Решение по дело №2368/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „ПанивалБГ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: [населено място], р-н „Приморски“, [улица], ет. 4, ап. 10, представлявано от П. Ж. А. Ф. ди Б., срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-03000322000886-091-001/17.07.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 204/03.10.2023 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за данъчен период /д.п./ 2020 г. в размер на 381 617,42 лева – главница, и 78 416,50 лева – лихви.

Твърди се незаконосъобразност на РА поради издаването му при неправилно приложение на материалния закон и допуснати нарушения на административно-производствените правила. Изразява се несъгласие с извода на приходните органи за неприложимост на разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО поради непредставяне на безспорна информация и доказателства по отношение на отрицателните факти по дефиницията на чл. 27, ал. 2, т. 2 и т. 3 от ЗКПО. Излагат се съображения, че нито в РД, нито в РА, се сочат доказателства или се твърдят факти, от които да следва, че изплащането на дивиденти на „ПанивалБГ“ ЕООД от дъщерното дружество Panival Sarl, Франция, представлява скрито разпределение на печалба за френското дружество. Счита се, че са представени достатъчно доказателства /годишните финансови отчети и годишните данъчни декларации на Panival Sarl, Франция за 2019 г. и 2020 г./ за факти и обстоятелства извън територията на страната – в случая за липсата на основания по чл. 27, ал. 2, т. 2 и т. 3 от ЗКПО – че не е налице скрито разпределение на печалба от Panival Sarl, Франция, както и че сумата в размер на разпределения дивидент на „ПанивалБГ“ ЕООД не представлява признати за данъчни цели разходи и/или не води до намаление на данъчния финансов резултат на Panival Sarl, Франция. Сочи се, че данъчните органи, без да твърдят скрито разпределение на печалба, както и че за френското дружество сумата на разпределения дивидент е призната за разход или е довела до намаляване на финансовия му резултат, оспорват обстоятелството за извършено разпределение на сумата в размер на 1968000 евро като дивидент от Panival Sarl, Франция на „ПанивалБГ“ ЕООД. Аргументира се, че след като органите по приходите не кредитират протоколното решение от 31.12.2020 г. на общото събрание на Panival Sarl, Франция за разпределяне на дивидент на „ПанивалБГ“ ЕООД, следва да се приеме за ненастъпило и извършеното въз основа на същия протокол признаване на сумата в размер на 1968000 евро по получения на 01.02.0219 г. заем от „ПанивалБГ“ ЕООД като изплатен дивидент в полза на съдружника „ПанивалБГ“ ЕООД в същия размер, тъй като същото е без основание. Предвид това се счита, че задължението за връщане на заема от „ПанивалБГ“ ЕООД е съществуващо и не е погасено, поради което липсват законови основания това задължение да бъде отчетено като приход, както неправилно е сторено с процесния ревизионен акт. По изложените съображения се моли за отмяна на РА в обжалваната част.

В съдебно заседание и в депозирани чрез представител по пълномощие становище и допълнително становище, жалбата се поддържа изцяло по подробно изложени съображения. Отправя се искане за отмяна на оспорената част от РА и за присъждане на разноските по делото.

Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата като неоснователна и недоказана и моли същата да бъде отхвърлена. Обстойни доводи за законосъобрзност на РА са развити в депозирани по делото становище и допълнително становище. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Жалбата е подадена от надлежна страна – адресат на ревизионния акт, в законоустановения срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, след изчерпване на административния ред за оспорване и пред компетентния да я разгледа съд, поради което е допустима.

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните, и в рамките на задължителната проверка по чл. 160 от ДОПК, административният съд приема за установено от фактическа и правна страна следното:

Началото на ревизионното производство е поставено със Заповед на възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000322000886-020-001/22.02.2022 г. /л. 5/, издадена от М. Г. А.-Д., на длъжност Началник сектор при ТД на НАП Варна, съгласно която ревизията е с обхват установяване на задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2020 г. и данък върху добавената стойност за периода от 01.11.2021 г. до 31.01.2022 г., като е посочено, че ревизията следва да завърши в срок до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта – 04.03.2022 г. година /л. 1/. Със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-03000322000886-020-002/31.05.2022 г. /съдържаща се на представения по делото електронен носител – диск/, издадена от М. Г. А.-Д., е изменена първоначално издадената ЗВР по отношение на срока за извършване на ревизията, като е определено същата да завърши до 06.07.2022 година. Със ЗИЗВР № Р-03000322000886-020-003/01.07.2022 г. /л. 9/, издадена от М. Г. А.-Д., е изменена предходно издадената ЗИЗВР по отношение на срока за извършване на ревизията, като е определено същата да завърши до 04.08.2022 година. Същата е връчена на ревизираното лице на 11.07.2022 година /л. 6/. Лицето, издало посочените заповеди, е надлежно оправомощено да издава заповеди за възлагане на ревизия със Заповед № Д-150/01.02.2022 година /съдържаща се на представения по делото електронен носител – диск/.

Със Заповед № Р-03000322000886-023-001/18.08.2022 г. /л. 13/, издадена от М. Г. А.-Д., на длъжност Началник сектор при ТД на НАП Варна, производството е спряно, считано от 18.08.2022 г. до приключване на възложената проверка за установяване на факти и обстоятелства УИН № П-03000322150161 на „ПанивалБГ“ ЕООД. Заповедта е връчена на ревизираното дружество на 19.08.2022 година /л. 10/. Констатациите от извършената проверка за установяване на факти и обстоятелства са отразени в Протокол № П-03000322150161-073-001/15.06.2023 г. /л. 61-69/. Със Заповед № Р-03000322000886-123-001/16.06.2023 г. /л. 18/, издадена също от М. А.-Д., производството е възобновено, считано от 16.06.2023 година. Заповедта за възобновяване е връчена на ревизираното дружество на 20.06.2023 година /л. 14/.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК от определения със ЗВР екип е изготвен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000322000886-092-001/16.06.2023 г. /л. 230-264/, фактическите констатации в който, ведно с предложените за установяване задължения, са потвърдени с оспорения Ревизионен акт № Р-03000322000886-091-001/17.07.2023 г. /л. 273-279/, издаден в сроковете и от органите по приходите, определени в чл. 119, ал. 2 от ДОПК, с който в тежест на „ПанивалБГ“ ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2018 г. в размер на 629,19 лева – главница, и 279,48 лева – лихви и за д.п.2020 г. в размер на 381 617,42 лева – главница, и 82 475,23 лева – лихви.

Ревизионният акт е обжалван пред Директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, в частта относно установените задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2020 г., като с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 204/03.10.2023 г. същият е потвърден в оспорената част.

С потвърдената от решаващия орган по чл. 152, ал. 2 от ДОПК част от РА на оспорващото търговско дружество са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2020 г. в размер на 381 617,42 лева – главница, и 82 475,23 лева – лихви. Независимо от това предвид изричното посочване както в уводната част на жалбата до съда, така и в нейния петитум /същото отбелязване е направено и в депозираните от упълномощения от „ПанивалБГ“ ЕООД адвокат становище и допълнително становище/, че в частта на лихвите оспорването е единствено до начислените с РД такива в размер на 78 416,50 лева, настоящият съдебен състав приема, че разликата над посочената сума до установените с РА лихви за д.п.2020 г. в размер на 82 475,23 лева не се оспорва и в тази част РА е влязъл в сила.

С оглед горното предмет на делото е РА № Р-03000322000886-091-001/17.07.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 204/03.10.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2020 г. в размер на 381 617,42 лева – главница, и 78 416,50 лева – лихви.

В хода на ревизията са направени следните, относими към предмета на делото, фактически констатации:

Установено е, че през ревизирания период „ПанивалБГ“ ЕООД извършва услуги по управление на дъщерно дружество „Панивал“ ООД, със седалище във Франция /Panival Sarl, Франция/, като 99,4 % от дяловете са притежание на ревизираното лице. Констатирано е, че с подадена от дружеството годишна данъчна декларация /ГДД/ по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. е декларирано намаление на счетоводния финансов резултат на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО в размер на 3 849 073,43 лева.

Съгласно дадените от П. Ж. А. Ф. ди Б. – управител на ревизираното дружество, писмени обяснения /л. 39/ „ПанивалБГ“ ЕООД притежава 99,4 % от Panival Sarl, Франция.

Н. 26.10.2018 г. Panival Sarl, Франция сключва договор за продажба на дружество ENTR`ACT FOLIES, Франция, на което е 100 % собственик. Последното експлоатира чрез франчайз заведение за хранене, ресторант AU BUREAU. Купувач на ENTR`ACT FOLIES, Франция е Manuel Mendes Diogo. Плащанията по договора са извършени на няколко части, като първото плащане е през 2018 г., а окончателното – през 2019 година. В голямата си част постъпленията от продажбата на ENTR`ACT FOLIES, Франция са насочвани от Panival Sarl, Франция към „ПанивалБГ“ ЕООД.

Между Panival Sarl, Франция – дъщерно дружество на „ПанивалБГ“ ЕООД, и „ПанивалБГ“ ЕООД е сключен договор за парични средства. До датата на разпределение на печалбата от Panival Sarl, Франция към „ПанивалБГ“ ЕООД всички парични постъпления в дружеството-майка са отчитани като заемни средства и на основание същия договор са начислени лихви. След вземане на решението за разпределяне на дивидент сумите са признати като приходи от участия в група. Общият размер на разпределения към „ПанивалБГ“ ЕООД дивидент е в размер на 3 849 073,43 лева.

От ревизираното лице са представени следните документи:

• договор за парични средства от 01.02.2019 г. между „ПанивалБГ“ ЕООД /дружеството-майка/ и Panival Sarl, Франция /дъщерно дружество/, с предмет взаимно предоставяне на аванси, при договорена лихва от 0,60 % на година /л. 20-24/;
• протокол от общо събрание на Panival Sarl, Франция от 31.12.2020 г. /л. 174/, съгласно който въз основа на договор за парични средства за периода 2019 г. – 2020 г. дъщерното дружество Panival Sarl, Франция е направило плащания към дружеството-майка „ПанивалБГ“ ЕООД в размер на 1968000 евро. Към 31.12.2020 г. неразпределената печалба на Panival Sarl, Франция е била в размер на 2076493 евро, като е взето решение част от нея в размер на 1968000 евро да се разпредели като дивидент на „ПанивалБГ“ ЕООД, като всички плащания по договора за парични средства, получени до 31.12.2020 г. в същия размер, да бъдат признати като дивидент в полза на дружеството-майка „ПанивалБГ“ ЕООД.

От представените банкови извлечения ревизиращите органи са установили, че през 2019 г. „ПанивалБГ“ ЕООД е получило преводи с наредител Panival Sarl, Франция в общ размер на 1660000 евро /3 246 677,00 лева/ и през 2020 г. в размер на 310000 евро /606 307,30 лева/. През 2019 г. получените преводи са отчетени по дебита на сч. сметка 152 „Дългосрочни заеми“, като през 2020 г. сметката е кредитирана и са отчетени приходи в размер на 3 849 073,43 лева по сметка 722 „Приходи от дялови участия“.

Във връзка с декларираното от дружеството намаление на счетоводния финансов резултат за 2020 г., извършено на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, ревизиращите органи са отправили искане за обмен на информация, на основание Директива 2011/16/ЕС и чл. 23 от Спогодбата за избягване на двойно данъчно облагане между България и Франция, относно Panival Sarl, Франция. От френската данъчна администрация е предоставена информация, че дружеството е прекратено без ликвидация на 23.01.2023 г. и е заличено на 28.02.2023 г., поради което не са успели да осъществят контакт с Panival Sarl, Франция, тъй като управителят на дружеството вече не живее на декларирания адрес. В получената информация е посочено, че данъчните власти не могат да потвърдят дали Panival Sarl, Франция е отразило в счетоводните си документи заеми в полза на българското дружество през 2019 г. и 2020 г., но в подадените данъчни декларации са отразени общи суми, разпределени от дружеството на партньори. Panival Sarl, Франция е декларирало доходи от лихви във връзка със заеми в полза на „ПанивалБГ“ ЕООД, както следва: през 2019 г. в размер на 7880 евро, през 2020 г. в размер на 22936 евро. Към отговора на френската данъчна администрация са приложени подадените от френското дружество данъчни декларации за 2019 година /л. 427-454/ и за 2020 година /л. 366-392/.

След анализ на събраните в хода на ревизията доказателства органите по приходите са приели, че не са налице безспорни доказателства, удостоверяващи приложението на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, както и че не са налице доказателства, които да изключат приложението на чл. 27, ал. 2, т. 2 и т. 3 от ЗКПО. С оглед на това не е признато извършеното на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО намаление на счетоводния финансов резултат на ревизираното дружество за 2020 г. със сумата от 3 849 073,43 лева.

Н. основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО счетоводният финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД е преобразуван в посока увеличение със сумата от 790,00 лева, представляваща непризнати за данъчни цели разходи за платени глоби по фишове на КАТ.

Н. основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО счетоводният финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД е преобразуван в посока увеличение със сумата от 760,53 лева, представляваща разлика между отчетените разходи по счетоводните регистри и декларираните разходи по ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. – повече отчетени разходи по ГДД, които разходи не са признати за данъчни цели, тъй като не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО.

Предвид извършените преобразувания на счетоводния финансов резултат на ревизираното лице и след приспадане на данъчна загуба от 2019 г. в размер на 18 982,99 лева от органите по приходите е определен данъчен финансов резултат за 2020 г. данъчна печалба в размер на 3 816 174,22 лева, върху която е определен корпоративен данък по ЗКПО в размер на 381 617,42 лева. Н. основание чл. 175 от ДОПК, вр. чл. 9 от ЗКПО, вр. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, върху невнесеното в срок данъчно задължение са начислени лихви в размер на 82 475,23 лева, изчислени до датата на издаване на ревизионния акт.

В хода на задължителното административно обжалване на РА решаващият орган по чл. 152, ал. 2 от ДОПК /Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП/ е констатирал, че от представените по преписката доказателства от една страна се установява, че Panival Sarl, Франция е декларирало в подадената ГДД за 2019 г. печалба в размер на 1649243 евро като дългосрочна капиталова печалба, облагаема със ставка 0 %, т.е., че печалбата не е обложена, поради което счел, че не е изпълнено едно от условията на чл. 3 от Директива 2011/96/ЕС, а именно: дружеството да подлежи на облагане с един от данъците, изброени в приложение I, част Б, без възможност за избор или за освобождаване от задължение за плащане, или с друг данък, който замества някой от тези данъци. От друга страна е констатирано, че от данните по подадената ГДД за 2020 г. от Panival Sarl, Франция се установява следното:

• По формуляр 2065 – Разпределение на приходи от дялове и акции, в т.ч. и дивиденти, не е посочено такова разпределение /л. 390-391/;
• Съгласно подадения баланс към 31.12.2020 г. френското дружество е отразило реализираните печалби като други резерви – 2076492 евро /л. 388/;
• По формуляр 2057 – Отчет за падежите на вземанията и задълженията в края на финансовата година, дружеството е декларирало вземания от съдружници в размер на 2010964 евро /л. 378/.

С оглед горните констатации решаващият орган е приел, че в подадените финансови отчети от Panival Sarl, Франция не са отразени разпределени дивиденти, а напротив, към 31.12.2020 г. е декларирано вземане от дружеството-майка. Счел е, че това се потвърждава и от приложеното към жалбата писмено уведомление от 07.09.2022 г. от Т. М. – одитор и представляващ „ИН ЕКСТЕНСО ТУЛОН“ АД, Франция /л. 287-288/, съгласно което процесните суми не са разпределения, а парични аванси, които се уреждат от споразумението за управление на парични наличности от 1 февруари 2019 г. и не водят до намаляване на финансовия резултат на „Панивал“ ООД, Франция /Panival Sarl, Франция/. Заключено е, че протоколът от 31.12.2020 г. от общото събрание на съдружниците на Panival Sarl, Франция за разпределение на дивидент не отговаря на счетоводните записвания и не следва да се кредитира като основание за отчитане на получен дивидент по смисъла на § 1, т. 4 от Допълнителните разпоредби /ДР/ на ЗКПО от „ПанивалБГ“ ЕООД. Прието е, че след като ревизираният данъчен субект е отписал задължението си към Panival Sarl, Франция по сч. сметка 152 „Дългосрочни заеми“ в размер на 1968000 евро /3 849 073,43 лева/, за която сума не са представени достоверни доказателства, че е разпределена като дивидент по смисъла на § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО, същата има характер на други приходи, поради което законосъобразно с РА е прието, че не следва, на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, да се намалява счетоводният финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД за 2020 година с приходите в резултат на разпределение в размер на 3 849 073,43 лева.

По изложените съображения Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП е потвърдил РА № Р-03000322000886-091-001/17.07.2023 г. в оспорената пред него част.

По делото е изслушана съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която /л. 46-50 от делото/ не е оспорено от страните и съдът кредитира като компетентно и обосновано, кореспондиращо с останалите доказателства по делото. Изследвайки приложените по делото доказателства, вещото лице дава заключение, че според представените годишни финансови отчети /ГФО/, ГДД и приложенията към тях на Panival Sarl, Франция за 2019 г. и 2020 г. няма данни за начислени, изплатени или разпределени дивиденти в полза на съдружниците или на свързани с тях лица. От същите доказателства вещото лице е установило, че има данни за декларирани вземания на дружеството от съдружници, както и че лихвата по заема не превишава обичайните пазарни нива за периода 2019 г. – 2020 година. Експертът посочва, че според наличните в преписката ГФО и ГДД за 2019 г. и 2020 г. сумата в размер на 1968000 евро не е призната за данъчни цели като разход за френското дружество и със същата не е извършено намаление на данъчния финансов резултат на Panival Sarl, Франция.

Като доказателства по делото са приети и приложени представените с молба С.д. № 6335/30.04.2024 г. /л. 74 от делото/ писмени доказателства: банкови извлечения за 2019 г. и за 2020 г. по банкова сметка на „ПанивалБГ“ ЕООД в евро в Б. ДСК за получени банкови преводи съответно на обща стойност 1660000 евро /3 246 677,80 лева/ за 2019 г. и на обща стойност 310000 евро /606 307,30 лева/ за 2020 г. с наредител „Панивал“ ООД, Франция, както и счетоводни документи, от които е видно отразяването на преведените през 2019 г. и 2020 г. суми като дългосрочен заем по Д-та на сч. сметка 5040 „Б. във валута“ и по К-та на сч. сметка 152 „Дългосрочни заеми“ и отразяването на разходи за лихви по заема през 2019 г. по Д-та на сч. сметка 621 „Разходи за лихви“ и по К-та на сч. сметка 4990 „Лихви по заем Панивал Франция“, а именно: хронологичен регистър на операциите през 2020 г., кореспондентски сметки за взетите сч. операции в Д-т 152 „Дългосрочни заеми“/К-т 722 „Приходи от дялови участия“ – 3 849 073,43 лева, 722 „Приходи от дялови участия“/123 „Печалби и загуби от текущата година“ – 3 849 073,43 лева /л. 75-156 от делото/.

Като съобрази гореизложената фактическа установеност съдът достигна до следните правни изводи:

При извършена служебна проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган в кръга на неговите правомощия. РА е издаден от компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията, в съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК и Тълкувателно решение № 5/13.12.2016 година на ВАС на РБ, постановено по тълкувателно дело № 10/2016 година, и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до нищожност.

Атакуваният по съдебен ред ревизионен акт, чиято неразделна част е РД /чл. 120, ал. 2, изречение първо от ДОПК/, е издаден в изискуемата от закона писмена форма – аргумент от чл. 120, ал. 1 от ДОПК, във връзка с чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, и обективира както фактическите основания на органа по приходите във връзка с установените данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания за издаване на акта. Установените публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект. В контекста на изложеното съдът приема РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.

Всички, развити от жалбоподателя доводи изразяват по същество оспорване на материалната законосъобразност на РА, а при извършената от съда служебна проверка не се установяват допуснати от органите по приходите съществени нарушения на административно-производствените правила, които да обосноват отмяна на акта само на това основание.

При преценка относно съответствието на РА с материалноправните разпоредби съдът съобрази следното:

В конкретния случай безспорно е установено, че през 2019 г. и 2020 г. по банковата сметка на дружеството-майка „ПанивалБГ“ ЕООД са преведени парични суми от дъщерното дружество Panival Sarl, Франция общо в размер на 1968000 евро /3 849 073,43 лева/, която сума е отразена в счетоводството на жалбоподателя като дългосрочен заем по Д-та на сч. сметка 5040 „Б. във валута“ и по К-та на сч. сметка 152 „Дългосрочни заеми“, както и че с протокол от общо събрание на Panival Sarl, Франция от 31.12.2020 г. е взето решение сумата от 1968000 евро, представляваща част от неразпределената към 31.12.2020 г. печалба на Panival Sarl, Франция, да се разпредели като дивидент на „ПанивалБГ“ ЕООД, като всички плащания по договора за парични средства, получени до 31.12.2020 г. в същия размер, да бъдат признати като дивидент в полза на дружеството-майка „ПанивалБГ“ ЕООД. Не е спорно по делото също така, че с подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 дружеството-жалбоподател е преобразувало в намаление счетоводния си финансов резултат по реда на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО с получените приходи от дивиденти в размер на 3 849 073,43 лева, т.е. паричните средства не са участвали при формиране на данъчния финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД за отчетната 2020 година.

Съгласно чл. 18, ал. 1 от ЗКПО данъчен финансов резултат е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на този закон. Според чл. 22 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, със: 1. данъчните постоянни разлики; 2. данъчните временни разлики; 3. други суми в случаите, предвидени в този закон. Данъчни постоянни разлики са счетоводни приходи или разходи, които не са признати за данъчни цели /чл. 23, ал. 1 от ЗКПО/, като за целите на определяне на данъчния финансов резултат, когато в този закон е посочено, че приход (печалба) не е признат за данъчни цели, с този приход (печалба) се намалява счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на прихода (печалбата) и не се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години /чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО/.

При възприет себестойностен метод, съгласно разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО счетоводният финансов резултат се намалява с размера на отчетения счетоводен приход, получен в резултат на разпределение на дивиденти от местни юридически лица и от чуждестранни лица, които са местни лица за данъчни цели на държава – членка на Европейския съюз, или на друга държава – страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство. Следователно на основание цитираната правна норма тези счетоводни приходи не се признават за данъчни цели.

С. Р. В, т. 2 от СС 18 „Приходи“ дивиденти се признават, когато се установи правото за тяхното получаване.

От анализа на цитираната правна регламентация се установява, че за да възникне за данъчно задължено лице правото за отчитане на приходи от дивидент, респ. правото същите да не бъдат признати за данъчни цели, следва на първо място да са налице категорични доказателства за получаването на дивидента и на второ – да са изпълнени условията на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. Доказателствената тежест за установяване на тези обстоятелства е на лицето, претендиращо получаването на приходи от дивидент, с които е намалило счетоводния си финансов резултат.

От събраните по делото доказателства не се доказва получаването на дивидент от „ПанивалБГ“ ЕООД, изплатен от чуждестранното юридическо лице Panival Sarl, Франция. За установяване на това обстоятелство от жалбоподателя е представен единствено протокол от общо събрание на Panival Sarl, Франция от 31.12.2020 г., с който е взето решение част от неразпределената печалба на Panival Sarl, Франция към 31.12.2020 г., а именно: 1968000 евро да се разпредели като дивидент на „ПанивалБГ“ ЕООД, като всички плащания по договора за парични средства, получени до 31.12.2020 г. в същия размер, да бъдат признати като дивидент в полза на дружеството-майка „ПанивалБГ“ ЕООД. По своята правна същност протоколът от общото събрание на Panival Sarl, Франция е частен документ, който не се ползва с обвързваща съда материална доказателствена сила. Това не изключва изначално доказателственото му значение /още повече имайки предвид, че документите, съставяни в гражданския и търговския оборот, са предимно частни/, но същият следва да се преценява съвкупно с останалите доказателства и с установените по делото факти и обстоятелства.

В разглеждания случай правилно органите на приходната администрация са приели, че данните в протокола от 31.12.2020 г. противоречат на останалите доказателства по делото, в т.ч. на представените документи от френската данъчна администрация по реда на международното сътрудничество. От приложените към отговора от френските власти ГФО на Panival Sarl, Франция се установява, че от чуждестранното дъщерно дружество не са отразени разпределени дивиденти, а към 31.12.2020 г. е декларирано вземане от дружеството-майка „ПанивалБГ“ ЕООД.

В подадената от Panival Sarl, Франция ГДД за 2020 г. също не е посочено извършено разпределение на дивиденти в полза на съдружника „ПанивалБГ“ ЕООД, а реализираните печалби в размер на 2076492 евро са отразени като други резерви, като дружеството е декларирало вземания от съдружници в размер на 2010964 евро. В представеното при административното обжалване на РА писмено уведомление от 07.09.2022 г. от Т. М. – одитор и представляващ „ИН ЕКСТЕНСО ТУЛОН“ АД, Франция, е посочено, че преведените от Panival Sarl, Франция на „ПанивалБГ“ ЕООД парични суми през 2019 г. в размер на 1650000 евро и през 2020 г. в размер на 310000 евро не са разпределения, а представляват парични аванси, които се уреждат от споразумението за управление на парични наличности от 1 февруари 2019 г. и не водят до намаляване на финансовия резултат на „Панивал“ ООД, Франция /Panival Sarl, Франция/.

Следователно в счетоводството на дъщерното дружество, което се сочи като платец на дивидента, не са налице данни за разпределянето на такъв в полза на дружеството-майка. В подкрепа на горния извод е и заключението по ССЕ, в което е формиран извод, че според представените ГФО, ГДД и приложенията към тях на Panival Sarl, Франция за 2019 г. и 2020 г. няма данни за начислени, изплатени или разпределени дивиденти в полза на съдружниците или на свързани с тях лица.

След като представеният протокол от общото събрание на Panival Sarl, Франция от 31.12.2020 г., с който е взето решение за разпределение на дивидент към „ПанивалБГ“ ЕООД, не отговаря на счетоводните записвания във френското дружество, същият не следва да се кредитира като основание за отчитане на получен дивидент по смисъла на § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО, съгласно който „дивидент“ е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на което намалява собственият капитал на последното. От представените ГФО на Panival Sarl, Франция не се установява намаление на капитала вследствие на изплатен дивидент.

При преценка на доказателствената тежест на протокола от 31.12.2020 г. за разпределяне на дивидент съдът съобрази и обстоятелството, че същият е съставен между свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, букви в), г) и д) от ДОПК, вр. § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО, тъй като капиталът на Panival Sarl, Франция е собственост на „ПанивалБГ“ ЕООД, представлявано от едноличния собственик и управител П. Ж. А. Ф. ди Б. (98,8 %), както и на П. Ж. А. Ф. ди Б. (1,2 %).

Съставеният между свързани лица частен документ, който ползва съставилите го лица, като същевременно противоречи на останалите доказателства по делото, в т.ч. на документи, изхождащи от същите лица, с които се декларират данни пред властнически орган на друга държава /Франция/, на писмени доказателства, представени от трети лица, както и на изслушаното по делото заключение по ССЕ, не може да послужи за годно и достатъчно доказателство за установяване на твърдяното от оспорващия търговец обстоятелство – получаване на приход от дивидент от чуждестранно дъщерно дружество, който на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО не следва да участва при формирането на данъчния финансов резултат за 2020 година.

Констатираното от заключението на вещото лице, изготвило ССЕ, че според ГФО и ГДД за 2019 г. и 2020 г. сумата в размер на 1968000 евро не е призната за данъчни цели като разход за френското дружество и със същата не е извършено намаление на данъчния финансов резултат на Panival Sarl, Франция, не променя горните изводи, тъй като приходните органи не твърдят наличие на обстоятелства по чл. 27, ал. 2, т. 1 и 2 от ЗКПО, а оспорват факта, че преведените по сметката на „ПанивалБГ“ ЕООД парични средства представляват приход от изплатен от френското дружество дивидент, както и извършеното намаление на счетоводния финансов резултат на жалбоподателя на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. Тоест твърдението на данъчните е, че не е налице твърдяната от оспорващия търговец данъчна постоянна разлика – в случая счетоводен приход от дивидент, непризнат за данъчни цели по смисъла на чл. 23, ал. 1, предложение първо от ЗКПО, с който да бъде намален счетоводният финансов резултат за 2020 г., а не че е налице някое от изключенията по чл. 27, ал. 2 от ЗКПО. Поради това възраженията в тази насока, релевирани с жалбата и писменото становище, са лишени от основание.

Неоснователно жалбоподателят, позовавайки се на чл. 46, ал. 1 от ЗКПО, поддържа, че след като не е признато разпределянето на дивидент в размер на 1968000 евро от Panival Sarl, Франция на „ПанивалБГ“ ЕООД, с който да се извърши прихващане на предоставения от френското дъщерно дружество на българското дружество-майка паричен заем в същия размер съгласно договор за парични средства от 01.02.2019 г., и след като не са налице други данни за погасяване на задължението за връщане на заема, не може да се приеме, че сумата от 1968000 евро представлява приход за „ПанивалБГ“ ЕООД. Съгласно чл. 46, ал. 1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която настъпи едно от посочените в т. 1-6 обстоятелства. В разглеждания случай тази хипотеза не намира приложение, тъй като счетоводният финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД е формиран с отчетените от самото ревизирано лице счетоводни приходи, за които обаче неправилно е счетено, че не следва да се признават за данъчни цели на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО.

Отделно от горното нормата на чл. 46, ал. 1 от ЗКПО е неприложима в настоящия казус и поради следното: Цитираната разпоредба касае данъчното третиране на задължения и се отнася само до онези задължения, които към края на съответната данъчна година са представени като такива в баланса на дружеството. Тоест нормата изисква в края на съответната година данъчно задълженото лице да направи анализ на съществуващите задължения /налични като кредитни салда по сметките за задължения/ и ако за някои от тези задължения е настъпило някое от изброените в чл. 46, ал. 1 от ЗКПО обстоятелства да увеличи счетоводния си финансов резултат със сумата на тези задължения. Тоест ако вследствие преценка на данъчно задълженото лице, едно задължение бъде отписано като недължимо и се признае текущ приход, то за него не възниква основание за прилагане на разпоредбите на чл. 46 от ЗКПО. Съответно признатият приход от отписване на задължението ще участва при определянето на данъчния финансов резултат.

Подведен под установените по делото факти, анализът на чл. 46 от ЗКПО сочи на извода, че отчетената като приход от жалбоподателя сума в размер на 3 849 073,43 лева е призната за данъчни цели и следва да участва при формирането на данъчния финансов резултат на дружеството за 2020 година. Това е така, тъй като получаването на сумата от „ПанивалБГ“ ЕООД по банков път е безспорно доказано от представените по делото банкови извлечения за 2019 г. и за 2020 г. по банковата сметка на дружеството в евро в Банка ДСК, т.е. несъмнено същата е постъпила в патримониума на ревизирания данъчен субект. При това положение и при отчитането на тази сума като приход в подадената ГДД за 2020 година в тежест на задълженото лице е да установи наличието на основание за непризнаването на този приход за данъчни цели, съответно, че с този приход не следва да се преобразува счетоводният финансов резултат в посока увеличение. В случая твърдението на оспорващото търговско дружество е, че посочената сума представлява приход от дивидент, разпределен от дъщерното дружество Panival Sarl, Франция, което обстоятелство обаче не се доказа от събраните по делото доказателства, поради което извършеното намаление на счетоводния финансов резултат на основание чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е незаконосъобразно. По делото не се установи друго основание за преобразуване на декларирания от „ПанивалБГ“ ЕООД счетоводен финансов резултат с посочената сума, поради което правилно данъчните органи са приели, че паричните средства в размер на 3 849 073,43 лева имат характер на други облагаеми приходи и същите следва да участват при формирането на данъчния финансов резултат на дружеството за 2020 г., респ. при определяне на данъчната основа по чл. 19 от ЗКПО.

С косвени доказателства може да се проведе успешно насрещно доказване. В случая това е сторено от органите на приходната администрация и е разколебана убедителността на главното доказване на претендиращото наличие на основанието по чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО за преобразуване на счетоводния финансов резултат за 2020 г. със сумата в размер на 3 849 073,43 лева търговско дружество. Последицата е прилагането на правилата на доказателствената тежест, изразени в обвързаността на съда да приеме за несъществуващи правните последици на юридическите факти, за които черпещата благоприятни правни последици от осъществяването им страна не проведе главно пълно доказване.

Правилен и законосъобразен е РА и в частите, с които счетоводният финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД за 2020 година е преобразуван в посока увеличение съответно със сумата в размер на 790,00 лева, представляваща непризнати за данъчни цели разходи за платени глоби по фишове на КАТ, на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО, и със сумата в размер на 760,53 лева, представляваща разлика между отчетените разходи по счетоводните регистри и декларираните разходи по ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. – повече отчетени разходи по ГДД, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Срещу посочените части от РА в жалбата не се съдържат конкретни доводи, а при извършената от настоящия съдебен състав, в качеството му на съд по същество /аргумент от чл. 160, ал. 1 от ДОПК/, служебна проверка се установи, че правилно счетоводният финансов резултат на „ПанивалБГ“ ЕООД за процесния данъчен период е коригиран в посока увеличение с посочените суми, представляващи непризнати за данъчни цели разходи.

Съгласно чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, несвързани с дейността /каквито несъмнено са заплатените от дружеството два броя глоби по фишове на КАТ в размер на 20,00 лева и на 770,00 лева/, и разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон /каквито безспорно представлява отчетената от дружеството в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. сума в размер на 760,53 лева, която не намира отражение в счетоводните регистри на „ПанивалБГ“ ЕООД/. От оспорващия търговец не са представени доказателства, опровергаващи констатациите в РА и в РД относно третирането на тези разходи при определянето на данъчния финансов резултат за 2020 г., поради което няма основание за признаването им за данъчни цели.

Предвид изложените съображения съдът намира, че в оспорената част, с която в тежест на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2020 г. в размер на 381 617,42 лева – главница, и 78 416,50 лева – лихви, ревизионният акт е законосъобразен, фактическите констатации в него кореспондират със събраните в хода на ревизията доказателства, поради което жалбата следва изцяло да се отхвърли като неоснователна.

При този изход на правния спор и предвид своевременно направеното искане, в полза на ответната страна, на основание чл. 161, ал. 1, изречение второ и изречение трето от ДОПК, следва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 23 051,36 лева, определени съобразно обжалвания материален интерес /460 033,92 лева/, фактическата /множество доказателства, в т.ч. и такива, събрани по линия на международно сътрудничество/ и правна /анализ на специфични разпоредби от данъчното и счетоводното законодателство/ сложност на делото, както и осъществената защита – процесуално представителствоот юрисконсулт в открити съдебни заседания, вкл. по даване ход по същество, и депозиране на писмени становища, аргументите в които са споделени от съда при постановяване на решението.

Воден от гореизложеното, съдът

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ПанивалБГ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: [населено място], р-н „Приморски“, [улица], ет. 4, ап. 10, представлявано от П. Ж. А. Ф. ди Б., срещу Ревизионен акт № Р-03000322000886-091-001/17.07.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 204/03.10.2023 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2020 г. в размер на 381 617,42 лева – главница, и 78 416,50 лева – лихви.

ОСЪЖДА „ПанивалБГ“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: [населено място], р-н „Приморски“, [улица], ет. 4, ап. 10, представлявано от П. Ж. А. Ф. ди Б., да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 23 051,36 лева /двадесет и три хиляди петдесет и един лева и тридесет и шест стотинки/.

РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщението до страните.

Преписи от решението да се връчат на страните.