Р Е
Ш Е Н
И Е
№
град Ловеч, 05.08.2021
година
В ИМЕТО НА НАРОДА
ЛОВЕШКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, втори административен състав, в открито съдебно
заседание на четиринадесети юли две хиляди двадесет и първа година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ГАБРИЕЛА ХРИСТОВА
при секретаря Антоанета
Александрова и в присъствието на прокурора .............................., като
разгледа докладваното от съдия Христова а.х.д. № 192/2021г. по описа на
Административен съд Ловеч, и на основание данните по делото и закона, за да се
произнесе съобрази:
Производството е по реда на
чл.145 и следващите от АПК във връзка с чл.186, ал.4 от Закона за данък
добавената стойност (ЗДДС).
Административното
дело е образувано по жалба на ЕТ „Студио В – В.Х.”, ЕИК ********* със седалище
и адрес на управление гр. Луковит, ул. „Асен Златаров” №2, представляван от В.В.Х.,
подадена против Заповед за налагане на принудителна административна мярка
(ЗНПАМ) № 11082/13.05.2021г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности”
в дирекция „Оперативни дейности” в ГД „Фискален контрол” в ЦУ на НАП. С
обжалваната заповед на едноличния търговец е наложена принудителна
административна мярка – запечатване на търговски обект – Магазин, находящ се в
гр. Луковит, ул. „Христо Ботев” №6, експлоатиран от него, и забрана за достъп
до търговския обект за срок от 14 дни.
Жалбоподателят оспорва процесната
заповед като незаконосъобразна с аргументирани доводи, че е издадена в
противоречие с целта на закона и в нарушение на принципа на съразмерност, и моли
за отмяната й.
В съдебно заседание оспорващият,
редовно призован не се явява и не се представлява. В писмена молба поддържа
жалбата по изложените в нея съображения.
Ответникът, редовно призован в
съдебно заседание, чрез упълномощен юрисконсулт и в представено писмено становище
оспорва жалбата и моли да се отхвърли същата като неоснователна.
Административен съд Ловеч, втори
административен състав, като прецени процесуалните предпоставки за допустимост
на жалбата и събраните доказателства по делото, прие за установено следното:
Жалбата е подадена от надлежно легитимирано
лице, адресат на акта, за който същия е неблагоприятен, в рамките на
законоустановения срок пред компетентния съд, поради което е процесуално допустима.
Оспорената заповед е получена от едноличния търговец на 26.05.2021г., а жалбата
е депозирана в административния орган на 07.06.2021г.
Разгледана по същество, жалбата е
основателна.
Съдът, след съвкупна преценка на
събраните по делото доказателства намира за установено от фактическа страна
следното:
На 25.03.2021г. в 12:40 часа от
контролни органи към ЦУ на НАП е била извършена проверка на търговски обект –
магазин, находящ се в гр. Луковит, ул. „Христо Ботев” №6, стопанисван и
експлоатиран от ЕТ „Студио В – В.Х.” с ЕИК *********. Резултатите от проверката
са обективирани в Протокол за извършена проверка (ПИП) № 0449323/25.03.2021г.
При проверката и преди легитимирането, е била извършена контролна покупка от
екипа на три чифта мъжки чорапи с единична цена 1,40 лв., на обща стойност 4,20
лв. заплатени в брой в 12:35 ч. Продавачът е приел плащането, върнал е ресто и
е издал и предоставил фискална касова бележка (ФКБ) № 0004323 от 25.03.2021г. В
последната заплатените стоки са били отразени в група слип/боксер на обща
стойност 4,20 лв. без отбелязване на количество и единична цена. В протокола е
посочено още, че фискалното устройство има паспорт, регистрация и договор за
сервизно обслужване, води се книга на дневните финансови отчети, в обекта няма
инсталирано ПОС-терминално устройство, но до м. февруари 2021г. е имало.
Засечена е била и касовата наличност, като не са установени разлики от касовия
апарат.
Проверяващите са извършили
открито наблюдение на обекта до края на деня, както и на следващия ден. За
26.03.2021г. са съставили ПИП № 0449324 от същата дата, в който е отбелязано,
че продавачът, който е и счетоводител на фирмата, е представил редица документи
и е попълнил декларация, като в този ден няма реализирани обороти и продажби.
С Протокол за извършени действия
от органи по приходите № 1682431/09.04.2021г. последните са приели документи по
двата ПИП, сред които банково извлечение на фирмата за периода 01.10.2020г. –
15.03.2021г. След анализ на информацията от извлечението и сравнение с с
информацията в информационните регистри на НАП – ФУ с дистанционна връзка
проверяващите са установили, че не за всяко плащане през наличното
ПОС-терминално устройство в обекта са издавани ФКБ от фискалното устройство в
магазина. В Протокол за извършени действия от органи по приходите № 1682434/07.05.2021г.
те са отразили, че видно от банковото извлечение, на 19.01.2021г. в 15:33 ч. е
извършено плащане на 33,08 лв. през ПОС-терминалното устройство, но продажбата
не е отразена и регистрирана във ФУ, което се установява и от разпечатка на
контролна лента от ФУ за 19.01.2021г., където не фигурира процесната сума, а
само една продажба (ФКБ) за сумата 36,80 лв.
На 13.05.2021г. е издадена и
процесната Заповед за налагане на принудителна административна мярка № 11082 от
същата дата на Началник отдел „Оперативни дейности” – Велико Търново в дирекция
„Оперативни дейности” в Главна дирекция „Фискален контрол” при ЦУ на НАП, с
която ЕТ „Студио В – В.Х.” с ЕИК ********* е наложена принудителна
административна мярка „запечатване на търговски обект – магазин, находящ се в гр.
Луковит, ул. „Христо Ботев” №6, стопанисван и експлоатиран от едноличния
търговец, както и забрана на достъпа до него за срок от 14 дни”, на основание чл.186,
ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС. Описаните в двата ПИП и двата
Протоколи за действия факти и обстоятелства са възприети от Началник отдел
„Оперативни дейности” – Велико Търново, дирекция „Оперативни дейности” в Главна
дирекция „Фискален контрол” при ЦУ на НАП и възпроизведени в издадената от него
Заповед № 11082/13.05.2021г.
В заповедта са изложени
съображения относно продължителността на срока на действие на мярката, като е
посочено, че при определянето му от административния орган са взети предвид освен
мотивите на акта, така и тежестта на извършеното нарушение и последиците от
същото, вида на търговския обект и на предлаганите стоки. Отчетен е факта, че с
описаното нарушение се засяга утвърдения ред на данъчната дисциплина, който
осигурява пълна отчетност на извършените продажби. Описано е, че наличието на ФУ,
правилното отчитане на продажбите от него, издаването на касови бележки са
нормативно установени задължения на субектите, стопанисващи обекти, които
следва да се изпълняват съобразно разписаните от законодателя правила. Като цел
на процесната ПАМ е да се гарантира, че всички лица ще спазват законовите
норми. Посочено е още, че при определянето на срока е съобразен принципа на
съразмерност, а срокът е съобразен с цел превенция за преустановяване на
незаконосъобразните практики в обекта, както и нормална организация за отчитане
на дейността на търговеца.
В мотивите на заповедта по
отношение целта на ПАМ е изложено, че се цели промяна в начина на осъществяване
на дейността за постигане на законосъобразно отразяване на извършените продажби
и недопускане на вреди за фиска. Необходимостта от прилагане на ПАМ е
мотивирана с местоположението на търговския обект на място в града, даващо
възможност да се посещава от доста клиенти, предлагането на разнообразни стоки,
обосноваващи значимостта на търговския обект и обема на упражняваната дейност –
обектът е с потенциална възможност за реализиране на значителни обороти, и
установеното нарушение неиздаване на ФКБ накърнява съществено държавния интерес
и фискалната политика на държавата и причинява значителни и трудно поправими
вреди, включително негативни последици за фиска; създадената организация в този
търговски обект няма за цел и не води до изпълнение на установените правни
регламенти. Формиран е извод, че е налице висока степен на обществена опасност,
произтичаща от възможността за многократно проявление на установеното нарушение
във времето.
Предвид установеното от
фактическа страна, съдът прави следните правни изводи:
Съобразно императивната разпоредба
на чл.168, ал.1 от АПК, съдът е длъжен да провери законосъобразността на
заповедта за налагане на ПАМ на всички основания по чл.146 от АПК. Заповедта е валиден
административен акт, издадена от компетентен орган с оглед нормата на чл.186,
ал.3 от ЗДДС, вр. с чл.7, ал.1, т.3 от ЗНАП и правомощията, предоставени му със
Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на Изпълнителния директор на НАП (л.58).
Не се констатират допуснати
съществени нарушения на процесуалните правила при издаване на акта. Заповедта е
издадена в писмена форма и съдържа законоустановените реквизити – наименование
на органа, който я издава, наименование на акта, адресат, разпоредителна част,
определяща правата и задълженията на адресата, начина и срока на изпълнение на
ПАМ, срокът и реда за обжалване и подпис на издателя. Съгласно чл.186, ал.3 от ЗДДС, принудителната административна мярката се налага с мотивирана заповед от
орган по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. От тази правна
норма следва изводът, че заповедта издадена по този ред, в качеството й на
индивидуален административен акт, следва да отговаря на всички законови
изисквания по чл.59 от АПК. Съгласно чл.59, ал.2, т.4 от АПК, административният
акт следва да съдържа фактическите и правни основания за неговото издаване.
По отношение материалната
законосъобразност на акта съдът намира следното:
Съгласно чл.186, ал.1, т.1, б.“а“
от ЗДДС, принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до
30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции се прилага за
лице, което не спазва реда или начина за издаване на съответен документ за
продажба, издаден по установения ред за доставка (продажба). По силата на
чл.118, ал.1 от ЗДДС всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е
длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски
обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален
бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система
за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е
поискан друг данъчен документ. Съгласно чл.187, ал.1 от ЗДДС при прилагането на
посочената принудителна мярка, се забранява и достъпът до обекта.
В случая между страните не е
спорно, че за извършеното на 19.01.2021г. в 15:33 ч. плащане на 33,08 лв. през
ПОС-терминалното устройство в обекта, продажбата не е отразена и регистрирана
във ФУ, респективно не е издадена фискална касова бележка от функциониращото в
обекта ФУ. Следователно са налице материалноправните предпоставки по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС за налагане
на мярката. Спорно е доколко прилагането на процесната ПАМ е в унисон с целите,
регламентирани в чл.22 от ЗАНН и с принципа за съразмерност, прогласен с чл.6
от АПК.
Настоящият съдебен състав намира,
че в оспорената заповед липсват конкретни мотиви досежно продължителността на
наложената ПАМ и срокът за налагане на мярката не е съобразен с целите, които
се предвиждат в чл.22 от ЗАНН.
При определянето на срока на
запечатване на търговския обект административните органи трябва да се ръководят
от ясни критерии, които след това при съдебния контрол по реда на чл.169 от АПК
да бъдат обсъдени. Доколкото въпросът за това дали да бъде наложена мярката не
зависи от конкретния размер на неотчетените приходи, този размер, наред с
останалите конкретни обстоятелства, при които е извършено нарушението, като
например тежестта на нарушението, следва да се съобразят при определянето на
срока, което не е сторено.
В случая, в оспорената заповед са
изложени изцяло бланкетни мотиви за продължителността на срока, за който е
наложена процесната ПАМ. Независимо, че е посочено, че са съобразени тежестта
на извършеното нарушение и последиците от него, местоположението на търговския
обект, вида и характера на търговската дейност, то посочените в тази връзка
релевантни факти и обстоятелства не са подкрепени с никакви доказателства.
Изложените аргументи досежно продължителността на срока на ПАМ са общо
формулирани, формални изявления и нямат характера на същински мотиви като
правни и фактически основания относно целите на ПАМ в конкретния случай – за
значимостта на охраняваните обществени отношения, тежестта на нарушението,
последиците от него и необходимостта от осигуряване защита на обществения
интерес и предотвратяване възможността за извършване на ново нарушение. Не
става ясно как е формирана волята на органа да определи срок на мярката около
средния размер, респ. кои конкретни обстоятелства са от значение и каква е
тяхната тежест.
В заповедта не е конкретизирано
какъв е оборотът на магазина, не е направен сравнителен анализ с други отчетни
периоди, а само бланкетно е посочено, че е с потенциал за реализиране на големи
обороти. При липсата на каквито и да било конкретни мотиви, свързани със
субекта и фактическата обстановка, не става ясно защо, без да е установено, че
в проверения обект има трайна практика да не се издават фискални бонове за
извършени продажби, от административния орган е определен именно този срок за
промяна на организацията на дейността в конкретния обект. Единствено бланкетно
посочените: местоположение на търговския обект, вида на предлаганите стоки и потенциалната
възможност за реализиране на значителни обороти, без конкретни доказателства,
не обосновават определянето на продължителност от 14 дни за налагане на
мярката. Наред с това обстоятелството, че нарушението е доказано, не следва да
игнорира необходимостта от формирането на конкретни мотиви във връзка с
продължителността на срока за налагане на процесната ПАМ.
От административния орган изобщо
не са обсъдени и съобразени събраните по преписката доказателства, от които е
видно, че в деня на първата проверка (25.03.2021г.) извършената от контролните
органи в 12:35 ч. покупка за 4,20 лв. е първа за деня, на 26.03.2021г. няма
реализирани продажби и оборот, което изобщо не обосновава потенциално висок
оборот. От банковото извлечение пък се установява, че неотразената във ФУ
продажба на 19.01.2021г. е единствената, за която има установено нарушение, при
11 други продажби чрез ПОС-терминал, за които не е констатирано нарушение, за
сравнително дълъг период (01.10.2020г. – 15.03.2021г.). В деня на проверката на
контролния екип е била издадена касова бележка за извършената от тях покупка,
не е била установена и разлика между касовата наличност и касовия апарат.
Посоченото в акта като утежняващо обстоятелство – издаване на касова бележка с
обща сума, без посочване на брой и единична цена на артикулите, на първо място
не е послужило като основание за издаване на заповедта за ПАМ, и на следващо не
представлява съществено нарушение на данъчната политика, след като са закупени
три броя от един артикул с еднаква единична цена, което прави ясно определяема
стойността на всеки брой стока, а видът й е избран от самите купувачи, поради
което са били напълно наясно какъв вид е стоката.
В мотивите на заповедта не е
коментирано как стойността на покупката на 19.01.2021г. се отнася към
реализираните дневни, месечни и/или годишни обороти от предходните и следващите
дни. Липсва и описание от органа за това какъв е установеният от него начин на
организиране на отчетността, който да води до отклонение от данъчно облагане и
не е ясно защо при това положение е необходим срок от 14 дни за промяна на
същия. Липсата на надлежни мотиви относно срока на ПАМ, независимо от наличието
на материалноправните предпоставки на мярката, опорочава заповедта, тъй като
препятства преценката за съразмерност по чл.6 от АПК, включена в рамките на
съдебната проверка по чл.169 от АПК.
Макар в мотивите на ЗПАМ да има
отделен абзац, озаглавен „Мотиви относно продължителността на срока“,
съдържанието му не се отнася нито за конкретния обект, нито за конкретния
субект на административното нарушение. Изложените в него фактически и правни
основания относно продължителността на запечатването са недостатъчни, общи и
лишени от конкретност, до степен на липса на мотиви. Доколкото изложените в
заповедта мотиви са общи и нямат връзка с конкретния случай, те не
представляват основа за законосъобразното определяне на срока на ПАМ.
Липсата на мотиви относно срока,
за който се прилага принудителната административна мярка, съставлява нарушение
на изискването на чл.59, ал.2, т.4 от АПК и самостоятелно основание за
незаконосъобразност на административния акт, което обосновава отмяната му. При
преценката на срока за прилагане на ПАМ административният орган действа при
условията на оперативна самостоятелност, но винаги дължи конкретни мотиви
относно преценката си защо приема, че срокът следва да бъде в определения от
него размер.
На следващо място съдът намира,
че след като нарушението е извършено еднократно и преустановено повече от два месеца преди установяването му,
и не е констатирано идентично нарушение за този период и при извършване на
проверката, то по аргумент от чл.22 от ЗАНН липсва и необходимост от
осъществяването на административна принуда в продължение на определения при
условията на оперативна самостоятелност 14-дневен срок.
В заповедта са изложени бланкетни
мотиви досежно неговата продължителност, без да е осъществен конкретен анализ в
каква степен установеното нарушение засяга утвърдения ред на данъчна
дисциплина. Развитите съображения не мотивират извод за системно неизпълнение
на задълженията на търговеца и създаване на организация, водеща до отклонение
от данъчно облагане, нито за налагането на ПАМ за срок от 14 дни при нормативно
предвиден максимум от 30 дни. Останалите изложени аргументи във
връзка с продължителността на срока на ПАМ са общо формулирани формални
изявления и нямат характера на същински мотиви като правни и фактически
основания относно целите на ПАМ в конкретния случай. По никакъв начин не става
ясно как е определен срока измежду 30 нормативни възможности, кои обстоятелства
са от значение и каква е тяхната тежест. Напълно
необоснован е и доводът, че създадената организация в този търговски обект няма
за цел и не води до изпълнение на установените правни регламенти, и че с така определения
срок се цели промяна в начина на организацията на дейността в конкретния обект,
без да е установено и доказано, че в проверения обект има трайна практика да не
се издават фискални бонове за извършени продажби.
Определеният със заповедта
14-дневен срок на мярката се явява несъразмерен и спрямо целта, за която актът
се издава. При издаване на ЗПАМ следва императивно да се спазва принципът на
съразмерност по смисъла на чл.6 от АПК, като правилото е, че административните
органи следва да се въздържат от актове и действия, които могат да причинят
вреди, явно несъизмерими с преследваната цел. Цитираната разпоредба предоставя
на административния орган при условията на оперативна самостоятелност
конкретната преценка за продължителността на срока на налагането на ПАМ, но при
съобразяване на необходимостта актовете и действията на административните
органи да не причиняват описаните в нормата вреди.
Настоящият състав намира, че
определеният в оспорения акт 14-дневен срок на забрана на достъпа до обекта се
явява явно несъразмерен спрямо целта, за която той се издава. Това заключение
следва от обстоятелството, че при затварянето на обекта за 14 дни ще се
създадат предпоставки за причиняване на вреди на дружеството, които са явно
несъизмерими с преследваната цел при констатирано еднократно нарушение. За него
в ЗДДС е предвидено административно наказание, което също изпълнява предохранителни
цели и по аргумент от чл.12 от ЗАНН се налага с цел да се предупреди и
превъзпита нарушителя към спазване на установения правен ред и да въздейства
предупредително върху останалите граждани. При съпоставка на стойността на
покупката, за която не е издаден ФБ, спрямо срока на мярката около средния
размер е налице несъразмерност, тъй като лишава търговеца от приходи значително
повече от неотчетената сума. В този смисъл наложената ПАМ би проявила
санкционен характер, което не съответства на законоустановените цели по чл.22 от ЗАНН. Еднократността на установената от администрацията противоправна проява на
търговеца прави необоснован извода, че една от целите му е отклонение от
данъчно облагане. И да е установена такава цел (което в случая не е направено),
остава неясно защо конкретно избраният срок на ограничаване на правната му
сфера ще има коригиращ ефект.
Ето защо продължителността на
срока, за който е наложена процесната ПАМ, се явява явно несъразмерен по
смисъла на чл.6, ал.5 от АПК и обосновава извод за незаконосъобразност на
оспорената заповед. Административният орган е издал индивидуален
административен акт, без да извърши преценка за наличието на баланс между
личните и обществени интереси, а само за наличието на бланкетно и общо
формулиран обществен интерес от налагането й. В случая съразмерността на
мярката, преценена на базата на всички данни за конкуренция между лични и
обществени интереси, е нарушена, тъй като установеният размер на срока за
налагането й не е обоснован, като се засягат права и законни интереси на
адресата в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която тя се
налага.
В същия смисъл е и константната
практика на ВАС по аналогични казуси – така Решение № 7892 от 30.06.2021г. по
адм. д. № 2193/2021г., I отд., Решение № 7619 от 24.06.2021г. по адм. д. №
11853/2020г., VIII отд., Решение № 7615 от 24.06.2021г. по адм. д. №
1621/2021г., VIII отд., Решение № 7523 от 22.06.2021г. по адм. д. №
2929/2021г., I отд., Решение № 7511 от 22.06.2021г. по адм. д. № 2390/2021г., I
отд., Решение № 7454 от 21.06.2021г. по адм. д. № 2232/2021г., VIII отд. и
много други.
По изложените съображения
процесната заповед за налагане на ПАМ се явява незаконосъобразна и следва да
бъде отменена.
Водим от горното, Ловешки
административен съд, втори административен състав, на основание чл.172, ал.2,
предл. последно от АПК
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № 11082/13.05.2021г., издадена от Началник
отдел „Оперативни дейности” в дирекция „Оперативни дейности” при ГД „Фискален
контрол” в ЦУ на НАП.
Решението може да бъде обжалвано
чрез АС Ловеч пред Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок от
съобщението до страните, че е изготвено.
Препис от решението да се изпрати
на страните по делото.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: