен случай, който да препятства извършването на ревизия по общия ред за определяне на конкретното данъчно задължение, за конкретния данъчен период и за конкретния данъчен субект. Тези особени случаи са уредени изчерпателно в разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 – т. 8 от ДОПК и следва да са установени обективно от органите по приходите в условията на пълно доказване, за да премине ревизията по особения ред, регламентиран в същата разпоредба. Установяването на основанията следва да е доказано с допустимите от ДОПК доказателства, като доказателствената тежест е за органите по приходите и не е допустимо прилагането на разпоредбата при само предполагаемо наличие на основание. Следователно, при провеждане на ревизионно производство по особения ред на чл. 122 от ДОПК, какъвто е и процесният случай, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на облагане по аналог, както и спазването на императивния процесуален ред за това, като по аргумент от чл. 124, ал. 2 от ДОПК доказателствената тежест за установяване на обстоятелство по ал. 1 на чл. 122 от ДОПК също е на данъчните органи.

            Спорът между страните в настоящото производство се концентрира върху приетата от органа по приходите продажба на горива, от която е следвало да бъдат осчетоводени приходите, съответно върху изразената защитна теза на жалбоподателя, че не са налице такива укрити приходи, както и че неса налице реални доставки от доставчиците.

            С оглед направените в хода на ревизионното производство констатации, органите по приходите са приели, че в случая е намерил проявление съставът, предвиден в разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, като са налице данни за укрити приходи или доходи от продажби на горива и липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред.

            Настоящият случай е именно такъв, доколкото от събраните доказателства в хода на ревизионното производство се установява, че дружеството жалбоподател не е отчело приходи от продажби на горива. Тук на първо място следва да се отбележи, че установените разлики при ревизията не са в счетоводството, а между счетоводството и ЕСФП и НИС (нивомерната измервателна система), както уточнява и вещото лице. Пак според приетата по делото експертиза счетоводството на жалбоподателя не е водено редовно през процесните периоди.

            Съгласно пар.1, т.40, б.„в" от ЗДДС, фискални устройства са: електронните системи с фискална памет (ЕСФП) за отчитане на оборотите от продажби на течни горива чрез одобрени по смисъла на Закона за измерванията средства за измерване на разход. В чл.8, ал.1, т.1 от Наредба Н-18/ 13.12.2006 г. на МФ е посочено, че фискалните устройства трябва да отговарят на функционалните изисквания съгласно приложение 1. В Раздел IV.Специфични функционални изисквания към фискалните устройства,  б. „а" от Приложение 1 е посочено именно, че електронните системи с фискална памет за отчитане на оборотите от продажби на течни горива трябва да осигуряват автоматично подаване на достоверна информация към централно регистриращо устройство с ФП от измервателни средства за разход на течни горива за реализирания оборот от продажби на течните горива и от нивомерната измервателна система. Според чл.8, ал.1, т.2 от Наредба Н-18/ 13.12.2006 г. на МФ, фискалните устройства трябва да отговарят на техническите изисквания съгласно приложение 2. Според Раздел VI Специфични изисквания към ЕСФП, б. „а" от Приложение 2, електронната система с фискална памет за отчитане на оборотите от продажби на течни горива трябва да отговаря на следните специфични технически изисквания: да представлява комплекс от технически и програмни средства за автоматично подаване на информация от измервателните средства за обем и разход на течни горива към централно регистриращо устройство, извършващо отпечатване на клиентска фискална касова бележка и съхранение във ФП на реализирания оборот от всички продажби, а според б „б", пр. 2 и пр. 4 към приложение 2 от Наредбата, електронната система с фискална памет за отчитане на оборотите от зареждания на течни горива трябва да отговаря на следните специфични технически изисквания: да бъде изградена на модулен принцип, който включва задължително следните компоненти: измервателни средства за разход на течни горива с информационен изход за свързване към централно регистриращо устройство; типът измервателни средства за разход на течни горива, включени в състава на системата, да е одобрен като средство за измерване на разход на течни горива съгласно стандартите или да е с оценено съответствие; - технически съоръжения за връзка между централното регистриращо устройство и измервателните средства за разход на течни горива. Според чл. 8, ал. 2 от Наредба Н-18/ 13.12.2006 г. на МФ, фискално устройство от одобрен тип е устройство, което отговаря на техническите и функционалните изисквания съгласно ал. 1, има издадено свидетелство за одобрен тип и е вписано в регистъра по чл. 10, ал. 9.

            Както се отбеляза и по-горе в мотивите на настоящото решение  хода на проверката, приходните органи са предприели действия съвместно с представители на РО - БИМ Пловдив, Агенция „Митници“, „ИП“ РУ - Труд при ОД на МВР Пловдив (протокол лист 229-230), като при проверката в обекта на РЛ в с.Калековец са извършени проточвания от колонките за течни горива, при включен допълнителен модул към главата на бензиноколонките /БК/, който дублира основната ел. глава, включена в състава на ЕСФП. Проточени са по 20 л бензин и дизел от всеки пистолет на БК. След проточванията ЕСФП не е генерирала фискални бонове, но НИС /нивомерна измервателна система/ отразявала коректно промяната на нивото на горивата. Визуализирани са на дисплея на ел. главата броячите на дублирания модул на ел. главата, като същите са сравнени с изведените ел. броячи от ЕСФП, при което се установява несъответствия между техните показания. Тези несъответствия са установени, както в бензиноколонката, така и в газколонката. От представителя на БИМ - Т.Б. е извършен основен оглед на откритите дублиращи модули към ел. глава на БК, за което е съставен нарочен протокол, в който се констатира платка, представляваща паралелно работещ блок, несвързан с ЕСФП, но свързан с електронния преобразувател (пулскодер), водещо до нерегистриране на продажбите на гориво през ЕСФП. Действащата електронна глава /основна/, с която е одобрена ЕСФП е свързана с ЦРУ, но не получава данни от разходомера и пулскодера за проточените количества горива от трите пистолета - двата пистолета, монтирани на колонката за течни горива и един от газколонката. В тази връзка проверяващите в хода на проверката от дата 21.10.2020 г. са изискали да се явят производителите на процесната ЕСФП — дружеството „ЕНСИС“ ООД, за извършване на контролни действия. Последните са намерили отражение в сервизен протокол 30939/22.10.2020 г. (лист 231 и сл.), в който представителите на фирмата - производител на ЕСФП потвърждават становището на представителя на БИМ. Според сервизния протокол при опит за проточване на Бензин А95 и Евродизел от бензиномерна колонка Tatsuno Вепс тип ВМР-2033 със сериен номер 3050 е установено, че колонката не подава данни към ЕСФП за извършената продажба; В колонката има електронен блок, който не е свързан към ЕСФП, през който се извършва проточването на горивото; При опит за проточване на газколонка АДАСТ тип 8991.642/LPG/BGR със сериен номер 231 е установено, че колонката не подава данни към ЕСФП за извършените продажби; В колонката има втори ел. блок. който не е свързан с ЕСФП, през който се извършва проточването на гориво. В този смисъл правилно органите по приходите са установили размера на укритите приходи на база установените разлики между ЕСФП и нивомерната измервателна система. Напълно неоснователно е възражението на жалбоподателя, че единствената разлика която би могло да се обложи евентуално е от извършената съпоставка между извадения последен „Z“ отчет от дата 20.10.2020 г. и текущите показания на броячи и нивомери. В тази връзка ревизиращите са приели, че в проверявания обект се извършват продажби на горива без функциониращо фискално устройство, тъй като използваната ЕСФП не отговаря на изискванията за одобрен тип, поради наличието на дублиращи модули към ел. главата на БК - платка, представляваща паралелно работещ блок, несвързан с ЕСФП, но свързан с електронния преобразувател (пулс кодер), водещо до нерегистриране на продажбите на гориво през ЕСФП, което препятства законосъобразното й функциониране, като така описаното нарушение води до неотразяване на приходи. Следва да се отбележи, че в с.з. вещото лице посочва, че принципно е възможно несъответствията, установени от НАП да бъдат натрупани от предходни години, но електронните броячи на пистолетите ги засичат в определени месеци и са отчели през тези години – 2019 г. и 2020 г., т.е. от гл. точка на оборота те са реализирани, (продадени) точно както казва НАП – през 2019 г. и 2020 г., но количествата може да са натрупани от предходни години. В тази връзка е необходимо да се отбележи, че независимо кога са натрупани количествата горива от гледна точка определянето на данъчното задължение, съществено в случая е кога са продадени горивата, кога са засечени от електронните броячи на пистолетите. Изложеното налага извода, че в проверявания обект се извършват продажби на горива без функциониращо фискално устройство, тъй като използваната ЕСФП не отговаря на изискванията за одобрен тип, поради наличието на дублиращи модули към ел. главата на БК - платка, представляваща паралелно работещ блок, несвързан с ЕСФП, но свързан с електронния преобразувател (пулс кодер), водещо до нерегистриране на продажбите на гориво през ЕСФП, което препятства законосъобразното й функциониране. Така описаното нарушение води до неотразяване на приходи.

            Що се отнася до количествата горива към определена дата, вещото лице посочва, че по делото няма инвентаризационни описи относно количества горива към определена дата, поради което по време на проверката ги изискала от жалбоподателя, но такива не са предоставени.

            Пак според вещото лице са налице разлики между счетоводните данни по сметка 304 „Стоки” и данните по ЕСФП, като съгласно предоставените от страна на жалбоподателя Дневни финансови отчети за процесния период, експертът е направил анализ на всички продажби (по количества в литри и стойност) отчетени през ЕСФП на обектите, собственост на жалбоподателя, които съпоставил с отчетените продажби (изписани количества) в приложените по делото Материални аналитични регистри на сметка 304 „Стоки – аналитични партиди 304/1/1 „Бензин”; сметка 304/1/2 „Газ ПБ” и сметка 304/1/3 „Дизел” за периода 01.01.2019г. – 30.11.2020г. (лист 425-437-гръб; лист 434-434-гръб); лист 479-481; лист 473-478; лист 466-472), като установило разлики, които съвпадат с посочените в Таблиците на лист 78 до лист 79-гръб по делото, които за 2019г. и за трите вида горива са незначителни, както и за 2020г. за бензина и газ пб, но за дизела за 2020г. (от м.07.2020г. до м.11.2020г. – лист 79-79-гръб по делото) разликите са значителни и са в размер на 60 167,46 литра на изписан дизел в повече от Материалния аналитичен регистър спрямо ЕСФП, което означава, че това количество не е преминало през ЕСФП – следователно счетоводните данни по сметка 304 не съвпадат с данните по ЕСФП.  Следва да се подчертае, че според заключението са налице и разлики между счетоводните данни по сметка 304 „Стоки” и данните по НИС (нивомерна измервателна система), като съгласно предоставените от страна на жалбоподателя отчети „Наличности – горива (нивомер), експертът направил анализ на приложените по делото Материални аналитични регистри на сметка 304 „Стоки – аналитични партиди 304/1/1 „Бензин”; сметка 304/1/2 „Газ ПБ” и сметка 304/1/3 „Дизел” за периода 01.01.2019г. – 30.11.2020г. (лист 425-437-гръб; лист 434-434-гръб); лист 479-481; лист 473-478; лист 466-472), които съпоставило с данните по НИС (Нивомерна измервателна система), като установило различия в началните салда и по сметки, както следва: -по сметка 304/1/1 „Бензин” – съгласно Материалния аналитичен регистър към 01.01.2019г. началното салдо на наличното количество бензин е 10 000 литра (лист 481 по делото), но по данни от НИС към 31.12.2018г. наличното количество бензин е 5 433,18 л., което означава, че данните не съвпадат; -по сметка 304/1/2 „Газ ПБ” - съгласно Материалния аналитичен регистър към 01.01.2019г. началното салдо на наличното количество газ ПБ е 20 000,03 литра (лист 478 по делото), но по данни от НИС към 31.12.2018г. наличното количество газ пб е 6 065,94 литра, което означава, че данните не съвпадат; -по сметка 304/1/3 „Дизел” - съгласно Материалния аналитичен регистър към 01.01.2019г. началното салдо на наличното количество дизел е 148 968,31 литра (лист 472 по делото), но по данни от НИС към 31.12.2018г. наличното количество дизел е 3 261,52 литра (данните не съвпадат). Установява се разлика и при крайните салда към 31.12.2019г. (което е начално салдо към 01.01.2020г.), като по Материалния аналитичен регистър наличното количество е 116 923,07 литра (лист 433 и лист 472), но по данни от НИС наличното количество е 8 197 литра (данните не съвпадат).  Отчети „Наличности – горива (нивомер) са неприложени по делото, проверени по време на ССЕ и описани в т.ІІ на раздел „Проверени документи и книжа”.

На следващо място напълно неоснователни са възраженията на жалбоподателя, че не са налице действително извършени доставки на стоки от доставчиците на "ФУЛ ГАРДЪН" ЕООД. В хода на ревизията органите по приходите са установили, че всички доставки на закупените горива са придружени с необходимите съпътстващи документи, и по-конкретно с акцизен документ, от който се вижда УКН на всяко едно закупено и доставено гориво, товарителница и фактура за доставка на гориво. В тази връзка и според заключението на ССчЕ, закупените горива са придружени с всички необходими съпътстващи документи - фактури, товарителници, акцизни данъчни документи, специални разрешителни, експедиционни бележки и декларации за съответствие на качеството на течните горива. Отделно от това, отново следва да се подчертае, че процесните укрити приходи са установени на база данни от НИС, ЕСФП, данни от броячите и от счетоводната отчетност на дружеството.

            Що се отнася до твърденията на жалбоподателя, че декларираните стоки налични към 31.12.2019г. са съхранявани в база на "ИНСА ОЙЛ" ЕООД находяща се в гр.Белозем, като горивото е закупено с банков кредит от ОББ, следва да се отбележи, че доказателства в тази насока не са представени (например договори за съхраняване на горива, документи по заплащане услугата за съхраняване на горива) нито в хода на ревизията, нито в хода на съдебното производство. Нещо повече, в хода на ревизията до "ИНСА ОЙЛ" ЕООД  е отправено Искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица с Р-16001620008169-041-001/01.06.2021г., връчено по електронен път на дата 01.06.2021г., в отговор на което с изх. 178/07.06.2021г. е посочено, че "ИНСА ОЙЛ"ЕООД не е съхранявала на склад гориво собственост на "Фул Гардън " ЕООД с ЕИК ********* за периода 01.01.2018-30.11.2020г. в базата в с. Белозем. Ето защо напълно правилен е изводът на ревизиращите, че са недоказани твърденията на РЛ за съхранение на количества горива в такива размери, каквито са посочени в подадените ГФО и счетоводни регистри. Пак в тази връзка според приетата по делото ССчЕ, съгласно приложения по делото Счетоводен баланс на „ФУЛ ГАРДЪН” ЕООД към 31.12.2019г. (лист 321-322-гръб), се установява, че към 31.12.2018г. са налични стоково-материални запаси – стоки на стойност 425 хил.лв. (лист 321-гръб), а към дата 31.12.2019г. са налични стоково-материални запаси – стоки на стойност 315 хил.лв. (лист 321-гръб). Съответно при анализа на приложените по делото Материални аналитични регистри на сметка 304/1/1 „Бензин”; сметка 304/1/2 „Газ ПБ” и сметка 304/1/3 „Дизел” се установява, че към 31.12.2018г. са налице общо горива на стойност 425 561,68 лв., които количества в литри са: „Бензин” – 10 000 л.; „Газ ПБ” – 20 000,03 л.  и „Дизел” – 148 968,31 л. Пак според, вещото лице към дата 31.12.2019г. са налични стоково-материални запаси – стоки на стойност 315 хил.лв. (лист 321-гръб). Съответно при анализа на приложените по делото Материални аналитични регистри на сметка 304/1/1 „Бензин”; сметка 304/1/2 „Газ ПБ” и сметка 304/1/3 „Дизел” се установява, че към 31.12.2019г. са налице общо горива на стойност 315 233,92 лв., които количества в литри са: „Бензин” – 4271 л.; „Газ ПБ” – 5 777 л. и „Дизел” – 116 923,07 л. След анализ на вместимостта на резервоарите, с които разполага жалбоподателят вещото лице е установило, че са налице следните резервоари: за бензин вместимост на резервоара в литри е 9 953 л.; за дизел вместимост на резервоара в литри е 14 248 л.; за газ ПБ вместимост на резервоара в литри е 10 232 л., което е видно от приложената по делото на лист 212 Справка от НАП за ЕСФП „Данни от резервоари”, „Данни за средства за измерване и пистолети” за 21.10.2020г. – откъдето са видни тези данни (лист 212). Така според вещото лице за бензина и за 2-те години могат да се съхраняват количествата към 31.12; газта ПБ може да се съхранява към 31.12.2019 г., но към 31.12.2018г. количеството по счетоводни данни надвишава вместимостта на резервоара; за дизела и за 2-те години не могат да се съхраняват количествата към 31.12. декларираните в ГФО. И по време на проверката от вещото лице, от страна на жалбоподателя е предоставено обяснение, че на 50 м от обекта имал място, в което държал горива, превозни средства и други съдове и при необходимост там съхранявал количества гориво в автоцистерна, намираща се там, както и в други съдове, но изложеното не е подкрепено с доказателства.

            По отношение на количеството гориво, отчетено през електронните броячи и това отчетеното през ЕСФП, вещото лице е посочило, че съгласно приложените по делото 14-броя Месечни Справки от НАП за Z отчети на ЕСФП на рег. 4344147 с.Калековец за периода  от 30.09.2019г. до 30.11.2020г. „Данни продажби”, „Данни от колонка и показания на електронен брояч на пистолета” и „Данни от резервоари” (лист 243-257) – откъдето са видни количествата и стойностите на продадените горива; показания на електронен брояч на пистолета; нивото на горивото в резервоарите (л.37-гръб), (лист 243-257); 7-броя Справки от НАП за Z отчети на ЕСФП на рег. 4202022 с.Калековец за 29.09.2019г. (лист 259); за периода от 31.05.2019г. до 31.08.2019г. (лист 260-263); за 25.05.2019г. (лист 264) „Данни продажби”, „Данни от колонка и показания на електронен брояч на пистолета” и „Данни от резервоари” (лист 259-264) – откъдето са видни количествата и стойностите на продадените горива; показания на електронен брояч на пистолета; нивото на горивото в резервоарите (л.37-гръб), (лист 259-264); 6-броя Справки от НАП за Z отчети на ЕСФП на рег. 3689526 с.Калековец за 24.05.2019г. (лист 266); за периода от 31.12.2018г. до 30.04.2019г. (лист 267-271) „Данни продажби”, „Данни от колонка и показания на електронен брояч на пистолета” и „Данни от резервоари” (лист 266-271) – откъдето са видни количествата и стойностите на продадените горива; показания на електронен брояч на пистолета; нивото на горивото в резервоарите (лист 266-271); 11-броя Справки от НАП за Z отчети на ЕСФП на рег. 3889745 гр.Раковски за периода от 31.12.2018г. до 30.09.2019г. (лист 272-282) „Данни продажби”, „Данни от колонка и показания на електронен брояч на пистолета” и „Данни от резервоари” (лист 272-282) – откъдето са видни количествата и стойностите на продадените горива; показания на електронен брояч на пистолета; нивото на горивото в резервоарите (лист 272-282), след анализ от вещото лице, както и на всички продажби (по количества в литри), отчетени през ЕСФП на обектите - собственост на жалбоподателя, които са съпоставени с отчетените продажби по показанията на броячите на бензиноколонките (електронни броячи на пистолетите), вещото лице е достигнало до извод, че данните съвпадат с данните в 2-броя Таблици за 2019г. и 2020г., приложени на лист 38-гръб до лист 40, от които е видно, че за всеки месец преминалото количество гориво през електронните броячи на пистолетите е в повече от отчетените количества през ЕСФП. Следователно, както органите по приходите са посочили, така и вещото лице, че количеството гориво, отчетено през електронните броячи не съвпада с отчетеното количество през ЕСФП – т.е. има неотчетени фискално приходи от продажби на процесните стоки. В тази връзка са и приложените по делото на лист 44-45-гръб 2-броя Таблици за 2019г. и за 2020г. на количествата горива в литри преминали през електронните броячи на пистолетите, но неотчетени през ЕСФП.

            Напълно неоснователно е и възражението, че на страница 26-27 от издадения РА цените в двете таблици са почти идентични за литър бензин например, като в първата таблица се говори за средна продажна цена, а във втората за средна продажна цена без ДДС, но цената е отново същата. Напротив и за двете таблици е обяснено, че цената е без ДДС.

            Въз основа на установените по делото факти, съдът прави извод, че в конкретния случай в достатъчна степен ревизиращият екип е установил и анализирал, всички разлики между счетоводството и ЕСФП и НИС (нивомерната измервателна система), за да се направи аргументиран извод за наличието на данни за укрити приходи или доходи. Ето защо, съдът намира, че в настоящото производство са установени предпоставките за провеждане на производство по реда на чл. 122 от ДОПК, поради което и не е налице необоснованост и незаконосъобразност на ревизионното производство, проведено по специалния ред.

            Според настоящия съдебен състав, правилно органите по приходите са определили данъчния финансов резултат за 2019 г., като разлика между установените от ревизията общо приходи 2 725 709,91 лв. (в т.ч. укрити приходи – 508 671,80 лв.+2 217 038,11 лв.) и установените от ревизията общо разходи 2 646 568,80 лв. (в т.ч. допълнително признати – 493 670,69 лв.+ 2 152 898,11 лв.). По този начин е формирана данъчната основа 79 141,11 лв. за ревизираните периоди, а корпоративния данък е 7914,11 лв., като РЛ е декларирало 6414,92 лв.  или дължимия корпоративен данък правилно е определен в размер на 1499 лв., ведно с прилежащите лихви. Правилно и предвид установените обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, ревизиращият екип е определил данъчна основата за облагане с данък върху добавената стойност, след анализ на всяко от относимите към ревизираното лице обстоятелства, по чл.122,  ал.2 от ДОПК. Доколкото в хода на ревизията са установени неотчетени приходи за 2019г. са в размер на 508 671,80 лв., а за 2020г. са в размер на 6 752,07 лв. от продажба на гориво: газ, дизел, бензин. Установените разлики неотчетени горива в литри са умножени по ед. покупни цени без ДДС по месеци /табл. на стр. 34-37 от РА/, а получените суми представляват размерът на неотчетените от дружеството приходи за всеки от данъчните периоди, което безспорно се явява доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и същата е облагаема съгласно чл. 12 от ЗДДС. За определената по чл. 122, ал. 2 от ДОПК основа, на основание чл. 67, ал. 1 от ЗДДС, правилно органите по приходите са приложили ставка 20 %, съгласно чл. 66, ал. 1 от ЗДДС и като са прибавили и сумата в размер на 5 638,31 лв. допълнително начислен ДДС за м.02.2020г. (РД стр.168 долу) са установили, че търговецът дължи ДДС в размер на 108 724,69 лв., ведно с прилежащите лихви. И за определения корпоративен данък за 2019г. и за определения ДДС, вещото лице по приетото по делото заключение сочи, че са математически вярно изчислени.

            С оглед изложеното, настоящият съдебен състав приема, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и при съответствие с материалноправните разпоредби и целта на закона, поради което жалбата като неоснователна следва да се отхвърли.

При този изход на делото и съобразно  разпоредбата на чл.161, ал.1 от ДОПК на ответника следва да бъде присъдено възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита, което изчислено съгласно разпоредбата на чл.8, ал.1, т.5 от Наредба 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения същото възлиза на 3857,13 лв. (три хиляди осемстотин петдесет и седем лева и 13 ст.).

Водим от горното Съдът,

                                     

Р Е Ш И:

 

 

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя В.И.А., против Ревизионен акт Р-16001620008169-091-001/14.07.2021г., издаден от З.Д.В., на длъжност началник сектор, възложил ревизията и В.И.К., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение 496 от 17.09.2021г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив, с който е начислен ДДС в размер на 108 724,69 лв., с прилежащите лихви в размер на 22 331,29 лв. и допълнително е установен корпоративен данък за 2019г. в размер на 1 499,19 лв., с прилежащите лихви в размер на 157,84 лв.

ОСЪЖДА „ФУЛ ГАРДЪН“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя В.И.А. да заплати на НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ – гр. София сумата от 3857,13 лв. (три хиляди осемстотин петдесет и седем лева и 13 ст.), равностойност на осъществената юрисконсултска защита.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

                                                           АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /п/