Р Е Ш Е Н И Е
№
………/18.04.2019 г. , гр. Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненския административен съд- ХХХІІІ
състав, в публичното заседание на тринадесети март две хиляди и деветнадесета
година, в състав:
Председател:
Мария Ганева
при секретаря Теодора Чавдарова като разгледа докладваното от съдията адм. дело N 2289 по описа за
2018 година, за да се
произнесе, взе предвид :
Производството е по реда на
чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „//// “
ООД , ЕИК ********* , със съдебен адрес *** , представлявано от управителя П И
И, срещу частта на ревизионен акт /РА/ №
Р-03001817005737-091-001/16.04.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП –
Варна, потвърдена с решение № 138/16.07.2018 г. на директора на Дирекция „ОДОП“
– Варна при ЦУ на НАП, с която са установени задължения по ЗДДС в общ размер от
23106.78 лв. и законна лихва в общ
размер от 5547.57 лв. за данъчни периоди от м.03, м.07, м,09, м.10, м.11, м.
12.2015 г. и м.01, м.02, и м. 03.2016г, в ; данък по ЗКПО за данъчни периоди
2015 г. и 2016 г. в общ размер на 11553.40 лв. и лихва за забава от 2150.40
лв.; данък върху разходите за превозни
средства по ЗКПО за данъчни периоди 2014
г., 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 37**.18 лв. и лихва за забава в общ
размер на 805.77 лв.
Релевира се съществено
нарушаване на
административнопроизводствените правила и по –специално на принципите относно
осигуряване и гарантиране правото на защита в данъчния процес, на служебното
начало и обективност при извършване на ревизията, всестранност и пълнота на
доказателствата при извършване на ревизия.
Излага се твърдение за
необоснованост на рев.акт , тъй като
направените изводи от приходната администрация противоречат на доказателствата по преписката и на действителното фактическо положение.
Релевира се материална
незаконосъобразност. Оспорва извода на органите по приходите за нереалност на
въпросните сделки във връзка с упражненото право на данъчен кредит . Твърди се,
че погрешно е представен договор за наем на помещение в с. Басарбово.
Фактурираните услуги са извършени в производствен цех в гр. ****, ул. „///“ №
///, нает от „*****“ ООД, което дружество е свързано лице с „******“ ЕООД.
Шивашките услуги са изпълнени от собствен персонал на изпълнителя и от персонал
на свързаното дружество „*****“ ООД. Сочи, че „******“ ЕООД и „*****“ ООД са
свързани лица, предвид на което едното дружество е предоставяло персонал на
другото и към възражението срещу ревизионния доклад са представени следните
документи: работни карти на „******“ ЕООД, касаещи операциите по изпълнените
шивашки услуги; технологиите за съответните изделия, показващи връзката между
работните карти и изделията, предмет на услугите, съгласно фактурите и
приемо-предавателните протоколи към тях. Излага се позиция, че липсата на даден
реквизит на първичен документ не може да е основание за непризнаване на
реалността на доставката или операцията по този документ, ако липсващите данни
могат да бъдат удостоверени чрез други документи.
Оспорва се
основанието за облагането с данък върху разходите поради съществуване на
хипотезата по чл. 210, ал. 3 от ЗКПО - транспорт на работници до труднодостъпни
и отдалечени места. Превозът е основно до Ветово, Глоджево и Смирненски, които
са на повече от 30 километра от гр. **** и графикът на обществения транспорт е
изключително неудобен за ползване от работниците. Твърди се, че без извозването
на персонала от страна на дружеството, то не би могло да осъществява нормално
дейността си. Повечето от работниците в „////“ ООД са от села в Община Ветово -
с. Глоджево и др., които се намират на около 50-60 км. от гр. ****, в трудно
достъпни райони, защото превозът всеки ден трае по час и половина .
Общественият транспорт до тези населени места е крайно ограничен и несъобразен
с работното време на дружеството, освен това пътната инфраструктура е лоша за придвижване.
На изложените основания се
отправя искане към съда за отмяна на атакуваната част на постановения рев. акт
.
В съдебно заседание
жалбоподателят чрез своя проц. представител
поддържа жалбата на изложените в нея основания . Претендира се
присъждане на направените съдебно-деловодни разноски съобразно представен техен
списък.
Ответната страна - директорът на
дирекция "ОДОП", гр. Варна при ЦУ на НАП депозира чрез проц.
представител писмено становище за неоснователност на оспорването . Претендира
се присъждане на юриск. възнаграждение /л. 178 от
делото/.
Съдът, след преценка на събраните
по делото доказателства намира за установено от следното:
По допустимостта на жалбата:
Решение № 138/16.07.2018 г. е съобщено на жалбоподателя на **.07.2018 г.
/ л. 19 от делото/ . Потестативното
субективно право на жалба е упражнено на 03.08.2018 г./ л. 4 от делото/
т.е. в рамките на срока по чл. 156, ал.1 от ДОПК. С частично атакувания рев.
акт се установяват данъчни задължения за оспорващото лице и това произнасяне
покрива критериите за индивидуален адм. акт по критериите на чл. 21 , ал.1 от АПК. Налице е годен обект на за съдебен контрол за законосъобразност .
Съществува и пряк, личен и непосредствен
правен интерес за подателя на жалбата от провеждане на съдебната проверка ,
след като с акта възникват данъчни задължения за дружеството . Жалбата е
депозирана след изчерпване на задължителната процедура по административно
обжалване на РА и се обжалва часта от РА, оспорена и пред решаващия орган. В жалбата
е процесуално допустима.
При изследване основателността на
същата съдът съобрази следното:
Ревизионното производство е
образувано със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03001817005737-020-001 / 31.08.2017 г. , връчена на 03.09.2017
г. на РЛ, с която е възложена ревизия на „////“ ООД за корпоративен данък за данъчни периоди 2014 г., 2015г. и 2016 г.,
ДДС за периода от 01.01.2014 г. до 31.07.2017 г. Определен е 3-месечен срок на продължителност
на ревизията считано от връчване на заповедта. За ръководител на ревизията е
определен гл.инспектор П Р. И.. Тази
заповед е постановена от началник сектор
„Ревизии“ при ТД на НАП Варна Н. И. Б.. Този издател на акта е
оправомощен по силата на заповед № Д-1249/30.06.2017 г. на директора на ТД на НАП Варна да издава ЗВР
с позоваване на чл.112 от ДОПК. / л. 777 от преписката/.
Цитираната по-горе ЗВР е изменена
с последваща заповед № Р-03001817005737-020-002
/ 29.11.2017 г . на същия издател, с която е удължен срока на рев.
производство до 02.02.2018 г. , а в обхвата на ревизията са включени данък върху социалните разходи по ЗКПО
за периода от 01.01.2014 г. до
31.12.2015 г. и данък върху разходите за превозни средства за периода от
01.01.2014 г. до 31.12.2016 г.
Констатациите от извършената
ревизия се обективират в РД № №
Р-03001817005737-092-001 / 14.02.2018 г. , подписан от органи по
приходите П.Р.И. и и Г.П.П.. Този доклад
е връчен на РЛ на 16.02.2018 г. и на 02.04.2018 г. срещу него е подадено
писмено възражение от „//// “ ООД ,
което е обсъдено от органите по приходите
в издадения на 16.04.2018 г. РА №
Р-03001817005737-091-001 / 16.04.2018 г., подписан от Н. И. Б. и П.Р.И. , с който са установени задължения
по ЗДДС, ЗКПО и данък върху
разходите за превозни средства по ЗКПО.
Актът е връчен на **.04.2018 г. и
е частично оспорен пред ответника с
депозиране на жалба на 08.05.2018г. , по повод на която директорът на Дирекция „ ОДОП“-Варна при ЦУ
на НАП е постановил потвърдителен контролен акт в частта на определените с
ревизионния акт задължения по ЗДДС в общ размер от 23106.78 лв. и и законна
лихва в общ размер от 5547.57 лв. за данъчни периоди от м.03, м.07, м,09, м.10,
м.11, м. 12.2015 г. и м.01, м.02, и м. 03.2016г, в ; данък по ЗКПО за данъчни
периоди 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 11553.40 лв. и лихва за забава от
2150.40 лв.; данък върху разходите за
превозни средства по ЗКПО за данъчни
периоди 2014 г., 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 37**.18 лв. и лихва за
забава в общ размер на 805.77 лв. Органите по приходи не са признали право на
приспадане на ДДС на жалбоподателя в общ размер от 23106.92 лв. по издадени 10
бр. фактури с доставчик „ ******“ и предмет „Ушиване на ишлеме на блузи, елек, палто, сако “, подробно посочени
на стр. 3 от решението на ответника. Според приходната администрация
няма реално извършена доставка на фактурираните услуги.
Въз основа на установените
задължения по ЗДДС на основание чл. 23, ал.2, т.1 от ЗКПО финансовият резултат
на ревизираното дружество е преобразуван в посока на неговото увеличение със
83802.34 лв. за 2015 г. и 31731.60 лв.
за 2016 г. , които представляват отчетени
разходи по издадени фактури от „ ******“ ЕООД.
С ревизионният акт е установен и
данък върху разходите за превозни
средства по ЗКПО за 2014 г. в размер на 1466.20 лв. , за 2015 г.-1118.98 лв. и за 2016 г.-1140.00 лв. В рев. акт се обективира
позиция , че тези разходи за транспорт
са осъществени с лек автомобил , а освен
това не се касае за извършен транспорт до трудно достъпни и отдалечени райони.
Извършена проверка по чл.184,
ал.2 от ГПК във вр. с пар.2 от ДР на ДОПК установи следното:
1. Заповед за
възлагане на ревизия №
Р-03001817005737-020-001 / 31.08.2017 г. е подписана от Н. И. Б. на
31.08.2017 г. в 08:03:53 часа. При зареждане на удостоверението към файла с
електронния подпис се установява, че това е електронният подпис на Н. И. Б.,
както и че електронният подпис е издаден от „*******” и е валиден от 03.01.2017 г. до 03.01.2018 г.
2. Заповед за изменение
на заповед за възлагане на ревизия №
Р-03001817005737-020-002 / 29.11.2017 г. е подписана от Н. И. Б. на
29.11.2017 г. в 14:02:59 часа. При зареждане на удостоверението към файла с
електронния подпис се установява, че това е електронният подпис на Н. И. Б.,
както и че електронният подпис е издаден от „*******” и е валиден от 03.01.2017
г. до 03.01.2018 г.
3. Ревизионен
акт, който е обжалван № Р-03001817005737-091-001 / 16.04.2018 г.
е подписан от Н. И. Б. на 16.04.2018 г. в 13:27:40 часа. При зареждане на
удостоверението към файла е електронния подпис се установява, че това е
електронният подпис на Н. И. Б., както и че електронният подпис е издаден от „*******” е валиден от 02.01.2018 г. до 02.01.2019 г.
4. Ревизионния акт
е подписан и от П.Р.И. на 16.04.2018 г. в 13:39:11 часа. При зареждане на
удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
електронният подпис на П.Р.И., както и че електронният подпис е издаден от „*******” е валиден от 02.01.2018 г. до 02.01.2019 г.
5. Ревизионен
доклад № Р-03001817005737-092-001 /
14.02.2018 г. е подписан от П.Р.И. на 14.02.2018 г. в 12:20:53часа. При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронният подпис на П.Р.И., както и че електронният подпис е издаден
от „*******” и валиден от 02.01.2018 г. до 02.01.2019 г.
6. Ревизионен
доклад е подписан и от Г.П.П.на 14.02.2018г. в 13:37:18часа. При зареждане на
удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
електронният подпис на Г.П.П., както и че електронният подпис е издаден от „*******”
и е валиден от 02.01.2018 г. до 02.01.2019 г.
Според неоспореното от страните заключение на
ССчЕ в счетоводството на жалбоподателя
процесните фактури са отразени по дебита на с-ка 602 „Разходи за външни
услуги“, дебита на с-ка 4531 „Начислен ДДС при покупките “ и кредита на с-ка
401 „ Доставчици“ като през 2015 г. е осчетоводено задължение по издадените
фактури 100562,80лв, а по фактури стойността е 100563,60лв. или осчетоводеното
задължение е с 0,80лв. по-малко, като разликата е по ф. 60/16.10.2015г. -
0,40лв. и по ф. 75/12.12.2015г. - 0,40лв. От записванията в счетоводството на
жалбоподателя се установяват извършени плащания по процесните фактури ,
отразено в табличен вид , като е останал непогасен остатък 0.40 лв.
по ф. 75/12.12.2015 г.
Изложената фактическа установеност налага следните
правни изводи:
Частично оспореният ревизионен
акт изхожда от орган по приходите, надлежно овластен по реда на чл.112 от ДОПК
по издаване на ЗВР и от орган по приходите , определен за ръководител на
ревизията.
Според правилото на чл. 119, ал.2 от ДОПК рев. акт се
издава от органа, възложил ревизията и ръководител на същата. Предвид
изложените обстоятелства съдът счита , че това нормативно изискване е спазено .
Фактите сочат, че адм. орган , възложил ревизията , не
попада сред кръга от лица по чл.118, ал.2 от ДОПК, но предвид постановеното
тълкувателно решение 5/13.12.2016 г по тълк. дело № 10/2016 г. на ВАС не е
налице некомпетентност на възложителя на рев. производство.
В обобщение авторите на оспорения рев. акт са разполагали
с материална компетентност и такава по степен . Налице е и териториална
компетентност на авторите на акта ,
които са част от териториалната дирекция на НАП гр. Варна, която е компетентна
териториална дирекция по критериите на чл. 8, ал.1 т.1 от ДОПК.
Атакуваният
ревизионен акт , чиято неразделна част е ревизионния доклад / РД/ , обективира както фактическите основания на
органа по приходите във връзка с определените задължения за данъци на РЛ, така
и правните основания за неговото издаване . Публичните вземания са
конкретизирани в достатъчна степен на яснота по основание, размер и субект
.
Видно от материалите
на рев. преписка част от адм. актове са подписани от
лица , притежаващи валиден квалифициран електронен подпис по чл.13, ал.3 от
ЗЕДЕП . Електронният подпис е приравнен на саморъчен съгласно изричното
указание на чл.13, ал.4 от ЗЕДЕП като документите са подписани в срока на
действие на удостоверението по чл.24 от ЗЕДЕП. По определението на чл.13,ал.1
от Закона за електронния подпис и електронния документ, електронен подпис е
всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с
електронното изявление , за установяване на неговото авторство. Квалифициран
електронен подпис съгласно чл.13,ал.3 и ал.4 от ЗЕДЕП е усъвършенстван
електронен подпис, който отговаря на изискването на чл.16 от Закона и той има
значение на саморъчен подпис. За установяване на наличието на квалифициран
електронен подпис е необходимо съгласно изискването на чл.16,ал.1 от ЗЕДЕП да е
придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за
квалифициран електронен подпис, отговарящо на изискванията на чл.24
удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа, и
да е създаден посредством устройство за сигурно създаване на подписа.
Удостоверението за електронен подпис е средство за електронна идентификация и
потвърждаване на самоличността на лицето, подписващо даден документ /файл/ .
Удостоверението за електронен подпис е законово признато за еквивалент на
саморъчен подпис за лицата, които притежават такова удостоверение. От
представените удостоверения , като прикачен файл е видно, че подписите са
положени от съответните лица, в периода на срока на действие на
удостоверението. В тази връзка се установи, че РА е подписан с електронен
подпис от лицата ,посочени като негови издатели , с КЕП и в периода на действие
на удостоверението. В контекста на
изложеното съдът приема обжалвания РА за съответстващ на законовите
изисквания за форма на адм. акт по чл. 120 от ДОПК.
В подадената до съда жалба се
заявява оплакване за съществено нарушаване на административнопроизводствените
правила поради неосигурена право на защита
в данъчния процес, на принципа на служебно начало , на обективност при извършване на ревизията, на всестранност и
пълнота на доказателствата. Оплакването е голословно , не е мотивирано , не се
посочва по какъв начин ревизиращият екип не е осигурил ефективно упражняване на
процесуалното право на защита на РЛ , след като за всички извършени процесуални
действия жалбоподателя е било уведомен считано от началото на рев. производство
с връчване на ЗВР до приключването му с издаване на РА. Дружеството е подало писмено възражение срещу РД, , жалба по
административен и съдебен ред срещу РА и ефективно е организирало своята защита
. Лишено от основание е и оплакването за
необективност на данъчните органи при липсата на посочени каквито и да било
данни за обосноваване достоверност на подобна теза .
Твърди се липса на всестранност и
пълнота на доказателствата, но съгласно правилото на чл.37, ал1. от ДОПК доказателства
се събират не само по почин на приходната администрация , но и по инициатива на
ревизираното лице. Тази правна норма е доразвита н чл. 37, ал.2 от същия кодекс
, според която лицето е длъжно да представи всички данни, сведения, документи,
книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите
права и задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в
съответното производство, и да посочи всички лица, държавни или общински
органи, при които се намират такива.
В този контекст РЛ не може да
извлича благоприятни за себе си последици от собствената си процесуална
пасивност по депозиране на относими доказателства
и по сезиране на рев. екип с доказателствени искания.
Извършената служебна проверка не
установи допуснати съществени нарушения на процедурата по издаване на акта , с който се установяват
данъчни задължения за периоди , попадащи в
обхвата на ревизията по ЗВР и по заповедта за нейното изменение.
Цитираната по-горе заповед за възлагане на ревизия и последваща заповед по
удължаване на срока до 02.02.2018 г. са надлежно връчени на РЛ. РД е изготвен на 14.02.2018 г.
при спазване на срока по чл. 117, ал.1 от ДОПК. Посоченият доклад е надлежно връчен на РЛ, което е упражнило
процесуалното право по подаване на
писмено възражение по смисъла на чл. 117, ал.5 от ДОПК. Възражението е
разгледано от ревизиращия екип видно от мотивите на атакувания рев.акт . По
този начин е спазено предписанието на чл. 120, ал.2 от ДОПК. РА е издаден на 16.04.2018 г. при съобразяване с разпоредбата на чл. 119, ал.2 от ДОПК.
При изследване на материалната
законосъобразност на обжалвания РА съдът съобрази следното :
1. Относно установените задължения по ЗДДС.
Жалбоподателя е упражнил
субективното право на приспадане на ДДС в общ размер от 23106.92 лв. по
издадени 10 бр. фактури с доставчик „ ******“ и предмет „Ушиване на ишлеме на блузи, елек, палто, сако “, подробно посочени
на стр. 3 от решението на ответника. Според приходната администрация
няма реално извършена доставка на фактурираните услуги.
Правният
спор между страните по делото е относно реалността на фактурираните доставки на
услуги.
Признаването на субективното
право на приспадане на данъчен кредит е обусловено не само от притежаването на
данъчен документ, но и от установяване на реалното осъществяване на
фактурираната облагаема доставка. Това разбиране се извлича от чл. 167 и чл. 63
от Директива 2006/112 , което е транспонирано
с разпоредбите на чл. **, чл. 68, ал.2 от ЗДДС. Съгласно чл. 70, ал.5 от цитирания нормативен
акт не е налице право на приспадане на
данъчен кредит за данък, който е
начислен неправомерно.
Само факта на издадена
фактура не означава реалност на документираната доставка и изисква представяне
на допълнителни доказателства . В този смисъл
е решение № 15103/15.11.2013 г. на ВАС по адм. дело № 2812/2013 г.
В своята практика СЕС многократно
е подчертавал, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на
всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да
формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В решение от
31.01.2013 г. по дело С-643/11,
се посочва , че правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на
правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се
откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение,
че липсва действително извършена облагаема сделка.
В свои решения по дела С-642/11 и
С-536/03 Съдът на ЕС посочва, че в съответствие с членове 167 и 63 от Директива
2006/112 правото на приспадане на начислен ДДС по принцип е свързано с
действителното извършване на облагаема сделка.
Във връзка с доказването на факта
на извършване на доставка на стоки, в т.37 от решението по С-78/12, СЕС е
посочил, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря
на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните
правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и
фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали
претендиращия право на приспадане може да го упражни. (Решение от 6 септември
2012г. по дело Mecsek-Gabona, C-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012г.
по дело Б., C-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013г. по дело ЛВК-56,
C-643/11, точка 57).
В решение по дело С-285/11 на СЕС
е застъпено разбирането , че за да се установи налице ли е правото на
приспадане, е необходимо да се провери дали доставките на стоки са били реално
осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за
извършването на облагаеми сделки.
В обобщение реалността на
доставката е основополагаща за
законосъобразното възникване и упражняване на субективното право на приспадане
на данъчен кредит.
Наличието на издадени фактури ,
както в случая, не може да обоснове законосъобразното упражняване на посоченото
материално право освен при ангажирани
убедителни допълнителни доказателства за осъществяването на фактурираните
доставки.
В
бланките на тези данъчни фактури липсва подпис на получателя „////“ „ ООД и поради тази причина цитираните
писмени документи не могат да удостоверят получаване от жалбоподателя на
ушитите на ишлеме дрехи . Тези фактури имат правната природа
на частни свидетелстващи документи, които обаче не се ползват с обвързваща съда
материална доказателствена сила и същите следва да бъдат преценява от съда
заедно с всички останали доказателства по вътрешно убеждение / чл. 12 от ГПК
във вр. с пар.2 от ДР на ДОПК/.
Материалната доказателствена сила на официалните свидетелстващи
документи важи спрямо всички , но
частните свидетелстващи документи се
ползват с подобна сила само когато издателят им
удостоверява неизгодни за себе си факти / Виж Статев Ж. ,Гражданско
процесуално право , С. 2000, с. 286/, а настоящия случай не е такъв .
Съгласно
предписанието на чл. 68, ал.1 от ЗДДС
данъчният кредит представлява сумата на данъка, която регистрирано
лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за
получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Според легалното
определение на понятието „ услуга“ това
е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите
в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Доставка на услуга е всяко извършване на услуга. За доставка на услуга се смята
и:
1. продажбата или
прехвърлянето на права върху нематериално имущество;
2. поемането на
задължение за неизвършване на действия или неупражняване на права;
3. всеки физически и
интелектуален труд, включително обработка в смисъл на производство, строеж или
монтаж на материален актив със суровини и материали, дадени от възложителя в
разпореждане на изпълнителя;
4. извършването на
услуга от държател/ползвател за ремонт и/или подобрение на нает или предоставен
за ползване актив / чл.9, ал.1 и 2 от ЗДДС/.
Предметът на процесните фактури е индивидуализиран като „ ушиване на ишлеме „ . Подобна деятелност кореспондира с характеристиките на облигационна
правна връзка под формата на договор за изработка по смисъла на чл. **8 от ЗЗД.
Нормативното предписание на посочената разпоредба гласи, че с този договор изпълнителят се задължава на свой риск да
изработи нещо, съгласно поръчката на другата страна, а последната - да заплати
възнаграждение.
Представените от жалбоподателя еднотипни писмени договори , наименовани “ договор за изработване ишлеме“ , сключени между „//// „ ООД в
качеството на възложител и „******“ ЕООД в качеството на изпълнител , находящи
се на л. 369 и сл. от рев. преписка обективират информация за договор за
изработка – ушиване от изпълнителя срещу
възнаграждение на посочени по вид и брой артикули , скроени от възложителя .
Тези писмени договори се ползват с
формална доказателствена сила, респективно доказват само постигнато съгласие
между страните за възникване на облигационно правоотношение, но не доказват
съществуването на относимия за делото юридически факт по реалното изпълнение
на услугата.
В свое решение от 20.06.2013 г.
по дело С-653/11 СЕС е приел, че на анализ следва да се подложат всички
обстоятелства, които изясняват спора от фактическа страна , за да се провери
дали договорните клаузи отразяват действителното икономическо положение. В
диспозитива на решението е посочено, че договорните клаузи макар и да са един
от елементите, които следва да се вземат под внимание, не са определящи за
установяването на доставчика и получателя на доставката. Те могат по-специално
да не бъдат отчитани, когато се установи, че не отразяват действителното
икономическо и търговско положение, а представляват напълно изкуствена
конструкция, която не отразява икономическата действителност и е
създадена единствено с цел получаване на данъчно предимство.
С
нарочно протоколно определение в съдебно
заседание на 24.10.2018 г. съдът указа
на жалбоподателя, че е негова тежестта по доказване изпълнение на законовите
изисквания за упражняване на правото на приспадане на ДДС , на реално получен
резултат от фактурираните услуги , който е използван за последващи облагаеми
сделки от „////“ ООД / л. 91 от делото/.
В хода
на ревизията РЛ представя еднотипни приемо-предавателни протоколи с дата на
съставяне, идентична на тази на процесните фактури / л. 369 и сл. от
преписката/ . Тези протоколи са частни свидетелстващи документи, тъй като
удостоверяват юридически факт по предаване на стоки. В тази връзка същите
следва да съдържат данни кога, къде и между кого е извършено фактическото
действие. В представените от жалбоподателя протоколи няма посочена
информация къде е предадена стока , няма и информация между
кои лица , а има само подписи незнайно на кого . Тези непълноти намаляват убеждаващото
въздействие за достоверност на лаконично посочената информация за предадени по
вид и количество артикули. Освен това тези протоколи като частни документи
нямат достоверна дата за трети лица ,
тъй като съдържанието им не е възпроизведено в официални документи, не са настъпили други факти ,
установяващи по несъмнен начин тяхното предходно
съставяне.
С приемо-предавателните протоколи РЛ цели да докаже благоприятния за себе си юридически факт на
реално изпълнение на фактурираните доставки на услуги и в тази връзка следва да проведе главно доказване на този
юридически факт, а главното доказване е винаги пълно доказване. За целите на пълното доказване според
правилата на гражданското съдопроизводство трябва да се създаде сигурно
убеждение в съда за истинността на
фактическото твърдение , а не вероятност
от настъпването на юридическия факт. / С Ж., Гражданско процесуално право, Сиела
,2000, с. **9 / .
С оглед
факта, че данъчните фактури и приемо-продавателните протоколи са частни
документи , постигане на стандарта на пълното доказване изисква събирането на
допълнителни доказателствени източници .
Въпреки дадените конкретни указания по
чл.171, ал. 4 от АПК / л. 91 от делото/ за липса на доказателства за
транспортиране на ушитите на ишлеме стоки, „////“ ООД не ангажира никакви доказателства .
Според чл. 4 от посочените по-горе
договори за ушиване на ишлеме изпълнителят „ ******“ ЕООД е длъжен да
достави готова продукция 48 часа преди
експедицията т.е. транспорт на стоките се осъществява от това търговско
дружество. Подателят на жалбата не прояви процесуална активност по събиране на
писмени доказателства за извършен транспорт- пътни листи . Жалбоподателят не поиска
събиране на гласни доказателства чрез разпит на лицата, реализирали транспорта
на готовата продукция.
С нарочно определение съдът указа на
жалбоподателя , че не сочи доказателства за изписване на ушити на ишлеме стоки
от прекия доставчик и за тяхно заприхождаване от „////“ ООД .
Производството пред съд е състезателно / чл.
8 ГПК във вр.с §2 от ДР на ДОПК/ , което означава, че страните посочват фактите
, на които основават своите искания и представят доказателства за тях. Съдът не може да събира по служебен
почин доказателства в полза на една или друга страна . В настоящия случай съдебният орган изпълни процесуалните си
задължения по чл. 170 и 171, ал.4 от АПК , давайки конкретни , точни и ясни
указания на участниците , включително и на оспорващото лице. Тази страна в
съдебния процес се представлява от адвокат- лице с юридическа правоспособност,
който факт гарантира възможност за ефективна
правна защита на неговите права и законни интереси. Пасивността по
събиране на доказателства за твърдяните факти води до неблагоприятни за „////“
ООД правни последици- недоказаност на фактическото твърдение за реалност на фактурираните доставки, а
недоказани факти съдът приема за неосъществени.
Жалбоподателят не представи никакви
доказателства , че предметът на
процесните доставки – ушити дрехи, са
използвани за последващи облагаеми доставки т.е че резултатът от тези услуги е използван
в неговата независима икономическа дейност.
„////“ ООД единствено поиска събиране на
данни за начина на осчетоводяване на процесните фактури и за извършени плащания
само в своето счетоводство , но не и на прекия доставчик с цел съпоставка и
изследване за достоверност на неговите счетоводни записвания . Освен това не
поиска проверка за редовност на счетоводните му книги, въпреки даденото му
изрично указание в тази насока / чл. 91 от делото / . Съгласно правилото
на чл. 182 от ГПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК вписванията в счетоводните книги
се преценяват от съда според тяхната
редовност. Нередовните книги нямат доказателствена сила . Редовността им не са
предполага, а трябва да бъде доказана от страната , която се позовава на тях.
За пълнота на изложението плащането не е въздигнато от
законодателя като предпоставка за
признаване на правото на приспадане на данъчен
кредит – решение № 12927/01.12.2015 г. на ВАС по адм. дело № 15866/2014 г.
В
обобщение според националния процесуален стандарт на пълното доказване не се установи по несъмнен начин реалност на
фактурираните доставки на услуги по издадени
фактури от „ ******“ ООД фактури с получател „ Пе Стил“ ООД, поради
което законосъобразно е решението на органите по приходи да откажат претендираното
данъчно предимство ан РЛ и съответно да установят негови задължения за ДДС за м.03.2015 г. в размер на 1408.00 лв., за
м.07.2015 г. в размер на 28**.00 лв., за м.09.2015 г. в размер на 2692.80 лв.,
за м.10.2015 г. в размер на 3382,33 лв., за м.11.2015 г. в размер на 3750.00
лв., за м.12.2015 г. в размер на 2702.33 лв., за м.01,2016 г. в размер на
1126.32 лв., за м.02.2016 г. в размер на 2160,00 лв. и за м.03.2016 г. в размер
на 3060.00 лв.
2. Относно установените задължения за корпоративен данък
за 2015 г. и 2016 г.
Предвид изложените
доводи по т.1 съдът счита за съответстващ на материалноправните разпоредби подход
на органите по приходи по определяне на допълнителен корпоративен данък за
данъчните периоди 2015 г. и 2016 г.
Не се спори между
страните, че РЛ е осчетоводило разходи
по процесните фактури, издадени от „ ******“ ЕООД за 2015 г. в размер на
83802.24лв. и за 2016 г. – 31731.60 лв.
Според правилото на чл. 26 ,т.2
от ЗКПО не се признават за данъчни
цели разходи, които не са документално
обосновани по смисъла на този закон.
Предвид изложението
в предходната точка не се доказа реалност на фактурираните услуги , а недоказаните
факти следва да се считат за неосъществени.
Новелата на чл. 10 от ЗКПО гласи, че счетоводен разход се признава за
данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ
по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската
операция . След като процесните данъчни фактури не отразяват реални стопански
операции е приложима разпоредбата на
чл. 23 , ал.2, т.1 от ЗКПО т.е. за
целите на определяне на данъчния финансов резултат, когато в този закон е
посочено, че разход (загуба) не е
признат за данъчни цели, с този разход (загуба) се увеличава счетоводният
финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на разхода (загубата) и
не се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години.
Жалбоподателят
не доказа да е получил резултат от фактурираните му от „******“ ЕООД услуги,
поради което правилно рев. екип е приложил
чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, съгласно която заплащането на
възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени, се
третира от закона като отклонение от данъчно облагане. В този случай по силата
на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя, без да се
вземат под внимание тези сделки.
В обобщение законосъобразно и
обосновано е решението на органите по
приходи по установяване спрямо РЛ на задължения за данък по ЗКПО за данъчни
периоди 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 11553.40 лв. и лихва за забава от
2150.40 лв.
3. Относно установени задължения за данък върху разходите за превозни средства по ЗКПО за данъчни периоди 2014 г., 2015 г. и
2016 г.
Не се спори между страните, че по
счетоводна сметка 601 „Разходи за материали“ жалбоподателят е отчел разходи за
дизелово гориво в размер на 14661.98 лв. за 2014г., в размер на 11189.79 лв. за
2015г. и в размер на 11400.00 лв. за 2016г., свързани с експлоатацията на
следните леки автомобили: Опел Зафира с рег.№ Р 4363ВС, брой места 6+1; Ситроен
Джъмпер с рег.№ Р 8279РМ, брой места 8+1.
Безспорен факт е, че тези
разходи са извършени по повод независимата
икономическа дейност на „//// „ ООД.
Предвид
събрани като писмени доказателства хода на ревизията - заповеди за превоз на работници и пътни листи , тези
разходи са във връзка с превоз на наети по трудов договор работници по следните маршрути : ****- Сливо поле- Сандрово- **** спирка Липник и обратно;
Ветово-Глоджево-****- спирки в кв.
Дружба-3 и Волов и обратно / л. 490-498/.
Разходите за транспорт
представляват социални разходи в натура по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.
Според
правилото на чл. 204 , т.2 от ЗКПО / редакция
за 2014 г. и 2015 г. / , съответно чл. 204, ал.1 т.2 от този закон в сила от 01.01.2016 г. с данък върху разходите се облагат следните
документално обосновани разходи:
1. представителните
разходи, свързани с дейността;
2. социалните
разходи, предоставени в натура на работници и служители и лица, наети по
договор за управление и контрол (наети лица); социалните разходи, предоставени
в натура .
Изключение от това
правило е въведено с разпоредбата на чл. 210 от посочения нормативен акт, според
която с данък върху разходите не се облагат социалните разходи за транспорт на
работниците и служителите и на лицата, наети по договор за управление и
контрол, от местоживеенето до местоработата и обратно. Това освобождаване не се
прилага в случаите, когато транспортът е осъществен с лек автомобил или по
допълнителни автобусни линии /чл. 210, ал. 2 от ЗКПО/ и когато транспортът на
работниците и служителите се осъществява с лек автомобил до трудно достъпни и
отдалечени райони и без извършването на разхода данъчно задълженото лице не
може да осигури осъществяването на дейността си / чл. 210, ал.3 от ЗКПО/.
Посочените по-горе
автомобили , с които е осъществяван транспорта на работниците, са леки
автомобили . Видно от приложените към рев. преписка регистрационни талони на Опел Зафира с рег.№ Р
4363ВС и Ситроен Джъмпер с рег.№ Р 8279РМ те са с до 8 места .
Съгласно §6, т.12 от ДР на ЗДвП
леки автомобили са автомобили за превозване на пътници, в които броят на
местата за сядане без мястото на водача не превишава 8.
Въведените понятия в чл. 210,
ал.3 от ЗКПО „ трудно достъпни и отдалечени райони“ нямат легално определение в същия нормативен
акт . Тази законодателна празнота се преодолява по реда на чл. 46, ал.2 от ЗНА- когато нормативният акт е
непълен, за неуредените от него случаи се прилагат разпоредбите, които се
отнасят до подобни случаи, ако това отговаря на целта на акта.
По изложените
съображения съдът счита за правилен подхода на ответника да съобрази дефиницията
на тези понятия , дадена в §1, т. 5 и 6 от Закона за лечебните заведения.
"Труднодостъпен район" е район с неблагоприятен географски терен -
планински, полупланински и/или с неблагоприятна пътна инфраструктура и време за
достъп до най-близкото лечебно заведение за болнична помощ над 60 минути със
специализиран медицински автомобилен транспорт; "Отдалечен район" е
район с отдалеченост от най-близкото лечебно заведение за болнична помощ над 60
минути със специализиран медицински автомобилен транспорт.
Въпреки даден
изрично указание на жалбоподателя по чл. 171, ал.4 от АПК / л. 91 гръб по делото / жалбоподателят не доказа , че гр.
Сливо поле, гр. Ветово, с. Глоджево са трудно достъпни или отдалечени райони .
Единият маршрут за извършван превоз от „//// „ООД на
негови работници е гр.**** – гр. Сливо поле и обратно. Общоизвестен факт е, че
този път е републикански път І-7 . Той е първокласен път. Разстоянието между тези два гарда е
23 км. и се измина приблизително за 30
мин. Теренът е равнинен . Всички тези данни не доказват, че град Сливо поле е
отдалечен или трудно достъпен , а освен това ответникът посочва, че има редовен
обществен превоз по този маршрут от транспортни фирми сутрин и вечер .
Маршрутът гр. **** – гр. Ветово е 37 км. , а гр. ****- с.
Глоджево приблизително 50 км. с
възможност за придвижване до това село по два пътя- или в посока гр. Разград или в посока гр. Кубрат , а продължителността
на пътуването е около един час. . И този район е равнинен, а не планински или
полупланински . Щом като има два начина за придвижване до с. Глоджево е налице за
избор на ползване на по-добрата пътна инфраструктура . Освен това общоизвестен факт е възможността
за придвижване с влак от гр. Ветово до гр. ****.
В
жалбата до съда оспорващото дружество
твърди, че общественият транспорт не е съобразен с работното време на
фирмата, но не посочва какво е работно време
, а и от подобен довод не може да се изведе заключение за трудна достъпност
или отдалеченост на районите, в които живеят работниците на дружеството.
По изложените съображения съдът
счита , че не се налице предпоставките на привилегирования състав на чл. 210,
ал.3 от ЗКПО и жалбоподателят подлежи на
облагане съобразно общото правило на чл.
204 от същия закон с данък върху
разходите за превози средства по ЗКПО за данъчни периоди 2014 г., 2015 г. и
2016 г. в общ размер на 37**.18 лв. и лихва за забава в общ размер на 805.77
лв.
В
обобщение частично оспореният по съдебен ред ревизионен акт е законосъобразен и обоснован по критериите на
чл. 160, ал.2 от ДОПК и поради тази причина подадената жалба от „////“ ООД следва да се остави без
уважение.
Предвид изхода на делото
своевременно направеното искане на ответната страна по правния спор за
присъждане на юриск. възнаграждение следва да се удовлетвори като на
основание чл. 161 от ДОПК във вр с чл. 8
, ал.1 т.4 от Наредба №1/2004 г. за минималните адвокатски възнаграждения на
ответника следва да се присъди сума в
размер на 1936.67 лв. съобразно представения списък.
Мотивиран от изложените
съображения Административен съд – Варна
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „//// “ ООД , ЕИК ********* , със съдебен адрес *** , представлявано
от управителя П И И, срещу частта на
ревизионен акт № Р-03001817005737-091-001/16.04.2018 г. на органи по приходите
при ТД на НАП – Варна, потвърдена с решение № 138/16.07.2018 г. на директора на
Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с която са установени задължения по ЗДДС
в общ размер от 23106.78 лв. и законна
лихва в общ размер от 5547.57 лв. за данъчни периоди от м.03/15 г., м.07/15 г.,
м.09/15 г. , м.10/15 г., м.11/15 г. , м. 12/15 г. и м.01/16 г. ,м.02/16 г. и м.
03/16 г. ; данък по ЗКПО за данъчни периоди 2015 г. и 2016 г. в общ размер на
11553.40 лв. и лихва за забава от 2150.40 лв.; данък върху разходите за превозни средства по ЗКПО за данъчни периоди 2014 г., 2015 г. и
2016 г. в общ размер на 37**.18 лв. и лихва за забава в общ размер на 805.77
лв.
ОСЪЖДА „////
“ ООД , ЕИК ********* , със седалище и адрес н а управление гр. ****, ул. „*******“ № **, вх. 2, ет. 7 да
заплати на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП юриск. възнаграждение в размер
на 1936.67 лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване
пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Административен
съдия: