Решение по дело №605/2022 на Административен съд - Стара Загора

                          Р   Е   Ш   Е   Н   И  Е                                

       

 

            №  499             14.12.2022г.      град Стара Загора

 

 

            В    И  М  Е  Т  О    Н  А    Н  А  Р  О  Д  А

 

 

            Старозагорският административен съд, V състав, в публично съдебно заседание на шестнадесети ноември през две хиляди двадесет и втора година, в състав:

                                           

                    

СЪДИЯ: РАЙНА Т.

       

 

при секретар  П. Маринова                                                                                

и с участието на прокурор  Гриша Мавров                                                           като разгледа докладваното от съдия Р. Т. административно дело № 605 по описа за 2022г., за да се произнесе, съобрази следното:                                                        

 

            Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК.  

Образувано е по жалба на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Стара Загора, ул. „Х.Д.А.“, бл.59, вх. „Б“, ап.3, подадена чрез пълномощника му адв. З.О. от САК, срещу Ревизионен акт № Р-16002421005650-091-001/ 18.04.2022г., издаден от Д.А.И. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и З.Г.Т. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 283 от 04.07.2022г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, с който ревизионен акт, по отношение на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД са установени задължения за данък върху добавената стойност в размер на 211 307.70 лева и прилежащи лихви за просрочие към главниците в размер на 51 579.55 лева в резултат на непризнат данъчен кредит по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД.

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, по съображения за издаването му в нарушение и при неправилно приложение на материалния закон. Жалбоподателят оспорва като необосновани, неправилни, незаконосъобразни и противоречащи на събраните в хода на ревизионното производство доказателства съображенията на органите по приходите, мотивирали направения извод, че не са изпълнени материалноправните предпоставки за признаване на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците „Макс холд“ ООД и „Доор дизайн“ ЕООД. Поддържа, че несъответни на установените при ревизията факти и обстоятелства са обективираните в ревизионния доклад и в издадения въз основа на него ревизионен акт констатации, че фактурите не документират реално осъществени доставки на стоки по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, като обосновава, че неправилно е прието, че фактурите са издадени без да са възникнали данъчни събития по см. на чл.25, ал.1 от ЗДДС и респ. че отразеният в тези фактури косвен данък се явява неправомерно начислен по см. на чл.70, ал.5 от ЗДДС. Счита, че ревизиращите органи неправилно са тълкували и приложили правилата на българското облигационно и търговско право относно действителността, действието и правните последици на търговските договори, вкл. че неправилно е определена правната природа на сключения договор от 28.05.2019г., наименуван договор за цесия, представляващ по своята същност от гл. т на съдържанието му договор за заместване на продавача „Доор дизайн“ ЕООД по договор за продажба от 22.02.2019г., с друго лице - „Макс холд“ ООД. Твърди, че ако и в ревизионното производство да се приеме за установено наличието на относителна субективна симулация на доставчиците, то това не е основание да се откаже право на данъчен кредит на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по фактурите, издадени от „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД, след като по несъмнен начин е доказано, че стоките фактически са предадени на ревизираното дружество, което впоследствие ги е продало и предало на „Автомагистрали“ ЕАД. Поддържа, че отказът за признаване на правото на данъчен кредит на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД не може да се основава на съображения за неяснота относно произхода на стоките във връзка с възникването на данъчното събитие, тъй като произходът на стоките и предходните доставки към доставчика не се свързват с установяване на елемент от регламентирания в ЗДДС фактически състав на правото на данъчен кредит. Оспорва се като необоснован и направения в обжалвания ревизионен акт и в потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив извод за участие на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД в данъчна измама, което да изключва правото на приспадане на данъчен кредит. Счита, че доколкото от представените множество доказателства – договори, приемо-предавателни протоколи, извлечения от счетоводни сметки на дружеството и т.н, реалността на фактурираните доставки е документално обоснована и несъмнено доказана, безспорно се явява установено изпълнението на нормативно предвидените процесуални и материалноправни условия за възникването и упражняването на правото на данъчен кредит, поради което неправомерно това право е отречено от данъчната администрация с обжалвания ревизионен акт. По подробно изложени в жалбата съображения, че фактически и доказателствено необосновано и неправилно не е признато правото на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, гр. Стара Загора за приспадане на данъчен кредит в размер на 211 307.70 лева по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД, е направено искане потвърденият с Решение № 283 от 04.07.2022г. на Директора на Дирекция ОДОП – Пловдив Ревизионен акт № Р-16002421005650-091-001/ 18.04.2022г., да бъде отменен, като незаконосъобразен.

 

Ответникът по жалбата - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител по делото, в представеното писмено становище оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа че подробно, логически и в съответствие с приложимите данъчни материални и процесуални правни норми, органите по приходите са формирали фактически и правни изводи, че издадени от „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД фактури не обективират реално извършени от тези дружества доставки на стоки, поради което на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС във вр. с чл.6, чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, не са признали на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, гр. Стара Загора претендираното право на данъчен кредит по тези фактури. С подробно изложени съображения обосновава, че от събраните в хода на ревизионното производство доказателства по несъмнен начин се установява, че чрез фактурираните доставки се създава документален стоков поток без да са осъществени реално стопански операции по него. Счита, че представените от жалбоподателя като доказателства по делото частни свидетелстващи документи нямат достоверна дата по см. на чл.181 от ГПК, поради което същите не опровергават изложените в ревизионния доклад и в ревизионния доклад фактически констатации и направените въз основа на тях правни изводи, че фактурираните доставки не са реално изпълнени от дружествата, посочени като доставчици.

 

Окръжна прокуратура – Стара Загора, конституирана като страна в производството на основание чл.159, ал.1, изр.2 от ДОПК, чрез участващия по делото прокурор, дава заключение за недоказаност и неоснователност на подадената жалба. Поддържа, че оспореният ревизионен акт следва да бъде оставен в сила, като правилен и законосъобразен.

 

            Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по административно-правния спор:

            Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002421005650-020-001 от 07.10.2021г., издадена от Д.А.И. на длъжност Началник сектор в ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено извършването на ревизия на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, гр. Стара Загора, с обхват: задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2017г. до 31.12.2020г. и задължения за данък върху добавената стойност за периода от 01.01.2017 до 31.12.2020г.  (л.1 267 по делото). Извършването на ревизията е възложено на екип в състав: З.Г.Т. на длъжност Главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Д.Н.П. - главен инспектор по приходите. Заповедта за възлагане на ревизия е връчена на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по електронен път 08.10.2021г. /л.1271/. Срокът за извършване на ревизията е удължен със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002421005650-020-002 от 10.01.2022г., като е определено ревизията да завърши до 08.03.2022г.   Заповедта за възлагане на ревизия и заповедта за изменение на ЗВР, са издадени в електронен вид и подписани с валиден към датата на полагането им квалифициран електронен подпис от длъжностното лице, посочено като издател в съответното длъжностно качество.

            Въз основа на извършената ревизия и на основание чл.117 от ДОПК, от определения със ЗВР ревизиращ екип – З.Г.Т. - главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Д.Н.П. – главен инспектор по приходите, е съставен и подписан Ревизионен доклад № Р-16002421005650-092-001/ 22.03.2022г. (л.74 и сл. по делото).

            В Ревизионния доклад са направени констатации въз основа на които е прието, че не е налице право на приспадане на данъчен кредит за ревизираното дружество по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и от „Доор Дизайн“ ЕООД, по които фактури „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, гр. Стара Загора, е получател.

           В хода на ревизията са предприети действия по събиране на доказателства, вкл. въз основа на отправени искания за представяне на документи и писмени обяснения от данъчно задълженото лице и от трети лица; съставени са протоколи за извършени насрещни проверки; протоколи за присъединяване на документи и др.

            На основание чл.37, ал.2 и ал.3, чл.53 и чл.56, ал.1 от ДОПК, на ревизираното лице са връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения. С ИПДПОЗЛ № Р-16002421005650-040-001/ 13.10.2021г. /л.851/, от ревизираното лице са изискани първични и вторични счетоводни документи, счетоводни регистри, търговски договори и анекси, сключени с клиенти и доставчици, вкл. всички първични документи, доказващи реалното получаване на стоките - предмет на доставки по фактури за покупки от „Доор дизайн" ЕООД и „Макс холд" ООД - договори, предварителни оферти, заявки и др. търговска кореспонденция, приемо-предавателни протоколи по доставките, документи за извършено плащане по доставките, документи, доказващи транспортирането на стоките, техническа документация и т.н, както и първични документи и счетоводни регистри, доказващи последващата реализация на стоките - предмет на доставка по фактурите за покупки от „Доор дизайн" ЕООД и „Макс холд" - фактури, договори, приемо-предавателни протоколи, платежни и транспортни документи и т.н. С последващо ИПДПОЗЛ № Р-16002421005650-040-003/08.02.2022г. /л.125/, от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД е изискано представянето на допълнителни документи, вкл. документи и обяснения относно доставки на „Доор дизайн" и „Макс холд" ЕООД.

            На основание чл. 45 от ДОПК са извършени насрещни проверки на „Макс холд" ООД, „Доор дизайн" ЕООД и „Автомагистрали“ ЕАД.

Извършената насрещна проверка на „Макс холд" ООД е приключила с издаването на ПИНП № П-16001321200986-141-001/ 20.01.2022г. /л. 209/, в който са описани предприетите действия и направените констатации. В хода на проверката с ИПДПОЗЛ № П-16001321200986-040-001/ 19.11.2021г. /л.836/ и ИПДПОЗЛ № П-16001321200986-040-002/17.01.2022г. /л.299/, от „Макс Холд“ ООД са изискани документи и писмени обяснения относно търговските взаимоотношения с „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД - издадени фактури, сключени договори, извършени разплащания, придружаваща доставките документация и др.; начисляване на ДДС по издадените от „Макс холд" ООД фактури, както и счетоводното им отразяване; произхода на доставените стоки; материалната и ресурсна обезпеченост на задълженото лице за извършване на доставките; както и относно конкретни въпроси относно доставки по посочените в искането фактури, издадени от „Макс холд" ООД. В отговор от „Макс холд“ е посочено, че за периода от 01.06.2019г. до 28.02.2021г. има издадени фактури на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, има извършени банкови плащания, но към момента двете дружества имат неуредени търговски отношения и не могат да бъдат предоставени документите, изброени в искането /л.211 по делото/. С Протокол сер. АА № 1511105/1 9.01.2022г. /л. 212 по делото/, към ревизионното производство са присъединени документи, събрани в хода на извършена ревизия на „Макс холд" ООД с УИН № Р-16001321003582, в т.ч митнически декларации, фактури за спедиторски услуги по международен транспорт; банкови извлечения от сметки; счетоводни регистри на сметки 304, 702, 401 и 411 за периода 01.05.2019г.-30.06.2021г.; договори между „Макс холд" ООД и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, фактури и приемо-предавателни протоколи между двете дружества. При направени в хода на ревизията проверки в информационния масив на НАП относно „Макс холд" ООД, е констатирано, че дружеството има задължения към бюджета в големи размери, основно за ДДС - 48 445лв.; за периода м.06.2019г. - м.09.2020г. има само един действащ трудов договор - на управителя К.М., назначен на длъжност „пласьор на стоки" през м.11.2019г., като е установено и че „Макс холд" ООД не разполага ресурси за извършване на търговска дейност - няма ДМА, няма декларирани търговски обекти или складови бази, няма регистрирано ФУ с дистанционна връзка с НАП.

Извършената насрещна проверка на „Доор дизайн" ЕООД е приключила с издаването на ПИНП № П-16001621200988-141-001/ 09.02.2022г. /л.122/, в който са описани предприетите действия и направените констатации. Изготвено е ИПДПОЗЛ № П-16001621200988-040-001/19.11.2021г. /л.830/, което е изпратено за връчване на декларираните от дружеството електронни адреси, без потвърждение за получаване. Извършено е и посещение на декларирания адрес по чл.8 по ДОПК в гр. Пловдив, при което не е намерен представляващия дружеството, нито лице, упълномощено от него за връзка с органите на НАП. Извършено е и посещение на декларирания адрес за кореспонденция в гр. Пазарджик, на който адрес се намира офис на дружеството „Макс холд" ЕООД. В хода на проверката е постъпило писмо от К. М. /предишен представляващ и управител на дружеството/, с което уведомява, че седалището и адреса на управление на „Доор Дизайн“ ЕООД е гр. Пловдив, ул. "Голаш планина" №3 и задължение на новия управител е било да смени адреса за кореспонденция с НАП, на когото били предоставени и всички документи, касаещи дейността на дружеството /л.829/. На посочения от К. М. адрес не е намерен представляващия дружеството А.Б., нито лице, упълномощено от него за връзка с органите на НАП. Изготвено е Съобщение по чл. 32 от ДОПК, изпратено на декларираните електронни адреси за кореспонденция и чрез лицензиран пощенски оператор до адрес на управление и до адреса за кореспонденция на „Доор Дизайн“ ЕООД. Пощенските пратки са върнати с отметка „непотърсена". Съобщението е поставено на таблото за съобщения в сградата на ТД на НАП на 30.12.2021г. В указания 14-дневен срок за представяне на доказателства, както и до приключване на ревизията, не са представени изисканите документи и писмени обяснения. С Протокол № Р-16002421005650-ППД-001/11.10.2021г. са приобщени към ревизионното производство документи, събрани в хода на ПУФО с УИН № 16002421045218 /л. 1142 и сл./. Присъединена е и насрещна проверка на „Доор дизайн" ЕООД, приключила с издаването на Протокол № П-16001621054033-141-001/ 18.05.2021г. /л. 1154 и сл./. В хода на ревизията са направени проверки в информационния масив на НАП относно „Доор дизайн" ЕООД, при които е констатирано, че дружеството е дерегистрирано по ЗДДС поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС, считано от 19.08.2021г. Към края на 2021г. „Доор дизайн“ ЕООД има задължения към бюджета в особено големи размери – за ДДС - 72 456.74лв. главница и лихви в размер на 8 320лв. За 2018г. е подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО с декларирани приходи в размер на 11 538 лв., а само приходите от доставките към „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД са 55 200 лв. За 2019г. е подадена нулева ГДД, което означава, че дружеството не е извършвало дейност през годината. За периода 2018г. - 2019г. има само един действащ трудов договор - на управителя К.М., назначен на длъжности „информатор" и „носач на стоки".  Констатирано е и че „Доор дизайн" ЕООД не разполага ресурси за извършване на търговска дейност - няма ДМА, няма декларирани търговски обекти или складови бази, няма регистриран ЕКАФП.

От направените проверки в базите данни на НАП ревизиращите органи са установили наличието на свързаност между дружествата „Доор дизайн” ЕООД и „Макс холд” ООД - К.М.М. е управител и представляващ на двете дружества в различни периоди - на „Доор дизайн" ЕООД за периода 01.03.2019г. -17.05.2019г. , а на „Макс холд" ООД  - от 14.01.2021г. до приключване на ревизията. Преди това представляващи на двете дружества са свързани с К.М. лица - М.Г. М.а /съпруга/ е представляващ на „Доор дизайн" ЕООД от 26.08.2014г. до 01.03.2019г., а М.К. М. /баща/ е представляващ на „Макс холд" ООД от създаването на дружеството - 12.05.2019г.,  до 14.01.2021г. От създаването на „Доор дизайн" ЕООД до 17.05.2019г., адрес на управление и адрес за кореспонденция на дружеството е гр. Пазарджик, ул. „К. В.", №34, който е постоянен адрес на физическото лице К.М.. Този адрес е деклариран и като адрес на управление и адрес за кореспонденция на „Макс холд" ООД. От присъединените доказателства, събрани в хода на извършена ревизия на „Макс холд" ООД, е установено, че в договори за доставка между дружеството и негови клиенти, е записано че е представлявано от М. М. - управител, действащ чрез пълномощника К.М.. С оглед на което ревизиращите органи са приели, че лицето К.М. очевидно е реалният управляващ и обединяващо звено между двете дружества и лице, което организира и ръководи дейността им.

 

При извършената насрещна проверка на „Автомагистрали” ЕАД от това дружество са представени заверени копия на фактурите, издадени от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД към „Автомагистрали" ЕАД и приложените към тях съпътстващи документи. Съгласно представените писмени обяснения, търговските взаимоотношения между двете дружества се изразяват в извършването на доставки от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на следните стоки: сигнални лампи за временна организация на движението; ПВЦ-бализи; предупредителни знаци-комплекти; бализи-пътни знаци от групата С4; табла-статични и подвижни и предпазна мрежа-тип „заешка кошара". Представени са приемо-предавателни протоколи, с които „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД предава на представител на „Автомагистрали" ЕАД доставените стоки, както и доказателства за заприхождаването, осчетоводяването и влагането от „Автомагистрали" ЕАД на закупените от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД материали и стоки.

Ревизиращите органи са съставили таблица-стоков поток /приложение към РД/, отразяваща доставките на „Доор дизайн" ЕООД и на „Макс холд" ООД към „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и последващите доставки към „Автомагистрали” ЕАД.

Въз основа на предприетите процесуални действия и направен анализ на установените факти и обстоятелства, ревизиращите органи са формирали следните фактически и правни изводи относно реалността на доставките и упражненото право на данъчен кредит от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по получени фактури от „Макс холд" ООД и „Доор дизайн" ЕООД:

 

І. По т.1 и т.2 от част V на РД:

Между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач, е сключен  Договор от 20.02.2019г., с предмет доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно приложена оферта, при договорена цена в размер на 99 360лв., разпределена на авансово плащане в размер на 49 680лв. и окончателно плащане на стойност 49 680лв. Договорен е краен срок за доставка - 90 дни от датата на авансовото плащане. Договорът и офертата са подписани от представляващия „Доор дизайн" ЕООД, но офертата е подпечатана с печат на „Макс холд" ООД. От „Доор дизайн" ЕООД на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД е издадена фактура №35/21.02.2019г. с ДО 41 400лв. и начислен ДДС - 8 280 лв. - аванс за доставка. Сумата по фактурата е преведена на 27.02.2019г. от ревизираното дружество на „Доор дизайн" ЕООД. От „Макс холд“ ООД е издадена фактура № 1/ 10.06.2019г. с предмет доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", с ДО 41 400лв. и начислен ДДС в размер на 8 280лв. Към фактурата е приложен приемо-предавателен протокол от 10.06.2019г., с който доставчикът предава на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД стоката. Не е посочено място на предаване на стоката, като няма приложени и транспортни документи. Съгласно банково извлечение №21/12.06.2019г., на тази дата ревизираното дружество е превело на „Макс холд" ООД сумата от 49 680лв. Относно последващата реализация на стоките е представен Договор от 20.02.2019г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик, и „Автомагистрали" ЕАД – купувач, като предмет на договора е доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно приложена оферта, при краен срок за доставка 90 дни от датата на авансовото плащане и договорена цена от 101 520лв., разпределена на авансово плащане в размер на 50 760лв. и окончателно плащане на същата стойност. От „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на „Автомагистрали" ЕАД е издадена фактура с ДО 42 300лв. и начислен ДДС 8 460 лв. - аванс за доставка. За извършеното разплащане е представено банково извлечение №4 /27.02.2019г., от което е видно, че на тази дата ревизираното дружество е получило превод от „Автомагистрали" ЕАД на стойност 50 760 лв. Представена е и фактура  №10...06/07.06.2019г. с ДО 42 300лв. и начислен ДДС 8 460лв., издадена от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на „Автомагистрали" ЕАД за доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", като на 11.06.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 50 760лв. от „Автомагистрали" ЕАД.

 

Между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД – купувач, е сключен  Договор от 18.04.2019г., като предмет на договора е доставка на 4000 бр. бализи /знак PVC+основа PVC за ВОД/, съгласно приложена оферта. Договореният краен срок за доставка е 60 дни от датата на авансовото плащане. Цената на договора е 286 000лв., разпределена на авансово плащане - 184 060 лв. и окончателно плащане в срок до 10 дни след подписването на приемо-предавателния протокол за цялостна доставка и издаване на фактура. Договорът и офертата са подписани от представляващите на „Доор дизайн" ЕООД и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, но подпечатани с печат на „Макс холд" ООД. По силата на сключен Анекс 1 от 30.04.2019г., доставчикът е приел да достави за своя сметка 400 бр. бализи, във вид, количество и единични цени, посочени в офертата. Издадените по договора фактури с получател „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, са както следва: 1. фактура № 40/ 19.04.2019г. – аванс за доставка, с ДО 184 060лв. и начислен ДДС-36 812лв., издадена от „Доор дизайн" ЕООД, като на 19.04.2019г. ревизираното дружество е превело на „Доор дизайн" ЕООД сумата по фактурата; 2. фактура №41/ 03.05.2019г. – аванс за доставка, с ДО 18 356лв. и начислен ДДС 3 671.20лв., издадена от „Доор дизайн" ЕООД, като сумата по фактурата е преведена на 07.06.2019г. от ревизираното дружество на „Доор дизайн" ЕООД; 3. фактура № 2/ 05.08.2019г. с предмет „доплащане по договор предпазни бализи 35%-1750 броя", с ДО 44 000лв. и начислен ДДС 8 800лв., издадена от „Макс холд" ООД, с приложен към фактурата приемо-предавателен протокол №25/ 05.08.2019г., с който доставчикът предава на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД „продукта-доплащане по договор предпазни бализи 35%". Съгласно банково извлечение №31/ 15.08.2019г., на 14.08.2019г. ревизираното дружество е превело на „Макс холд" ООД сумата от 52 800 лв.; 4. фактура № 3/ 19.08.2019г. с предмет „доплащане по договор предпазни бализи 35%-900 бр.", с ДО 22 865лв. и начислен ДДС 4 573лв., издадена от „Макс холд" ООД, с приложен приемо-предавателен протокол № 26/ 20.08.2019г., с който доставчикът предава на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД „продукта-доплащане по договор предпазни бализи 35%-900 броя". На 20.08.2019г. сумата по фактурата е преведена от ревизираното дружество на „Макс холд" ООД; 5. фактура № 4/ 29.08.2019г. с предмет „доплащане по договор предпазни бализи 35%-900 бр.", с ДО 22 865лв. и начислен ДДС 4 573лв., издадена от „Макс холд" ООД, с приложен приемо-предавателен протокол № 27/ 29.08.2019г., с който доставчикът предава на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД „продукта-доплащане по договор предпазни бализи 35% - 900 броя". На 04.09.2019г. ревизираното дружество е превело на „Макс холд" ООД сумата от 27 438лв. и 6. фактура № 6/ 30.09.2019г. с предмет „доплащане по договор предпазни бализи 35%-850 бр.", с ДО 21 122.50лв. и начислен ДДС 4 224.50лв., издадена от „Макс холд" ООД, с приложен приемо-предавателен протокол № 28/ 30.09.2019г., с който доставчикът предава на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД „продукта-доплащане по договор предпазни бализи 35% - 900 броя", като с платежно нареждане ревизираното дружество е превело на „Макс холд" ООД сумата 25 000лв. Относно последващата реализация на стоките е представен Договор от 18.04.2019г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик и „Автомагистрали" ЕАД-купувач, с предмет на договора доставка на „бализи-пътни знаци от група С4, вкл. знак PVC и основа PVC за ВОД" - 4000бр., съгласно приложена оферта. Крайният срок за доставка е 90 дни от датата на авансовото плащане, а цената на договора е 292 400лв. /без ДДС/, разпределена на авансово плащане - 190 060лв. и окончателно плащане в срок до 10 дни след подписването на приемо-предавателния протокол за цялостна доставка и издаване на фактура. Към договора са подписани Анекс 1 от 30.04.2019г., с който доставчикът приема да достави за своя сметка 400 бр. бализи, във вид, количество и единични цени, посочени в офертата и Анекс 2 от 29.07.2019г., с който е договорено остатъкът от продажната цена да бъде заплатен в срок от 10 дни след подписването на приемо-предавателния протокол за всяка отделна доставка и представяне на фактура от доставчика. Издадените по договора фактури от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД с получател „Автомагистрали" ЕАД, са: 1. фактура №10...04/18.04.2019г. - аванс по договор за доставка на бализи с данъчна основа 190 060лв. и начислен ДДС 38 012лв., като на 19.04.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 228 072лв.; 2. фактура №10...05/ 03.05.2019г. - аванс по договор за доставка на бализи с ДО 19 006лв. и начислен ДДС 3 801.20лв., като на 02.05.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 22 80720лв.; 3. фактура №10...07/ 05.08.2019г. с предмет доставка на 1750 бр. бализи, с ДО 44 773.75лв. и начислен ДДС 8 954.75лв., като на 14.08.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 53 7728. 50лв.; 4. фактура №10…08/ 20.08.2019г. за доставка на 900 бр. бализи, с ДО 22 026.50лв. и начислен ДДС 4 605.30лв., като на 20.08.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 27 631.80 лв.; 5. фактура № 10...09/ 29.08.2019г. за доставка на 900 бр. бализи, с ДО 23 026.50лв. и начислен ДДС 4 605.30лв., като на 03.09.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 27 631.80 лв. и 6. фактура № 10….11/ 30.09.2019г. за доставка на 850 бр. бализи с ДО 21 747.25лв. и начислен ДДС 4 349.45лв., като на 30.09.2019г. ревизираното дружество е получило превод на стойност 26 096.70 лв.

 

Ревизиращите органи са констатирали, че договорите за доставка, сключени между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и „Доор дизайн" ЕООД и съответно договорите за последващите доставки, сключени  между „Автомагистрали" ЕАД и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, са еднотипни; подписани са на една и съща дата, приложените оферти същи са еднакви, само с променени данни на контрагентите, като е налице е несъществена разлика в цената. Съгласно приемо-предавателен протокол от 10.06.2019г., стоката – предпазна мрежа тип „заешка кошара", е предадена от „Макс холд“ ООД на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на 10.06.2019г., а с приемо -предавателен протокол и фактура №10….06/ 07.06.2019г., е документирано предаването на същата стока от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД,  на „Автомагистрали" ЕАД, т.е. последващата продажба предхожда придобиването на собствеността на стоката от доставчика - продавач. Констатирано е и, че първо „Автомагистрали" ЕАД превежда сумите по договорите на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и веднага след това ревизираното дружество се разплаща с доставчиците, т.е. паричните средства само преминават през „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, без да се задържат в патримониума на предприятието. Всяка доставка, получена от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД от „Доор дизайн" ЕООД и от „Макс холд" ООД, е префактурирана в непроменено количество (за стоките) още на същия ден или на следващия ден към „Автомагистрали“ ЕАД, като цените на префактурираните стоки са минимално завишени.  По съображения, че при договорите за продажба на родово определени вещи собствеността се прехвърля, когато вещите бъдат индивидуализирани по съгласие на страните, а ако не се постигне съгласие, преминаването на собствеността става в момента на предаване на вещта на купувача (чл. 24, ал. 2 от ЗЗД), е направен извод, че в случая собствеността на стоките се явява прехвърлена на „Автомагистрали" ЕАД, преди „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД да придобие същите или в деня на придобиването,  без да е ясно кой е реалният доставчик - „Доор дизайн" ЕООД, с което дружество „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е сключило договорите и е платило аванс за доставките или посоченият доставчик по фактурите – „Макс холд“ ООД. Обсъден е и представения от ревизираното лице договор за цесия от 28.05.2019г., сключен между  „Доор дизайн" ЕООД-цедент и „Макс холд" ООД-цесионер, с който договор цедентът прехвърля възмездно на цесионера вземанията си от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, както и всички права и задължения, свързани с изпълнението на договори за доставки, вкл. по договора от 20.02.2019г. е прехвърлено вземане - 41 400 лв. /без ДДС/, а по договор от 18.04.2019г. - вземане в размер на 111 034 лв. /без ДДС/. Прието е, че тъй като „Доор дизайн" ЕООД и „Макс холд" ООД са свързани лица /с един и същ управител /пълномощник - К.М./, търговските взаимоотношения на които дружества не са уредени документално, не е ясно кое дружество - „Доор дизайн" ЕООД или „Макс холд" ООД, е придобило правото на собственост на стоките съотв. от кой доставчик „ТЕНСИДЕЙ“" ЕООД придобива правото на собственост на стоките - предмет на последващата доставка към „Автомагистрали" ЕАД. Направен е извод, че е налице  фактуриране с цел доказване на „произход" на стоки.

С оглед на което ревизиращият екип е приел, че не са налице основания за ползване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури с предмет „аванс за доставка” №35/21.02.2019г., №40/19.04.2019г. и № 41/ 03.05.2019г., издадени от „Доор дизайн" ЕООД, тъй като не е налице доставка на стока/услуга, а само превод на парична сума като аванс за доставки на стоки, които не са доставени от „Доор дизайн" ЕООД и при липса на доказателства за прехвърляне на задълженията, възникнали за „Доор дизайн" ЕООД по получения от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД аванс, към „Макс холд" ООД, в изпълнение на цесията. По съображения, че по отношение на фактурите с предмет „авансово плащане", е необходимо да е налице доставка на стока или услуга, за да е дължим данъкът, като нормата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС променя единствено момента на изискуемост на данъка, без да променя основанията, при които той е дължим, е направен извод, че при липса на последваща авансовото плащане реална доставка на стока или услуга, това плащане представлява единствено паричен превод, а механизмът на ДДС предполага наличие на реална доставка, като условие за възникване на правото на данъчен кредит, а не само документалното оформяне на стопанските операции. Тъй като по фактурите, издадени от „Доор дизайн" ЕООД, не е налице прехвърляне на стоки, а само превеждане на парични средства без да са предоставени документи и доказателства за извършване на доставка, е прието, че на основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.68, ал.2 от ЗДДС във връзка с чл.25, ал.2 и ал.5, т.1 от ЗДДС, за „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури.

Относно фактура №1/10.06.2019г. с предмет на доставка „предпазна мрежа тип „заешка кошара" и доставките по фактури с предмет „пътни знаци-бализи" - №2/ 05.08.2019г., № 3/ 19.08.2019г., № 4/ 29.08.2019г. и № 6/ 30.09.2019г., издадени от „Макс холд" ООД: Въз основа на присъединените с Протокол сер. АА № 1511105/19.01.2022г. документи, представени от „Макс холд" ООД при извършената на това дружество ревизия, органите по приходите са приели, че счетоводната отчетност на „Макс холд" ООД е противоречива и очевидно невярна и не позволява да се направи извод какво количество предпазна мрежа тип „заешка кошара“ и пътни знаци – бализи, са придобити от „Макс холд" ООД, какво количество е продадено от дружеството, на коя дата и на кои клиенти. В резултат на извършен анализ и преценка на относимите факти и обстоятелства въз основа на събраните доказателства, ревизиращите органи са направили извод, че не е доказано реалното извършване на доставка на „предпазна мрежа тип „заешка кошара" и на доставки на „пътни знаци-бализи" с доставчик „Макс холд" ООД. Ако и ревизиращият екип да не оспорва реалното притежание на стоките от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, предвид последващата им продажба на „Автомагистрали“ ЕАД, е приел, че техният реален доставчик не е посоченото във фактурите дружество – „Макс холд“ ООД. Прието е, че е налице относителна субективна симулация, тъй като „Макс холд" ООД - издател на фактурата, не е извършил действително фактурираните доставки на стоките, а действителният доставчик не е посоченият във фактурите т.е. стоките са доставени от трето лице, различно от издателя на фактурите, а „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е само звено, през което преминават доставки към „Автомагистрали" ЕАД, с цел осигуряване на реален произход на стоките и право на претендиране на данъчен кредит. По съображения, че правото на приспадане на данъчен кредит е обвързано с конкретната доставка и посочените страни по доставката, като не е достатъчно стоките по принцип да са доставени, а е необходимо собствеността върху тях да е прехвърлена именно от лицето, посочено като доставчик в издадените данъчни фактури, е прието, че при липсата на данни за реално извършени доставки по см. на чл. 6 от ЗДДС между „Макс холд" ООД и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, липсва възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, водещо до изискуемост на данъка, респ. до възникване право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 68, ал. 1, т. 1 от същия закон. С оглед на което е направен извод, че поради неизпълнение на условията по чл. 68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, чл.70, ал.5 от ЗДДС, във връзка с чл.6 от ЗДДС и чл.25 от ЗДДС, не е налице правото на приспадане на данъчен кредит за „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по тези издадени от „Макс холд" ЕООД фактури.

ІІ. По т.3 и т.8 от част V на РД:

Между „Макс холд" ООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД-купувач, е сключен договор от 04.10.2019г., с предмет доставка на оборудване, съгласно приложена количествено-стойностна сметка, както следва: 17 броя табла - статично без механизъм, едностранно, непрепрограмируемо, с единична цена 5 150лв.; 3 броя табла - подвижно с механизъм, едностранно, непрепрограмируемо, с единична цена 5 710лв.; 9 броя табла - статично без механизъм, двустранно с единична цена 12 950лв. и 1 брой мостра. Крайният срок за доставка е 90 дни от датата на авансовото плащане. Договорената цена е 226 230лв., разпределена на авансово плащане - 110 615лв. /без ДДС/, в 5-дневен срок от издаване на фактура за авансово плащане и окончателно плащане в същия размер, в срок до 7 дни след подписването на приемо-предавателен протокол за цялостна доставка и издаване на фактура. Предвидено е и плащане на 5 000лв. /без ДДС/ за доставена мостра, в 3-дневен срок от подписване на договора. Издадените по договора от „Макс холд" ООД фактури с получател „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, са: 1. фактура №5/ 12.09.2019г. с ДО 5 000лв. и начислен ДДС 1000лв., за доставка на информационен LED дисплей с механизъм, като на 08.10.2019г. ревизираното дружество е превело на доставчика посочената във фактурата сума; 2. фактура №7/ 04.10.2019г. с ДО 110 615лв. и начислен ДДС 22 123лв. - аванс за доставка, като на 08.10.2019г. ревизираното дружество е превело на доставчика сумата по фактурата; 3. фактура № 13/ 20.01.2020г. с ДО 110 615лв. и начислен ДДС в размер на 22 123лв. - за доставка на стоки, с приложен приемо-предавателен протокол № 2/ 20.01.2020г., с който „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД приема без забележки „30 броя лед табла по договор". На 15.01.2020г. ревизираното дружество е превело на доставчика сумата по фактурата. Относно последващата реализация на стоките е представен Договор от 04.10.2019г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик и „Автомагистрали" ЕАД - купувач, като предмет на договора е доставка на оборудване - информационни табла. Договореният краен срок за доставка е 90 дни от датата на авансовото плащане, а цената на договора е 230 880лв. /без ДДС/, разпределена на авансово плащане от 112 790лв. и окончателно плащане в същия размер, в срок до 7 дни след подписването на приемо-предавателния протокол за цялостна доставка и издаване на фактура. Предвидено е и плащане на 5 300 лв. /без ДДС/ за доставена мостра в 3-дневен срок от подписване на договора. Издадените по договора фактури от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД с получател „Автомагистрали" ЕАД, са както следва: 1. фактура №10...10/ 12.09.2019г. с ДО 5 300лв. и начислен ДДС 1 060лв., за доставка на информационен LED дисплей с механизъм, като на 07.10.2019г. ревизираното дружество е получило дължимата по фактурата сума; 2. фактура № 10….12/ 04.10.2019г. с данъчна основа 112 790лв. и начислен ДДС в размер на 22 558лв. - аванс за доставка, която сума е получена от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД на 07.10.2019г. и 3. фактура № 14/ 14.01.2020г. с ДО 112 790лв. и начислен ДДС в размер на 22 558лв. за доставка на стоки, с приложен приемо-предавателен протокол от 14.01.2020г., с който „Автомагистрали" ЕАД приема без забележки 30 броя табла, описани в договора между двете дружества. Сумата по фактурата е платена на 15.01.2020г.

 

Между „Макс холд" ООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД-купувач, е сключен Договор от 12.02.2020г., с предмет доставка на оборудване - „PVC бализи със залепено от двете страни диамантено 3М фолио, изобразяващо знак С 4.3.-посока надясно". Крайният срок за доставка е 60 дни от датата на авансовото плащане. Договорената цена е 127 800лв. /без ДДС/, разпределена на авансово плащане - 83 070лв. /без ДДС/ и окончателно плащане в размер на 44 730лв., в срок до 7 дни след подписването на приемо-предавателния протокол за цялостна доставка и издаване на фактура. Издадени по договора от „Макс холд" ООД фактури с получател „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, са както следва: 1. фактура №14/13.02.2020г. (аванс за доставка) с ДО 83 070лв. и начислен ДДС 16 614лв., като на 14.02.2020г. ревизираното дружество е превело на доставчика дължимата по фактурата сума; 2. фактура № 17/ 18.05.2020г. с ДО 22 365лв. и начислен ДДС 4 473 лв., за доставка на 900 броя бализи, с приложен приемо-предавателен протокол № 4/18.05.2020г. Плащането по фактурата е извършено на  21.05.2020г.; 3. фактура № 19/ 03.06.2020г. с ДО 22 365лв. и начислен ДДС 4 473лв., за доставка на 900 броя бализи, към която е приложен приемо-предавателен протокол № 5/ 03.06.2020г. На 21.05.2020г. ревизираното дружество е превело на доставчика сумата по фактурата. Относно последващата реализация на стоките е представен Договор от 12.02.2020г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик и „Автомагистрали" ЕАД-купувач, с предмет доставка на оборудване - PVC бализи със залепено от двете страни диамантено 3М фолио, изобразяващо знак С 4.3.-посока надясно". Крайният срок за доставка е 60 дни от датата на авансовото плащане. Договорената цена е 131 580лв. /без ДДС/, разпределена на авансово плащане - 85 527лв. и окончателно плащане в размер на 46 053 лв., в срок до 7 дни след подписването на приемо-предавателния протокол за цялостна доставка и издаване на фактура. Издадените по договора фактури от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД с получател „Автомагистрали" ЕАД, са както следва: фактура №10...15/12.02.2020г. (аванс за доставка) с ДО 85 527лв. и начислен ДДС 17 105.40 лв., като на 13.02.2020г. ревизираното дружество е получило дължимата по тази фактура сума; 2. фактура №10...018/18.05.2020г. с ДО 23 026.50лв. и начислен ДДС 4 605.30лв., за доставка на 900 броя бализи, с приложен към фактурата приемо-предавателен протокол от 19.05.2020г., с който „Автомагистрали" ЕАД приема без забележки 900 броя бализи, описани в договора между двете дружества. Ревизираното дружество е получило дължимата по фактурата сума на 21.05.2020г.; 3. фактура № 10...020/ 03.06.2020г. с ДО 23 026.50лв. и начислен ДДС 4 605.30лв., с приложен приемо-предавателен протокол от 03.06.2020г., с който „Автомагистрали" ЕАД приема без забележки 900 броя бализи, описани в договора. На 04.06.2020г. ревизираното дружество е получило дължимата по фактурата сума.

След анализ на посочените документи ревизиращите органи са констатирали, че договорите за доставка, сключени между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и „Макс холд" ООД и договорите за последващите доставки, сключени между „Автомагистрали" ЕАД и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, са еднотипни; подписани са на една и съща дата, приложените оферти също са еднакви, само с променени данни на контрагентите, като е налице и несъществена разлика в цената. Съставените приемо-предавателни протоколи за доставките на LED табла документират предаване на стоките от ревизираното лице на „Автомагистрали“ ЕАД преди тези стоки да са получени от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД от неговия доставчик „Макс холд“ ООД. В нито един приемо-предавателен протокол не е посочено мястото на предаване на стоките, нито са представени транспортни документи. Констатирано е, че първо „Автомагистрали" ЕАД превежда сумите по договорите на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и веднага след това ревизираното дружество се разплаща с доставчика, т.е. паричните средства само преминават през „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД без да се задържат в патримониума на предприятието. Всяка доставка, получена от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД от „Макс холд" ООД, е префактурирана в непроменено количество (за стоките) още на същия ден или на следващия ден към „Автомагистрали“ ЕАД, като цените на префактурираните стоки са минимално завишени. Въз основа на присъединените с Протокол сер. АА № 1511105/19.01.2022г. документи, представени от „Макс холд" ООД при извършената на това дружество ревизия, органите по приходите са приели, че счетоводната отчетност на „Макс холд" ООД е противоречива и очевидно невярна и не позволява да се направи извод какво количество LED табла и бализи от групата С4 са придобити от „Макс холд" ООД, какво количество е продадено от дружеството, на коя дата и на кои клиенти. Ревизиращите органи са направили извод, че не е доказано реалното извършване на доставка на „LED табла“ и пътни знаци - бализи с доставчик „Макс холд" ООД. Ако и ревизиращият екип да не оспорва реалното притежание на стоките от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, предвид последващата им продажба на „Автомагистрали“ ЕАД, е приел, че техният реален доставчик не е посоченото във фактурите дружество – „Макс холд“ ООД, като е налице относителна субективна симулация, тъй като доставчикът „Макс холд" ООД, като издател на фактурата, не е извършил действително доставка на стоките, т.е стоките са доставени от трето лице, различно от издателя на фактурата, а „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е само звено, през което преминават доставки към „Автомагистрали" ЕАД, с цел осигуряване на реален произход на стоките и право на претендиране на данъчен кредит. По съображения, че правото на приспадане на данъчен кредит е обвързано с конкретната доставка и посочените страни по доставката, като не е достатъчно стоките по принцип да са доставени, а е необходимо собствеността върху тях да е прехвърлена именно от лицето, посочено като доставчик в издадените данъчни фактури, е прието, че при липсата на данни за реално извършени доставки по см. на чл. 6 от ЗДДС между „Макс холд" ООД и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, не е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, водещо до изискуемост на данъка, респ. до възникване право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 68, ал. 1, т. 1 от същия закон. С оглед на което е направен извод, че поради неизпълнение на условията по чл. 68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, чл.70, ал.5 от ЗДДС, във връзка с чл.6 от ЗДДС и чл.25 от ЗДДС, не е налице правото на приспадане на данъчен кредит за „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по тези издадени от „Макс холд" ЕООД фактури.

 

ІІІ. По т.5 от част V на РД:

Между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач, е сключен Договор от 11.05.2018г. с предмет доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно Приложение №1 - 400 бр. с единична цена /без ДДС/ 138лв. Крайният срок за доставка е 65 дни от датата на авансовото плащане. Договорената цена е 55 200лв., разпределена на авансово плащане в размер на 27 600 лв. и окончателно плащане на същата стойност. Издадените по договора фактури от „Доор Дизайн“ ЕООД с получател „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, са: 1. фактура №23/14.05.2018г. (аванс за доставка) с ДО 27 500лв. и начислен ДДС 5 520лв., като на 14.05.2018г. ревизираното дружество е превело на „Доор дизайн" ЕООД дължимата по фактурата сума и 2. фактура № 24/ 17.08.2018г. с предмет на доставка „окончателно плащане по договор", с ДО 27 600лв. и начислен ДДС 5 520лв., с приложен приемо-предавателен протокол от 16.08.2018г., с който доставчикът предава на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД 400 бр. ролки предпазна мрежа тип „заешка кошара". На 17.08.2018г. ревизираното дружество е превело на „Доор дизайн" ЕООД дължимата по фактурата сума. Относно последващата реализация на стоките е представен Договор от 11.05.2018г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик и „Автомагистрали" ЕАД – купувач, с предмет доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно Приложение №1 - 400 бр. с единична цена /без ДДС/ - 141лв. Договорената цена е 56 400лв., разпределена на авансово плащане - 28 200лв. и окончателно плащане на същата стойност. Издадените по договора фактури от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД с получател „Автомагистрали" ЕАД, са както следва: 1. фактура №10...01/11.05.2018г. с ДО 28 200лв. и начислен ДДС 5 640лв. - аванс за доставка, като на 11.05.2018г. ревизираното дружество е получило сумата по фактурата и 2. фактура №10...02/ 16.08.2018г. за доставка на стоки с ДО 28 200лв. и начислен ДДС 5 640лв., с приложени два приемо-предавателни протокола от 16.08.2018г., с които „Автомагистрали" ЕАД е приело без забележки 2х200 ролки оградна мрежа. На 17.08.2018 г. ревизираното дружество е получило дължимата по фактурата сума.

След анализ на посочените документи ревизиращите органи са констатирали, че договорът за доставка, сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и „Доор Дизайн" ЕООД и договорът за последваща доставка, сключен между „Автомагистрали" ЕАД и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, са еднотипни, подписани са на една и съща дата, приложените оферти същи са еднакви, само с променени данни на контрагентите, като е налице несъществена разлика в цената. В съставения приемо-предавателен протокол за предаване на стоките от „Доор Дизайн“ ЕООД, на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД ,не е посочено мястото на предаване на стоките, нито са представени транспортни документи. Констатирано е, че първо „Автомагистрали" ЕАД превежда сумите по договорите на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и веднага след това ревизираното дружество се разплаща с доставчика, т.е паричните средства само преминават през „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД без да се задържат в патримониума на предприятието. Всяка доставка, получена от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД от „Доор Дизайн" ЕООД, е префактурирана в непроменено количество (за стоките) още на същия ден към „Автомагистрали“ ЕАД, като цените на префактурираните стоки са минимално завишени. Органите по приходите са приели, че не е доказано реалното извършване на доставката с доставчик „Доор дизайн" ЕООД, тъй като дружеството – доставчик не представя доказателства, удостоверяващи произхода на продадените стоки, както и транспортирането им до получателя. Липсвали данни към датата на доставките доставчикът да е разполагал с посочените като доставени стоки и във фактурираното количество. Ако и ревизиращият екип да не оспорва реалното притежание на стоките от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, предвид последващата им продажба на „Автомагистрали“ ЕАД, е приел, че техният реален доставчик не е посоченото във фактурите дружество – „Доор Дизайн“ ЕООД, като е налице относителна субективна симулация, тъй издателят на фактурата не е извършил действително доставка на стоките, т.е стоките са доставени от трето лице, различно от издателя на фактурата, а „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е само звено, през което преминават доставки към „Автомагистрали" ЕАД, с цел осигуряване на реален произход на стоките и право на претендиране на данъчен кредит. По съображения, че правото на приспадане на данъчен кредит е обвързано с конкретната доставка и посочените страни по доставката, като не е достатъчно стоките по принцип да са доставени, а е необходимо собствеността върху тях да е прехвърлена именно от лицето, посочено като доставчик в издадените данъчни фактури, е прието, че при липсата на данни за реално извършена доставка по см. на чл. 6 от ЗДДС между „Доор Дизайн“ ЕООД и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, не е възникнало данъчно събитие по см. на чл. 25 от ЗДДС, водещо до изискуемост на данъка, респ. до възникване право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 68, ал. 1, т. 1 от същия закон. С оглед на което е направен извод, че поради неизпълнение на условията по чл. 68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, чл.70, ал.5 от ЗДДС, във връзка с чл.6 от ЗДДС и чл.25 от ЗДДС, не е налице правото на приспадане на данъчен кредит за „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по тези издадени от „Доор Дизайн" ЕООД фактури.

ІV. По т.9 от част V на РД:

Между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД-купувач, е сключен Договор от 01.06.2020г. с предмет доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно приложена оферта. Крайният срок за доставка е 90 дни от датата на авансовото плащане, а цената е 301 488 лв. /с ДДС/, при авансово плащане - в размер на 100 % от договорената сума. Към договора е представено Приложение №1, в което е описана стоката - предмет на доставка и е уточнено количеството - 2000 бр., при единичната цена /без ДДС/ - 125,62 лв./бр. От „Доор дизайн" ЕООД е издадена фактура № 55/ 26.06.2020г. на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД,  с ДО 251 240лв. и начислен ДДС в размер на 50 248лв., с предмет „доставка по договор от 01.06.". Приложен е приемо-предавателен протокол от 26.06.2020г., с който ревизираното дружество приема без забележки 2000 бр. предпазна мрежа. Не е представено банково извлечение за извършване на разплащане по доставката. Относно последващата реализация на стоката е представен Договор за доставка от 01.06.2020г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик и „Макс холд" ООД-купувач, с предмет на договора  доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно приложение №1. Крайният срок за доставка е 90 дни от датата на авансовото плащане по договор, а договорената цена е 251 240 лв. /без ДДС/ при авансово плащане в размер на 100 % от дължимото. Към договора е предоставено Приложение №1, в което е описана стоката - предмет на доставка и е уточнено количеството - 2000бр. и единичната цена /без ДДС/ - 125.62 лв./бр. От „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД е издадена фактура № 10...022/ 29.06.2020г. на „Макс холд" ООД с данъчна основа 251 240лв. и начислен ДДС в размер на 50 248лв., с предмет „доставка на метални елементи, съгласно договор за доставка от 01.06.2020г.". Приложен е приемо-предавателен протокол от 29.06.2020г., с който „Макс холд" ООД приема без забележки 2000 бр. предпазна мрежа. Не е представено банково извлечение за извършване на разплащане по доставката.

При извършената в хода на ревизионното производство проверка по представените извлечения от банковите сметки на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, не са установени извършени разплащания с „Доор дизайн" ЕООД и „Макс холд" ООД по посочените доставки. Констатирано е, че договорът между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и „Доор дизайн" ЕООД и този между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и „Макс холд" ООД, са подписани са на една и съща дата; приложенията към тях са еднакви, само с променени данни на контрагентите, на една и съща единичната цена на стоката – 125.62 лв./бр. /без ДДС/. Съгласно представените приемо-предавателни протоколи, 2000 ролки предпазна мрежа са предадени на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на 26.06.2020г., а на 29.06.2020г. същите са предадени на „Макс холд" ООД, като липсват данни къде са съхранявани стоките, при условие, че ревизираното дружество не разполага със собствена или наета складова база, а според справките от Агенция Митници всяка ролка има тегло около 45 кг. Не са представени и никакви документи относно транспортирането на стоките, като при направените проверки в информационните масиви на НАП е установено, че „Доор дизайн" ЕООД не разполага с ресурси за транспортиране на стоката, нито притежава стоката, която фактурира на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД. Предвид установената свързаност между „Доор дизайн" ЕООД и „Макс холд" ООД, ревизиращите органи са приели, че е налице последователност от фиктивни доставки, преминаваща през „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като целта е да се осигури „достоверен" произход на стоки, които „Макс холд" ООД фактурира на свои клиенти. В резултат на извършения анализ и преценка на относимите факти и обстоятелства въз основа на събраните доказателства, органите по приходите са приели, че не е доказано реалното извършване на доставката с доставчик „Доор дизайн" ЕООД. При липсата на данни за реално извършена доставка между „Доор дизайн" ЕООД и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД е направен извод за липса на възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, водещо до изискуемост на данъка, респ. до възникване право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 68, ал. 1, т. 1 от същия закон. Ревизиращият екип е приел, че в случая е налице абсолютна субективна симулация, тъй като доставчикът „Доор дизайн" ЕООД, като издател на фактурата не е извършил действително доставка на стоките, а просто е издал данъчен документ. Ревизираното лице е ползвало от доставчика си по гореописаната фактура, не доставка на стоки, а само фактура с цел осигуряване на произход на доставките и приспадане на данъчен кредит, за който няма право. Направен е извод, че поради неизпълнение на условията на чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, чл.70, ал.5 от ЗДДС, във връзка с чл.6 от ЗДДС и чл.25 от ЗДДС, не е налице правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 50 248 лв.  за "ТЕНСИДЕЙ" ЕООД по фактура №55/ 26.06.2020г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД.

Въз основа на направените фактически и правни изводи ревизиращите органи са приели, че не е налице право на приспадане на данъчен кредит за „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по посочените в РД фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД и „Макс холд“ ООД, както следва: за данъчен период 01.05.2018г. - 31.05.2018г. – в размер на 5 520лв. по фактура № 23/ 14.05.2018г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД; за данъчен период 01.08.2018г. - 31.08.2018г. - в размер на 5 520лв. по фактура №24/ 17.08.2018г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД; за данъчен период 01.02.2019г. - 28.02.2019г. - в размер на 8 280лв. по фактура № 35/ 21.02.2019г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД; за данъчен период 01.04.2019г. - 30.04.2019г. - в размер на 36 812лв. по фактура № 40/19.04.2019г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД; за данъчен период  01.05.2019г. - 31.05.2019г. - в размер на 3 671.20лв. по фактура № 41/03.05.2019г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД; за данъчен период 01.06.2019г. - 30.06.2019г. - в размер на 8 280лв. по фактура №1/ 10.06.2019г., издадена от „Макс холд" ООД; за данъчен период 01.08.2019г. - 31.08.2019г. - в размер на 17 946лв. по издадените от „Макс холд" ООД фактури № 2/05.08.2019г., № 3/ 19.08.2019г. и № 4/ 29.08.2019г.; за данъчен период 01.09.2019г. - 30.09.2019г. - в размер на 5 224.50лв. по издадени от „Макс холд" ООД фактура № 6/ 30.09.2019г. и фактура № 5/ 12.09.2019г.; за данъчен период 01.10.2019г. - 31.10.2019г. - в размер на 22 123лв. по издадена от „Макс холд" ООД фактура №7/ 04.10.2019г.; за данъчен период 01.01.2020г. - 31.01.2020г. - в размер на 22 123лв. по издадена от „Макс холд" ООД фактура № 13/ 20.01.2020г.; за данъчен период 01.02.2020г. - 29.02.2020г. - в размер на 16 614лв. по издадена от „Макс холд" ООД фактура №14/ 13.02.2020г.; за данъчен период 01.05.2020г. - 31.05.2020г. - в размер на 4 473лв. по издадена от „Макс холд" ООД фактура № 17/ 18.05.2020г. и за данъчен период 01.06.2020г. - 30.06.2020г. - в размер на 4 473лв. по издадена от „Макс холд" ООД фактура № 19/ 03.06.2020г. и в размер на 50 248лв. по издадена от „Доор Дизайн“ ЕООД фактура № 55/ 26.06.2020г. Съответно на установения размер на данъка, за който не се признава правото на приспадане на данъчен кредит, са направени корекции относно декларираните задължения за съответните данъчни периоди, в които правото на данъчен кредит по тези доставки е било упражнено, определен е размера на дължимия се ДДС за внасяне и на основание чл.175 от ДОПК във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ – дължимата лихва върху невнесените в срок суми.

           По ЗКПО при ревизията не са констатирани основания за коригиране на декларирания от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД годишен финансов резултат за 2017г., 2018г., 2019г. и 2020г.  

 

            В срока по чл.117, ал.5 от ДОПК от ревизираното лице „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е подадено писмено възражение срещу съставения ревизионен доклад, с което се оспорват обективираните фактически констатации и направените правни изводи.

Въз основа на съставения РД и на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, от Д.И.на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и З.Т. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт № Р- 16002421005650-091-001 от 18.04.2022г., с който по отношение на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД са установени задължения за данък върху добавената стойност в размер на 211 307.70лв и прилежащи лихви за просрочие към главниците в размер на 51 579.55в в резултат на непризнат данъчен кредит по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД. В РА е посочено, че мотивите за издаването му са събраните в хода на ревизията доказателства, направените констатации, фактически и правни изводи, подробно описани в ревизионния доклад - неразделна част от ревизионния акт. Разгледано, обсъдено и прието за неоснователно е възражението на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, по съображения, че предложението за установяване на задължения за ДДС с РД № Р-16002421005650-092-001/ 22.03.2022г. с мотиви за липса на облагаеми доставки при хипотезата за относително субективна симулация, се явява обосновано. След анализ на установените факти и обстоятелства в резултат на извършените при ревизията действия, е прието, че липсват доказателства, които да удостоверяват реално извършени доставки от доставчиците „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД. Съответно издадените фактури не обективират реално извършени доставки от тези доставчици по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, като ревизираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че участва в привидни доставки, при които издателите на фактурите не са действителните доставчици и извършеното от тях начисляване на ДДС е било неправомерно. Ревизираното лице е ползвало от доставчиците си по фактурите не доставки на стоки, а само фактури с цел осигуряване на произход на доставките и приспадане на данъчен кредит, за който няма право. Прието е, че издаването и използването от получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактури с невярно съдържание, може да се счита за част от данъчна измама. След преценка на извършените при ревизията действия, на установените факти и обстоятелства и на направените фактически и правни изводи, е прието, че на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС, на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД следва да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит. РА е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и подписан с квалифицирани електронни подписи от Д.И.и от З.Т..

В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е обжалвало издадения ревизионен акт по административен ред с подадена до Директора на Дирекция ОДОП – гр. Пловдив жалба.

 

С  Решение № 283/ 04.07.2022г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив, в производство по чл.152 от ДОПК, е потвърден изцяло РА № Р- 16002421005650-091-001/ 18.04.2022г. за установените по отношение на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД задължения за ДДС в размер на 211 307.70лв. и прилежащи лихви в размер на 51 579.55лв. С решението са потвърдени констатациите относно наличието на основание да бъде отказано на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД - фактури с номера от 1 до 7, 13, 14, 17 и 19, издадени в периода от м.06.2019г. до м. 06.2020г. с предмет аванси и доставки на предпазна мрежа тип „заешка кошара“, пътни знаци - бализи, информационно лед табло с механизъм, оборудване, с общо ДДС в размер на 101 256.50 лв. и по фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД - фактури с номера 23/14.05.2018г.; 24/ 17.08.2018г.; 35/ 21.02.2019г.; 40/ 19.04.2019г.; 41/ 03.05.2019г. и 55/ 26.06.2020г., с предмет аванси и доставки на предпазна мрежа тип „заешка кошара“, пътни знаци - бализи, с общ размер на ДДС 110 051.20лв. Решаващия орган е приел, че установените в хода на ревизията факти и обстоятелства, разгледани в тяхната съвкупност, обосновават заключението, че сключените договори между ревизираното лице от една страна и „Доор Дизайн“ ЕООД и съотв. от „Макс холд“ ООД от друга, не документират действителни търговски взаимоотношения, съотв. че издадените от „Доор Дизайн“ ЕООД и от „Макс холд“ ООД фактури не документират реално осъществени доставки на стоки по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява начислен неправомерно, на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС. Направен е извод, че доколкото извършването на доставка е една от предпоставките за признаване на получателя на правото на приспадане на платения за доставката данък, недоказаността на реалното осъществяване на облагаеми доставки на фактурираните стоки от посочените като доставчици дружества, обуславя и отказа да бъде признато на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД право на приспадане на данъчен кредит за тези доставки, както правилно, обосновано и законосъобразно са приели ревизиращите органи.

 

Решението на Директора на Дирекция ОДОП - Пловдив е връчено на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по електронен път на 19.07.2022г.

 

По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на РА; доказателства във връзка с компетентността на органа, възложил ревизията;  доказателства за валидността на електронните подписи на лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество  РД, РА, ЗВР и ЗИЗВР, на оптичен носител, на който се съдържат и електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с квалифициран електронен подпис.

 

Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността и обосноваността на оспорения ревизионен акт на основание чл. 160, ал.2 от ДОПК и чл. 168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:

 

Оспорването на РА № Р-16002421005650-091-001/ 18.04.2022г., потвърден с Решение № 283 от 04.07.2022г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив, като направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.

 

Разгледана по същество жалбата е неоснователна.

 

Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото Заповед № РД-09-1979/ 30.09.2021г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени ЗВР, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр. Пловдив и тези с изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали /л.16/. В случая ЗВР № Р-16002421005650-020-001 от 07.10.2021г., е издадена от Д.А.И. на длъжност Началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, като издателят на заповедта за възлагане на ревизия, с оглед на заеманата длъжност, е сред органите, посочени в т.2 от Заповед № РД-09-1979/ 30.09.2021г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно ЗВР № Р-16002421005650-020-001/ 07.10.2021г. и ЗИЗВР № Р-16002421005650-020-001/ 10.01.2022г., са издадени от компетентен орган в кръга на неговите правомощия, като съдържанието им отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК, при подписване на заповедите с валиден КЕП на Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив – Д.И..

            Възложената ревизия на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е извършена от определените със ЗВР № Р-16002421005650-020-001/ 07.10.2021г. органи по приходите – З.Т. на длъжност главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Д.Н.П. - главен инспектор по приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад № Р-16002421005650-092-001 от 22.03.2022г. /чл.117 ал.1 от ДОПК/.

            Съгласно разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната ТД - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният Ревизионен акт № Р-16002421005650-091-001 от 18.04.2022г. е издаден от Д.И.на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД със ЗВР № Р-16002421005650-020-001 от 07.10.2021г. и от З.Т. на длъжност главен инспектор по приходите, определена за ръководител на ревизията със ЗВР.  

            Както ЗВР и ЗИЗВР, така и РД № Р-16002421005650-092-001/ 22.03.2022г. и РА №  Р-16002421005650-091-001 от 18.04.2022г., са издадени чрез ИС „Контрол" като електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис, е допустимо по силата на чл.184, ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител /приложения с административната преписка CD-R/. От представените електронни документи се установява, че подписалите ги лица са имали валидни електронни подписи. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели с квалифициран електронен подпис и съотв. не са налице основания да се считат за нищожни. 

 

            Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 от ДОПК във вр. с чл.3, ал.2 от ЗЕДЕУУ форма и при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният ревизионен доклад, е неразделна част от него.

            Не се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК, като РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК и съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Съответно спазен е и 14 дневния срок по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт.

 

            Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон:

            С обжалвания РА №  Р-16002421005650-091-001 от 18.04.2022г. на основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 от ЗДДС във връзка с чл.70, ал.5 от ЗДДС, на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 101 256.50лв по 11 фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и в размер на 110 051.20лв по 6 фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД. Отказът е обоснован със съображения, че не е доказано реалното извършване на доставките на фактурираните стоки от посочените като доставчици лица и наличието на облагаеми доставки на стоки по см. на чл.12, ал.1 във вр. с чл.6, ал.1 от ЗДДС, респ. че не е доказано възникнало данъчно събитие по см. на чл.25, ал.1 от ЗДДС като основание за изискуемостта на данъка и съотв. право на приспадане на данъчен кредит съгласно чл.68, ал.2 от ЗДДС за ревизираното лице.

            Легална дефиниция за „доставка на стока“ по см. на ЗДДС се съдържа чл.6, ал.1 от ЗДДС, съгласно която норма доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик.  Облагаема, според чл.12, ал.1 от ЗДДС, е доставката на стока или услуга, извършена от данъчно задължено лице с място на изпълнение на територията на страната. Извършаването на доставката е данъчно събитие (чл.25, ал.1 от ЗДДС), което, в съответствие с нормата на чл.25, ал.2 от ЗДДС, възниква на датата, на която собствеността на стоката е прехвърлена, а услугата е извършена. Тогава, според чл.25, ал.6, т.1 от ЗДДС, данъкът за извършената облагаема доставка става изискуем и възниква задължение на регистрираното лице да го начисли. Едновременно с настъпване на изискуемостта на данъка, на основание чл.68, ал.2 от ЗДДС и чл.167 от Директива 2006/112/ЕО, възниква правото на приспадането му. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчният кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон, за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки. Определяйки предпоставките за възникване на право на приспадане на данъчен кредит, националният законодател, транспонирайки чл.168, б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО, в нормата на чл.69, ал.1, т.1 ЗДДС, е уредил право на регистрирано лице да приспадне данъка за стоките или услугите, използвани за целите на извършваните от него облагаеми доставки, които стоки или услуги са му доставени или предстои да му бъдат доставени от доставчик, регистриран по този закон. По аргумент от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, без реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 ЗДДС не настъпва, съответно не възниква изискуемост на данъка в хипотезата на чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС, а оттам – по аргумент от чл. 68, ал. 2 от ЗДДС не възниква и функционално свързаното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, поради което същото не може да бъде упражнено дори при наличие на хипотезата на чл. 71, ал. 1, т. 1 ЗДДС (аналогична на чл. 178, б. „а” от Директива 2006/112/ЕО.

От така посочената регламентация следва извода, че наличието на действително осъществена доставка с предмет прехвърляне собствеността /правото на разпореждане/ върху стока, е условие /предпоставка/ за възникване на правото на данъчен кредит, като изпълнението на тази предпоставка следва да бъде проверено за извършването на преценка дали ревизираният субект има право да приспадане данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. При липса на реално осъществена доставка на стока/услуга не е налице една от предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит по чл. 68, ал.1, т.1 във вр. с чл. 69, ал.1, т.1 във вр. с чл.6, ал.1 и чл.9, ал.1 от ЗДДС, респ. по чл.168 б. „а“ от Директива 2006/112/ЕС, съответно такова право не възниква по доставка, която съществува само документално, но не е реална. Основание за този извод следва и от практиката на СЕС, според която за да се признае правото на приспадане, е необходимо съдът в съответствие с правилата на доказване, установени в националното законодателство, да провери дали доставките на стоки /услуги/ са реално осъществени и дали тези стоки са използвани от получателя за извършваните от него облагаеми сделки (т.31 и т.32 от Решение от 06.12.2012г. на СЕС по дело С-285/11). Ако след преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, не може да се направи извод за действително предадени и получени от доставчика на получателя стоки и услуги, то правото на приспадане не следва да се признае. В същото време СЕС нееднократно е посочвал, че не е възможно приспадане на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, като трябва да се държи сметка, че реалността на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон. Реалното извършване на доставка е положителен факт от обективната действителност, който при осъществяването си оставя следи и за него съществуват преки и косвени доказателства. Всяка доставка на стока или услуга представлява стопанска операция, която има две страни: доставчик и получател. Всяка от страните трябва да притежава счетоводни и търговски регистри за осъществени сделки, както и писмени доказателства за осъществяването им, съответни на вида и естеството на доставките. Липсата на такива доказателства може да обоснове извод за липса на реално извършени доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

            В ДОПК не се съдържат особени правила относно разпределението на доказателствената тежест в производство при ревизия по общия ред на чл.112–120, поради което субсидиарно приложение намират правилата за доказване, установени в АПК и ГПК (§ 2 ДР на ДОПК). „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД претендира по съдебен ред признаване на материалното право на данъчен кредит от спорните фактури, след отказ за признаването му с обжалвания ревизионния акт, поради което на основание чл.154, ал.1 от ГПК и чл.170, ал.2 от АПК във вр. § 2 от ДР на ДОПК, негова е тежестта да установи и докаже наличието на законово предвидените предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Следователно жалбоподателят носи тежестта да докаже реалността на доставките по процесните фактури т. е на факта на извършване на фактурираните доставки от лицето, посочено във фактурите като доставчик, като елемент от фактическия състав за възникване на правото на данъчен кредит, регламентирано в чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС. В съответствие с разпределението на доказателствената тежест, съдът има правото, но и задължението да приеме за ненастъпили тези правни последици, чийто юридически факт е останал недоказан. Доказателствената тежест в производството е указана от съда с разпореждане от 11.10.2022г.

            Съдът приема, че в настоящото производство жалбоподателят не доказа наличието на материалноправните предпоставки за възникване на правото на данъчен кредит по фактурираните доставки на стоки, тъй като липсват достатъчно преки или косвени доказателства, установяващи реалността на доставките. Съображенията за това са следните:

Спорният въпрос от гл. т наличието на възникнало за ревизираното дружество право на данъчен кредит за доставките по процесните фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД и от „Макс холд” ООД, с получател „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, се свежда до това, дали от сочените като доставчици дружества реално са осъществени доставките т.е дали стоките – предмет на фактурираните доставки, действително са доставени на ревизираното дружество от „Доор Дизайн“ ЕООД, респ. от „Макс холд” ООД. По делото няма спор относно наличието на останалите предпоставки за упражняване на правото на данъчен кредит, регламентирани в чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71, т. 1 от ЗДДС - доставчиците към датата на спорните доставки са регистрирани по ЗДДС лица, а жалбоподателят притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред.   

           

            Съображенията на ревизиращите органи, мотивирали направения извод, че доставките по подробно описаните в РД фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД и от „Макс холд” ООД, с получател „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, не обективират реално доставени стоки от лицата, посочени като доставчици и съотв. че не са налице реално осъществени облагаеми доставки на стоки по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, се основават на следните констатации: 1. договорите, сключени между „Доор дизайн" ЕООД, съотв. „Макс холд“ ООД (като доставчици на стоките) и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД (като купувач на стоките) и договорите за последващите доставки на същите стоки, сключени между „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД (като доставчик) и „Автомагистрали" ЕАД (като купувач), са еднотипни по съдържание; подписани са на една и съща дата; приложените оферти същи са еднакви, само с променени данни на контрагентите, като е налице несъществена разлика в цената; 2. Част от приемо-предавателните протоколи, документиращи предаването на стоките от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД (като доставчик) на „Автомагистрали" ЕАД (като купувач), предхождат предаването на стоките от предходните доставчици на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД (като купувач) т.е последващите продажби предхождат покупката на стоките; 3. В нито един от приемо-предавателните протоколи към процесните фактури не е посочено мястото на предаване на стоките, съотв. на получаването им от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, като липсват съпътстващи доставките транспортни документи; 4. Плащанията на дължимите по фактурите суми се извършва, като първо „Автомагистрали" ЕАД превежда сумите по договорите на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и след това /в същия или в следващите дни/ ревизираното дружество се разплаща с доставчиците, т.е. паричните средства само преминават през „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД без да се задържат в патримониума на предприятието; 5. Всяка доставка, получена от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, е префактурирана в непроменено количество (за стоките) още на същия ден или на следващия ден към „Автомагистрали“ ЕАД, като цените на префактурираните стоки са минимално завишени; 6. Липсват данни стоките /като вид и количество/ – предмет на доставките по сключените договори между „Доор дизайн" ЕООД, съотв. „Макс холд“ ООД (като доставчици на стоките) и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД (като купувач на стоките), да са били осчетоводени като активи или като стоки в оборот в счетоводствата на дружествата – доставчици към момента на извършване на фактурираните доставки, съотв. да са изписани след фактурирането им към „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, като водената счетоводна отчетност от дружествата – доставчици не дава възможност да се установи какви количества стоки са придобити от тези дружества и какви количества са продадени от тях, на коя дата и на кои клиенти и 7. Липсва материална, техническа и кадровата обезпеченост за извършването на фактурираните доставки на стоки от сочените като доставчици дружества – „Доор дизайн" ЕООД, съотв. „Макс холд“ ООД.  

 

            Изводът на органите на приходната администрация, че за „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД не е налице правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД, основан на съображения, че е налице фиктивно фактуриране и документално оформяне на стопански операции, които не са реално извършени от сочените като доставчици във фактурите лица, съдът приема за фактически и доказателствено обоснован, по следните съображения:

 

            За извършването на преценка дали е осъществена реална доставка на стока и съотв. дали е възникнало данъчно събитие по см. на чл.25, ал.1 вр. с ал.2 от ЗДДС, е необходимо да се изследва налице ли е предвидения в чл. 6, ал. 1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, респ. прехвърлянето на получателя на правото за разпореждане със стоката като собственик. Съгласно чл. 24, ал.1 от ЗЗД, при договори за прехвърляне на собственост или за учредяване, или за прехвърляне на други вещни права върху определена вещ, прехвърлянето или учредяването настъпва по силата на самия договор, без да е нужно да се предаде вещта. В чл. 24, ал. 2 от ЗЗД обаче е предвидено, че при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. Изключението по чл.24, ал.2 от ЗЗД е приложимо и при търговските покупко-продажби, които имат за предмет вещи, определени по своя род /чл.288 от ТЗ/. В тези случаи, според изричната норма на закона, собствеността не се прехвърля като непосредствена последица от сключването на договора, а щом вещите бъдат определени по съгласие на страните или при липса на такова - когато бъдат предадени.

По отношение на доставките по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД: фактура № 1/ 10.06.2019г. с ДО 41 400лв. и начислен ДДС в размер на 8 280лв /л.981/; фактура № 2/ 05.08.2019г. с ДО 44 000лв. и начислен ДДС 8 800лв. /л.952/; фактура № 3/ 19.08.2019г. с ДО 22 865лв. и начислен ДДС 4 573лв. /л.962/; фактура № 4/ 29.08.2019г. с ДО 22 865лв. и начислен ДДС 4 573лв. /л.996/; фактура №6/ 30.09.2019г. с ДО 21 122.50лв. и начислен ДДС 4 224.50лв. /л.954/; фактура №5/ 12.09.2019г. с ДО 5 000лв. и начислен ДДС 1000лв. /л.896/; фактура № 13/ 20.01.2020г. с ДО 110 615лв. и начислен ДДС в размер на 22 123лв. /л.893/; фактура № 17/ 18.05.2020г. с ДО 22 365лв. и начислен ДДС 4 473лв. /л.935/; фактура № 19/ 03.06.2020г. с ДО 22 365лв. и начислен ДДС 4 473лв. /л.931/ и по отношение на доставката по фактура № 24/ 17.08.2018г. с ДО 27 600лв. и начислен ДДС 5 520лв., издадена от „Доор Дизайн“ ЕООД /л.924/:

            От доказателствата по делото се установява, че процесните доставки са документирани като извършени от „Доор Дизайн“ ЕООД, респ. от „Макс Холд“ ООД. Предмет на всички фактурирани доставки са родово определени вещи (по Договор от 20.02.2019г.,сключен между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач и издадена от „Макс холд“ ООД фактура № 1/10.06.2019г., предмет на доставката е предпазна мрежа тип „заешка кошара"; по Договор от 18.04.2019г., сключен между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач и издадени от „Макс холд“ ООД фактури № 2/ 05.08.2019г., № 3/ 19.08.2019г., № 4/ 29.08.2019г. и №6/ 30.09.2019г., предмет на доставката общо 4000 бр. бализи /знак PVC+основа PVC за ВОД/; по сключения Договор от 04.10.2019г. между „Макс холд" ООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД-купувач и издадените от „Макс холд“ ООД фактури №5/ 12.09.2019г. и №13/ 20.01.2020г.,  предмет на доставка на оборудване - 17 броя табла - статично без механизъм, едностранно, непрепрограмируемо, 3 броя табла - подвижно с механизъм, едностранно, непрепрограмируемо, 9 броя табла - статично без механизъм, двустранно и 1 брой мостра; по сключения Договор от 12.02.2020г. между „Макс холд" ООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД-купувач и издадени от „Макс холд“ ООД фактури №17/18.05.2020г. и №19/03.06.2020г., предмет на доставката е оборудване - „PVC бализи със залепено от двете страни диамантено 3М фолио, изобразяващо знак С 4.3.- посока надясно"; по сключения Договор от 11.05.2018г. между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач и фактура № 24/ 17.08.2018г., предмет на доставката е предпазна мрежа тип „заешка кошара). След като предмет на фактурираните доставки са родово определени вещи, доказването на факта на прехвърлянето на собствеността върху стоките (правото на разпореждане със стоките), от доставчика на получателя, съотв. реалността на доставките, предполага представяне на доказателства по см. на чл.24, ал.2 от ЗЗД за индивидуализиране на продаването. Следователно, за да е налице доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и чл. 14, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО и за да се приеме, че процесните стоки, които са определени само по своя род, са индивидуализирани и че собствеността върху тях е прехвърлена на получателя по начин, овластяващ го да се разпорежда фактически с тях, следва да се докаже отделянето на тези стоки от останалите стоки от същия род и предаването им на получателя, което доказване може да стане чрез приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, доказателства за претегляне, транспортни документи и т.н. Тези документи следва да бъдат в логическа и документална взаимообвързаност, последователност и хронология помежду си, така че от една страна ясно да посочват начина и механизма на протичане на вписаните стопански операции, а от друга, съвкупната им преценка да води до безспорен извод за това кое е лицето-доставчик, кое е лицето-превозвач, кое лице фактически е извършило превоза и с какви превозни средства, кой е обектът, от който са натоварени стоките и дали той се обвързва със соченото за доставчик лице, кой е обектът, до който са превозени и разтоварени и дали той се обвързва с ревизираното лице като получател, кое е лицето, което е предало и съответно, лицето, което е приело стоките.

Във връзка с възраженията на жалбоподателя на първо място следва да се отбележи, че само по себе си сключването на договорите за доставка, издаването на фактури и надлежното им и вярно счетоводно отразяване в счетоводството на ревизираното дружество, не е достатъчно да се обоснове извод, че процесните доставки са действително осъществени. Договорът, респ. фактурата установяват възникването на облигационни отношения между страните по една доставка, но не доказват реалното осъществяване на доставката. Затова е необходимо освен фактурирането на доставката на стоки, да са представени безспорни доказателства, че обективираната във фактурата доставка е реално осъществена, тъй като правото на приспадане на данъчен кредит възниква от действително осъществена стопанска операция, а не от документалното й оформяне. Ето защо за установяването и доказването на реалното изпълнение на фактурираните доставки на първо място се изисква анализ на съпътстващите доставките документи, които еднозначно и безпротиворечиво следва да обвързват обективираните във фактурите стопански операции с реално осъществени доставки от сочения във фактурите доставчик. Доколкото в преобладаващата си част, с оглед спецификата на търговската дейност, тези документи /фактури, протоколи, стокови разписки и др./, по своята същност представляват частни документи и притежават единствено формална доказателствена сила, отнасяща се до факта на писменото изявление и авторство /чл. 180 от ГПК/, доказателствената им стойност и верността на обективираното в тях съдържание, следва да се преценява в контекста на останалите относими доказателства.

 

Обосновано органите по приходите са приели, че в случая представените в хода на ревизионното производство „приемо-предавателни протоколи“, не представляват доказателства по смисъла на чл.24, ал.2 от ЗЗД, удостоверяващи и установяващи предаването на стоките – предмет на фактурираните доставки, от сочените като доставчици дружества – „Макс холд“ ООД и „Доор Дизайн“ ЕООД, на купувача „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, съотв. прехвърлянето на собственост върху стоките (правото за разпореждане), от дружествата – доставчици на ревизираното лице и реалното осъществяване на доставките от лицата, издатели на фактурите. Действително, към посочените по-горе фактури, обективиращи доставки на стоките – предмет на сключените договори между „Доор дизайн" ЕООД, респ. „Макс холд“ ООД, като доставчици и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач, са приложени и документи, наименувани „приемо-предавателни протоколи“. От гл. т на съдържанието им обаче, тези „приемо-предавателни протоколи“ по същество възпроизвеждат съдържанието на издадените фактури, към които са приложени, като не е посочено нито кога, нито къде, нито по какъв начин е извършено предаването, респ. приемането на стоките. В някои от приемо-предавателните протоколи дори липсват изявления за предаване, респ. приемане на стоките – предмет на фактурираните доставки. Така в приложените към фактури № 2/ 05.08.2019г, № 3/ 19.08.2019г., № 4/ 29.08.2019г. и №6/ 30.09.2019г. съответно приемо-предавателен протокол №25/ 05.08.2019г.; приемо-предавателен протокол № 26/ 20.08.2019г., приемо-предавателен протокол № 27/ 29.08.2019г. и приемо-предавателен протокол №28/30.09.2019г. /л. 953 – л. 956 и л. 995 – л. 997 по делото/, се сочи извършване на „предаване на доплащане по договор предпазни бализи 35% и прихващане на предплатен аванс“ – т.е липсват обективирани действия по индивидуализиране и предаване на стоките и съотв. за прехвърляне на собствеността им по см. на чл.24, ал.2 от ЗЗД. На следващо място подписалото от името на „Макс холд“ ООД, съотв. на „Доор Дизайн“ ЕООД лице – К.М., се сочи подписал приемо -  предавателните протоколи като техен съставител, а не като лице, извършило предаването. Липсват каквито и да е било съпътстващи документираните доставки транспортни документи, като предвид предмета на доставките и техния обем, очевидно е, че тяхното доставяне от „Макс холд“ ООД, съотв. от „Доор Дизайн“ ЕООД, респ. получаването им от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, няма как да бъде реализирано без транспортирането на стоките. Няма каквито и да е било данни за чия сметка е транспортът на стоките, от къде са натоварени и къде са разтоварени. По отношение на две от доставките – 1. по сключения Договор от 20.02.2019г. между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД – купувач, с предмет доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара" и издадена от „Макс холд“ ООД фактура №1/10.06.2019г. с приложен приемо-предавателен протокол от 10.06.2019г. и 2. по сключения Договор от 04.10.2019г. между „Макс холд" ООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД-купувач с предмет доставка на оборудване и фактура №13/20.01.2020г. с приложен приемо-предавателен протокол №2/ 20.01.2020г., се установява, че стоките - предмет на фактурираните доставки по тези договори, преди датата на тяхното предаване от доставчика „Макс холд“ ООД на получателя по фактурите „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, са били предмет на последваща доставка с доставчик „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД и получател „Автомагистрали“ ЕАД, по сключени между „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД и „Автомагистрали“ ЕАД договор от 20.02.2019г., фактура № 10…06/ 07.06.2019г. с приложен приемо-предавателен протокол от същата дата и по договор от 04.10.2019г., фактура № 10..14/ 14.01.2020г., с приложен приемо - предавателен протокол от 14.01.2020г. /л. 425, л. 889 – л. 894 и л.981 и сл. по делото/. В този смисъл предавателните протоколи, документиращи предаването на стоките от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД (като доставчик) на „Автомагистрали" ЕАД (като купувач), предхождат предаването на същите тези стоки от предходните доставчици на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД т.е последващите продажби предхождат покупките на стоките. Очевидно е, че няма как „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД да е предало стоките – предмет на доставките по фактура № 10…06/ 07.06.2019г. и по фактура № 10…14/ 14.01.2020г., на „Автомагистрали“ ЕАД, преди стоките по тези доставки да са били предадени на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД от неговия доставчик по фактура №1/10.06.2019г. и по фактура №13/20.01.2020г. – „Макс холд“ ООД – фактическото предаване от ревизираното дружество на стоки, преди същите фактически да са получени от него и преди да е разполагало с фактическата, съотв. с разпоредителната власт върху тези стоки, за да я транслира на последващия в стоковата верига получател „Автомагистрали“ ЕАД, е обективно невъзможно. Доколкото съгласно изложеното в РД, в издадения въз основа на него РА и в потвърждаващото ревизионния акт решение на Директора на Дирекция ОДП – Пловдив, органите по приходите не оспорват реалното притежание на стоките от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД при извършените от ревизираното дружество като доставчик последващи продажби на тези стоки на „Автомагистрали“ ЕАД, следва извода за недостоверност на съставените към фактура №1/10.06.2019г. и фактура №13/20.01.2020г. приемо-предавателни протоколи, обективиращи предаване на стоките от предходния доставчик „Макс холд“ ООД на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД след като същите вече са били фактически предадени от „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на последващия купувач „Автомагистрали“ ЕАД. Принципно съдът споделя доводите на жалбоподателя, че няма пречка купувачът на стоките /родово определени вещи/ да ги продаде преди още да ги е получил от продавача, като в този случай  индивидуализацията на вещите и прехвърлянето на собствеността по см. на чл.24, ал.2 от ЗЗД се извършва при предаването на вещите от продавача на последващия купувач. Случаят обаче не е такъв - индивидуализирането на стоките по процесните фактури не е извършено посредством предаването на тези стоки от продавача на трето лице, на което купувачът ги е продал преди да ги е получил - липсват документи които да удостоверяват, че стоките по процесните фактури са предадени от продавача „Макс Холд“ ООД на последващия купувач „Автомагистрали“ ЕАД – в посочените по горе приемо-предавателни протоколи предаването на стоките се сочи извършено от „Макс холд“ ООД, на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД.  

 

Както в хода на проведеното ревизионно производство, така и в производствата по обжалването на РА по административен и по съдебен по ред, по никакъв начин не е установено, респ. доказано, че сочените като доставчици  дружества – „Доор Дизайн“ ЕООД и „Макс холд“ ООД, са разполагали със стоките – предмет на фактурираните доставки, респ. че вписаните във фактурите като доставчици дружества са имали материален, технически и кадрови потенциал за изпълнение на доставките. Тъкмо обратното - при извършените при ревизията проверки и въз основа на събраните доказателства, по несъмнен начин е установено, че двете дружества не са разполагали с ресурси за извършване на търговска дейност - не притежават активи, нито декларирани търговски обекти или складови бази, нямат регистрирано ФУ с дистанционна връзка с НАП. От приобщените към ревизионното производство и подробно обсъдени в РД документи, събрани в хода на извършвана ревизия на „Макс Холд“ ООД /митнически декларации за внесени от Китай стоки за периода 2019г. - 2020г.; фактури за спедиторски услуги по международен транспорт; банкови извлечения от сметки на дружеството; счетоводни регистри на сметки 304, 702, 401 и 411 за периода 01.05.2019г. - 30.06.2021г./, по никакъв начин не може да се установи, че към датите на процесните доставки на стоки, соченото като доставчик дружество – „Макс холд“ ООД, е притежавало, респ. фактически е разполагало със стоки от вида и в количеството със стоките – предмет на фактурираните доставки. Констатираните от ревизиращите органи противоречия и нередовности във водената от „Макс холд" ООД счетоводна отчетност при отчитане на приходите от продажбите; на придобиването и заприхождаването на стоките и при отписване на отчетната стойност на продадените стоки /дебитни и кредитни обороти/ и несъответствията между данните по митническите декларации, отчетите по журнала на операциите, оборотните ведомости и главната книга за 2019г. и 2020г., не позволява да се направи извод нито за вида, количеството и датата, на която са придобити от „Макс холд" ООД заведените в счетоводството на дружеството по сч. сметка 304 стоки, нито за вида, количеството, датата на продажба и клиентите, на които впоследствие са продадени стоките, още повече, че по счетоводни данни изписване на стоки няма.

 

Действително произходът на стоката и предходните доставки към доставчика по пряката доставка, не са елемент от обуславящия правото на данъчен кредит фактически състав. Само по себе си обстоятелството, че липсват доказателства за материалната, стоковата, техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците, както и нередовно водената счетоводна отчетност при доставчиците, не може да обуслови извод за нереалност на доставките, нито е достатъчно основание да се откаже данъчно предимство на получателя по облагаемите доставки. В практиката на СЕС многократно е подчертавано, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на нередности при доставчика и че не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика за да се откаже признаване на правото на приспадане /Решение по дело С-18/13 на СЕС/. Съдебната практика, че не може данъчно задълженото лице – получател по доставките, да бъде задължено да доказва, респ. да е отговорен за действия и/или бездействия на преките си доставчици, съотв. че данъчната администрация не може да изисква от получателя на облагаема доставка да проверява дали издателят на фактурата е бил в състояние фактически да изпълни фактурираните услуги и дали е изпълнил задълженията си за деклариране и внасяне на ДДС, изисква наличието на още едно условие, а именно приходният орган да не е доказал въз основа на обективни данни, че данъчнозадълженото лице, което е получило стоките или услугите, основание за правото на приспадане, е знаело или е трябвало да знае, че въпросната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или друг стопански субект нагоре по веригата на доставки /Решение на СЕС от 21 юни 2012 година по съединени дела С-80/11 и C-142/11 по повод преюдициални запитвания отнасящи се до тълкуването на Шеста Директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стр. 1), изменена с Директива 2001/115/ЕО на Съвета от 20 декември 2001 година, и на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност/. Според Решение от 13.02.2014г. на СЕС по дело С-18/13 („Макс Пен“ ЕООД), Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчнозадължено лице да извърши приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен в издадените от доставчик фактури, когато, въпреки че услугата е била доставена, се установява, че тя не е била действително извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната услуга не са били оправдани в счетоводната им документация или се е оказало, че някои документи не са били подписани от посочените в тях като доставчици лица, стига да са изпълнени следните две условия - посочените обстоятелства да сочат за наличието на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.

 

Противно на твърдяното от жалбоподателя, в случая отказа да се признае право на данъчен кредит на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, не се основава на неяснота относно произхода на стоките и на нередности в счетоводната документация на дружествата – доставчици. Изложените по-горе констатации на органите по приходите, направени въз основа на събраните при ревизията доказателства,  неопровергани в хода на съдебното производство (че сочените като доставчици  дружества – „Доор Дизайн“ ЕООД и „Макс холд“ ООД, не са разполагали със стоките – предмет на фактурираните доставки, респ. че вписаните във фактурите като доставчици дружества не са имали материална, стокова, техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките, както и че стоките /като вид и количество/ – предмет на доставките по сключените договори между „Доор дизайн" ЕООД, съотв. „Макс холд“ ООД /като доставчици/ и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД /като купувач/, не са били осчетоводени като активи или като стоки в оборот в счетоводствата на дружествата – доставчици към момента на извършване на фактурираните доставки, съотв. не са изписани след фактурирането им към „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД“), са обусловили извод, че ако и стоките да са били доставени на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД (предвид доказаната последваща реализация /продажби/ на стоките от ревизираното дружество на „Автомагистрали“ ЕАД), то тези  стоки не са били доставени от сочените във фактурите като доставчици  дружества – „Доор Дизайн“ ЕООД, респ. „Макс холд“ ООД, съотв. няма действително осъществени от „Доор Дизайн“, респ. от „Макс холд“ ЕООД доставки с предмет прехвърляне собствеността /правото на разпореждане/ върху стоките, получени от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД т.е няма реално извършени доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС с доставчици „Доор Дизайн“, респ. „Макс холд“ ЕООД и възникнало данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 ЗДДС, водещо до възникване на изискуемост на данъка в хипотезата на чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС, а оттам – по аргумент от чл. 68, ал. 2 от ЗДДС не възниква и функционално свързаното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. При липсата на каквито и да е било доказателства за разполагаемостта на доставчиците със стоките – предмет на фактурираните доставки и че стоките са били във фактическата и/или разпоредителната власт на доставчиците към момента на осъществяване на доставките, в контекста на липсата на съпътстващи доставките транспортни документи и установените несъответствия в съдържанието и датите на приложените към процесните фактури приемо-предавателни протоколи, верността на обективираните в приемо-предавателните протоколи изявления за предаване/получаване на предмета на доставките /родово определени вещи/ и съотв. прехвърлянето на собствеността върху стоките /правото на разпореждане със стоките/ между посочените страни по доставките, се явява недоказана. Доколкото, както беше посочено, представените договори за доставка и съставените приемо-предавателни протоколи, са частни документи, те сами по себе си не доказват, че издателите на фактурите - „Доор Дизайн“ ЕООД и „Макс холд“ ООД, са фактическите /реални/ изпълнители на фактурираните доставки на стоки, съотв. не доказват реалното осъществяване на обективираните в процесните фактури доставки.

            Правилно ревизиращите органи са формирали извод за липса на облагаеми доставки по посочените по-горе фактури в хипотезата на относително субективна симулация (доставчиците – издатели на фактурите, не са извършили действително фактурираните доставки, като стоките са доставени от трето лице, различно от издателите на фактурите). Тъй като правото на данъчен кредит е обвързано с конкретната доставка и посочените страни по доставката – т.е не е достатъчно стоките да са доставени, а е необходимо собствеността (правото на разпореждане) върху стоките да е прехвърлена именно от лицето, посочено като доставчик в издадените фактури, следва извода, че при липсата на еднозначно и безпротиворечиво обвързване на обективираните във фактурите стопански операции с реално осъществени доставки от сочените във фактурите доставчици, не са налице реални доставки на стоки по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, съотв. възникнали данъчни събития по чл.25 от ЗДДС. Противно на твърдяното от жалбоподателя, липсват каквито и да е било данни, още по-малко доказателства, въз основа на които процесните доставки или предхождащите ги такива да могат да бъдат определени като доставки на стоки по см. на чл. 6, ал.2, т.4 от ЗДДС /фактическото предоставяне на стока на лице, което действа от свое име и за чужда сметка/.

Обосновано органите на приходната администрация са приели и че ревизираното дружество „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, е знаело или е било длъжно да знае, че участва в привидни доставки, при които издателите на фактурите не са действителните доставчици на стоките, което релевира наличието на злоупотреба с право на приспадане. В хода на ревизионното производство са установени достатъчно обективни данни въз основа на които може да се направи обосновано предположение, че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че сочените като доставчици на фактурираните доставки на стоки дружества – „Доор Дизайн“ ЕООД и „Макс холд“ ООД, не са реалните доставчици на тези стоки.  При условие, че: 1. два от договорите за доставка /Договор от 20.02.2019г. и Договор от 18.04.2019г.,/ се сочат сключени между „Доор Дизайн“ ЕООД /като доставчик/ и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД /като купувач/, като както договорите, така и офертите, въз основа на които са сключени, са подпечатани с печат на „Макс холд“ ООД, а към датите на сключване на договорите дружеството „Макс холд“ ООД не е било вписано в Търговския регистър; 2. По отношение на две от фактурираните доставки е документирано предаването на стоките от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД на последващия купувач „Автомагистрали“ ЕАД преди тези стоки да бъдат получени от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД" ЕООД по фактурираните доставки с посочен доставчик  „Макс холд ООД и 3. Липсват каквито и да е било данни и доказателства за начина на осъществяване фактурираните доставки /вкл. от къде са били натоварени стоките, как, от кого и за чия сметка са били транспортирани, къде са разтоварени и т.н/, следва извод за знание на ревизираното дружество, че обективираните в процесните фактури доставки, с които обосновава правото си на данъчен кредит, не са изпълнени от сочените като доставчици лица - „Доор Дизайн" ЕООД и „Макс холд“ ООД. Съответно „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е било наясно, че съставените фактури за доставки на стоки, не обективират реални доставки с доставчик - вписаното във фактурите лице, като издаването и използването от получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактура с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама, тъй като упражняването на данъчен кредит с фактура, по която не е осъществена реална доставка от лицето, издало фактурата, предполага, че получателят е знаел, че упражнява неправомерно данъчен кредит. Доколкото договорите за доставка, сключени между „Доор дизайн" ЕООД, респ. „Макс холд“ ООД /като доставчици/ и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД /като купувач/ и съответно договорите за последващите доставки, сключени  между „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД /като доставчик/ и „Автомагистрали" ЕАД /като купувач/, са еднотипни, подписани са на една и съща дата, приложените оферти същи са еднакви, само с променени данни на контрагентите, като е налице е несъществена разлика в цената; разплащането по доставките по веригата на стоковия поток се е извършвало като първо „Автомагистрали" ЕАД е превеждало сумите по договорите на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД и веднага след това ревизираното дружество се е разплащало с доставчиците, като всяка доставка, получена от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД от „Доор дизайн" ЕООД и от „Макс холд" ООД, е префактурирана в непроменено количество (за стоките) още на същия ден или на следващия ден към „Автомагистрали“ ЕАД, а цените на префактурираните стоки са минимално завишени, очевидно е, че с процесните фактури е налице  фактуриране на доставки с цел доказване на „произход" на стоки, като „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е само звено, през което преминават доставки към „Автомагистрали" ЕАД, с цел осигуряване на реален произход на стоките и право на претендиране на данъчен кредит, както правилно са приели ревизиращите органи. Нито подписаните договори за доставка между „Доор Дизайн“ ЕООД, респ. „Макс холд“ ООД /като доставчици/ и „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД /като купувач/, документират действително търговски взаимоотношения между дружествата; нито процесните фактури обективират реално осъществени доставки на стоки от сочените като доставчици дружества „Доор Дизайн“ ЕООД, респ. „Макс холд” ООД, нито приложените към фактурите приемо-предавателни протоколи удостоверяват прехвърлянето на собствеността /правото на разпореждане/ върху стоките по фактурираните доставки чрез тяхното реално предаване от доставчиците на купувача т.е налице е фиктивно фактуриране и документално оформяне на стопански операции, които не са реално извършени от сочените като доставчици във фактурите лица.

За пълнота на изложението следва да се отбележи, че представения в хода на ревизията „Договор за цесия“ от 28.05.2019г., няма никакво правно и/или доказателствено значение при преценката за реалността на фактурираните доставки по Договор от 20.02.2019г. и по Договор от 18.04.2019г. С посочения „договор за цесия“ /л.1299 по делото/, цедентът „Доор Дизайн“ ЕООД прехвърля възмездно на цесионера „Макс холд“ ООД вземанията си, както и всички права и задължения, свързани с изпълнението на сключените от „Доор Дизайн“ ЕООД с „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД Договор за доставка от 20.02.2019г. и Договор за доставка от 18.04.2019г. Този договор по съдържанието си представлява една компилация между цесия, поемане на изпълнението и заместване в дълг, като очевидно със съставянето и подписването му страните по договора - „Доор дизайн" ЕООД и „Макс холд“ ООД, са целели единствено да създадат документална обоснованост на основанието за издаването на фактурите за доставките по тези договори /фактура № 1/10.06.2019г. по Договор от 20.02.2019г. и фактури № 2/ 05.08.2019г., № 3/ 19.08.2019г., № 4/ 29.08.2019г. и №6/ 30.09.2019г. по Договор от 18.04.2019г./, от „Макс холд“ ООД, вместо от доставчика по договорите „Доор Дизайн“ ЕООД. Този договор за цесия обаче, освен че като частен документ няма достоверна дата, сам по себе си по никакъв начин не доказва, че фактурираните доставки фактически и реално са изпълнени от посоченото във фактурите като доставчик дружество – „Макс холд“ ООД.

Тъй като механизмът на данъка върху добавената стойност предполага наличие на реална доставка, като условие за възникване на правото на данъчен кредит, а не само документалното оформяне на стопанските операции, като по аргумент от чл.25 от ЗДДС доставката на стоки или услуги представлява данъчно събитие, при възникването на което се поражда задължение за доставчика да начисли ДДС и корелативно свързаното с него право на получателя да ползва данъчен кредит, следва извода, че при липса на реално осъществени облагаеми доставки, не възниква правото на приспадане на данъчен кредит и по издадените фактури с предмет „авансово плащане" по доставките. Анализът на разпоредбата на чл.25, ал.7 от ЗДДС сочи, че авансовото плащане за доставка на стока, дори и да е действително извършено, ако няма последваща реално осъществена доставка, не представлява данъчно събитие по чл. 25, ал. 2, 3 и 4 от ЗДДС, като по силата на закона авансовото плащане е юридически факт, който води до изискуемост на данъка. Следователно при авансовото плащане за доставка, ЗДДС регламентира изискуемост на данъка, респ. възможност за приспадане на данъчен кредит, но само ако са налице достатъчно доказателства, които да сочат, че след това плащане е налице и реална доставка т.е за да се признае правото на приспадане на данъчен кредит по авансово плащане за доставка, е необходимо да са налице несъмнени доказателства, че е налице възникнало данъчно събитие - реално извършване на доставка на стока или на услуга. В този смисъл са и разясненията на СЕС, дадени с Решението по дело C-107/13, според което чл. 65, чл. 90, параграф 1, чл. 168, буква а), чл. 185, параграф 1 и чл. 193 от Директива 2006/1128 ЕО на Съвета трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват корекция на правото на данъчен кредит за авансово плащане, когато доставката не е извършена, въпреки, че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума.

В случая, доколкото по изложените по-горе съображения, последващи авансовите плащания доставки, във връзка с които е било платено, не са били реално извършени от сочените като доставчици дружества, следва извода, че за ревизираното дружество не е налице право на приспадане на данъчен кредит и по фактурите, както следва: 1. фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД - фактура №35/21.02.2019г. с ДО 41 400лв. и начислен ДДС - 8 280лв. /л.983/ - аванс за доставка по Договор от 20.02.2019г.; фактура № 40/ 19.04.2019г. с ДО 184 060лв. и начислен ДДС-36 812лв. /л.998/ и  фактура №41/ 03.05.2019г. с ДО 18 356лв. и начислен ДДС 3 671.20лв. /л.999/ – авансови плащания за доставка по Договор от 18.04.2019г. и фактура №23/14.05.2018г. с ДО 27 500лв. и начислен ДДС 5 520лв. /л.966/ – аванс за доставка по  Договор от 11.05.2018г. и 2. Фактури, издадени от „Макс холд“ ООД - фактура №7/ 04.10.2019г. с ДО 110 615лв. и начислен ДДС 22 123лв. /л.894/ - аванс за доставка по Договор от 04.10.2019г. и фактура №14/13.02.2020г. с ДО 83 070лв. и начислен ДДС 16 614лв. /л. 294/ – аванс по доставка по  Договор от 12.02.2020г.

  

 По отношение на издадената от „Доор Дизайн“ ЕООД фактура № 55/ 26.06.2020г. с ДО 251 240лв. и начислен ДДС в размер на 50 248лв. /л.875/, с предмет „доставка по договор от 01.06.":

 

Посочената фактура документира доставка по сключен Договор от 01.06.2020г. между „Доор дизайн" ЕООД, като доставчик и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД -купувач, с предмет: доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно приложена оферта. Договорената цена е 301 488 лв. /с ДДС/, при авансово плащане - в размер на 100 % от договорената сума. Към договора е представено Приложение №1, в което е описана стоката - предмет на доставка и е уточнено количеството - 2000 бр., при единичната цена /без ДДС/ - 125.62 лв./бр. Стоката – предмет на фактурираната доставка, се сочи предадена с приемо-предавателен протокол от 26.06.2020г. /л.876/, с който ревизираното дружество приема без забележки 2000 бр. предпазна мрежа. Документи за извършено плащане по доставката не са представени. Относно последващата реализация на стоката е представен Договор за доставка от 01.06.2020г., сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като доставчик и „Макс холд" ООД - купувач, с предмет на договора  доставка на предпазна мрежа тип „заешка кошара", съгласно приложена оферта. Договорената цена е 251 240 лв. /без ДДС/, при авансово плащане в размер на 100%. Към договора е предоставено Приложение №1, в което е описана стоката - предмет на доставка и е уточнено количеството - 2000бр. и единичната цена /без ДДС/ - 125.62 лв./бр. От „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД е издадена фактура № 10...022/ 29.06.2020г. на „Макс холд" ООД с ДО 251 240лв. и начислен ДДС в размер на 50 248лв., с предмет „доставка на метални елементи, съгласно договор за доставка от 01.06.2020г.", като към фактурата е приложен приемо-предавателен протокол от 29.06.2020г., с който „Макс холд" ООД приема без забележки 2000 бр. предпазна мрежа /л.873 и сл./. Документи за извършено плащане по тази доставка също не са представени.

Установеното въз основа на събраните при ревизията доказателства,  неопровергани в хода на съдебното производство, че соченото като доставчик по фактура № 55/ 26.06.2020г.  дружество – „Доор Дизайн“ ЕООД, не е разполагало със стоките – предмет на фактурираната доставка, респ. че вписаното във фактурата като доставчик дружество не е имало материална, стокова, техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на доставката, както и че стоките /като вид и количество/ – предмет на доставката по сключения договор между „Доор дизайн" ЕООД (като доставчик) и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД (като купувач), не са били осчетоводени като активи или като стоки в оборот в счетоводството на дружеството – доставчик към момента на извършване на фактурираната доставка, съотв. не са изписани след фактурирането им към „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД“, обуславя извод, че няма действително осъществена от „Доор Дизайн“ доставка с предмет прехвърляне собствеността /правото на разпореждане/ върху стоките на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД т.е няма реално извършена доставка на стоки по см. на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС с доставчик „Доор Дизайн“ и възникнало данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на извършени разплащания от „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД с „Доор дизайн" ЕООД и от „Макс холд" ООД с „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД по процесната и по последващата доставка и с оглед абсолютната идентичност на Договор от 01.06.2020г., сключен между „Доор дизайн" ЕООД (като доставчик) и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД (купувач), с договора за последващата доставка, сключен между „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД (като доставчик) и „Макс холд" ООД (купувач), от гл.т на съдържанието на договорите, дата на тяхното подписване и договорена единичната цена на стоката – 125.62 лв./бр. без ДДС., правилно и обосновано ревизиращите органи са формирали извод за липса на облагаема доставка в хипотезата на абсолютна симулация на сделката. При липсата на каквито и да е било доказателства за разполагаемостта на доставчика „Доор Дизайн“ ЕООД със стоките – предмет на фактурираната доставка и че стоките са били във фактическата и/или в разпоредителната власт на доставчика към момента на осъществяване на доставката; при липсата на съпътстващи доставката транспортни документи и такива за начина на осъществяване на доставката /вкл. от къде са били натоварени стоките, как, от кого и за чия сметка са били транспортирани, къде са разтоварени и т.н/; при липсата на данни и информация къде са били съхранявани „предадените“ на „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД на 26.06.2020г. стоки до тяхното последващо „предаване“ на „Макс холд“ ООД на 29.06.2020г. /при условие, че ревизираното дружество не разполага със собствена или наета складова база/, очевидно нито Договор за доставка от 01.06.2020г. документира действителни търговски взаимоотношения между дружествата; нито фактура № 55/ 26.06.2020г. обективира реално осъществена доставка на стоки от „Доор Дизайн“ ЕООД на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, нито приложеният към фактурата приемо-предавателен протокол удостоверява прехвърлянето на собствеността /правото на разпореждане/ върху стоката по фактурираната доставка чрез нейното реално предаване от доставчика на купувача, съотв. не доказва реалното осъществяване на обективираната във фактурата доставка. Налице е фиктивно фактуриране и документално оформяне на стопански операции, които не са реално извършени между посочените във фактурата като страни по доставката лица. Установената свързаност между доставчика по процесната фактура - „Доор дизайн" ЕООД и последващия купувач „Макс холд" ООД /К.М. в различни периоди от време е управител и представляващ на двете дружества - на „Доор Дизайн“ ЕООД за периода 01.03.2019г. - 17.05.2019г., а на „Макс Холд“ ООД - от 14.01.2021г., като преди тези периоди представляващи на двете дружества са свързани лица с К.М. лица /съпругата му и баща му/, а К. М. е бил техен пълномощник, като и двете дружества имат един същ адрес на управление и адрес за кореспонденция,  съвпадащ с постоянен адрес на посоченото физическо лице/, еднозначно сочи, че е налице последователност от фиктивни доставки, преминаваща през „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, като целта е да се осигури достоверен произход на стоки, които „Макс холд" ООД фактурира на свои клиенти. Ревизираното дружество „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД очевидно е било наясно че участва в симулативни сделки в хипотезата на абсолютна субективна симулация т.е имал е знание, че „Доор дизайн" ЕООД, като издател на фактурата, не е извършило действително доставка на стоките, а само е издал данъчен документ, като „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД е ползвало от доставчика си по посочената фактура, не доставка на стоки, а само фактура с цел осигуряване на произход на доставките и приспадане на данъчен кредит, за който няма право. При липсата на данни за реално извършена доставка между „Доор дизайн" ЕООД и „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД, липсва и възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, водещо до изискуемост на данъка, респ. до възникване право на приспадане на данъчен кредит, поради което за „ТЕНСИДЕЙ" ЕООД не е налице и право на приспадане на данъчен кредит в размер на 50 248 лв. по фактура № 55/ 26.06.2020г., издадена от „Доор дизайн" ЕООД.

 

По изложените съображения съдът приема за установено, че издателите на фактурите „Доор Дизайн“ ЕООД и „Макс холд“ ООД, не са извършили действително фактурираните доставки на стоки и съотв. издадените от „Доор Дизайн“ ЕООД и от „Макс холд“ ООД фактури не обективират реално осъществени облагаеми доставки на стоки по см. на чл.12, ал.1 във вр. с чл.6, ал.1 от ЗДДС, съотв. липсва възникнало данъчно събитие по чл.25, ал.1 и ал.2 от ЗДДС и ДДС се явява неправомерно начислен, при което за получателя на стоките като фактически платец на данъка, не възниква правото на приспадане на данъчен кредит, съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В Решение на СЕС от 10 Юли 2019г. по дело С-273/2018г., е прието, че за да се установи злоупотреба в областта на ДДС, следва да са изпълнени две условия, а именно, от една страна, въпреки формалното прилагане на условията, предвидени в релевантните разпоредби на Директивата за ДДС и на транспониращото я национално законодателство, сделките, за които става въпрос, да водят до получаването на данъчно предимство, чието предоставяне би било в противоречие с преследваната с тези разпоредби цел, и от друга страна, от множество обективни обстоятелства да е видно, че основната цел на въпросните сделки се свежда до получаването на това данъчно предимство. В случая тези две условия са изпълнени - притежаването на данъчни фактури /частни документи/, издадени от посочените в тях доставчици, не доказва, че удостоверените с фактурите стопански операции са действително осъществени от тези доставчици, като ревизираното дружество пряко участва в създадения документален стоков поток, без да са осъществени реални стопански операции по него. Използването от получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактура с невярно съдържание /фактура, по която не е осъществена реална доставка от лицето, издало фактурата/, обуславя неправомерност на упражненото право на данъчен кредит и получаване на данъчно предимство е в противоречие с механизма на ДДС и целта на закона.

           

            В заключение съдът приема, че обосновано, в съответствие и при правилно приложение на закона ревизиращите органи са приели, че на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД следва да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 101 256.50лв. по 11 броя фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и в размер на 110 051.20лв. по 6 броя фактури, издадени от „Доор Дизайн“ ЕООД и съответно правилно с обжалвания ревизионен акт са установени задължения за данък върху добавената стойност в общ размер на  211 307.70 лева и прилежащи лихви за просрочие към главниците в размер на 51 579.55 лева.

 

С оглед на гореизложеното съдът намира, че оспореният Ревизионен акт № Р-16002421005650-091-001/ 18.04.2022г., е правилен и законосъобразен. Жалбата се явява неоснователна и като такава, следва да бъде отхвърлена.

Предвид изхода на делото искането на ответника за присъждане на разноски следва да бъде уважено, като на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, гр. Стара Загора следва да бъде осъдено да заплати на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 158.87 лева, определено съгласно чл.8, ал.1, т.5 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в приложимата редакция).

Водим от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК,   Старозагорският административен съд 

 

 

   Р     Е     Ш     И     :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Стара Загора, ул. „Х.Д.А.“, бл.59, вх. „Б“, ап.3, срещу Ревизионен акт № Р-16002421005650-091-001 от 18.04.2022г., издаден от Д.А.И. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и З.Г.Т. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 283 от 04.07.2022г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, с който ревизионен акт, по отношение на „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД са установени задължения за данък върху добавената стойност в размер на 211 307.70 лева и прилежащи лихви за просрочие към главниците в размер на 51 579.55 лева в резултат на непризнат данъчен кредит по фактури, издадени от „Макс холд“ ООД и от „Доор Дизайн“ ЕООД, като неоснователна. 

 

            ОСЪЖДА „ТЕНСИДЕЙ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Стара Загора, ул. „Х.Д.А.“, бл.59, вх. „Б“, ап.3, да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 5 158.87лв. /пет хиляди сто петдесет и осем лева и 87 стотинки/ - юрисконсултско възнаграждение.  

             Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

 

                                                                         СЪДИЯ: