РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ
Р
Е Ш Е
Н И Е
№ 2363
20.11.2019
г.
гр.
Пловдив
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен
съд-Пловдив,
ХVІ състав, в открито заседание на осемнадесети септември през две хиляди и деветнадесета
година, председателствано от
СЪДИЯ:
АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ
при
секретаря Румяна Агаларева, като разгледа АХД № 749 по описа на съда за 2019
година, за да се произнесе, взе предвид следното :
Производството е по реда на Глава ХІХ от
Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес
на управление: гр.Пловдив, ул.“Петър Стоев“ № 139, ет.5, ап.15а, представлявано
от управителя Б.М.М., чрез адв.
И.С.,***, офис 4, срещу РА № Р- 16001618003040-091-001/14.12.2018 г. на ТД на
НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 108/21.02.2019 г. на Директора на ДОДОП – Пловдив,
поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка от 05.03.2019г. на Директора на ДОДОП –
Пловдив, относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 22 366,24 лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 4 050,64 лв.
В жалбата се незаконосъобразност на административния акт и
се иска неговата отмяна от съда.
Претендира се противоречието му с материалния закон, допуснати
съществени нарушения на процесуалните правила, както и несъответствие с целта
на закона. Претендира се присъждане на сторените разноски.
Ответникът в производството – Директор Дирекция “ОДОП “- гр.
Пловдив при ЦУ на НАП е на становище, че жалбата е неоснователна и моли съда да
я остави без уважение. Претендира се присъждане на юрисконсултско
възнаграждение. Подробни съображения са изложени е постъпила по делото писмена
защита.
След като се запозна със становищата на страните и с
приетите по делото доказателства, съдът намира от фактическа и правна страна
следното:
Жалбата е подадена от надлежна страна в законоустановения
срок, след изчерпване на предвидения ред за административно обжалване пред
Директора на ДОДОП-Пловдив, и е допустима.
Разгледана
по същество, тя е неоснователна.
Началото
на ревизионното производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия
/ЗВР/ № Р-160018003040-020-001/25.05.2018 г. (лист 382), изменена със ЗВР №
Р-160018003040-020-002/03.09.2018 г. и двете на началник сектор при ТД на НАП –
Пловдив, с обхват данък върху добавената стойност за периодите от 01.12.2016г.
до 31.12.2016г., от 01.01.2017г. до 31.03.2017г. и от 01.05.2017г. до 31.05.2017г.
Заповедите са надлежно връчени на ревизираното лице.
В
срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е съставен ревизионен доклад от проверяващите органи по
приходите № Р-16001618003040-092-001/16.11.2018 г., срещу който не е депозирано
възражение.
Въз
основа на РД в срока по чл.119, ал. 2 от ДОПК е съставен процесният
РА с № Р-16001618003040-091-001/14.12.2018 г. В срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК
ревизионният акт е обжалван пред директора на дирекция “ОДОП” – Пловдив при ЦУ
на НАП, който в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК постановил и решението № 108/21.02.2019
г., с което изцяло го е потвърдил. Решението е поправено с Решение за поправка
на очевидна фактическа грешка от 05.03.2019г. на Директора на ДОДОП – Пловдив.
От фактическа страна съдът намира за
установено следното:
Отказано
е правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 22 366,24 лв. по фактури,
издадени от доставчиците: „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД - 3 бр. фактури от
м.12.2016 г. с общ размер ДДС 4 000,00 лв. и предмет на доставки – строителни
материали по стокови разписки; „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД - 20 бр. фактури от м.12.2016
г.; м. 01; м.02; м.03 и м.05.2017 г. с общ размер ДДС 18 366,24 лв. и предмет
на доставки - строителни материали.
В
хода на ревизията е установено, че основна дейност която е декларирана от „ЕМИ
КОЛОР“ ЕООД – за периода на ревизията е код 4673 – търговия на едро с дървен
материал, материали за строителството и санитарно оборудване.
Установено
е още, че „ЕМИ КОЛОР" ЕООД е регистрирано по ДОПК на 29.01.2014г., а по
ЗДДС - на 10.03.2014 г. - по избор, независимо от облагаемия оборот.
Относно
счетоводството на ревизираното дружество е констатирано, че прилага национални
стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия; прилага двустранна
форма на счетоводно записване на стопанските операции. Установено е, че са
заведени са счетоводни регистри за синтетично счетоводно отчитане на
стопанските операции.
В
хода на ревизията е констатирано, че процесните
фактури са отразени в дневниците за продажби на дружествата „ЕР И ЦЕ
ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД и „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД, с изключение на ф-ра
№**********/09.02.2018 г. на стойност 2 850,00 лв. и ДДС 570,00 лв., издадена
от „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД. На основание чл.
45 от ДОПК са извършени насрещни проверки на други задължени лица: на "ЕР
И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД с ЕИК ********* и на "РОТ КОНСУЛТ" ЕООД с
ЕИК *********, констатациите от които са отразени в съответно Протокол за
извършена насрещна проверка №П-04001218101070-141-001 / 05.09.2018г. (лист
167-168) и Протокол за извършена насрещна проверка №П-22221018100906-141-001/
08.08.2018г. (лист 81-82 по делото). Искането за
представяне на документи и писмени обяснения на „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД е
връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, поради неоткриването на представляващ или
упълномощено лице за контакт и документи не са представени. Изготвеното искане
за представяне на документи и писмени обяснения на „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД е връчено
по ел. път на деклариран от дружеството е-мейл, като
с писмо на адреса на офис Център, ТД на НАП София, са получени документи,
регистрирани в деловодството с вх. № 10-53-06-1384/10.07.2018 г. (лист 87 и сл.
по делото). В обясненията на управителя на „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД е посочил, че е
издал цитираните в искането фактури с предмет на доставките строителни
материали, като транспортирането на стоките е с превоз на клиента „ЕМИ КОЛОР“
ЕООД. Изложено е още, че всички продадени строителни материали са с данъчна
фактура и стокова разписка или протокол, както и че стоките, предмет на
сделките, са предадени съгласно договор и офертно
предложение по устна заявка на клиента. Посочено е, че всички издадени фактури
са отчетени като приход в счетоводните регистри на дружеството, а плащанията са
осъществени „в брой“ срещу издаден фискален бон от ЕКАФП. Към обясненията са
представени заверени копия на фактурите, с изкл. на фактура №
**********/18.02.2017 г. на стойност 3 516,67 лв. и ДДС 703,33 лв. Относно
произхода на стоките „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД представило фактура № **********
/05.12.2016 г.(лист 158-159), издадена от „НИК-ЕКО МЕТАЛ“ ЕООД /предходен
доставчик/. Към фактурата е приложен договор от 17.11.2016 г. (лист 154-157)
между „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД и „НИК-ЕКО МЕТАЛ“ ЕООД за доставка на строителни
материали и протокол за предаване на стоките от 05.12.2016г. (лист 160-161).
Към обясненията са представени още: един граждански договор (лист 89) с
физическо лице, което е извършвало търговско посредничество за продажба на
строителни материали, както и РКО № 2/28.03.2017 г. за изплатена комисионна в
размер на 1 836,62 лв. (лист 91); представен договор за наем от 01.12.2016 г.
на складово помещение в с. Лозен (лист 135-136); хронологични регистри на
счетоводни сметки 411 - Клиенти, 702- Приходи от продажби на стоки, 501- Каса,
304 - стоки, както и хронологични регистри за начисления ДДС.
На
задълженото лице са изпратени искания за представяне на документи и писмени
обяснения от ЗЛ, както следва: № Р-16001618003040-040-001/04.06.2018г., №
Р-16001618003040-040-002/22.06.2018г., № Р-16001618003040-040-003/19.09.2018г.,
№ Р-16001618003040-040-004/ 29.10.2018г. , с които са изискани заверени копия
на фактурите, начина на осчетоводяването им в счетоводството на ревизираното
лице, начин на плащане, лица, участващи при доставката, място на данъчно
събитие и документи, удостоверяващи прехвърлянето на собствеността при
извършване на доставката. Поискани са писмени обяснения за чия сметка е
транспортът на стоките, къде са съхранявани същите /обект, адрес/, къде е
станало предаването на стоките /обект, адрес/, кой ги е предал от страна на
доставчика и кой ги е приел от страна на получателя, извършени ли са последващи
продажби със спорните стоки –строителни материали и др. В отговор на тези
искания са представени обяснения и документи както следва: вх. №
12889/18.06.2018г. (лист 342 и сл.) – в обясненията е посочено, че всички
първични счетоводни документи, счетоводни регистри и други документи, касаещи
дейността на проверяваното дружество са на разположение на контролните органи
на НАП в счетоводната кантора обслужваща дружеството, като е посочен и адрес;
изложено е, че за основната си дейност през ревизирания период дружеството е
стопанисвало наето складово помещение с адрес гр.Пловдив, ул.“Акад.Петър Динеков“ № 22, а за отчитане на продажбите е регистриран
ЕКАФП № DY371636-36472294 и че дружеството разполага с една банкова сметка ***;
посочено е, че управителят Б.М. е физическото лице, изготвяло от името на
дружеството първичните счетоводни и търговски документи, който е осъществявал и
кореспонденцията с представители на доставчиците; с обяснението са представени: ГФО и годишни оборотни ведомости
за 2016 и 2017г., копие на регистрационен талон на МПС, 8 броя справки по
образец; Вх. № 14493/10.07.2018г. (лист 256 и сл.) – представени копие от
фактура за придобиване на товарен автомобил, копие от пътна книжка, копие от
договор за наем и фактури за наем за 2016 и 2017г., хронология на сметка 499 и
копия на първични документи за взетите операции, копия от фактури за извършени
разходи, журнал на сметка 302 за отчитане на гориво; в обяснението е посочено,
че МПС-то се използва единствено за дейността на „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД и по всички
фактури свързани с МПС-то е ползван данъчен кредит; изложено е, че МПС-то се
ползва от управителя Б.М., тъй като той извършва дейността на дружеството и
няма назначени други лица по трудов договор; Вх. № 20486/03.10.2018г. (лист 191
и сл.) - представени копия от 23 броя
фактури, копие от стокови разписки или протокол за всяка от фактурите и копие
от касови бележки за извършени плащания към доставчиците, копия от фактури за последваща реализация на стоките; Вх. № 23499/07.11.2018г.
(лист 179 и сл.) – представени оборотна ведомост и натурална ведомост по сметка
304 към 25.10.2018г.
След
извършен анализ на фактурираните стоки, ревизиращите констатирали, че
доставките от „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД са със средното тегло на стоките
/цимент, гипс, тухли, желязо и др./ над
30 т. по всяка фактура, а доставките от „ РОТ КОНСУЛТ" ЕООД са със
значително по-голямо тегло от МПС Пежо Боксер с товароносимост
3,5 тона, като на стр. 7 и 8 от РД са описани стоките по съответните фактури
издадени от „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД с тяхното количество и тегло. Така е
направен извод, че със собственото на ревизираното дружество транспортно
средство е било невъзможно транспортирането на процесните
стоки.
С
Протокол сер.АА № 1426882/25.10.2018г. (лист 56-59) е
документирано извършено в хода на ревизията преброяване на фактическата
наличност на стоките в склада на ревизираното лице в гр.Пловдив
ул."Пряпорец" №16, която е подробно описана в приложения опис на
наличните стоки, в които са посочени по вид артикул и брой. Както бе посочено
по-горе, в отговор на връчено ИПДПОЗЛ № Р-16001618003040-040-001/29.10.2018г.
са представени оборотна ведомост и аналитична ведомост на сметка 304 към дата
25.10.2018г. Така въз основа на описа на наличните стоки и данните от ведомост
на сметка 304 – брой и С.П.Ц. за всеки артикул ревизиращите направили
съпоставка на количествата от отделни артикули (подробно описани в табличен вид
на стр.13 и 14 от РД), като са установени различия между преброените при
проверката по вид и количество стоки и по счетоводни данни.
В
хода на ревизията са извършени редица проверки в информационните масиви на НАП,
за което е съставен протокол № AA1426885/09.11.2018 г. (лист 60-61), с който
към ревизионната преписка са приложени следните документи и справки: РА №
Р-22221017001328-091-001/01.09.2017г. на „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД с ЕИК
********* (лист 62 и сл.); • Справка за актуално състояние на всички действащи
трудови договори в периода 01.12.2016-31.05.2017г. на „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД
(лист 71); Справка за задълженията на осигурител по декл.обр.6 в периода 01.12.2016- 31.05.2017г. на „РОТ
КОНСУЛТ" ЕООД (лист 72); Справка за общите задължения на „РОТ
КОНСУЛТ" ЕООД (лист 73-74); Справка за подадени Уведомления по чл.62 от КТ
на „ЕР и ЦЕ Инженеринг" ЕООД с ЕИК ********* (лист 75-76); Справка за
превозни средства /Данни от КАТ/ на „ЕР и ЦЕ Инженеринг" ЕООД (лист
78-79); Справка за задълженията на осигурител по декл.обр.6 в периода 01.12.2016- 31.12.2016г. на „ ЕР и ЦЕ
Инженеринг " ЕООД (лист 77); Справки за регистрираните данни от Z-отчети
за ФУ на „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД и „ЕР и ЦЕ Инженеринг" ЕООД.
След
анализ на приложените към протокола справки, относно доставчик „ЕР И ЦЕ
ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, ревизиращите
констатирали, че лицето декларира дейност „рекламна агенция“, като за периода,
през който е издало фактури на „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД е имало назначени 4 лица на
трудов договор – 2-ма „лепач на афиши“ и 2-ма
„монтажник на сложни изделия“; не е подадена информация с декларации обр.1 и обр. 6 за начислени
осигуровки и деклариран данък за изплатени възнаграждения; не е подадена
информация и за изплатени суми на лица наети по извънтрудови
правоотношения; лицето е дерегистрирано по ЗДДС от
орган по приходите при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС на
14.06.2017 г.; на датите на издаване на процесните
фактури не е налице постъпила информация за регистрирани касови плащания от
фискалното устройство /ФУ/, декларирано в НАП от името на „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ“
ЕООД; от справката на въпросното ФУ с дистанционна връзка е установено, че няма
регистрирани касови отчети за м.12.2016 г., с изкл. на дати – 16.12. и
30.12.2016 г., от които дати не са издадените спорни фактури. Пак във връзка с
приложените към протокола справки, относно доставчик „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД,
ревизиращите констатирали, че лицето е дерегистрирано
по ЗДДС от орган по приходите при установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС на
20.09.2017 г.; а за периода 01.07.2016 г. до 31.01.2017 г. е извършена ревизия
по ЗДДС на „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД, като е издаден РА № Р-22221017001328-091-001/01.09.2017
г., който е присъединен към настоящото ревизионно производство с протокол сер.АА №
1426885/02.11.2018 г. С описания РА е констатирано, че „ .... „РОТ КОНСУЛТ“
ЕООД за ревизирания период е начислило данък по фактури, за които клиентите са
се възползвали от правото на данъчен кредит по тях. За да бъде призната
доставката за реална не е достатъчно да бъдат издадени счетоводни документи, а
ида има доказателства, че са извършени именно фактурираните доставки. Т.е.
фактурирани са привидни сделки, които не представляват доставки по смисъла на
ЗДДС и съответно данъкът по тях е неправомерно начислен. За извършените
доставки и начисления данък ревизиращият екип не може да установи безусловно,
че ревизираното лице е извършвало облагаеми доставки. Определя начисленият ДДС
по всички издадени през периода фактури, като начислен неправомерно и за него
не възниква право на приспадане на данъчен кредит за получателите посочени във
фактурите.“ Установено е, че „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2016 г. и 2017 г., в които да
декларира приходите от продажбата на посочените строителни материали предмет на
доставките. Дружеството няма регистрирани трудови договори. В хода на ревизията
не са представени безспорни доказателства за наличие на материално техническа
база. В ИС на НАП е установено, че няма декларирани обекти – търговски
помещения, складове и други, където да осъществява дейност. При извършената
насрещна проверка е представен договор за наем на склад с наемодател фирма „СОФИ
03“ ООД с ЕИК *********, но не са представени доказателства за извършено
плащане по договора. При проверка в ИС на НАП - VAT14 е установено, че нито
„РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД е посочил в дневника за покупки фактури, издадени от „СОФИ
03“ ООД, нито фирма „СОФИ 03“ ООД е отразила в дневника си за продажби фактури
с получател „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД. Така е направен е извод, че не са налице
безспорни доказателства за изпълнение по посочения договор за наем. Относно
представения договор за търговско посредничество за продажба ревизиращите
установили, че лицето Е.А.К.е починало през м.02.2018 г. Същият не е подал ГДД
по чл. 50 за 2017 г., в която да е декларирало доходи. От страна на „РОТ
КОНСУЛТ“ ЕООД също не е подадена декларация за изплатени суми на физически лица
по реда на чл.73 от ЗДДФЛ.
Така
ревизиращите направили извод, че липсват доказателства за реално извършена
доставка и че фактурите макар и формално да съдържат изискващите се от закона
реквизити, са съставени от дружеството доставчик в противоречие с изискванията
на чл.114 от ЗДДС, тъй като са издадени без да е реално извършена от ревизираното
лице облагаема доставка, а липсата на облагаема доставка води до
неосъществяване на целия фактически състав на чл.68, ал.1, т. 1 от ЗДДС по
отношение на възникването на право на данъчен кредит по процесните
доставки. Прието е, че данъкът е начислен неправомерно от доставчика и на
основание чл. 70, ал.5 от ЗДДС за получателя по доставката не възниква право на
приспадане на данъчен кредит.
Въз
основа на гореизложеното на ревизираното дружество не е признато правото на
данъчен кредит в размер на 22 366,24 лв.
по доставки извършени от цитираните по-горе доставчици.
За
да потвърди РА, решаващият орган е посочил, че предмет на доставки по процесните фактури са различни по вид и количество
строителни материали /цимент, гипс, тухли, желязо и др./ и , че в случая става
дума за покупко-продажби на стоки, определени по техния род, като според чл.
24, ал. 2 от ЗЗД, собствеността върху такива стоки се прехвърля, щом те бъдат
определени по съгласие на страните или
при липса на такова, когато бъдат предадени. Посочил е, че в случая са налице
стокови разписки, но в тях няма подпис на лицето приело стоките, няма данни
къде е извършено предаването. Според директора на дирекция ОДОП- Пловдив,
дружествата доставчици, или нямат
назначен персонал, или са с назначени работници в областта на рекламата, и
доставчиците не притежава собствени МПС, нито има данни да използвало такива
под наем. В решението е посочено още, че ревизираното лице не доказва по бeзспорен начин, че е могло да транспортира стоки с тегло
над 30 т. по всяка от документираните доставки, тъй като притежава само един бус „Пежо Боксер“ с товароносимост
3,5 т. Изложено е, че доставчиците не са подавали ГДД по чл. 92 от ЗКПО, което
навежда на довода, че за съответните отчетни периоди фирмите или не са
осъществявали стопанска дейност, или са извършвали такава без да се разчитат с
бюджета. Направен е извод, не се доказва реалното извършване на доставки - строителни материали, както и че фактурите,
издадени от процесните доставчици, се ползват от
лицето с цел приспадане на данъчен кредит и намаляване размера на дължимия ДДС.
В заключение е посочено, че след като липсва осъществена облагаема доставка, то
данъкът по процесните фактури е начислен неправомерно
и по същите не е налице данъчен кредит. Решаващият орган се е позовал на
нормата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС,
която изрично регламентира, че не е
налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.
По
искане на жалбоподателя по делото е допусната и приета съдебно-счетоводна
експертиза, изготвена от вещото лице И.С.. В свето заключение експертът сочи,
че не е могла да извърши проверка в счетоводствата на доставчиците, поради
което е използвала наличните данните по преписката. На въпросът, дали са отразени
по материална сметка в счетоводството на доставчиците, закупените количества
стоки, предмет на последващи доставки към „ЕМИ КОЛОР" ЕООД, в заключението
е посочено, че по отношение на доставчик „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД, при
извършената насрещна проверка е представен хронологичен регистър на сметка 411
Клиенти, сметка 702 Приходи от продажба на стоки и сметка 453.2 Начислен ДДС на
извършените продажби, но не е представен регистър на сметка Стоки или Материали,
от която да е видно с какви наличности е разполагало дружеството и какви
количества стоки от процесиите са продадени, респ. изписани на клиента „Еми колор" ЕООД, поради
което не може да отговори на поставения въпрос. По отношение на доставчик „ЕР и
ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД , вещото лице сочи, че също не може да даде отговор на
този въпрос, тъй като дружеството не е представило никакви документи при
извършената му насрещна проверка.
Относно
отразяването на спорните фактури в счетоводството на доставчиците „РОТ
КОНСУЛТ" ЕООД и „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ", по кои сметки и с какви
счетоводни операции, и дали са отчетени приходи от продажбите, вещото лице
сочи, че доставчика „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД
е представил регистри на сметка 411 Клиенти, сметка 702 Приходи от продажба
на стоки и сметка 453.2 Начислен ДДС на извършените продажби/стр. 101, 102,
103, 120, 121, 122, 123, 143, 144, 145, 146, 150, 151, 152/, от които е видно,
че всички процесии фактури са счетоводени. Взети са
следните стопански операции - Дебит сметка 411 Клиенти, на Кредит сметка 453.2 Начислен
ДДС на продажбите и Кредит сметка702 Приходи от продажба на стоки, а за
доставчика „ЕР и ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД посочва, че не може да даде отговор
на поставения въпрос, тъй като при извършената му насрещна проверка не е
представил никакви документи.
Експертът
не може да отговори, дали наличните в счетоводните сметки по т. 1 на доставчиците
стоки, обезпечават продажбите по т.2, тъй като доставчиците не са представили
хронология на сметка стоки/материали. Вещото лице не може да даде отговор, дали
взетите счетоводни операции при доставчика „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД по
т.2 , могат да се обвържат с фактурираните спорни продажби по количества и
дати, както и с наличните по делото документи, туй като дружеството не е
представило никакви документи при извършената му насрещна проверка. А по
отношение на доставчик „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД в заключението е посочено, че
взетите счетоводни записвания от представените хронологични регистри се отнасят
за издадените процесии фактури, но обвързването с фактурираните спорни продажби
не може да се извърши по количества.
Що
се отнася до отразяването по материалната сметка в счетоводството на
дружеството -жалбоподател закупените от доставчиците „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД и
„ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД по спорните фактури стоки, вещото лице сочи, че
процесиите стоки са заприходени по Дебита на сметка
304 Стоки, аналитично - подробно описано в табличен вид на стр.4 и 5 от
заключението. На следващо място е посочено, че плащанията са извършени в брой
въз основа на издадени фискални бонове, подробно описани в таблица. Според
вещото лице, в счетоводството на жалбоподателя всички процесии фактури са
платени директно в брой и са взети са следните стопански операции на датата на
издаване на фактурите - Дебит сметка 304 Стоки, Дебит сметка 453.1 Начислен ДДС
на покупките на Кредит сметка 501 Каса в лева.
В
табличен вид на стр.6, 7 и 8 от заключението е посочена, последващата
реализация на закупените от „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД и „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ"
ЕООД стоки, по всяка една от процесните фактури, като
вещото лице е посочило, че всички фактури, издадени по отношение на последващата реализация към клиенти на „Еми
колор" ЕООД са платени в брой, като са взети
следните стопански операции - Дебит сметка 501 Каса в лева на Кредит сметка 411
Клиенти.
Относно
счетоводството на дружеството през ревизирания период, експертът сочи, че организацията
е в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството и Националните
стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия, внедрен е
счетоводен софтуер „Прециз СХ", който осигурява синхронизирано
хронологично и систематично счетоводно отчитане и е утвърден от ръководството
индивидуален сметкоплан. Изложено е, че счетоводния софтуер осигурява
систематични счетоводни регистри за обобщаване на счетоводната информация,
които се откриват в началото на отчетния период и се приключват в неговия край;
налице е равенство и връзка между синтетични и аналитични счетоводни регистри и
оборотни ведомости. Според вещото лице видно взетите счетоводни контировки, както и от представените на експертизата
систематизирани счетоводни разпечатки може да се твърди че счетоводната
отчетност на „Еми колор"
ЕООД е водена редовно по отношение на взетите стопанските операции във връзка с
процесиите фактури, по които е отказано правото на приспадане на ДДС.
Относно
отразяването на доставките на „ЕМИ КОЛОР" ЕООД в счетоводствата на
клиентите по последващата реализация на стоките,
вещото лице сочи, следното:
-по
данни от клиента „Теоком консулт" ЕООД - издадена
е фактура № **********/21.4.2017г. от „Еми колор" ЕООД, която е осчетоводена в счетоводството на
„Теоком консулт" ЕООД като са взети следните
стопански операции - Дебит сметка 304/1 Стоки - 8319.50лв, Дебит сметка 453.1
Начислен ДДС на покупките - 1653.90лв, на Кредит сметка 401 Доставчици -
9983.40лв. Фактурата е платена в брой, за което са взети следните счетоводни
записвания - Дебит сметка 401 Доставчици на Кредит сметка 501 Каса в
лева-9983.40лв. Според експертизата, няма данни за отчетени разходи за
придобиването на стоките по фактура № **********/21.4.2017г. при „Теоком консулт" ЕООД.
-
вещото лице е изброило издадените фактури към клиента „Стико билд" ЕООД, като е
посочило, че същите са осчетоводени в счетоводството на „Стико
билд" ЕООД като са взети следните стопански
операции - Дебит сметка 304/1 Стоки, Дебит сметка 453.1 Начислен ДДС на
покупките, на Кредит сметка 401 Доставчици. Фактурите са платени изцяло в брой,
за което са взети следните счетоводни записвания - Дебит сметка 401 Доставчици
на Кредит сметка 501 Каса в лева.
-
вещото лице е изброило издадените фактури към клиента „Венера"
ЕООД, като е посочило, че същите са осчетоводени в счетоводството на
„Венера" ЕООД като са взети следните стопански операции - Дебит сметка 305
Стоки на склад, Дебит сметка 453.1 Начислен ДДС на покупките, на Кредит сметка
401 Доставчици. Фактурите са платени изцяло в брой, за което са взети следните
счетоводни записвания - Дебкт сметка 401 Доставчици
на Кредит сметка 501 Каса в лева. Според вещото лице, няма данни за отчетени
разходи за придобиването на стоките по фактура № **********/19.05.2017г при „Балканика" ЕООД.
-за клиента „Балканика" ЕООД,
вещото лице сочи, че издадената фактура от „Еми колор" ЕООД № 907/19.05.2017г. е осчетоводена в
счетоводството на дружеството, като са взети следните стопански операции —
Дебит сметка 304 Стоки — 945лв, Дебит сметка 453.1 Начислен ДДС на покупките -
189лв, на Кредит сметка 401 Доставчици - 1145лв. За извършеното плащане в брой
са взети следните стопански операции - Дебит сметка 401 Доставчици на Кредит
сметка 501 Каса в лева- : 145лв. Според експертът, няма данни за отчетени
разходи за придобиването на стоките по фактура № **********/19.05.2017г. при „Балканика" ЕООД.
В хода на съдебното производство жалбоподателят представи
следните доказателства, по които е работило вещото лице: извлечения от
счетоводните регистри на клиентите „Теоком
консулт" ЕООД, „Стико билд"
ЕООД, „Венера" ЕООД и „Балканика" ЕООД,
относно осчетоводяване на фактури, издадени от „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД; и от
счетоводството на „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД – хронология на сметка 304 Стоки в натура,
продажни фактури № 877, 907, 909, както и извлечения от счетоводните регистри
по отношение на осчетоводяване във връзка с извършената последваща
реализация по сметка 702 Приходи от продажба на стоки.
При така
установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира следното от
правна страна:
Дефиницията на понятието данъчен кредит се съдържа в
чл.68 ЗДДС и това е сумата от начислен данък върху добавената стойност на
регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка
или за осъществен от него внос на стоки в рамките на данъчния период, която
лицето има право да приспадне, освен когато този закон предвижда друго.
Предпоставките, които следва да бъдат налице, за да се признае на получателя по
доставката правото на приспадане на данъчен кредит, са посочени в същия чл.68 ЗДДС. Правото на приспадане на данъчен кредит е винаги за получателя по
доставката, който заплаща данъка на своя доставчик. Изискването за начисляване
на данъка се съдържа в нормата на чл.82 ЗДДС и то се извършва от изпълнителя по
доставката, който издава данъчната фактура, в която посочва извършената
облагаема доставка от регистрирани по ЗДДС лица, данъчната основа и размера на дължимия
данък, след което в определения от закона срок отразява данъка в счетоводството
си като задължение към бюджета. Данъчната фактура следва да се отрази в
отчетните регистри по чл.124 ЗДДС и данъкът да се включи в справка-декларация
по ЗДДС, която заедно с дневниците за покупки и продажби в края на всеки
данъчен период се представят в съответната данъчна служба. Отразяването на
данъка в счетоводството на доставчика като задължение към бюджета е налице,
когато наред с посочването на фактурата в дневника за продажби и на данъка в
справката-декларация се извърши записване за осъществената от страните
облагаема доставка и начислен ДДС по съответните счетоводни сметки. При
изпълнение на тези законови изисквания за получателя възниква правото на
приспадане на данъчен кредит.
От анализа на механизма на ДДС следва, че е налице
обвързаност между действията на доставчика по начисляване на данъка, вменено от
закона като задължение, и материалното право на получателя по доставката да го
приспадне като данъчен кредит. В този смисъл е законовата уредба на правото на
приспадане на данъчен кредит в материалния закон – ЗДДС. В случая органите по
приходите са приели, че са налице препятстващите обстоятелства по чл.70, ал.5 ЗДДС, за да се признае правото на данъчен кредит. Наличието на основание за
отказ на правото на данъчен кредит органите по приходите са се позовали на
резултатите от извършената насрещна проверка на доставчиците по процесните фактури и липсата на доказателства за реално
извършване на доставката.
За да се признае на получателя по облагаема доставка
материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е
изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване
предпоставките за възникване правото на данъчен кредит, винаги трябва да се
държи сметка за това, налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и
чл.9 ал.1 от ЗДДС, и едва след това, да се проверява изпълнението на
съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.
В посочения смисъл е и практиката на Съдът на ЕС, а
именно: правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да
бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т.13 на
решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на
приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи,
само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава
само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема
сделка, или платени, доколкото са дължими. В т.17 на същото решение се казва,
че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори, когато не отговаря
на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.
Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11
Съдът на ЕС казва, че, за да се установи, че на основание на доставките на
стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери, дали
последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били
използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е
задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното
право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически
обстоятелства по това дело, за да определи, дали може да упражни право на
приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и само в
случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално
осъществени и в последствие същите за използвани за целите на извършвани от
самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на
приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест във всички случаи, Съдът на
ЕС е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит
следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка.
Следва да се съобрази и общото правило на чл.154 ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР ДОПК, т.е. лицето, което претендира право на данъчен
кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да
приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това
/т.37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка
наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в
счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност
на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на
всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи
по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните
доставки, и то по начина, по който същите са обективирани
в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.
Както при доставката на услуги, така и при доставката
на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се разделят на
такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката и
такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване
на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури;
плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки;
осчетоводяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602 „Разходи за външни услуги“, с/ка
4532 "Начислен данък за продажбите", с/ка
702 "Приходи от продажби на стоки"; справки – декларации за съответния период; товарителници и фактури
за транспорт; пътни листи; кантари бележки; приемо -
предавателни протоколи; стокови разписки; спецификации на родово определени
вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация и приходи от продажби, свидетелски
показания и др.
Що се отнася до изготвената съдебно-счетоводна
експертиза, съдът кредитира заключението като компетентно, безпристрастно и кореспондиращо
със събраните по делото доказателства. Вещото лице е извършило проверка на всички
приложени по делото доказателства и е ползвало документи от счетоводството на
жалбоподателя. Съдът намира, че макар и с изготвеното заключение на вещото
лице, да се доказват нови факти, които не са били взети предвид от органите по
приходите в хода на ревизията, то същите не са от значение за определяне на
публичните задължения на жалбоподателя. Надлежното счетоводно отразяване на фактурите
при доставчика и жалбоподателя не подлежи
на съмнение и не е било спорно по делото. Що се отнася до последващата реализация на стоките към клиенти на
жалбоподателя, следва да се отбележи, че дори и да има последваща
доставка, то в случая следва да се докаже реалност на доставките на стоки
именно от доставчиците „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД и „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ"
ЕООД. Без значение е дали има последваща реализация
към клиенти, без да е доказана реалност на доставките на стоките по процесните фактури. В този смисъл ангажираната ССЕ не може
да обори констатации на органите по приходите.
Спорът е реално ли са извършени доставките и услугите,
а оттам правомерно ли е начислен данъка /ДДС/ по процесиите фактури, тъй като
основанието за отказ за данъчен кредит в процесния казус е по чл. 70, ал. 5 ЗДДС - неправомерно начисляване на данъка предвид липса на данъчно събитие.
Реалността на доставките е фактически въпрос и в този
смисъл осчетоводяването на фактурите при ревизираното лице или при доставчика
представлява само косвено доказателство за реалното наличие на стоките по тях,
евентуално за използването им за независимата икономическа дейност на РЛ, което
не е достатъчно при липса на каквито и да било преки доказателства.
Предмет на доказване във връзка с реалността на
доставката на стока е установяване на нейната индивидуализация, тъй като в
случая става дума за покупко-продажби на стоки, определени по техния род и
възможността на издателя на фактурата да извърши фактурираната услуга.
Релевантни са и обстоятелствата, относими към транспортирането, съхраняването
на стоката, наличността й при доставчика. За тези обстоятелства не съществуват
безспорни доказателства.
По отношение на доставката от доставчика „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, съдът счита
следното:
Както бе посочено по-горе, изготвеното искане за
представяне на документи и писмени обяснения на „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД е
връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, поради неоткриването на представляващ или
упълномощено лице за контакт, като документи не са представени. От страна на
жалбоподателя в хода на ревизията не са представени документи за начина на
транспортиране на стоките, а от друга страна от извършена проверка в ИС на КАТ,
ревизиращите констатирали, че дружеството „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД няма регистрирани
МПС. Няма как да се приеме, че транспортът е извършен с притежаваното от
жалбоподателя в този период МПС Пежо Боксер, то същото е с товароносимост
3,5 тона. А по фактурара № **********/07.12.2016г., видно от приложената стокова
разписка (лист 245 по делото), доставката
е 730бр. цимент 50кг и 2 броя гипс 25кг., т.е доставката е с общо тегло 36,55
тона; по фактура № **********/14.12.2016г. - доставката е с общо тегло 35,35 тона (лист 243); по фактура № **********/19.12.2016г.
доставката е с общо тегло 40,15 тона
(лист 247). От изложеното следва, че няма как транспортът на стоките които са
над 30т. средно да е извършен с лекотоварното МПС собственост на жалбоподателя.
Що се отнася до кадровата обезпеченост, от справка в
Регистъра на трудовите договори, ревизиращите са установили, че „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ " ЕООД има назначени
от 18.11.2016г. четири лица по трудов договор, двама от които назначени като „лепач на афиши" и двама „монтажник сложни
изделия". Отделно от това няма и информация относно лицата извършили
натоварването и разтоварването на стоките.
Няма данни къде са съхранявани стоките, няма
доказателства за складова база /наета или собствена/, нито колко време.
Прави впечатление и, че като код на икономическа
дейност на „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ " ЕООД към 18.11.2016г. е посочен код 7311
– дейност на рекламни агенции.
По отношение на доставката от доставчика „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД, съдът счита
следното:
В хода на ревизионното производство доставчикът декларира,
че е издало посочените фактури с предмет на доставките строителни материали, но
не представя фискални бонове, извлечения от касовата книга или банкови
извлечения. Отделно от това няма доказателства относно дата и час на предаване
на стоките в обект, експедиционен документ, товарителници.
Що се отнася до транспорта на стоките дружеството
доставчик е декларирало, че строителните материали предмет на продажба са
транспортирани с превоз на клиента „ЕМИ КОЛОР" ЕООД. Тук отново следва да
се приеме, че видно от приложените по преписката стокови разписки, строителните
материали са с голямо тегло – вариращи от 7-20 тона, което е невъзможно да се
транспортира със притежаваното от жалбоподателя
МПС Пежо Боксер с товароносимост 3,5 тона.
Единствено доставчикът е представил договор за наем от
01.12.2016г. на складово помещение в с.Лозен (лист 135-136), но след проверка в
ИС на НАП - VAT14 в хода на ревизията е установено, че нито „РОТ КОНСУЛТ“ ЕООД
е посочил в дневника за покупки фактури, издадени от „СОФИ 03“ ООД, нито фирма
„СОФИ 03“ ООД е отразила в дневника си за продажби фактури с получател „РОТ
КОНСУЛТ“ ЕООД. Отделно от това няма доказателства за извършено плащане по
договора. Следователно не може да се приеме, че е налице изпълнение по
посочения договор за наем.
Безспорно се установи и че „РОТ КОНСУЛТ" ЕООД не притежава кадровия
потенциал, тъй като не са представени документи и доказателства за наети
работници - трудови договори, ведомости за заплати. Представен е граждански
договор с физическо лице, с приложен РКО № 2/28.03.2017г. за изплатена комисионна
в размер на 1836.62 лева, но същият се касае за търговското посредничество за
продажба на строителни материали.
В допълнение следва, да се отбележи, че няма данни за лицата
извършили натоварването на стоките.
Нещо повече, в хода на ревизията е установено, че „РОТ
КОНСУЛТ“ ЕООД не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2016 г. и 2017 г., в които да декларира приходите от продажбата
на посочените строителни материали предмет на доставките.
Във връзка с представените от страна на жалбоподателя
в хода на ревизията, копия от фактури за извършени разходи, журнал на сметка
302 за отчитане на гориво и копие от пътна книжка, съдът констатира, че тези
доказателства не са обсъдени от органа по приходите, но това не променя крайния
извод за липса на реално осъществени доставки на стоки. От представените пътна
книжка и доказателства за извършени разходи за гориво, не може да се извърши обвръзка с извършен превоз на процесните
стоки, тъй като в хода на ревизията не са представени документи за
транспортиране на строителните материали от и до конкретно място.
Поради липсата на каквито и да било доказателства
относно транспортирането на стоките, относно физическото им получаване и
съхранение, както и факта, че не е налице необходимия кадрови и технически потенциал
на въпросните доставчици, настоящият съдебен състав изцяло споделя изводите на
органа по приходите за липса на реално осъществени облагаеми доставки.
Изложеното, а именно липсата на годни доказателства
относно реално осъществени облагаеми доставки по фактурите от горепосочените
доставчици, обуславя извода, че законосъобразно приходният орган, на основание
чл. 70, ал. 5 във вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е
отказал правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на размер на 22 366,24
лв. по процесните фактури, издадени от „РОТ КОНСУЛТ"
ЕООД и „ЕР И ЦЕ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД. С оглед на това правилно и
законосъобразно, органът по приходите е начислил на основание чл. 175, ал. 1 от ДОПК лихва в размер на 4 050,64 лв.
При този изход на делото и предвид претенциите на страните
за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на
ответника и същите се констатираха в размер на 1322,48 лева, представляващи
юрисконсултско възнаграждение, съобразно разпоредбата на чл.8 ал.1 т.4 от Нaредба №1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения.
Воден от горното, Административен съд –
Пловдив, ХVI състав,
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление: гр.Пловдив, ул.“Петър Стоев“ №
139, ет.5, ап.15а, представлявано от управителя Б.М.М.,
срещу РА № Р- 16001618003040-091-001/14.12.2018 г. на ТД на НАП-Пловдив,
потвърден с Решение № 108/21.02.2019 г. на Директора на Д „ОДОП“ – Пловдив,
поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка от 05.03.2019г. на Директора на ДОДОП –
Пловдив, относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 22 366,24 лв., ведно
с прилежащите лихви в размер на 4 050,64 лв.
ОСЪЖДА „ЕМИ КОЛОР“ ЕООД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление: гр.Пловдив, ул.“Петър Стоев“ № 139, ет.5,
ап.15а, представлявано от управителя Б.М.М. да
заплати на Д „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 1322,48 лв.,
представляваща юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване пред Върховен
административен съд на Р България в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.
СЪДИЯ: