Решение по дело №746/2023 на Административен съд - Бургас

Производството е по реда на чл. 145 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 186, ал. 4 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/.

Образувано е по жалба от „1 България“ ЕООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление гр. Бургас, ж.к. Славейков, бл. 44, вх. 3, ет. 7, ап. 13, представлявано от управителя Нели Бакърджиева, против Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ЗПАМ/ № ФК-35-0091441 от 24.02.2023 г., издадена от началник Отдел "Оперативни дейности" Бургас, Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП, потвърдена с Решение № ГДФК-77/14.03.2023 г. на директора на Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП.

В жалбата се излагат доводи, че оспорената заповед е неправилна и незаконосъобразна като издадена при допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, в противоречие с материалноправните разпоредби и целта на закона. Жалбоподателят счита, че заповедта не отговаря на изискванията на чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК, като не са изложени конкретни фактически съображения за налагането на мярката. Излага твърдения, че е нарушено правото му на защита, тъй като към момента на постановяване на ПАМ не е издадено наказателно постановление. Твърди, че оспореният акт е издаден в противоречие с целта на закона. По подробно изложени доводи претендира отмяна на заповедта.

В съдебно заседание оспорващият, редовно призован, се представлява от адв. А., която поддържа жалбата на посочените в нея основания. Излага допълнителни доводи за незаконосъобразност на оспорената заповед. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Допълнителни съображения по съществото на спора излага в писмени бележки.

Ответната страна - началник Отдел "Оперативни дейности" Бургас, Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП, редовно и своевременно призован, не се явява и не изпраща представител. Представя по делото писмено становище, с което излага съображения за неоснователността на подадената жалба и моли да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение.

Административен съд - Бургас, след като обсъди и прецени наведените в жалбата доводи, становището на административния орган, събраните по делото относими към спора доказателства и извърши проверка за законосъобразност на оспорения административен акт, приема за установено от фактическа и правна страна следното:

Жалбата е допустима. Подадена е в преклузивния 14-дневен срок по чл. 149, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, при наличие на правен интерес и срещу административен акт, който подлежи на съдебен контрол за законосъобразност.

Разгледана по същество, жалбата е основателна по следните съображения:

Предмет на оспорване е ЗПАМ № ФК-35-0091441 от 24.02.2023 г., издадена от началника на Отдел "Оперативни дейности" Бургас, Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП. С оспорената заповед, на дружеството жалбоподател, на основание чл. 186, ал. 3 във връзка с ал. 1, т. 1, буква "а" от ЗДДС, е наложена принудителна административна мярка /ПАМ/ - запечатване на търговски обект – денонощен магазин, находящ се в гр. Бургас, ж.к. „Славейков“, срещу блок 47, и забрана за достъп до него за срок от 14 дни.

По делото е установено следното от фактическа страна:

На 21.02.2023 г. в 11:10 часа, в хода на извършена проверка на търговски обект - денонощен магазин, находящ се в гр. Бургас, ж.к. „Славейков“, срещу блок 47, стопанисван от жалбоподателя, е констатирано, че при извършена контролна покупка на 1 брой минерална вода „Девин“ с витамини на стойност 1,80 лв., заплатени в брой от проверяващия екип преди легитимация, не е издадена фискална касова бележка от монтирано и работещо в обекта фискално устройство, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки при плащането на стоката. Сумата е заплатена от Г. Д. А., инспектор по приходите, а плащането е прието от Нели Димчева Бакърджиева – управител/представляващ на дружеството. След легитимация на органите по приходи, от фискалното устройство е отпечатан дневен финансов отчет № 610423/21.02.2023 г.. Резултатите от проверката са обективирани в Протокол за извършена проверка Серия АА № 0091441 от 21.02.2023 г. (л. 26 от делото), съставен на основание чл. 50 и чл. 110, ал. 4 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Въз основа на установените факти, административният орган е приел, че оспорващият не е спазил реда и начина за издаване на съответен документ за продажба, с което е нарушил чл. 118, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., което е основание по смисъла на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС за налагане на ПАМ.

За издаване на заповедта и срокът на наложената ПАМ са изложени мотиви, че същият е определен в рамките на оперативната самостоятелност на административния орган, като са взети предвид тежестта на нарушението и последиците от него, вида и характера на търговската дейност, среднодневните обороти, декларираните финансови резултати по години, включително и констатираното при проверката наличие на касова разлика в размер на 282,94 лева между наличните парични средства в касата и тези, маркирани във ФУ. Административният орган е приел, че създадената организация на работа позволява част от оборота да не се отчита през фискалното устройство и липсва организация за създаване на условия, търговския обект да се ръководи и в съответствие с изискванията на Наредба № Н-18/13.12.2006 г. Изложил е мотиви, че невъзможността да се проследяват реализираните обороти обосновава необходимостта да се осигури защитата на обществения интерес, като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения. Прието е, че неспазването на горепосоченото законово задължение винаги води до отрицателни последици за фиска, тъй като не се отчитат приходи, не се отразяват обороти и по този начин се стига до намаляване на данъчната основа, а с това и до отклонение от данъчно облагане.

Заповедта е връчена на представляващия ЕООД на дата 28.02.2023 г., видно от разписката към нея (л. 25 от делото), като дружеството оспорило същата по административен ред с жалба вх.№ ИТ-00-2425/10.03.2023г.

С решение № ГДФК-77/14.03.2023г. (л.16 от делото) на директора на Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП, жалбата е отхвърлена. Така постановеното решение е връчено на представител на дружеството на 31.03.2023 г. (л.20)

Недоволно от заповедта, дружеството я оспорило пред Административен съд – Бургас чрез административния орган, с жалба вх. № 94-Н-317/18.04.2023 г., въз основа на която е образувано настоящото производство, която е подадена в срока по чл. 149 от АПК.

При така установената фактическа обстановка, съдът прави следните правни изводи:

Съобразно разпоредбата на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът проверява законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания по чл. 146 от АПК.

Оспорената заповед на началника на Отдел "Оперативни дейности" Бургас, Дирекция "Оперативни дейности", ГД "Фискален контрол" в Централно управление на НАП, е издадена от компетентен орган с оглед нормата на чл. 186, ал. 3 от ЗДДС и правомощията, предоставени му със заповед № ЗЦУ-1148 от 25.08.2020 г. (л.53), издадена от изпълнителния директор на НАП. Съгласно т. 1 на цитираната заповед са делегирани правомощия на началниците на отдели „Оперативна дейност“ в Дирекция „Оперативна дейност“ в Главна дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП да издават ЗНПАМ. По делото е приета като доказателство и заповед № 3755/21.10.2022 г. на изпълнителния директор на НАП (л.52), с която издателят на процесната ПАМ – Д. Д. е преназначен на длъжност началник на отдел "Оперативни дейности" Бургас, Дирекция "Оперативни дейности", ГД "Фискален контрол" в Централно управление на НАП, считано от 20.10.2022 г.

При издаване на заповедта е спазена установената от закона форма и не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. В чл. 186, ал. 3 от ЗДДС е предвидено, че принудителната административна мярка се прилага с мотивирана заповед на органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. Следователно процесната заповед следва да отговаря на изискванията на чл. 59 от АПК. Съгласно чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК, административният акт следва да съдържа фактическите и правни основания за неговото издаване, каквито са изложени в заповедта. Процесната заповед съдържа задължителните законоустановени реквизити- наименование на органа, който я издава, наименование на акта, адресат, разпоредителна част, определяща правата и задълженията на адресата, начин и срок на изпълнение на ПАМ, срок и ред за обжалване, и подпис на физическото лице, персонализиращо административния орган. Административният орган подробно е описал фактическите основания за издаване на процесната ПАМ, които в случая са именно, че при извършената проверка в търговския обект, дружеството не е изпълнило законовото си задължение за издаване на фискална касова бележка от монтираното и работещо в обекта фискално, или ръчна касова бележка от кочан.

По приложението на материалния закон:

Правното основание за налагане на обжалваната ПАМ е чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС, която предвижда, че на лице, което не издаде съответен документ за продажба, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се налага принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни.

В конкретния случай съдът приема за безспорно установено от фактическа страна, че на 21.02.2023 г. „1 България“ ЕООД, в качеството си на лице по чл. 3 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г. е извършило продажба на минерална вода „Девин“ с витамини на стойност 1, 80 лева, за която не е издаден фискален бон. Този факт не се оспорва от жалбоподателя, подкрепя се и от събраните по делото доказателства. Установено е, че оборотът от тази продажба не е отчетен от фискалното устройство. Предвид установеното неиздаване на фискален бон за процесната продажба, са налице материалноправните предпоставки, предвидени в чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС за прилагане на ПАМ, като в тези случаи административният орган действа при обвързана компетентност. Без значение за този извод са причините, поради които в случая не е била издадена касова бележка, доколкото същите не променят факта на неиздаване на такава. В този смисъл, в случая без значение са сочените от търговеца обстоятелства, обуславящи несвоевременно издаване на касова бележка.

По отношение съответствието на акта с целта на закона, настоящият състав съобрази следното:

Принудителната административна мярка е израз на административната държавна принуда, поради което за всеки конкретен случай трябва да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в степен - надхвърляща тази, произтичаща от преследваната от закона цел. Преценката за съответствие на ПАМ с целта на закона следва да се извършва в съответствие с характера й във всяка една от хипотезите на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС. По отношение хипотезата на чл. 186, ал. 1 б "а" от ЗДДС, мярката запечатване на търговски обект има превантивно действие, тъй като цели да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от страна на нарушителя. Нарушаването на принципа на съразмерност на наложената мярка с извършеното нарушение представлява именно такова несъответствие с целта на закона.

В решение от 04.05.2023 г. по дело С-97/21 г. на СЕС, постановено по преюдициално запитване относно сходен казус, съдът е приел, че разпоредбите на чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и чл. 50 от ХОПЕС трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка "имуществена санкция" и мярка "запечатване на търговски обект", които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.

В контекста на посоченото от СЕС настоящият състав приема, че при всички случаи на налагане на ПАМ от типа на процесната съдът е длъжен да съобрази не само дали нарушението на данъчното законодателство е извършено и при какво условия, но и как ще се отрази налагането на ПАМ на цялостната дейност на нарушителя, като съобрази в пропорционален аспект тежестта на съответната ПАМ с евентуалната санкция, която би била наложена в административнонаказателното производство. Следва да се има предвид, че СЕС изрично приравнява ПАМ от типа на процесната на наказателна мярка, по отношение въздействието и неговият правен ефект спрямо нарушителя.

В настоящия случай, за процесното нарушение, изразяващо се в неиздаване на фискален бон за извършена продажба на стойност 1, 80 лева, е образувано и административнонаказателно производство по реда на чл. 36, ал. 1 от ЗАНН, посредством издаването срещу „1 България“ ЕООД на АУАН серия АN, № F697821 от 28.02.2023 г., за неизпълнение на административното задължение по чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. Посоченото обстоятелство, с оглед тълкуването на Съда на Европейския съюз (Съда на ЕС) на чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данък върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз (Хартата) в решението от 04 май 2023 г. по дело С-97/21, съставлява самостоятелно и напълно достатъчно основание да се приеме, че оспорената заповед е издадена в нарушение на законовата цел.

Прилагането на санкционни мерки в областта на ДДС съставлява прилагане на правото на Съюза по смисъла на член 51, параграф 1 от Хартата, на членове 2 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данък върху добавената стойност – решение от 26 февруари 2013 г., Еkerberg Fransson, C-617/10 (EU: C: 2013: 105), т. 27, и решение от 5 април 2017 г., Orsi и Baldetti, C-217/15 и C-350/15 (EU: C: 2017: 264), т. 16, поради което тези мерки следва да бъдат съобразени с изискването да не надхвърлят необходимото за постигане на преследваните от законодателството цели – чл. 6, ал. 2 от АПК, и точки 56 и 57 от решението от 4 май 2023 г. на Съда на ЕС по дело С-97/21. Кумулирането на мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС с иницииране на административнонаказателно производство срещу търговеца за налагане на имуществена санкция по чл. 185, ал. 1 от ЗДДС за нарушението по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС (нерегистрирана продажба на стойност 1, 80 лв.) не зачита правото по чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС (т. 55 от решението на Съда на ЕС по дело С-97/21), от една страна, а от друга страна – е непропорционално. Спрямо фактите на конкретния случай (размерът на неплатения ДДС), запечатването на търговския обект, при това за 14 дни е мярка, която създава ограничения за дейността на търговеца, които се несъразмерни на поставената цел – обезпечаване събирането на ДДС. Мярката е допълнителна тежест, която, преценена с оглед инициираното срещу търговеца административнонаказателно производство, надхвърля тежестта на извършеното нарушение по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС и е в противоречие с изискванията на принципа за пропорционалност (точки 56, 57 и 62 от решението на Съда на ЕС по дело С-97/21). Ограничението на основното право по чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС е допустимо, ако е необходимо за постигането на легитимни цели (осигуряване събирането на ДДС), преследвани от националната правна уредба (решение от 5 май 2022 г., BV, С-570/20, т. 34), но в случая на кумулирането на мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС, издадена в рамките на административно производство, което е отделно от вече започналото административно-наказателно производство, е недопустимо, доколкото не гарантира, че тежестта й, преценявана съвкупно с тежестта на имуществената санкция, която се следва за вмененото на търговеца административно нарушение, ще съответства на тежестта на нарушението по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Запечатването на търговския обект, наред с иницииране на административнонаказателно производство, в рамките на което законодателят е предвидил налагане на имуществена санкция в размер от 500 до 2000 лева (арг. от чл. 185, ал. 1 от ЗДДС, регламентиращ административнонаказателния състав за нарушение по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, респ. по чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г.), не е необходимо за постигане на целта на ЗДДС, и е непропорционално ограничение спрямо тежестта на нарушението.

За направения извод е без значение обстоятелството, че по делото не са приложени доказателства за финализиране на инициираното административнонаказателно производство с издаване на съответен санкционен акт – наказателно постановление. С факта на издаване на АУАН на 28.02.2023 г. органите на НАП са предприели действия за санкциониране на търговеца, чийто логичен завършек е издаването на съответно наказателно постановление. С образуване на административнонаказателното производство е преклудирана възможността на органите на НАП да предприемат и действията по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" и чл. 187 от ЗДДС, доколкото производството по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС се явява отделно от административнонаказателното такова, в рамките на което е предвидено налагане на допълнителни ограничения в дейността на търговеца, наред с предвидената в чл. 185 от ЗДДС, административнонаказателна отговорност, без да е налице възможност двата вида санкции да бъдат съобразени с тежестта на нарушението.

Изложените аргументи обосновават категоричния извод, че обжалваната заповед е издадена от компетентен орган, в изискуемата форма, при липса на съществени нарушения на административнопроизводствените правила и материалния закон, но в противоречие с целта на закона, поради което същата подлежи на отмяна, като незаконосъобразна.

По изложените съображения и с оглед изхода на спора, на основание чл. 143, ал. 1 от АПК, на жалбоподателя следва да се присъдят направените от него разноски по делото, които са своевременно поискани и доказани в размер на 1 000 лева – адвокатско възнаграждение.

Неоснователни са възраженията на процесуалния представител на ответника за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение, доколкото същото е в минималния размер, предвиден в чл.8, ал.3 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения .

Воден от гореизложеното и на основание чл. 172, ал. 2 от АПК, Административен съд - Бургас

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ЗНПАМ/ № ФК-35-0091441 от 24.02.2023 г., издадена от началник Отдел "Оперативни дейности" Бургас, Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП, потвърдена с Решение № ГДФК-77/14.03.2023 г. на директора на Дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" в Централно управление на НАП.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, да заплати на „1 България“ ЕООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление гр. Бургас, ж.к. Славейков, бл. 44, вх. 3, ет. 7, ап. 13 направените по делото съдебно-деловодни разноски в размер на 1 000 лева.

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

	Съдия: