Решение по дело №1086/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.186 ал.4 от ЗДДС вр.чл.145 и сл. от АПК.

Образувано е по жалба на ДЗЗД“ А. Д.“, ЕИК ********* гр.Варна, ул.“Р.“ № **, представлявано от Г.Г.Г. срещу Заповед № 88-ФК/04.05.2023г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Варна, в ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, с която на основание чл.186 ал.1 т.1 б „а” от ЗДДС на дружеството е наложена Принудителна административна мярка /ПАМ/ - запечатване на стопанисван от същото търговски обект: магазин за домашни потреби, находящ се в гр. Варна, м-ст „Б.“, с позиция с номер Б-3 по одобрена от Главния архитект на Община Варна схема за разполагане на преместваеми обекти и забрана за достъп до него за срок от 10 дни. В жалбата се подържа, че оспорената заповед е незаконосъобразна, като постановена при неправилно прилагане на материалния закон. Поддържа се, че нарушението е извършено без умисъл или цел да се нарушава данъчната дисциплина. Моли съда да уважи жалбата и отмени процесната заповед. В съдебно заседание и по съществото на спора жалбоподателят, редовно призован не се явява, не се представлява.

Ответникът – Началник отдел „Оперативни дейности“- Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител и в депозирани писмени бележки оспорва жалбата, като неоснователна. Изложени са съображения за законосъобразност на оспорената заповед, по мотивите изложени в нея. Твърди се, че срокът на наложената ПАМ е съобразен с принципа на съразмерност, както и с целената от закона превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта /укриване на приходи и отклонение от данъчно облагане/, като за определянето му изрично са изложени мотиви. Претендира се присъждане на разноски по делото – ю.к.възнаграждение. Прави искане при уважаване на жалбата да се присъди адвокатско възнаграждение в минимален размер.

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото и становищата на страните, административният съд приема за установено от фактическа страна следното:

На 25.04.2023г. органи на приходната администрация при ЦУ на НАП, ТД „ФК“ извършили проверка на търговски обект – магазин за домашни потреби, находящ се в гр.Варна, м-ст „Б.“, с позиция с номер Б-3 по одобрена от Главния архитект на Община Варна схема за разполагане на преместваеми обекти, стопанисван от „ДЗЗД „А. Д.“. На посочената дата в 14.04ч. в обекта е извършена контролна покупка на стоки /кош за пране/ на стойност 20лв., заплатена в брой. Плащането е прието от съдружник в дружеството – М. О. Т., като е отчетено, че фискалното устройство е предадено за ремонт в обслужващата го фирма, то ДЗЗД „А. Д.“ е следвало да документира извършената продажба, като издаде бележка от кочан. В хода на проверката са събрани: опис на паричните средства, протокол за сервизно обслужване от 20.03.2023г. издаден от „Телеком“ ООД, фискален бон за заплащане на правото на разполагане, фактура от 02.12.2022г., приходна квитанция от 24.04.2023г., писмено обяснение от Мелиха Тепик.

Резултатът от проверката е обективиран в Протокол № 0066017/25.04.2023г., в който е посочено, че за извършената контролна покупка не е издаден касов бон, като едновременно е отчетено, че фискалното устройство е дадено на сервизна фирма, която го обслужва и не е върнато.

Процесната заповед е издадена въз основа резултатите от проверката и събраните в хода на същата доказателства, като е прието, че нарушението изпълнява състава на чл.36 ал.1, вр. чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, вр. чл.118 ал.4 от ЗДДС, поради което са налице основания за налагане на ПАМ по чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ от ЗДДС.

В заповедта са изложени мотиви, че срокът на запечатване в конкретния случай е определен съобразно значимостта на охраняваните обществени отношения, като са взети предвид: 1.вида и тежестта на нарушението – неиздаване на ФКБ и стойността на нерегистрираната продабжа – 20лв.; 2.последиците от нарушението – неправилно определяне на дължимите данъци и щета за бюджета; Посочено е, че срокът е съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта и осигуряване на възможност да се създаде необходимата за това организация. Както и че целта на мярката е промяна в начина на извършване на дейността в конкретния обект, като прекият резултат е правилно отразяване на оборота, спазване отчетността на относимите към ФУ документи и предаване на изискуемите данни към НАП. С преписката е представен и АУАН № F705471/11.05.2023г.

При така установената фактическа обстановка съдът прави следните правни изводи:

По допустимостта на жалбата:

Жалбата е подадена от лице с надлежна процесуална легитимация, чийто интерес е засегнат от оспорената принудителна административна мярка. Същата е подадена в установения от чл. 149, ал. 1 от АПК преклузивен срок за обжалване и отговаря на изискванията на чл. 150 и чл. 151 от АПК, което обуславя нейната процесуална допустимост.

Заповедта е издадена от компетентен орган съгласно чл.186 ал.3 от ЗДДС, предвид и представените Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. и Заповед № ЗЦУ-1157/27.08.2020г. на Изп.директор на НАП, като е постановена и в изискуемата от закона писмена форма, поради което съдът приема, че същата не страда от пороци водещи до нейната нищожност.

Разгледана по същество, жалбата е основателна по следните съображения:

Заповедта съдържа задължителните реквизити - наименование на органа, който я издава, наименование на акта, адресат, разпоредителна част определяща правата и задълженията на адресата, начин и срок на изпълнение на ПАМ, срок и ред за обжалване и подпис на физическото лице, персонализиращо административния орган. Същата съдържа фактически и правни основания, като е посочено, че се издава на основание чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ от ЗДДС вр. чл.36 ал.1 и по чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ вр. чл.118 от ЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл.3 ал.1 от Наредба Н-18/2006г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги в или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен при изрично предвидените в закона изключения. В случая административното производството е образувано за нарушение на ЗДДС свързано именно с регистриране и отчитане на продажбите и за този вид нарушения, разпоредбата на чл.185 ал.1 от ЗДДС предвижда налагането на глоба или имуществена санкция. Отделно от това, независимо от предвидените глоби и имуществени санкции, нормата на чл.186 ал.1 т.1 б. „а“ от ЗДДС регламентира налагането на ПАМ запечатване на обект за срок до един месец, спрямо лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. Съгласно чл.118 ал.3 от ЗДДС фискалната касова бележка е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство, от одобрен тип, в случая – предви, че фискалното устройство е било предадено за ремонт в обслужващата го сервизна фирма – „Телеком“ ООД, жалбоподателят е следвало да документира извършената продажба, като издаде бележка от кочан. Издаването на такава бележка от кочан е задължение на всяко лице, извършващо продажби на стоки или услуги в търговски обект по аргумент от чл.36 ал.1 вр. чл.3 от Наредба № Н-18/2006г.

Описаната по-горе фактическа обстановка относно неотчетена в обекта продажба чрез издаване на бележка от кочан, се установява по безспорен начин от обсъдените във фактическата част на настоящото решение писмени доказателства. Видно от същите продажба е извършена, цената е заплатена и не е издадена бележка от кочан. Освен това, констатираното нарушение не се и оспорва от оспорващото дружество, което ясно личи от изложените в жалбата твърдения.

Предвид горното, съдът намира, че в случая безспорно е осъществен състава на чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ от ЗДДС, основанието на което е наложена процесната ПАМ. В този случай административният орган действа при условията на обвързана компетентност и няма право на преценка по същество дали да наложи ПАМ или не, без значение каква е стойността на покупката, за която не е издаден касов бон.

Независимо от горното, съдът намира жалбата за основателна. Посочените в оспорвания акт мотиви относно определяне на срока на ПАМ са недостатъчни, общи и лишени от конкретика, поради което водят до невъзможност да се прецени съответствието на целта на административния акт с целта на закона като критерий за законосъобразност на акта в неговата цялост.

Макар и формално да има изложени мотиви, същите не съдържат обосноваване на обстоятелството как тежестта на конкретното нарушение обуславя определянето на срок на ПАМ за 10 дни. Не може да се приема, че срокът е обусловен единствено от посочването на факти за конкретния нарушител, предметът му на дейност, предлагани стоки, взаимоотношенията му с фиска до този момент. Липсват мотиви относно утежняващите или смекчаващите обстоятелства, имащи връзка с нарушението. Липсва съотнасяне на посочените от органа обстоятелства към релевантни за спора факти, имащи значение за определяне тежестта на конкретното нарушение (като например реализирания оборот до момента, с оглед стойността на предлаганите услуги, разлика между касова и фактическа наличност към определен момент от работното време, за която разлика да има данни, че е поради неиздаване на фискален касов бон за извършени продажби, респ. причините за тази разлика, съпоставка с оборота в други дни и др.) и оттам - към срока, за който се налага мярката. Определеният 10-дневен срок на ПАМ по никакъв начин не е обоснован от органите по приходите с тежестта на конкретното нарушение, извършено от оспорващото дружество, както и с обстоятелствата, при които е извършено.

От мотивите в оспорената заповед не става ясно и как евентуално извършване и на друго нарушение на данъчното законодателство, обуславя определянето на по-дълъг срок на ПАМ, която в случая органът налага за неиздаването на бележка от кочан. Неясно е и как точно се отразяват на преценката за определяне на срока на мярката посочените в оспорваната заповед стойността на отчетената продажба от контролната покупка. Не става ясно и каква „промяна в организацията на дейността в конкретния обект“ е необходима да се извърши и то за срок от 10 дни.

Както беше посочено и по-горе, изброяването е формално и не способства за установяване от съда на конкретните съображения за определяне именно на срок на мярката 10 дни.

Следва да се посочи и това, че доколкото липсва презумпция, че във всеки един случай продължаването на търговската дейност в обекта ще бъде в нарушение на изискванията за отчитане на продажбите, запечатването на търговския обект в случая не може да бъде оправдано единствено с мотива „за предотвратяване на други нарушения от същия вид“.

Излагането само на бланкетни мотиви се приравнява на липса на такива и съставлява нарушение на административнопроизводствените правила, обуславящо незаконосъобразност на оспоресния акт.

Разпоредбата на чл. 186, ал. 1, б. "а" ЗДДС предвижда налагане на ПАМ при неиздаване на документ по чл. 118 от същия закон. Този документ е фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон). Касовата бележка от кочан не е сред законоустановените в чл. 118 ЗДДС документи за документиране на продажба и неиздаването и представлява административно нарушение по чл. 185, ал. 2 ЗДДС, но не е основание за налагане на ПАМ.

Отделно от горното, с оглед конкретната фактическа обстаноновка, съдът намира, че обжалвания акт е издаден в нарушение на един от основните принципи в административното правораздаване – принципа за съразмерност, регламентиран в чл.6 от АПК. При постановяване на процесната заповед административният орган е дал превес на защита на обществените отношения, без да извърши преценка и да постанови акта си при наличието на баланс на личните и обществените интереси. В хода на проверката не са събрани доказателства, а в заповедта липсва анализ, който да установява, че вредите за наказаното лице от запечатване на обекта и преустановяване работата на дружеството за срок от 10 дни, са явно съизмерими с преследваната от закона цел.

Ответникът не е отчел конкретната фиктическа обстановка, в това число и липсата на други констатирани от същото дружество нарушения от този вид, както и отношението на търговеца, който не отрича допуснатото такова, заявява, че фискалното устройство от 20.03.2023г. е предадено на сервизната фирма „Телеком“ ООД, което не е било върнато към момента на проверката.

Налагане на тази мярка за срок от 10 дни би било оправдано в случай на повторно констатиране на нарушение от същия вид, тъй като ще е налице индиция, че по-краткия срок не е довел до реализиране целите на ПАМ.

Предвид изложеното, съдът намира, че оспорената заповед е издадена в противоречие с принципа на съразмерност, уреден в чл.6 ал.5 от АПК и в ЕКЗПЧОС, доколкото запечатването на процесния търговски обект, за срок от 10 дни, засяга съществено правната сфера на жалбоподателя и е явно несъизмеримо с преследваната от закона цел. Тоест, дори да се приеме, че са налице мотиви за прилагане на процесната ПАМ по отношение на срока, то несъответствието с принципа на съразмерност влече материална незаконосъобразност на оспорения акт.

Наред с изложеното, по делото се установява, че за установеното нарушение е проведено административнонаказателно производство срещу дружеството – жалбоподател, за което е издаден АУАН № F705471/11.05.2023г., с което е прието, че е нарушен чл.36, ал.1 от Наредба №Н-18 от 13.12.2006 г. на МФ. Спрямо същото дружество е приложена и процесната ПАМ – „запечатване на търговски обект“ и „забрана на достъп до него“ за срок от 10 - дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, буква „а“ от ЗДДС. Както административното наказание, така и ПАМ се отнасят за едно и също деяние (бездействие), а именно – предвид, че фискалното устройство е било предадено за ремонт в обслужващата го сервизна фирма, ДЗЗД „А. Д.“ е следвало да документира извършената продажба, като издаде бележка от кочан по чл.118 ЗДДС. Не се спори, че тези мерки, макар и издадени на базата на един и същ факт, са наложени в отделни и самостоятелни производства, съответно по ЗАНН - с оглед препращането по чл. 193, ал. 1 ЗДДС, и по АПК - предвид нормата на чл. 186, ал. 4 ЗДДС. Въпреки, че държавната принуда при издаването на наказателно постановление и при налагането на ПАМ да е насочена към различни цели, като принципно при ПАМ се прилага диспозицията на правната норма, а при административното наказание - санкцията на правната норма, като краен резултат се достига до кумулиране на двете мерки със санкционен характер.

Според постоянната практика на СЕС, административните санкции, налагани от националните данъчни органи в областта на ДДС, представляват прилагане на членове 2 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на ДДС и следователно - на правото на Съюза по смисъла на член 51, параграф 1 от Хартата на основните права на Европейския съюз. Затова те трябва да са съобразени с основното право, гарантирано в член 50 от Хартата, съгласно което никой не може да бъде подложен на наказателно преследване или наказван за престъпление, за което вече е бил оправдан или осъден на територията на Съюза с окончателно съдебно решение в съответствие със закона“. Така принципът non bis in idem забранява кумулирането както на процедури за търсене на отговорност, така и на санкции, които имат наказателноправен характер по смисъла на този член, за същото деяние и срещу същото лице (решение по дело С 117/20 на СЕС, т. 24). В тази насока са и постановките на решение от 04.05.2023г. по дело С-97/2021г. Съдът на ЕС е приел че чл. 273 от Директива 2006/112 ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно общата система на ДДС и чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС трябва да се тълкуват в смисъл че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отдени и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на извършеното нарушение.

Предвид изложеното съдът приема, че оспорената заповед е издадена при съществено нарушение на административнопроизводствените правила и при несъответствие на целта на закона, с оглед на което се явява незаконосъобразна и следва да бъде отменена.

Въпреки изхода на спора жалбоподателят не е направил искане за разноски, поради което такива не следва да му се присъждат.

Водим от горното, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Заповед № 88-ФК/04.05.2023г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Варна, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, с която на ДЗЗД „А. Д.“, Булстат *********, представлявано от Г.Г.Г., на основание чл.186 ал.1 т.1 б „а” от ЗДДС е наложена принудителна административна мярка запечатване на стопанисван от дружеството търговски обект: магазин за домашни потреби, находящ се в гр.Варна, м-ст „Б.“ с позиция с номер Б-3 по одобрена от Главния архитект на Община Варна схема за разполагане на преместваеми обекти и забрана за достъпа до него за срок от 10 дни.

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

	Съдия: