Решение по дело №3064/2019 на Административен съд - Варна

Р   Е   Ш   Е   Н   И   Е

 

№..................................................2020г., гр. Варна

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

Варненският административен съд, ХVІІІ състав,

в публично заседание на втори септември 2020г., в състав:

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: МАРИЯ ЖЕЛЯЗКОВА

 

с участието на секретаря Виржиния Миланова,

като разгледа докладваното от съдия Желязкова адм.дело № 3064/2019г.

по описа на съда, за да се произнесе взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ул. „Петър Райчев“ №18, вх. А, ет. 4, ап. 37, против Ревизионен акт /РА/ № Р-0300**********-091-001/22.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 229/14.10.2019г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /„ОДОП“/ – Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност /ДДС/ по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за д.п.м.01.2018 г. в размер на 1 195 984.41 лева – главница, и 173 763.86 лева – лихви.

Жалбоподателят излага съображения за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, като твърди съществени процесуалния нарушения и неправилно приложение на материалния закон. Конкретно сочи невръчен ревизионния доклад; неправилно възприета от органите по приходите фактическа обстановка, довела до незаконосъобразно вменяване на задължения по ЗДДС. Сочи, че събраните доказателства по никакъв начин не водят до изводите, до които са достигнали данъчните органи за тристранна операция. Твърди, че доказателствата установяват реално заплащане на стоките по банков път, както е представен и протокол за насрещно прихващане, поради което счита, че са изпълнени изискванията на закона и в тази връзка РД е постановен в нарушение на материалните разпоредби. Изтъква, че при извършените насрещни проверки на посочените дружества, на жалбоподателя не са установени нарушения, които да водят до извода за недействителност и фиктивност на извършените продажби. Излага конкретни съображения във връзка с извършението то данъчните органи проверки на всеки един от доставчиците. Аргументира се, че са представени доказателства за действителното изпълнение на доставките по фактурите, които неправилно не са кредитирани от приходните органи. По същество претендира отмяна на ревизионния акт и присъждане на направените по делото разноски. В съдебно заседание, чрез пълномощник – адв.А. С., поддържа подадената жалба по изложените в нея съображения и отправя искане за присъждане на сторените съдебно-деловодни разноски.

Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител – гл.ю.к. Г.Е., в съдебно заседание, в депозирани в хода на делото писмени молби и писмени бележки, оспорва жалбата. Счита същата за неоснователна, а ревизионния акт за законосъобразен по съображенията, изложени в потвърждаващото го решение. Прави възражение за прекомерност на претендирания адвокатски хонорар. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в полза на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП в размер на 13 639.25 лева.

По допустимостта на жалбата:

РА е обжалван по административен ред с жалба вх. № 602-3/31.10.2019 г. /л. 3-4/. Видно от приложените по делото доказателства /л. 7/, Решение № 229/14.10.2019 г. На Директора на „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП е съобщено на жалбоподателя по електронен път на 15.10.2019 г., а жалбата до съда видно от пощенското клеймо /л. 6/ е подадена на 29.10.2019г., т. е. в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, поради което като подадена срещу подлежащ на оспорване акт, от легитимирано лице, пред надлежния съд и в законоустановения срок, същата се явява допустима за разглеждане.

По основателността на жалбата:

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл. 160 от ДОПК, Административният съд приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № № Р-03000319000652-020-001/01.02.2019 г., изменяна със Заповед за изменение на ЗВР № № Р-03000319000652-020-002 / 08.04.2019 г. и Заповед за изменение на ЗВР № № Р-03000319000652-020-003 / 25.04.2019 г., издадени от Н.И.Б., на длъжност началник сектор. Обхватът на ревизията включва установяване на задължения за ДДС за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 година. Лицето, издало посочените заповеди, е надлежно оправомощено да издава ЗВР със Заповед № Д-61465/31.08.2018 г. /л. 29/ на директора на ТД на НАП Варна. За резултатите от ревизията е изготвен № Р-03000319000652-092-001/24.06.2019 г., връчен на жалбоподателя по електронен път на 27.06.2019 година. /л. 23/.

В срока по чл. 119, ал. 2 от ДОПК е издаден обжалваният РА № Р-03000319000652-091-001/22.07.2019 г., с който на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.01.2018 г. в размер на 1 195 984.41 лева – главница, и 173 763.86 лева – лихви. РА № Р-03000319000652-091-001/22.07.2019 г. е връчен на ревизираното лице на 23.07.2019 г. Предприетото обжалване по административен ред е приключило с издаването на Решение № 229/14.10.2019 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с което РА е потвърден изцяло.

За обективно установяване на обстоятелствата от значение за ревизията са извършени процесуални действия, подробно описани в констативната част на ревизионния доклад, представляващ неразделна част от ревизионния акт съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК.

Установено е, че ревизираното дружество е декларирало покупки през д.п.м.01/2018 г., по които е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 1 195 984.41 лв. по следните фактури, издадени от „Топферт" ЕООД с ЕИК ***** №            **********/05.01.2018г. на стойност 2274030.90 лв.            и  ДДС 454806.18 лв., №**********/06.01.2018 г. на стойност 1847742.30 лв. и ДДС 369548.46 лв., №**********/07.01.2018 г. на стойност 1457048.85 лв. и ДДС 291409.77 лв. с предмет на доставките „амониев нитрат“ /Неохим - Карбамид   ЕО тор и Азотен минерален тор - Карбамид ЕО тор/, както и по фактура №15/23.01.2018 г. на стойност 401100 лв. и ДДС 80220.00 лв. с предмет „амониев нитрат“ /Неоферт ЕС тор/, издадена от „Максгроу Кемикъл" ЕООД с ЕИК ****.

За доказване на реалността на доставките по процесните фактури от ревизираното лице са представени копия на фактурите, договори, приемо-предавателни протоколи, справки изтеглени количества, банкови бордера, счетоводни справки, аналитични и хронологични регистри, справка за собствени пътни следства, писмени обяснения и др.

В хода на ревизионното производство на всеки от преките доставчиците е извършена насрещна проверка, като резултатите са обективирани в нарочни протоколи за извършена насрещна проверка /ПИНП/.

Относно фактура №15/23.01.2018г. издадена от „Максгроу Кемикъл“ ЕООД, с предмет на доставката 1000 т. „Амониев нитрат Неоферт ЕС тор“ са извършени следните действия от органите по приходите:

Резултатите от извършената на „Максгроу Кемикъл“ ЕООД насрещна проверка са обективирани в ПИНП № П-03000318156704-073-00/30.11.2018 г. /л.101-105/. При проверката е установено, че „Мир трейдинг 11“ ЕООД е получател на фактура № **********/23.01.2018 г. издадена от „Максгроу Кемикъл“ ООД с дан. основа 401100, 00 лв. и ДДС в размер на 80220,00 лв. Предмет на доставката е „Амониев нитрат Неоферт ЕС тор“ /стр.87/. Фактурата е включена в дневник на покупките на жалбоподателя за д.п.м.01/2018 г. В хода на проверката от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД е представено банково извлечение за извършено плащане по фактурата /стр.86/. Относно последваща продажба на стоката е представена фактура № **********/23.01.2018 г., издадена на „Топферт“ ЕООД. В хода на проверката от „Мир трейдинг 11 “ ЕООД са представени писмени обяснения, съгласно които стоката /амониев нитрат/ е товарена от завод „Неохим“ АД, гр. Димитровград. Посочено е, че „Мир трейдинг 11“ ЕООД не разполага със специализиран транспорт за пренасяне на товара, нито е наемало такъв под наем. Обяснено е, че стоката е товарена с превоз на „Топферт“ ЕООД на траншове, като след изтегляне на цялото количество е съставен приемо - предавателен протокол между “Мир трейдинг 11“ ЕООД и „Максгроу Кемикъл“ ООД, който е представен. Фирма „Топферт“ ЕООД е търговец на едро и разполага с контрагенти из цялата страна, затова точното място на разтоварване не е известно на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД. Декларирано е, че жалбоподателят не разполага със складови площи, отговарящи на изискванията на товара, затова стоката се съхранява в Завод за азотни торове „Неохим“ АД, гр. Димитровград до натоварването й.

За изясняване на фактите относно последващата продажба на стоката от дружеството жалбоподател /товарене, разтоварване, транспортни документи, плащане/ с фактура № **********/23.01.2018 г. /стр.64/, издадена на „Топферт“ ЕООД от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, с Протокол № Р-03000319000652-ППД-001/11.06.2019 г. е приобщена извършена на „Топферт“ ЕООД проверка за установяване на факти и обстоятелства, приключила с Протокол за извършена насрещна проверка № П-16002418168743-141-001/27.09.2018 г. /стр.62-76/. При проверката е установено, че „Топферт“ ЕООД е получател на фактура № **********/23.01.2018 г. на стойност 401500.00 лв. и ДДС 80300,00 лв, издадена от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД. Предмет на доставката е 1000 т. амониев нитрат. В представеното писмено обяснение е посочено, че мястото на сделката е „Неохим“ АД, гр. Димитровград, от където „Топферт“ ЕООД получава и веднага продава стоката със съответната данъчна фактура на свои клиенти, за чиято сметка е транспортната услуга. Между „Топферт" ЕООД и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД има съставен приемо-предавателен протокол от 23.01.2018 г. /стр.65-66/, с място на съставяне гр. Варна. В протокола са посочени физически лица, по чиито заявки е извършена доставката. Обяснено е, че разплащане по фактура № **********/23.01.2018 г. не е извършено, тъй като банковите сметки на дружеството получател са запорирани от НАП Пловдив. Доставката по фактура № **********/23.01.2018 г. е отразена в счетоводството на задълженото лице като закупени стоки по дебита на сметка 304 „Стоки“ и като задължение към доставчици - по кредита на сметка 401 „Доставчици“.

Извършени са и шест насрещни проверки на шофьори на камиони, посочени в приемо-предавателния протокол от 23.01.2018 г, в хода на които проверяващите са установили, че липсват индикации за наемането на товарните автомобили от „Топферт" ЕООД. т. е. според проверяващите не е изяснен начина на транспортиране на стоката, съответно реалността на доставката. Установено е, че в дневника на продажбите за м.01.2018 г. на „Топферт“ ЕООД няма издадени фактури за продажба на посочените от шофьорите фирми, които са ги наели.

Въз основа на горепосочените констатации, органите по приходите са направили извод, че от проверяваното дружество „Мир Трейдинг 11" ЕООД не са представени достоверни доказателства относно реалността на извършената доставка по фактура № 15/23.01.2018 г. с дан. основа 401100.00 лв. и ДДС 80220.00 лв. от доставчика „Максгроу Кемикъл“ ООД. Изготвена е покана по чл. 103 от ДОПК с изх. № П-03000318156704-177- 001/14.11.2018 г. По поканата от проверяваното дружество е подадено възражение с вх. № 62479/22.11.2018 г. Със същото управителят на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД е заявил, че проверяваното дружество няма отношение към транспорта на стоката и не може да бъде отговорно за продажбите на „Топферт“ ЕООД.

Извършена е и насрещна проверка на „Максгроу Кемикъл“ ЕООД, приключила с ПИНП №П-22221519024354-141-001/11.02.2019г. /л.1135/, като от проверяваното дружество са представени по електронен път документи, подробно описани на стр. 2 и 3 от РД, както и  обяснение от В.Г, управител на „Максгроу Кемикъл" ЕООД /л. 1128-1129/, в което е посочено, че амониевият нитрат е натоварен на подадени от клиента /„Мир Трейдинг 11" ЕООД/ шофьори и автомобили в завод „Неохим" АД, гр. Димитровград. Плащането е извършено по банков път, за което е представено банково извлечение. Представени са договор за доставка № 20180110-003/10.01.2018 г., сключен между „Мир Трейдинг 11” ЕООД - купувач и „Максгроу Кемикъл" ЕООД – продавач, Поръчка за доставка № 2018-01-20 по договор за доставката 20180110-003/10.01.2018 г., Приемо-предавателен протокол от 31.01.2018 г.

От извършена справка в ИМ на ТД на НАП, ревизиращите са установили, че „Максгроу Кемикъл" ООД  за периода 01.01.2018 г. - 31.01.2018 г. е декларирало в дневниците за продажби фактура № 15/23.01.2018 г. с дан. основа 401100.00 лв. и ДДС 80220 лв. с получател „Топферт” ЕООД. Във връзка с установеното в допълнителни обяснения ревизираното дружество декларира, че е допуснало техническа грешка при въвеждане на доставката в дневник продажби, като погрешно е отразило клиент „Топферт" ЕООД вместо „Мир Трейдинг 11" ЕООД, която грешка е коригирана /стр. 1127/.

Въз основа на събраните доказателства opганите по приходите са извели изводи, подробно описани на стр. 19-24 от РД /12216-2222 от РД/. Към посочената фактура е представен договор за доставка № 20180110- 003/10.01.2018 г. и анекс към него за поръчка на доставка № 2018-01-20/20.01.2018 г. по силата на който „Максгроу Кемикъл“ ООД като доставчик се задължава да достави на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД като купувач минерални торове, съгласно ценова оферта на купувача, приложена като анекс. Съгласно договорените клаузи в договора, доставчикът следва да предаде стоката на купувача в базата на „Неохим" АД, гр. Димитровград, като собствеността върху стоките преминава към купувача с подписване на двустранен приемо-предавателен протокол. Органите по приходите са направили извод, че посоченият договор, сключен между „Максгроу Кемикъл“ ООД и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД не удостоверява уговорена транзитна продажба по см. на чл.329 от ТЗ, тъй като не съдържа уговорки между всички търговци по веригата, а именно: начин на предаване на стоката на третото лице. съобщение от страна на продавача на купувача за изпращане на стоката на третото лице и наличие на изпратени на третото лице на придружаващите стоката документи. Ревизиращите са констатирали, че договорът не е подписан от управителя на „Мир Трейдинг 11" ЕООД и не е представен от него както в хода на ревизионното производство, така и в приобщената в ревизионното производство проверка, приключила с Протокол № П-03000318156704-073-001/30.11.2018 г. /стр. 101- 105/. Извършен е обстоен анализ на процесния договор, както и на представената, но неподписана от купувача, а само от доставчика, поръчка (анекс към договора) от 20.01.2018г. и приемо-предавателен протокол от 31.01.2018 г. От представения приемо- предавателен протокол от 31.01.2018 г. е установено, че към същата дата доставчикът е доставил 676,20 тона амониев нитрат и остават за доставка още 323.80 тона. Предвид установеното, ревизиращите са извели извод, че договорът е изготвен за целите на данъчното производство.

От представените от „Максгроу Кемикъл“ ООД в хода на извършената насрещна проверка доказателства органите по приходите са установили, че дружеството е представило фактури за покупката на процесните 676,20 тона от предходен доставчик „Евро Ферт“ АД с ЕИК ****както следва /л.1110-1119/: № **********/24.01.2018 г., с предмет „аванс за 176.20 т. амониев нитрат“ с данъчна основа в размер на 70 656.20 лв. и ДДС в размер на 14 131.24 лв.; № **********/24.01.2018 г. с предмет „аванс за 500 т. амониев нитрат“ с данъчна основа в размер на 190 000.00 лв. и ДДС в размер на 38 000.00 лв. Представени са и дебитни известия към посочените фактури за изпълнение на доставките в обем на 676.20 тона амониев нитрат към 31.01.2018 г.

Извършена е насрещна проверка на „Евро Ферт“ АД /предходен на дружеството жалбоподател доставчик/, приключила с ПИНП №П-16002619077172-141-001/10.05.2019 г. /л.848/ относно доставки на азотен минерален тор, реално изпълнени през м.01/2018 г. от „Евро Ферт" АД към „Максгроу Кемикъл" ООД. От проверяваното дружество са представени документи, подробно описани на стр.9 и 10 от РД /л.2232/ и обяснение от Петър Томов, изпълнителен директор на „Евро Ферт" АД /л.839/, в което е посочено, че дружеството е извършило продажба през м. 01/2018 г. на азотен минерален тор /амониев нитрат/ на „Максгроу Кемикъл" ООД и на още две дружества „Имбо" ООД и „Декс ВГ" ЕООД. За извършените доставки за периода са приложени копия на фактури, дебитни/кредитни известия и отчети за предадена стока за м. 01/2018 г. За „Максгроу Кемикъл" ООД са приложени разплащания по сключените договори с „Евро Ферт" АД през м. 01/2018 г., справка за продаденото количество амониев нитрат на „Максгроу Кемикъл" ООД, с посочени дати на експедиция, фактури, дебитни известия и peг. № на автомобилите, извършили транспорта /стр.807 - 838/. Обяснено е, че транспортът по доставките на амониев нитрат за м. 01/2018 г. е на клиента, и че към 31.01.2018г. няма неизтеглени количества амониев нитрат. Приложени са също така поръчки за доставка на амониев нитрат, като е обяснено, че поръчките за доставка на амониев нитрат са разпечатани от системата за поръчки на „Евро Ферт" АД на дата 02.05.2019г. /датата на получаване на искането за предоставяне на документи и писмени обяснения/. Органите по приходите установяват, че данните по представената от „Евро Ферт" АД справка, се разминават по дати с данните на новопредставената при ревизията (и непредставена при предходната проверка) от „Мир Трейдинг 11" ЕООД справка за изтеглените количества по фактура № 15/23.01.2018 г. /л.2175/.

Предвид събраните доказателства и писмени обяснения, ревизиращите са направили извод, че по този начин е поставено началото на дълга верига от доставчици, при която стоките се предават от първия доставчик на представители на крайните клиенти, без да се осъществява физически контрол (присъствие), нито приемане и предаване на стоките между посредниците във веригата от доставки. Констатирано е, че са налице доставки, за които документално превозът е само един - от първия доставчик директно до крайния клиент, като процесните доставки са договорени, без да отговарят на изискванията за транзитни продажби, регламентирани в чл.329 от ТЗ. Също така е констатирано, че няма доказателства за уговорки между страните за предаване на стоката на трето лице, продавачът не е съобщил на купувача за изпращане на стоката на третото лице и не му е изпратил препис от документите, придружаващи стоката. Ревизиращият екип е установил, че този факт е потвърден от представляващия на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД с представените писмени обяснения относно начина на извършване на доставките /л.2181/.

В резултат на събраните в хода на ревизионното производство доказателства е прието, че „Мир Трейдинг 11“ ЕООД е декларирало множество доставки (покупки и последващи продажби) с особен начин на изпълнение, различен от прякото предаване на стоката. Установено е, че при тези доставки са налице множество последователни доставки между фирми-посредници, при което стоката се транспортира от първия доставчик директно на крайния клиент т.нар. „транзитна доставка“. Констатирано е, че декларираните доставки, не отговарят на изискванията на чл. 329 от ТЗ.

Органите по приходите са извършили множество процесуални действия, с цел да се установят веригите от последователни доставки, в които участва „Мир Трейдинг 11“ ЕООД и да се установят веригите от последователни доставки и крайните получатели по декларираните доставки. В резултат на извършените действия са установили, че част от декларираните доставки не формират стокови вериги от доставки (с ясни участници - доставчик, няколко посредника и краен получател), а представляват кръгово движение на стоки между лица с идентичен данъчен профил, обвързани помежду си е различни договорки, лица и условия, отличаващи се от нормалната търговска практика. Установено е, че е налице необичайно дълга верига от доставки: Производител „Неохим“ АД - „Евро Ферт“ АД /предходен доставчик/ - „Максгроу Кемикъл“ ООД /доставчик/- „Мир Трейдинг 11“ ЕООД /получател/ - „Топферт“ ЕООД /получател от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД/ - евентуални крайни клиенти.

Въз основа на извършен анализ на представените при насрещната проверка и допълнително събраните при ревизията документи, ревизиращите са установили следното:

Автомобилите, посочени в приемо-предавателния протокол по фактура № 10..7956/23.01.2018 г. /стр.65-66/, съставен между „Мир Трейдинг 11“ ЕООД (продавач) и „Топферт“ ЕООД (купувач), са различни от автомобилите, посочени в Справката, представена от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД в хода на ревизията за изтеглените количества по фактура № 15/23.01.2018 г., издадена от доставчик „Максгроу Кемикъл“ ООД. Ревизиращият екип е установил, че автомобилите са посочени в дебитни известия, издадени от „Евро Ферт“ АД /предходен доставчик на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД/. Изведен е изводът, че в конкретния случай, ако става въпрос за транзитни доставки и няма данни за претоварване на стоките, предвид разминаването в данните, на двете справки относно извършения транспорт, то безспорно представения приемо-предавателен протокол по фактура №10..7956/23.01.2018 г. е съставен за целите на проверката и не съдържа достоверна информация.

В хода на предходната проверка на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД и при настоящата ревизия са извършени процесуални действия, с цел да се установи реалното движение на стоките. Въз основа на извършените насрещни проверки на водачите са установени спедитори, на които са връчени ИПДПОТЛ, с които е поискано да се представят всички получени от тях заявки за вътрешен превоз на товари за м.01/2018 г. с товарен пункт гр. Димитровград, завод за торове „Неохим“ АД. Изискано е към всяка заявка да се изготви справка, в която изрично да се уточни: -лице поръчало транспорта – ЕИК, наименование, точки за контакт;- товародател – ЕИК, наименование, точки за контакт;-получател на товара – ЕИК, наименование, точки за контакт; -лице, за чиято сметка е транспортът и на което е издадена фактура за извършените услуги.

Изискани са всички съставени от спедиторите фактури за извършените услуги, групирани по заявки за транспорт за м.01/2018г., всички подадени от тях заявки- договори към превозвачи за вътрешен превоз на товари за м.01/2018 г. с товарен пункт гр. Димитровград, завод за торове „Неохим“ АД. Въз основа на извършен анализ на представените доказателства, обобщени в табличен вид на стр.21-22 от РД, ревизиращите не са установили извършени транспортни услуги през м.01/2018г. от проверяваните превозвачи нито на „Топферт“ ЕООД, нито на неговите клиенти, посочени в регистъра на счетоводна сметка 411 „Клиенти“ за м.01/2018 г.

Органите по приходите са констатирали и пълно несъответствие на датите на данъчните събития по издадените фактури, както следва:

Съгласно представените фактури, на 23.01.2018г. „Мир Трейдинг 11“ ЕООД купува от „Максгроу Кемикъл“ ООД и веднага продава на „Топферт“ ЕООД 1000 т. от процесната стока. На същата дата с приемо-предавателен протокол е документирано изпълнението на доставката между последните два контрагента. Ревизиращите са констатирали, че на следващия ден - 24.01.2018г. „Евро Ферт“ АД, в качеството му на предходен доставчик на „Максгроу Кемикъл“ ООД, е издало на последното 2 фактури за получено авансово плащане за част от процесната стока (676,20 тона), с дата на дан. събитие 24.01.2018 г. Посоченото количество е заявено от „Максгроу Кемикъл“ ООД пред „Евро Ферт“ АД в периода 25.01.2018 г. - 30.01.2018 г., т.е. след дата на издаване на процесната фактура № 15/23.01.2018г. и според представените документи е доставено (неясно къде) до 31.01.2018г. Предвид установените несъответствия, ревизиращите са достигнали до извода, че в конкретния случай възникват основателни съмнения за реалното извършване на доставките по начина, по който са заявени и процесните фактури, съставени по този начин, не удостоверяват реален стоков поток по веригата „Евро Ферт“ АД - „Максгроу Кемикъл“ ООД - „Мир Трейдинг 11“ ЕООД - „Топферт“ ЕООД - неизвестни крайни клиенти. Изведен е изводът, че съставените документи по процесните доставки са документи, съставени за насочване на паричен поток от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД към „Евро Ферт“ АД, а именно: „Мир Трейдинг 11“ ЕООД превежда на „Максгроу Кемикъл" ООД по банков път 481 320 лв., а „Максгроу Кемикъл“ ООД превежда на „Евро Ферт“ АД  312 780 лв.

Във връзка с установеното несъответствие на датите на данъчните събития по издадените фактури, на „Максгроу Кемикъл" ООД е връчено допълнително ИПДПОТЛ № Р-03000319000652-041-016/24.04.2019г., с което е поискана допълнителна уточняваща информация /стр.1319-1322/. Същото е връчено на 30.04.2019 г., но до приключване на ревизията не са представени изисканите обяснения и документи.

В хода на ревизионното производство относно установяване на транспорта ревизиращите са извършили допълнителни проверки на част от собствениците на процесните автомобили, посочени в дебитните известия, издадени от „Евро Ферт“ АД /стр.837-838/, както и в справките, предоставени от „Топферт" ЕООД и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД.

На ЕТ „Инфомик - Мирослав Миткин" /стр. 1136-1146/ и „Инфомик-Транс“ ООД /стр. 114/-1149/ са връчени ИПДПОТЛ, с които oт превозвачите са изискани всички документи във връзка с извършените транспортни услуги, с автомобили с рег.№ СС 8778 СС, СС 4562 СА, СС 8446 СС в периода 24.01.2018 г. - 28.01.2018 г., включително и издадените фактури, пътни листи и товарителници, свързани с извършените транспортни услуги. Изискана е справка за извършените транспортни услуги, в която изрично да се уточни за всеки транспорт, кое е лицето, поръчало транспорта – ЕИК, наименование, точки за контакт, товародател – ЕИК, наименование, точки за контакт, получател на товара – ЕИК, наименование, точки за контакт, лице, за чиято сметка е транспортът и на което е издадена фактура за извършените услуги. От получените отговори е установено, че на посочените дати процесните автомобили са извършили транспорт по подобни доставки, но между съвсем различни търговци. Анализът на получените отговори е изложен в табличен вид на стр. 23 от РД. Установено е, че с автомобили с регистрационен № СС 8778 СС на 25.01.2018 г., със рег.№ СС 4562 СА на 24.01.2018 г. и със peг. № СС 8446 СС на 27.01.2018 г. е извършен транспорт от „Неохим“ АД за сметка на „Нагел“ ООД. Органите по приходите са установили, че информацията, предоставена от превозвача, се потвърждава и от отговорите на търговеца „Нагел“ ООД /стр. 1323-1345/, за чиято сметка е извършеният транспорт от горецитираните транспортни фирми, както и от неговия предходен доставчик „Агроферт“ ООД. Въз основа на установеното, органите по приходите са извели извод, че е налице манипулация на данните в дебитните известия, издадени от „Евро Ферт“ АД, в които е посочен транспорт, който е извършен на други лица и е свързан с различни от процесните доставки.

На 12.06.2019г. на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, след връчване на протоколите за приобщаване на доказателства от други производства, управителят на ревизираното дружество е изпратил по електронна поща писмени обяснения с вх. № ВхК- 7895/13.06.2019 г. с които е заявил, че във връзка с изпратените от ревизиращите документи на 11.06.2019 г. след като ги разгледал и в последващ разговор с управителя на фирма „Топферт“ ЕООД установил, че в счетоводството на „Топферт“ ЕООД при проверка № П-16002418168743-040-001/19.09.2018 г. е допусната техническа грешка при подаването на приемо-предавателния протокол. Самият приемо-предавателен протокол не съответствал на фактура №**********/23.01.2018 г., поради което моли да се вземе предвид приемо-предавателния протокол, представен от „Мир трейдинг 11“ ЕООД при проверка № Р-03000319000652-040-001 от 05.02.2019 г. Органите по приходите са установили, че процесният приемо-предавателен протокол е представен от „Топферт“ ЕООД при извършена насрещна проверка в хода на предходната проверка на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД (приключила с Протокол № П- 03000318156704-073-001/30.11.2018 г.). Същият е заверен с подписите на управителите на двете дружества и в него изрично е упоменато, че се отнася за доставки по фактура № **********/23.01.2018 г. издадена от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД. Въз основа на установените несъответствия органите по приходите са извели изводите, че по данните от този протокол са извършени 6 насрешни проверки на водачите на съответните МПС, с констатациите от които Р.С. е запознат, тъй като процесният протокол му е връчен на 30.11.2018 г. и едва седем месеца по-късно, след като се запознава с доказателствата от проведеното ревизионно производство, прави опит да промени вече представени доказателства.

Въз основа на установените обстоятелства органите по приходите са извели извод, че между контрагентите са съставяни формално документи, без контрол и присъствие, на доверие, които не обективират реално извършено приемане и предаване на стоките, нито реално извършени доставки.

Горните изводи се потвърждават и от извършен от органите по приходите анализ в табличен вид на стр.23 от РД на счетоводните регистри и дневниците за покупките и продажбите по ЗДДС на „Топферт“ ЕООД за м.01/2018 г., при който са установени следните доставчици и клиенти на азотни минерални торове: по с-ка 401 „Доставчици“:

ДДС №               Доставчик                     Обща стойност на покупките

BG201569106          „Мир Трейдинг 11“ ЕООД           4 801 978,87 лв.

BG204176325          „Декс ВГ“ ЕООД                3 804 850,25 лв.

BG204243838          „Максгроу Кемикъл“ ООД           3 875 000,00 лв.

                                                             Общо: 12 314 544,07 лв.

От посочените доставчици „Топферт“ ЕООД е декларирало покупки на хиляди тонове карбамид и амониев нитрат по „транзитни доставки“, по с-ка 411 „Клиенти“:

ДДС №               Доставчик                        Обща стойност на покупките

BG104095438          „Фодър Комерс“ ООД      296 000.00 лв.

BG115810534 „999-Ив. Асенов“ ЕООД             1 071 750.00 лв.

BG201569106 „Мир Трейдинг 11“ ЕООД         5 578 822,05 лв.

BG204176325          „Декс ВГ“ ЕООД                7 088 164,26 лв.

                                                             Общо: 14 034 736,31 лв.

От извършения анализ ревизиращите са извели извод, че по счетоводните регистри клиентите на „Топферт“ ЕООД са съвсем различни лица от клиентите, на които според данните, предоставени от спедиторите, реално са доставени азотните торове. Във връзка с установеното несъответствие на „Топферт“ ЕООД е връчено допълнително Искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица № Р-03000319000652-041-017/24.04.2019 г. /стр. 1281 -1318/, в отговор на което са представени доказателства, които обвързват продажбите на дружеството към „Фодър Комерс“ ООД и „999-Ив. Асенов“ ЕООД, с покупки от „Декс ВГ“ ЕООД и изключват обвързването им с покупки от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД.

Органите по приходите са направили общ анализ на търговците, предвид обстоятелството, че същите се явяват тясно обвързани помежду си с различни договорки, лица и условия, отличаващи се от нормалната търговска практика. Установили са, че всички дружества са с идентичен данъчен профил, подробно описан на стр. 16-18 от РД /л.2229/. Установяват за посочените 4 дружества /„Максгроу Кемикъл“ ЕООД, „Декс ВГ” ЕООД, „Топферт" ЕООД и „Неоферт” ЕООД/, че едни и същи лица управляват и представляват дружества от посочената група /л.2223/. Предвид установеното е изведен извод, че тези обстоятелства са позволили на лицата да извършват действия като: -да издават фактури за последващи продажби на дати, преди да са издадени фактурите за покупките на същите стоки; -да документират и отчитат продажби на стоки с приемо-предавателни протоколи на дати, преди да е отчетено придобиването на стоките от предходния доставчик;-без пряко присъствие на представители на дружествата (без физически контрол ), да съставят справки за изтеглени количества и приемо-предавателни протоколи за стотици (хиляди) тонове азотни торове, без никакви рекламации или забележки.

Въз основа на събраните доказателства, в тяхната съвкупност, органите по приходите са извели изводите, че вместо ясна верига от последователни „транзитни доставки“, в конкретния случай са установени кръгови доставки между „Топферт“ ЕООД, „Декс ВГ“ ЕООД и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, с център „Топферт“ ЕООД на хиляди тонове азотни торове, които търговци, според писмени обяснения и извършени справки в информационната система на НАП нямат кадрови и технически потенциал за извършването им.

Относно фактури, издадени от „Топферт“ ЕООД № ********** 05.01.2018г. на стойност 2274030.90 лв. и ДДС 454806.18 лв., № **********/06.01.2018 г. на стойност 1847742.30 лв. и ДДС 369548.46 лв. и № **********/07.01.2018 г. на стойност 1457048.85 лв. и ДДС 291409.77 лв. с предмет на фактурите доставка на амониев нитрат /Неохим-Карбамид ЕО тор и Азотен минерален тор- Карбамид ЕО тор/ органите по приходите са извършили следните процесуални действия:

Относно установяване реалността на извършените доставки, с ИПДПОЗЛ с № Р03000319000652-040-001/05.02.2019 г. от ревизираното лице са изискани документи и писмени обяснения. В отговор на искането ревизираното дружество е представило писмени обяснения и справки за изтеглените количества (таблици на ПП Excel) без дати на натоварване и изтегляне на стоките /стр.2055 - 2058/, според които експедицията и транспортът на стоките по договор за покупко-продажба от 05.01.2018 г. /стр.2178-2180/ продължава до 24.03.2018 г. В представения договор за доставка, по силата на който „Топферт" ООД, като доставчик се задължава да достави на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, като купувач минерални торове, са посочени като места за натоварване на стоките: Пристанища Варна/Бургас; Склад Димитровград; Стара Загора и др. Условия за експедиция (доставка) - т.8 от договора:- Да е платена цената на стоката - посочена е и банкова сметка ***;- Според т.4.1. от договора, плащането следва да се извърши на основание договора или издадени фактури;- Да е платена цената на превоза;- Да е подадена заявка за експедиция.

Съгласно представените писмени обяснения начинът за извършване на доставките е следният:- Прехвърляне на собствеността върху стоката се извършва след натоварване на стоките в посочените в договора места;- Дата на прехвърляне е датата на натоварване на стоката; -Лица представляващи контрагентите са управителите на двете дружества;-Транспортните разходи са за сметка на купувачите от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, като в случая транспортът е организиран и е за сметка на „Декс ВГ“ ЕООД и „Неоферт“ ЕООД; - обектите на които са дотавени стоките са на клиенти на „Декс ВГ“ ЕООД и „Неоферт“ ЕООД и ревизираното лице няма информация за местонахождението им.

В хода на ревизионното производство са извършени две насрещни проверки на „Топферт” ЕООД, приключили с ПИНП № П-16002419024437-141-001/18.03.2019 г. /л.1102/ и П-16002419061083 -141-001/30.04.2019 г. /л.963/. С ИПДПОЗЛ от проверяваното дружеството са изискани документи и писмени обяснения във връзка с издадените фактури. В отговор са представени документи, подробно описани на стр. 3 и 4 от РД. Представено е и обяснение от В.П.Р., управител на „Топферт" ЕООД /л. 1089/, според което мястото на сделката е „Неохим" АД, гр. Димитровград и завод за торове гр. Девня, от където „Топферт" ЕООД получава и веднага продава стоката със съответната данъчна фактура на свои клиенти, за чиято сметка е и транспортната услуга. Между двете фирми има справка за изтеглените количества торове. Лицата, представляващи фирмите са К.Е за „Топферт" ЕООД и Р.С. за „Мир Трейдинг 11" ЕООД и между тях е извършено прехвърлянето на стоките. Разплащане между фирмите по горепосочените фактури е извършено с протокол за прихващане, който е приложен, поради запор на банковите сметки на „Топферт" ЕООД от НАП Пловдив. За уточняване на горепосочените твърдения на лицето с ИПДПОЗЛ №П-16002419061083-040-001/09.04.2019 г. /л.960/ на дружеството са поставени допълнителни въпроси, отговорите на които са подробно описани на стр. 3-5 от РД /л.956 и 2238/. Относно произхода на стоката са представени фактури, издадени от „Евро Ферт" АД: № 46143/06.11.2017 г. с предмет-аванс 500 т. амониев нитрат, с данъчна основа 217500.00 лв. и ДДС 43500,00лв.; № 46199/10.11.2017 с предмет-аванс 500 т. амониев нитрат, с данъчна основа 217500.00 лв. и ДДС 43500,00лв.; № 46229/14.11.2017 г. с предмет-аванс 500 т. амониев нитрат, с данъчна основа 217500.00 лв. и ДДС 43500,00 лв. /л. 1072-1074/. Относно установяване на обстоятелството кога точно са извършени доставките по посочените фактури, с Искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица № Р-03000319000652-041-020/22.05.2019 г. /1247-1248/ от „Евро Ферт“ АД са представени документи, съгласно които доставките на стоките (в обем на 1500 тона амониев нитрат) по посочените авансови плащания, са извършени до 22.11.2017 г. /стр. 1153-1246/. Органите по приходите са приели, че установените обстоятелства, противоречат на обясненията на управителите на „Топферт“ ЕООД и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД относно начина на извършване на доставките (като „транзитните доставки“ с няколкократно прехвърляне на собствеността още при експедицията в „Неохим“ АД).

Предвид установеното и събраните доказателства, органите по приходите са направили обобщения извод, че минералните торове, които са предмет на доставките от „Топферт“ ЕООД към „Мир Трейдинг 11“ ЕООД по процесните фактури №**********/05.01.2018 г., № **********/06.01.2018 г. и № **********/7.01.2018 г. са без доказан произход. Доставките, които „Топферт“ ЕООД посочва като предходни на доставките към „Мир Трейдинг 11“ ЕООД са извършени два месеца по-рано.

Относно потвърждаване на това обстоятелство, органите по приходите са извършили нов юрна проверка на „Топферт“ ЕООД, приключила с Протокол №П-16002419061083-141-001/30.04.2010 г. /л.963/, при която от дружеството са изискани писмени обяснения относно несъответствието между датите на данъчните събития, посочени във фактурите и датите на реалното прехвърляне на собствеността върху стоките (товаренето на същите - до 24.03.2018г.) според представените справки; писмени обяснения относно това какви договорки са сключени между страните за изпълнение на доставките по горните фактури и по какъв начин са сключени същите - писмен договор, устни уговорки, търговска кореспонденция, е-мейли или др. Изискани са и писмени обяснения относно това кой, кога и по какъв начин е подавал информация към електронните платформи на „Евро Ферт“ АД, ЕИК ****и „Афер България“ ЕООД, ЕИК ********* за експедиция на стоките, както и копия на заявките и договорите, подадени и сключени от „Топферт“ ЕООД с „Евро Ферт АД и „Афер България“ ЕООД. Предвид, че всички фактури, издадени от предходните доставчици на „Топферт" ЕООД, са издадени в периода м. 10/2017 г. - м.11/2017 г. са изискани писмени обяснения относно несъответствието между датите на данъчните събития, посочени във фактурите с №№ **********/05.01.2018 г., **********/06.01.2018 г., **********/07.01.2018 г.

Тези писмени обяснения са изискани във връзка с установеното от ревизиращите, че посочените дати по фактурите не съответстват на писмените обяснения на управителя на „Топферт" ЕООД, че доставчикът е получил стоката в „Неохим“ АД, гр. Димитровград и Завод за торове, гр. Девня, където веднага на датата на получаване я продава на клиента си „Мир Трейдинг 11“ ЕООД. В искането е описано, че при така представените до този момент доказателства, според органите по приходите остава неизяснен въпроса - къде и от кого са се съхранявали стоките в периода м.11/2017 г. - м.01/2018 г., от кого и за чия сметка е извършен транспортът на същите до съответните складове и др. неясни обстоятелства. Изискани са и доказателства относно съхранението на стоките в периода м.11/2017 г. - м.01/2018 г., в т.ч. договори, фактури, платежни документи и др., справка за движението на стоковите потоци, която обвързва произхода на стоките по конкретни продажби на „Топферт“ ЕООД с негови покупки на същите стоки по процесните фактури. В отговор на всички конкретни въпроси, поставени в искането, органите по приходите са установили, че от „Топферт" ЕООД са представени общи и неангажиращи отговори, изразяващи се най-често с фразата „на основание чл. 37, ал. 2 от ДОПК посочвам, че всички необходими данни, сведения и други документи и носители на информация се намират на разположение в съответните счетоводства на нашите контрагенти“.          

Предвид представените писмени обяснения и събраните доказателства, органите по приходите са приели, че проверяваното дружеството не е представило исканите документи, нито исканата справка, поради което са приели, че минералните торове - предмет на доставките от „Топферт“ ЕООД към „Мир Трейдинг 11“ ЕООД по фактури № **********/05.01.2018 г., № **********/06.01.2018 г. и № **********/07.01.2018 г. остават с недоказан произход.

Въз основа на установеното, органите по приходите са извели извод, че по този начин отново е направен опит за документално създаване на дълга верига от доставчици, при която стоките се предават от първия доставчик на представители на крайните клиенти, без да се осъществява физически контрол (присъствие), нито приемане и предаване на стоките между посредниците във веригата от доставки. Налице са особен вид доставки, при които следва превозът да е само един - от първия доставчик директно ло крайния клиент, но същевременно договорените доставки не отговарят на изискванията за транзитни продажби, регламентирани в чл.329 от ТЗ, доколкото в конкретния случай не е доказано и не са налице уговорки между страните за предаване на стоката на трето лице, продавачът не е съобщил на купувача за изпращане на стоката на третото лице и не му е изпратил препис от документите, придружаващи стоката. Предвид липсата на документирани уговорки за транзитно изпълнение по смисъла на чл.329, ал.2 от ТЗ органите по приходите са изложили мотиви, че следва да е безспорно установено участието на всеки един от субектите-доставчици и получатели, в стоковата верига, така че да е безспорно, че с изпълнението от първия доставчик директно на крайния получател е постигнато изпълнение между всички по веригата.

Във връзка с изложеното, аналогично и на доставчика „Максгроу Кемикъл" ЕООД, органите по приходите са проследили веригата от доставки от първия доставчик до крайния клиент, за да бъде признато правото на данъчен кредит на всички купувачи по веригата. За тази цел на „Мир Трейдинг 11” ЕООД е връчено Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице № Р-03000319000652-040-001/05.02.2019 г. /стр.2069-2190/, с което от същото е поискано да изготви справка за движението на стоковите потоци, която обвързва произхода на стоките по конкретни продажби на „Мир Трейдинг 11” ЕООД с негови покупки на същите стоки. В отговор е представена справка /стр.2176-2177/, част от която е свързана с разглежданите фактури за покупки. Данните от представената справка са представени нагледно от органите по приходите в табличен вид на стр.27-28 от РД. В отговор на искането, представляващият на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, в представените писмени обяснения е потвърдил начина на извършване на доставките, а именно:

•                      Прехвърляне на собствеността се извършва след натоварване на стоката в базата на „Неохим“ АД гр.Димитровград, гр. Варна ПЧМВ, „Агрополихим“ гр. Девня.

•                      Дата за прехвърляне е датата на натоварване.

•                      Транспортните разходи са за сметка на купувача - в случая транспортните разходи по покупките от „Топферт“ ЕООД са за сметка на „Неоферт“ ЕООД и „Декс ВГ“ ЕООД и транспортът е организиран от тях;

•                      Обектите, на които са доставени стоките, са на клиенти на „Неоферт“ ЕООД и „Декс ВГ“ ЕООД и те могат да предоставят информация за местонахождението на крайните клиенти. Като доказателство по посоченото ИПДПОЗЛ от ревизираното лице са представени и справки за изтеглените количества (таблици на ПП Excel), с посочени дати на натоварване/изтегляне на стоките /стр.2161-2166/ и протокол за прихващане на вземания и задължения от 28.02.2018 г. /стр.2148-2149/, подписан между „Мир Трейдинг 11“ ЕООД и „Топферт“ ООД.

Въз основа на посочените дати и автомобили в справките, ревизиращите са извършили допълнителни проверки на част от собствениците на процесните автомобили. До „Агро Стив Груп“ ЕООД с ЕИК ********* е изпратено ИПДПОТЛ с № Р-03000319000652-041-013/ 08.04.2019 г., с което са изискани всички документи (заявки за превоз, кантарни бележки, фактури за извършените транспортни услуги, пътни листи и товарителници) във връзка с извършените от дружеството транспортни услуги с регистрационни номера на автомобили, изброени в табличен вид в искането и на стр. 28-29 от РД. В отговор са получени писмени обяснения, че на посочените дати нито един от камионите, посочен в справката, не е извършвал курсове. Уточнено е, че МПС с рег.№ СС 2829 СС не е собственост на „Агро Стив Груп“ ЕООД. От „Инфомик-Транс“ ООД с ЕИК ********* с ИПДПОТЛ № Р-03000319000652-041-014/08.04.2019 г. /стр. 1346- 1359/ са изискани аналогични на горния превозвач документи и обяснения, свързани с извършените от дружеството транспортни услуги с изброени в табличен вид в Искането автомобили, с конкретизирани peг. номера /табличен вид на стр.29 от РД/. Получен е отговор, ог който се установява, че на посочените дати част от процесните автомобили са извършили транспорт по подобни доставки, но между съвсем различни търговци, а други въобще не са извършвали транспорт. Органите по приходите са приели, че информацията, предоставена от превозвача, се потвърждава и от отговорите на търговеца „Нагел“ ООД /стр. 1323-1345/, за чиято сметка е транспортът, както и от неговия предходен доставчик - „Агроферт ООД /стр. 1249-1263/.

Предвид установеното, ревизиращите са приели, че представените справки за натоварени количества не могат да се приемат за годни доказателства, предвид това, че в тях е посочен транспорт, който не е извършен или е извършен на други лица, свързан със съвсем различни доставки. На основание чл. 37, ал. 5 от ДОПК органите по приходите са изпратили 23 броя искания за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица, подробно описани на стр.11 от РД. Събраните доказателства са обсъдени в констативната част на РД.

След анализ на събраните при ревизията документи, органите по приходите са установили необичайно дълга верига от „транзитни доставки“, минаваща през 4 посредника и завършваща основно при търговци на едро на минерални торове („Бондър“ ЕООД, „Имбо" ООД, „Хармония Груп“ АД, „Сембодиа“ ООД, „Булхимтрейд" ООД и др.), които търгуват (купуват стоки) директно от „Евро Ферт" АД и „Афер България“ ЕООД. Относно установеното, на стр. 29-30 от РД ревизиращите са направили и конкретна схема на „транзитните доставки“.

Въз основа на извършения анализ, изводът на органите по приходите е, че крайните участници в схемата („Бондър“ ЕООД, „Хармония Груп“ АД, „Сембодиа“ ООД и „Булхимтрейд“ ООД), включително и първите пет дружества („Максгроу Кемикъл“ ООД, „Топферт“ ЕООД, „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, „Неоферт“ ЕООД и „Декс ВГ“ ЕООД), които са били предмет на отделен анализ от ревизиращите, активно обменят фактури помежду си (в един и същ данъчен период се явяват едновременно купувачи и продавачи помежду си). Изведени са изводи, че няма логично обяснение, защо търговците в края на веригата трябва да купуват процесната стока - амониев нитрат през 4 посредника, след като в същия данъчен период (м.01/2018 г.) имат декларирани и осъществени покупки от първия доставчик във веригата „Евро Ферт“ АД. Според органите по приходите, в конкретния случай не е налице ясно оформена и крайна стокова верига от доставки, тъй като в случая става въпрос за кръгови доставки, при които всеки от участниците, чрез фактури за фиктивни доставки има възможност да манипулира ДДС резултата си за периода. Независимо от горните констатации и изводи, ревизиращите са извършили допълнителен анализ на базата на събраните доказателства от участниците в тези „транзитни доставки". В опит да се затвори установената верига, във връзка с извършените продажби от „Мир Трейдинг 11" ЕООД на процесните количества минерални торове и проследяване от органите по приходите на последващата им реализация са извършени насрещни проверки на „Декс ВГ" ЕООД и „Неоферт" ЕООД.

На „Декс ВГ“ ЕООД са извършени две насрещни проверки. В първата проверка, приключила с Протокол №П-03001919021827-141-001/25.03.2019г. /стр.942-953/, от проверяваното дружество не са представени изисканите документи. При втората проверка, приключила с Протокол за извършена насрещна проверка №П-03001919059987-141-001/19.04.2019 г. „Декс ВГ“ ЕООД е уведомено, че до момента не е представило изисканите с предходното ИПДПОЗЛ № П-03001919021827-040-001/11.02.2019 г. документи, с изключение на банковите извлечения. Дружеството е уведомено, че от събраните в хода на ревизионното производство на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД доказателства е установено, че страните по декларираните доставки са уговорили особен начин на изпълнение на тези доставки, различен от прякото предаване на стоката. Налице са няколко (неизяснен брой) последователни доставки между фирми-посредници, при което стоката се транспортира директно от първия доставчик на крайния клиент. „Декс ВГ“ ЕООД е уведомено, че декларираните доставки по своята същност представляват „транзитни продажби“. Във връзка с това, от проверяваното лице е поискано да изготви писмена справка за стоковите потоци, която обвързва последващи конкретни продажби на „Декс ВГ“ ЕООД с негови покупки на същите стоки от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД. Установено е, че до приключване на проверката не е представена изисканата справка, като вместо нея е представена справка за част от извършените продажби през м.01.2018 г., в която не е конкретизиран вида на стоката - амониев нитрат или карбамид, както е закупена, а за всички стоки е посочено - азотен минерален тор. Органите по приходите са извели извод, че поради непредставянето на изисканите доказателства няма как да се проследят количествата и стоковите потоци по декларираните покупки, каквато е и основната цел на проверката. Установено е, че не са представени повторно изисканите документи, доказващи реалното движение на стоката по веригите. Не са представени изисканите копия на посочените фактури за покупки и фактурите за последващи продажби, посочени в исканата справка; договори, анекси и споразумения, свързани с доставките, включително и за транспорт и съхранение на стоките, сключени с трети лица. Не са представени и приемо-предавателни протоколи, складови разписки или други документи, доказващи кога (дата), къде (обект, точен адрес) и между кои лица е извършено прехвърлянето на собствеността върху стоката, както и други документи доказващи реалното изпълнение на доставките - заявки за количества, заявки за транспорт, справки за натоварени количества и др. Ревизиращите са установили, че от проверяваното дружество не са представени никакви доказателства - оферти, заявки и др.. удостоверяващи търговска кореспонденция между „Мир Трейдинг 11“ ЕООД - доставчик и „Декс ВГ" ЕООД - получател, както и документи за транспорт на стоката от доставчика до „Декс ВГ" ЕООД и след това от „Декс ВГ" ЕООД до следващия получател по веригата от доставки - договори, пътни листи, товарителници, заявки за транспорт и др. Вместо това от проверяваното дружество отново е поискано удължаване на срока до 25.04.2019 г. за представяне на документи, като до приключване на ревизионното производство такива не са представени.

Ревизиращите са извършили допълнителен анализ на данните от информационните масиви на НАП, въз основа на които е установено, че „Декс ВГ" ЕООД не притежава кадрови потенциал за извършване на доставки в посочените размери, няма данни за назначен персонал по трудови правоотношения, нито данни за изплатени възнаграждения по извънтрудови правоотношения (справки по чл.73 ЗДДФЛ). Управител и едноличен собственик на капитала е С.Г.Г., за когото от справка в ТР е установено, че изкупува дружества с рисков данъчен профил и системно се укрива от органите на НАП. Установено е, че към 25.03.2019 г. С.Г.Г. няма спесимен и няма право да се разпорежда със средствата по банковите сметки на „Декс ВГ" ЕООД. Такива права имат предишният управител на дружеството В.Г Г и ЛСБ - пълномощник, като ЛСБ е лицето, което управлява стопанската дейност на дружеството, на същото е съставено генерално пълномощно, с което са му дадени пълни права да представлява и управлява „Декс ВГ" ЕООД. Счетоводството на дружеството се води от „Март" ЕООД с ЕИК *********, като СД за ДДС се подават с електронния подпис с автор L. S. B., ЕГН **********. И-мейлът, който дружеството използва за кореспонденция с НАП - vgterr@gmail.com  се администрира от В.Г Г. В ГДД по чл.92 от ЗКПО „Декс ВГ" ЕООД декларира загуби в големи размери, но и към настоящия момент продължава дейността си:

-                      за 2017 г. загуба в размер на 1 259 257,00 лв.

-                      за 2018 г. загуба в размер на 115 266.00 лв.

От данните от информационните масиви на НАП ревизиращите са установили, че за дружеството няма данни за действащи собствени или наети търговски или други обекти, съгласно публикувания Счетоводен баланс към 31.12.2017 г. дружеството има ДМА в размер на 16 хил. лв. /съоръжения и други.  Въз основа на установените обстоятелства, заедно с отказа на дружеството да представи доказателства и писмени обяснения относно начина на извършване на доставките и движението на стоките, ревизиращите са извели извода за липса на доказателства за реално осъществени доставки по посочената верига.

Независимо от горното, в хода на ревизията е извършен допълнителен анализ на събраните при ревизията доказателства, при който е установено, че в данъчен период м.01/2018 г. „Декс ВГ" ЕООД е закупило директно от „Евроферт“ АД 4673 тона амониев нитрат, което подсказва, че има стабилни търговски отношения между дружествата. Въпреки това, съгласно представените фактури и справки „Декс ВГ" ЕООД е закупило още 900 тона амониев нитрат посредством двама посредници - „Мир Трейдинг 11" ЕООД - доставчик и „Топферт" ЕООД – предходен доставчик.

При извършената насрещна проверка на „Неоферт" ЕООД /л.449- 494/, е представено писмено обяснение от управителя В.П.Р. /л.484/, съгласно което крайният клиент на стоката е „Бондър" ЕООД. Обяснено е, че голяма част от стоките са се съхранявали в складовете на доставчиците и/или в транзитен склад на „Топферт" ЕООД в гр. Първомай. В процесния случай, транспортът е бил осигурен от клиентите на „Неоферт" ЕООД като дружеството е подавало информацията за натоварването от съответния доставчик. Представени са аналитични регистри на сметка 304 „Стоки", на сметка 401 „Доставчици", на сметка 411 „Клиенти" за периода 01.01.2018г.-31.01.2018г., приложени са фактури № **********/04.01.2018г., № **********/10.01.2018г., № **********/10.01.2018г., № **********/12.01.2018г., № **********/15.01.2018г., № **********/18.01.2018г., № **********/24.01.2018г., издадени от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД на „Неоферт ЕООД, банково извлечение от „УниКредит Булбанк“ АД, Договор за покупко-продажба от 04.01.2018г. между „Неоферт“ ЕООД - купувач и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД - продавач и Приемо- предавателен протокол за предаване на стоки от “Мир Трейдинг 11“ ЕООД на „Неоферт“ ЕООД от 01.03.2018 г. и от 25.03.2018 г. /стр.450-480/. Извършен е анализ на данъчния профил на „Неоферт“ ЕООД, въз основа на който е установено, че дружеството е специализирано в разносна търговия на перилни и почистващи препарати, както е видно от фактурите за покупки/продажби и активите му:-товарен автомобил Форд „Транзит“ peг. № В 8896 СВ;-товарен автомобил Ситроен „Берлинго“ peг. № В 2030 ВР; -ФУ DT728835 регистрирано без стационарен обект - за разносна търговия. Установено е, че дружеството няма нает персонал, а управителят - Р.С.С. (според данните от Персоналния регистър на осигурените лица), в периода от 13.06.2014 г. до 04.07.2018 г. е работил по постоянен трудов договор на пълно работно време (20 дни месечно по 8 часа на ден) в „Булеко-2000“ ООД с ЕИК ********* на длъжност „търговски представител“. Предвид извършените проверки в системата на НАП ревизиращите са установили, че по едно и също време Р.С.С. е работил по трудов договор на пълно работно време, като е извършвал разнос на перилни и почистващи препарати, за което е издавал съответните фактури, като в същото време е търгувал на едро с минерални торове на стойност милиони левове чрез „Мир Трейдинг 11“ ЕООД.

От извършения анатиз на декларираните от 5-те дружества ДДС резултати, ревизиращите са установили, че „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, „Топферт“ ЕООД, „Максгроу Кемикъл“ ООД, „Неоферт“ ЕООД и „Декс ВГ“ ЕООД са използвани активно и целенасочено в кратък интервал (м.10/2017г. - м.02/2018г.) за реализиране на организирана схема за ДДС измама, в който период дружествата са декларирали помежду си едновременно покупки и продажби на минерални торове на големи стойности, след което оборотите им рязко се свиват до нормалните за възможностите им обороти или нула.

Въз основа на извършения обобщен анализ на събраните в хода на ревизионното производство доказателства водещ до извода, че от страна на ревизираното лице и от доставчиците му „Топферт4 ЕООД и „Максгроу Кемикъл" ООД, че не е доказано придобиването на стоки от доставчиците (съгласно констатациите в раздел IV, т. 3 от ревизионния доклад), ревизиращият екип констатира, че по отношение на декларираните последващи продажби (свързани с покупките от посочените доставчици през м.01/2018г.) за „Мир трейдинг 11“ ЕООД е налице т.нар. абсолютна симулация, т.е. липса на реално извършени доставки, по фактури за продажби, издадени от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, с получател „Декс ВГ“ ЕООД, „Неоферт“ EООД и „Топферт“ ЕООД, изложени в табличен вил на стр.14 от РД /л.2227/. За посочените последващи доставки, общо продажби в размер на 5 478 050 лв. органите по приходите установяват, че е приложима разпоредбата на чл.85 от ЗДДС, съгласно която данъкът с изискуем от всяко лице, което посочи данъка във фактура и/или известие по чл.112 от ЗДДС и независимо, че няма безспорни доказателства за наличие на доставка, данъкът е дължим.

Органите по приходите правят извод, че по фактури № **********/05.01.2018г., № **********/06.01.2018 г., № **********/07.01.2018 г., издадени от „Топферт“ ЕООД и по фактура №15/23.01.2018г., издадена от „Максгроу Кемикъл“ ЕООД, липсват реално извършени облагаеми доставки на стоки по см. на чл.6 от ЗДДС от посочените като издатели в процесните данъчни документи дружества и същите са с невярно съдържание. Извършени са действия от страна на издателите на фактурите и „Мир Трейдинг 11“ ЕООД с цел осигуряване на данъчно предимство на последния - неправомерно упражняване на данъчен кредит. Ревизиращият екип констатира, че е налице хипотезата на чл.70, ал. 5 от ЗДДС, по смисъла на който за „Мир Трейдинг 11” ЕООД не е налице правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури.

Въз основа на извършения обобщен анализ на събраните доказателства органите по приходите са извели извода, че вместо ясни и крайни вериги от последователни „транзитни доставки“, в случая се установяват кръгови доставки между „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, „Топферт“ ЕООД, „Максгроу Кемикъл“ ООД, „Неоферт“ ЕООД и „Декс ВГ“ ЕООД на хиляди тонове азотни торове, за които посочените дружества нямат кадрови и технически потенциал за извършването им. Въз основа на изложеното ревизиращите са приели, че в конкретния случай липсват каквито и да е доказателства, че декларираните „транзитни доставки“ са изпълнени по начина, по който са уговорени и стоките са пристигнали при крайните купувачи.

Поради липса на доказателства за реално извършени доставки на минерални торове /амониев нитрат/, на основание чл.68, ал.1, т. 1 от ЗДДС във вр. с чл.6 и чл.70, ал.5 от ЗДДС на „Мир трейдинг 11” ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д.п.м.01/2018г. в общ размер на 1 195 984.41 лв., както следва: 80 220.00 лв. по фактура № 15/ 23.01.2018 г., издадена от „Максгроу Кемикъл“ ЕООД; 454 806.18 лв. по фактура № **********/05.01.2018г., издадена от „Топферт“ ЕООД; 369 548.46 лв. по фактура № **********/06.01.2018г., издадена от „Топферт“ ЕООД; 291 409.77 лв. по фактура № **********/07.01.2018г., издадена от „Топферт“ ЕООД.

В хода на съдебното производство по искане на жалбоподателя е допуснато изготвяне на съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/. От първоначалното заключение по същата, се установява, че след проверка счетоводството на „Неохим“АД вещото лице е установило, че дружеството не произвежда азотен минерален тор Карбамид ЕО тор, т.е. задачата на експертизата се ограничи до количествата амониев нитрат Неоферт ЕС Тор, заявени и изтеглени в периода 01.11.2017г. - 30.01.2018г. от посочените в задачата дружества. Експертизата се е запознала с текста на Доклад за дейността на Група НЕОХИМ за 2018г. обявен в ТР към АВ и констатирала, че най-големи клиенти на продукцията на завода са свързаните дружества Неоферт ЕС Тор - „Евро ферт“ АД и „Бореалис Л.А.Т. ГмбХ“ ООД, които са дистрибутори на амониев нитрат Неоферт ЕС Тор за страната и чужбина. След запознаване със съдържанието на Дневниците за продажби по ЗДДС на „Неохим“ АД за данъчните периоди м.ноември и м.декември 2017г. и м.януари 2018г., вещото лице е констатирало, че в тях не фигурират като клиенти фирмите: „Мир трейдинг 11“ ЕООД с ЕИК *********, „Топферт“ ЕООД - в несъстоятелност с ЕИК *****, „Неоферт“ ЕООД, ЕИК *******, „Декс ВГ“ ЕООД с ЕИК ******* и „Максгроу кемикъл“ ООД с ЕИК ****. В дневниците за продажби като клиент през през същия данъчен период фигурира само „Евро ферт“ АД с ЕИК ********. Това се потвърждава и с писмо изх.№505/02.06.2010г., предадено на експертизата при посещение на завода в гр.Димитровград.

Вещото лице е описало документално обвързаната технология на работа по продажбите на готовата продукция, която включва следните действия:

-клиентите заплащат по издадени фактури от „Неохим“ АД аванси за покупки на торове; - клиентите представят в „Неохим“ АД заявка за доставка №...../дата на амониев нитрат Неоферт ЕС Тор за определено количество тор; -„Неохим“ АД издава Нареждане за експедиция №..../дата по заявка/дата; - „Неохим“ АД издава Декларация за съответствие към всяко нареждане за експедиция; - „Неохим“ АД изготвя Отчет за продадена стока №.../дата с данни за № на нареждането за експедиция/товарителницата. Отчетите са с дата, следваща датата на заявката, нареждането и декларацията, които са с еднаква дата.

Към Експертизата е изготвена справка за заявените и изтеглени количества торове в периода 01.11.2017г.-30.01.2018г. от „Евро ферт“ АД с ЕИК*** в Приложение №1, от която е видно, че са заявени и изтеглени общо 88 413,700 тона амониев нитрат Неоферт ЕС тор.

Във връзка със закупените количества карбамид от “Агрополихим“ АД-Девня, съдът допусна допълнителна задача за ССчЕ, вещото лице по която, след като извърши проверка в счетоводствата на клиентите на жалбоподателя – „Топферт“ ЕООД, „Неоферт“ ЕООД, „Евро ферт“ АД и „Декс ВГ“ ЕООД да установи движението на стоките по процесните фактури, представляващи торове, закупени от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД през м.януари 2018г., като съобрази издадените фактури за продажби, договори, анекси, споразумения, транспортни документи в т.ч. фактури за транспортни услуги или пътни листи, кантарни бележки, товарителници, приемо-предавателни протоколи, складови разписки и др. Съгласно даденото по така поставените допълнителни въпроси заключение, представените по време на ревизията счетоводни регистри на „Топферт“ ЕООД, „Неоферт“ ЕООД и „Декс БГ“ ЕООД /подробно описани в обстоятелствената част на заключението/, не дават възможност да се проследят по вид, количество и клиент продажбите на стоките, закупени от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД. На експертизата не са били представени други счетоводни документи, нито е оказано съдействие от счетоводител и възможност за запознаване със софтуерен архив, поради което и вещото лице не е могло да изготви коректно стоков поток. На последното не са предоставени същот така никакви фактури за транспортни услуги, пътни листи, кантарни бележки, товарителници, приемо-предавателни протоколи, складови разписки и др.

Дадените то в.л. заключения не са оспорени от страните и се възприемат от съда като обективни и компетентно изготвени, кореспондиращи с останалите доказателства по делото.

 

При така установената фактическа обстановка, съдът достигна до следните правни изводи:

По валидността на РА:

При дължимата пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на оспорвания РА, съгласно разпоредбата на чл.168 от АПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът установи, че процесния РА е валиден административен акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган, в определения от него срок. РА е издаден от компетентните органи - възложителя на ревизията и ръководителя на същата, и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. Подписан е и от двамата ОП с квалифициран електронен подпис, по смисъла на чл.24 от Закона за електронния документ и електронния подпис. В съдържанието не само на ревизионния акт, но и на ЗВР, ЗИЗВР и РД е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл.184 ал.1 от ГПК вр.§ 2от ДР на ДОПК. Същите са предоставени и на електронни носители, неоспорени от жалбоподателя.

РА е издаден в изискуемата от закона писмена форма, като от посочените в него фактически и правни основания стават ясни юридическите факти, обосноваващи упражненото от органа публично субективно право.

Предвид горното, съдът намира, че обжалвания ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност.

 

По процесуалната законосъобразност на акта:

Не са налице сочените в жалбата съществени нарушения на администратвно-производствените правила при издаването на РА. РД е връчен по елекронен път на жалбоподателя на 27.06.2019г., ведно с допълнително събраните документи, доказателства и приложения, видно от удосотверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ /стр. 23-27/.

При извършената от съда служебна проверка не се установиха допуснати в хода на ревизионното производство съществени процесуални нарушения, които да послужат като основание за отмяна на оспорения акт. Ревизиращите органи са извършили редица процесуални действия, подробно описани в РД, и са събрали допустими, необходими и относими доказателства, с цел обективното установяване на фактите и обстоятелствата от значение за случая. Видно от приобщените по делото доказателства, органите по приходите надлежно са уведомили жалбоподателя за предприетите при ревизията процесуални действия и изготвените документи; извършили са анализ на всички доказателства, събрани в хода на ревизията. По преписката са налице данни за връчване на РД и РА. „Мир Трейдинг 11“ ЕООД надлежно е упражнило правото си на защита при административното, респ. при съдебното обжалване на ревизионния акт. С оглед изложеното в настоящия абзац се налага извод за липса на допуснати в хода на ревизионното производство съществени нарушения на администратвно-производствените правила, които да обосноват отмяна на РА само на това основание.

По приложението на материалния закон съдът намира следното:

Основният спорен въпрос между страните е налице ли са реално осъществени доставки на азотни торове по издадените от „Топферт“ ЕООД и „Максгроу Кeмикъл“ ЕООД фактури, в условията на транзитно изпълнение, които да послужат като основание за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит от страна на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД.

Според ЗДДС наличието на доставка (данъчно събитие) е основополагаща предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. В закона няма легално определение на понятието „неправомерно начислен данък“ по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, но по аргумент от противното това ще е всяка една хипотеза, при която начисляването на данъка е станало в нарушение на императивни законови разпоредби. И доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит, то начисляването на данък при липса на реална доставка на стока или услуга е „неправомерно“ по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и е основание за непризнаване на право на данъчен кредит.

По отношение на транзитните доставки - какъвто механизъм в случая се твърди от жалбоподателя следва да се съобразят Определение на СЕС от 6 февруари 2014 г. по дело Jagiello С-ЗЗ/13, точка 32, Определение от 15 юли 2015 г. по дело Италес, С-123/14, точка 37 и Определение от 15 юли 2015 г. по дело Коела-Н, С-159/14, точка 39, с които СЕС е приел, че фактът, че дадено имущество не е предадено директно от издателя на фактурата не е непременно последица от измамно укриване на действителния доставчик, а може да се дължи на други причини като например наличието на две последователни продажби на едни и същи стоки, които по нареждане се транспортират директно от първия продавач на втория купувач, така, че са налице две последователни доставки по смисъла на чл. 5, пар.1 от Шеста директива, но само един действителен транспорт. Освен това не е необходимо първият купувач да е станал собственик на въпросните стоки в момента на превоза като се има предвид, че наличието на доставка по смисъла на тази разпоредба не предполага юридическото прехвърляне на правото на собственост върху стоката.

В светлината на това тълкуване, за да се счита настъпило данъчното събитие при транзитните доставки, достатъчно е да се установи реалното предаване на стоката на разпореждане на получателя, от лице - доставчик/предходен доставчик нагоре по веригата на издателя на фактурата, като по този начин с един транспорт, се постига изпълнение по всички самостоятелни доставки по веригата. При липсата на документирани уговорки за транзитно изпълнение по смисъла на чл. 329, ал.2 от ТЗ, следва да е безспорно установено участието на всеки един от субектите - доставчици и получатели, в стоковата верига, така, че да е безспорно, че с изпълнението от първия доставчик директно на крайния получател е постигнато изпълнение между всички по веригата.

Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределяне на доказателствената тежест в процеса по съдебно обжалване на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи за разпределяне на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 от АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 от ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. В тежест на задълженото лице е да установи факта на настъпване на данъчно събитие по процесните фактури, по които претендира право на приспадане, в т.ч. и да сочи доказателства за това, че доставчикът е разполагал с необходимото количество към датата на издаване на фактурите, за транспорта и фактическото получаване на стоката, както и че е придобил правото да се разпорежда с нея като собственик. Предвид твърденията за транзитно изпълнение жалбоподателят следва да установи реалното предаване на стоката на разпореждане на получателя, от лице – доставчик/предходен доставчик нагоре по веригата на издателя на фактурата, както и че за изпълнение на всички доставки по веригата е ползван един единствен транспорт. А предвид липсата на доказателства за документирани уговорки за транзитно изпълнение по смисъла на чл.329, ал.2 от ТЗ жалбоподателят следва да установи участието на всеки един от субектите - доставчици и получатели, в стоковата верига, така, че да е ясно, че с изпълнението от първия доставчик директно до крайния получател е постигнато изпълнение между всички по веригата на същата стока. Тази доказателствена тежест е указана изрично на страната с Определение №3076/04.12.2019г.

В конкретния случай според настоящия състав посочените по-горе условия за признаване на правото на приспадане не са изпълнени. Предвид вида и количеството на стоката, релевантни към доказване на доставката /данъчното събитие/ са обстоятелствата по транспортиране, съхранение на стоката, наличността й при доставчика. Установяване на факта на транспортиране на стоката в контекста на твърдяното транзитно изпълнение - т.е. при наличието само на един превоз, предполага представянето на транспортни документи, от които по безспорен начин да се установяват както уговорките между участниците за предаване на стоката на трето лице, така и предаването на стоката от предходния доставчик на жалбоподателя или на последващия получател. Участието на всички доставчици по веригата следва да бъде така документирано, че да може да се обоснове безспорен извод, че с един единствен транспорт, е настъпило изпълнение по всички фактурирани продажби.

1.Относно фактура №15/23.01.2018г. издадена от „Максгроу Кемикъл“ ЕООД, с предмет на доставка амониев нитрат Неоферт ЕС Тор - 1000 т.

В конкретния случай, за да откажат на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД правото на приспадане на данъчен кредит по издадената фактура, органите на проходната администрация са приели, че тя не удостоверява реално извършена доставка – не е установено транспортирането на стоката, налице е пълно несъответствие на датите на данъчните събития относно придобиване и последваща продажба на процесната стока, не се доказа получаването на процесната стока от страна на жалбоподателя от доставчика му и съответно получаването й от купувача по последващата доставка

Между страните по делото не се спори, че посоченото търговско дружество е издало на ревизираното лице фактура за доставка на стока – амониев нитрат Неоферт ЕС Тор, по която „Мир Трейдинг 11“ ЕООД е ползвало право на приспадане на данъчен кредит. Като първичен счетоводен документ същата е отразена в счетоводството на ревизираното лице, както и в дневниците за продажби и СД по ЗДДС на доставчика за съответния данъчен период. Само наличието на първични счетоводни документи и счетоводното отразяване на операциите обаче не е достатъчно основание съответната доставка на стока да бъде призната за реално осъществена. За да бъде реално осъществена една доставка, следва стоките, предмет на същата, да бъдат действително получени от получателя, респ. извършени от посоченото във фактурата като неин издател лице.

В разглеждания казус правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя е отказано на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с изводи за неправомерно начислен във фактурите данък, поради липса на доказателства относно реалното осъществяване на доставките, водещи до извод за липса на данъчно събитие по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на право на собственост или друго вещно право върху стоката. Доколкото стоките, предмет на всички процесни фактури, са родово определени вещи, поради липса на особени правила относно преминаването на собствеността в търговското законодателство, са приложими общите правила на гражданското законодателство. Съгласно чл. 24, изречение второ от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. Следователно, без да е установено съгласието за конкретизиране на вещите или тяхното предаване, собствеността не преминава върху получателя и липсва облагаема доставка.

Реалността на доставките по фактурите, по които се претендира право на приспадане, е призната от трайната практика на Съда на ЕС като необходимо условие за възникване на претендираното право. Така например в Решение от 18 юли 2013 година по дело С-78/12, „Евита-К“ ЕООД, т. 1 от диспозитива, Съдът на ЕС е посочил, че „Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието „доставка на стоки“ по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки.“ Осъществяването на доставката, изразяващо се в прехвърлянето от доставчика на получателя на правото последният да се разпорежда физически със стоката, е фактически въпрос, който изисква цялостна преценка на всички доказателства, които пряко и/или косвено свидетелстват за осъществяването на доставката. Само действително осъществената доставка може да породи изискуемост на данъка, съответно право на приспадане, в който случай и при изпълнение на останалите материалноправни и процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по принцип не може да бъде ограничавано – в този смисъл практиката на Съда на ЕС, изразена в Решение от 13 февруари 2014 година по дело С-18/13, „Макс Пен“ ЕООД, точки 23 и 25.

В конкретния случай за доказване факта на предаването на съответното количество аманоиев нитрат, по които се претендира право на приспадане на данъчен кредит, от жалбоподателя и от преките му доставчици са представени копия на процесните фактури, ведно с приемо-предавателни протоколи към тях, договори за продажба. От представения към посочената фактура от страна на доставчика договор за доставка №20180110-003/10.01.2018 г. и анекс към него за поръчка на доставка № 2018-01-20/20.01.2018 г. е видно, че същият не е подписан от управителя на „Мир Трейдинг 11" ЕООД /стр.1123-1125/ и не е представен от него, както в хода на ревизионното производство, така и в приобщената в настоящото ревизионно производство проверка, приключила с Протокол №П-03000318156704-073-001 30.11.2018 г. /стр.101-105/. От страна на жалбоподателя не е подписана и поръчка (анекс към договора) от 20.01.2018 г. /стр. 1122/ както и представения от доставчика приемо-предавателен протокол от 31.01.2018 г., в който липсва посочено място на съставяне. В протокола е посочено, че към датата на съставянето му доставчикът е доставил 676.20 тона амониев нитрат от договорените и фактурирани 1000 т., т.е. липсват доказателства за доставка на останалите 323.80 тона. Всички цитирани по-горе документи не са представени от жалбоподателя. По фактура № 15/23.01.2018 г., проверяваното дружество е представило приемо-предавателен протокол от 29.02.2018 г., съгласно който „Максгроу Кемикъл” ЕООД доставя на „Мир Трейдинг 11" ЕООД 1000 т. амониев нитрат по фактура № 15/23.01.2018 г. без да е отразено място на приемане на стоката. Цитираният протокол е с различна дата на съставяне и със съвсем различно съдържание от представения от доставчика приемо-предавателен протокол. Предвид установеното, неясно остава обстоятелство, защо след като вече е приемо-предавателен протокол от 31.01.2018 г. са доставени и приети 676.20 тона и остават още 323.80 тона., с протокол от 29.02.2018 г. са доставени и приети 1000 т. - т.е. цялото количество на стоката по фактурата. В конкретния случай, относно установените разминавания от доставчика и жалбоподателя не са дадени логични обяснения.

От анализа на горните документи предвид установените несъответствия в тях, правилен е извода на органите по приходите, че представените документи като частни писмени по см. на чл.180 от ГПК са с недостоверна дата по см. на чл.181 от ГПК, приложима на основание §2 от ДР на ДОПК, които не отразяват вярно обстоятелствата и фактите, изложени в тях. Предвид липсата на подписи от страна на жалбоподателя на договора, поръчката (анекс към договора) от 20.01.2018 г. и на приемо-предавателен протокол от 31.01.2018 г., както и предвид непредставянето им от страна на жалбоподателя, може да се направи извода, че ако същите са били налични към дата на съставянето им, то няма процесуална пречка до приключване на ревизионното производство да бъдат представени от страна на жалбоподателя. Установеното, както и различното съдържание на приемо-предавателните протоколи, е индиция, че представените доказателства, с които се цели доказване на реалност на доставката по фактура № 15/23.01.2018 г., са документи, изготвени за целите на данъчното производство.

В горния смисъл като документи, изготвени за целите на данъчната ревизия са и  представените от „Топферт“ ЕООД с Протокол за извършена насрещна проверка №П-16002418168743-141-001/27.09.2018г. /стр.62-76/. приобщена с Протокол №Р-03000319000652-ППД-001/11.06.2019 г. писмени обяснения и доказателства към тях, както и тези, събрани в хода на ревизионното производство, касаещи извършена последваща продажба на стоката с фактура № **********/23.01.2018 г. /стр.64/, издадена на „Топферт" ЕООД от „Мир Трейдинг 11" ЕООД. Видно от писмените обяснения, мястото на сделката е „Неохим" АД, гр. Димитровград, от където „Топферт" ЕООД получава и веднага продава стоката със съответната данъчна фактура на свои клиенти, за чиято сметка е транспортната услуга. Противно на твърденията, съставеният приемо-предавателен-протокол от 23.01.2018г. /стр.65-66/ между „Топферт" ЕООД и „Мир Трейдинг 11" ЕООД е с място на съставяне гр. Варна. Същият е с невярно съдържание и антидатиран, предвид това, че представеният от жалбоподателя приемо-предавателен протокол, с който се приема процесната стока от доставчика е от 29.02.2018 г. Видно от изложеното, няма как към 23.01.2018г. жалбоподателят да предаде процесното количество амониев нитрат на купувача, тъй като към дата 23.01.2018 г. съгласно представения от него приемо- предавателен протокол все още не е получил стоката. Съгласно разпоредбата на чл. 24, ал.2 от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В конкретния случай фактурираните стоки са родово определени вещи, същите не са индивидуализирани и прехвърлянето им следва да стане чрез фактическото им предаване. Предвид цитираната разпоредба и събраните доказателства, правилен е извода на органа по приходите, че в конкретния случай недоказано остава получаването на процесната стока от страна на жалбоподателя от доставчика му и съответно получаването й от купувача по последващата доставка.

Правилен е и извода на органите по приходите, че в конкретния случай от събраните доказателства е установено пълно несъответствие на датите на данъчните събития относно придобиване и последваща продажба на процесната стока. За да достигнат до този извод, органите по приходите са извършили анализ на представените фактури, относно придобиваното на процесната стока и нейната последваща реализация. С фактура № 15/23.01.2018 г. „Мир Трейдинг 11" ЕООД купува от „Максгроу Кемикъл" ЕООД 1000 т. амониев нитрат и на същата дата с фактура № **********/23.01.2018 г. жалбоподателят извършва последваща продажба на „Топферт" ЕООД на същото количество 1000 т. амониев нитрат. На същата дата с приемо-предавателен протокол е документирано изпълнението на доставката между „Мир Трейдинг 11" ЕООД доставчик и „Топферт" ЕООД купувач /стр.2171-2172/. На следващия ден - 24.01.2018 г. “Евро Ферт" АД в качеството му на предходен доставчик на жалбоподателя, е издало 2 фактури на „Максгроу Кемикъл" ЕООД /пряк доставчик/, за получено авансово плащане на част от процесната стока, а именно 676.20 тона АН, с дата на дан. събитие 24.01.2018 г. /л.1110-1119/: № **********/24.01.2018 г.. с предмет „аванс за 176.20 т. АН" с данъчна основа в размер на 70 656,20 лв. и ДДС в размер на 14 131,24 лв. и № **********/24.01.2018 г., с предмет „аванс за 500 т. АН" с данъчна основа в размер на 190 000,00 лв. и ДДС в размер на 38 000,00 лв. Посоченото количество стока е заявено от „Максгроу Кемикъл" ЕООД пред „Евро Ферт" АД в периода 25.01.2018 г. - 30.01.2018 г. /стр.848-495/ и според представените документи е доставено до 31.01.2018 г. Предвид установената фактическа обстановка, подкрепена със съответните доказателства, извода на органите по приходите, че доставките не са реално извършени, предвид това, че процесните фактури и съпътстващите ги документи, не удостоверяват реален стоков поток на процесната стока, са правилни.

Относно извършения транспорт по процесната фактура, настоящата инстанция счита, че въз основа на извършения от органите по приходите анализ на представените при насрещната проверка и допълнително събраните при ревизията документи и извършени насрещни проверки на спедиторите правилно е установено, че транспортът на процесната стока е недоказан. Анализът на автомобилите, посочени в приемо-предавателния протокол по фактура № 10..7956/23.01.2018 г. /стр.65-66/ съставен между „Мир Трейдинг 11" ЕООД (продавач) и „Топферт" ЕООД (купувач) показва, че автомобилите, извършили транспорта, са различни от автомобилите, посочени в Справката, представена от „Мир Трейдинг 11" ЕООД в хода на ревизията за изтеглените количества по фактура № 15/23.01.2018 г. Същите автомобили са посочени и в дебитните известия, издадени от „Евро Ферт" АД - предходен доставчик на „Мир Трейдинг 11" ЕООД. От извършените насрещни проверки на водачите в приобщената проверка на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД са установени спедиторите, от които е изискано да представят всички получени от тях заявки за вътрешен превоз на товари за м.01 2018 г. с товарен пункт гр. Димитровград, завод за торове „Неохим" АД. Видно от анализа на представените доказателства, обобщени в табличен вид на стр.21-22 от РД правилно ревизиращите не са установили извършени транспортни услуги през м. 01/2018 г. от проверяваните превозвачи нито на „Топферт ЕООД, нито на неговите клиенти, посочени в регистъра на счетоводна сметка 411 „Клиенти“ за м.01/2018 г. Предвид установеното, правилно ревизиращите са достигнали до извода, че от страна на жалбоподателя, неговия доставчик, както и последващия получател, не са представени достоверни доказателства относно извършен транспорт на процесната стока. Предвид установената фактическа обстановка, в конкретния случай безспорно се достига до извода, че приемо- предавателният протокол по фактура № 10..7956/23.01.2018 г. е съставен за целите на проверката и не съдържа достоверна информация.

2. Относно доставки по фактури, издадени от „Топферт“ ЕООД, /л.2167-2169/:

- № ********** 05.01.2018 г. на стойност 2274030.90 лв.   и ДДС 454806.18 лв.

- № **********/06.01.2018 г. на стойност 1847742.30 лв. и ДДС 369548.46 лв.

- № ********** 07.01.2018 г. на стойност 1457048.85 лв. и ДДС 291409.77 лв.

с предмет амониев нитрат Неохим -Карбамид ЕО тор и азотен минерален тор- Карбамид ЕО тор.

Въз основа на събраните по административната преписка доказателства, настоящата инстанция счита, че относно процесните доставки, правилно ревизиращите са установили, че минералните торове, които са предмет на доставките от доставчика „Топферт" ООД към „Мир Трейдинг 11” ЕООД по фактури №**********/05.01.2018 г.. №**********/06.01.2018 г. и №**********/7.01.2018 г. са без доказан произход.

От анализа на представените от доставчика като доказателства справки за изтеглени количества (таблици на ПП Excel), без дати на натоварване/изтегляне на стоките, както и представените от предходния доставчик доказателства относно произхода на стоките, предмет на доставките към „Мир Трейдинг 11" ЕООД и от представените от предходен доставчик „Евро ферт" АД фактури № 46143/06.11.2017 г. с предмет аванс 500 т. амониев нитрат, с данъчна основа 217500,00 лв. и ДДС 43500,00 лв.; № 46199/10.11.2017 г. с предмет аванс 500 т. амониев нитрат, с данъчна основа 217500.00лв. и ДДС 43500.00 лв. и № 46229/14.11.2017 г. с предмет аванс 500 т. амониев нитрат, с данъчна основа 217500,00 лв. и ДДС 43500,00 лв. е видно, че по-голямата част от тях са придружени с приемо-предавателни протоколи, съгласно които стоките би трябвало да са придобити от „Топферт" ООД в периода м.10/2017 г. - м.11/2017 г. Това безспорно противоречи на обясненията, дадени от управителя на „Топферт" ЕООД в приобщената към ревизионното производство проверка, съгласно които местата на сделките са: „Неохим" АД гр. Димитровград и завод за торове гр. Девня, от където „Топферт" ЕООД получавало и веднага продавало стоката със съответната данъчна фактура на свои клиенти, за чиято сметка е и транспортната услуга. Въз основа на установеното, неизяснено остава обстоятелството, как и къде „Топферт" ЕООД е съхранявало процесните стоки, получени от предходния доставчик „Евро Ферт" АД през м.10/2017г. - м.11/2017г. до продажбата им през месец януари 2018 г. на жалбоподателя. Предвид липсата на относимите доказателства, които няколкократно са изискани, както от жалбоподателя, така и от доставчика, настоящата инстанция счита, че неизяснено и недоказано остава и обстоятелството от кого е извършен транспортът от доставчика към жалбоподателя. Установеното се удостоверява и от извършените от органите по приходите проверки на транспортните фирми, които са индивидуализирани от представени от жалбоподателя справки за изтеглени количества, съдържащи и регистрационните номера на автомобилите, извършили превоза /стр.2055- 2058/. От получения отговор от „Агро Стив Груп“ ЕООД /транспортна фирма/ е удостоверено, че на посочените дати нито един от цитираните в справката камиони не е извършвал курсове, а автомобил с peг. № СС 2829 СС не е собственост на дружеството. От получения отговор от „Инфомик-Транс“ ООД /транспортна фирма/ се установява, че на посочените в искането дати част от процесните автомобили са извършили транспорт по подобни доставки, но между съвсем различни търговци, а други въобще не са извършвали транспорт. Нещо повече от представените в съдебно заседание на 24.06.2020г. копия от: нареждане за експедиция № 17408 с дата 13.12.2017 г. и код на продукта 130134; декларация за съответствие за амониев нитрат – „Неоферт“ ЕО тор, транспортно средство ТХ7020КХ/ТХ9628ЕХ; нареждане за експедиция № 17380 с дата 13.12.2017 г. и код на продукта 130101; декларация за съответствие за амониев нитрат – „Неоферт“ ЕО тор, транспортно средство СТ8417ВК/СТ0910ЕМ; отчет за предадена стока с дата 14.12.2017 към фактура № **********/13.12.2017г. с опис към отчета с ръкопис нареждане за експедиция; заявка за доставка № 60903, направление № 55, дата 13.12.2017г. се установяват двете МПС с ремарке, които са натоварили стоката – амониев нитрат Неоферт ЕС тор, както и номерата на товарителниците. МПС с рег. №№ТХ7020КХ/ТХ9628ЕХ и СТ8417ВК/СТ0910ЕМ не фигурират в представените от жалбоподателя в хода на ревизията /стр. 2172-2170 и стр. 2166-2161/. Следователно правилни са изводите на ревизиращите, че представените справки за натоварени количества не могат да се приемат за годни доказателства, удостоверяващи изтеглени количества и извършен транспорт на процесните стоки, предвид това, че в същите е посочен транспорт, който не е извършен или е извършен на други лица, свързан със съвсем различни доставки.

Относно разплащането по процесните фактури правилно ревизиращите не са кредитирали представения протокол за прихващане на вземания и задължения от 28.02.2018г., съгласно който „Мир Трейдинг 11" ЕООД и „Топферт" ООД прихващат и погасяват взаимните си задължения/вземания по доставки на минерални торове помежду си в периода м.01/2018 г - м.02/2018 г. в размер на 6 694 586.46 лв., предвид това, че представеният протокол е в пряко противоречие със сключения договор между търговците. Правилно ревизиращите не са кредитирали и обяснението на доставчика, че плащането не е извършено по банков път, тъй като върху банковите сметки на „Топферт" ЕООД е наложен запор от ТД на НАП Пловдив, предвид това, че по ревизионното производство от същото дружество са представени банкови извлечения по б. с-ка BG50UNCR7000**********, от които е видно, че в периода 01.01.2018 г.-13.02.2018 г. дружеството е получило банкови преводи в размер над 3,5 млн. лева. и е наредило такива в размер на 2,6 млн. лв. Относно извършени последващи доставки, предвид събраните доказателства в хода на насрещната проверка, извършена на „Декс ВГ" ЕООД, правилно ревизиращите са приели, че в представената от дружеството справка за част от извършените продажби през м. 01.2018 г. не е конкретизиран вида на стоката – амониев нитрат или карбамид, както е закупена, а за всички стоки е посочено - азотен минерален тор. Извода на проверяващите, че поради непредставянето на изисканите доказателства /въпреки, че същите са изискани двукратно/, няма как да се проследят количествата и стоковите потоци по декларираните покупки, каквато е и основната цел на проверката, е правилен.

Факта, че „Декс ВГ“ ЕООД, сочено за последващ купувач на процесните стоки, не е  представило копия на фактури за покупки и за последващи продажби,  договори, анекси и споразумения, свързани с доставките, включително и за транспорт и съхранение на стоките, сключени с трети лица, приемо-предавателни протоколи, складови разписки или други документи, доказващи кога (дата), къде (обект, точен адрес) и между кои лица е извършено прехвърлянето на собствеността върху стоката, както и други документи, доказващи реалното изпълнение на доставките - заявки за количества, заявки за транспорт, справки за натоварени количества, оферти, заявки и др., удостоверяващи търговска кореспонденция между „Мир Трейдинг 11" ЕООД - доставчик и „Декс ВГ" ЕООД - получател, както и документи за транспорт на стоката от доставчика до „Декс ВГ" ЕООД и след това от „Декс ВГ" ЕООД до следващия получател по веригата от доставки - договори, пътни листи, товарителници, заявки за транспорт и др., обосновава извод, че няма как да се приеме, че дружеството жалбоподател е извършило последващи продажби на процесната стока.

От извършения анализ на данъчния профил на двамата доставчика, както и на последващите клиенти на „Мир Трейдинг 11" ЕООД, „Декс ВГ" ЕООД, „Неоферт" ЕООД е установено, че посочените 4 дружества се явяват тясно обвързани помежду си с различни договорки, лица и условия. Едни и същи лица управляват и представляват различни дружества от посочената група, а именно: В.П.Р. е управител, едноличен собственик на капитала на „Топферт" ЕООД след 11.06.2018 г. и управител, едноличен собственик на капитала на „Неоферт" ЕООД след 11.01.2018 г., ЛСБ е управител на „Максгроу Кемикъл" ЕООД от 10.05.2019 г. и управител на „Декс ВГ” ЕООД до 12.11.2018 г., В.Г Г е управител на „Максгроу Кемикъл" ЕООД до 10.05.2019 г. и собственик на капитала на „Декс ВГ" до 17.05.2018 г. За ревизирания период „Максгроу Кемикъл" ЕООД и „Декс ВГ" ЕООД, ползват за комуникация с НАП един и същ IP адрес 185.155.251.162. а СД за ДДС са подавани с един и същ електронен подпис на i-Notary Company Q Sign СА c автор L.S.B..

Приобщеният Ревизионен акт № Р-16002417009229-091-001/12.07.2018 г., издаден на „Топферт" ЕООД, потвърден с Решение № 568/01.10.2018 г. на Директора на Д „ОДОП“ Пловдив, с който на дружеството са определени допълнителни данъчни задължения по ЗДДС за периода м. 10/2017 г. - м. 12/2017 г. в размер на 1 085 491,64 лв. с лихви., а за данъчен период м.12/2017г. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и 2 и чл. 69 от ЗДДС във връзка с чл. 6 от ЗДДС на „Топферт" ЕООД е отказано право на пълен данъчен кредит в размер на 1 163 757.82 лв. по фактури с данъчна основа 5 818 789.11 лв., издадени от „Мир Трейдинг 11" ЕООД, е доказателство, че от доставчика са декларирани фиктивни доставки, за които не е доказано изпълнението им от „Мир Трейдинг 11“ ЕООД към ревизираното лице по общо 22 фактури. Установеното от органите по приходите, още веднъж доказва, че дружествата „Мир Трейдинг 11" ЕООД и „Топферт" ЕООД в едни и същи периоди, имат търговски взаимоотношения, в качеството им едновременно на получатели и доставчици. Установеното от ревизиращите, че „Топферт" ЕООД е дружество с трайно некоректно данъчно поведение, което системно неправомерно упражнява данъчен кредит по фиктивни доставки и води некоректно счетоводство, тъй като от извършена справка към 28.05.2019 г. дружеството има изискуеми данъчни и осигурителни задължения в размер на 1 319 681.75 лв. по два РА /влезли в законна сила/, също подкрепя изводите на ревизиращите, че между жалбоподателя и това дружество са документирани фиктивни доставки.

Правилен и мотивиран е изводът на ревизиращите, че крайните участници в схемата („Бондър" ЕООД, „Хармония Груп" АД, „Сембодиа" ООД и „Булхимтрейд" ООД), включително и първите пет дружества („Максгроу Кемикъл” ЕООД, „Топферт" ЕООД, „Мир Трейдинг 11" ЕООД, „Неоферт” ЕООД и „Декс ВГ" ЕООД), активно обменят фактури помежду си (в един и същ данъчен период се явяват едновременно купувачи и продавачи помежду си). В горния смисъл, правилно органите по приходите са извели извод, че няма логично обяснение защо търговците в края на веригата трябва да купуват амониев нитрат през 4 посредника, когато в същия данъчен период (м.01/2018 г.) имат декларирани и осъществени покупки от първия доставчик във веригата „Евро Ферт" АД. В тази връзка, жалбоподателят не е доказал ясно оформена и крайна стокова верига от доставки, предвид което настоящата инстанция счита, че органите по приходите, мотивирано са констатирали, че издадените фактури не документират извършени реални доставки.

Горното обстоятелство се потвърждава и от извършения от органите по приходите анализ на данните от информационната база данни на НАП, от които е установено, че „Мир Трейдинг 11" ЕООД е дружество, специализирано в разносна търговия на перилни и почистващи препарати, което няма нает персонал, а управителят - Р.С.С. (според данните от Персоналния регистър на осигурените лица) в периода от 13.06.2014 г. до 04.07.2018 г. е работил по постоянен трудов договор, на пълно работно време (20 дни месечно по 8 часа на ден) в „Булеко-2000" ООД на длъжност „търговски представител”, като е извършвал разнос на перилни и почистващи препарати, за което е издавал съответните фактури и едновременно с това според процесните фактури е търгувал на едро с минерални торове на стойност милиони левове чрез „Мир Трейдинг 11“ ЕООД.

От извършения анализ на събраните доказателства правилно ревизиращите са достигнали до мотивиран извод, че вместо ясни и крайни вериги от последователни транзитни доставки, в случая са установени кръгови доставки между („Мир Трейдинг 11" ЕООД, „Топферт" ЕООД, „Максгроу Кемикъл" ЕООД, „Неоферт" ЕООД и „Декс ВГ" ЕООД), на хиляди тонове азотни торове, за които посочените лица нямат кадрови и технически потенциал за извършването им.

Този извод не беше опроверган от жалбопадетля в хода на съдебното производство, в т.ч. и от заключението по ССЕ.

В случая става въпрос за фактуриране на доставки с многократно прехвърляне на собствеността между 3-4 и повече посредници, при което са изготвени без контрол и присъствие приемо-предавателни протоколи, справки за изтеглени количества и други формални документи  за хиляди тонове азотни торове /на стойност десетки милиони лева/, без конкретни доказателства до кои крайни купувачи са достигнали стоките. Доказаните ангажименти на Р.С. го поставят в ролята на формален посредник (от името на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД) при кръговите доставки между петте дружества („Мир Трейдинг 11“ ЕООД, „Топферт“ ЕООД, „Максгроу Кемикъл“ ЕООД, „Неоферт“ ЕООД и „Декс ВГ“ ЕООД), който е следвало да бъде наясно с неправомерния характер на декларираните доставки.

В конкретния случай не са налице реално извършени доставки на стоки от доставчици „Топферт“ ЕООД и „Максгроу Кемикъл“ ЕООД и получател „Мир Трейдинг 11“ ЕООД и това няма как да не е било известно на жалбоподателя с оглед на това, че ревизираното дружество е получило от доставчиците само данъчни документи, но не и стоката, посочена във фактурите. Освен това не може да се приеме, че при една двустранна операция, каквато е издаването и получаването на данъчен документ, е възможно да е налице незнание в страната получател, при положение, че тази страна не отрича получаването на документа, нещо повече - декларира го в отчетните регистри с цел ползване на право на приспадане на данъчен кредит. Лицето, което се сочи като получател и претендира за приспадане на данъчен кредит по фактура, по която не е получило никаква стока, не може да не знае този факт. В резултат на гореизложеното може да се направи извода, че ревизираното лице е знаело или е следвало да знае, че „сделките”, с които обосновава правото си на приспадане на данъчен кредит, са част от данъчна измама, поради което е налице изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане на данъчен кредит. Следователно отразявайки в дневници за покупките и в подадените в СД за ДДС фактури, които не отразяват факти от обективната действителност, жалбоподателят неправомерно е упражнил право на приспадане на данъчен кредит с цел злоупотреба.

В това отношение, правилно решаващият орган е посочил и практиката на Съда на ЕО, с която безспорно е постановил, че липсата на реална доставка от лицето, посочено като издател във фактурата, е достатъчно основание да не се признае правото на приспадане на данъчен кредит, като само по себе си посочването на ДДС във фактура без реално да е настъпило данъчното събитие, не може да обоснове право на приспадане за получателя. /Решение от 13 декември 1989 г. Genius Holding BV срещу Staatssecretaris van Financien (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C – 454/98, Сборник 2000, стр. I- 06973/. Конкретно в т.13 на Решението по Genius Holding С-342/87 категорично се приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само, защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими. Фактура, която не документира реално осъществена облагаема доставка на стоки или услуги, е с невярно съдържание. Издаването и използването от получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактура с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама /в този смисъл е решение от 07.12.2010 г. по дело С- 285/09, т.49/. Аналогично и в решението по дело С-454/98 /т.62/ е прието, че общностното право не изключва възможността държавите-членки да считат съставянето на фиктивни фактури, посочващи неправомерно ДДС като опит за данъчна измама и да прилагат в тези случаи глобите или санкциите, специално предвидени в националните им законодателства.

 В обсъжданата насока, без всякакво съмнение следва да се съобрази и т. 53 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 "Gabor Toth", според който след като Директива 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да провери въз основа на цялостна преценка на всички обстоятелства по случая дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка, то установяването на липса на изпълнение от издателя на фактурата в съчетание със съставяне и от двете страни по сделките на документи, които не отразяват реални събития от обективната действителност, навежда на категоричен и несъмнен извод за липса на реална доставка на стоки по спорните фактури като материалноправно изискване за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит.

Във всички случаи Съдът на Европейския Съюз е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да е установено осъществяване на фактурираната доставка, който правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон и преценката на доказателствата в тази насока е в компетентността на националния съд. С това доказване, в случая жалбоподателят не се справи по отношение на доставките по процесните фактури, в т.ч. е с поисканата ССЕ. В практика си ВАС приема, че при липса на облагаема доставка практически е изключена добросъвестността на получателя, който като страна по договора знае или би трябвало да знае, че не е получил определена стока и/или услуга реално /Решение № 2943 от 28.02.2014г. постановено по адм. дело № 9239/2013г. по описа на ВАС/. Тъй като доставките са двустранни операции, при които едната страна - доставчик, издава данъчен документ, а другата страна го получава, следва да се приеме, че не е възможно ревизираното дружество в качеството си на получател на документа да не знае, че участва в привидни доставки и само е поело риска от това. В подкрепа на направения анализ от ревизиращите органи, следва да се посочи и Решение от 22.12.2010 г. по дело С-103/2009 г., в което СЕС дава основни насоки, относно сделките, представляващи злоупотреба е право, като приема, че ако някои от договорените условия представляват злоупотреба, посочените сделки трябва да се преквалифицират така, че да се изходи от положението, което би съществувало при липсата на представляващите злоупотреба елементи на тези договорни условия и/или липсата на участие на това дружество.

Следователно правилен е извода на ревизиращите органи, че представените документи не доказват, че стоките са достигнали до крайни купувачи, в резултат на което не може да се приеме, че между контрагентите има реално извършени доставки, поради което не е налице данъчно събитие по чл.25, ал.1 от ЗДДС и доставка на стоки от посочените доставчици, както и основания за възникване на насрещна престация от страна на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД към същите доставчици; посочване на ДДС във фактури, без реално да е настъпило данъчно събитие между посочените в тях контрагенти, не може да обоснове право на приспадане за получателя; фактури, които не документират реално осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги, са с невярно съдържание; упражняването на данъчен кредит с фактури, по които не са осъществени реални доставки от лицата, издали фактурите, предполага, че представителят на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД е знаел, че упражнява неправомерно данъчен кредит. Задължение на ревизираното дружество е да проявява добросъвестност в търговската си дейност. Формалното изпълнение на изискванията по ЗДДС чрез съставяне на счетоводни документи, включително данъчна фактура, както и извършването на счетоводни записвания, след като тези документи и записвания не удостоверяват и не се отнасят за обективно осъществена стопанска операция, не могат да породят целените правни последици, свързани с признаване право на приспадане на данъчен кредит. В този смисъл е и Решение № 12985/02.12.2015 г. постановено по адм. дело № 14435/2014 г. на ВАС, I отд.

Предвид изложеното съдът намира изводите на органа по приходите по отношение на отказаното право на данъчен кредит по горните фактури за правилни и законосъобразни. Правото на данъчен кредит възниква при наличие на определени в закона предпоставки, които в случая не са установени от жалбоподателя. Формалното изпълнение на изискванията по ЗДДС чрез съставяне на счетоводни документи, включително данъчна фактура, както и извършването на счетоводни записвания, след като тези документи и записвания не удостоверяват и не се отнасят за обективно осъществена стопанска операция, не могат да породят целените правни последици, свързани с признаване право на приспадане на данъчен кредит.

С оглед изхода на правния спор, предвид направеното своевременно искане, съдът намира, че на ответника се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В конкретния случай общият размер на задълженията по ревизионния акт е 1 369 748.27 лева /главница и лихви/. Дължимите разноски за ответната страна /юрисконсултско възнаграждение/, изчислени по реда на чл.8, ал.1, т.6 от Наредба №1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, /редакция ДВ бр.68/2020, в сила от 31.07.2020г./ са в размер на 13 639.25 лв., които жалбоподателят следва да бъде осъден на основание чл.161, ал.1, изр.второ и трето от ДОПК да заплати в полза на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП.

Воден от горното, съдът

 

 

Р  Е  Ш  И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ул.“Петър Райчев“ №18, вх. А, ет. 4, ап. 37, против Ревизионен акт № Р-0300**********-091-001/22.07.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 229/14.10.2019г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност по Закона за данък върху добавената стойност за данъчен период м.01.2018г. в размер на 1 195 984.41 лева – главница, и 173 763.86 лева – лихви.

 

ОСЪЖДА „Мир Трейдинг 11“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр.Варна, ул.“Петър Райчев“ №18, вх. А, ет. 4, ап. 37, да заплати в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 639.25 лева (тринадесет хиляди шестстотин тридесет и девет лв. и 25 ст.).

 

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14-дневен срок от получаване на съобщението от страните.

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: