Р Е Ш Е Н И Е
№ 352
гр. Пловдив, 10.02.2020 година
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - ПЛОВДИВ, Х състав в публично
заседание на тринадесети януари две хиляди и двадесетата година,
в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯНКО АНГЕЛОВ
при
секретаря ПОЛИНА ЦВЕТКОВА, като
разгледа докладваното от председателя адм. дело № 3568
по описа на съда за 2019 година,
за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по чл.156 и сл. от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.
Делото е образувано по жалба на П.Й.Ч., с ЕГН **********,***, против
Ревизионен акт /РА/ № Р-16001617005629-091-001/12.03.2018 г., потвърден с Решение 304 от 30.05.2018 г. на директора
на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“, гр. Пловдив при ЦУ
на НАП, в обжалваната част за непризнат данъчен кредит в размер общо на 12 917.22 лв., ведно с прилежащите лихви в
размер на 4 780.42 лв.
В
жалбата се твърди незаконосъобразност, необоснованост и немотивираност на РА,
постановен при съществени нарушение на административнопроизводствените
правила и принципи на данъчния процес.
Сочат се конкретни необсъдени от
органите по приходите факти, оказали решаващо значение за крайните изводи на
данъчната администрация и определянето на задълженията към бюджета. Счита, че ревизиращият
екип и решаващият орган не са взели предвид практиката на СЕС в тази насока,
като се сочат конкретни дела. Иска се отмяна на акта.
В съдебно заседание жалбоподателят, представляван
от адв. Н. поддържа жалбата и претендира разноски по
делото. .
Ответникът – директор на дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез
процесуалния си представител юриск. Г., оспорва
жалбата по доводи, изложени в представената по адм. дело
№ 1882/2018 г. писмени бележки. Претендира присъждане на юрисконсутлско
възнаграждание.
Настоящото производство е повторно във
връзка с Решение № 15694/19.11.2019 г. по адм. д. №
8027/2019 г. по описа на ВАС, I О., с което е
отменено Решение № 925/23.04.2019 г. по адм. д. №
1882/2018 г. по описа на Административен съд – Пловдив и делото е върнато за
ново разглеждане от друг състав на съда, като са дадени указания че съдът
следва да направи преценка на фактите и да отнесе тези констатации към
хипотезата на съответната материалноправна норма; да
се обсъди доказателствената стойност на приложените
писмени доказателства, включително и експертизата и да формира правни изводи по
спора за съществуването на правото на данъчен кредит.
Жалбоподателят твърди, че са налице
допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените
правила. Съдът намира тези възражения за неоснователни по следните причини:
На първо място, съгласно чл.160 ал.2 от ДОПК, съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на ревизионния акт
в оспорената му част включва преценка дали той е издаден от компетентен орган и
в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материално - правните
разпоредби по издаването му.
Обжалваният акт е издаден от компетентен
орган по смисъла на чл.119 ал.2 от ДОПК. Настоящият съдебен състав приема, че
ревизионният акт е надлежно подписан от компетентни длъжностни лица по смисъла
на чл.119 ал.2 от ДОПК.
Издаден е в предвидената форма, съгласно
чл.120 ал.1 от ДОПК и съдържа изискуемите реквизити по чл.120 ал.2 от ДОПК. Всички
протоколи от извършени насрещни проверки и проверки в архива и ИС на НАП са
надлежно оформени и представляват годно доказателствено средство. Не са
допуснати съществени процесуални нарушения в ревизионното производство, които
да са самостоятелно основание за отмяна на ревизионния акт и предвид
разпоредбата на чл.160 ал.4 във връзка с ал.1 от ДОПК, задължение на съда е да
реши делото по същество, като установи размера на данъчните задължения, без
възможност за връщане на преписката за отстраняване на процесуални нарушения.
Началото на ревизионното производство е
сложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) с № Р-16001617005629-020-001
от 25.08.2017 г. (л.545, т.2, адм. д. № 1882/2018
г.), издадена от Мариана Йоанис Ловчалиева
- началник на сектор при ТД на НАП - Пловдив, с обхват на задължения за данък
върху добавената стойност за периоди: 01.02.2016 г. – 30.04.2016 г., 01.01.2013 г. – 31.12.2015 г. и 01.12.2016 г. – 28.02.2017 г.,
като е определен е срок за приключване на ревизията до три месеца, считано от
датата на връчване на заповедта, което е сторено на 01.09.2017 г. по електронен път. Със ЗИЗВР №
Р-16001617005629-020-002/29.11.2017 г. (л.542, т.2, адм.
д. № 1882/2018 г.) и ЗИЗВР № Р-16001617005629-020-003/29.12.2017 г. (л.539,
т.2, адм д. № 1881/2018 г.) срокът на ревизията е
продължен до 01.02.2018 г., като и двете заповеди са връчена на РЛ по
електронен път.
В срока по чл.117 ал.1 от ДОПК е
изготвен и Ревизионният доклад (РД) с № Р-16001617002659-092-001/15.02.2018 г.
(л.98, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.). В срока по
чл.117 ал.5 от ДОПК срещу така изготвения доклад е депозирано възражение вх. №
70-00-2720/26.02.2018 г. (л.35, т.1, адм. д. №
1882/2018 г.).
В срока по чл.119 ал.1 от ДОПК е издаден
и обжалваният в настоящото производство Ревизионният акт № Р-16001617002659-091-001/12.03.2018
г. (л.24, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.).
В срока по чл.152 ал.1 от ДОПК РА е
обжалван пред горестоящия административен орган,
който в срока по чл.155 ал.1 от с.к., се е произнесъл с Решение № 304/30.05.2018
г. (л.11, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.), който го е потвърдил.
По административната преписка е приложен
оптичен носител (л.3, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.)
съдържащ цитираните актове с електронен подпис на длъжностните лица, извършили
всички процесуални действия.
С оглед делегирането на правомощията,
към административната преписка е приложена и Заповед № РД-09-1/03.01.2017 г.
(л.3, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.) на териториалния
директор на ТД на НАП – Пловдив.
От фактическа страна съдът намира за
установено следното:
Извършената на П.Й.Ч. ревизия относно
правилното прилагане на ЗДДС и ППЗДДС обхваща данъчни периоди от 01.01.2013 – 31.12.2015 г., от 01.02.2016 г. -30.04.2016 г. и
от 01.12.2016 г. до 28.02.2017 г., през които ЗЛ е извършвало основна дейност –
земеделие. РЛ обработва 226 ха земя, съгласно анкетен формуляр вх. №
437/17.06.2015 г.към анкетна карта за регистрация на земеделски производител,
издадена от министерство на земеделието и храните (л.607, т.2, адм. д. № 1882/2018 г.).Една част от обработваната от Ч.
земя е под наем, друг – собствена и под аренда, и се намира в землището на с.
Дуванлии, общ. Калояново. Във връзка с осъществяване на основната си дейност,
РЛ е извършило покупки на дизелово гориво от различни доставчици, което е
ползвано за зареждане на земеделската техника при обработка на площите, превоз
на семена за сеитба, превоз на тор за наторяване, превоз на готова земеделска
продукция.
С Протокол № 1353544/30.11.2017 г.
(л.241, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.), органите по
приходите са присъединили доказателства от данъчното досие на П.Й.Ч., събрани в
хода на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства,
документирана с протокол № П – 16001617018698-073-001/18.07.2017 г. (л.231,
т.1, адм. д. № 1882/2018 г.).
На основание чл.45 от ДОПК органите по
приходите са извършили насрещни проверки на други задължени лица – доставчици
на стоки и услуги за ревизирания период. Извършена е проверка в информационните
масиви на НАП, документирана с протокол по реда на ДОПК.
За част от доставките на дизелово
гориво, при ревизията са констатирани обстоятелства за прилагане на чл.70 ал.5
от ЗДДСС във връзка с чл.68 ал.1 т.1, чл.69 ал.1 т.1 и чл.6 от с. з., които от
своя страна са основания за корекция на данъчната основа на получените доставки
и на приспаднатия данъчен кредит в общ размер 12 129.13 лв. по фактури и
доставчици, както следва:
-806.40
лв. по 2 бр. фактури, издадени през м.01 и м.02.2013 г. от доставчик „Хангеки“ ЕООД, ЕИК по булстат
*********, с предмет на доставката - Дизелово гориво. Разплащането е извършено в брой, като касовите бонове
са издадени от обект – офис – гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 10 със
съставител – МОЛ М.М..
При
извършената насрещна проверка на доставчика, документирана с Протокол № П –
22221017188242-141-001/05.01.2018 г. (л.221, т.1, адм.
д. № 1882/2018 г.) на декларирания от дружеството адрес за кореспонденция не е
открит негов представител. ИПДПОЗЛ е изпратено на декларирания електронен адрес
от дружеството, но не е потвърдено получаването му. Същото е връчено по реда на
чл.32 от ДОПК. От страна на „Хангеки“ ЕООД не са
представени документи и обяснения.
Ревизиращият
екип е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в ИС на НАП, касаещи въпросния доставчик.
Установено е, че „Хангеки“ ЕООД не разполага с
недвижими имоти – офиси, търговски обект или склад, където да осъществява
стопанска дейност, складиране и последваща продажба
на дизелово гориво; не притежава собствени активи, вкл. МПС; няма информация за
наети ДМА – МПС и др. Констатирано е също така, че през периода м.01. и
м.02.2013 г., когато са издавани процесните 2
фактури, дружеството не разполага с назначени работници и и служители по
трудови правоотношения. През следващите периоди на 2013 г. в дружеството са
назначени по трудови договори лица на длъжност сервитьори, бармани,
хигиенистки, помощник-готвачи. Липсват данни за подадена от ЗЛ декларация по
чл.73 от ЗДДФЛ за сключени договор по извънтрудови
правоотношения и изплатени суми на ФЛ за 2013 г.
Установено
е и, че „Хангеки“ ЕООД не е подало ГДД по чл.92 от ЗКПО за финансовата 2013 г., което според приходната администрация е индикация,
че за този отчетен период дружеството не е осъществявало стопанска дейност. Изследваните
фактури са декларирани от „Хангеки“ ЕООД в дневника
за продажби и в СД по ЗДДС за съответния период.
Поради установените обстоятелства по
чл.176 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано на
13.03.2013 г. по инициатива на данъчен орган.
-
668.97 лв. по 3 бр. фактури,издадени през м.04. и м.06.2013 г. от доставчик „Интернешънъл
ууд“ ЕООД, ЕИК по булстат
*********, с предмет – доставка на дизелово гориво. Разплащането е извършено в брой, като касовите бонове
са издадени от обект – офис – гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 10.
Съставител на фактурите е МОЛ М.М..
При
извършена насрещна проверка на доставчик, документирана с Протокол № П –
16001617189196-141-001/22.11.2017 г. (л149, т.1, адм.
д. № 1882/2018 г.). на декларирания от дружеството адрес, не е открит негов
представител.
ИПДПОЗЛ
е връчено по електронен път на 06.11.2017 г., но в отговор „Интернешънъл ууд“ ЕООД не е представил документи и обяснения.
Ревизиращият
екип е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в ИС на НАП, при
която е установено, че „Интернешънъл ууд“ ЕООД не
разполага с недвижими имоти –офис, търговски обект или склад, където да
осъществява стопанска дейност, складиране и последваща
реализация на дизелово гориво; не притежава собствени активи – МПС и др.; няма
информация за наети ДМА, вкл. МПС и др.
Констатирано
е също така, че през периода м.04. и м.06.2013 г., когато са издавани
фактурите, дружеството е разполагало с едно лице, назначени по трудово
правоотношение, на 01.04.2013 г. на длъжност „работник поддръжка сгради“, като
договорът е прекратен на 22.04.2013 г. Липсват данни за подадена от ЗЛ декларация
по чл.73 от ЗДДФЛБ за сключени договори по извънтрудови
правоотношения и изплатени суми на ФЛ за 2013 г.
Изследваните
фактури са декларирани от „Интернешънъл ууд“ ЕООД в
дневника за продажби и в СД по ЗДДС за съответния период.
Поради установени обстоятелства по
чл.176 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано на
22.10.2013 г. по инициатива на данъчен орган.
-
5 704.73 лв. по 17 бр. фактури,издадени през м.07., м.08., м.09., м.10. и
м.12.2013 г.,
за м.01., м.02. и м.03.2014 г., от доставчик „М Джи Ойл“ ЕООД, ново
наименование „ММ Ойл“ ЕООД, ЕИК по булстат *********,
с предмет – доставка на дизелово гориво. Разплащането е извършено в брой, като на част от фискалните бонове е записано, че са издадени от колонка 2
в обект – бензиностанция с. Добровница, а друга – са издадени от колонка 1 в
обект – бензиностанция „Оризарна“ в гр. Пазарджик, ул.
„Мильо войвода“ № 3 с МОЛ на двата обекта – Г.А.. Съставител на фактурата е МОЛ
М.М..
При
извършена насрещна проверка на доставчик, документирана с Протокол № П – 16001417188105-141-001/22.11.2017
г. (л.162, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.). на
декларирания от дружеството адрес, не е открит негов представител.
ИПДПОЗЛ
е връчено по електронен път на 10.11.2017 г., но в отговор „М Джи Ойл“ ЕООД не
е представил документи и обяснения.
Ревизиращият
екип е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в ИС на НАП, при
която е установено, че „М Джи Ойл“ ЕООД не разполага с недвижими имоти –офис,
търговски обект или склад, където да осъществява стопанска дейност, складиране
и последваща реализация на дизелово гориво; не
притежава собствени активи – МПС и др.; няма информация за наети ДМА, вкл. МПС
и др.
Констатирано
е също така, че през периода 01.07.2013 г. 23.09..2013 г., когато са издавани
фактурите, в дружеството има назначени по трудови правоотношения 4 лице, обслужващи бензиностанция/газстанция, чийто договори са прекратени на 23.09.2013 г.
Липсват данни за подадена от ЗЛ декларация по чл.73 от ЗДДФЛБ за сключени
договори по извънтрудови правоотношения и изплатени
суми на ФЛ за 2013 г. и 2014 г.
От общо
издадените на РЛ 17 бр. фактури, от „М Джи Ойл“ ЕООД са декларирани само 6 от
тях в дневника за продажби и в СД по ЗДДС за периоди: м.10., м.11. и м.12.2013
г., м.02. и м.03.2014 г.
Поради установени обстоятелства по
чл.176 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано на 01.09.2015
г. по инициатива на данъчен орган.
-
651.50 лв. по 3 бр. фактури,издадени през м.12.2015 г. и м.02.2016 г., от доставчик
„Цеко транс“ ЕООД, ЕИК по булстат *********, с
предмет – доставка на дизелово гориво. Разплащането
е извършено в брой, като на фактурите и фискалните бонове е записано, че са издадени от колонка
1 в обект – бензиностанция в гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 1.
При
извършена насрещна проверка на доставчик, документирана с Протокол № П – 22220617188227-141-001/15.12.2017
г. (л.206, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.). на
декларирания от дружеството адрес, не е открит негов представител.
ИПДПОЗЛ
е връчено по реда на чл.32 от ДОПК на 06.11.2017 г., но в отговор „Цеко транс“
ЕООД не е представил документи и обяснения.
Ревизиращият
екип е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в ИС на НАП, при
която е установено, че предмет на дейност на „Цеко транс“ ЕООД е товарен
автомобилен транспорт. Дружеството не разполага с недвижими имоти – офис,
търговски обект или склад, където да осъществява стопанска дейност, складиране
и последваща реализация на дизелово гориво; не
притежава собствени активи – МПС и др.; няма информация за наети такива, вкл.
МПС и др.
Констатирано
е също така, че през периода м.12.2015 г. и м.02.2016 г., когато са издавани
фактурите, в дружеството не разполага с назначени работници и служители по
трудови правоотношения. Липсват данни за подадена от ЗЛ декларация по чл.73 от
ЗДДФЛБ за сключени договори по извънтрудови
правоотношения и изплатени суми на ФЛ за 2015 г. и 2016 г.
Изследваните
фактури са декларирани от „Цеко транс“ ЕООД в дневника за продажби и в СД по
ЗДДС за съответния период.
Поради установени обстоятелства по
чл.176 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано на 07.07.2016 г. по инициатива на данъчен орган.
–
2 015.19 лв. по 9 бр. фактури,издадени през м.06., м.07., м.08. и м.09.2015 г.,
от доставчик „Нивико - 2000“ ЕООД, ЕИК по булстат *********, с предмет – доставка на дизелово гориво.
Разплащането е извършено в брой, като
на фактурите и фискалните бонове е
записано, че са издадени от колонка 1 в обект – бензиностанция в гр. Пазарджик,
ул. „Мильо войвода“ № 1.
При
извършена насрещна проверка на доставчик, документирана с Протокол № П – 22220517188383-141-001/21.12.2017
г. (л.227, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.). на
декларирания от дружеството адрес, не е открит негов представител.
ИПДПОЗЛ
е връчено по реда на чл.32 от ДОПК на 06.11.2017 г., но в отговор „Нивико - 2000“ ЕООД не е представил документи и обяснения.
Ревизиращият
екип е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в ИС на НАП, при
която е установено, че „Нивико - 2000“ ЕООД не
разполага с недвижими имоти – офис, търговски обект или склад, където да
осъществява стопанска дейност, складиране и последваща
реализация на дизелово гориво; не притежава собствени активи – МПС и др.; няма информация
за наети такива, вкл. МПС и др.
Констатирано
е също така, че през периода м.06.2015 г. - м.09.2015 г., когато са издавани
фактурите, в дружеството не разполага с назначени работници и служители по
трудови правоотношения. Липсват данни за подадена от ЗЛ декларация по чл.73 от
ЗДДФЛБ за сключени договори по извънтрудови
правоотношения и изплатени суми на ФЛ за 2015 г.
Изследваните
фактури са декларирани от „Нивико - 2000“ ЕООД в
дневника за продажби и в СД по ЗДДС за съответния период.
Поради установени обстоятелства по
чл.176 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано на 07.07.2016 г. по инициатива на данъчен орган.
–
3 070.43 лв. по 14 бр. фактури,издадени през м.11. и м.12.2014 г., м.01., м.02.
и м.04.2015 г., от доставчик „Дигед“ ЕООД, ЕИК по булстат *********, с предмет – доставка на дизелово гориво.
Разплащането е извършено в брой, като
на фактурите и фискалните бонове е
записано, че са издадени от колонка 1 в обект – бензиностанция в гр. Пазарджик,
ул. „Мильо войвода“ № 1.
При
извършена насрещна проверка на доставчик, документирана с Протокол № П – 22220617188224-141-001/01.12.2017
г. (л.175, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.). на
декларирания от дружеството адрес, не е открит негов представител.
ИПДПОЗЛ
е връчено по реда на чл.32 от ДОПК, но в отговор „Дигед“
ЕООД не е представил документи и обяснения.
Ревизиращият
екип е извършил допълнителна проверка на данните, съдържащи се в ИС на НАП, при
която е установено, че „Дигед“ ЕООД не разполага с
недвижими имоти – офис, търговски обект или склад, където да осъществява
стопанска дейност, складиране и последваща реализация
на дизелово гориво; не притежава собствени активи – МПС и др.; няма информация
за наети такива, вкл. МПС и др.
Констатирано
е също така, че през периода 01.11.2014 г. – 12.01.2015 г. дружеството не
разполага с назначени работници и служители по трудови правоотношения. На
12.01.2015 г. в дружеството е назначено по трудово правоотношение Благой
Димитров на длъжност – „обслужващ бензиностанция/газстанция“.
Липсват данни за подадена от ЗЛ декларация по чл.73 от ЗДДФЛБ за сключени
договори по извънтрудови правоотношения и изплатени
суми на ФЛ за 2014 г. и 2015 г.
„Дигед“ ЕООД не е подало ГДД по чл.92 от ЗКПО за финансовите
2014 г. и 2015 г., което според приходната администрация е индиция
за липса на осъществявана стопанска дейност през тези отчетни периоди.
Изследваните
фактури са декларирани от „Дигед“ ЕООД в дневника за
продажби и в СД по ЗДДС за съответния период.
Поради установени обстоятелства по
чл.176 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано на 25.06.2015
г. по инициатива на данъчен орган.
Изводите
на органите на данъчната администрация се заключават в следното: - при
насрещните проверки, от страна на посочените по-горе доставчици, не са
представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна
книга и оборотна ведомост за периодите, когато са издавани фактурите,
извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно
отразяване на придобиването на дизеловото гориво, съхраняването и изписването
му при продажбата на РЛ, доказателства за наличие на обекти, където горивото е
съхранявано до продажбата му на РЛ. Не са представени доказателства как е
извършен транспортът на горивото – пътни листове, товарителници, регистрационни
талони на МПС, посредством които е транспортирано горивото от обект ан съответния доставчик до обект на РЛ в с. Дуванлии, ул.
„Елин Пелин“ № 26.
В хода
на ревизията, на основание чл.37 ал.32 и ал.3 от ДОПК, с ИПДПОЗЛ изх. №
94-00-7918/04.09.2017 г. и изх. № 94-00-11316/11.12.2017 г. от П.Й.Ч. са
изискани първични и вторични счетоводни документи, справки, договори, протоколи
за приемане, писмени обяснения относно дейността му за ревизирания период,
както и конкретни документи и данни относно фактурите, издадени от посочените
по-горе доставчици.
В отговор с вх. № 70-00-7918/12.09.2017
г. (л.529, т.2, адм. д. № 1882/2018 г.) и вх. №
70-00-11316/08.01.2018 г.( л.524, т.2, адм. д. №
1882/2018 г.) от РЛ са представени фактури, издадени от доставчиците на
дизеловото гориво; оборотни ведомости и главна книга за ревизираните данъчни
периоди; хронология на счетоводни сметки от групи: 20, 30, 40, 60 и 70; 2 бр.
товарителници за дизелово гориво 820 л. и 1 100 л. с данни за изпращач и
превозвач: „Хангеки“ ЕООД; получател – ЗП П.Ч.,
натоварване – гр. Пазарджик; разтоварване – с. Дуванлии; МПС с рег. № СМ 75 66
АМ/Р 17 15 РХ; няма данни за водачи на автомобилите; - 2 бр. товарителници за
дизелово гориво 620 л. и 1 000 л. с данни за изпращач и превозвач –
„Интернешънъл ууд“ ЕООД; получател – ЗП П.Ч.;
натоварване – гр. Пазарджик; разтоварване – с. Дуванлии; МПС – самосвал с рег.
№ Р 17 15 РХ; няма данни за водача на автомобила; - 11 бр. товарителници за
дизелово гориво с данни за изпращач – „М Джи Ойл“ ЕООД; превозвач: „М Джи транс
2012“ ЕООД/“М Джи Ойл“ ЕООД; получател - ЗП П.Ч.; натоварване – гр. Пазарджик;
разтоварване – с. Дуванлии; МПС – самосвал с рег. № Р 17 15 РХ; няма данни за
водача на автомобила;
Според писмените обяснения на “Ч. дизеловото гориво е
доставяно на място в с. Дуванлии, ул. „Елин Пелин“ № 26, от доставчиците с
техен превоз – бусове. Превозът е за тяхна сметка,
поради което Ч. не може да представи превозни документи. Същият е декларирал,
че горивото е доставяно с бусове, пригодени за превоз
на гориво до 2 тона, като е предавано от представител на фирмата-доставчик, и
приемано – лично от него. Съхранявано е в цистерна 2.5 тона, находяща се в с. Дуванлии, ул. „Елин Пелин“ № 26, като
зареждането ставало с посредством помпа и кран. Посочил е също, че зареждането ставало
и директно в резервоарите на превозните средства. Дизеловото гориво счетоводно
е изписано чрез разходни сметки от група 60, като е използвано за земеделски
обработки, превоз на семена, превоз на торове и други дейности, свързани с
обработката на земята и превоза на готовата продукция.
След
анализ на горепосочените документи, органът по приходите е формирал извод, че
същите не доказват реално извършено прехвърляне на собственост върху дизеловото
гориво поради липса на данни, че преките доставчици: „Ханкеги“
ЕООД, „Интернешънъл ууд“ ЕООД, „М Джи Ойл“ ЕООД / ММ ойл 2013“ ЕООД/, „Цеко транс“ ЕООД, „Нивико
– 2000“ ЕООД и „Дигед“ ЕООД, са разполагали с
фактурираните количества дизелово гориво, които са били предмет на продажба към
П. Чолаков. Липсват доказателства за мястото, на което е било извършено
прехвърлянето на собствеността на коментираните стоки, дотолкова, доколкото
доставчиците не притежават недвижими имоти. Ревизиращият екип не е кредитирал и
приложените от Ч. товарителници, тъй като в тях са посочени МПС-та с
регистрационни номера, за които няма данни да са собственост или да са били
наети от цитираните преки доставчици на горивото или от РЛ П.Ч..
Към възражението по РД от П.Ч. са приложени копия на
заповеди за определяне на разходни норми за гориво за видовете обработка на
пшеница и ечемик, справка за дейността на ЗП за стопанската 2014 – 2015 г.,
хронологичен регистър на сметка 701 – приходи от продажба на продукция за 2013,
2014 и 2015 г.
Допълнително с вх. № 70-00-2720/09.03.2018 г. са
представени множество документи: Копие на договор за наем от 05.10.2012 г.,
сключен между „Глобал комерс“
– Смолян, ЕИК по булстат *********, наемодател, и „М
Джи транс 2012“ ЕООД, ЕИК по булстат *********,
наемател, на МПС – камион цистерна за светли горива с рег. № СМ 75 66 АМ, за
периода 905.10.2012 г. – 05.10.2013 г.; Копие на предварителен договор за
покупко-продажба на МПС от 16.06.2010 г.
– товарен автомобил специален с рег. № СМ 75 66 АМ, сключен между „Глобал комерс“ ЕООД, продавача, и
„Вивиан 2010“ ЕООД – гр. Раковски, ЕИК по булстат *********, купувач, за сумата от 13 000 лв.
без ДДС; Копие на приемо-предавателен протокол от
16.06.2010 г., с който товарен автомобил „Щаер“ с
рег. № СМ 75 66 АМ е предаден от „Глобал комерс“ ЕООД на „Вивиан 2010“
ЕООД; Копие на удостоверение за одобрение на ППС, превозващи определени опасни товари, издадено на 21.07.2010 г. и
валидно до 24.06.2011 г. на превозно средство с рег. № СМ 75 66 АМ, собственост
на „Глобал комерс“ ЕООД,
като на втората страница има дани за удължаване на
валидността, но не се чете от кой са заверени, както и не се установява от кой
орган е издадено удостоверението; Копие на Решение № 2540/2014 на ПРС, с което
е обявен за окончателен предварителният договор от 16.06.2010 г. за покупко-продажба
на МПС: - товарен автомобил специален, марка „Щаер“ с
рег. № СМ 75 66 АМ, сключен между „Глобал комерс“ ЕООД, продавач, и „Вивиан
2010“ ЕООД, купувач; Копие на свидетелство на водач, превозвач опасни товари – Г.А.Т.;
Копие на свидетелство за регистрация на специален автомобил –
цистерна с рег. № Р 17 15
РХ, със собственик «Акира» ЕООД, гр. Русе, ЕИК по булстат *********; Копие на лиценз № 09595 за превоз на товари, издаденна «М Джи транс»ЕООД, ЕИК по булстат
*********, издаден на 20.05.2013 г. от МТИТС и
валиден до 19.05.2018 г, за извършване на превози на товарина територията на Р България; Копие на удостоверение на ППС за обществен превоз на товари към лиценз № 09595, в което е вписано ППС: специално
ПС, марка «МАН», модел 17220, рег. № Р 17 15 РХ. В удостоверението няма отбелязани дати; Копие на свидетелство за управление на МПС на Г.А.Т. и копие на лична карта;. Копие на удостоверение за преминато
обучение № 456/15.04.2013 г., извършено през периода 11.04.2013 г. – 14.04.2013 г. за превоз на опасни
товари, издадено от Асоциация за обучение в транспорта; Копие
на предварителен договор за продажбана МПС от
08.02.2013 г., сключен между «Акира» ЕООД, продавач, и «Малти груп» ЕООД, ЕИК по булстат
*********, купувач, съгласно
който, продавачът се задължава да прехвърли правото на собственост върху собственото му МПС: специален автомобил марка «МАН» с рег. № Р
17 15 РХ; Договор за наем от 08.02.2013
г., сключен между «Малти груп» ЕООД, наемодател, и «М Джи
транс - 2012» ЕООД, наемател за предоставяне
на МПС: камион цистерна за светли горива
с рег. № 17 15 РХ.
Органът
по приходите е разгледал и обсъдил
в констативната част на РА информацията
и данните, съдържащи се в допълнително представените документи, в резултат на което е посочил,у
че същите не доказват по какъв начин въпросният автомобил с рег. № СМ 75 66 АМ,
вписан в товарителница № 292/22.01.2013 г. е ползван от превозвача «Хангеки» ЕООД, предвид представения договор за наем, сключен
между собственика на автомобила
«Глобал комерс» ЕООД и «М
Джи транс 2012» ЕООД – наемател. Приложеният
договор за наем няма връзка
с «Хангеки» ЕООД, като превозвач. При извършена проверка
на ПП VAT-14 не
са установени издадени фактури от „Глобал комерс“ ЕООД или от „Вивиан 2010“
ЕООД към вписание в товарителницата превозвач „Хангеки“ ЕООД, няма издавани фактури за наем и към „М Джи
транс 2012“ ЕООД.
При извършените
проверки в регистрите на НАП относно
собствеността на МПС с рег. № СМ 75 66 АМ, органите по приходите са установили, че собственик е «Глобал комерс» ЕООД. Собственик на МПС с рег. № Р 17 15
РХ за периода 26.10.2006 г. – 10.10.2014 г. е «Акира»
ЕООД, а от 10.10.2014 г. – «Петрол тех груп» ООД. Не са представени документи, удостоверяващи ползването на
автомобили с посочените по-горе
регистрационни номера, с които
се твърди, че е транспортирано
горивото от преките доставчици на ЗП П.Ч. – «Хангеки»
ЕООД, «М Джи транс 2012» ЕООД, «М Джи Ойл» ЕООД и «Интернешънъл
ууд» ЕООД.От
фирмите,собственици на МПС-та няма
издавани фактури към вписаните в товарителниците фирми – изпращач и превозвач.
В подадените
дневници за покупки на «Хангеки»
ЕООД и «М Джи транс 2012» ЕООД няма отразени фактури за платени наеми на «Малти груп» ЕООД. Същевременно, «Малти груп» ЕООД не е собственик на цитираното в товарителниците МПС
с рег. № Р 17 15 РХ, както към датата на товарителниците,
така и към момента на издаване на РА.
От ревизираното
лице не са представени документи, които задължително придружават доставките на горива – декларации
за съответствие на качеството
на течните горива, акцизен данъчен документ, документи, удостоверяващи точен
адрес на мястото на доставката, а в представените товарителници липсват данни за водача, извършил превоза на горивото.
В представените
от РЛ фактури, издадени от преките доставчици на дизелово гориво: «Цеко транс» ЕООД, «Нивико – 2000»
ЕООД и «Дигед» ЕООД, които фактури са и фискални
бонове, е записано, че са издадени от колонка 1
на бензиностанция в гр. Пазарджик,
ул. «Мильо войвода» № 1.
Същевременно, от П.Ч. не са представени данни, в какви съдове или МПС са зареждани количествата дизелово гориво от колонка 1 – една и съща и за тримата доставчици, предвид значителните количества, вписани във фактурите:
- 440.40 л., 505.16 л., 803.06 л., 1 070 л. и др. не са представени документи за
транспорт на тези количества дизелово
гориво, съответно, не е
ясно как горивото
е придвижено до с. Дуванлии.
Отделно
от горното, ПРИ ИЗВЪРШЕНА ПРОВЕРКА в ИС «Контрол на горивата», органът по приходите, издал РА, е констатирал, че от преките доставчици»: „Ханкеги“ ЕООД, „Интернешънъл ууд“
ЕООД, „М Джи Ойл“ ЕООД / ММ ойл 2013“ ЕООД/, „Цеко
транс“ ЕООД, „Нивико – 2000“ ЕООД и „Дигед“ ЕООД, няма подадени справки за получено и съответно,
доставено гориво, няма декларирани/обявени съдове за съхранение на горива, няма
декларирани обекти с ЕСФП.
Наличието на горните
обстоятелства и факти, разгледани в тяхната съвкупност, са дали основание да
бъде формирано заключението, че издадените от шестимата доставчици фактури, не
документират реално осъществени доставки на дизелово гориво по смисъла на чл.6
ал.1 от ЗДДС, поради което, отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно
начислен по реда чл.70 ал.5 от с. з. Поради това, на основание чл.68 ал.1 т.1 и
чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС, на П.Ч. не е признато правото на приспадане на данъчен
кредит в общ размер на 12 917.22 лв. по обследваните фактури.
За да потвърди РА,
решаващият орган изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип и е посочил
подробно, както националната нормативна уредба, регулираща този вид
правоотношения, така и практика на СЕС по конкретни дела.
От приетата с възражение
от ответника при първоначалното производство по делото СТЕ (л. 565, т.2, адм. д № 1882/2018 г.), се установява, че по данни от
счетоводството, през годините на процесния период, ЗП
Ч. е обработвал земеделска земя, както следва: 2013 г. – 2 006 дка; 2014 г. –
2 166 дка; 2015 г. – 2 119.5 дка и
до 30.04.2016 г. – 263.8 дка. Според вещото лице, необходимото количество
гориво за извършване на селскостопанските дейности на ЗП П.Ч. е: - за 2013 г. –
20 862 л/дка; за 2014 г. – 16 894 л/дка; за 2015 г. – 26 239
л/дка и до 30.04.2016 г. – 1 946 л/дка. С експертизата е установено също
така, че осчетоводеното количество гориво, отнесено към използваното гориво по
години е: - за 2013 г. – отчетеното гориво е с 1 636 л по-малко от
използваното; за 2014 г. – отчетеното гориво е със 160.32 л по-малко от
използваното; за 2015 г. – отчетеното гориво е с 1 265.24 л по-малко от
използваното и за 2016 г. – отчетеното гориво е с 648.76 л повече от
използваното.
В съдебно заседание
вещото лице доуточнява, че количеството за 2016 г. по т.3 е в повече, и е
нищожно за дейността на ЗП, както и че може да се намира на място, като
оборотно гориво, или да не е минало през счетоводството, което не може да се
установи със сигурност.
От показанията на свидетелите п.б.и К.А.се установява,
че са карали на ЗП Ч. гориво, където той съхранявал в цистерна и ползвал за
земеделска техника – комбайн и трактор. ПГоривото е
превозвано с камиони „Щаер“, „Ман“ и накрая с
„Мерцедес“, като са зареждали горивото от бензиностанция в Пазарджик, и след
това, когато Ч. им се разплащал, те плащали горивото в бенизностанцията.
В хода на настоящото съдебно производство не се
представят нови доказателства.
При
така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи:
За да се признае на получателя по
облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68
от ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 от ЗДДС,
като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит
винаги трябва да се държи cметка за това, налице ли е
облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС, и едва след това да се
проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в
нормата на чл.71 от ЗДДС.
По делото всъщност се установява от
събраните доказателства при ревизията, че е изпълнено условието по чл.71 ал.1
т.1 от ЗДДС, свързано с притежаването на данъчен документ/фактура/ от страна
на съответния пряк доставчик, който е издал същите, отразил ги е в дневника
за продажби и справката-декларация, с изключение на „М Джи Ойл“ ЕООД
(отразени са само 6 бр. фактури), като не се спори, че и е начислил данъка по
смисъла на чл.86 от ЗДДС.
Основната спорна предпоставка за
възникване правото на припадане на данъчен кредит по чл.68 ал.1 от ЗДДС в процесния случай е, наличието на осъществена облагаема
доставка по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС и то между посочените във фактурите
страни и с посочения в тях предмет.
Според легалното определение на чл.6
ал.1 от ЗДДС, доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на собственост
върху стока или друго вещно право върху стока, а според чл.25 ал.1 от закона,
данъчно събитие е, доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно
задължени по този закон лица, вътреобщностното
придобиване, както и вносът на стоки по чл.16. Разпоредбата на чл.25 ал.2 от ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на
която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.
В тази връзка следва да се съобрази и,
че константна и последователна е съдебната практика, че, за да се признае
правото на данъчен кредит на получателя по дадена облагаема доставка, е
необходимо доказване прехвърлянето правото на собствеността върху стоките,
респ. извършването на услугата по самата нея, като това право не е обвързано
по принцип от редовността на която и да е предходна доставка. Разбира се, при
определени условия тази “редовност” би могла да повлияе на правото на
приспадане на данъчен кредит за получателя по пряката доставка, които
хипотези и условия са развити в практиката на Съда на Европейския съюз и,
съобразно която практика, доказването им е в тежест на данъчната администрация.
В унисон с това разбиране съдебната
практика нееднократно е постановявала и, че установяването на произхода на
стоките, също не е предпоставка за признаването на правото на данъчен кредит.
Самият факт, че не е доказан такъв, не означава автоматично, че стоката липсва
и не може да е предмет на разпоредителна сделка.
Според чл.110 ал.2 от ДОПК – “Ревизията
е съвкупност о от действия на органите по приходите, насочени към установяване
на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски”. Принципът на законност,
установен в чл.2 ал.1 от ДОПК изисква при осъществяване на това производство,
органите по приходите да действат в рамките на правомощията си, установени от
закона, като прилагат законите точно и еднакво спрямо всички лица. На следващо
място, принципът за обективност, възведен в чл.3 от ДОПК, безусловно налага
задължението, органите по приходите в производствата по ДОПК, да установяват
безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и
отговорността на задължените лица, като административните актове по същия този
кодекс, следва да се основават на действителните факти от значение за случая, а
истината за фактите да се установява по реда и със средствата, предвидени в
кодекса. Най – сетне принципът на служебното начало, възведен в чл.5 от ДОПК,
според който – “Органите по приходите и публичните изпълнители са длъжни
служебно, когато няма искане от заинтересованите лица, да изясняват фактите и
обстоятелствата от значение за установяване и събиране на публичните вземания,
включително за прилагането на определените в закона облекчения”, без съмнение
възлага доказателствената тежест в административното
ревизионно производство на данъчните органи. Те са органи на изпълнителната
власт, които са снабдени с всички необходими правомощия, упражняването на които
позволява събирането на необходимата пълнота от данни /доказателства/ за
установяването на законосъобразното, респективно на незаконосъобразното
възникване, развитие и осъществяване на данъчните правоотношения. С такива
правомощия отделният данъчен субект не разполага. Напротив, той е длъжен да
изпълнява властническите волеизявления на приходните органи и да представя
поисканите му документи и писмени обяснения.
Органите по приходите, обаче, не може по
принцип да изискват от данъчно - задълженото лице, което е заявило правото да
приспадне ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за
стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството
на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил
е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за
внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са
извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в
това отношение. Ревизиращите органи по принцип са тези, които трябва да
осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да
установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги
данъчнозадължено лице.
В конкретния казус, именно с оглед обстоятелството, че липсват доказателства за
прехвърляне на собствеността и за транспорт на стоките, е формиран крайният
извод за липсата на “реално“ осъществени доставки.
В тази насока би било необходимо да се отбележи следното:
Органът по приходите е възприел, че
доставките на гориво превозени от „Ханкеги“ ЕООД,
„Интернешънъл ууд“ ЕООД, „М Джи Ойл“ ЕООД / ММ ойл 2013“ ЕООД/, „Цеко транс“ ЕООД, „Нивико
– 2000“ ЕООД и „Дигед“ ЕООД, не са били реално
извършени, тъй като е същите не разполагат нито с материално-техническа база,
нито с кадрови ресурс за изпълнение на доставките на дизелово гориво. Отделно
от това, ревизиращият орган е разгледал в подробности прехвърлителните
сделки относно МПС-тата, с които е превозвано
горивото, което обстоятелство е изцяло извън възможностите на купувача на горивото
/ЗП П.Ч./ да контролира взаимоотношенията между тези страни, тъй като
транспортът на горивото е за сметка на доставчика. Не е в неговите прерогативи
да проследи в какви отношения са продавачи – купувачи, наемодатели – наематели
на транспортните средства. Няма спор в случая, че горивото е превозено именно с
автомобили, специални Щайер“ и „МАН“ със съответните
регистрационни номера, така, както са посочени в товарителниците. Това се
потвърждава и от показанията на свид. Бургов.
При така изложеното по-горе, следва да
се отбележи, че липсата на доказателства по отношение на извършения транспорт
на горивото е факт, който сам по себе си не може да бъде основание за отказване
на данъчен кредит, като наред с това в конкретния случай според настоящата
инстанция са събрани достатъчно доказателства, от които да се установи
съществуването на стоката (гориво) и нейното предаване от прекия доставчик на
данъчнозадълженото лице. В случая, съдът е на становище, че по спорните
доставките от „Ханкеги“ ЕООД, „Интернешънъл ууд“ ЕООД, „М Джи Ойл“ ЕООД / ММ ойл
2013“ ЕООД/, „Цеко транс“ ЕООД, „Нивико – 2000“ ЕООД
и „Дигед“ ЕООД, са налице достатъчно доказателства,
че доставчиците са разполагали с материални запаси по вид и количество,
съответстващи на фактурираните на жалбоподателя. Този извод се подкрепя от установеното
от СТЕ, където, на първо място, е извършено проследяване на обработваните от Ч.
земи, разходни норми, необходими количества, транспортните средства и шофьор.
От представените с възражението срещу РД доказателства се установява, че ППС са
годни да превозват горива; шофьорът също е обучен да управлява специално ППС, а
от свидетелските показания и обясненията, дадени от Ч. в хода на ревизионното
производство се установява, че същият разполага с цистерна около 2.5 тона, като
отделно от това, различни количества гориво са зареждани директно в
селскостопанската техника. Видно от СТЕ е и, че за количествата обработваеми
декари земя от Ч. и закупените количества гориво се попълват с разходната норма
за тези дейности. Освен това, вещото лице
е доуточнило, че за тези площи земя, това количество е нищожно и същото
може да се съхранява на всякакво място. Т. е. налице е и последваща
реализация на закупените количества гориво.
На следващо място, няма спор, че са
издадени и фискални касови бонове, за които не се сочи, да са издадени от
ненадлежно регистрирано фискално устройство.
Отделно от това, прави впечатление, че
по административната преписка са приложени 4 бр. АПВ за 2013, 2014 и 2015 г.
(л.37 – л.66, т.1, адм. д. № 1882/2018 г.), от които
се установява, че по отношение на същите доставчици, на ЗП е признато правото
на данъчен кредит и са му възстановени суми в размер на 3 301.91 лв. за
ДДС за данъчен период м.02 – м.04.2013 г.; 4 019.92 лв. за период
01.10.2013 г. – 31.12.2013 г.; 13 986.50 лв. за периода 01.01.2014 – 31.03.2014 г. и в размер на 5 436.51 лв. за
данъчен период м.04. – м.06.2015 г., от които е видно, че доставки от
посочените по-горе доставчици са приети за реални и е възстановен ДДС.
Действително, за разлика от влезлия в
сила ревизионен акт, АПВ, издаден и влязъл в сила след 19 декември 2007 г., не
се ползва с правен стабилитет по отношение на установените в него суми за
данъци и осигурителни вноски, възстановени или прихванати от органа по
приходите, съответно постановените откази. Следва да се отбележи, че АПВ,
потвърден и/или изменен с влязло в сила съдебно решение, се ползва с правен
стабилитет. В случая обаче, нито в РД, нито в РА, нито в решението на директора
на Д „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП се установява, че незаконосъобразно са
възстановени цитираните по-горе суми за ДДС от процесните по настоящото
производство доставчици.
Отказът на органа по приходите да
признае на ревизираното лице- жалбоподател в настоящото производство, право да
приспадне данъчен кредит, поради това, че издателите на фактурите или някои от техните
доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл.167, 168,
б а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември
2006г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването
й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-
80/11 и С-142/11.
В реда на гореизложеното следва да се
посочи, че съобразно константната практика на Върховния административен съд,
дори да не е доказан произходът на стоките, щом е установена тяхната наличност
или последваща реализация, то следва да се приеме, че
доставките са реално извършени и да не се отказва данъчен кредит.
Не без значение като индиция
за реалността на доставките е и фактът, че има извършени плащания по всички
фактури и това не е спорно.
Ето защо се явява основателно
твърдението на жалбоподателя, че в случая транспортът на горивото е бил
извършен от фирми, с които той не е в договорни
отношения, той по никакъв начин не е участвал в съставянето
на превозните документи и не е разполагал
с каквато и възможност
да повлияе върху тяхното съдържание.
На следващо място, от заключението на СТЕ
установява по несъмнен начин, че почти цялото закупено гориво по процесните фактури е използвано в дейността на
жалбоподателя. Каза се, че вещото лице е посочило, че при съпоставка на
количеството на доставените през процесните периоди
горива с това на разходваните количества, се налага изводът, че доставените
количества дизелово гориво са достатъчни и съпоставими с изразходваното
дизелово гориво в селскостопанската дейност на жалбоподателя, като са
неосчетоводени малка част от използваното гориво на фона на ксоличествата,
които използва през годината ЗП Ч..
В разглеждания контекст следва да бъде
отчетено, че от приобщените доказателства извлечения от
счетоводни сметки, методика за определяне
на разходните норми на селскостопанската техника, справки за съответните
засети площи, , вида на засяваните земеделски култури и др. се
установява, че горивата са реално получени и изразходвани на обекта на ЗП П.Ч.
- купувач на горивото.
В предходното съдебно производство, в
писмената си защита, ответната страна оспорва достоверността на представените в
съдебното производство от жалбоподателя документи.
Относно това оспорване съдът намира за установено
следното:
Текстът на чл.145 ал.1 от ГПК /отм./, съответно чл.181 ал.1 от ГПК гласи
следното – “Частният
документ има достоверна дата за трети лица от деня, в който той е заверен, или
от деня на смъртта, или от настъпилата физическа невъзможност за подписване на
лицето, което е подписало документа, или от деня, в който съдържанието на
документа е възпроизведено в някой официален документ, или най-после - от деня,
в който настъпи някой друг факт, който установява по също такъв безсъмнен начин
предхождащото съставяне на документа.”.
На пръв
поглед, ако датата на частния писмен документ не е удостоверена по някой от
начините посочени в закона, изглежда, че тя не би била противопоставима
на кое да трето лице извън страните които са съставили документа.
Сравнително историческия анализ на института, обаче, налага друг извод.
Разпоредбата на чл.145 ал.1 от ГПК /отм./, респективно чл.181 ал.1 от
действащия понастоящем ГПК, е остатък от френската съдебна практика от преди
повече от 220 години. Въпросната съдебна практика е била установена с оглед
предотвратяване на възможността да се използва недобросъвестно един документ за
прехвърляне на едно право, като се антидатира, и по
този начин стане възможно, този документ да се противопостави на лице, на което
същият праводател, по-рано е вече прехвърлил това
материално право и сделката е обективирано в
документ, чиято дата може да бъде надлежно /по някой от начините посочени в
чл.181 ал.1 от ГПК/ удостоверена. Тази съдебна практика е получила нормативна
регламентация във френския граждански кодекс и от там е преминала в други национални
законодателства, включително и в българското гражданско процесуално право.
Крайният извод в случая е, че датата на частния документ не може да се
противопостави на едно лице в случай, че не е достоверна ако, първо, това лице
черпи права от лицето, което е подписало документа и, второ, правата които
черпи, могат да възникнат само при условие, че датата на възникването им
предшества датата на документа.
Все в тази насока е необходимо да се отбележи, че ако понятието “трети
лица”, употребено в чл.145 ал.1 от ГПК /отм./, съответно чл.181 ал.1 от ГПК,
обхваща всички лица извън страните по сделката, то при такова “широко”
тълкуване, практически документите, на които се позовават страните в такива
случаи, няма да имат каквото и да значение, само защото по изключение те могат да имат достоверна дата по смисъла на
цитираната правна норма.
В този смисъл е например е Решение № 309 от 20.02.2014 г. по гр. дело №
742/2012 г. на Върховен касационен съд, в което е посочено, че по отношение на обсъждания
въпрос, „…съществува задължителна практика, обективирана
в решение по чл.290 от ГПК № 193 от 4.6.2010 г. на ВКС по гр.дело № 176/2010 г.
на Второ ГО съгласно които, „трето лице" по смисъла на чл.181 от ГПК е
това, което черпи права от лицето, подписало документа и правата, които то
черпи, могат да възникнат при условие, че датата на възникването им предшества
датата на документа.
Следователно,
касае се за тези неучаствали в съставянето лица, които черпят права от някой от
издателите му и биха могли да бъдат увредени от неговото антидатиране.
Другите, неучастващи в документа лица, не са трети лица и спрямо тях посочената
в документа дата важи…“.
Ето защо няма
никаква пречка, представените в с.з. на 04.02.2019 г. по адм.
д. № 1882/2018 г. документи, да бъдат ценени с оглед останалите събрани в хода
на производството доказателства.
Очевидно, с
оглед изложеното до тук е, че установяването на датата на съставяне на процесните документи по никакъв начин не повлиява отговора
на въпроса – получил ли е жалбоподателят процесното
гориво. Тези писмени документи би могло да са съставени, както на датата
посочена в тях, би могло да се съставят в хода на ревизионното производство или
най-сетне, би могло да са съставени едва в хода на съдебното производство, като
това обстоятелство, само по себе си, по никакъв начин не променя отговора на
въпроса, дали посоченото в съответния частен документ количество гориво е
„реално“, фактически предадено.
Освен това,
представените в това съдебно заседание документи, за които изрично
представляващия ответника сочи в същото съдебно заседание, че са частни и са с
недостоверна дата, следва да се отбележи, една част от тях, представляват
анкетни карти за регистрация на ЗП П.Ч., които наред с неговия подпис, съдържат
и заверки и подписи на длъжностни лица от ОД „Земеделие“. Другата част, която
се отнася до представените хронологични регистри, заповед за разходна норма за
гориво по култури, то същите кореспондират една с друга, включително и със
справка , представена от регистъра на земеделските производители при
министерство на земеделието и горите – 234.0042 ха през стопанската 2015 – 2016
г. Приблизително такива стойности е
определило и вещото лице по СТЕ за 2013, 2014, 2015 г.
От значение в
тази насока са изявленията на страните по съответната сделка, данните съдържащи
се в другите описани документи, съставени във връзка със сделките и данните,
заявени от разпитаните по делото свидетели.
Не без значение е обстоятелството, че всеки
един от сочените доставчици, с изключение на „М Джи Ойл“ ЕООД е отразил
фактурите в дневниците за продажби и в СД по ЗДДС за съответния период.
Обстоятелството, че дружествата са дерегистрирани по
ЗДДС след известен период от време по инициатива на орган по приходите, няма
отношение към момента на сделките.
Не е без значение и обстоятелството, че приходната
администрация не оспорва факта на последваща
реализация на горивото и този правно значим факт не може да не бъде отчетен.
Основният извод е, че поради недоказване произхода на стоките – дизелово
гориво, цитираните по-горе дружества, не са реални доставчици на стоката.
В допълнение и подкрепа на вече
изложеното, настоящият състав намира, че следва да релевира
приетото в решение на СЕС от 6 декември 2012 година по дело C-285/11, в т.31 от
което е посочено, че, за да се установи, че на основание на процесните
доставки на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери
дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били
използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки. В т.32 е
записано: "Запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата
за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на
всички елементи и фактически обстоятелства по делото"; "Ако в резултат
от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставки
на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани за
целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспадане не би
могло да бъде отказано (т. 33). От изложеното следва, че за да се признае
правото на приспадане на ДДС, е необходимо стоките или услугите да са реално
получени и да са използвани за целите на облагаеми сделки. От друга страна в
т.37 съдът допълва, че националните административни и съдебни органи следва да
откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се
установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел
злоупотреба Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна
измама. В такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се
основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от
данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност (т.38). Това
означава, че, ако след преценка на всички елементи и фактически обстоятелства
по делото, може да се направи извод за действително предадени и получени от
доставчика и получателя стоки, то правото на приспадане следва да се признае.
Логично е да се приеме, че, ако данъчно задълженото лице получава фактура от
неговия доставчик, без посочените стоки да са му доставени, то самото извършва
данъчна измама, ползвайки данъчен кредит по тази фактура и намалявайки по този
начин дължимия за внасяне ДДС за съответния данъчен период. Според изложеното в
това решение на СЕС и в решение от 21 юни 2012 по съединени дела С-80/11 и
С-142/11, ако е установено предаването и приемането на стоките между доставчика
и получателя и последващата им реализация чрез
облагаеми доставки или за целите на икономическата дейност, неизпълнението на
задълженията на прекия доставчик или предходните във връзка със заприходяване на стоките в тяхното счетоводство или други
неизпълнения на задължения във връзка с воденото от тях счетоводство и
доказване произход на стоката или направени съпътстващи разходи, могат да
обоснован отказ на право на данъчен кредит само, ако въз основа на обективни
данни е установено, че получателят на стоките е знаел или е трябвало да знае,
че конкретната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или стопански
субект
по веригата.
Видно от гореизложеното е, че трайната
практиката на Съда на ЕС възприема, че санкцията на отказа на право на
приспадане на ДДС е недопустима при липса на обективни данни за участие от ДЗЛ
в данъчна измама.
В настоящия случай това не е установено,
а органът по приходите не следва да създава задължение за получателя на
фактурата да извършва проверки на съдоговорителя си,
каквито по принцип той не е длъжен да прави.
Настоящата инстанция намира, че въз
основа на събраните доказателства по разгледаната част от спора и съгласно
тълкуването на чл.167, 168, б а), чл 220 т.1 и чл.226
от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система
на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21
юни 2012г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11, следва да се приеме, че по процесните фактури са налице реално осъществени доставки.
Като е отказал претендирания данъчен кредит по
горепосочените фактури с обжалвания РА, органът по приходите е издал един
незаконосъобразен акт, който следва да бъде отменен.
С оглед изхода
на спора и предвид претенциите
на страните за присъждане
на разноски по делото,
съдът намира, че такива се следват на жалбоподателя и същите се констатираха в размер на 951.58 (девестотин петдесет и един и 0.58) лв., представляващи – 10.00 лв. ДТ,
500.00 лв. Депозит за вещо лице, 300.00 лв. адвокатско възнаграждение и
141.58 лв. ДТ за обжалване пред ВАС.
Предвид
горното, Административен съд – Пловдив,Х състав,
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ
по жалба на П.Й.Ч., с ЕГН **********,***, Ревизионен акт № Р-16001617005629-091-001/12.03.2018 г.,
потвърден с Решение 304 от 30.05.2018 г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно – осигурителна практика“, гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в обжалваната част
за непризнат данъчен кредит в размер общо на 12 917.22 лв., ведно с прилежащите
лихви в размер на 4 780.42 лв.
ОСЪЖДА Дирекция
„Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ - гр. Пловдив да заплати на П.Й.Ч.,
с ЕГН **********,***, сумата в размер на 951.58 (деветстотин петдесет и един и 0.58) лв.
Решението
подлежи на обжалване пред Върховния административен съд на Р България, в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ:/п/