Решение по адм. дело №413/2025 на Административен съд - Кюстендил

Производството е по реда на чл.186, ал.1, т.1, б.”а” във вр. с ал.4 от ЗДДС.

„А. ФРУТ“ ЕООД, [ЕИК] със седалище и адрес на управление гр.Кюстендил, [улица], ет.1, ап.2 със законен представител управителя А. А. В. обжалва заповед за налагане на принудителна административна мярка /ПАМ/ № ФК-С4150-0204200/ 26.06.2025 г., издадена от началник на отдел „Оперативни дейности“ - София в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП. Релевира основанията за оспорване по чл.146, т.2-5 от АПК. Нарушенията на формата се свързват с липса на пълно описание на обстоятелствата по нарушението. Нарушенията на процедурата се свързват с липса на уведомяване по чл.26 от АПК и некомпетентност на проверяващите органи. Противоречието с материалния закон се свързва с нарушаване на задължението на проверяващите да изискват и съхраняват касовата бележка до напускането на обекта и маловажност на случая. Несъответствието с целта на закона се свързва с немотивираност на срока на ПАМ и с нарушаване на принципа за съразмерност поради наложената имуществена санкция за същото нарушение. Моли се за отмяна на оспорената заповед. Претендират се деловодни разноски.

В съдебно заседание жалбоподателят не се представлява.

В съдебно заседание пълномощникът на ответния началник на отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП оспорва жалбата като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Кюстендилският административен съд, след запознаване с жалбата и събраните по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност, намира за установена следната фактическата обстановка по спора:

Оспорената заповед за налагане на ПАМ № ФК-С4150-0204200/ 26.06.2025 г. е издадена от началника на отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, съгласно заповед № ЗЦУ-1148/ 25.08.2020г. на изпълнителния директор на НАП. С оспорената заповед на основание чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС на жалбоподателя е наложена ПАМ „запечатване на търговски обект“ – магазин за хранителни стоки, находящ се в гр.Кюстендил, [улица] забрана за достъп до него за срок от 30 дни. Фактическите обстоятелства по нарушението се свързват с това, че на 28.04.2025 г. в 16:05 часа е извършена проверка в магазина, представляващ търговски обект по §1, т.41 от ДР на ЗДДС. Органите по приходите са извършили контролна покупка преди тяхната легитимация на 1 бр. слънчоглед и 1 бр. минерална вода на стойност 3.00 лв. Плащането е извършено в брой и в лева и е прието от В. М. Б. като продавач-консултант в обекта. При извършване на плащането не е издадена фискална касова бележка от монтираното и работещо в обекта фискално устройство. От справката КЛЕН е установено, че няма отразена продажба на стойност 3.00 лв. От дневния финансов отчет е установен дневен оборот в размер на 147.77 лв., а от описа на парите в касата е установена фактическа касова наличност от 131.21 лв. Налице е разлика от 16.56 лв. по-малко пари в касата. За установената касова разлика е съставен АУАН № F821763/ 13.05.2025 г. и издадено НП № 8311616-F821763/ 12.06.2025 г. с наложена на дружеството на основание чл.185, ал.2 във вр. с ал.1 от ЗДДС имуществена санкция в размер на 1 000лв. За неиздаването на фискална касова бележка е съставен АУАН F821764/ 13.05.2025 г. и издадено НП № 8311615-F821764/ 12.06.2025 г. с наложена на дружеството на основание чл.185, ал.5 от ЗДДС имуществена санкция в размер на 2 500лв. За установеното е съставен ПИП серия АА № 0204200/ 28.04.2025 г. С оглед на изложеното, органът е приел извършено от жалбоподателя нарушение на чл.118, ал.1 от ЗДДС във вр. с чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС. Органът е посочил, че нарушението е повторно по §1, т.35 от ДР на ЗДД, тъй като е извършено в едногодишен срок от влизането в сила на НП № 791262-F788042/ 09.10.2024 г. за нарушение на чл.118, ал.1 от ЗДДС в търговския обект /в сила от 07.11.2024 г./. Мотивите на органа относно продължителността на срока за запечатване са свързани със значимостта на охраняваните обществени отношения по чл.186 и чл.187 от ЗДДС, санкционният и превантивен характер на посочените правни норми, негативните последици за фиска от неиздаване на фискална касова бележка за извършената продажба поради неотчитане на приходите, начина и вида на организиране на отчетността на търговеца, като може да се направи извод, че една от целите е отклонение от данъчно облагане и възможност от извършване на ново нарушение, от което за фиска на държавата биха произлезли значителни и трудно поправими вреди. Целта на органа е превенция за преустановяване на лошите практики в обекта и предоставяне на необходимото време за създаване на организация за отчитане на дейността. Заповедта е без предварително изпълнение.

Заповедта е връчена на адресата на 21.08.2025 г., а жалбата е подадена на 04.09.2025 г.

Резултатите от проверката в търговския обект са обективирани в посочения ПИП серия АА № 0204200/ 28.04.2025 г. Протоколът е изготвен от М. К. В. и М. И. У. - инспектори по приходите от ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП в присъствие на продавач-консултанта в обекта В. М. Б.. В съдържанието на протокола е описана извършената от органите контролна покупка, заплатената цена и липсата на издадена фискална касова бележка за осъщественото и прието от Боянска плащане в брой. Разчетената касова наличност и фактическата такава имат установена разлика от 16.56лв., което се потвърждава от описа на парите в касата и дневния отчет от паметта на ФУ. В попълнено от Боянска искане за представяне на писмени обяснения от 28.04.2025 г., лицето е обяснило липсата на издаден фискален бон с нейна грешка при получаване на стока. Към преписката е приложена декларация от Боянска за трудовата й заетост в обекта и договор за наем на недвижим имот от 01.05.2017 г.

Със заповед № ЗЦУ-1148/ 25.08.2020 г. изпълнителният директор на НАП на основание чл.10, ал.1, т.1 от ЗНАП, чл.186, ал.3 и ал.4 от ЗДДС, чл.28 от ЗАРИДСНПНП и чл.81, ал.1 от АПК е определил директорите на дирекции „Контрол“ в ТД на НАП и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП да издават заповеди за налагане на ПАМ запечатване на обект по чл.186 от ЗДДС.

С резолюция за извършване на проверка в обект № О-22002225018362-0РП-001/ 28.04.2025 г. на началник сектор в отдел „Оперативни дейности“ – София при ГД „Фискален контрол“ проверяващите органи имат възложени функции за проверка в търговския обект на жалбоподателя.

Горната фактическа обстановка се установява и доказва от посочените писмени доказателства.

С оглед установената фактическа обстановка по делото, съдът намира жалбата за допустима. Подадена е от надлежен правен субект по см. на чл.147, ал.1 от АПК във вр. с чл.186, ал.4 от ЗДДС. Адресат на оспорената заповед е жалбоподателя, което обстоятелство го определя като легитимирано лице за нейното оспорване. Заповедта е с утежняващ за адресата характер. Оспорването е осъществено в срока по чл.149, ал.1 от АПК пред компетентния административен съд, съгласно чл.133, ал.1 от АПК.

Разгледана по същество, при условията на чл.168 и чл.169 от АПК, жалбата е основателна. Съображенията за това са следните:

По компетентността на органа:

Заповедта е издадена от компетентен орган. Нормата на чл.186, ал.3 от ЗДДС възлага компетентността на орган по приходите или на оправомощено от него длъжностно лице. Правилото на чл.7, ал.1 от ЗНАП дава легална дефиниция на понятието „органи по приходите“. В чл.7, ал.1, т.1 от ЗНАП орган по приходите е изпълнителния директор на НАП. По силата на заповед № ЗЦУ-1148/ 25.08.2020 г. този орган е осъществил делегацията по чл.186, ал.3 от ЗДДС, определяйки началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП като органи по издаване на заповеди за налагане на ПАМ от вида на процесната. Издателят на заповедта е орган по осъществената делегация. Оспорената заповед е подписана от органа с отбелязване на неговите имена, длъжност и заповед за оправомощаване. Изложеното обосновава извод за компетентност на органа, произтичаща от надлежно осъществена делегация.

По формата на акта:

Заповедта съответства на предвидената за нея мотивирана писмена форма по чл.186, ал.3 от ЗДДС. Актът съдържа реквизитите по чл.59, ал.2 от АПК относно наименованието на органа – издател, неговият адресат, фактически и правни основания, ясна разпоредителна част, дата на издаване и подпис на лицето с означена длъжност. Волеизявлението на органа е в корелация с фактическите основания за неговото формиране. Противно на твърдението в жалбата, описанието на извършеното нарушение е пълно и ясно, относимо към фактическия състав на мярката по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС. Заповедта съдържа мотиви относно срока за налагане на ПАМ. Въпрос по съществото на спора е дали тези мотиви обосновават разпоредената от органа времева продължителност на мярката.

По процедурата:

Заповедта е издадена при спазване на общите процесуални правила на чл.35 и чл.36 от АПК за изясняване на релевантните факти и обстоятелства от значение за случая посредством събиране на относимите, допустими и достатъчни доказателства. С изготвяне на ПИП серия АА № 0204200/ 28.04.2025 г. е започнало административното производство. ПИП е връчен на търговеца и е подписан без възражения. Фактите и обстоятелствата по оспорената заповед са във връзка с установеното в ПИП. С оглед на изложеното, неуведомяването на жалбоподателя по реда на чл.26 от АПК не представлява съществено нарушение на процедурата.

Отсъства твърдяната в жалбата некомпетентност на проверяващите органи. По правилото на чл.110, ал.4 от ДОПК органите по приходите са надлежно овластени въз основа на резолюцията за извършване на проверка в обекта.

По материалния закон:

Заповедта обаче е издадена в нарушение на материалния закон.

Доказателствата по делото установяват формално наличието на материалноправните предпоставки за налагане на ПАМ.

Установи се, че в деня и часа на проверката търговецът е нарушил задължението по чл.118, ал.1 от ЗДДС да регистрира и отчете извършената контролна покупка в обекта чрез издаване на фискален бон от монтираното и въведено в експлоатация ФУ. Обектът е с характеристиките на търговски по дефиницията на §1, т.41 от ДР на ЗДДС. Продажбата е обективирана в извършено от контролния орган плащане на цената на стоката, което плащане е прието от търговеца в обекта. ПИП, обективиращ нарушеното правило за поведение, по см. на чл.50, ал.1 от ДОПК е официален писмен документ с необорена в рамките на съдебното производство материална доказателствена сила. Плащането задължава търговеца като лице по чл.3, ал.1 от Наредба №Н-18/13.12.2006г. да издаде фискална касова бележка от ФУ по реда на чл.25, ал.1, т.1 от Наредбата. Наредбата е издадена по делегация от чл.118, ал.4 от ЗДДС. По правилото на чл.25, ал.6 от Наредбата моментът на издаване на бележката съвпада с извършване на плащането. Това означава, че след като плащането е прието от търговеца, последният е длъжен да издаде касова бележка. В отговорност на търговеца е да организира дейността така, че във всеки момент да може да изпълни законовите изисквания за фискалната отчетност. Извършената продажба без издаден документ по реда на ЗДДС и Наредбата осъществява материалноправното основание за налагане на ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС.

Неприложимо е основанието за освобождаване от налагане на ПАМ по чл.186а от ЗДДС. Съгласно данните в оспорената заповед, извлечени от съдържанието на ПИП, търговецът не е лице по чл.118, ал.18 от ЗДДС, тъй като в обекта няма въведен софтуер за управление на продажбите /СУПТО/, който да е свързан с ФУ.

Противно на твърдението на жалбоподателя, случаят не е маловажен. Неприложима е дефиницията по §1, т.4 от ДР на ЗАНН, тъй като заповедта е издадена по друга процедура. Неприложима е и дефиницията по §1, т.9 от ДР на ЗДДС за „стоки с незначителна стойност“, тъй като не се касае за процедурата по облагане с ДДС на доставка на стока, а за налагане на ПАМ.

Нарушението на търговеца няма пряка връзка със задължението на купувача по чл.38, ал.2 от Наредбата. Нарушението е извършено при осъществена от органите „контролна покупка“ по см. на §1, т.6 от ДР на Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин. Целта на контролната покупка е да се констатира спазването от лицата по чл.3 от Наредбата на изискванията за регистриране на продажби на стоки или услуги с изискуемия документ.

При определяне на срока за запечатване на обекта обаче органът е нарушил рамката на оперативната самостоятелност, тъй като липсва мотивиране за продължителността на срока, съобразено с конкретните обстоятелства по случая. Безспорно, неиздаването на фискална касова бележка за продажбата в обекта е свързано с отклонение от данъчно облагане. Липсват обаче надлежни мотиви относно интензитета на засягане на държавния интерес според характеристиките на търговеца и от тук за необходимостта от продължителност на мярката в рамките на разпоредените 30 дни. Вярно е, че нарушението е повторно по см. на §1, т.35 от ДР на ЗДДС, но това обстоятелство само по себе си не може да мотивира извода на органа за наложения максимален срок на запечатването. От една страна, органът не е включил повторността на нарушението в мотивите за срока на запечатване на обекта, а от друга страна – в мотивите за срока органът не е посочил как стойността на покупката се отнася към реализирания през деня оборот и спрямо дневните обороти от предходните дни. При това положение липсват обективни критерии, от които може да се изведе предположеното на органа, че извършвайки нарушението търговецът цели отклоняване от данъчно облагане, а извода за наличие на значителни и трудно поправими вреди за фиска на държавата се явява необоснован. Липсва описание и за това какъв е установения начин на организиране на отчетността, поради което не е ясно защо е необходим срок от 30 дни за промяна на този начин.

Отделно от горното, наложената ПАМ не е съответна с Решение № С-97/21 на СЕС. Според постоянната практика на СЕС, административните санкции налагани от националните данъчни органи в областта на ДДС, представляват прилагане на чл.2 и чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС и следователно на правото на Съюза по смисъла на чл.51, §1 от Хартата на основните права на ЕС. Затова тези санкции трябва да са съобразени с чл.50 от Хартата, което означава да не нарушават забраната за двойно наказване. Забраната не позволява кумулирането както на процедури за търсене на отговорност, така и на санкции, които имат наказателноправен характер за същото деяние и срещу същото лице. По делото се установи, че въз основа на един и същи факт са наложени две мерки в отделни самостоятелни производства по ЗАНН /вж. чл.193, ал.1 от ЗДДС/ и по АПК /вж. чл.186, ал.3 от ЗДДС/. Макар, че държавната принуди при издаване на НП и налагане на ПАМ е насочена към различни цели, като принципно при ПАМ се прилага диспозицията на правната норма, а при административното наказание – санкцията на правната норма, то като краен резултат посредством издаване на НП № 8311615-F821764/ 12.06.2025 г. и издаване на оспорената заповед не е стигнало до кумулиране на двете мерки с наказателноправен характер. Налице е автоматично кумулиране на посочените мерки, което нарушава разясненията в т.63 от решението по дело С-97/ 21 на СЕС във връзка с тълкуването на чл.273 от Директивата за ДДС и чл.50 от Хартата. Незаконосъобразното кумулиране на наказанието по ЗАНН и на ПАМ в тежест на жалбоподателя за едно и също нарушение води до незаконосъобразност на оспорената заповед.

Изложеното налага извод за отмяна на акта.

На основание чл.143, ал.1 и §1, т.6 от ДР от АПК НАП дължи заплащане на жалбоподателя на деловодни разноски в размер на 50 лв. за ДТ.

Поради изхода от спора ответникът няма право на юрисконсултско възнаграждение.

Мотивиран от горното, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-С4150-0204200/ 26.06.2025 г., издадена от началника на отдел „Оперативни дейности“ – София в главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ да заплати на „А. ФРУТ“ ЕООД деловодни разноски в размер на 50 лв. /петдесет лева/.

Решението подлежи на касационно обжалване от страните пред ВАС в 14-дневен срок получаване на съобщенията за изготвянето му.

Решението да се съобщи на страните.