Решение по дело №2256/2023 на Административен съд - Бургас

Производството е по чл. 156 и сл. от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс/ДОПК/.

Образувано е по жалба на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД, ЕИК/Булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр. Приморско, [улица], представлявано от С. Я. В., против ревизионен акт /РА/ № Р - 02000222004074 - 091 - 001 от 16.06.2023 г. на началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, ТД НАП Бургас, в частта, в която е потвърден с решение № 113 от 07.11.2023 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“/ОДОП/ Бургас, ЦУ НАП, с който са установени задължения по ЗДДС за данъчен период 01.10.2018 г. - 31.10.2018 г. в размер на 180 221.40 лева - главница и за данъчен период 01.04.2021 г. до 30.04.2021 г. - 213 359.94 лева - главница.

Жалбоподателят, редовно уведомен, чрез процесуалните си представители, поддържа сезиращата съда жалба. С доводи за незаконосъобразност иска да се отмени административния акт в оспорената част. Излага подробни съображения. Ангажира доказателства. Претендира разноски.

Ответникът, редовно уведомен, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата, счита същата за неоснователна. Иска да се отхвърли. Представя административната преписка по издаване на ревизионния акт. Не ангажира допълнителни доказателства. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представя писмено становище.

Представителят на Окръжна прокуратура Бургас дава заключение за неоснователност на оспорването.

Административен съд Бургас, като взе предвид изложените доводи, съобрази доказателствата и закона, намира следното:

Жалбата е подадена в срока по чл. 156, ал.1 ДОПК, от лице с правен интерес, поради което е допустима.

Разгледана по същество е частично основателна, при следните съображения:

Ревизионното производство е образувано със заповед за възлагане на ревизия/ЗВР/ № Р - 02000222004074 - 020 - 001 от 08.08.2022 г. на началник сектор „Ревизии“, ТД НАП Бургас и обхваща задължения за корпоративен данък за 2020 г. и ДДС за следните периоди: 01.01.2018 г. - 28.02.2018 г.; 01.02.2020 г. - 29.02.2020 г.; 01.04.2021 г. - 30.04.2021 г. ; 01.05.2019 г. - 30.06.2019 г.; 01.05.2020 г. - 31.07.2020 г. ; 01.06.2017 г. - 31.08.2017 г..; 01.07.2018 г. - 31.07.2018 г. ; 01.08.2019 г. - 31.08.2019 г. ; 01.09.2018 г. - 31.10.2018 г.; 01.10.2017 г. - 30.11.2017 г.; 01.12.2016 г. - 28.02.2017 г.; 01.12.2018 г. - 31.03.2019 г. и 01.12.2020 г. - 31.01.2021 г., със срок на ревизията до три месеца от датата на връчване/връчена на дружеството по електронен път на 17.08.2022 г., л. 1461 - 1462 от делото/; изменена със заповеди /ЗИЗВР/ № Р - 02000222004074 - 020 - 002 от 16.11.2022 г./л. 425 - 426 от делото/, № Р - 02000222004074 - 020 - 003 от 15.12.2022 г./л. 408 - 409 от делото/ и Р - 02000222004074 - 020 - 004 от 13.01.2023 г./л. 387 - 388 от делото/ като ревизията следва да завърши до 13.04.2023 г. Цитираните заповеди са подписани с електронен подпис, който е валиден към всяка от датите на издаването им/л.1470 от делото/.

Ревизионният доклад /РД/№ Р - 02000222004074 - 092 - 001 от 18.05.2023 г. е издаден от ревизиращия екип и е подписан с електронни подписи, валидни към датата на издаване на РД /л.1472 [рег. номер] делото/ и е връчен на дружеството по електронен път на 19.05.2023 г./л.119, гръб, от делото/.

Срещу ревизионния доклад, задълженото лице не е подало възражение.

Въз основа на ревизионния доклад е издаден процесния ревизионен акт № Р - 02000222004074 - 091 - 001 от 16.06.2023 г., от компетентен орган, съобразно чл. 119, ал. 2 ДОПК; подписан е с електронни подписи, валидни към датата на издаването му/л.1470 [рег. номер] делото/, след извършена ревизия на жалбоподателя по общия ред. С РА са установени за ДДС, които са оспорени по административен ред. С оглед първоначалната, последващите допълнителни и уточняващи жалби, в решението на директора на дирекция „ОДОП“ Бургас е прието, че установените с РА задължения по ЗДДС са както следва: за м. октомври 2018 г. - главница 180 221.40 лева; за м. май 2020 г. - намален ДДС - 180 221.40 лева и за м. април 2021 г. - главница 213 359 94 лева, които са предмет на разглеждане от административния орган.

С решение № 113 от 07.11.2023 г. директорът на дирекция „ОДОП“ Бургас, е потвърдил ревизионен акт /РА/ № Р - 02000222004074 - 091 - 001/16.06.2023 г. в частта, в която са установени задължения по ЗДДС за данъчен период 01.10.2018 г. - 31.10.2018 г. - главница в размер на 180 221.40 лева; за данъчен период 01.05.2020 г. - 31.05.2020 г. намален ДДС - 180 221.40 лева и за данъчен период 01.04.2021 г. - 30.04.2021 г. - 213 359.94 лева, в който се съдържат следните констатации и пран изводи:

Настоящата ревизия на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД / с предишно наименование „ГБС - турс“ ЕАД/, е извършена след като с решение № 104 от 05.08.2022 г. на директора на дирекция „ОДОП“ Бургас е отменен ревизионен акт /РА/ № Р - 02000221004192 - 091 - 001 от 16.05.2022 г. на началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, ТД НАП Бургас/л.1444 - 1458 от делото/, и преписката е върната на органа по приходите с указания за издаване на нов РА/л.1494 - 1502 от делото/.

На 12.08.2016 г. е сключен предварителен договор за учредяване право на строеж върху недвижим имот срещу задължение за строеж между „Алепу Вилидж“АД, ЕИК/Булстат ********* - собственик - учредител, и „ГБС - турс“ЕАД, ЕИК/Булстат *********/предишно наименование на „Блек Сий Фемили Резиденс“ЕАД/ - приемател/л. 1168 - 1171 от делото/.

На 14.09.2018 г. между „ГБС - турс“ ЕАД/предишно наименование на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД/, като възложител и „Главболгарстрой“ АД - изпълнител е сключен договор за изпълнение на строителство на обект - курортен комплекс „Алепу Вилидж“/етапно строителство/, първи етап - укрепване на свлачище и втори етап - курортен комплекс „Алепу Вилидж“, местонахождение: УПИ ІV - 770, 799, 807, [ПИ] по КККР на гр. Созопол, местност „Алепу“, землище на гр. Созопол/л.396 от делото/.

На 08.10.2018 г. , с [нот. акт], т. 38, дело № 7167, вх. рег. № 13578, служба по вписванията Бургас, „Алепу Вилидж“ЕАД е учредило на ГБС - турс“ЕАД/сегашно наименование „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД/ право на строеж върху собствения си недвижим имот в гр. Созопол, местност „Алепу“, поземлен имот с [идентификатор] по КККР на гр. Созопол, с площ от 7 423 кв.м, срещу задължението на приобретателя „ГБС - турс“ ЕАД да проектира и построи в имота, изцяло със свои средства, материали, труд, организация и в степен на завършеност, съгласно сключения между страните на 12.08.2016 г. предварителен договор и анекси към него: курортен комплекс „Алепу Вилидж“, на два етапа, от които първи етап - укрепване на свлачище, и втори етап - изграждане на курортен комплекс, състоящ се от апартаментна зона с 10/десет/ жилищни блока, като „ГБС - турс“ЕАД придобива като насрещна престация за извършеното проектиране, строителство и въвеждане на сградите в експлоатация, в своя собственост всички сгради и обекти в комплекса, с изключение на описаните в пункт ІІ -25 обекта, за които има запазено право на строеж и остават в собственост на „Алепу Вилидж“АД/л. 1173 - 1176 от делото/.

Във връзка с извършените строително - монтажни работи/СМР/, изпълнителят „Главболгарстрой“ АД е издал на „ГБС - турс“ ЕАД/сегашно наименование „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД/ следната фактура: ДФ № **********/23.04.2021 г. с данъчна основа - 4 982 145.65 лева и ДДС - 996 429.13 лева, и основание „ СМР по договор, съгласно протокол № 1 за обект: курортен комплекс „Алепу Вилидж“ с етапно изпълнение: първи етап - укрепване на свлачище; втори етап - курортен комплекс , УПИ ІV - 770, 799, 807, 830, [ПИ], м. „Алупу“, землище на гр. Созопол“/л. 1177 от делото/, обективирани детайлно в протокол № 1 от 23.04.2021 г. за актувани строителни работи/л.1178 от делото/.

Съгласно дадените от ревизираното дружество обяснения в хода на ревизията, фактурираните СМР касаят само първия етап от строителството, а именно укрепване на свлачище/л.414 от делото/.

В хода на ревизията, органът по приходите е възложил извършването на техническа експертиза, според която относимите строителни работи към първи етап са на стойност 3 915 346.00 лева и ДДС - 783 069.20 лева. На базата на установеното е направен извод, че е налице разлика между количествата/обеми на актуваните СМР в протокол № 1 от 23.04.2023 г. и фактурирани, и количествата на действителното извършени СМР, които в стойностно изражение са в размер на 1 066 799.65 лева. Приел е, че се касае за неправомерно начислен ДДС върху посочената данъчна основа в размер на 213 359.94 лева в издадената от „Главболгарстрой“АД фактура и съответно неправомерно приспаднат данъчен кредит в същия размер от получателя по доставката. Макар и дружеството да притежава редовно съставена фактура, ведно с приемо - предавателен протокол към нея, не се установява наличието на доставка на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС на стойност 1 066 799.65 лева, поради което на основание чл. 68, ал.1, т. 1 ЗДДС и чл. 70, ал. 5 ЗДДС е отказал частично правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното дружество в размер на 213 359.94 лева по издадената от „Главболгарстрой“АД фактура № ********** от 23.04.2021 г. за данъчен период м.04.2021 г., като неправомерно начислен.

Прието е, че е налице бартер по смисъла на чл. 130 ЗДДС, тъй като се престира строителна услуга, изразяваща се в изграждане на подробно описани строителни обекти, за които „Алепу Вилидж“АД си е запазило правото на строеж. Налице са две взаимно свързани насрещни доставки по смисъла на чл. 6, ал.1 и чл. 9 ЗДДС - доставка по прехвърляне правото на строеж срещу извършване доставка на строителна услуга по изграждане на посочените в нот.акт за суперфиция обекти.

Датата на данъчното събитие за доставките възниква по общите правила на закона, като доставката с по - ранна дата на възникване на данъчното събитие се смята за авансово плащане/цялостно или частично/ по втората доставка/ чл. 130, ал. 2 ЗДДС/. В случая данъчното събитие за прехвърляне на вещното право е настъпило на 08.10.2018 г. - датата на нот. акт за суперфиция.

За строителната услуга на учреденото право на строеж „ГБС - турс“ЕАД/предишно наименование на „Блек Сий Фемили Резиденс“ЕАД/ е следвало през данъчен период м.10.2018 г. да издаде на „Алепу Вилидж“АД фактура с данъчна основа в размер на 2 337 353.76 лева и начисли ДДС в размер на 467 470.75 лева, и отрази фактурата в дневника си за продажби и справката - декларация/СД/ за данъчен период м.10.2018 г.

„ГБС - турс“ЕАД/предишно наименование на „Блек Сий Фемили Резиденс“ЕАД/ е издало на „Алепу Вилидж“ АД фактура № ********** /13.05.2020 г./19 месеца по - късно/ с данъчна основа 901 107.00 лева и ДДС 180 221.40 лева с предмет на доставката „съгласно договор за учредяване на право на строеж“ като данъчната основа е формирана въз основа на данъчната оценка на прехвърленото право на строеж, и е включило фактурата в дневника си за продажби за данъчен период м.05.2020 г./л.1334 от делото/.

На основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, вр. чл. 26, ал. 7 ЗДДС за извършената доставка на строителна услуга с данъчна основа в размер на 2 337 353.76 лева се дължи ДДС в размер на 467 470.75 лева, в резултат на което за данъчен период м. 10.2018 г. е увеличена данъчната основа на извършените доставки със сумата от 2 337 353.76 лева и начисления ДДС в размер на 467 470.75 лева, а за данъчен период м.05.2020 г. е намалена данъчната основа на извършените доставки в размер на 901 107.00 лева и ДДС в размер на 180 221.40 лева.

В решението на дирекция „ОДОП“ е прието, че предмет на разглеждане пред административния орган, въз основа на първоначалната, последващите допълнителни и уточняващи жалби са определените с обжалвания ревизионния акт задължения за ДДС за м. октомври 2018 г. - главница 180 221.40 лева; за м. май 2020 г. - намален ДДС със сума в размер на 180 221.40 лева и за м. април 2021 г. - главница 213 359.94 лева. С жалбата си до съда, дружеството е направило искане за обявяване на РА за нищожен в частта с която са установени задължения в размер 287 000.35 лева, касаещи данъчен период м.10.2018 г. и произтичащи от увеличение на данъчната основа на извършените доставки над сумата от 901 107.76 лева. Посочено е също, че не се обжалва РА в частта с която е намалена данъчната основа на извършените доставки за данъчен период м. май 2020 г. със сума в размер на 901 107.00 лева, довело да коригиране в посока намаление на начисления ДДС в размер на 180 221.40 лева.

След анализ на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено следното:

Няма спор, че на 12.08.2016 г. е сключен предварителен договор за учредяване право на строеж върху недвижим имот срещу задължение за строеж между „Алепу Вилидж“АД, ЕИК/Булстат ********* - собственик - учредител, и „ГБС - турс“ЕАД, ЕИК/Булстат *********/предишно наименование на „Блек Сий Фемили Резиденс“ЕАД/ - приемател/л. 1168 - 1171 от делото/.

Не се спори, че на 14.09.2018 г. между „ГБС - турс“ ЕАД/предишно наименование на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД/, като възложител и „Главболгарстрой“ АД - изпълнител е сключен договор за изпълнение на строителство на обект - курортен комплекс „Алепу Вилидж“/етапно строителство/, първи етап - укрепване на свлачище и втори етап - курортен комплекс „Алепу Вилидж“, местонахождение: УПИ ІV - 770, 799, 807, [ПИ] по КККР на гр. Созопол, местност „Алепу“, землище на гр. Созопол/л.396 от делото/.

Не се спори, че на 08.10.2018 г. с [нот. акт], т. 38, дело № 7167, вх. рег. № 13578, служба по вписванията Бургас, „Алепу Вилидж“ЕАД е учредило на „ГБС - турс“ЕАД/сегашно наименование „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД/ право на строеж върху собствения си недвижим имот в гр. Созопол, местност „Алепу“, поземлен имот/ПИ/ с [идентификатор] по КККР на гр. Созопол, с площ от 7 423 кв.м, срещу задължението на приобретателя „ГБС - турс“ ЕАД да проектира и построи в имота , изцяло със свои средства, материали, труд, организация и в степен на завършеност, съгласно сключения между страните на 12.08.2016 г. предварителен договор и анекси към него: курортен комплекс „Алепу Вилидж“, на два етапа, от които първи етап - укрепване на свлачище, и втори етап - изграждане на курортен комплекс, състоящ се от апартаментна зона с 10/десет/ жилищни блока, като „ГБС - турс“ЕАД придобива като насрещна престация за извършеното проектиране, строителство и въвеждане на сградите в експлоатация, в своя собственост всички сгради и обекти в комплекса, с изключение на описаните в пункт ІІ -25 обекта, за които има запазено право на строеж и остават в собственост на „Алепу Вилидж“АД/л. 1173 - 1176 от делото/.

Не се спори, че във връзка с извършените строително - монтажни работи/СМР/, изпълнителят „Главболгарстрой“ АД е издал на „ГБС - турс“ ЕАД/сегашно наименование „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД/ следната фактура: ДФ № **********/23.04.2021 г. с данъчна основа - 4 982 145.65 лева и ДДС - 996 429.13 лева, и основание „ СМР по договор, съгласно протокол № 1 за обект: курортен комплекс „Алепу Вилидж“ с етапно изпълнение: първи етап - укрепване на свлачище; втори етап - курортен комплекс , УПИ ІV - 770, 799, 807, 830/[ПИ]/, м. „Алупу“, землище на гр. Созопол“/л. 1177 от делото/, обективирани детайлно в протокол № 1 от 23.04.2021 г. за актувани строителни работи/л.1178 от делото/.

Оспорването е в три пункта, във връзка с което и с така изложените факти се налагат следните правни изводи:

По отношение облагането на доставката, представляваща бартер:

Съгласно чл. 130, ал. 1 ЗДДС, когато е налице доставка, по която възнаграждението /изцяло или частично/ е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. По смисъла на ал. 2, данъчното събитие за доставките по ал. 1 възниква по общите правила на закона. Съобразно ал. 3 на чл. 130 ЗДДС, доставката по ал. 1 с по - ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане /цялостно или частично/ по втората доставка. В ал. 4 се посочва, че за целите на ал. 3 размерът на данъчната основа за полученото авансово плащане е равен на размера на данъчната основа на доставката с по - ранна дата.

Отнесено към конкретната фактическа обстановка, по - ранна е датата на прехвърлянето на правото на строеж, осъществено с подписване на нотариалния акт, а за другата доставка - строителната услуга, ще възникне в по - късен момент. Следователно, към датата на суперфицията - 08.10.2018 г. „ГБС - турс“ЕАД в качеството си на доставчик на бъдеща строителна услуга, на основание чл. 113, ал. 4 ЗДДС е следвало да издаде фактура на „Алепу Вилидж“ АД до 13.10.2018 г., тъй като учреденото право на строеж се явява авансово плащане в натура за бъдещата доставка на строителна услуга и съгласно чл. 25, ал. 7 ЗДДС възниква изискуемост на данъка, именно по отношение размера на аванса. Такава фактура не е издадена към 08.10.2018 г., но е издадена в един по - късен период. През м.май 2020 г., дружеството „ГБС - турс“ ЕАД издава на „Алепу Вилидж“ АД фактура № **********/13.05.2020 г. с данъчна основа 901 107.00 лева, представляваща данъчната оценка на имота и ДДС в размер на 180 221.40 лева с основание „съгласно договор за учредяване право на строеж“. Крайният срок за издаване фактурата представлява времеви период, в рамките на който трябва да бъде издадена фактура след настъпване на данъчното събитие. Следва да се отбележи, че датата на издаване на фактурата е датата на съставяне на документа, обективиращ извършената доставка или полученото авансово плащане, докато датата на данъчното събитие е датата, на която данъкът е станал изискуем съгласно ЗДДС. Следвайки разбирането, че датата на фактурата не е датата на данъчното събитие, фактура издадена след датата на данъчното събитие не означава неизпълнение на задължение за начисляване на данъка, а единствено забавено изпълнение. От друга страна, начисляването на данъка, дори и в по - късен данъчен период гарантира сигурност на постъпленията във фиска, макар и със закъснение, което закъснение се санкционира с лихва.

Неспазването на срока и начисляването на данъка след законоустановения срок, води единствено до дължимост на лихви от 15 - то число на месеца, следващ датата на която данъкът е следвало да бъде начислен до датата на подаване на справката - декларация/СД/ по ЗДДС, в която по - късно издадената фактура е отразена.

По изложените съображения, настоящият състав намира ревизионния акт в тази част за незаконосъобразен, което налага неговата отмяна.

По отношение отказания данъчен кредит през м. април 2021 г. за извършени СМР в размер на 213 359.94 лева:

Във връзка с извършените СМР, изпълнителят „Главболгарстрой“ АД е издал на „ГБС - турс“ ЕООД данъчна фактура № **********/23.04.2021 г. с данъчна основа 4 982 145.65 лева и ДДС в размер на 996 429.13 лева с основание „СМР по договор, съгласно протокол № 1 за обект курортен комплекс „Алепу Вилидж“ с етапно изпълнение: първи етап - укрепване на свлачище, втори етап - курортен комплекс „Алепу Вилидж“, [УПИ], 799, 807, 830 /[ПИ]/, м. „Алепу“, землище гр. Созопол“.

Част от ползвания данъчен кредит по тази фактура е отказан на база констатираното от техническата експертиза/ТЕ/.

В хода на ревизията, органът по приходи на база установени от експертизата разминавания е констатирал извършени СМР, относими към първия етап на строителството на стойност 3 915 346.00 лева и ДДС 783 069.20 лева /Анализ на СМР по протокол № 1 от 23.04.2023 г. - приложение № 12 към експертизата/. Установената разлика в количествата действително извършените СМР в стойностно изражение е в размер на 1 066 799.65 лева. Неправомерно начисления ДДС върху посочената данъчна основа е в размер на 213 359.94 лева в издадената от „Главболгарстрой“ АД фактура и съответно неправомерно приспаднат данъчен кредит в същия размер от получателя по доставката.

Правото на приспадане на данъчен кредит по един данъчен документ е обвързано с конкретни императивни правила, съдържащи се в разпоредбите на глава седма „Данъчен кредит“ от ЗДДС, поради което, за да се третира начисленият данък като данъчен кредит, на първо място доставчикът и получателят/вносителят следва да са регистрирани по ЗДДС лица и на следващо, да е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 ЗДДС и изискуемост на данъка. Правото на приспадане на данъчен кредит е уредено в чл. 69 ЗДДС. Съгласно ал. 1, т. 1 от с.р. право на приспадане на данъчен кредит е налице, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. В тези случаи лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, стига да не са налице ограниченията на чл. 70 ЗДДС. В конкретния случай, данъчният кредит е отказан на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС, вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, т.е. данъкът е начислен неправомерно, доколкото липсва реална доставка, представляваща условие за възникване право на данъчен кредит.

В хода на съдебното обжалване са изготвени съдебно - техническа/СТЕ/ и счетоводна/ССчЕ/ експертизи, като последната е извършила изчисления, съобразно заключението на съдебно - техническа експертиза.

Експертът по СТЕ е установил, че количеството и обемът на извършените СМР, документирани с ДФ № **********/23.04.2021 г. са в размер на 4 962 253.20 лева без ДДС. Установена е разлика, изразяваща се в актувани в повече СМР по протокол № 1 от 23.04.2023 г. на стойност 19 892.45 лева без ДДС, в т.ч. неотносими към обекта /Анализ, Позиция Част Други - Асфалтиране на пътя към в.с. „Св.Т.“ - 18 569.17 лева и други за 1 323.28 лева/. Актуваните в повече СМР от действително извършените са в размер на 19 892.45 лева и ДДС в размер на 3 978.49 лева. Констатираното от експертизата е на база количествено - стойностна сметка /приложение № 2 към договор от 14.09.2018 г., обща за етап I и II/. В заключението е посочено, че изводите се основават на количествено - стойностна сметка, съгласно уговореното в договора, а именно чл.12, ал.1, който гласи, че изпълненият обем СМР, предмет на договора, ще се отчита поетапно, като се съставят подробни количествени сметки с действително извършените видове и количества работи, подписани от възложител и изпълнител.

Това заключение е оспорено от ответника с аргумент, че вещото лице е ползвало неправилна база за сравнение, както и че направените от вещото лице изводи са без налични документи, които да сочат за промяна в количествата на вложените материали.

Вещото лице по СТЕ в хода на административното производство е използвал количества по проектна документация /изчислени от проектант по част Конструктивна - приложения № 8.1 и № 8.2/, остойностени по единичните цени посочени в количествено - стойностната сметка и сравнени с актуваните количества по протокол. Използваните количества и стойности от вещото лице по СТЕ в хода на съдебното обжалване са тези, описани в количествено - стойностна сметка /приложение № 2 към договор от 14.09.2018 г., обща за етап I и II/.

Действително, налице е разлика, получена вследствие използването на различни дадености от двамата експерти.

Въпрос № 2 зададен към СТЕ в хода на административното производство, се отнася до установяване на обстоятелството, каква част от договорените услуги обективирани в протокол от 23.04.2021 г. за актувани строителни работи касаят първи етап - укрепване на свлачището. В отговор на този въпрос, вещото лице при извършване на съпоставката е използвал не договорените СМР, а тези по проект. Вещото лице назначено в хода на съдебното обжалване, правилно е използвало за сравнение количествено -стойностна сметка /приложение № 2 към договор от 14.09.2018 г./, тъй като обективни причини са наложили, количествата заложени по проект да бъдат променени. В заключението си, вещото лице е посочило подробно причините наложили промяната. В съдебно заседание, експертът е обяснил, че са налице изменения в параметрите на проекта, резултат от изменената геоложка обстановка и картина, която е описана в становището на инженер - геолога. На тази база е извършено изменение по време на строителството, касаещо пилотната стена. Посочва също, че става въпрос за сложно геотехническо съоръжение и че в зоната, където има промяна на теренните нива то е в рамките на 50 - 60 см. спрямо отместената геометрия е по - ниска от предвиденото. Тоест, налице е обосновано завишаване на изкопните работи предвид понижаване на нивото на тази пилотна стена. Налице е промяна единствено във връзка с изкопните работи предвид възникналите геоложки изменения, и това е довело до решението на проектанта за промяна в строителството. Също така, вещото лице заявява, че използваните от него документи са тези, ползвани в ревизионното производство за извършването на техническата експертиза. Други документи не са ползвани.

Във връзка с използваните различни изходни данни от вещите лица в административното и съдебно обжалване, следва да се направи уточнението, че количествената сметка е документ, който се изготвя от проектанта, а количествено - стойностна сметка, неразделна част от договора, представлява уговорената между страните стойност на обекта. Количествено - стойностна сметка означава сметка, обобщаваща предвидените количества и видове строително - монтажни работи/СМР/, съответстващите им фиксирани единични цени и окончателните стойности за даден вид СМР до окончателното завършване и предаване на строежа. Именно на база количествено - стойностната сметка и актовете, с които се удостоверяват извършените СМР, възложителят плаща на изпълнителя.

Съдът кредитира заключението на вещото лице по изготвената съдебно - техническа експертиза като компетентно, правилно и достатъчно мотивирано. С оглед констатираното от вещото лице, извършените СМР в издадената фактура № **********/23.04.2021 г. са завишени със сума в размер на 19 892.45 лева, а неправомерно начислен ДДС е в размер на 3 978.49 лева и съответно в същия размер е неправомерно приспаднатия данъчен кредит от получателя по доставката.

Освен това, от страна на ответника са въведени и аргументи за това, че обявената нищожност на разрешение за строеж № 100/10.09.2018 г. /решение № 11591 от 16.11.2021 г. по адм. дело № 4725/2021 г., ВАС/ е пречка да бъдат осъществени последващи облагаеми доставки, каквото е изискването на чл. 68 и чл. 69 ЗДДС.

Съдът е обявил нищожността на разрешение № 100/10.09.2018 г., издадено от главния архитект на община Созопол в полза на „Алепу Вилидж“ АД. По делото е установено, че инвестиционните проекти, на основание на които е издадено процесното разрешение за строеж, са изготвени по заявление на лице, което няма качеството на възложител по смисъла на чл. 161, ал. 1 ЗУТ и са издадени на негово име, а не на лицето титуляра на разрешението за строеж - „Алепу Вилидж” АД. В тях като възложител бил посочен „ГБС - турс” ЕАД и в графата „Съгласувал“ бил поставен печатът на същото дружество, а не действителният възложител „Алепу Вилидж“. В административната преписка липсвал акт на упълномощаване на „ГБС - турс” ЕАД да подава заявление от името на „Алепу Вилидж“ АД за изготвяне на инвестиционни проекти и изготвените такива не са на името на дружеството, имащо качеството на възложител. Комплексните доклади за съответствие на инвестиционните проекти също не били изготвени по искане на лице, имащо качеството на възложител по смисъла на чл.161 ЗУТ. „ГБС - турс” ЕАД не е имало процесуална легитимация да сключва договори с лица, притежаващи съответно удостоверение, за изготвяне на комплексни доклади за съответствие на инвестиционните проекти.

Нищожността на разрешението за строеж сочена от ответника като самостоятелно основание, ограничаващо правото на данъчен кредит, от една страна противоречи на направените с ревизионния акт изводи и установени задължения, доколкото ако органът по приходи е бил убеден в правилността им, то следваше да откаже целия размер на ползвания данъчен кредит по процесната фактура, а не част от него. На база констатираното от съдебно -техническата експертиза е отказан данъчен кредит за нереално извършените СМР и съответно неправомерно начислен ДДС, като посоченото основание за това е чл. 70, ал. 5 ЗДДС, вр. с чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В същото време се правят твърдения на съвсем друго основание, а именно, че при нищожно разрешение за строеж не биха могли да се извършват последващи облагаеми доставки.

За да бъде квалифициран един строеж като незаконен не е достатъчно разрешението за строеж за него да е обявено за нищожно, а е необходимо да бъде проведено административно производство по чл. 225 ЗУТ, да бъде издадена заповед за премахването му и същата да е влязла в законна сила. Към настоящия момент нито едно от посочените условия не е налице /решение № 6444/2023 г. по адм.дело № 2564/2023 г. на тричленен състав на ВАС, потвърдено с решение № 7982 от 26.06.2024 г. по адм.дело № 7151/2023 г. на петчленен състав на ВАС/. В този смисъл, не може да се твърди по безспорен начин, че дружеството категорично и занапред във времето не би могло да извършва последващи облагаеми доставки, включително и продажба с целия обем извършено строителство.

По изложените съображения, ревизионният акт в тази си част е частично незаконосъобразен и следва да бъде отменен за сумата над 3 978.49 лева, представляващ ДДС за внасяне за данъчен период м. април 2021 г.

По отношение искането за обявяване на РА за нищожен в частта с която са установени задължения в размер 287 000.35 лева, касаещи данъчен период м.10.2018 г.:

Принцип в административното право е, че всеки засегнат може да се позове на нищожността на акта във всеки един момент, а искане за обявяване на един акт за нищожен може да се подава без ограничения във времето /арг. от чл. 149, ал. 5 АПК/. Преценката за порочността на определен административен акт следва да бъде извършена на основата на посочените в чл. 146 АПК основания, но тогава, когато нарушенията са особено съществени, т. е. порокът трябва да е толкова тежък, че да прави невъзможно и недопустимо съществуването на административния акт в правната действителност. Нищожен е само този акт, който е засегнат от толкова съществен порок, че актът изначално, от момента на издаването му не поражда правните последици, към които е насочен и за да не създава правна привидност, че съществува, при констатиране на основание за нищожност, съдът следва да го отстрани от правния мир чрез прогласяване на неговата нищожност. В АПК няма позитивноправни критерии, отграничаващи параметрите на нищожните от незаконосъобразните административни актове.

С оглед посоченото, следва доктриналното разбиране, че нищожен е онзи акт, при който липсва правообразуващ елемент, липсва факт, който обуславя самото му съществуване. Това може да бъде липса на форма на волеизявлението, липса на воля на власт, липса на овластяване от законодателя на съответния субект да формира и упражни власт. Съобразно това и с оглед на всеки един от възможните пороци на административните актове, теорията е изградила следните критерии, кога един порок води до нищожност: всяка некомпетентност винаги е основание за нищожност на акта; порокът във формата е основание за нищожност, само когато е толкова сериозен, че практически се приравнява на липса на форма и оттам на липса на волеизявление. Съществените нарушения на административнопроизводствените правила са основания за нищожност също само, ако са толкова сериозни, че нарушението е довело до липса на волеизявление. Освен това според правната теория нарушението на административнопроизводствените правила е съществено, когато е повлияло или е могло да повлияе върху съдържанието на акта, т.е. когато, ако не е било допуснато, би могло да се стигне и до друго решение на поставения пред административния орган въпрос.

В конкретния случай, актът е издаден от компетентен орган, в предвидената за това форма, при липса на съществено нарушение на административнопроизводствени правила. Жалбоподателят счита за недопустимо, определената данъчната основа на полученото авансово плащане да надвишава данъчната основа на доставката, която е с по - рано възникнало данъчно събитие, което е в пряко противоречие с нормата на чл. 130, ал. 4 ЗДДС и при превратно тълкуване на чл. 26, ал. 7 ЗДДС. Тези доводи за противоречие с материалноправните норми касаят правилността на административния акт, но не и неговата валидност, поради което нищожен би бил на посоченото основание само тогава, когато изцяло е лишен от законова опора, т.е. не са налице условията или предпоставките, предвидени в приложимата материалноправна норма за издаването му.

Посочените от жалбоподателя основания не представляват такива за нищожност, а евентуално представляват основания за отмяна на акта, като незаконосъобразен.

Предвид изложеното съдът приема, че жалбата в тази част е неоснователна и следва да бъде отхвърлена.

Администрацията претендира юрисконсултско възнаграждение по чл.161 ДОПК в размер на 34 993.00 лева.

Жалбоподателят претендира разноски в общ размер на 2 150.00 лева, съгласно представен списък 50.00 лева държавна такса, 1 300.00 лева за съдебно - техническа експертиза и 800.00 лева за съдебно - счетоводна експертиза

При този резултат и предвид направеното искане, в полза на ответника по компенсация, следва да се присъдят разноски в размер на 17 862.00 /седемнадесет хиляди осемстотин шестдесет и два/ лева.

Мотивиран така и на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Административен съд Бургас, осми състав,

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ ревизионен акт /РА/ № Р - 02000222004074 - 091 - 001 от 16.06.2023 г. на началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, ТД НАП Бургас, в частта, в която е потвърден с решение № 113 от 07.11.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ Бургас, ЦУ НАП, с който на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД, ЕИК/Булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр. Приморско, [улица], представлявано от С. Я. В., са установени задължения по ЗДДС за данъчен период 01.10.2018 г. - 31.10.2018 г. в размер на 180 221.40 лева, представляващи главница, като незаконосъобразен.

ИЗМЕНЯ ревизионен акт /РА/ № Р - 02000222004074 - 091 - 001 от 16.06.2023 г. на началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, ТД НАП Бургас, в частта, в която е потвърден с решение № 113 от 07.11.2023 г. на директора на дирекция „ОДОП“ Бургас, ЦУ НАП, с който на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД, ЕИК/Булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр. Приморско, [улица], представлявано от С. Я. В., са установени задължения по ЗДДС за данъчен период 01.04.2021 г. до 30.04.2021 г. - 213 359.94 лева - главница, като НАМАЛЯВА размера на допълнително установения ДДС за внасяне от 213 359.94 лева на 3 978.49 лева

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД, ЕИК/Булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр. Приморско, [улица], представлявано от С. Я. В., в останалата и част, като неоснователна.

ОСЪЖДА „Блек Сий Фемили Резиденс“ ЕАД, ЕИК/Булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр. Приморско, [улица], представлявано от С. Я. В., да плати на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика”/ОДОП/ Бургас, ЦУ НАП, разноски в размер на 17 862.00 /седемнадесет хиляди осемстотин шестдесет и два/ лева.

Решението може да се обжалва в 14 - дневен срок от съобщението за изготвянето му, пред Върховен административен съд на Република България.