РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
РЕШЕНИЕ
№ 704
гр. Пловдив, 27 март 2019 год.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, І отделение, ХІ с., в открито заседание на двадесет и седми февруари през две хиляди и деветнадесета година, в състав:
Председател: Милена Несторова - Дичева
при секретаря Д. Й. и участието на прокурора …, като разгледа докладваното от съдията административно дело № 3159 по описа за 2018 г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производство по чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „ОРМ.БГ“ ЕООД, ЕИК ***, с
адрес за кореспонденция: гр. ***, представлявано от управителя К.В.В.против
Ревизионен акт /РА/ № Р-16001616002110-091-001/06.03.2017г., издаден от Г.Ч.- началник сектор,
възложил ревизията, и П.Д.- главен инспектор по приходите, ръководител на
ревизията, потвърден с Решение № 281/18.05.2017г. на директора на дирекция
“Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив, в частта за
непризнат данъчен кредит в размер на 45 564,10 лв.
с прилежащи лихви от 8 129,89 лв.
Претендира се отмяна на оспорвания ревизионен акт като
неправилен и незаконосъобразен. В жалбата е изложено, че поведението на прекия
или предходните доставчици по никакъв начин не би могло да бъде контролирано от
получателя, нито пък да бъде отнапред гарантирано, че прекия или предходен
доставчик ще изпълнят надлежно задълженията си, и при поискване ще се отзоват и
представят исканите от администрацията документи. Оспорва се извода на
ревизиращите, че дружеството не е положило грижата на добър търговец, като не
са се уверили в самоличността на доставчика, както и дали е надежден и дали
разполага с необходимите за доставката обекти и лица. Изразено е несъгласие и с
изводите на органа по приходите по отношение на констатираните
разминавания по данни от търговския
регистър за адресите на управление, места на доставка и адреси на офиси, като
са изложени подробни съображения. Според жалбоподателя, не може да бъде
отказано право на ползване на данъчен кредит, ако не притежава информация за
отношенията между прекия доставчик и неговите доставчици или за това кои са
работниците, и какви са техните отношения с лицата които са ги наели, като е
цитирано решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11. По отношение на
голямата част от получените доставки, които представляват изработване на
графичен дизайн, в жалбата е посочено, че в хода на ревизията е представено
удостоверение от Асоциацията за дигитален маркетинг, от което е видно какви са
изискванията за упражняване на дейността графичен дизайн, с оглед възможността
дружество с персонал 1 лице да извърши възложената дейност, който документ
изобщо не е обсъден от органите по приходите.
В съдебно заседание, процесуалният представител на
дружеството жалбоподател, адв. Й., поддържа жалбата. Претендира направените по
делото разноски. В постъпили по делото писмени бележки са изложени подробни
съображения.
Ответникът по жалбата – Директора на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна
практика” – гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител юр. Д., е на
становище, за неоснователност на жалбата. Претендира присъждането на
юрисконсултско възнаграждение. В постъпила под делото писмена защита излага
подробни съображения.
Съдът, като
разгледа становищата на страните и след преценка на събраните по делото
доказателства, намери за установено следното:
Настоящото съдебно производство се явява повторно
такова пред първоинстанционния съд, след като с решение № 12528/17.10.2018г. на
ВАС, 8-мо отделение, постановено по адм. дело № 1870/2018г. по описа на съда е
отменено решение № 2171/08.12.2017г. на Административен съд – Пловдив,
постановено по адм. дело № 1677/2017г. и делото е върнато за ново разглеждане от
друг състав на първоинстанционния съд, като са дадени задължителни указания.
В изпълнение на задължителните указания на ВАС, с
разпореждането за насрочване на делото съдът е указал конркетно
доказателствената тежест на жалбоподателя, назначил е ССЕ и е призовал отново
разпитаните свидетели.
Процесната ревизия е с обхват определяне на данък
върху добавената стойност за периода 01.08.2014год. до 31.01.2016год., като развилият се спор е за непризнатия данъчен кредит в размер на
45 564,10 лв. с прилежащите лихви в размер на 8 129,89лв. Следва
да се отбележи, че, за да не признаят правото на приспадане на данъчен кредит
органите по приходите са приели, че по фактури издадени от конкретни доставчици
не е доказана доставка на стоки и извършването на услуги по смисъла на ЗДДС.
Следователно спорът в настоящото
производство се концентрира върху това дали е налице реална доставка.
По делото няма спор, че „ОРМ.БГ“ ЕООД е
част от холдинговото дружество „ОРМ Холдинг Груп“ ООД, както и че извършваната
дейност през ревизирания период е разработка на информационни технологии и
реклама в интернет, консултантска дейност, търговска, в това число
външнотърговска дейност, посредничество, представителство, комисионерство, в 4
офиса в гр.Пловдив и 1 в гр.Варна. Дружеството се представлява и управлява от
управител К. В. В..
Ревизиращите органи не са признали
правото на приспадане на данъчен кредит за фактури за услуги и стоки, издадени
от следните доставчици: „Транскомерс Корп.“ ЕООД, „Нанси Ди“ ЕООД, „Алексис
5000“ ЕООД, „Аитуор“ ЕООД, „Импос 2012“ ЕООД, „Колос Комерс“ ЕООД, „Реалс Трейд“
ЕООД, „Би Ен Ди Технолоджи“ ООД и „СТ ЛАБ“ ООД.
По отношение на доставчика „Транскомерс Корп.“ ЕООД е отказан
данъчен кредит в размер на 2 100
лв. за данъчен период м.09/2015 г. по фактура №5103/29.08.2015 г., с предмет
рекламни материали – флаери, стикери, брошури. Тъй като при извършени посещения
на адреса за кореспонденция, деклариран от цитираното дружество, не е открит
негов представител в хода на ревизията е връчено ИПДПОЗЛ по реда на чл. 32 от ДОПК. Изисканите документи и обяснения не са представени. Такива са представени
в ТД на НАП Пловдив едва след издаване на РД.
От
страна на ревизираното лице са представени: договор за изработка на рекламни
материали, приемо-предавателен протокол, счетоводна справка за заприхождаване и
изписване на рекламни материали, разходен касов ордер, заповед за командировка,
касови бележки, снимки на рекламни материали. Представени са обяснения, според
които въпросният доставчик е избран от обява и рекламно каре в справочника на
пловдивското онлайн издание www.plovdiv24.bg, поради високият рейтинг
на търговеца в справочника на сайта. Посочено е, че сделките с „Транскомерс
Корп.“ ЕООД са били съгласувани и сключени между двамата управители Снежана
Шаркова и С.С.. Договорът и приемо-предавателният протокол са подписани в офиса
на „Транскомерс Корп.“ ЕООД в гр. София. Плащането по фактурата е осъществено в
брой, като изработените рекламни материали са се съхранявали в помещение към
офис на дружеството жалбоподател в гр. Пловдив. За транспортирането на
материалите е бил отговорен отново С.С., като транспортът е осъществен със
служебен автомобил на „ОРМ.БГ“ ООД. Предмет на доставката са рекламни материали
под формата на стъклени поставки за химикали и химикал с логото на „ОРМ.БГ“
ООД. Ревизиращите са констатирали разминаване в предмета на доставката, посочен
във фактурата /флаери, стикери, брошури/ и приемо-предавателния протокол
/луксозни стъклени поставки с гравирано лого, химикали с флаш памет и подложки
за компютърни мишки/. Както бе посочено по-горе след издаване на РД, с вх.№ от 16.02.2017
г. в деловодството на ТД на НАП Пловдив, са представени документи от
„Транскомерс Корп.“ ЕООД и обяснения на С.М.Ш., в качеството й на управител на
„Транскомерс Корп.“ ЕООД, като са посочени същите факти и обстоятелства
посочени в обясненията на „ОРМ.БГ“ ЕООД.
Относно разминаването в предмета на доставката,
посочен във фактурата и приемо-предавателния протокол е посочено, че
първоначално поръчката е била друга, но след водени преговори по имейл с
клиента, същата е променена, но във фактурата е изписана първоначалната
поръчка. В хода на ревизията е извършена проверка в информационния масив на
НАП и относно доставчика ревизиращите установили, че собственик и представляващ
за проверявания период е С.М.Ш. считано от 2014 г. В дневниците за покупки за
периода 01.01.2015 г.- 31.08.2015 г. са отразени
само доставки от рискови контрагенти: „Колос Комерс“ ЕООД, „Аитуор“ ЕООД,
„Реалс Трейд“ ЕООД и др., които са изследвани и в хода на разглежданата
ревизия. Има декларирани продажби към същите или други рискови контрагенти. Установено
е, че за периода от 2012 г. до момента на ревизията не са назначавани лица по
трудови договори. Всички съществуващи преди това са прекратени до 2012 г.
Констатирано е, че не са подадени справки по чл. 73 от ЗДФФЛ за изплатени суми,
както и че от 2014 г., когато собственик и управител е станала С.М.Ш. не са
подавани годишни декларации и не са отчитани приходи от дейността на
дружеството, не са публикувани годишни отчети за дейността.
По отношение на доставчика „Нанси Ди“ ЕООД е отказан данъчен
кредит в размер на 1 410 лв. за данъчен период м.02/2015 г. по фактура № **********/28.02.2015 г., с предмет
– безадресно разпространение на рекламни флаери и брошури и разлепване на
рекламни късачки. Тъй като в хода на ревизията при извършени посещения на
адреса за кореспонденция, деклариран от дружеството, не е открит негов
представител изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. Изисканите
документи и обяснения не са представени. От ревизираното лице са представени:
Договор за безадресно разпространение на рекламни материали от 17.02.2015 г.,
предварителен план за разпространение на рекламни материали,
приемо-предавателен протокол, счетоводна справка за заприхождаване и изписване
на рекламни материали, разходен касов ордер, заповед за командировка.
Представено е писмено обяснение, според което управителят на „ОРМ.БГ“ ЕООД - К.В.,
лично се познава с управителя на „Нанси Ди“ ЕООД - Д.И., която е предложила на
същия извършването на услуги, свързани с разпространение на рекламни материали.
Управителката на „Нанси Ди“ ЕООД е декларирала, че ще използва подизпълнител за
тази задача, а именно рекламна агенция на територията на гр. Пловдив. Посочено
е, че фактура № **********/28.02.2015 г. е издадена във връзка с безадресно
разпространение на предварително създадени рекламни флаери и дипляни за
дейността на „ОРМ.БГ“ ЕООД, свързана с търговското представителство на Еконт
Експрес и управляваните 3 офиса от компания в гр. Пловдив. Всички плащания са
осъществени в брой, по настояване на доставчика. Рекламните материали са взети
от складово помещение към офис на дружеството жалбоподател в гр. ***. В
обяснението е посочено, че в резултат на рекламата оборотът на дружеството се е
повишил значително. Отново след издаване на РД с вх.№ от 16.02.2017 г. в
деловодството на ТД на НАП Пловдив, са получени документи и обяснения от „Нанси
Ди“ ЕООД. В обясненията на Д.И., в качеството й на управител на „Нанси Ди“
ЕООД, са посочени идентични факти и обстоятелства посочени в обясненията
на „ОРМ.БГ“ ЕООД. Посочено е също, че
безадресното разпространение на рекламните материали е извършено според
предварително представен план и райони за разпространение от страна на „ОРМ.БГ“
ЕООД. За разпространението на рекламните материали са използвани трима служители
на фирмата, като през периода на доставките във фирмата има назначени общо 7
броя служители на трудов договор.
При извършена проверка в информационния
масив на НАП относно доставчика ревизиращите установили, че собственик и
представляващ за проверявания период е Д.М.И., като дружеството е декларирало
доставки само няколко месеца. Декларирани са голям обем покупки и продажби
основно с рискови доставчици и малки вноски за ДДС. Констатирано е, че за
периода са назначавани 7 броя работници в строителството, тъй като е
декларирана такава дейност, както и че за 2015 г. не е подадена ГДД и не са
отчетени приходи от дейност.
По отношение на доставчика „Алексис 5000“ ЕООД е отказан данъчен
кредит в размер на 4 260 лв. за данъчен период м.02/2015 г. по два броя фактури, с предмет – изработка на
флаери и брошури и изработка на винили и рекламни пана. Тъй като при извършени
в хода на ревизията посещения на адреса за кореспонденция, деклариран от
дружеството, не е открит негов представител, изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по
реда на чл. 32 от ДОПК. Изисканите документи и обяснения не са представени. В
хода на ревизията от ревизираното лице са представени: договори за изработка на
рекламни материали от 11 и 19.02.2015 г., заповеди за командировки, приемо-предавателни
протоколи от 25 и 28.02.2015 г., копие от инфографика за е-mail потребление от
2014 г., инфографика за онлайн представяне sociable.BG, копие на рекламна
брошура sociable.BG, снимка на рекламно пано за orm.bg с възможност за допълнителна
стойка или окачване, счетоводна справка - заприхождаване на рекламни материали.
В представеното писмено обяснение, изборът на доставчик е направен чрез
препоръка на близък роднина на управителя С.С., както и обява в
www.plovdiv24.bg. Договорите са сключени между В.В. и С.С. и кореспонденцията е
водена между тях в офиса на доставчика в гр. ***. Сделките са били осъществени
от подизпълнител на „Алексис 5000“ ЕООД, за което „ОРМ.БГ“ ЕООД не е било
предупредено предварително. Констатирано е, че плащанията са извършени в брой,
а материалите са съхранявани в офиса на „ОРМ.БГ“ ЕООД в Пловдив, за
транспортирането е отговарял С.С., осъществен със служебен автомобил на
„ОРМ.БГ“ ЕООД. След издаване на РД с вх.№ от 16.02.2017 г. в деловодството на
ТД на НАП Пловдив, са получени документи и обяснения от „Алексис 5000“ ЕООД. В
обясненията В.В., в качеството му на управител на „Алексис 5000“ ЕООД, е
посочил, че фактурите са платени в брой и
са издадени фискални бонове от ЕКАФП с номер DY377940, регистриран на името
на „Алексис 5000“ ЕООД. Изложено е, че след приключване на сделките са
подписвани приемо-предавателни протоколи. Транспортирането на рекламните
материали от София до Пловдив е осъществен за сметка на „ОРМ.БГ“ ЕООД. В хода
на ревизията е извършена проверка в информационния масив на НАП относно
доставчика и е установено, че Валери Славчов Велков е станал собственик и представляващ „Алексис
5000“ ЕООД, считано от 11.02.2015 г., т.е. няколко дни преди издаване на
фактурите. Преди това дружеството е имало други собственици. Установено е, че Велков
е собственик и представляващ на още 3 дружества, но не е осигуряван никъде,
както и че в дневника за покупки за периода м.02/2015 г. са декларирани
доставки на услуги и стоки само от рискови доставчици. За 2015 г. не е подадена
ГДД и не са отчетени приходи от дейност. Към датата на издаване на фактурите
„Алексис 5000“ ЕООД няма назначени лица по трудови договори. Преди и след
периода са назначавани лица за дейности по товарен автомобилен транспорт и
довършителни строителни дейности. Не са подадени справки по чл. 73 от ЗДФФЛ за
изплатени суми.
На следващо място, по отношение на
доставчика „Аитуор“ ЕООД е отказан
данъчен кредит в размер на 10 232 лв. за данъчни периоди м.03, 04, 05 и
07/2015 г. по шест броя фактури, с
предмет – изработка на рекламни дипляни, брошури и флаери и тяхното безадресно
разпространение, разлепване на рекламни късачки. Тъй като при извършени
посещения на адреса за кореспонденция, деклариран от дружеството, не е открит
негов представител, в хода на ревизията изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда
на чл. 32 от ДОПК. Изисканите документи и обяснения не са представени. От
ревизираното лице са представени: договори за изработка на рекламни материали и
договори за разпространение на рекламни материали, заповеди за командировки,
предварителен план за разпространение, искане за отпускане на рекламни
материали, приемо-предавателни протоколи, е-мейл комуникация чрез адрес:
************@***.** – И. А. и *********@***.** - С.С., разходен касов ордер,
аналитичен регистър на сметка 411, 401, оборотни ведомости, копие от дизайн на
флаери за офиси на Еконт, копие от рекламни скреч-карти за facelandia.com,
справка за изписаните материали за представителство на Еконт Експрес Пловдив,
писмени обяснения и графики за нарастването на приходите от дейността на
офисите на ЕКОНТ в резултат на предприетата рекламна политика от 2014 г. до
2015 г. и развитието на дейността на офисите. В представеното писмено обяснение
е посочено, че изборът на доставчик е направен чрез обява в www.plovdiv24.bg.
Фирма „Аитуор“ ЕООД е оферирала подходяща цена и е извършила първата поставена
задача без забележки, което е доказало, че е коректен търговец и може да се
разчита на него за последващи сделки и задачи. Изложено е, че при подписване на
приемно-предавателния протокол за извършената работа, по първоначално сключения
договор, И.А.предлага на С.С. и услуги, свързани с печат на рекламни материали,
като в последствие С.С. разбира, че за изпълнението на тази задача, „Аитуор“
ЕООД ще използва подизпълнител, но цената, която предоставя е пазарно ориентира
и след вече успешно завършена първа сделка - управителят на дружеството решава
да се довери на „Аитуор“ ЕООД за изпълнението на последващи такива. Посочено е,
че сделките между „Аитуор“ ЕООД и „ОРМ.БГ“ ЕООД са били съгласувани и сключени
между двамата управители, съответно И.А.и С.С.. Сделките са били договаряни по
имейл, като за тези, свързани с безадрестно разпространение на рекламни
материали, „Аитуор“ ЕООД е декларирало пред С.С., че ще използва подизпълнител
на територията на град Пловдив. За тяхното разпространение са изготвяни
предварителен графици за разпространение по райони, в които попадат офисите на
Еконт Експрес, управлявани от „ОРМ.БГ“ ЕООД. Всеки един план е подготвян от
„ОРМ.БГ“ ЕООД и е осъществяван последващ контрол от страна на управителя С.С.,
дали в плануваните дни и часови интервали реално са се разпространявали
рекламните материали. Сделките, свързани с изработка на рекламни материали са
коментирани отново по имейл, между двамата управители на дружествата.
Констатирано е, че всички плащания по издадени фактури са осъществени в брой,
като изработените рекламни материали са се съхранявали в прилежащо помещение
към офиса на дружеството жалбоподател в гр. ***. За транспортирането на
рекламните материали е бил отговорен отново С.С., като транспортът е ставал
чрез служебен автомобил (микробус), собственост на „ОРМ.БГ“ ЕООД.
Отново след издаване на РД в
деловодството на ТД на НАП Пловдив
с
вх.№ от 15.02.2017 г. са получени документи и обяснения от „Аитуор“ ЕООД. В
обясненията И.Т.А. в качеството му на управител на „Аитуор“ ЕООД, е посочил, че
фактурите са платени в брой и са издадени фискални бонове от ЕКАФП.
Транспортирането на рекламните материали е за сметка на „ОРМ.БГ“ ЕООД. За
услугите, свързани с печат на рекламни материали, „ОРМ.БГ“ ЕООД предварително е
предоставил дизайни, а „Аитуор“ ЕООД само
е трябвало да нанесе корекции по
цветове, оформяне на текст и предпечат на самите материали. Посочено е, че това
е извършено от Илия Антонов, т.к. същият притежава такива умения.
След извършена проверка в информационния
масив на НАП ревизиращите установили, че в дневника за покупки и в дневника за
продажби на „Аитуор“ ЕООД са декларирани доставки на услуги от и на рискови
доставчици, като „Колос Комерс“ ЕООД, „Оливар Финанс“ и „Реалс Трейд“ ЕООД.
Няма подадени ГДД и не са отчетени приходи от продажби. Установено е, че към
датата на издаване на фактурите в „Аитуор“ ЕООД няма назначени лица по трудови
договори. На по-късен етап, след м.09/2015 г., са назначени миячи на МПС, продавач-консултанти,
барман и търговски представител.
По отношение на доставчика „Импос 2012“ ЕООД е отказан данъчен
кредит в размер на 2 400 лв. за данъчен период м.08/2015 г. по фактура № **********/31.08.2015 г., с предмет
– рекламни тениски – 1 000 бр., рекламни шапки – 1 000 бр. В хода на
ревизията е извършена насрещна проверка на „Импос 2012“ ЕООД, в хода на която е
представен Договор за изработка на рекламни материали от 13.08.2015 г., с
предмет: подготовка, изработване и печат на рекламни материали за дейността на
Възложителя, уеб базирана система за медия мониторинг www.epr.bg. Услугата по
подготовка, изработване и печат на рекламни материали включва следните
дейности: изработване на рекламен формат за печатни дипляни и брошури за
услугите, предоставяни чрез уеб базирана система за медия мониторинг www.epr.bg. Представен
е и приемо-предавателен протокол от 31.08.2015 г., съгласно който „ОРМ.БГ“ ЕООД
приема от „Импос 2012“ ЕООД: разработен дизайн в работни файлове и във файлове
за преглед на рекламните материали - 4 броя файлове; следните рекламни материали, разработени за услугите,
предоставяни чрез уеб базирана система за медиа мониторинг: настолни календари
- 5000 бр., ед. цена 0,50 лв. - общо 2500,00 лв.; пад за мишка с логото на
www.epr.bg. -5000 бр., ед.цена 1,90 лв., общо 9500,00 лв. В хода на ревизията е
установено, че предметът посочен в договора и в приемо-предавателния протокол
не съвпада с предмета на доставка по представената фактура № **********/31.08.2015
г., която е с предмет на доставка рекламни тениски и шапки.
При извършена проверка в информационните
масиви на НАП ревизиращите установили, че през м.05/2015 г. в дружеството няма
назначени лица на трудов договор. Към 16.05.2016 г. „Импос 2012“ ЕООД има
изискуеми публични задължения в особено големи размери.
От ревизираното лице са представени:
договор за изработка на рекламни материали, приемо-предавателен протокол,
разходен касов ордер, заповеди за командировка, допълнително споразумение към
договора за промяна на предмета на договора, касови бележки, е-мейл
кореспонденция. Представени са и писмени обяснения, според които управителят на
„ОРМ.БГ“ ЕООД - К.В., лично се познава с управителя на „Импос 2012“ ЕООД -
Тонислав Танчев, а през 2012 г. К.В. е предоставил личен заем на Т.Т.за
покриване на текущи разходи и тъй като той е забавил връщането му е предложил
да изработи рекламните материали по конкурентна цена. При подписване на
договора двете компании се договарят за един предмет на договора, но следва промяна по плануваната рекламна
кампания - от страна на „ОРМ.БГ“ ЕООД е изискана промяна на типа на рекламните
материали. Установено е, че има подписано допълнително споразумение между
страните, с което се променя предметът на дейност на договора. Разминаването
между описаните стоки по фактура и подписаният приемно-предавателен протокол,
не е установено от управителя С.С., тъй като фактурата е получена по куриер,
изпратена от „Импос 2012“ ЕООД на 02.09.2015 г., т.е. 2 дни след като са
транспортирани и заплатени готовите рекламни материали до гр. Пловдив, в
складово помещение към офиса на ОРМ.БГ ЕООД – гр. ***. Плащането по фактура е
осъществено в брой, по настояване на „Импос 2012“ ЕООД. За транспортирането на
рекламните материали е бил отговорен С.С., като транспортът е ставал чрез
служебен автомобил (микробус), собственост на „ОРМ.БГ“ ЕООД.
Отново след издаване на РД, с вх.№ от 15.02.2017
г. в деловодството на ТД на НАП Пловдив, са получени документи и обяснения от
„Импос 2012“ ЕООД, идентични с тези представени от ревизираното лице. В
обясненията от Александър Николов, в качеството му на управител на „Импос 2012“
ЕООД, като ново обстоятелство е посочено, че за осъществяване на сделката с
„ОРМ.БГ“ ЕООД, „Импос 2012“ ЕООД използва подизпълнител, но не се посочват
конкретни данни за това лице.
В хода на ревизията е установено, че собственик
и представляващ на „Импос 2012“ ЕООД за периода, в който е издадена фактурата е
Т. Г. Т., считано от 29.04.2015 г. Преди тази дата собственик е била Д.Г.Б., а
по-късно става собственост на А.П.Н.. Констатирано е още, че за проверявания
период м.08/2015 г. дружеството не разполага с персонал, като преди м.04/2015
г. дружеството е имало назначени двама работника във ферма за птици, а последният
договор е бил прекратен през м. 04/2015 г. Не са подавани справки по чл.73 от
ЗДФФЛ за изплатени суми. През м.08/2015 г. в дневника за покупки на „Импос
2012“ ЕООД са отразени получени услуги изцяло от рисков доставчик „Реалс Трейд“
ЕООД. ГДД са подавани до 2014 г. След това такива не са подавани. Декларирани
са големи задължения за ДДС в края на 2015 г.
По отношение на
доставчика „Колос Комерс“ ЕООД е
отказан данъчен кредит в размер на 11 305,10 лв. за данъчни периоди м.02, 03 и 05/2015 г.
по 6 броя фактури, с предмет – изработка
на рекламни материали, безадресно разпространение на дипляни, брошури и флаери
и разлепване на рекламни късчета. В хода на ревизията е извършена насрещна
проверка на „Колос Комерс“ ЕООД, в хода на която изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено
по електронен път на декларирания електронен адрес за кореспонденция - *********@***.**
на 19.04.2016 г, като в регламентирания от закона срок исканите документи и
обяснения не са представени.
От ревизираното лице в хода на ревизията
са представени: Договори за изработка на рекламни материали и безадресно
разпространение на рекламни материали, предварителен план за разпространанеие
на рекламни материали, приемо- предавателни протоколи, счетоводна справка за
заприхождаване и изписване на рекламни материали, разходни касови ордери,
заповеди за командировка, касови бележки, снимки на рекламни материали -
облекло. В обяснение предоставено от управителя на „ОРМ.БГ“ ЕООД С.С. е
посочено, че той лично се познава с управителя на „Колос Комерс“ ЕООД - М.В..
През 2015 г. „ОРМ.БГ“ ЕООД е търгувало няколко пъти с компанията, като
по-голяма част от доставките са свързани с разпространение на рекламни
материали за офисите на Еконт Експрес, които „ОРМ.БГ“ ЕООД управлява. „Колос Комерс“ ЕООД е декларирало пред
управителя С.С., че ще използва подизпълнители за услугите, които оферира, като
е поело отговорност работата да бъде извършена с нужния професионализъм и
качество. Плащането по фактурите е осъществено в брой, по настояване на „Колос
Комерс“ ЕООД. За транспортирането на рекламните материали е бил отговорен С.С.,
като транспортът е ставал чрез служебен автомобил (микробус), собственост на
„ОРМ.БГ“ ЕООД. Фактура №
**********/28.02.2015 г. е с предмет: изработка на рекламни материали - облекло
за нуждите на служители на „ОРМ.БГ“ ЕООД. Останалите 5 броя фактури касаят
безадресно разпространение на предварително създадени рекламни флаери и дипляни
за дейността на „ОРМ.БГ“ ЕООД, свързана с търговското представителство на Еконт
Експрес и управляваните 3 офиса от компания в гр. Пловдив. Към всяка
фактура има договор, план за разпространение и протокол.
Отново след издаване на РД с вх.№ от 15.02.2017
г. в деловодството на ТД на НАП Пловдив са получени документи от „Колос
Комерс" ЕООД. Представено е обяснение от
М.В., в качеството му на управител на „Колос Комерс" ЕООД, в което
е посочено, че представляваното от него дружество е издало на „ОРМ.БГ“ ЕООД
процесните фактури, като е посочено, че датата на данъчното събитие е еднаква с
описаната в съответната фактура. Плащането е извършено в брой от ЕКАФП с номер
ЕС031523 и номер на фискалната памет 46061523. Посочено е, че за всички
фактури, свързани с безадресното разпространение на рекламни материали
дружеството е използвало двама човека, на
които управителят М.В., като физическо лице, е дал личен заем по 800 лв. на
всеки през м.12/2014 г. и поради невъзможността да върнат заема, са се
споразумяли да върнат заемите чрез труд, а именно разпространение на рекламните
материали в гр.Пловдив. Не се посочват конкретни данни за това кои са
лицата. Потвърждава се, че транспортирането на рекламните материали е за сметка
на „ОРМ.БГ“ ЕООД.
След извършена проверка в информационния
масив на НАП ревизиращите установили, че собственик и представляващ на „Колос
Комерс" ЕООД за проверявания период е Милко Николов Велков, който е
изкупил дяловете на П.А.П.на 08.12.2014 г., както и че за периода 01.02.2015 г.
- 31.03.2015 г. няма назначени лица в дружеството. Преди това е имало назначени
2 бр. работници за дейността „Производство на други изделия от дървен материал,
производство на изделия от корк, слама и други материали за плетене“.
Договорите са прекратени през април и май 2014 г. Установено е, че не са
подадени справки по чл. 73 от ЗДФФЛ за изплатени суми. В дневника за покупки за
периода са отразени получени услуги изцяло от рисков доставчик „Трифил“ ЕООД.
ГДД са подавани до 2013 г. След това не са подавани декларации, в т.ч. и за
2015 г., т.е. не са отчетени приходи от дейност.
По отношение на доставчика „Реалс Трейд“ ЕООД е отказан данъчен
кредит в размер на 9 725 лв. за данъчни
периоди м.04, 05 и 07/2015 г. по 6 броя
фактури, с предмет – изработка на рекламни материали и безадресно
разпространение на дипляни, брошури и флаери. В хода на ревизията е извършена
насрещна проверка на „Реалс Трейд“ ЕООД и е изготвено ИПДПОЗЛ, връчено лично на
представляващия дружеството - М.В.. Исканите документи и обяснения не са
представени в срок. В тази връзка от ревизираното лице са представени: Договори
за изработка на рекламни материали и безадресно разпространение на рекламни
материали, предварителен план за разпространение на рекламни материали,
приемо-предавателни протоколи, счетоводна справка за заприхождаване и изписване
на рекламни материали, разходен касов ордер, заповеди за командировка, касови
бележки. В обяснение предоставено от управителя на „ОРМ.БГ“ ЕООД С.С. е
посочено, че той лично се познава с управителя на „Реалс Трейд“ ЕООД - М.В..
През 2015 г. „ОРМ.БГ“ ЕООД е търгувало няколко пъти с компанията, като
по-голяма част от доставките са свързани с разпространение на рекламни
материали за офисите на Еконт Експрес, които „ОРМ.БГ“ ЕООД управлява, както и
печат на същите. „Реалс Трейд“ ЕООД е
декларирало пред управителя С.С., че ще използва подизпълнители за услугите,
които оферира, като е поело отговорност работата да бъде извършена с нужния
професионализъм и качество. Посочено е, че плащането по фактурите е осъществено
в брой, по настояване на „Реалс Трейд“ ЕООД. За транспортирането на рекламните
материали е бил отговорен С.С., като транспортът е ставал чрез служебен автомобил
(микробус), собственост на „ОРМ.БГ“ ЕООД.
Отново след издаване на РД с вх.№ от 15.02.2017 г. в деловодството на ТД на НАП
Пловдив са получени документи от „Реалс Трейд“ ЕООД. Представено е обяснение
от М.В., в качеството му на управител на
„Реалс Трейд“ ЕООД, в което е посочено, че представляваното от него дружество е
издало на „ОРМ.БГ“ ЕООД процесните фактури, като е посочено, че датата на
данъчното събитие е еднаква с описаната в съответната фактура. Плащането е
извършено в брой от ЕКАФП с номер ЕС031523 и номер на фискалната памет
46061523. Посочено е, че за всички фактури, свързани с безадресното
разпространение на рекламни материали дружеството е използвало двама човека, на
които управителят М.В., като физическо лице, е дал личен заем по 1 000 лв. на
всеки през м.12/2014 г. и поради невъзможността да върнат заема, са се
споразумяли това да стане чрез труд, а именно разпространение на рекламните
материали в гр.Пловдив, извършвано по предварително изпратен от „ОРМ.БГ“ ЕООД
план по дати и часове на разнос, за съответния район в града. По отношение на изработката
на рекламни материали М.В. посочва, че „ОРМ.БГ“ ЕООД е предоставило на „Реалс
Трейд“ ЕООД дизайн и шаблон, който е следвало да бъде променен - графично и
изображения. Управителят на дружеството доставчик твърди, че притежава нужните
умения за работа със софтуер Adobe inDesing, а печатът на рекламните материали
е извършен от подизпълнител, на който са представени редактираните дизайни.
Посочено е, че транспортирането на рекламните материали е за сметка на „ОРМ.БГ“
ЕООД.
След проверка в информационния масив на
НАП ревизиращите установили, че собственик и представляващ на „Реалс Трейд“
ЕООД за проверявания период е Милко Николов Велков, който е станал собственик и
представляващ на 27.03.2015 г. Констатирано е, че в дневниците за покупки са
отразени само доставки от рискови контрагенти „Колос Комерс" ЕООД,
„Аитуор“ ЕООД, „Транскомерс Корп.“ ЕООД и др. Установено е, че за периода 2012
г. - 2015 г. не са назначавани лица по трудови договори, като на 05.08.2015 г.
е назначено 1 лице като офис асистент за дейността отдаване под наем на
автомобили и оперативен лизинг, както и че не са подадени справки по чл. 73 от
ЗДФФЛ за изплатени суми. Подавани са ГДД до 2014 г., когато собственик и
управител е била Е. П..
По отношение на доставчика „Би Ен Ди Технолоджи“ ООД е отказан данъчен кредит в размер на 810 лв.
по фактура № **********/21.12.2013 г., с предмет – изработка на рекламни
материали.
В
хода на ревизията на дружеството доставчик е извършена е насрещна проверка и е
изготвено ИПДПОЗЛ, връчено на ел.адрес на доставчика, като в отговор по
електронен път са представени обяснения от управителя на дружеството, договор
за изработка на рекламни материали и протокол за предаване на рекламните
материали, както и отчети по журнали на операциите на сметки 411 и 501. По
отношение на процесната доставка при ревизията, РЛ е посочило, че същата касае
доставката на тефтери с календар и телефонен указател, както печат на рекламни
пликове с писмо, сгъване и запечатване на плика, като рекламните материали са
предназначени за кампания за Коледните и Новогодишни празници, организирана към
настоящи и бъдещи клиенти на „ОРМ.БГ“ ЕООД. Посочено е, че изработените
рекламни материали (тефтери и рекламни пликове) са транспортирани със служебен
автомобил, собственост на „ОРМ.БГ“ ЕООД на 21.12.2013 г. от София до Пловдив, и
са се съхранявали в прилежащо помещение към офис на фирмата в гр.Пловдив, ул. „Стефан
Стамболов“ № 50.
След извършена справка в информационната
система на НАП, ревизиращите констатирали, че Д. П. е едноличен собственик на
дружеството считано от 07.03.2013 г., което е рисково, както и че от „Би Ен Ди
Технолоджи“ ООД няма подадени ГДД. Установено
е, че декларираната дейност е консултантска дейност по информационни
технологии, както и че назначени за периода от м.11/2013 г. са 2 лица на
длъжност - технически сътрудници. В дневника за покупки са отразени получени
услуги от други рискови доставчици.
По отношение на доставчика „СТ ЛАБ“ ООД е отказан данъчен кредит в размер на 3 322
лв. за данъчен период м.08/2015 г. по
фактура № 41/28.08.2015 г., с предмет – рекламни тениски, шапки, флаери,
стикери и брошури и тяхното разпространение. В хода на ревизията е извършена
насрещна проверка на доставчика, при която са представени документи според
които „СТ ЛАБ“ ООД е закупило рекламните
тениски и шапки от „Импос 2012“ ЕООД. Печатът на рекламните флаери, стикери и
брошури е извършен от „Транскомерс Корп.“ ЕООД, а разпространението на същите е
възложено на „Реалс Трейд“ ЕООД.
Въз основа на констатираните факти и
обстоятелства, при извършените насрещни проверки на доставчиците, органите по
приходите са направили извод, че липсват безспорни и конкретни доказателства за
извършване на доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС.
РА
е потвърден от Директорът на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, като изцяло са
споделени изводите на ревизиращите.
В хода на съдебното производство при
първото гледане на делото е допусната и приета
съдебно-счетоводна експертиза, при която вещото лице е изследвало издадените от
„ОРМ.БГ“ ЕООД към „Еконт експрес“ ООД фактури за периода април 2014 г. –
декември 2016 г. и е дало заключение, че увеличението на оборота и процента на
увеличение от дейността на „ОРМ.БГ“ ЕООД като представител на „Еконт експрес“
ООД е, както следва: 1) за периода май-декември 2014 г. – 7,07 %; 2) за периода януари-декември 2015 г.
– 39,09 %; 3) за периода януари-май 2016 г. – 53,76 %; 4) за периода юни-декември
2016 г. – продължава да расте, като за ноември 2016 г. е 72,81 %, а за декември
2016 г. е 90,83 %. Изследвайки разходите за данъци от печалбата, вещото лице е
посочило, че не може да се прецени каква част от внесения от дружеството
корпоративен данък се полага за дейността му като представител на „Еконт“, тъй
като „ОРМ.БГ“ ЕООД има и други дейности, от които са отчетени приходи.
Направените разходи за дейността на дружеството също не могат да се отделят по
видове дейности.
При повторното
разглеждане на делото отново е допусната и приета съдебно – счетоводна
експертиза, изготвена от вещото лице М.Ш.. По отношение на плащането по
процесните фактури, експертът е посочил, че единствено фактурата, издадена от
„СТ Лаб“ООД с № 41/28.08.2015г. за обща сума от 19932,00 лв. е разплатена по
банков път на 02.09.2015г., като „ОРМ.БГ” ЕООД е наредило плащането по тази
фактура от банковите си сметки в Уникредит Булбанк - преведени 15000,00 лв. и
от тази в Прокредит банк -преведени 4932,00 лв., като е посочено наличното по
делото извлечение от банковата на сметка на „СТ Лаб“ООД /л.1809/. По отношение на
всички други фактури, издадени от Транскомерс Корп.“ЕООД, „Нанси Ди“ ЕООД,
„Алексис 5000“ЕООД, „Аитуор“ЕООД, „Импос 2012“ЕООД, „Колос Комерс“ЕООД, „Реалс
Трейд“ЕООД, вещото лице сочи, че имат прикрепен фискален бон за разплащане в
брой. В заключението е изложено, че от
наличните по делото счетоводни регистри, представени от доставчиците е видно,
че същите са отразили по счетоводна сметка 501-Каса, получено плащане в брой от
„ОРМ.БГ” ЕООД по фактурите, като подробно са описани данните от доставчиците.
По отношение на осчетоводяването
на процесните фактури, вещото лице е посочило, че от проверките в
счетоводството на „ОРМ.БГ” ЕООД е установило, че всички спорни фактури са
осчетоводени текущо в периода, през който са издадени, като процесните рекламни
материали са заприходени при „ОРМ.БГ” ЕООД,
количествено и стойностно в счетоводна сметка 3022 –„Рекламни
материали“. Изложено е, че сметката е водена аналитично и всеки вид материал е
отразен по конкретна аналитична партида към сметката и записите са съобразно
данните от приемо-предавателните протоколи. Що се отнася до фактурите за услуги
по безадресно разпространение на рекламни материали, в експертизата е посочено,
че също са осчетоводени при при „ОРМ.БГ” ЕООД. Изложено е, че сумата в общ
размер на 66 328,00 лв. е отнесена
в разход за външни услуги през 2015г., съответно осчетоводена по сметка 602/7 -
„рекламна дейност“, а сумата от общо 37 400 лв. е оставена за бъдещи периоди, съответно е осчетоводена по дебита
на сметка 651/1 – Разходи за бъдещи периоди“ и през 2016г. е отписана от сметка
651/1 и е отнесена в разход за дейността
през 2016г. по сметка 602-Разходи за външни услуги“.
Относно
изписването на фактурираните рекламни материали в заключението е посочено, че изписванията
на материалите, счетоводно е отразено по
кредита на сметка 302 –материали и
съответно отнесени в разход за дейността по дебита на сметка 601-разходи за
материали, като процесните доставки на материали през 2015г. са за общо
120 042,50 лв.
От извършените проверки и от направените
изчисления вещото лице установило, следното изписване на процесните материали:
през 2015г. от процесните материали са изписани за общо 28 724,30 лв.; през 2016г. са изписани от
процесните материали за общо 65 447,50
лв.; през 2017г. няма изписани от спорните материали.
Относно счетоводството на „ОРМ.БГ” ЕООД,
е посочено, че счетоводното отчитане на
стопанските операции е съобразно изискванията и основните счетоводни принципи на
Закона за счетоводството, като счетоводството на дружеството е организирано и
водено текущо. Вещото лице сочи, че заведените от дружеството хронологични,
систематични и аналитични счетоводни регистри дават възможност да бъдат
проследени направените записи по сметките, а проверените счетоводни записи са коректни и счетоводно правилно изпълнени.
Съдът
кредитира експертното заключение като компетентно и безпристрастно изготвено и прието
без възражения от страните, но следва да се отбележи, че със същото не се установяват нови
факти от значение за настоящия правен спор.
При първото разглеждане на делото са
разпитани свидетелите Михаил А., М.Ч. и Я.П.. С оглед указанията на ВАС,
дадени с решение №
12528/17.10.2018г., постановено по адм. дело № 1870/2018г. и с
оглед принципа на непосредственост при новото разглеждане на делото, съдът
отново разпита същите свидетели. Свидетелят Михаил А., заявява, че работи като
„Администратор офис“ в офис на „Еконт“ и отговарям за офиса в кв. „Смирненски“.
Посочва, че през 2015 г. е имало кампания, като мисли, че е започнала някъде зимата
до към лятото. Твърди, че са раздавани брошури – флайъри, като ги описва като обикновени
листчета, които рекламирали офиса и са раздавани в самия район на офиса. Свидетелят,
сочи, че не помни точно, но мисли че са били бяло-синьо. Заявява, че в офиса ги
носило момче – С., който работил с К.. Свидетеля, заявява, че лично ходил до
София със служебния автомобил два пъти за да вземе флайъри. Сочи, че са му
казвали по телефона, че две момчета ще отида, като отивали, казвали, че им
трябват флайъри и свидетелят им давал по две пачки за да ги разнасят в района
на офиса. А., посочва, че не знае колко точно бройки са в една пачка, но сочи,
че пачката е обемиста -1000-2000, с размер на половината на формат А 4. По
отношение на начина на раздаване, свидетелят заявява, че са разнасяни в самия
квартал, като незнае дали това раздаване е контролирано. Заявява, че живее в
друг квартал, различен от този в който работи, и че пътувал с личния си
автомобил, като спира в междублоковото пространство и вечер, когато си тръгвал,
имал на самата чистачка на колата от техните брошури. Забелязвал и по другите автомобили
да има.
Свидетелката М.Ч., сочи, че през 2015 г.
е рекламирала чрез брошури два офиса на „Еконт“ - единият офис срещу спешното
на „Пълмед“, в кв. Смирненски, а другия на бул. „Васил Левски“, след „Ален
мак“, в дясно. Заявява, че е взела пари на заем от брат й и по-конкретно
2000лв., и той й се обадил, че негов познат си търси хора за разпространение на
брошури и й казал, ако иска да говори с него и да започне работа. Ч. сочи, че вместо
да върне парите на брат й, я устройвало работата, а брат й и неговия познат се
оправили помежду си. Изрично посочва, че е нямала договор. За самите брошури
посочва, че били бели със син надпис на „Еконт“ и адресите на офисите, а тя ги
разпространявала по блокове, заведения и офиси, от февруари месец до края на
лятото, юли - август. Свидетелката сочи, че незнае по-колко точно на ден е
разпространявала, но два пъти в месеца взимала по едно стекче и за два - три
дни ги разпространявала в района на офисите. Посочва, че е имало и други хора,
които разпространявали.
Свидетелят Я.П.,
заявява, че е раздавал рекламни листовки за „Еконт“ в края на 2014 г., в рамките
на 4-5 месеца, като веднъж седмично му се обаждали и ги раздавал по пощенските
кутии и на хора, по всички близки фирми и жилищни сгради и около офиса на
Пещерско шосе. Посочва, че неговият район бил „Кършияка“, около офиса на
„Еконт“, на Васил Левски. П. посочва, че М.В.му е възложил това, като го
познава от стария си шеф в „Престиж“. Заявява, че е имал паричен заем- 1500
лева от Велчев, за който няма документ и за да му го върне трябвало някаква
работа да свърши. Излага, че листовките от офиса на „Еконт“ ги получавал от
служителите на „Еконт“, на Пещерско шосе и на Васил Левски, като количеството
било около 2-3 хиляди всеки път. Свидетеля посочва, че е забелязал в офиса на
Пещерско шосе и на Васил Левски още 2-3 човека. Свидетелят незнае В. какъв е
бил, но той се обаждал да ги вземе и да ги разнася.
Съдът не кредитира показанията на свидетелите, тъй като
от една страна попадат
в хипотеза на чл.172 ГПК – с възможна заинтересованост, а от друга страна същите са общи,
неконкретни и некореспондиращи със събраните по делото писмени доказателства.
Показанията не доказват по никакъв начин, кой е възложител на работата по
разпространението на рекламните материали. Доколкото свидетелите М.Ч. и Я.
Петров твърдят, че познават лично М.В.(управител на „Реалс трейд“ ЕООД и „Колос
комерс“ ЕООД), както и че му дължали пари, взети на заем, следва да се
отбележи, че техните показания не сочат конкретно реалност на договореното
между дружеството жалбоподател и „Реалс трейд“ ЕООД и „Колос комерс“ ЕООД като
изпълнители на услуга по безадресно разпространение на рекламни материали. Още
повече, че от техните показания не става ясно каква част от разпространените
рекламни материали са от договора с „Реалс трейд“ ЕООД и каква част са от договора
с „Колос комерс“ ЕООД.
При така
установената фактическа обстановка, на база събраните по делото доказателства,
обсъдени поотделно и в тяхната съвкупност и в изпълнение задължителните
указания на ВАС, съдът направи следните правни изводи:
Спорът между страните в настоящото производство се
свежда до това, налице ли са реално осъществени доставки на стоки (рекламни
материали – флаери, стикери, брошури, винили и рекламни пана, рекламни тениски,
рекламни шапки) и услуги (безадресно
разпространение на рекламни флаери, дипляни и брошури и разлепване на рекламни
късачки). В тази връзка
следва да се отбележи, че за да се признае на получателя по облагаема доставка
материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на
данъчен кредит винаги трябва да се държи cметка за това, налице ли е облагаема
доставка по смисъла на чл.6, ал.1, респ. чл.9 от ЗДДС, и едва след
това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани
в нормата на чл.71 от ЗДДС. Единствената спорна предпоставка за възникване
правото на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ал.1 ЗДДС в процесния случай е наличието на осъществени облагаемидоставка
на стоки (рекламни
материали – флаери, стикери, брошури, винили и рекламни пана, рекламни тениски,
рекламни шапки) и услуги (безадресно
разпространение на рекламни флаери, дипляни и брошури и разлепване на рекламни
късачки), по
фактури, издадени от доставчиците „Транскомерс Корп.“ ЕООД, „Нанси Ди“
ЕООД, „Алексис 5000“ ЕООД, „Аитуор“ ЕООД, „Импос 2012“ ЕООД, „Колос Комерс“
ЕООД, „Реалс Трейд“ ЕООД, „Би Ен Ди Технолоджи“ ООД и „СТ ЛАБ“ ООД.
Въпреки указаната на жалбоподателя при настоящото разглеждане
с разпореждане от 23.10.2018г. доказателствена тежест във връзка с твърдението
му в жалбата за незаконосъобразност на процесния РА, той не ангажира
доказателства в подкрепа на основното си възражение, че процесните
фактури обективират реална доставка.
Съгласно
чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка на стока по смисъла на този
закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху
стоката. Според легалното определение на чл.9 ал.1 от ЗДДС доставка
на услуга е всяко извършване на услуга, а според чл.25 ал.1 от закона,
данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно
задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът
на стоки по чл. 16. Разпоредбата на чл. 25, ал.2 от ЗДДС установява,
че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която
собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.
Наличието на осъществена
доставка е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в
разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, според която данъчен кредит е
сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните
си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема
доставка. Според чл. 12, ал. 1 ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на
стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно
задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на
страната. От цитираните законови разпоредби следва извода, че наличието на
действително осъществена доставка е предпоставка за възникване на правото на
данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена
преценка дали ревизираният субект има право да приспадане данъчния кредит,
който е декларирал в подадената справка-декларация.
Следователно, за преценката дали е осъществена реална
доставка по конкретна данъчна фактура, е необходимо да се изследва дали са
налице предвидените в чл.6, ал.1 и в чл.9, ал.1 правопораждащи юридически факти,
а именно, прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, както и
извършването на услугата, при чието проявление възникват и предвидените правни
последици, свързани с правото на приспадане на данъчен кредит.
Дали е налице
реалност на доставките по фактурите от всеки доставчик, съдът съобрази
следното:
По отношение на доставчика „Транскомерс Корп.“ ЕООД, по делото е
безспорно доказано, че същият не разполага
с кадрови потенциал, като следва да се съобрази и чл.5.4 от договора от
20.08.2015 г., в който е посочено, че изпълнителят няма право да възлага
изпълнението му на трети лица. Нещо повече в приемо-предавателен протокол от
01.09.2015, представен в хода на ревизионното производство, като представляващ
„Транскомерс Корп.“ ЕООД е посочено лицето В.В., който към онзи момент не е бил
управител на дружеството доставчик, както и вписан адрес гр. ***. Прави
впечатление и че в договора за изработка на рекламни материали от 20.08.2015
г., представен с възражението, адресът на „Транскомерс Корп.“ ЕООД е частично
заличен, докато в екземпляра от договора, приложен при ревизията като адрес на
„Транскомерс Корп.“ ЕООД фигурира гр. София, бул. „Г.С. Раковски“ № 165.
Констатира се разминаване и в адресите на доставчика по договор и
приемо-предавателен протокол и посочения адрес в писменото обяснение на С.М.Ш.
- гр. София, ЖК „Манастирски ливади“, ул. „Пирин“ № 44, офис 9, откъдето са
били транспортирани рекламните материали през м.09/2015 г. Що се касае до
материалите за изработка на възложеното по договора, по делото няма
доказателства, дали доставчикът е разполагал с такива.
По отношение на доставчика „Нанси Ди“ ЕООД, следва да се отбележи,
че основната дейност на дружеството е
извършване на строително-монтажни дейности, като по делото са налични
доказателства, че разполага с персонал за извършване на именно такива услуги, а
не с персонал за разпространение на рекламни материали. Но дори и да се приеме,
че персоналът с който разполага доставчикът може да извършва и разпространение
на рекламни материали, то не са представени командировъчни заповеди за
командироване на служители на фирмата в гр.Пловдив, доколкото „Нанси Ди“ ЕООД е
в гр.Годеч. Нещо повече и при този доставчик се констатираха несъответствия на
документите, представени от „ОРМ.БГ“ ЕООД в хода на ревизията и допълнително
представените такива с възражението против РД. Не е доказано и твърдението на
управителя на „ОРМ.БГ“ ЕООД, че „Нанси Ди“ ЕООД е използвала рекламна агенция в
гр. Пловдив, като подизпълнител за разпространението на рекламните материали. От
друга страна в писмените обяснения, приложени от „Нанси Ди“ ЕООД е посочено, че
за разпространението на рекламните материали са използвани трима служители на
фирмата без да се конкретизира кои са те.
По отношение на доставчика „Алексис 5000“ ЕООД е установено, че
към датата на издаване на фактурите дружеството няма назначени лица по трудови
договори, а преди и след периода са назначавани лица за дейности по товарен
автомобилен транспорт и довършителни строителни дейности, т.е. не разполага с
кадрови потенциал да изпълни предмета на доставката. Няма доказателства и за
наличието на съответната материална обезпеченост по изработването на рекламните
материали, като се има предвид, че услугата предполага наличието на специфични
печатарски машини и суровини. На следващо място, от страна на доставчика не са
представени доказателства за начина, по който е извършена услугата, дали чрез
използване на подизпълнител или чрез лични ресурси на дружеството доставчик. В
обясненията на управителя на „ОРМ.БГ“ ЕООД е посочено, че услугата по
изработването на рекламните материали е била осъществена чрез подизпълнител, но
по делото няма информация за конкретен подизпълнител, а още повече, че в
обясненията на В.В., е изложено, че представляваното от него дружество е
изработило рекламните материали. Що се касае до плащането, следва да се
отбележи, че съгласно приложените към фактурите фискални бонове и писмените
обяснения от В.В. плащането по доставките е извършено чрез ЕКАФП с ИН DY377940
и номер на ФП 36510032 на дати съответно 04 и 05 март 2015 г., а видно от извършената
справка в информационния масив на НАП на регистрираните устройства с
дистанционна връзка с НАП, „Алексис 5000“ ЕООД има регистриран ЕКАФП с
посочения номер, но за цялата 2015 г. включително и за м.03/2015 г. няма
отразени обороти по него.
По отношение на доставчика „Аитуор“ ЕООД, следва да се отбележи,
че отново е установено, че към датата на издаване на фактурите дружеството няма
назначени лица по трудови договори, т.е. не разполага с кадрови потенциал да
изпълни предмета на доставките, като видно от договорите, в чл.5.4. изрично е
посочено, че изпълнителят няма право да възлага изпълнението им на трети лица. Констатира
се и разминаване по отношение на лицето, извършило самата дейност по
изработването на рекламните материали, тъй като съгласно писмените обяснения на
ревизираното лице, услугата е извършена чрез подизпълнители, докато, според
обяснението на управителя на „Аитуор“ ЕООД, ОРМ.БГ ЕООД е предоставил дизайни на
същите, а нанасянето на корекции по цветове, оформяне на текст и предпечат на
самите материали е осъществено лично от управителя на „Аитуор“ ЕООД. Нещо
повече, видно от приложената по делото, справка в информационния масив на НАП на
„Аитуор“ ЕООД е регистрирано фискално устройство с ИН.№ ED232180 и № на ФП
44259119, от което са и приложените към фактурите фискални бонове, като за 2015
г., включително и за месеците на издаване на фискалните бонове, по този касов
апарат не са отчитани обороти.
По отношение на доставчика „Импос 2012“ ЕООД, следва да се
отбележи, че предметът посочен в договора и в приемо-предавателния протокол не
съвпада с предмета на доставка по представената фактура № **********/31.08.2015
г., която е с предмет на доставка рекламни тениски и шапки. Безспорно е установено,
че дружеството не разполага с кадрови потенциал да изпълни предмета на
доставките, тъй като през м.05/2015 г. в дружеството няма назначени лица на
трудов договор. Видно от обясненията на Александър Николов, в качеството му на
управител на „Импос 2012“ ЕООД, посочва, че за осъществяване на сделката с
„ОРМ.БГ“ ЕООД, „Импос 2012“ ЕООД използва подизпълнител, но без да посочва
конкретни данни за това лице. Още повече, че изложеното противоречи на
условието заложено в чл.5.4. от договора, съгласно който изпълнителят няма
право да възлага изпълнението му на трети лица. Следва да се отбележи и, че
видно от представената справка „Склад - „Импос 2012“ ЕООД“ - извършени продажби
за периода 01.01.2015 - 31.12.2015 г. към „ОРМ.БГ“ ЕООД по тази фактура от
склада на доставчика са изписани рекламни тениски – 1 000 бр. и рекламни шапки
– 1 000 бр., като този предмет е посочен и в самата фактура, а по договор за
изработка на рекламни материали от 13.08.2015 г. предмет на услугата е
подготовка изработване и печат на рекламни материали - дипляни и брошури.
Съгласно допълнително споразумение от 18.08.2015 г. изпълнителят следва да
изработи рекламен формат за настолни календари за 2015 г. , падове за мишки,
настолни календари и падове за мишки са предадени и с приемо-предавателния
протокол от 31.08.2015 г. И по отношение на този доставчик, липсват данни за
наличието на съответната материална обезпеченост.
По отношение на доставчика „Колос Комерс" ЕООД, отново се
установява, че за периода 01.02.2015 г. - 31.03.2015 г. няма назначени лица в
дружеството, като преди това е имало назначени 2 бр. работници за дейността
„Производство на други изделия от дървен материал, производство на изделия от
корк, слама и други материали за плетене“.
Що
се отнася до твърдението за използвани двама човека за безадресно
разпространение, които са лично задължени към управителя на дружеството, следва
да се отбележи, че по делото не са налице конкретни доказателства, нито за
наличието в действителност на заем, нито за разпространяването на рекламните
материали от тези лица. Като в тази връзка като бе посочено, по-горе в мотивите
на настоящото решение съдът не кредитира показанията на свидетелите. Във връзка
със самите рекламни материали, следва да се отбележи, че липсват доказателства
за извършените разходи от доставчика. Нещо повече, констатират се и
несъответствия между приемо – предавателните протоколи и фактурите, които са
описани подробно от органите по приходите и съдът намира за излишно тяхното
преповтаряне.
По отношение на
доставчика „Реалс Трейд“ ЕООД, следва
да се посочи, че безспорно е установено, че дружеството не разполага с кадрови
потенциал да изпълни предмета на доставките. А относно твърдението на
управителя М.В., че печатът на рекламните материали е извършен от
подизпълнител, на който са представени редактираните дизайни, по делото липсват
данни за конкретна фирма подизпълнител. И тук се констатират несъответствия
между фактурите и договорите, като по фактура № **********/22.05.2015 г.,
договорът за изработка на рекламни материали е сключен на 17.06.2015 г., т.е.
близо месец след това, а услугата е приета с протокол от 01.07.2015 г., като в
същия приемо-предавателен протокол фактура № ********** е посочена с дата
01.07.2015 г. А по фактура № **********/28.08.2015 г., договорът за безадресно
разпространение на рекламни материали е сключен на 20.08.2015 г., а услугата е
приета с протокол от 01.09.2015 г., в който са отразени конкретни дати за
извършване на разпространението - 24, 25, 26, 27 и 28 август 2015 г., а един
ред по-долу в протокола е посочено, че услугата е осъществена за периода от
06.04.2015 г. до 17.04.2015 г.
По отношение на доставчика „Би Ен Ди Технолоджи“ ООД, по делото е
безспорно установена липсата на кадрова, техническа и материална обезпеченост
на доставчика, както и липсата на данни за наличието на предходен
доставчик/подизпълнител.
Що се отнася до доставчика „СТ ЛАБ“ ООД, следва да се отбележи,
че нито в хода на ревизионното
производство, нито в хода на съдебното са представени доказателства, че
предходните доставчици са разполагали с необходимите материали и ресурси за
осъществяване на доставките. Безспорно е установено, че и този доставчик не е
разполагал с кадрова обезпеченост, а няма данни че са ползвани услугите на
подизпълнител за разпространение на рекламни материали.
От всичко гореизложено, следва
несъмнения извод, че липсва реалност на доставките.
За пълнота следва да се отбележи, че дефиницията
на понятието данъчен кредит се съдържа в чл.68 ЗДДС и това е сумата от начислен
данък върху добавената стойност на регистрирано лице за получена от него стока
или услуга по облагаема доставка или за осъществен от него внос на стоки в
рамките на данъчния период, която лицето има право да приспадне, освен когато
този закон предвижда друго. Предпоставките, които следва да бъдат налице, за да
се признае на получателя по доставката правото на приспадане на данъчен кредит,
са посочени в същия чл.68 ЗДДС. Правото на приспадане на данъчен кредит е
винаги за получателя по доставката, който заплаща данъка на своя доставчик.
Изискването за начисляване на данъка се съдържа в нормата на чл.82 ЗДДС и то се
извършва от изпълнителя по доставката, който издава данъчната фактура, в която
посочва извършената облагаема доставка от регистрирани по ЗДДС лица, данъчната
основа и размера на дължимия данък, след което в определения от закона срок
отразява данъка в счетоводството си като задължение към бюджета. Данъчната
фактура следва да се отрази в отчетните регистри по чл.124 ЗДДС и данъкът да се
включи в справка-декларация по ЗДДС, която заедно с дневниците за покупки и
продажби в края на всеки данъчен период се представят в съответната данъчна
служба. Отразяването на данъка в счетоводството на доставчика като задължение
към бюджета е налице, когато наред с посочването на фактурата в дневника за
продажби и на данъка в справката-декларация се извърши записване за
осъществената от страните облагаема доставка и начислен ДДС по съответните
счетоводни сметки. При изпълнение на тези законови изисквания за получателя възниква
правото на приспадане на данъчен кредит.
От анализа на механизма на ДДС
следва, че е налице обвързаност между действията на доставчика по начисляване
на данъка, вменено от закона като задължение, и материалното право на
получателя по доставката да го приспадне като данъчен кредит. В този смисъл е
законовата уредба на правото на приспадане на данъчен кредит в материалния
закон – ЗДДС. В случая органите по приходите са приели, че са налице
препятстващите обстоятелства по чл.70, ал.5 ЗДДС, за да се признае правото на
данъчен кредит. Наличието на основание за отказ на правото на данъчен кредит
органите по приходите са се позовали на резултатите от извършената насрещна
проверка на доставчиците по процесните фактури и липсата на доказателства за
реално извършване на доставката.
Както бе посочено, по-горе в мотивите на
настоящото решение за да се признае на получателя по облагаема доставка
материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е
изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване
предпоставките за възникване правото на данъчен кредит, винаги трябва да се
държи сметка за това, налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и
чл.9 ал.1 от ЗДДС, и едва след това, да се проверява изпълнението на съответните
предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.
В посочения смисъл е и практиката на
Съдът на ЕС, а именно: правото на данъчен кредит на получателя по данъчна
фактура не следва да бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата.
Така в т.13 на решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването
на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка,
който се дължи, само защото е вписан във фактура; упражняването на това право
се ограничава само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на
облагаема сделка, или платени, доколкото са дължими. В т.17 на същото решение
се казва, че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори, когато не
отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.
Изрично в решение от 06.12.2012 г. по
дело С-285/11 Съдът на ЕС казва, че, за да се установи, че на основание на
доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери,
дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били
използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е
задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното
право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически
обстоятелства по това дело, за да определи, дали може да упражни право на
приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и само в
случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално
осъществени и в последствие същите за използвани за целите на извършвани от
самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на
приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест във всички случаи, Съдът на
ЕС е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит
следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка.
Следва да се съобрази и общото правило
на чл.154 ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР ДОПК, т.е. лицето, което претендира
право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване,
че са налице законоустановените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС
за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне
ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т.37 от
решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на
издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на
ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките,
превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и
обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен
начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който
същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка
по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.
Както при доставката на услуги, така и
при доставката на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се
разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на
доставката и такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното
осъществяване на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране
са: фактури; плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за
продажби/покупки; осчетоводяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602
„Разходи за външни услуги“, с/ка 4532 "Начислен данък за продажбите",
с/ка 702 "Приходи от продажби на стоки"; справки – декларации за съответния период; товарителници и фактури
за транспорт; пътни листи; кантари бележки; приемо - предавателни протоколи;
стокови разписки; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и
количество; последваща реализация и
приходи от продажби, свидетелски показания и др.
Що се отнася до изготвената съдебно-счетоводна
експертиза, съдът кредитира заключението като компетентно и безпристрастно
изготвено. Но със същото не се
установяват нови факти от значение за настоящия правен
спор. Не подлежи на съмнение и не е било спорно по
делото надлежното счетоводно отразяване на фактурите при доставчика и
жалбоподателя, но реалността на доставките е фактически въпрос и в този смисъл
осчетоводяването на фактурите при ревизираното лице или при доставчика
представлява само косвено доказателство, което не е достатъчно при липса на
каквито и да било преки доказателства.
Издаването на фактури, без зад тях да
стои реално извършена работа, обезпеченост, както и насрещна престация, не
означава доставка по смисъла на чл. 6 и чл.9 от ЗДДС. Както бе посочено
по-горе, подробно за всеки един доставчик, няма доказателства за техническа,
технологична и кадрова обезпеченост относно извършване на доставките.
Изводите на съда не се променят и от писмените обяснения на управителя на
ревизираното дружество, дадени в хода на ревизионното производство
/стр.649-692, том.3 на адм.преписка/, че след извършена от дружеството рекламна
кампания в ревизираните периоди, се наблюдава увеличаване на броя на клиенти и
пратки, които се обслужват от офисите управлявани от „ОРМ.БГ“ ЕООД. Липсват безспорни
доказателства, това увеличаване на броя на клиенти и пратки да се
дължи именно на рекламна кампания. Следва да се отчете и динамичното развитие
на пазара, както и електронната търговия, които разбира се също оказват влияние
на увеличаването на броя на пратките не само в офисите управлявани от „ОРМ.БГ“ ЕООД.
С оглед на изложеното РА е правилен и законосъобразен,
а жалбата – неоснователна и като така следва да бъде отхвърлена.
При посочения изход на спора и предвид претенцията на
ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съдът намира, че такова
се следва.
На основание чл. 161, ал. 1, предл. 1 от ДОПК, на
ответникът се следва присъждане на юрисконсултско възнаграждение в
размер на 2140,79 лв., изчислено съгласно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 4 от
Наредба № 1 от 09.04.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Ето защо и поради мотивите, изложени по–горе,
Административен съд – Пловдив, ХІ състав:
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ОРМ.БГ“ ЕООД, ЕИК ***, с адрес за
кореспонденция: гр. ***, представлявано от управителя К.В.В.против Ревизионен
акт /РА/ № Р-16001616002110-091-001/06.03.2017г., издаден от Г.Ч.- началник сектор,
възложил ревизията, и П.Д.- главен инспектор по приходите, ръководител на
ревизията, потвърден с Решение № 281/18.05.2017г. на директора на дирекция
“Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив, в частта за
непризнат данъчен кредит в размер на 45 564,10 лв.
с прилежащи лихви от 8 129,89 лв.
ОСЪЖДА „ОРМ.БГ“ ЕООД, ЕИК ***, с адрес за кореспонденция: гр.
***, представлявано от управителя К.В. В., да заплати на дирекция “Обжалване и
данъчно – осигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП – гр. София,
сумата от 5887,17 лв. (пет хиляди осемстотин осемдесет и седем лева и
седемнадесет ст.) равностойност на осъществената юрисконсултска защита.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в
14 – дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.
Председател: