Решение по дело №589/2023 на Административен съд - Стара Загора

Производството е по реда на чл. 145 и сл. Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл.186, ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).

Образувано е по жалба на „ДРГНВ“ ЕООД ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], [улица], ет.1, представлявано от управителя Ц. Е. Д., подадена чрез пълномощник адв. Г. Д. от АК – Хаскова, против Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област], Дирекция „Оперативни дейности“, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП. С оспорената заповед на „ДРГНВ“ ЕООД е наложена принудителна административна мярка – запечатване на търговски обект – ХО Beach Bar, находящ се в к.к Слънчев бряг/ Централен плаж, стопанисван от „ДРГНВ“ ЕООД и забрана за достъп до него за срок от 14 дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС.

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения административен акт, по съображения за неговата необоснованост и за издаването му при допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила, в противоречие и при неправилно приложение на материалния закон и в несъответствие с целта на закона. Жалбоподателят по същество не оспорва констатираните факти и обстоятелства при извършената от служители на ГД „Финансов контрол” проверка и съотв. установеното като допуснатото нарушение на чл.118, ал.1 от ЗДДС във вр. с чл.25, ал.1, т.1 във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ в стопанисвания от „ДРГНВ“ ЕООД търговски обект, но поддържа, че това нарушение, макар формално да осъществява хипотезата на чл.186, ал.1, т.1, б „а“ от ЗДДС за издаване на заповед по чл.186, ал.3 от ЗДДС, в конкретния случай не може да обуслови налагането на принудителна административна мярка (ПАМ) по чл.186, ал.1 и чл.187 ал.1 от ЗДДС, вкл. от гл.т на предвидените в чл.22 от ЗАНН цели на ПАМ. Твърди, че определената продължителност на срока на приложената ПАМ, е необоснована, като изложените в оспорената заповед мотиви са бланкетни и формални и не кореспондират нито с тежестта на конкретно установеното нарушение, нито са основани на други релевантни обстоятелства. Счита, че обжалваният административен акт се явява постановен при несъобразяване с принципа на съразмерност по чл.6 от АПК, като определеният срок на действие на ПАМ налага неоправдани ограничения, надхвърлящи тези, произтичаща от преследваната от закона цел с прилагането на ПАМ. По подробно изложени съображения, вкл. такива, основани на Решение на СЕС от 04.05.2023г. по дело С-97/21, е направено искане оспорената ЗНПАМ № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г. да бъде отменена, като незаконосъобразна.

Ответникът по жалбата - Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област], Дирекция „Оперативни дейности“, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, чрез процесуалните си представители по делото, оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа се, че с оглед установеното в търговския обект нарушение на чл.118, ал.1 от ЗДДС във вр. с чл.25, ал.1, т.1 във вр. с чл. 3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ, обосновано, в съответствие и при правилно приложение на материалния закон административният орган е издал обжалваната заповед, при мотивирано определяне продължителността на срока на мярката съобразно тежестта на нарушението и съблюдаване на принципа на съразмерност.

Въз основа на съвкупната преценка на представените по делото доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по административно-правния спор:

На 12.08.2023г. служители на ГД „Финансов контрол” са извършили проверка с цел установяване спазването на данъчното и осигурително законодателство на търговски обект - ХО Beach Bar, находящ се в к.к Слънчев бряг/ Централен плаж, стопанисван от „ДРГНВ“ ЕООД с ЕИК *********. Съгласно Протокол за извършена проверка /ПИП/ сер. АА № 0116053 / 12.08.2023г. /л.57 и сл. по делото/, съставен на основание чл.50 и чл.110, ал.4 от ДОПК, при проверката в 15.56 часа е била извършена контролна покупка от проверяващия служител Г. П. Н. (преди легитимация) на 2 броя лимонада на обща стойност 15.00 лева, заплатени в брой и приети от А. А. (барман), за което не е издаден ФКБ от въведеното в експлоатация и работещо в обекта фискално устройство, нито бележка от кочан с РКБ, като за покупката към момента на плащането е издадена бележка от нефискален принтер. Сочи се в протокола, че проверката е стартирала с наблюдение от 15.45 часа до 16.30 часа, при което е установено издаване на бележки от нефискално устройство. Констатирано е наличието на два броя фискални устройства в обекта, регистрирани в НАП на 26.05.2023г. – ФУ с ИН № DУ561866 и ИН на ФП 36740839 и ФУ с ИН № DУ561864 и ИН на ФП 36740837. Касовата наличност по отношение на първото фискално устройство, като по данни от ФУ, така и от установената фактическа наличност на парични средства, е 0.00 лева, а за второто ФУ е констатирана касова наличност по данни от ФУ – 504.80 лева, съответстваща изцяло на фактически наличните парични средства – 504.80лв.

С оспорената в настоящото съдебно производство Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област], Дирекция „Оперативни дейности“, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, на „ДРГНВ“ ЕООД, [населено място], е наложена принудителна административна мярка – запечатване на търговски обект – ХО Beach Bar, находящ се в к.к Слънчев бряг/ Централен плаж, стопанисван от „ДРГНВ“ ЕООД ЕИК ********* и забрана за достъп до него за срок от 14 дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС. От фактическа страна обжалваната заповед и наложената със заповедта принудителна административна мярка се основават на констатациите от извършената на 12.08.2023г. проверка на сезонен търговски обект по смисъла §1, т.41 от ДР на ЗДДС – ХО Beach Bar, находящ се в к.к Слънчев бряг/ Централен плаж, при която е установено, че търговецът, в качеството му на задължено лице по чл.3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговски обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин, не регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговския обект, чрез издаване на фискални касови бележки от въведеното в експлоатация за обекта фискално устройство, с което е допуснато нарушение на разпоредбите на същата наредба. Нарушението е установено при извършена преди легитимация контролна покупка на 2 броя лимонада Микс на обща стойност 15.00 лева, заплатени в брой и приети от А. А. (барман), от Г. П. Н. - проверяващ, за което не е издаден фискален бон от въведеното в експлоатация и работещо в обекта фискално устройство, нито бележка от кочан с ръчни касови бележки. За покупката е издадена бележка от нефискален принтер. Извършеното нарушение се сочи за доказано и от отпечатана справка от контролната лента на електронен носител /КЛЕН/, видно от която контролната покупка на стойност 15.00 лева не е отразена. Установените при проверката факти и обстоятелства са удостоверени със съставен на основание чл.110, ал.4 във вр. с чл.50, ал.1 от ДОПК от орган по приходите Протокол за извършена проверка сер. АА № 0116053/ 12.08.2023г. Въз основа на констатациите е направен извод, че „ДРГНВ“ ЕООД не е спазило реда и начина за издаване на съответен документ за продажба по чл.118 от ЗДДС, като извършеното нарушение на чл.25, ал.1, т.1 във вр. чл.3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ във вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, е възприето като основание за прилагане на принудителна административна мярка със заповед по чл.186, ал.3 от ЗДДС.

Като доказателства по делото са приети документите, съдържащи се в административната преписка по издаване на обжалваната ЗНПАМ № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г., в т.ч. ПИП сер. АА № 0116053/ 12.08.2023г. и събраните при проверката доказателства, както и съставен АУАН № F721264/ 15.08.2023г. и издаденото въз основа на него Наказателно постановление № 721603-F721264/ 28.08.2023г.

По делото е допуснато събиране на гласни доказателствени средства чрез разпит в качеството на свидетели на лицата Г. П. Н. и Г. Н. С. - служителите на ГД „Фискален контрол“ извършили проверката, съотв. съставили и подписали ПИП сер. АА № 0116053 / 12.08.2023г. Свидетелят Г. Н. заявява, че при извършената проверка заедно с колегата си поръчали от бара като контролна покупка 2 броя лимонади на обща стойност 15 лева, за което им била издадена бележка от нефискален принтер. След контролната покупка седнали в заведението и известно време извършвали скрито наблюдение, през периода на което, до легитимацията им и започване на същинските контролни действия, според свидетеля е продължило да се издават нефискални касови бележки от нефискалното устройство и на други клиенти. Нефискалните принтери били 2 броя – от двете страни на бара. От едната страна на бара имало и фискално устройство, от което са издавани фискални касови бележи, установено чрез издадения Х-отчет. За обекта фискалните устройства били общо две, като едното било със сервизен проблем и малко, след като проверяващите пристигнали на обекта, дошъл сервизен техник, отстранил проблема и така и от това фискално устройство бил изведен Х-отчет. Свидетелят Г. С. по идентичен начин описва обстоятелствата във връзка с направената контролна покупка при извършената на обекта проверка, като заявява, че за този покупка не е бил издаден ФКБ от нито едно от двете налични в обекта фискални устройства, а е бил получен бон от нефискален принтер. Според свидетеля скритото наблюдение продължило около 5-10 минути, като не може категорично да каже дали на други клиенти са издавани бележки от фискално или от нефискално устройство – имало е разстояние и не е могъл да види дали бележките са били фискални или нефискални. Фискалните устройства били две – едното на бара, а другата зад бара/отстрани на бара. С едното фискално устройство имало проблем – по време на проверката дошъл сервизен техник. Не била установена разлика в касовата наличност и тази по фискалното устройство извън контролната покупка, за която не бил издаден фискален бон, като фактическата наличност парични средства била установена чрез проверка на всички пари – на сумите от барманите и от сервитьорите.

Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността на оспорения административен акт на основание чл. 168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК, намира за установено следното:

Оспорването, като направено от легитимирано лице с правен интерес – адресат на наложената с обжалваната заповед принудителна административна мярка, в законово установения срок и против административен акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.

Разгледана по същество жалбата е основателна.

Съгласно разпоредбата на чл. 186, ал.3 във вр. с ал.1 от ЗДДС, принудителната административна мярка „запечатване на обект“ се прилага с мотивирана заповед от органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. По делото е представена и приета като доказателство Заповед № ЗЦУ-1148/ 25.08.2020г. на Изпълнителния директор на НАП, с която на основание чл.10, ал.1, т.1 от Закона за Националната агенция за приходите и чл.186, ал.3 и 4 от ЗДДС, са определени началниците на отдели „Оперативни дейности" в Дирекция „Оперативни дейности" в ГД „Фискален контрол" в ЦУ на НАП да издават заповеди за налагане на ПАМ по чл.186 от ЗДДС (л.13 по делото). Следователно обжалваната ЗНПАМ № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г. е издадена от материално и териториално компетентен орган – Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област], Дирекция „Оперативни дейности“, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.

Оспорената заповед е постановена в писмена форма и съдържа изискуемите се реквизити по чл.59, ал.2 от АПК, като е посочено правното основание за упражненото от Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област] в ЦУ на НАП правомощие и фактическото основание за осъщественото публичното право за налагане на ограничителната административна мярка, от гл. т на констатираното правонарушение, датата и мястото на неговото извършване.

В случая на оспорващия търговец е наложена принудителна административна мярка по чл.186, ал.1, т.1, б „а“ от ЗДДС, според която норма, принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не издаде съответен документ за продажба по чл.118 от ЗДДС. По силата на чл. 187, ал. 1 от ЗДДС при прилагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС се забранява и достъпа до обекта или обектите на лицето. В нормата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС е предвидено задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Редът и начинът за издаването на фискални касови бележки от ФУ и касови бележки от ИАСУТД, са регламентирани в издадената въз основа на законовата делегация по чл.118, ал.4 от ЗДДС Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговски обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин /чл.1, ал.1, т.4 от Наредбата/. По силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. Съответно съгласно чл.25, ал.1, т.1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, независимо от документирането с първичен счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл.3, ал.1 – за всяко плащане.

Въз основа на посочената нормативна регламентация следва извода, че неспазването на изискването (неизпълнението на задължението) по чл.118, ал.1 от ЗДДС във вр. с чл.25, ал.1, т.1 във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ, се субсумира във фактическия състав на законово предвиденото материалноправно основание за прилагане на ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б „а“ от ЗДДС.

В случая от събраните по делото доказателства по несъмнен начин се установява описаната в обжалваната заповед фактическа обстановка, а именно че на 12.08.2023г. при извършена от служители на ГДФК при ЦУ на НАП оперативна проверка на сезонен търговски обект по смисъла §1, т.41 от ДР на ЗДДС – ХО Beach Bar, находящ се в к.к Слънчев бряг/ Централен плаж, е констатирано, че търговецът, в качеството му на задължено лице по чл.3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ, не регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговския обект, чрез издаване на ФКБ от въведеното в експлоатация за обекта фискално устройство - при извършена преди легитимация контролна покупка на 2 броя лимонада Микс на обща стойност 15.00 лева, заплатени в брой на А. А. (барман), от Г. П. Н. - проверяващ, не е издаден фискален бон от въведеното в експлоатация и работещо в обекта ФУ, нито бележка от кочан с РКБ, като за покупката е издадена бележка от нефискален принтер. Посочените обстоятелства не се оспорват от жалбоподателя, като фактът на нерегистрирането и неотчитането на продажбата се доказва и от представените отпечатани справки от КЛЕН от двете регистрирани в обекта ФУ, от които е видно, че продажбата не е отразена като регистрирана чрез издаване на фискален бон от което и да е било от двете ФУ. Правилно установеното при извършената проверка (нерегистриране и неотчитане на извършена в обекта продажба на стока, чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство или кочан с ръчни касови бележки), е квалифицирано като нарушение на императивното изискване по чл.118, ал.1 от ЗДДС във вр. с 25, ал.1, т.1 във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ и съответно като юридически факт, пораждащ правомощието на органа в хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а" от ЗДДС, да наложи ПАМ запечатване на обект, кумулативно с нея и при същите предпоставки и ПАМ по чл. 187, ал. 1 от ЗДДС за забрана на достъпа до обекта, поради неиздаването на съответен документ за продажба по чл.118 от ЗДДС. Ако и да е имало технически проблем с едното въведено в експлоатация за обекта ФУ, то очевидно не е имало пречка регистрирането и отчитането на продажбата да се извърши посредством другото работещо в обекта ФУ или чрез РКБ.

Съгласно разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б „а“ от ЗДДС, принудителната административна мярка запечатване на обект се налага за срок до 30 дни. Определянето на срока на продължителността на мярката е в условията на оперативна самостоятелност, като по аргумент от изискването по чл.186, ал.3 от ЗДДС за налагането на ПАМ с мотивирана заповед, правоприлагащият орган е длъжен да посочи и обсъди всички конкретни и относими факти и обстоятелства, от значение за индивидуализиране срока на ПАМ, съотв. да обоснове определената със заповедта продължителност на срока на действие на мярката.

В случая наложената на жалбоподателя с оспорената заповед принудителна административна мярка - запечатване на търговски обект и забрана за достъп до него, на основание чл.186, ал.1 и чл.187 ал.1 от ЗДДС, е за срок от 14 дни. Съдът приема, че срокът на наложената ПАМ е необоснован, като при определянето му е нарушен принципа на съразмерност по чл. 6 от АПК - продължителността на налагането на мярката не е в разумно съотношение на пропорционалност между охраняваните с прилагането на ПАМ обществени отношения, касаещи данъчното облагане и засегнатите интереси на дружеството. Съображенията за това са следните:

Определената продължителност на срока на мярката решаващият административен орган е мотивирал с: 1. тежестта на извършеното нарушение и последиците от същото, дефинирани като такива, свързани с неотчитане на приходи и неотразяване на обороти, при което се стига до намаляване на данъчната основа, а с това и до отклонение от данъчното облагане на проверявания търговец; 2. Вида и характера на осъществяваната търговска дейност; 3. Високата степен на обществена опасност, произтичаща от възможността за многократно проявление на установеното нарушение във времето; 4. Поведението на лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина; 5. Целите на налаганото ограничение – за преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта; предотвратяване възможността за извършване на нови нарушения и промяна в начина на извършване и в организацията на дейността в търговския обект и в начина на отчитане на дейността, като прекият резултат е правилно отчитане на оборота от продажби, а индиректният - недопускане вреди за фиска.

Очевидно е, че така изложените мотиви за обосноваване на определената продължителност на налаганата ПАМ, от една страна са бланкетни и не изпълняват изискването по чл.186, ал.3 от ЗДДС за мотивираност на срока на мярката, а от друга страна по никакъв начин не кореспондират с конкретни фактически констатации, релевантни за определянето на срока на ограничението. Общо формулираните в заповедта мотиви, свързани със значимостта на охраняваните с наложената ПАМ обществени отношения и с обществения/ държавния интерес, чиято защита цели издаването на заповедта, не обосновават кое налага срока на прилаганото ограничение да бъде 14 дни. По-голямата част от изложените мотиви са свързани с целите на упражнената административна принуда - предотвратяването и преустановяването на административни нарушения от същия вид, както и коригиране поведението на търговеца и налагането на финансова дисциплина, което принципно се постига с налагането на самата ПАМ. Действително регистрирането и отчитането на извършваните продажби на стоки в търговския обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ, е нормативно установено задължение на субектите, стопанисващи търговски обекти по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС. Съответно неизпълнението на това задължение, законът в разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б. „а” от ЗДДС предвижда като материалноправна предпоставка за постановяването на заповед за налагане на ПАМ „запечатване на търговски обект“. Но за мотивиране на срока на налаганата ПАМ във всеки един конкретен случай, не е достатъчно само да бъдат посочени целите, за постигането на които нормативно е регламентирано прилагането на ограничението в хипотезата на чл.186, ал.1, т.1, б. „а” от ЗДДС и да бъде обосновано съществуването на нормативно установеното материалноправно основание за налагане на ПАМ, при посочване на присъщата за нарушението на чл.118, ал.1 от ЗДДС във вр. с чл.25, ал.1, т.1 във вр. чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ последица - нерегистриране и неотчитане на търговски обороти/ приходи от продажби. В случая не е ясно как използваните като критерии за индивидуализиране на срока на ограничението вид и характер на осъществяваната в обекта търговска дейност, се свързват с констатацията за съществено засягане на обществения интерес. Действително срокът, за който се налага ПАМ по чл.186, ал.1 от ЗДДС, не се свърза с размера на неотчетената продажба, но за определяне продължителността на действието на ограничението изхождайки от възможното укриване /неотчитане/ на приходи, които не могат да бъдат постоянно контролирани, също и определени по размер в тяхната съвкупност, е необходимо констатирането не само на факта на нерегистрирането на продажбата, но установяването и на други обстоятелства, индициращи нееднократно извършване на констатираното нарушение. В случая наличието на такива обстоятелства нито е обосновано, нито е доказано. Не води до друг извод отразеното в ПИП сер. АА № 0116053 / 12.08.2023г., че при осъщественото, преди легитимация, скрито наблюдение е установено издаване на бележки от нефискално устройство. При разпита в съдебно заседание на лицата Г. П. Н. и Г. Н. С. - служителите на ГДФК извършили проверката, съотв. съставили и подписали ПИП, показанията на свидетелите съществено се разминават както по отношение на продължителността на скритото наблюдение (между 15.45ч – 16.30ч според св. Г. Н. и 5-10 минути според св. Г. С.), така и относно категоричността на констатацията за издавани нефискални бележки от нефискалния принтер и на други клиенти. Съгласно показанията на св. Г. С. същият не може категорично да каже дали на другите клиенти са издавани бележки от фискално или от нефискално устройство – имало е разстояние и не е могъл да види дали бележките са били фискални или нефискални. Това, както и липсата на каквито и да е било конкретни данни и доказателства, че при реализирани от търговския обект други продажби също са били издавани бележки от нефискалното устройство и предвид констатацията на проверяващите органи по приходите, че няма разлика между фактическата наличност парични средства (установена чрез проверка на всички суми от барманите и от сервитьорите) в размер на 504.80лв. и наличността по данни от работещото към момента на проверката в обекта ФУ – също в размер на 504.80 лева, съображенията за многократно проявление на установеното нарушение във времето, не са потвърдени по никакъв начин чрез събрани по реда на ДОПК или АПК доказателства и доказателствени средства. В този смисъл и при условие, че по несъмнен начин е установено, че в обекта са налице въведени в експлоатация и регистрирани в НАП две фискални устройство (едното от които по технически причини не е функционирало към момента на проверката) т.е създадена е организация за регистриране и отчитане на извършваните в търговския обект продажби; че при извършената проверка не са установени други допуснати нарушения, представляващи неизпълнени от страна на търговеца задължения, регламентирани в Наредба № Н-18/2006г. на МФ; че липсват каквито и да е било данни за предходно извършени от задълженото лице нарушения на данъчното законодателство, абсолютно необосновани са съображенията за констатирани незаконни практики в обекта и че цялостното поведение на търговеца „е насочено срещу установената фискална дисциплина“. Съответно необоснован е и определеният 14 дневен срок за налагане на ПАМ „запечатване на търговски обект“, основан на съображения за необходимост от време за извършване на промяна в организацията на дейността на обекта и „необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане на дейността на търговеца“.

В заключение следва да се отбележи, че изложените като „мотиви“ общи съждения относно обществения интерес за спазването на фискалната дисциплина и реда за отчитане на извършваните продажби на стоки и услуги в търговския обект чрез издаване на фискални касови бележки и относно целите на налаганата ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и абсолютно неподкрепените с каквито и да е било конкретни факти изводи за незаконна практика в дейността на проверяваното лице и за поведение, насочено срещу установената фискална дисциплина с висока степен на обществена опасност поради възможността за многократното проявление на установеното нарушение във времето, по никакъв начин не могат да обосноват необходимостта от прилагане на наложената с обжалваната заповед ПАМ за определения със заповедта 14 дневен срок. При липсата на обвързване на обективираната в оспорената заповед преценка на правоприлагащия административен орган за продължителността на срока на ПАМ, с конкретното нарушение и нарушител, за постигане целите по чл.22 от ЗАНН при съблюдаване на принципа на съразмерност по чл.6 от АПК, очевидно необосновано и въз основа на бланкетни мотиви е прието, че прилагането на ограничението следва да бъде за срок от 14 дни. Липсата на конкретни и относими фактически основания за определената продължителност на срока на ПАМ, представлява нарушение на изискването за мотивираност по чл. 186, ал. 3 от ЗДДС във вр. с чл. 59, ал. 2, т. 4 АПК и е основание за отмяна на заповедта, като незаконосъобразна.

Не на последно следва да бъде съобразено Решение на СЕС от 04.05.2023г. по дело С-97/21 по преюдициално запитване, отправено в рамките на производство по дело: МV – 98 срещу Началник на отдел „Оперативни дейности“ [населено място] в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, по спор относно наложена мярка запечатване на търговски обект, в който е извършена продажба на стока без да се издаде фискална касова бележка. Съгласно посоченото решение, чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и чл.50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадълженото лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производството, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. В случая определеният 14 дневен срок на действие на наложената ПАМ запечатване на търговски обект и забрана за достъп до обекта, очевидно не преследва единствено превантивна цел, още по-малко такава, свеждаща се само до поправяне на вредата, причинена с нарушението. Поради което процесната ПАМ не може да бъде определена като обезпечителна мярка, а в съответствие с разрешението, дадено в т. 43 – т.47 от Решение на СЕС от 04.05.2023г. по дело С-97/21, наложената ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС следва се квалифицира като санкция с наказателноправен характер по см. на чл.50 от ХОПЕС, както от гл.т на тежестта й (имаща за последица преустановяване на търговската дейност в обекта и генерирането на приходи от него за период от 14 дни), така и предвид обстоятелството, че освен превантивна цел, тази ПАМ има и репресивна цел. От доказателствата по делото се установява, че преди издаването на оспорената Заповед № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г. за налагане на ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС, със съставен АУАН № F721264/ 15.08.2023г. (л.96), срещу „ДРГНВ“ ЕООД е образувано административнонаказателно производство по реда на ЗАНН за извършено нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ във вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, като от фактическа и правна страна административно наказателното обвинение е идентично с описаното в обжалваната заповед нарушение, възприето като материалноправно основание за прилагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а" от ЗДДС. Отново преди датата на постановяване на Заповед № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област], въз основа на съставения АУАН, от същия орган (в качеството му на административнонаказващ орган), е издадено Наказателно постановление № 721603-F721264/ 28.08.2023г. (л.96), с което на „ДРГНВ“ ЕООД, на основание чл.185, ал.1 от ЗДДС е наложена имуществена санкция в размер на 700 лева, за нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ във вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС. Видно от обстоятелствената част на НП, налагането на административна санкция над предвидения в закона минимален размер, е обосновано „с факта, че за това нарушение законът предвижда налагане на ПАМ“, което според наказващия орган „издава по-високата обществена опасност на този тип деяние, което обуславя и по-високия размер на санкцията“. Съгласно практиката на СЕС, принципът ne bis in idem забранява кумулирането на санкции и на процедури за търсене на отговорност с наказателноправен характер по см. на чл.50 от ХОПЕС, като съобразяването на принципа на пропорционалност на ограниченията на правото по чл.50 от ХОПЕС, изисква прилагането на ограниченията само ако са необходими за постигането на легитимни цели, като породените от мярката неудобства не трябва да са несъразмерни спрямо поставените цели. В случая, към датата на издаване на обжалваната заповед за налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, срещу „ДРГНВ“ ЕООД е било образувано и съотв. приключило с издаването на НП № 721603-F721264/ 28.08.2023г. административнонаказателно производство при налагане на санкция по чл.185 от ЗДДС, което сочи на издаването на заповедта в хипотезата на кумулиране на процедури за търсене на отговорност и налагане на санкции с наказателноправен характер. Нещо повече - въпреки обуславянето и обосноваването на определения по-висок размер на налаганата санкция със съображения, че за това нарушение законът предвижда налагане на ПАМ, на същото това основание и за същото нарушение е наложена повторна санкция с наказателноправен характер по см. на чл.50 от ХОПЕС с постановената ЗНПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. При това положение решаващият административен орган - Началник отдел „Оперативни дейности“ – [област], не само не е извършил преценка дали при наличието издадено, при това от същия орган (в качеството му на административнонаказващ орган), на НП за санкционираното на „ДРГНВ“ ЕООД за нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ във вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, последващото налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за същото това нарушение и нейната продължителност е в разумно съотношение на пропорционалност между засегнатите интереси на търговеца и охраняваните с прилагането на принудителна административна мярка обществени отношения. При абсолютно несъобразяване с разрешението, дадено с Решение на СЕС от 04.05.2023г. по дело С-97/21 и в противоречие с изискванията на принципа на пропорционалността, правоприлагащият орган недопустимо едновременно е отчел предвидената в закона възможност за налагането на ПАМ като отегчаващо обстоятелство при определяне тежестта на нарушението и съотв. на размера на следващото се за това нарушение административна санкция, а от друга страна възприетата, като основание за определяне на по-високия размер на санкцията възможност за налагане на ПАМ за нарушението, се явява отделно и самостоятелно реализирана с издаването на оспорената заповед, при кумулиране на така определената по-висока по размер санкция при ангажираната с издаденото НП административнонаказателната отговорност на нарушителя, с действието на последващо наложената ПАМ за вече санкционираното с НП нарушение. Дори и да е вярно твърдението на процесуалния представител на ответника, че към настоящия момент, поради наличието на неприключило с влязъл в сила съдебен акт производство по обжалване на Наказателно постановление № 721603-F721264/ 28.08.2023г., последното не е влязло в сила, това обстоятелство не обуславя различен от направения извод за несъобразяване на оспорената заповед и на наложената със заповедта ПАМ с Решение на СЕС от 04.05.2023г. по дело С-97/21. Действието на наложената, след издаването на НП № 721603-F721264/ 28.08.2023г., със Заповед № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г. принудителна административна мярка по чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС, не е нито в условията на алтернативност на действието на наложената с НП административна санкция, нито в условията на евентуалност т.е налагането и действието (прилагането на правните последици) на ПАМ нито е обвързано, нито е обусловено от влизането в сила на наказателното постановление. В този смисъл в случая несъобразяването на произтичащата от 19, § 1 и § 3, б. б) от ДЕС за националната юрисдикция задължителна сила на решенията на СЕС, постановени по преюдициални запитвания (при идентичност на преюдициалния въпрос, по който СЕС се е произнесъл, с въпроса /от гл.т. на фактите/, поставен за разрешаване пред националната юрисдикция), се свързва с кумулирането към наложена с издаденото НП административна санкция, на още една санкция с наказателноправен характер с последващото издаване на ЗНПАМ, за едно и също неизпълнение на данъчно задължение. При липсата на извършена и обективирана от административния орган преценка дали кумулирането на наложената санкция по реда на ЗАНН с прилагане на ПАМ е съразмерно на тежестта на установеното нарушение и е необходимо за постигането на целите на осъществяваната принуда, според съда обжалваната заповед налага необосновани и неоправдани ограничения на данъчнозадълженото лице в по-голяма степен от необходимото за целта, за която актът се издава. Това обуславя извод, че оспорената заповед е незаконосъобразна и като издадена в нарушение на изискванията на чл. 6, ал. 2 и ал.5 от АПК и съотв. на целта на закона.

Фактическата и доказателствена необоснованост на необходимостта от прилагане на наложената със ЗНПАМ № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г. принудителна административна мярка за определения със заповедта срок, обуславя извод за незаконосъобразност на оспорения административен акт, като основание за неговата отмяна.

Предвид изхода на делото искането на жалбоподателя за присъждане на направените разноски следва да бъде уважено, като на основание чл.143, ал.1 от АПК, в тежест на Националната агенция за приходите следва да бъде възложено заплащането на сумата от 650 лева, представляваща внесена държавна такса в размер на 50 лева и 600 лева – договорено и заплатено възнаграждение за един адвокат. Възражението на ответника за прекомерност на адвокатското възнаграждение се явява неоснователно, тъй като договореното и заплатено възнаграждение за адвокат е под предвидения минимален размер по чл.8, ал.3 от Наредба № 1/ 2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горните мотиви и на основание чл.172, ал.2, предложение второ от АПК, Старозагорският административен съд

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ по жалба на „ДРГНВ“ ЕООД ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], [улица], ет.1, Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-258-0116053 от 29.08.2023г., издадена от Н. отдел „Оперативни дейности“ – [област], Дирекция „Оперативни дейности“, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, с която на „ДРГНВ“ ЕООД е наложена принудителна административна мярка – запечатване на търговски обект – ХО Beach Bar, находящ се в к.к Слънчев бряг/ Централен плаж, стопанисван от „ДРГНВ“ ЕООД и забрана за достъп до него за срок от 14 дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС, като незаконосъобразна.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „ДРГНВ“ ЕООД ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], [улица], ет.1, сумата от 650лв. (шестстотин и петдесет лева), представляваща направените от жалбоподателя по делото разноски.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.