РЕШЕНИЕ
№ 2197
Варна, 01.03.2024 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административният съд - Варна - XXII състав, в съдебно заседание на шести февруари две хиляди и двадесет и четвърта година в състав:
| Съдия: | ЯНКА ГАНЧЕВА |
При секретар АННА ДИМИТРОВА като разгледа докладваното от съдия ЯНКА ГАНЧЕВА административно дело № 20237050700929 / 2023 г., за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на „Елит Строй 6“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], вх. *, *, представлявано от управителя Е. Б., срещу Ревизионен акт /РА/ № Р – 03000320005213 – 091 – 001/24.03.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с Решение № 81/10.06.2021 г. на Директора на дирекция „ОДОП“ Варна, ЦУ на НАП, поправено с Решение №81-П/16.06.2021г. за поправка на явна на очевидна фактическа грешка на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна, ЦУ на НАП в частта, с който на дружеството са определени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м. 03/2020г. в размер на 49 716.58 лв. - главница и 3 430.73 лв. лихва.
Жалбоподателят твърди, че ревизионния акт е издаден при непълнота на доказателствата, имащи отношение към фактите, обуславящи наличието на конкретните доставки, съответно наличие или липса на данъчните задължения. В с.з. процесуалния представител на жалбоподателя поддържа жалбата. Счита, че в хода на производството са събрани писмени и гласни доказателства, СТЕ, от които се налага извод, че не са налице задълженията установени с РА. В депозирани писмени бележки сочи, че основния спорен въпрос е дали „А. барс“ ЕООД е действителния извършител на фактурираните услуги. Извършена е проверка на доставчика, обективирана в протокол от 30.11.2020 г., посочените факти в протокола са неотносими към спора. Счита, че ел. адрес, предоставен за връзка с НАП на дружеството е на фирма за счетоводно обслужване, поради което не би могло да се изисква информация за ревизираното лице. В хода на ревизията е било ясно, че представляващия дружеството е отсъствал от страната, като липсва упълномощено лице по законоустановения ред. Представените обяснения на управителя на счетоводното дружество са ирелевантни. Лисата на предоставена информация от „А. барс“ ЕООД не може да се вмени и не може да води до негативни изводи по отношение на ревизираното лице. По отношение на кадровата обезпеченост на жалбоподателя, поддържа, че от справка от НАП е установено, че за ревизирания период в дружеството е имало 47 лица, назначени на трудови договори. Отговорите на две лица, в които те отричат да са работили за „А. барс“ ЕООД не могат да се приемат за достатъчно доказателство, че услугите не са извършени, ревизиращите сами са констатирали, че в дружеството има много наети лица по трудови договори. Ревизиращите са приели, че услугите не са извършени от „А. барс“ ЕООД, тъй като представляващия дружеството доставчик не е могъл да подпише двустранните документи, поради отсъствието му от страната, например протокол от 1.12.2020 г. ревизиращите са се позовали на документ, изходящ от ОДМВР – Варна, в който са посочени дати, на които представляващият е напуснал страната и се е връщал. Не е взето предвид, че в самото писмо е посочено, че проверката на лицата, преминаващи през ГКПП се извършва по метода „Преценка на риска“, което означава, че посочената информация е непълна и не може да послужи като доказателство, че представляващия не е бил на територията на страната. Отделен е въпросът, че този документ, съставен от две страни, би могъл да е подписан от едната от тях на по-ранна дата от 1.12.2020 г., стига тази дата да е преди 24.09.2020 г., за която страните са се съгласили, че определени дейности са изпълнени и са оценили тяхната стойност, подлежаща на заплащане. Не е спорен факта, че строителните услуги са извършени, приети от възложителя и платени. Органите по приходите не оспорват фактическото извършване на услугите, а приемат, че доставчика не е изпълнил определени дейности, въпреки кадровата си обезпеченост през ревизирания период. В РД и РА липсва информация в тази насока. Не без значение е и факта, че „А. барс“ ЕООД е закупувал материали, с цел последващото им влагане в строителните обекти, за което е налична информация в дневници за покупки и СД по ЗДДС за данъчните периоди. При изследване на кадровата обезпеченост на дружеството доставчик, следва да се вземе предвид както информацията от НАП, така и информация от самия доставчик, което не е сторено. Липсва проверка относно сключените трудови договори, информацията за естеството на работа в процесните обекти, кои лица са работили и какво точно, такава информация е можело да се изиска и от самите работници. Не са изяснени и причините за наличието на противоречива информация дадена в обясненията на двете лица и информацията в НАП относно обявени трудови договори. Изводите на ревизиращите, че в действителност не са извършени фактурираните услуги не кореспондира със събраните доказателства, а именно заплатените по банков път суми. Как ревизиращите са стигнали до извод, че СМР по процесните фактури, са извършени от работници на „Елит строй 6“ ЕООД и от „Зебра“ ЕООД , при положение, че не е извършена проверка на тези работници не е ясно. В хода на обжалването по административен ред са събрани доказателства, че работници назначени от „А. барс“ ЕООД са работили на обектите. В хода на съдебното производство са събрани гласни доказателства, от които се установява, че работниците на „А. барс“ ЕООД са работили за тази фирма, на строителни обекти, които касаят процесните фактури. В решение на ВАС по адм.д. № 7543/2022 г. изрично е посочено, че при доказано реално осъществяване на доставките, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчика, освен ако приходната администрация не докаже и то въз основа на обективни данни, че самото ДЗЛ се позовава на процесните сделки с цел измама или че то е знаело или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки. По изложените доводи моли да се отмени РА и да се присъдят сторените по делото разноски за две инстанции.
Ответната страна, Директора на дирекция "ОДОП" – Варна, чрез процесуалния си представител юрисконсулт М., оспорва жалбата. Моли същата да се отхвърли като неоснователна, претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В депозирано становище вх. № 2371/2024 г. поддържа, че спорът по делото е относно наличието на данъчно събитие – доставка на СМР, по смисъла на чл. 9 от ЗДДС между жалбоподателя и „А. барс“ ЕООД, при положителен отговор, дали жалбоподателят е използвал тези СМР по договорите с Община Варна и Община Иваново. Право на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащия на приспадане данък стане изискуем. Правото на данъчен кредит е законово предвидена възможност, от която регистрираното лице извлича изгодни за себе си правни последици, в негова тежест е, щом се позовава на това право на приспадане, да установи реално осъществяване на услугите. От събраните по делото доказателства се установява, че сочения за изпълнител на СМР „А. барс“ ЕООД на обект ДГ № 37 „Пламъче“ в [населено място] и отводняване на канали в [населено място], община Иваново не са извършени реални доставки на услуги по договори с „Елит строй 6“ ЕООД, макар за това да са издадени фактури на значителна стойност, по които незаконосъобразно е упражнено право на данъчен кредит. В случая са съставени частни документи, които нямат обвързваща трети страни материална доказателствена сила
Поддържа, че в хода на производството не са събрани доказателства подкрепящи тезата на жалбоподателя. В РА и потвърждаващото го решение подробно е описана поредността на стоковия поток, твърдян от жалбоподателя, както и фактурите на всеки един от предходните доставчици, от които ясно се вижда наличната схема за избягване плащането на ДДС. Предвид специфичния характер на фактурираните услуги, за изпълнението на които са необходими компонентите труд и материали, липсата на който и да е от тях, сочи на нереалното им извършване. В случая не са представени доказателства за документирани и отчетени разходи при изпълнителя на услугите, които да могат да бъдат съпоставени със стойностите по издадените от него фактури. Този пропуск не се запълва с изслушаните свидетели и приетата СТЕ. Експертизата не е работила със строителна документация на обектите съставена между „Елит строй“ ЕООД и общината, а с отделни протоколи за приемане на работата, при фиктивни фактури, издадени от „А. барс“ ЕООД. От представените ценово предложение, КСС се установява, че жалбоподателят е формирал собствена стойност на извършените услуги, което предполага извършване на услугите със собствени средства и труд. От протокол за извършени СМР №1/24.07.2020 г. се установява, че са изпълнени само част от договорените СМР на обекта в [населено място]. В актовете обр.12 , съставени във връзка със строителството на обекта е отбелязано, че дейностите са извършени на 3.07.2020 г., 14.05.2020 г. и 28.05.2020 г. , т.е. след датата на приемане на работата от „А. барс“ ЕООД посочена в протокол от 11.03.2020 г. Представения Протокол за установяване завършването на натурални видове СМР в обект [населено място] от 11.03.2020 г. между „А. барс“ ЕООД и жалбоподателя не съответства на данните от строителната документация, предоставена от община Иваново, поради което поради липса на доказателства за реално получаване на услугите, няма как да се приеме от фактическа страна, че същите са вложени от жалбоподателя в обекта в [населено място]. Аналогично е положението и в [населено място]. В КП за извършени СМР № 1/24.07.2020 г. е посочено, че към 24.07.2020 г. са извършени само част от договорените СМР на обекта От представения договор от 31.01.2020г. сключен между „Зебра“ ООД и „Елит строй 6“ ЕООД за извършване на СМР - възстановяване проводимостта на отводнителен канал [населено място] и [населено място] и Протокол обр.19 за установяване завършването и заплащането на СМР с възложител „Елит строй 6“ ЕООД и изпълнител „Зебра“ ООД от 01.12.2020 г . е видно, че посочените работи в тях са идентични на посочените в договора с „А. Барс“ ЕООД с малка разлика в направата на кофража и доставката и полагане на бетон. Предвид фактура № 2303/01.12.2020г. с получател „Елит строй 6“ ЕООД, безспорно се установява, че част от СМР са извършени от „Зебра“ ООД, за което са съставени договори, актове и протоколи и е издадена фактура № 2303/01.12.2020г. Фактурите, издадени от „А. Барс“ ЕООД дублират получените СМР от „Зебра“ ООД и не съответстват на предадените към О. И. СМР от страна на ревизираното лице. По отношение на обект детска градина № 37 „Пламъче“, поддържа изложеното в Решение №81/2021г. Сочи, че свидетелските показания не допринасят за изясняване на конкретни СМР, изпълнени от работници на „А. барс“ ЕООД. Тези разходи не са обосновани с разходни норми на труд и влагане на строителни материали, както и ползвана механизация - в обема на възложените СМР по договорите между жалбоподателя и „А. Барс“ ЕООД. „А. барс“ ЕООД, има декларирани трудови договори с работници, но не са внесени дължимите осигуровки, което е индиция за фиктивно деклариране, това се подкрепя с отговорите на част от лицата, на които е извършена насрещна проверка в хода на ревизионното производство.Не са налице доказателства, кои са лицата, извършили конкретни дейности за „А. барс“ЕООД, работниците не са потвърдили извършване на конкретна работа по обектите. От събраните доказателства по делото се установява, че жалбоподателя е знаел, че използва в счетоводството си документи, с невярно съдържание, /фактури, договори, протоколи и др./ и съответно, е създало съпътстващи документи с невярно съдържание, за да обоснове и получи данъчно предимство, /приспадане на данъчен кредит /, на което няма законово право. В случая не е доказана реалността на пряката сделка чрез факти от обективната действителност, налице е невъзможност за установяване на сигурна одитна следа относно доставките на процесиите услуги. Моли да се отхвърли жалбата и да се присъди юрисконсултско възнаграждение, за всяка съдебна инстанция в размер по 5057.92 лв.
След преценка на събраните доказателства, съдът намира за установено от фактическа страна, следното:
Ревизията на "Елит строй 6“ ЕООД е възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000320005213-020- 001/31.08.2020 г. Заповедта е връчена по електронен път на 09.09.2020г. Впоследствие със Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р–03000320005213-020–002/07.12.2020 г. на Началник на сектор в дирекция „Контрол“ на НАП бил определен срок за извършване и приключване на ревизията до 09.02.2021 г.
В срока по чл. 117 е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р–03000320005213-092-001, който бил връчен по електронен път на 24.02.2021г. на ревизираното лице. Фактическите констатации от РД, ведно с предложените за установяване задължения, са потвърдени с Ревизионен акт /РА/ № Р–03000320005213-091-001, който бил връчен по електронен път на 24.03.2021г. на ревизираното дружество.
На 05.04.2021г. дружеството „Елит Строй 6“ ЕООД депозирало жалба срещу издадения РА № Р–03000320005213-091-001/24.03.2021г. С молба от 01.06.2021г. дружеството-жалбоподател уточнило доводите си относно незаконосъобразността на обжалвания РА и представило нови доказателства. Жалбата била разгледана, но след като била преценена за неоснователна, на 10.06.2021 г., на основание разпоредбата на чл. 155, ал. 2 от ДОПК, Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна, Централно управление на НАП постановил решение № 81, с което потвърдил оспорения РА. С Решение №81-П/16.06.2021г. за поправка на очевидна фактическа грешка, в диспозитива на потвърдителното решение е поправен номера на обжалвания РА.
След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, административния съд констатира:
В хода на ревизионното производство органите по приходите установили, че „Елит Строй 6" ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „А. барс“ ЕООД в размер на 49 716.58 лв. за данъчен период м. 03/2020 г.. както следва:
1. По фактура № **********/10.03.2020г. с доставчик „А. барс“ ЕООД с дан. основа 116 082.92 лв. и ДДС 23 216.58 лв. и с предмет на доставката: „Окончателно плащане по дог. от 01.10.2019г., обект - ,,ДГ №37 Пламъче" - основен ремонт и реконструкция на площадки за игра - [жк] до бл.*** [населено място] в размер на 188 947.82 лв. Приспадане на авансово плащане по ф-ра №*********/07.10.19г. в размер на 72 864.90 лв." Фактурата е издадена във връзка със сключен договор № Д19001719ВН от 11.09.2019 г. с възложител Община Варна и изпълнител „Елит Строй 6" ЕООД . Общата цена за изпълнение на договора е в размер на 269 890.70 лв. без ДДС, съгласно количествено-стойностна сметка.
2. По фактура **********/11.03.2020г. с доставчик „А. барс“ ЕООД с дан. основа 127 500.00 лв. и ДДС 25 500.00 лв. с предмет на доставката: „Окончателно плащане по договор от 17.10.2020г., обект - възстановяване проводимостта на отводнителен канал в регулацията на [населено място], общ. Иваново, Русе - 283 035.24лв. Приспадане на авансово плащане по ф-ра №********* /29.01.20г. в размер 155 535.24лв. /. Фактурата е издадена във връзка с Договор за строителство № Д-8/15.01.2020г. сключен между О. И. В. и „Елит Строй 6" ЕООД - Изпълнител. Предметът на договора е: възложителя възлага а изпълнителят приема да извърши строителство на обект: Възстановяване проводимостта на отводнителни канали /дерета/ в регулацията на [населено място] и [населено място] ЗА ОБОСОБЕНА ПОЗИЦИЯ №2 – Възстановяване проводимостта на отводнителен канал /дере/ в регулацията на [населено място]. Общата цена за изпълнение е в размер на 343 814.74 лв. без ДДС и съответно 412577.69 с вкл. ДДС, включваща: стойността на изпълнение на обособена позиция №2, която е 327 442.61лв. без ДДС или 392 931.13 лв. с ДДС, 5% непредвидени разходи в размер на 16 372.13лв. без ДДС или 19 646.56 лв. с ДДС /л. 396-404/.
3. Фактура № **********/12.03.20201. с доставчик „А. барс" ЕООД с дан. основа 5000.00лв., ДДС 1000.00лв. с предмет на доставката: „Окончателно плащане по дог. от 16.01.20г. за обект: възстановяване проводимостта на отводнителен канал /дере/ в регулацията на [населено място], общ. Иваново, Русе в размер на 225 832.23лв. Приспадане на авансово плащане по ф-ра **********/27.01.2020г. в размер на 220 832.23 лв. Фактурата е издадена във връзка с Договор за строителство №Д-7/15.01.2020г., сключен между Община Иваново - Възложител и „Елит Строй 6" ЕООД-Изпълнител. Предметът на договора е: възложителят възлага, а изпълнителят приема да извърши строителство на обект: Възстановяване проводимостта на отводнителни канали /дерета/ в регулацията на [населено място] и [населено място] ЗА ОБОСОБЕНА ПОЗИЦИЯ №1: Възстановяване проводимостта на отводнителен канал /дере/ в регулацията на [населено място]. Общата цена за изпълнение е в размер на 488 155.47 лв. без ДДС и съответно 585 786.56лв. с вкл. ДДС. включваща: стойността на изпълнение на Обособена позиция №1, която е 464 909.97лв. без ДДС или 557 891.96лв. с ДДС.; 5% непредвидени разходи в размер на 23 245.50лв. без ДДС или 27 894.60 лв.
На доставчика „А. барс" ЕООД, в хода на ревизионното производство е извършена насрещна проверка, приключила с ПИНП № П-03002720162638-141- 001/30.11.2020 г. , в хода на която не е осъществен контакт с представляващия дружеството.
В хода на ревизията са получени писмени обяснения от М. М., в качеството на представляващ на „М. и партньори“ ООД- счетовна кантора, обслужвала „А. барс“ ЕООД. В обясненията е посочено, че дружеството е имало търговски взаимоотношения с „А. барс" ЕООД, представлявано от С. Ф. П.. През ноември месец на 2019г. са преустановени плащанията към счетоводната кантора, но по молба на бащата на управителя на „А. барс“ ЕООД са съставени ГО на дружеството и справки - декларации по ЗДДС, изготвяни са и ведомости за заплатите на наличният персонал. В края на март П. се върнал от Италия и взел всички първични документи свързани с дружеството. След карантината поради Ковид, по информация на бащата на П. разбрали, че управителя на „А. барс“ ЕООД е задържан по обвинения за престъпления в Италия.
При проверка в информационната система на НАП е установено, че проверяваното дружество е отразило в дневника за продажби по чл. 124, ал.1, т.2 от ЗДДС за м. 03.2020г. горепосочените фактури, с получател „Елит Строй 6“ ЕООД, но дружеството има неплатени задължения в особено големи размери, в т.ч. и декларирания ДДС за внасяне по справка-декларация за м.03.2020 г.
„А. Барс" ЕООД е дерегистрирано за целите на ЗДДС, считано от 06.04.2020г. при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС.
В хода на ревизионното производство е извършен анализ на наличната информация в базата данни на НАП по отношение декларираните данни от „А. Барс" ЕООД за наети лица по трудови договори с цел установяване наличие на кадрова и техническа обезпеченост за извършване на СМР като подизпълнител на „Елит строй 6" ЕООД. Съгласно справка за актуално състояние на всички трудови договори, декларирани от „А. барс" ЕООД е установено, че за периода от 01.10.2019 г. до 15.05.2020 г. в дружеството има 47 лица, назначени на трудови договори.
За установяване на фактическото изпълнение на услугите, фактурирани на „Елит Строй 6" ЕООД и доказателства за квалификацията на лицата, извършили услугите, до всички лица по трудово правоотношение в „А. барс" ЕООД са изпратени Искания за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица с писма с обратна разписка. От обратните разписки е видно, че лично на лицата или на членове на семейството им са връчени 24 бр. искания ,останалите лица не са открити на постоянния им адрес или е посочено, че са в чужбина. Само от две лица са получени следните обяснения: от Ц. А. Д., с което лицето заявява, че не е работил за „А. Барс" ЕООД и от С. С. С., който също е декларирал, че никога не е работил за „А. Барс" ЕООД .
С оглед липсата на доказателства от страна на сочения като доставчик и подизпълнител на СМР по сключени договори от „Елит Строй 6" ЕООД в качеството му на изпълнител по договори за обществени поръчки, възложени от Община Варна и О. И. в хода на ревизионното производство е извършен анализ на доказателствата, представени от ревизираното лице, приобщени документи от данъчно-осигурителното досие на „А. барс" ЕООД, събрани в хода на предходни контролни производства, както и събрани в хода на ревизията по реда на ДОПК от трети лица - ОД на МВР Варна, Община Варна, О. И., предходен доставчик „Зебра" ООД и други лица. Не е установена кадровата обезпеченост на доставчика за извършване на услугите, липсва информация за лицата, участвали в извършването на СМР, тяхната квалификация, транспорт и нощувки до обектите, изразходваното работно време, време и място на извършване на СМР. Установени са несъответствия в количеството, времето и мястото на извършените работи в Протоколите за приетите строителни работи, съставени по фактурите между „А. барс" ЕООД и „Елит Строй 6" ЕООД и тези по действително извършените доставки между крайните получатели на СМР - Община Варна и О. И. и ревизираното дружество.
От представените протоколи от О. И. при ревизията е установено, че СМР по двата договора са извършвани от „Елит Строй 6" ЕООД в периода м.06- м.07/2020г. след 11.03.2020 г. и 12.03.2020г. /датите на съставените протоколи за приети работи от „А. барс" ЕООД/. Освен това в представените оферти за участие в обществената поръчка от „Елит Строй 6“ ЕООД е посочено, че не възнамерява да възлага на трети липа изпълнението на част от поръчката, в представената работна програма към офертата са описани дейностите и брой работници на „Елит Строй 6" ЕООД, които ще ги извършват. Наличие на подизпълнител не е посочено в нито един документ, напротив от дружеството са представени уверения, че разполага с квалифициран и подготвен персонал за изпълнение на доставките. Приложената към преписката Справка за декларирани трудови договори от „Елит Строй 6" ЕООД удостоверява, че дружеството е разполагало със значителен брой назначени по трудови договори строителни работници и квалифицирани технически ръководители, в т.ч. назначени 131 лица по трудов договор, на длъжности, отговарящи за извършване на съответните строително ремонтни работи по обектите на Община Варна и Община Иваново.
На основание събраните доказателства органите по приходите са обосновали извода, че СМР по Договорите с Община Иваново и Община Варна са извършени от работници на „Елит Строй 6“ ЕООД, както и че ревизираното лице не може ла не е знаело за това, а от „А. барс" ЕООД са издадени фактури без наличие на реално извършени доставки на СМР, по които неправомерно е начислен ДДС. Приели са, че начислявайки данък в данъчен документ без да има облагаема доставка, същият се следва начислен в противоречие с разпоредбите на ЗДДС и е приложима нормата на чл.70, ал.5 от същия.
Предвид гореизложеното, с РА на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 70, ал. 5 и чл. 9 от с.з. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на „Елит Строй 6" ЕООД в размер на 49 716.58лв. по фактури, издадени от „А. барс" ЕООД.
Настоящото производство е второ по ред. При предходното разглеждане на делото, с решение № 715/2022 г., постановено по адм.д. № 1360/2021 г. съдът е отхвърлил жалбата на „Елит строй 6“ ЕООД против РА № Р – 03000320005213 – 091 – 001/24.03.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с Решение № 81/10.06.2021 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, ЦУ на НАП, поправено с Решение №81-П/16.06.2021г. за поправка на явна на очевидна фактическа грешка на Директора на дирекция „ОДОП“ Варна, с който на дружеството са определени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м. 03/2020г. в размер на 50160.10 лв. - главница и лихва – 3461.34 лв., за данъчен период м. 04/2020г. в размер на 45.75 лв. - главница и лихва – 743.82 лв. и за данъчен период м. 05/2020 г. в размер на 687.99 лв. - главница и лихва – 0.00 лв. Решението е обжалвано от дружеството, като с решение, постановено по адм.д. № 7543/2022 г. по описа на ВАС, решението на АС – Варна е отменено в частта с която е отхвърлена жалбата на „Елит Строй 6“ ЕООД, [населено място], против Ревизионен акт № Р-03000320005213-091-001/24.03.2021 г., на органи по приходите при ТД на НАП – Варна, относно установените за данъчен период м.03.2020 г. задължения за данък добавена стойност за внасяне и съответните лихви за забава, в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от „А. барс“ ЕООД, както и в частта за разноските. Във връзка с дадените указания на ВАС, на жалбоподателя са дадени указания да установи по делото факта на реалното извършване на доставки по процесните три фактури, с издател “А. барс“ ЕООД, както и да установи, че е използвал резултата от тях за последващи облагаеми доставки.
По делото е назначена и приета СТЕ. В.л. е установило, че от офертата на „Елит строй 6“ ЕООД пред община Иваново за обект „Възстановяване проводимостта на отводнителен канал в регулацията на [населено място], част „Анализи“ се установява, че разходите за труд по отделните позиции са както следва: Изсичане и изкореняване на дървета ръчно с Ф до 45см. - 78 бр. х 2.11чч = 165 ч.ч., изсичане на храсти с моторна резачка 150.66м2 х 2,096 ч.ч.= 316 ч.ч., изкоп с багер на транспорт: за багер: 7563.92 M3 х 0,00266мс = 20 м.с., за булдозер: 7563.92 M3 х 0,002 мс= 15 м.[населено място] с багер на отвал - за багер: 4692 M3 х 0,0098мс = 46 м.с., за булдозер: 4692 M3 х 0,01395 мс= 65 м.[населено място] с булдозер на земни маси : 4692 M3 х 0,01787мс= 84 м.[населено място] ръчен : 680 M3 х 2,551чч = 1735 ч.ч. Натоварване е багер на транспорт ръчно изкопаните земни маси - за багер: 680 M3 х 0,02мс = 14 м.с., за булдозер: 680 M3 х 0,0142 мс= 8 м.[населено място] ръчно на транспорт храсти 19 M3 х 1,8723чч= 36 ч.ч. Превоз з.м. до депо Русе( 25 км.) самосвал 7 мЗ= 8245мЗ: 7мЗ = 1178 курса. Разриване с булдозер з.м. и отпадъци на депо: 8245 M3 х 0.01735мс = 97 м.[населено място] кофраж: 6,36м2 х 1,359ч.ч. = 9 ч.ч. Доставка и полагане на бетон 6.07мЗ х 3.188 ч.ч.= 19 ч.ч. Общо: 2280 ч.ч. = 285 ч.дн. В.л. е преценило, че при времетраене по договор от 180 дни се получават средно двама работника. Към тях следва да се прибавят: 1 багерист , 1 булдозерист и 2-4 шофьори.
От Офертата на „Елит Строй 6“ ЕООД пред община Иваново за обект „Възстановяване проводимостта на отводнителен каналв регулацията на е.Тръстеник , общ.Иваново, част „Анализи“ е установено, че разходите за труд по отделните позиции са както следва: Изсичане и изкореняване на дървета ръчно е Ф до 45см. - 99 бр. х 2.11 чч = 209 ч.ч. Изсичане на храсти е моторна резачка 118м2 х 2,096 ч.ч.= 247 ч.ч. Изкоп с багер на транспорт - за багер: 10369 M3 х 0,00266мс = 27 м.с., за булдозер: 10369 M3 х 0,002 мс= 21 м.[населено място] с багер на отвал - за багер: 6385 M3 х 0,0098мс = 63 м.с., за булдозер: 6385 M3 х 0,01395 мс= 89 м.[населено място] с булдозер на земни маси : 6385 M3 х 0,01787мс= 114 м.[населено място] ръчен : 892 M3 х 2,551 чч = 2275 ч.ч. Натоварване с багер на транспорт ръчно изкопаните земни маси - за багер: 892 M3 х 0,02мс = 18 м.с., за булдозер: 892 M3 х 0,0142 мс= 13 м.[населено място] ръчно на транспорт храсти ...16 M3 х 1,8723чч= 30 ч.ч. Превоз з.м. до депо Русе( 25 км.) самосвал 7 мЗ= 12398м3: 7мЗ = 1178 курса. Разриване с булдозер з.м. и отпадъци на депо: 12398 M3 х 0.01735мс = 145 м.[населено място] кофраж: 22м2 х 1,359ч.ч. = 30 ч.ч. Доставка и полагане на бетон 17,6 M3 х 3.188 ч.ч.= 56 ч.ч. Общо: 2817 ч.ч. = 352 ч.дн. При времетраене по договор от 180 дни в.л. е преценило, че средно двама работници следва да извършат работата. Към тях следва да се прибавят: 1 багерист, 2 булдозеристи и 4 шофьори.
В Приложение 1 в.л. е отразило количества и стойности съгласно Акт обр. 19 съставен и подписан между Община Варна и „Елит строй 6“ ЕООД, като изпълнител за обект „ ДГ №37 „Пламъче“ - основен ремонт и реконструкция на площадки за игра [жк] до бл.****, с обща цена 269 890,70 лв. без ДДС и срок от 120 дни. За обобщените количества видове СМР по този Протокол обр. 19 в.л. е изготвило Приложение 1.1, като е определил необходимите човекодни в размер на 898ч.д. При договорно времетраене от 120 дни, е получил, че средно дневно на обекта е било необходимо да работят по 8 работници. За извършване на изчисленията е използван Справочник за цените в строителството бр. 1 от 2020г. - издание на СЕК- София.
В.л. е изготвило Приложение 2, към СТЕ, в което е отразило количества и стойности съгласно, двустранна КСС, приложение към Договар за строителство от 01.10.2019г.,между „Елит Строй 6“ ЕООД и „А. барс“ ЕООД със срок за изпълнение 60 дни, за обект „ ДГ №37 „Пламъче“ с обща цена в размер на 188 947.82 лв. За обобщените количества видове СМР по тази КСС е изготвено Приложение 2.1, в което са определени необходимите човекодни - в размер на 984ч.д. В.л. е преценило, че при договорно времетраене от 60 дни, средно дневно на обекта е било необходимо да работят по 16 работници. За изчисленията е използван Справочник за цените в строителството бр. 1 от 2020г. - издание на СЕК- София.
С Протокол обр.19 от 11.03.2020г. между „Елит Строй 6“ ЕООД и „А. Барс“ ЕООД са приети за плащане следните натурални СМР на обект „Възстановяване проводимостта на канаал в [населено място], за които в.л. е преценило следното:Изсичане и изкореняване на дървета ръчно с Ф до 45см. - 78 бр. х 2.11чч =165 ч.ч. Изсичане на храсти с моторна резачка 150.66м2 х 2,096 ч.ч.= 316 ч.ч. Изкоп е багер на транспорт - за багер: 7563.92 M3 х 0,00266мс = 20 м.с., за булдозер: 7563.92 M3 х 0,002 мс= 15 м.[населено място] с багер на отвал - за багер: 4692 M3 х 0,0098мс = 46 м.с., за булдозер: 4692 M3 х 0,01395 мс= 65 м.[населено място] е булдозер на земни маси : 4692 M3 х 0,01787мс= 84 м.[населено място] ръчен : 680 M3 х 2,551чч = 1735 ч.ч. Натоварване с багер на транспорт ръчно изкопаните земни маси - за багер: 680 M3 х 0,02мс = 14 м.с., за булдозер: 680 M3 х 0,0142 мс= 8 м.[населено място] ръчно на транспорт храсти ...19 M3 х 1,8723чч= 36 ч.ч. Превоз з.м. до депо Русе( 25 км.) самосвал 7 мЗ= 8245мЗ: 7мЗ = 1178 курса. Разриване с булдозер з.м. и отпадъци на депо: 8245 M3 х 0.01735мс = 97 м.[населено място] кофраж: 6,36м2 х 1,359ч.ч. = 9 ч.ч. Доставка и полагане на бетон 6.07мЗ х 3.188 ч.ч.= 19 ч.ч. Общо: 2280 ч.ч. = 285 ч.дн. При времетраене по договор от 180 дни в.л. е преценило, че са необходими средно двама работника. Към тях следва да се прибавят: 1 багерист , 1 булдозерист и 2-4 -ма шофьори.
След преглед на офертата на „Елит Строй 6“ ЕООД пред община Иваново за обект „Възстановяване проводимостта на отводнителен канал в регулацията на [населено място] – част “Анализи“ в.л. е установило, че разходите за труд по отделните позиции са както следва: с Протокол обр.19 от 11,03.2020г. между „Елит Строй 6“ ЕООД и „А. барс“ ЕООД са приети за разплащане следните натурални СМР за обект “Възстановяване проводимостта на отводнителен канал в регулацията на [населено място], за които в.л. е опеделило неоходимите рабатници: Изсичане и изкореняване на дървета ръчно с Ф до 45см. - 99 бр. х 2.11чч = 209 ч.ч. Изсичане на храсти с моторна резачка 118м2 х 2,096 ч.ч.= 247 ч.ч. Изкоп с багер на транспорт- за багер: 10369 M3 х 0,00266мс = 27 м.с., за булдозер: 10369 M3 х 0,002 мс:= 21 м.[населено място] с багер на отвал - за багер: 6385 M3 х 0,0098мс = 63 м.с., за булдозер: 6385 M3 х 0,01395 мс= 89 м.[населено място] с булдозер на земни маси : 6385 M3 х 0,01787мс= 114 м.[населено място] ръчен : 892 M3 х 2,551чч = 2275 ч.ч. Натоварване с багер на транспорт ръчно изкопаните земни маси - за багер: 892 M3 х 0,02мс = 18 м.с., за булдозер: 892 M3 х 0,0142 мс= 13 м.[населено място] ръчно на транспорт храсти ...16 M3 х 1,8723чч= 30 ч.ч. Превоз з.м. до депо Русе( 25 км.) самосвал 7 мЗ= 12398м3: 7мЗ = 1178 курса. азриване с булдозер з.м. и отпадъци на депо: 12398 M3 х 0.01735мс = 145 м.[населено място] кофраж: 22м2 х 1,359ч.ч. = 30 ч.ч. Доставка и полагане на бетон 17,6 M3 х 3.188 ч.ч.= 56 ч.ч. Общо: 2817 ч.ч. = 352 ч.дн. При времетраене по договор от 180 дни е преценило, че средно двама работника са необходими за извършване на дейностите, като към тях следва да се прибавят: 1 багерист , 2 бр. булдозерист и 4 бр.шофьори.
В.л. е посочило, че видовете извършени работи по фактура № 19/10.03.2020 г. са подробно описани в отговор 2.1 от СТЕ. По фактура № 20/11.03.2020 г. , с данъчна основа 127 500,00лв и ДДС 25 500лв., в.л. е установило, че за окончателно плащане по договор от 17.01.2020г. на обект “Възстановяване проводимостта на отводнителен канал в регулацията на [населено място], в размер на 283 035.24 лв. Приспадане на авансово плащане по ф/ра *********/ 29.01 2020г. в размер на 72 864.90лв. Протокол обр.19 между „Елит Строй 6“ и А. барс „ ЕООД е подписан на 11.03.2020г./ лист 110/ от дело 1360/2021г. Конкретните видове СМР са описани в т.2.2 от експертизата. По фактура №21/12.03.2020 г. с данъчна основа 5000лв и ДДС 1000лв. За окончателно плащане по дог. от 16.01.2020г. на обект „Възстановяване проводимостта на отводнителен канал в регулацията на [населено място], в размер на 225 832.23лв. Приспадане на авансово плащане по ф/ра *********/27.01 2020г. в размер на 220 832.23лв. Протокол обр.19 между „Елит Строй 6“ и А. барс „ ЕООД е подписан на 12.03.2020г. / лист 118/ от дело 1360/2021г., като същият отразява СМР, които подробно са описани в т.2.3 от заключението. В.л. е посетило обект „ ДГ №37 „Пламъче“ [жк] до бл.***, приложило е снимков материал. За обекта в [населено място] е установило, че има съставен Протокол обр. 16/ листи 651-654/ и издаден от ДНСК Разрешение за ползване № ДК-07-Р77 / 10.11.2020г./ лист 655/За обекта в [населено място] има съставен Протокол обр. 16/ листи 661-664/ и издадно от ДНСК Разрешение за ползване № ДК-07-Р76 / 10.11.2020г./лист 665/ Технически ръководител е Д. Х. Б.. Строителен надзор е „ ПРО КОНСУЛТ - ЛД“ ООД - [населено място].
След анализ на събраните по делото доказателства в.л. е преценило, че по трите издадени фактури има съответствие между данните и последвалата тяхна реализация. По издадените фактури №20 и №21 има пълно съвпадение спрямо строителната документация. При фактура №19 спрямо строителната документация като видове СМР има съвпадение, но при количествата има разминавания, а именно за ръчен изкоп: 999мЗ по фактура и 310 м3 по проект. Пясъчна подложка: 304м3 по фактура и 195 м3 по проект. При другите позиции разминаванията са по-малки.
При предходното разглеждане на делото е разпитан свид. О. Б.. Видно от показанията му, към м.03.2020 г. Б. е работил на трудов договор в „А. Барс“ ЕООД, та обект – детска градина, която е в [населено място] [жк] в [населено място]. Свидетелят работил там около 304 месеца, където правили бетони, кофражи, монтирали бордюри. На обекта работили 4-5 човека.
Съдът след като съобрази събраните по делото доказателства, прецени, че жалбата е основателна.
При извършване на служебната проверката по чл. 160 ал.2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от органа по приходите, възложил ревизията и от ръководителя на ревизията, както изисква разпоредбата на чл. 119, ал.2 от ДОПК. С РА са установени допълнителни задължения на ревизираното лице за периода, за който е възложена ревизията. РА е издаден в изискуемата форма и има необходимото съдържание. В РА и в РД са изложени фактическите и правните основания за формираните изводи за установените размери на допълнителните задължения корпоративен данък на дружеството. Не се констатират допуснати при издаването на РА нарушения на административно-производствените правила, които да са съществени.
По доводите на жалбоподателя, относно връчването на съобщенията на "А. барс" ЕООД, съдът прецени следното: в случая ревизиращите са връчили съобщенията на декларирания от доставчика на жалбоподателя адрес. Връчването на съобщенията в административното производство според чл. 29, ал. 1 от ДОПК, се извършва на адреса за кореспонденция на субекта, който за местните юридически лица е адресът на управление по арг. от чл. 28, ал. 1, т. 1 от ДОПК. Чл. 28, ал. 4 от ДОПК вменява на законните представители на юридическите лица и едноличните търговци задължение при отсъствието им за повече от 30 дни от адреса за кореспонденция да упълномощят лице, на което да се връчват съобщенията и другите актове. Процедурата по чл. 32 от ДОПК е приложима винаги, когато лицето, неговият представител или пълномощник, член на орган на управление или служител, определен да получава съобщения или книжа, не е намерен на адреса за кореспонденция, след най-малко две посещения през 7 дни, какъвто е настоящия случай. Установеното отсъствие на ревизираното лице от адреса на управление, предвид представените два броя протоколи за посещения на адреса, сочи на извода, че същото не е спазило и задължението си по чл. 28, ал. 4 и ал. 5 от ДОПК. Това налага извод, че в хода на ревизионното производство е спазен реда визиран в чл. 32 ДОПК, а възраженията на жалбоподателя в тази част са неоснователни.
По приложението на материалния закон:
Спорът по делото е относно наличието на законовите предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит на жалбоподателя по фактури №**********/10.03.2020г., №**********/11.03.2020г. и №**********/12.03.2020 г., издадени от „А. барс“ ЕООД. Основанията на приходната администрация за отказа на правото на данъчен кредит по процесните фактури са фактическите констатации, че липсват доказателства, че издателят на фактурите е извършил доставките на услуги – СМР и липсва данъчно събитие по смисъла на чл. 9 от ЗДДС.
Съгласно чл.68 ал.1 от ЗДДС, данъчният кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за: 1/получени от него стоки или услуги по облагаема доставка; 2/извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка; 3/осъществен от него внос; 4/изискуемия от него данък като платец по глава осма. Съгласно ал.2 на същата разпоредба, правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, т.е. на датата на възникване на данъчното събитие по чл.25 ал.2 и ал.3 от ЗДДС. В този момент възниква задължението на доставчика да начисли ДДС. Съгласно чл.25 ал.2 и ал.3 от ЗДДС данъчното събитие по смисъла на ЗДДС възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена, както и в специфичните случаи описани в чл.25 ал.3 от ЗДДС. Правото на приспадане е свързано с действителното извършване на доставката на стоки или услуги, поради което настъпването на данъчното събитие е необходимо условие за възникване на правото на приспадане. Обратно, когато действителното извършване на доставката на стоки или услуги липсва, не може да възникне право на приспадане. Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
Съдът, с оглед събраните доказателства и дадените указания от ВАС, по адм.д. № 7543/2022 г. не споделя доводите на ответника, че представените от дружеството доказателства не са достатъчни за да се приеме, че са осъществени реални доставки от "А. барс" ЕООД.
Доводите на ревизиращите по отношение и на трите доставки се свеждат до следното „Елит Строй 6“ ЕООД, като изпълнител по договорите за възлагане на обществени поръчки със съответните възложители - Община Варна и О. И., не е подал информация, че ще ползва подизпълнители съобразно чл. 64-66 от ЗОП. Данните от съставените Акт обр. 19 за извършени СМР в отношенията между „А. Барс“ ЕООД и „Елит Строй 6“ ЕООД не кореспондират с данните от представените от О. И. и Община Варна. Липсва материална, техническа, технологична и кадрова обезпеченост на доставчика. Не са представени доказателства за начина на калкулиране на цената на услугата, за мястото на пребиваване на лицата, назначени от „А. барс“ ЕООД, за транспорта им до мястото на извършване на СМР, заповеди за командироване, документи за нощувка, за предоставени работни облекла и предпазни средства, за извършен инструктаж по ЗБУТ. Прието е че друг доставчик – „Зебра“ ООД е извършило на място част от СМР, а останалите са извършени от самия жалбоподател.
От събраните по делото доказателства: Договор за строителство № Д-7/15.01.2020г. сключен между Община Иваново - възложител и „Елит Строй 6" ЕООД – изпълнител, за възстановяване проводимостта на отводнителни канали, в регулацията на [населено място] и [населено място] и Договор за строителство № Д-8/15.01.2020г. сключен между Община Иваново - възложител и „Елит Строй 6" ЕООД – изпълнител с предмет на договора възстановяване проводимостта на отводнителни канали в регулацията на [населено място] и [населено място], както и Договор peг. № Д19001719ВН/11.09.2019г. сключен между Община Варна - възложител и „Елит Строй 6" ЕООД - изпълнител, за изпълнение на СМР за обект ДГ №37 Пламъче - Основен ремонт и реконструкция на площадки за игра на открито и спорт в ДГ №37 се установява, че действително жалбоподателя като изпълнител по трите договора не е изпълнил задълженията си по чл. 66, ал.2 от ЗОП да посочи в заявлението или офертата подизпълнителите и дела от поръчката, който ще им възложат. Това налага извод за наличие на нарушение на нормите на ЗОП, но този факт сам по себе си не налага извод за липса на реални доставки по трите фактури.
Относно наличието на несъответствия между съставените Акт обр. 19 за извършени СМР между „А. Барс“ ЕООД и „Елит Строй 6“ ЕООД и актове Приложение № 12 съставени между жалбоподателя ит Община Иваново и Община Варна, съдът прецени следното: при анализ на актовете представени от Община Иваново, за обекта в [населено място] е видно, че са съставени седем акта с дата 2.07.2020 г. Тези седем акта включват разкриване с булдозер на земни маси и отпадъци на депо - изпълнено количество съответно 9975 куб.м, 2793 куб.м, превоз земни маси 9975 куб.м, натоварване с багер на транспорт 1197 куб.м., ръчен изкоп на дерета 1177 куб.м, изкоп с багер 3990 кум м. , изкоп с багер на овал 2793 кв.м. В приетата СТЕ в.л. е определило необходимия брой машиносмени за работа на багера и булдозера на обекта, при което се налага извод, че посочените дейности в тези седем акта не може да са извършени за един ден - на 2.07.2020 г. По акт - приложение № 12 от 30.06.2020 г. за обект в [населено място] е посочено, че изпълнените дейности са изкореняване на 99 дръвчета, съгласно експертизата за извършване на тази дейност са необходими 209 човекочаса, което също налага извод, че дейността не е извършена за един ден - 30.06.2020 г. По отношение представените актове Приложение № 12 съставени между жалбоподателя и Община Иваново за обекта в [населено място] се установи следното: представени са 5 акта от дата 3.07.2020 г., включваща дейностите разбиване с [улица] куб.м, изкоп ръчен - корекция на дерето 680 куб.м., натоварване на багер и транспорт на ръчно изкопани земни маси - 680 куб.м., разкриване с [улица] куб.м. В приетата СТЕ в.л. е определило необходимия брой машиносмени за работа на багера и булдозера на обекта, при което се налага извод, че посочените дейности в тези пет акта не може да са извършени за един ден - на 3.07.2020 г., а и чисто технологично има последователност при извършване на дейностите.
Не на последно място следва да се отбележи, че в тези актове е посочено на коя дата трите страни са приели извършените СМР, а не както твърди ответника в представени писмени бележки, че описаните СМР са извършени на датите на които са съставени протоколите.
От приетата по делото СТЕ се установи, че вещото лице е анализирало данни от договорите за обществени поръчки, офертата на жалбоподателя пред община Иваново и община Варна, както и представените актове обр.19 подписани между община Варна и "Елит строй 6" ЕООД и община Иваново и "Елит строй 6" ЕООД и актовете подписани между жалбоподателя и "А. барс" ЕООД като подробно е описало видовете СМР, които са извършени на трите обекта, които касаят трите процесни фактури. В.л. е заключило, че по трите издадени фактури има съответствие между данните и последващата тяхна реализация, по издадени фактури № 20 и № 21 има пълно съвпадение спрямо строителната документация. По фактура № 19 спрямо строителната документация, като видове СМР има съвпадения, но има разминавания при количествата ръчен изкоп 999 куб.м по фактура и 310 куб.м по проект, пясъчна подложка 304 куб.м по фактура и 195 куб.м по проект. В.л. е установило, че дейностите възложени от "Елит строй 6" ЕООД на "А. барс" ЕООД са извършени на място, за което е представило снимков материал от ДГ № 37 "Пламъче", а за другите два обекта се е позовало на съставените Протоколи обр. 16 и издадени два броя разрешения за ползване на обектите от ДНСК.
По отношение доводите на ответника за липсва материална, техническа, технологична и кадрова обезпеченост на доставчика, съдът прецени следното: от представената справка от НАП е видно, че "А. строй" ЕООД има назначени 47 работника на различни длъжности. От приетата по делото СТЕ се установява, че за договорените дейности между жалбоподателя и "А. барс" ЕООД за обект в [населено място] са необходими средно дневно двама работника, 1 багерист, 1 булдозерист и 2-4 шофьори, за обекта в [населено място] са необходими двама работника, 1 багерист, 2 булдозериста и 4 шофьори, за обекта в [населено място] са необходими средно дневно 8 работника. По изложените доводи съдът приема, че дружеството е имало кадрова обезпеченост за извършване на дейностите. От разпита на свид. С. се установи, че е работил по трудов договор с „А. барс“ ЕООД, полагал е труд на обект – детска градина в [жк] в [населено място], като посочва конкретно извършените от него дейности. Свид. И. сочи, че е работил на обектите в [населено място] и [населено място]. С. бил технически ръководител. На обектите имало механизация, багери, земеходи и големи камиони, които да извозват и да местят земните маси, ако се наложи някъде при изкоп. На двата обекта имало и работници, които правили ръчни изкопи, изрязване на дървета и др., средно около десет човека. Работниците нощували в Община Иваново.
Съгласно решението на СЕС по дело С-18/13, „Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчнозадължено лице да извърши приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен в издадените от доставчик фактури, когато, въпреки че услугата е била доставена, се установява, че тя не е била действително извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната услуга не са били оправдани в счетоводната им документация или се е оказало, че някои документи не са били подписани от посочените в тях като доставчици лица, стига да са изпълнени следните две условия — посочените обстоятелства да сочат за наличието на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама — нещо, което запитващата юрисдикция следва да провери.“
В настоящия случай, липсват доказателства, които да установяват по безспорен начин, че дружеството е знаело или е трябвало да знае, че сделките са част от измама.
Съгласно Решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 гласи: „1) Член 167, член 168, буква а), член 178, буква а), член 220, точка 1 и член 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчнозадълженото лице право да приспадне от данъка върху добавената стойност, на който е лице платец, дължимия или платен данък за предоставените му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, без да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. 2) Член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материално-правни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател.“
В настоящото производство не се представиха убедителни доказателства, че жалбоподателят е знаел или е трябвало да знае, че сделките по процесните фактури са част от данъчна измама, извършена от посочените издатели на фактурите или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки.
Съдът на Европейския съюз в свое решение по С-324/11 сочи: „Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки.“. За пореден път и в това решение СЕС подчертава: „Когато данъчният орган предоставя конкретни улики за наличието на данъчна измама, Директива 2006/112 и принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да провери въз основа на цялостна преценка всички обстоятелства по случая дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка. При все това в положение като разглежданото в главното производство правото на приспадане може да бъде отказано само когато данъчният орган установи, въз основа на обективни данни, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки.“. Липсват обективни данни, че получателят на фактурите е знаел или е трябвало да знае, че сделките са част от данъчна измама. Знанието за наличие на злоупотреба не може да се предполага, а трябва да бъде установено с обективни данни и неоспорими доказателства. Установява се по категоричен начин, че стоките – предмет на процесните фактури са били използвани за икономическата дейност на данъчно-задължения жалбоподател и в негови последващи облагаеми доставки. Добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги не следва да бъде санкциониран с отказ за признаване за данъчните цели на разходите по закупуването на стоките поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Непредставянето на доказателства за обезпеченост за изпълнение на доставката от страна на преките доставчици, при наличие на данни за безспорно изпълнена услуга, съответно за получена стока, не следва да се лишава ревизираното дружество от предоставеното му от закона право - счетоводния разход да бъде признат за данъчни цели. Практиката на СЕС посочва, че органите по приходите не могат да задължават получателят на фактурата да извършва проверки на контрагентите си, защото такива той не е длъжен да прави.
В решение по дело С-285/11, Съдът на Европейския съюз, сочи, че „Членове 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне данъка върху добавената стойност за доставката на стоки, поради това че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с данък върху добавената стойност, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки, което следва да провери запитващата юрисдикция.“.
В решение на СЕС по дело С-78/12 за пореден път е застъпена тезата в т.39 - „Във връзка с това националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба (вж. Решение от 6 юли 2006 г. по дело K. и R. R., C-439/04 и C-440/04, R. стр. I-6161, точка 55, Решение от 21 юни 2012 г. по дело M. и D., C-80/11 и C-142/11). В т.41 и т.42 от решение по дело С-78/12 е застъпена трайната практика на СЕС, че „Обратно, не е съвместимо с режима на правото на приспадане по Директива 2006/112 да се санкционира с отказ да се признае това право данъчнозадължено лице, което не е знаело и не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че друга сделка по веригата от доставки преди и след извършената от данъчнозадълженото лице е свързана с измама с ДДС (вж. Решение от 12 януари 2006 г. по дело O. и др., C-354/03, C-355/03 и C-484/03, R., стр. I-483, точки 52 и 55, Решение по дело K.и R. R., посочено по-горе, точки 45, 46 и 60, Решение по дело M. и D., посочено по-горе, точка 47, Решение по дело Б., посочено по-горе, точка 41 и Решение по дело ЛВК-56, посочено по-горе, точка 60)“. Както, че „данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение.
В случая са представени три фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, към тях са приложени договори и протоколи, позволяващи да бъде определен точно вида и предмета на услугите и доставките. В хода на съдебното производство се установи, че услугите са реално предоставени и е налице използването на резултата от тях за извършваните от получателя им облагаеми доставки съгласно изискването на чл. 69, ал. 1 ЗДДС, т.е. налице са условията за признаване на правото на приспадане на ДДС на получателя.
Съдът споделя доводите на ответника, че ще е налице измама, извършена от ДЗЛ, упражняващо правото на приспадане, когато то само със собствен материален и кадрови ресурс, или чрез друг подизпълнител, е извършило услугите, във връзка с които претендира приспадане на ДДС по фактури, издадени от други доставчици. Но настоящото производство не се събраха категорични доказателства, че дейностите, фактурирани от „Зебра“ ООД, са частично „идентични“ с тези, фактурирани от „А. Барс“ ЕООД, както и че „Елит Строй 6“ ЕООД със собствени ресурс е осъществил остатък от спорните СМР.
Предвид изложеното РА следва да се отмени в обжалваната част, с която на дружеството са установени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м. 03/2020г. в размер на 49 716.58 лв. - главница и 3430.73 лихва.
С оглед изхода на спора и предвид факта, че с решение № 715/19.05.2022 г. РА е частично потвърден на страните следва да се присъдят разноски. Жалбоподателят е представил доказателства за сторени разноски в размер [рег. номер]., ответника претендира разноски в размер на 5057.92 лв. Предвид изхода на спора на жалбоподателя се дължат разноски в размер на 4359.89 лв., а на ответника 79.16 лв., поради което по компенсация ответника следва да заплати на „Елит строй 6“ ЕООД сумата от 4 280.73 лв.
Водим от горното и на осн. чл.160 от ДОПК и чл.161 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт /РА/ № Р – 03000320005213 – 091 – 001/24.03.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с Решение № 81/10.06.2021 г. на Директора на дирекция „ОДОП“ Варна, ЦУ на НАП, поправено с Решение №81-П/16.06.2021г. за поправка на явна на очевидна фактическа грешка на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна, ЦУ на НАП в частта, с който на "Елит строй 6" ЕООД са определени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м. 03/2020г. в размер на 49 716.58 лв. - главница и 3 430.73 лв. лихва.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите - Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ [населено място] при Централно управление да заплати на Е. С. 6“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], вх. *, *, офис *, представлявано от управителя Е. Б. съдебни разноски в размер на 4 280.73/четири хиляди двеста и осемдесет лева и седемдесет и три стотинки/ лева.
Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на Република България - [населено място] в 14-дневен срок от съобщаването чрез изпращане на препис по реда на чл. 137 от АПК. Касационната жалба се подава чрез Административен съд – Варна.
| Съдия: | |