Решение по дело №1035/2022 на Административен съд - Хасково

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, ЕИК *********, срещу Ревизионен акт № Р-16002621007555-091-001/12.07.2022 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите /ТД на НАП/ – Пловдив, потвърден с Решение № 441/23.09.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /ОДОП/ - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите /ЦУ на НАП/.

Изложени са твърдения, че оспореният ревизионен акт /РА/ е нищожен, постановен при допуснати съществени процесуални нарушения, в противоречие с материалния закон и неговата цел, необоснован. РА бил издаден при неизяснена фактическа обстановка, като не били обсъдени и преценени представените по преписката доказателства, не били събрани всички доказателства за изясняване на обстоятелствата по случая, както и не били обсъдени възраженията на ревизираното лице. Не били налице задължения за довнасяне по РА и същите не са в приетия за установен размер. Не били налице законовите основания, въз основа на които е прието, че се дължат данъци и лихви, като последните били изчислени неправилно. Оспорва се твърдението, че дружеството е отразило като счетоводен разход и е приспаднало данъчен кредит по фактури, издадени от посочените в РА три дружества, но доколкото не били налице доставки на стоки и услуги, не следвало да бъде признато право на данъчен кредит и да се признават за данъчни цели отчетените разходи по въпросните фактури, за да се откаже право на данъчен кредит. За реалността на осъществените доставки имало безспорни доказателства, като при съмнение ревизиращият орган може да извърши всички възможни и допустими проверки, за да се установи дали лицата, които са дали на дружеството фактурите и касовите бонове, са извършили измамни действия спрямо него при извършване на доставките. Не било спорно, че дружеството е произвело и продало шивашка продукция с материалите - предмет на доставката, като се оспорва твърдението, че ревизираното лице е имало възможността да извърши посочените в РА проверки, вкл. и да идентифицира лицата, които са предоставяли фактури при доставката. Дружеството няма как да представи транспортни документи, тъй като доставките не се извършват с транспорт на доставчика и не е ясно дали същият ги извършва за собствена сметка или от друго лице за сметка на възложителя-доставчика. Доставчиците представяли фактурни касови бележки, а дружеството приемало доставките срещу складови разписки, които били доказателства за реално получаване на стоките по фактурите. Представени били множество доказателства, въз основа на което се установявала произведената и реализирана продукция. Било налице пълно съвпадение между доставените и вложените в произведените изделия материали. Това не се оспорвало от ревизиращите органи, като не били налице никакви данни за други доставчици на стоки и услуги освен тези, посочени в представените на ревизиращите документи, поради което изводите, че такива били налице, били неправилни и необосновани и представлявали предположения и съмнения, които не можело да са основания за каквито и да било фактически и правни изводи. Сключените от дружеството договори за доставка били действителни, по тях били извършени плащания, поради което и се следвало да се признае правото на данъчен кредит и на разходи за данъчни цели. Материалното право на приспадане на данъчен кредит било възникнало за дружеството по следните съображения: 1. получателят на доставката, за която е начислен данък, е регистрирано по ЗДДС лице към датата на възникване на данъчното събитие и към датата на издаването на данъчния документ; 2. данъкът по облагаемата доставка е начислен в съответствие с изискванията на ЗДДС от регистрирано по този закон лице /доставчик/, респ. ако това не било така, било налице измама от страна на доставчика, за която получателят не носел отговорност, но е уточнено, че последното изобщо не било обсъдено от данъчните органи; 3. доставката, по която е начислен данъкът, била облагаема към датата на възникване на данъчното събитие-продажба на стока; 4. стоката по облагаемата доставка реално е доставена в склада на дружеството получател и с подписване на складовите разписки за приел и предал е извършено реално предаване и прехвърлянето на собствеността върху нея; 5. стоката била предназначена за извършване на дейности, които не са различни от икономическата дейност на получателя – изработване и търговия с облекла и допълнения за облекла; 6. доставените стоки и услуги са използвани единствено и само за извършване на облагаеми доставки - физически е вложена в изработването на облекла и шивашки изделия с цел продажба; 7. получателят притежава данъчен документ в съответствие с изискванията на ЗДДС. Твърди се, че за евентуални проблеми с документите на доставчика получателят не носи и не може да носи отговорност, включително и поради това, че е бил обект на измама от доставчика или друго негово недобросъвестно поведение. По отношение на жалбоподателя не се доказвала недобросъвестност, вкл. и предвид неговото поведение към ревизиращите органи. Напълно неправилни и необосновани били изводите, че ревизираното лице само се е снабдило с фактури без отразените в тях стопански операции да са реално осъществени и че чрез осчетоводяването им е увеличило неправомерно данъчния кредит за приспадане, намалило е резултата за съответния период и печалбата си, като неправомерно е завишило своите разходи, което представлявало реализиране на данъчно предимство, както и че не следвало поради това да се признава данъчен кредит и да се начислява допълнително корпоративен данък за 2018 и 2019 г. Не били обсъдени възраженията по чл. 117, ал. 5 ДОПК, вкл. и от директора на дирекция „ОДОП“ Пловдив. По изложените съображения моли за отмяна на РА. Претендира разноски.

В съдебно заседание жалбоподателят „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, редовно уведомен, чрез процесуалния си представител, поддържа изложеното в жалбата и моли РА да бъде отменен. Претендира разноски по списък. Депозирани са писмени бележки, в които са изложени подробни съображения за отмяна на РА и непризнаването на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД в размер общо на 21 794,20 лв., „МЕГА ГРУП ИН” ЕООД в размер общо на 21 582,10 лв. и „САМЕКС” ЕООД в размер общо на 100 867,00 лв., като бъдат отменени определеният в тази връзка ДДС за внасяне в размер на 144 243,30 лв. и лихви в размер на 44 470,47 лв. и РА относно увеличения счетоводния финансовия резултат на дружеството във връзка с отчетените разходи по фактурите, издадени от цитираните по-горе доставчици и определен във връзка с това допълнителен корпоративен данък в размер общо 31 584,43 лв. и съответната лихва в размер на 7 403,98 лв. От събраните по делото доказателства, вкл. и от експертното заключение, безспорно се установявало, че от доставчиците реално са извършени процесните доставки и че дружеството не разполагало със собствен потенциал да извърши само доставките, с които се е ангажирал към своите клиенти, без да получи процесните доставки от цитираните по-горе доставчици. След като не била налице твърдяната от ответника липса на реални доставки, то и извършеното с процесния РА на това основание отказване право на приспадане на данъчен кредит и увеличение на СФР е незаконосъобразно и необосновано. Получените стоки и услуги по всяка една фактура били конкретно идентифицирани и в придружаващите ги документи, описани били мерни единици и количества, имена на съставил фактурата, стокова разписка с per. № на превозно средство, доставило стоките, фискален бон към всяка фактура за извършено плащане, приемо-предавателен протокол. Твърди се, че всички дължими суми по процесните фактури са заплатени и по време на ревизията са представени документи за извършените плащания. Налага се изводът, че предоставените материали и услуги по фактурите, издадени от доставчиците „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН” ЕООД и „САМЕКС” ЕООД, за периода 01.01.2018 г. - 30.06.2020 г. са вложени в производството на продукция, реализирана по посочените възложители на поръчките на дружеството жалбоподател. Вещото лице било заключило, че дружеството не разполага с необходимия технологичен капацитет за производство на шивашки изделия в условията на дребно и средно серийно производство, не разполага с необходимия кадрови капацитет и не би могло да извърши доставките в пълен обем към клиентите си, без да използва подизпълнители. Изключва се възможността представените от ревизираното лице документи да са съставени с оглед ревизионното производство с цел да удостоверят благоприятни за жалбоподателя факти. Автентичността и истинността на тези документи не били подложени на съмнение, поради което нямало никаква пречка фактите и обстоятелствата, за които се отнасят, да се приемат за установени така, както са отразени в документите. Допълва се, че преките доставчици и ревизираното дружество са регистрирани по ЗДДС субекти към момента на извършване на процесните сделки, спазили са ЗСч., ЗКПО и приложимите счетоводни стандарти, вкл. е спазен и основният принцип за водене на счетоводството, посочен в чл. 4, ал. 1, т. 4 ЗСч, а именно - съпоставимост на приходите и разходите. Безспорно било, че процесните стоки платове и текстилни материали физически съществуват като материални вещи /по всяка една фактура има съставен количествено стойностни сметки и фактури с подробна идентификация с мерна единица и количество/, както и, че правото на разпореждане с тях е било предоставено на дружеството жалбоподател /приемо-предавателни протоколи/ Установено е последващото им реализиране по доставки, като се допълва, че в противен случай дружеството не би могло да извърши своите доставки към клиентите и да начисли ДДС и приход от продажбите през процесния период. Издадени били са редовни съобразно изискванията на ЗСч., ЗКПО и ЗДДС фактури и документи, органите по приходите не са констатирали нередности по отношение на заведената от дружеството счетоводна отчетност, поради което следвало да се приеме, че за него се е породило правото на данъчен кредит и правото да включи разходите по първичните документи, касаещи процесните доставки. Позовава се на Решение на СЕС по дело С-18/13, като оспорва изводите на органите по приходите относно невъзможността да се установи, че доставчикът е реалният изпълнител на доставките по фактурите. Твърди, че ревизираното дружество е представило пред изискуемите фактури, съдържащи всички реквизити съгласно чл. 114 от ЗДДС, вкл. подпис на доставчик и получател, с които облагаемите доставки се документират съгласно нормата на чл. 112 от ЗДДС и чл. 220 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Допълва, че СЕС многократно се е произнасял, цитирайки практика, че въпросът за осчетоводяването на доставените стоки/услуги при преките доставчици е ирелевантен и не може да бъде основание за отказ на приспадане на право на данъчен кредит. Неправилно и незаконосъобразно с ревизионния акт е извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството, тъй като не били посочени никакви самостоятелни доводи от гледна точка на ЗКПО относно фактите и документите, а ревизиращите органи подкрепяли предложението си с грешно направените изводи и анализи в частта на РД и РА по ЗДДС. Внасянето на съмнения относно фактическото извършване на доставката, обосновано с действия на преки доставчици обаче само по себе си не било достатъчно, за да се откаже заявеното право на приспадане на данъчен кредит и на извършени разходи. Моли за отмяна на РА.

Ответникът Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - Пловдив, редовно уведомен, не се явява и не изпраща процесуален представител. В молба от 11.12.2023 г., докладвана по делото, се претендира юрисконсултско възнаграждение. Направено е възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Депозирани са писмени бележки. Обсъдени са подробно фактите и обстоятелствата по случая, като се позовава на точка 37 от Решението по дело С-78/12 на СЕС, съгласно която лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, като следва да се определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. Посочено е, че данъчното третиране на разходите по реда на ЗКПО е в зависимост от документалното им доказване и с оглед необходимостта от извършването им за реализиране целите и предмета на дейност на предприятието. За да бъдат признати извършени и осчетоводени разходи за данъчни цели, те следва да са придружени от разходооправдателни документи, чрез които пряко да се установи, че осчетоводените разходи за доставка на стоки и/или услуги са свързани с основната дейност на дружеството. За да се признае счетоводен разход за данъчни цели, извършването му следва да е пряко свързано и да обслужва стопанската дейност на РЛ и да е налице съпоставимост на приходи и разходи. От представените от жалбоподателя доказателства не се установявало по безспорен начин, че осчетоводените от него разходи по процесните фактури се обвързват с извършваната от него стопанска дейност. Установените в хода на ревизията факти и обстоятелства, въз основа на които органите по приходите са изградили своите констатации и са извършили облагане с косвен и пряк данък не се опровергавали от приетата по делото експертиза. Последната обаче не била относима към спора, тъй като ревизиращият екип не оспорва извършената производствена дейност от ревизираното лице, като същото е разполагало с определен обем от необходими материали за тази си дейност, които обаче не са получени от посочените доставчици - „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД. Моли РА да бъде потвърден. Претендира юрисконсултско възнаграждение и прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение.

Представителят на Окръжна прокуратура - Хасково, редовно уведомена, изразява становище за неоснователност на жалбата.

Административен съд - Хасково, след като се запозна с твърденията на страните и приложените по делото писмени доказателства, формира следното от фактическа страна:

1. Със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002621007555-020-001/30.12.2021 г. на началник сектор В. С. К.е наредено извършване на ревизия на „СИЛКТЕКС Свиленград ООД“, ЕИК *********, за следните видове задължения - Корпоративен данък за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2019 г., и Данък върху добавената стойност за периода от 01.02.2018 г. до 30.06.2020 г., която заповед е изменена с последващи я заповеди, като е указан срок за приключване на ревизията – до 07.06.2022 г. ЗВР и ЗИЗВР са връчени на ревизираното лице по електронен път.

2. С Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ са изискани от ревизираното лице документи.

В отговор от дружеството са представени документи, включващи заверени копия на всички фактури, издадени от „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД; стокови разписки, приемо-предавателни протоколи и фискални бонове, съпровождащи фактурите; справка за вложените количества платове, доставени от трите дружества в изработена и фактурирана продукция от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД; справка за извършените от доставчиците услуги, вложени в изработката на шивашки изделия, реализирани по клиенти от ревизираното дружество; писмени обяснения от В.А.Щ. в качеството й на управител на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД.

В последните лицето сочи, че дейността по калкулиране на цената на доставените стоки и шивашки услуги, включващи елементите материали и труд, се извършвала от самите доставчици на стоките и услугите. Получаването и предаването на готовите изделия се осъществявало в шивашкия цех на дружеството, което не разполагало със собствен транспорт, като превозът на стоките се осъществявал от доставчиците. Датата на извършване на услугите и прехвърляне на собствеността върху стоките била отразена в съставените документи, съпровождащи издадените фактури /стокови разписки и приемо-предавателни протоколи/. Договарянето на стоките и услугите се извършвало в телефонни разговори с лицата, чиито имена са отразени в съответните документи.

3. Извършена е насрещна проверка на „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, регистрирано по ЗДДС. Лицето В. Р.У., представляваща „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, представя писмена декларация, в която твърди, че представляваното от нея дружество не е издавало фактури към „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, като за наличието на процесните фактури е уведомило НАП и Националната следствена служба.

Констатирано е, че дружеството има регистрирани - 2 бр. фискални устройства /ФУ/, чиито номера, включително и тези на фискалната им памет /ФП/ не съответстват на номерата на ФУ и ФП, отразени в представените в хода на ревизията от страна на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД фискални бонове, придружаващи фактурите, в които като доставчик фигурира „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД. За едното ФУ, посочено в представените от жалбоподателя фискални бонове, нямало открити данни в регистрите на НАП, а другото било регистрирано на дружество в ликвидация, чийто срок на контракта е изтекъл на 11.07.2015 г., а след тази дата липсвали данни за отчетени продажби от ФУ.

4. Извършено е присъединяване на доказателства, налични в данъчното досие на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, събрани във връзка с предходно извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства /ПУФО/, които имат пряко отношение към изследваните първични счетоводни документи.

5. Извършена е насрещна проверка на „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД, регистрирано по ЗДДС. По данни от дневника за продажбите процесните 17 бр. фактури не са издадени на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД. Лицето В. И. П., в качеството му управител на „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД, декларирало, че дружеството има закупен само един касов апарат, свързан с НАП. Посочено е също, че съставяните от „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД фактури са с номерация от 1 до 597 и от № ********* до № **********, която не съответствала на тези, с които разполага „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, а именно - с номера в диапазона от ********** до **********.

Представените от ревизираното дружество фискални бонове са издадени от ФУ DY323358, за което е изтекъл срок на контракта от 17.04.2013 г. и след тази дата няма данни за отчетени продажби в НАП, като номерът на това ФУ е различен от този на ФУ на „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД.

6. Извършена е насрещна проверка на „САМЕКС“ ЕООД, регистрирано по ЗДДС. Представено е писмено обяснение, в което твърди, че през 2018 г., 2019 г. и 2020 г. дружеството не е имало взаимоотношения със „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, не са издавани фактури към тази фирма и не са получавани плащания от нея. Посочено е също, че изследваните фактури не фигурират в счетоводната система на „САМЕКС“ ЕООД. Дейността на дружеството е предоставяне на ресторантьорски услуги и доставка на храна за вкъщи, като същото се явява франчайз партньор за България на брандовете KFC, Dunkin Donuts и Nordsee.

Дружеството притежава 337 бр. ФУ с дистанционна връзка с НАП, въведени в експлоатация в стопанисваните обекти за хранене, като номерата на нито един от тях не съответства на номера на ФУ и ФП, отразен във фискалните бонове, предоставени от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД в хода на извършеното му ревизионно производство.

7. От К. Л. Л., главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и С. Д. П., главен инспектор по приходите, в 14-дневния срок по чл. 117, ал. 1 ДОПК е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р- 16002621007555-092-001/17.06.2022 г. в предписаното от чл. 117, ал. 2 ДОПК съдържание. В същия са изложени следните констатации:

7.1. „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД има регистрация по ЗДДС, считано от 21.12.2017 г.

Осъществяваната от дружеството основна дейност през ревизираните периоди е свързана производство на работно облекло, конфекция и други видове облекла по поръчки на ишлеме. Посочено е, че дружеството разполага с 41 работника, назначени на трудов договор на длъжност - шивач, гладач ютия, работник спомагателни шивашки дейности, опаковач, крояч текстил и моделиер-конструктор на облекла.

Дружеството упражнява дейността си в наета складова база, намираща се в гр. С., ул. „А. С.“ № .., съгласно договор.

7.2. Установено е, че задълженото лице притежава фактури, по които е упражнило правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 144 243,30 лв., както следва:

- 21 794,20 лв. по 16 бр. фактури, издадени през периода от 07.09.2018 г. до 26.06.2020 г. от „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, с предмет услугите - капитониране на плат, прошиване на плат и хастар, подлепване на детайли, кроене на плат, нарязване на текстилни детайли, както и доставка на плат;

Формиран е извод, че представените от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД фискални бонове към фактурите от „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД са издадени от касови апарати, които не са регистрирани на името на последното в НАП, съответно - тези фискални бонове не представлявали годно доказателство за реално извършено разплащане в брой по изследваните 16 бр. фактури.

- 21 582,10 лв. по 17 бр. фактури, издадени през периода от 18.04.2018 г. до 21.05.2019 г. от „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД, с предмет на доставките - платове, подлепване на детайли, прошиване на плат, кроене на плат и кроене на детайли;

Формиран е извод, че представените от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД в хода на ревизията фискални бонове не удостоверяват реално извършено плащане, тъй като не са издадени от регистрирано в НАП ФУ.

- 100 867,00 лв. по 69 бр. фактури, издадени през периода от 15.02.2018 г. до 22.05.2020 г. от „САМЕКС“ ЕООДс предмет на доставките са платове, изрязване на материали, прошиване на плат и хастар, кроене и подлепване на детайли, изрязване.

Формиран е извод, че приложените от страна на задълженото лице фискални бонове не удостоверяват реално осъществено заплащане на сумите, отразени в изследваните фактури, в които като доставчик фигурира „САМЕКС“ ЕООД.

7.3. В заключение в РД е посочено, че притежаваните от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД фактури, в които като доставчици са отразени „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД, не удостоверяват реално осъществена доставка на стока /платове/ по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и доставка на услуга /различни по вид шивашки дейности/ по реда на чл. 9, ал. 1 от същия закон, поради което отразеният в тези фактури данък се явява неправомерно начислен по реда на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Изтъква се доводът, че и трите дружества не са имали никакви търговски взаимоотношения със „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, като осъществяваната от тях дейност е различна от доставки на платове и ушиване на облекла. Същите не са издавали фактури и не са получавали плащания от ревизираното лице. Посочено е, че в представените в хода на ревизията документи не документират реално извършени стопански операции между доставчика и ревизираното лице.

7.4. Допълнително са установени корпоративен данък и лихви в резултат на извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството, съответно в размер на Корпоративен данък 2018 г. - 6 742,91 лева /главница/ и 2 295,59 лева /лихва от 01.04.2019 г. до 17.06.2022 г., определена чл. 175 от ДОПК във връзка с чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ върху установения данък за внасяне 7 038,74 лв./; Корпоративен данък 2019 г. - 24 481,00 лева /главница/ и 4 889,07 лв. /лихва за периода 01.07.2020 г. -17.06.2022 г., определена чл. 175 от ДОПК във връзка с чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ върху установения данък за внасяне 24 545,69лв.

Сумите в размер на 67 429,00 лв. и 244 810,00 лв. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО представлявали непризнати за данъчни цели разходи, отразени по сметка 602 - Разходи за външни услуги, въз основа на фактури, издадени от „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД.

По подробно изложените по-горе съображения е направен изводът, че липсва реална сделка по изследваните фактури.

Отделно е посочено и, че в случая реквизитите във фактурите не отразяват вярно реално извършена стопанска операция, както и, че липсват доказателства за ползвани услуги точно от посочения контрагент и за заплащането им именно на същия. Прието е, че отразените разходи по сметка 602 не следва да се признаят за данъчни цели по реда на чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 и ал. 4 ЗКПО, като счетоводният финансов резултат за ревизираните години е увеличен със стойността по процесните фактури.

В РД ревизиращите органи са се позовали на разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, съгласно която не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 10, ал. 1 от ЗКПО било регламентирано, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството /ЗСч/, отразяващ вярно стопанската операция. Посочено е, че данъчнозадължените лица са длъжни да регистрират и отчитат извършените продажби на стоки и услуги чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство /фискален бон/ по ред, определен с наредба на министъра на финансите, освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане.

Ревизиращите органи считат, че процесните фактури за 2018 г. не документират реално извършени стопански операции между доставчиците и ревизираното лице, т.е. същите са с невярно съдържание и след като не са налице доказателства за тяхното действително заплащане от ревизираното лице, то услугите са извършени безвъзмездно, т.е. налице е извънреден приход, облагаем по реда на ЗКПО, като част от нетната печалба на изследвания отчетен период.

РД е подписан с валидни електронни подписи на определените със ЗВР лица, извършващи ревизията. Екземпляр от него ведно с приложенията е получен от ревизираното лице на 23.06.2022 г. на основание чл. 117, ал. 4 ДОПК, като на същото е указана възможността по чл. 117, ал. 5 от ДОПК да направи писмено възражение и да представи доказателства в 14-дневен срок от връчването.

8. На 07.07.2022 г. ревизираното лице е депозирало възражение в срок, в което изразява несъгласие с констатациите в ревизионния доклад, като счита, че същият е изготвен при неизяснена фактическа обстановка и не са събрани всички доказателства от значение за обстоятелствата по него. Към него не са приложени нови доказателства.

9. От Ваня Стоянова Кирякова, на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията, и К. Л. Л., на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, обсъждайки депозираното възражение, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК е издаден Ревизионен акт № Р-16002621007555-091-001/12.07.2022 г., с който:

- на ревизираното дружество е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по издадените през съответните периоди на 2018 г., 2019 г. и 2020 г. фактури, в които като доставчици са отразени „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД, като е определена дължимата сума по ДДС – 145 561,88 лева, ведно с лихвата, която се начислява – 44 470,47 лева;

- установен е размерът на задължението корпоративен данък: за 2018 г. – 7 038,74 лева /главница/ и 2 344,48 лева /лихва/, и за 2019 г. - 24 481,00 лева /главница/ и 5 059,50 лева /лихва/, или общо 31 519,74 лева /главница/ и 7 403,98 лева /лихва/.

Обоснован е в РА изводът, че посочените „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД не са реални извършители на стопанските операции, отразени като предмет на доставката в притежаваните от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД фактури. Посочено е, че принципно съществуват възможности за снабдяване с материали и ушиване на готови изделия без това да бъде документирано по надлежния ред, както от даден стопански субект, така и от негови контрагенти. Посочено е също, че ревизиращите органи реално не са оспорили извършената производствена дейност от задълженото лице, още повече, че същото е издало и данъчни документи за реализация на облекла. Формирано е предположение относно факта, че „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД е разполагало с определен обем от необходимите материали за тази дейност, като е уточнено, че в хода на ревизията е доказано с всички способи по реда на ДОПК, че тези материали не са доставяни от конкретните три данъчни субекта.

Посочено е, че в официалната страница на НАП съществува информация и възможност да бъде проверен всеки контрагент/доставчик, вкл. дали е отразил издадените фактури на клиентите си в дневниците си за продажби, колко пъти този доставчик е търсен от органи по приходите на НАП във връзка с контролни производства. Посочва, че изискванията към съставянето и съдържанието на реквизитите на издаваните фискални бонове от регистрирани фискални апарати са задължителни за всички. В случай, че дружеството е получило документ, който не отговаря на изискванията би следвало да сигнализира както доставчика си, така и приходната администрация. В конкретния случай това не е сторено, поради което и ревизираното лице не можело да претендира за оневиняваме поради незнание на приложимите закони.

Не отговаряло на обективната истина и изложеното в жалбата твърдение, че НАП не е индикирала „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД за контакта му с фирми, които имат рисков профил и не се разчитат с бюджета. На ревизираното дружество е била извършена ПУФО, по време на която същото е било надлежно и официално уведомено за това. В хода на проверката на дружеството е била връчена покана от 14.09.2021 г. по чл. 103 от ДОПК с цел коригиране на данъчния резултат за съответните периоди, като елиминира действието на фактурите, издадени от посочените доставчици. От страна на дружеството обаче не били предприети действия. Отбелязано е, че добрият търговец не би предприел каквито и да било действия за установяване на търговски взаимоотношения с даден контрагент без уверение в добрата търговска репутация на същия и би водил делата си така, че да постигне добър положителен финансов резултат чрез сключване на изгодни сделки. Отделно от това, представените в отговор от дружеството обяснения навеждат на извод, че основните доставчици на ревизираното лице се представляват от лица с неустановена фактическа самоличност, извършващи своята дейност в обекти с неизвестно местонахождение.

Предвид общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса дружеството получател по доставките не е доказало при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право за признаване на данъчен кредит. Ревизираното лице и неговите доставчици не са ангажирали безспорни доказателства за наличие на доставки на стоки и услуги по смисъла на ЗДДС и ЗКПО. Ревизираното лице по определен начин се е снабдило с фактури без отразените в тях стопански операции да са реално осъществени. Като е отразило описаните в РД фактури в своите счетоводни регистри и Дневници по ЗДДС, то е увеличило неправомерно данъчния кредит за приспадане, намалило е резултата на съответния период, намалило е печалбата си, като неправомерно е завишило своите разходи, което представлява реализиране на данъчно предимство.

РА е подписан с валидни електронни подписи. Екземпляр от него е получен от ревизираното лице на 19.07.2022 г., като на същото е указана възможността по чл. 152 от ДОПК да го обжалва изцяло или в отделни негови части пред директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив.

10. На 27.07.2022 г. до Директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив е подадена от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД жалба срещу РА на основание чл. 152 ДОПК.

11. С Решение № 441/23.09.2022 г. Директорът на „ОДОП“ - Пловдив при ЦУ на НАП се произнася по жалбата на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, като на основание чл. 155, ал. 2 от ДОПК потвърждава РА № Р-16002621007555-091-001/12.07.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, с който допълнително са установени следните задължения: 1. Непризнат данъчен кредит - 144 243,30 лева /главница/ и 44 027,98 лева /лихва/; 2. Корпоративен данък 2018 г. - 6 742,91 лева /главница, възприемайки обективираната в РД стойност/ и 2 248,08 лева /лихва/; 3. Корпоративен данък 2019 г. - 24 481,00 лева /главница/ и 5 059,50 лева /лихва/; или общо 175 467,21 лева /главница/ и 51 335,56 лева /лихва/.

В решението са изложени следните мотиви:

11.1. По Закона за данък върху добавената стойност:

В хода на извършеното ревизионно производство, приключило с издаване на оспорения РА е установено, че „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД е упражнило през определени периоди на 2018 г., 2019 г. и 2020 г. правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 144 243,30 лв. по фактури, в които като доставчици са отразени „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД.

В резултат на предприетите от органите по приходите по време на ревизията процесуални действия е събран годен доказателствен материал, обосноваващ извода, че горепосочените дружества не са извършвали доставки на стоки /платове/ по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и доставки на услуги /различни шивашки дейности/ по реда на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС към отразения в изследваните фактури „получател“ - „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД.

В конкретния случай е налице съществено несъответствие, изразяващо се в това, че от една страна, „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД представя документи /стокови разписки и приемо-предавателни протоколи/, по силата на които коментираните трима доставчика „предават“ стоките, респ. „оказват“ шивашки услуги на ревизираното лице, а от друга страна, при извършени насрещни проверки управителите на тези дружества „доставчици“ по категоричен начин заявяват, че не са издавали фактури към „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, нямат никакви търговски взаимоотношения с това дружество и не са получавали плащания от него.

Предвид общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса дружеството получател по доставките не е доказало при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право за признаване на данъчен кредит. Ревизираното лице по определен начин се е снабдило с фактури без отразените в тях стопански операции да са реално осъществени. Отразявайки тези фактури в дневника за покупките, касаещ съответните периоди на 2018 г., 2019 г. и 2020 г., задълженото лице е увеличило неправомерно данъчния кредит за приспадане, в резултат на което е намалило размера на дължимия „ДДС за внасяне“ за същите периоди.

В заключение е конкретизирано, че изводите за отказ на данъчен кредит в посочения размер са правилни, мотивирани и обосновани, поради което оспореният РА в тази част следва да бъде потвърден, ведно с прилежащите лихви.

11.2. По Закона за корпоративното подоходно облагане:

В конкретния случай било установено, че вписаният в първичния счетоводен документ издател не е имал търговски взаимоотношения с ревизираното лице, както и, че не били представени годни доказателства, удостоверяващи действителното изпълнение на изследваните стопански операции, поради което не са налице основания за признаване на разходи по процесните фактури. При това е формиран извод от решаващия орган, че отчитайки в разходите за дейността си стойността на спорните документи, ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период.

Решаващият орган се е позовал на разпоредбата на чл. 6, ал. 1 от ЗСч. /в сила от 01.01.2016 г./, като е приел, че реквизитите в процесните фактури не отразяват вярно реално извършена стопанска операция и е отхвърлил като немотивирани и необосновани доводите в жалбата за наличие на документална обоснованост на въпросните разходи. В подкрепа на последното е посочено, че фактурите, които били платени от касата на дружеството „в брой“ /съгласно представените аналитични регистри/, не са придружени от фискална касова бележка, издадена съобразно Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин, което предпоставяло и извод за неспазване на разпоредбата на чл. 10, ал. 4 от ЗКПО.

Без значение какви били причините и чия била вината, поради която издадените фактури не са придружени от фискален бон или придружаващият такъв не отговаря на законовите изисквания. Нормата на чл. 10, ал. 4 от ЗКПО имала императивно съдържание, същата била насочена към дисциплиниране на стопанските субекти при отчитане на разходите за данъчни цели, респективно за предотвратяване на случаите на укриване на продажби и приходи от тях.

В заключение е конкретизирано, че при наличие на предпоставките за прилагане на чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 и ал. 4 от ЗКПО, процесните разходи правилно не са признати за данъчни цели и законосъобразно е увеличен счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното им отчитане. Съгласно чл. 175 от ДОПК, чл. 9 от ЗКПО и чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ върху дължимия корпоративен данък са изчислени и прилежащи лихви.

Решението е получено от адресата на 04.10.2022 г.

В проведеното открито съдебно заседание е изслушано заключение по изготвената от в. л. инж. А.Р.Ж. съдебна експертиза, която съдът кредитира като обективно изготвено и в съответствие със събрания по делото писмен доказателствен материал. Резултатите от направения анализ по видове материали и услуги по години и по фирми са оформени в таблица № 1 към експертизата, като е посочено, че се касае предимно за платове, а услугите са от текстилен характер и са приложими в шивашкото производство. Видно от таблица 2 към експертизата за периода 01.01.2018 г. - 30.06.2020 г. са доставени общо 51 090 м. платове. Установява се, че доставените съгласно процесните фактури платове, са идентични с вложените в произведената продукция. Вложени са в същия период общо 48 441 м. платове, като разликата от 2 649 м. към края на периода се е намирала на склад по счетоводни документи. Онагледени са в табличен вид за същия период видовете услуги по фирми, в какви видове продукция и в какви количества са вложени, за кои фирми е предназначена продукцията и с кои фирми е реализирана. Формира се извод, че предоставените материали и услуги по фактури са вложени в производството на продукция, реализирана по поръчки на дружеството жалбоподател. Направен е анализ на технологичния, производствен и кадрови капацитет. Сочи се, че дружеството разполага с техника, присъща и необходима на шивашката дейност, условията са дребно или средно серийно производство. Дружеството не разполага със специални автомати или роботизирана и компютъризирана системи, не разполага и с тясно специализирана техника, като около 90 % от машините и съоръженията са доставени през 2009 г. и вече са морално и физически остарели. За да се посрещнат технологичните потребностите, изискващи се за единично и дребно серийно производство, е необходима разнообразна техника, макар и ниска производителност, но с възможност за покриване на тези технологични операции. Дружеството не разполага с технологичен капацитет за производството на шивашките изделия в условията на дребно и средно серийно производство. Що се отнася до производствения капацитет или производствените мощности на дружеството, това представлява максимално възможното денонощно или годишно производство на продукцията по номенклатура и асортимент, предвидени през плановия период. В експертизата са описани подробно и други фактори, като се обуславя извод, че дружеството е работило в условията на единично или дребно серийно производство и разнообразен асортимент, което обуславя по-ниски производствени мощности. Описани са използваните машини и съоръжения, посочена е тяхната производствена мощност. В. л. уточнява, че имайки предвид характера на производството в разглежданото дружеството - единично и дребно серийно производство, което се характеризира с чести настройки и смяна на технологични режими и съгласно справочни данни при нормиране на дейностите в шивашката индустрия, то следва да се изчисли ефективният фонд по посочена в експертизата формула. В. л. допълва, че дружеството в процесния период е произвело и продукция, в която няма вложени стоки и услуги, предоставени от трите дружества . Предоставените услуги са предимно за кроене и подлепване на детайли, които в условията на единично дребно серийно и средно серийно производство, каквото е това на дружеството жалбоподател - операции с най- голяма загуба на време за пренастройка и др. технологични изисквания. Дружеството разполага с един банцинг за разкрояване, но не и с автоматизирана система за това, което налага възлагане на дейността на подизпълнител. По отношение на подлепването на детайли - дружеството не разполага със специализирана техника, поради което тази операция се изпълнявала понякога за неотговорни детайли на гладачни маси, но в останалите случаи се възлага на подизпълнители. Прошиването и капитониране са шевни операции, който се извършват на многоиглови шевни автомати, с какъвто не разполага дружеството. От същото тази операция се извършва на едноиглова шевна машина, което било икономически нецелесъобразно и отнемало много машинно време. Посочва се, че въпреки големия брой машини е необходимо възлагането на тези операции на подизпълнители. Формиран е извод, че дружеството няма необходимия машинен капацитет за асортиментната програма на процесния период и не би могло да извърши доставките към клиентите си, без да използва подизпълнители. Изследва се кадровия капацитет за 2018 г., 2019 г. и 2020 г., като се изчислява и режимният и фактическият фонд работно време. Точните данни за положен труд в часове от персонала за месечен период са сравнени с количеството необходим труд за изработка на произведената продукция по години. Формиран е извод, че дружеството не разполага с необходимия кадрови капацитет и не би могло са извърши доставките в пълен обем към клиентите си, без да използва подизпълнители.

Административен съд - Хасково, въз основа на установената фактическа обстановка, формира следните правни изводи:

Жалбата е допустима - подадена е в срок от лице с правен интерес срещу акт, който подлежи на съдебен контрол, на основание разпоредбата на чл. 156, ал. 1 във връзка с чл. 155, ал. 2 ДОПК и по аргумент от чл. 156, ал. 2 и, ал. 3 ДОПК. РА е оспорен по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП, който с мотивирано решение, постановено в срока по чл. 155, ал. 1 ДОПК, е потвърдил РА.

Необходимо е да се отбележи обаче, че е налице разминаване между определените в РА стойности на непризнатия данъчен кредит и корпоративен данък за 2018 г., както и лихвата върху тях, и тези, които са възпроизведени в решението на решаващия орган, като последният, потвърждавайки РА, е възприел по-ниските стойности. При това предмет на съдебен контрол /законосъобразност и обоснованост по смисъла на чл. 160, ал. 2 ДОПК/ е РА в ЧАСТТА, в която е потвърден от решаващия орган, въпреки непрецизната формулировка, дадена в диспозитива на постановеното от него решение. Този извод се следва и от това, че РА не е изменен във вреда на ревизираното дружество по аргумент от чл. 155, ал. 8 ДОПК, както и от това, че същото, с оглед разпределената доказателствена тежест и възможността да ангажира доказателства и да направи доказателствени искания за изясняване на спорните факти и обстоятелства, не е оспорило размера на допълнително установените задължения и начислени лихви, който размер съдът установи, че е правилно намален с решението на решаващия орган, след като направи необходимите изчисления, като намали размерът на дължимата сума с тази, която е декларирана/начислена като дължима сума от ревизираното лице, и съобразявайки внесената/възстановена сума.

Разгледана по същество, жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА.

РА е издаден от компетентните органи /органа, възложил ревизията, определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция, и ръководителя на ревизията/ съгласно чл. 119, ал. 2 във връзка с чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, в предвидената от закона писмена форма съгласно чл. 120, ал. 1 ДОПК като неразделна част от него е и РД, спазени са процесуалните разпоредби по издаването му. В този смисъл не са налице основания за прогласяване нищожността, съответно за отмяна, на РА, потвърдената част с решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, съгласно разпоредбата на чл. 160, ал. 1 във връзка с, ал. 2 ДОПК.

На първо място, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока /чл. 6, ал. 1 ЗДДС/ или услуга /чл. 9, ал. 1 ЗДДС/ към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката или услугата, от лицето, посочено като доставчик. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик, а по отношение на данъка по доставка на услуга - на датата, на която тази услуга е извършена. Притежаването на данъчен документ и извършеното разплащане, както и осчетоводяването на стопанските операции, не е достатъчно да обоснове реалност на доставката или услугата.

Настоящият съдебен състав, след извършен анализ на представените по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност намира, че в случая не е налице реална доставка на стоки или реално извършване на услуги от сочените за доставчици „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД към ревизираното лице - „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, по следните съображения:

1. По делото не са представени доказателства за сключени между дружествата доставчици и дружеството получател договори за доставка или извършване на услуги, вкл. и относно конкретното количество материали, което следва да бъдат доставено, и вид услуга, която следва да бъде извършена. Вярно е, че не е задължително договорите да бъдат сключени в писмена форма, но доказателства, че е постигнато устно съглашение относно това каква стока ще бъде доставена или каква услуга ще бъде извършена /начин, вид, количество, качество/, кога ще бъде извършена конкретната престация, срещу заплащането на каква сума /единична и обща цена/ и последиците от неизпълнението от всяка една от страните, не са представени от дружеството жалбоподател. Данъчното законодателство обвързва облагането с ДДС обаче не със съгласието на страните за възникване на облигацията и поемането на задължението, а изпълнението като резултат. Доколкото задължение на страните по сделката е да осъществят счетоводното й отразяване, а тяхно право да изготвят писмени актове за изпълнението /когато липсва установена форма за доказване/, то у тях са съхраняват и носителите на информационна следа от сделката и изпълнението. Неслучайно именно от страната при ревизията и насрещната проверка ревизиращият орган е изискал доказателствата за релевантните за спора факти /включително за изпълнението на фактурираните стоки и услуги/.

От представените по делото приемо-предавателни протоколи не може да се установи факта на предаване и мястото, на което е сторено, нито кои са лицата, подписали се за „предал“ и „приел“, както и лицата, които са извършили съответната стопанска операция. При това съдът не приема за основателно твърдението, че получателят не дължи изясняване самоличността на лицето, което доставя стоката или извършва услугата, тъй като невинаги това било лицето, с което е уговорено, а именно, че доставките не се извършват с транспорт на доставчика и не е ясно дали същият ги извършва за собствена сметка или от друго лице за сметка на възложителя-доставчика.

Оборимата презумпция по чл. 37, ал. 4, изр. 1 от ДОПК за отсъствие на непредставените документи е приложима само при процесуално бездействие на субект на процеса. С аргумент от чл. 9, ал. 1, т. 2 и ал. 3 от ДОПК субект в административния процес е ревизираното лице, а не и доставчика, който е участник, без да е страна. В случая не само непредставянето от доставчика на поискани документи, а и неубедителното доказване от ревизираното лице на доставките/услугите, е мотивирало отказа да се признае осъществяването им. Така вж. Решение № 3396 от 26.03.2015 г. по адм. д. № 6501/2014 г., І отд. на вас.

2. По делото не са представени фактурни касови бележки и складови разписки, нито документи относно транспорта на закупените стоки или на произведените от изпълнителите на съответната услуга материали, които да са били представени и на ревизиращите органи и съдът да ги приеме като доказателства за реално получаване на стоките/изпълнение на услугите по фактурите, а от представените такива не се следва извод за реалност на доставката на стоките и услугите. В представените по делото стокови разписки липсва единична цена и стойност на стоките и услугите, които са доставени. Към някои от фактурите липсва фискален бон, а към други представеният е неясен и нечетлив.

От извършените проверки се установява безспорно, че:

- „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД не е издавало фактури към „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, както и, че за наличието на процесните фактури е уведомило НАП и Националната следствена служба. Констатирано е, че дружеството има регистрирани - 2 бр. ФУ, чиито номера, включително и тези на фискалната им памет не съответстват на номерата на ФУ и ФП, отразени в представените в хода на ревизията от страна на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД фискални бонове, придружаващи фактурите, в които като доставчик фигурира „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД. Допълнено е също, че за едното ФУ няма открити данни в регистрите на НАП, а другото с № 323367 на дружеството Хорека Про енд Дистрибюшън АД, ЕИК *********, в ликвидация, с прекратена търговска дейност от 28.07.2017 г., е с изтекъл срок на контракта на 11.07.2015 г., след която дата липсвали данни за отчетени продажби от ФУ. Отделно, към издадена фактура с № **********/20.03.2020 г. е приложен фискален бон от 03.04.2020 г. за стойност, различна от посочената във фактурата.

- „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД не е издавало фактури към „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД. Констатирано е, че дружеството доставчик има закупен само един касов апарат, свързан с НАП, както и, че то е издавало фактури с номерация, несъответстваща на вписаната в процесните фактури с получател „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД. Отделно, представените от ревизираното лице фискални бонове са издадени от ФУ с изтекъл срок на контракта от 17.04.2013 г., след която дата няма данни за отчетени продажби в НАП, като е отбелязано, че номерът на това ФУ е различен от този на ФУ на „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД.

- „САМЕКС“ ЕООД не е издавало фактури към „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД. Анализиран е предметът на дейност на този доставчик - предоставяне на ресторантьорски услуги и доставка на храна за вкъщи, като същият се явява франчайз партньор за България на брандовете KFC, Dunkin Donuts и Nordsee. Конкретизирано е, че дружеството притежава 337 бр. ФУ с дистанционна връзка с НАП, въведени в експлоатация в стопанисваните обекти за хранене, като номерата на нито един от тях не съответства на номера на ФУ и ФП, отразен в касовите бележки, предоставени от „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД в хода на извършеното му ревизионно производство. Отделно, следва да се посочи, че от „САМЕКС“ ЕООД са издава фискални бонове от ФУ № 3244885, без данни да е регистрирано в НАП, както и, че от посоченото ФУ № 323358, с изтекъл срок на контракта от 17.04.2013 г., са издавани фактури не само от „САМЕКС“ ЕООД, но и от „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД.

3. Не е спорно по делото, че дружеството е реализирало произведената от него продукция, като е налице излишък по отношение на доставените текстилни материали, и че същото не разполага с технологичен, производствен и кадрови капацитет да произведе съответната продукция. От това обаче не се следва извод, че дружеството в действителност е получило от посочените по-горе трима доставчици материали или, че същите като изпълнители са извършили конкретни дейности от осъществяваното от него текстилно производство. Дружеството може и да разполага с материали, които да вложи в производството си, но същите да не са доставени от посочените дружества доставчици. Отделно, липсват и доказателства на коя дата от кое дружество доставчик/изпълнител е извършена конкретна дейност като част от шивашкото производство, реализирано от възложителя „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД. „Видно от РА и от решението на директора на „ОДОП“ основният мотив, с който на дружеството е отказано право на данъчен кредит, е липса на реалност, а не липса на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика“ /в този смисъл вж. Решение № 4659 от 03.05.2023 г. по адм. д. № 390/2023 г., VІІІ отд. на ВАС/.

4. Дори и да се приеме хипотетично, че някакви доставки и услуги са извършени от „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД, то за същите следва да бъдат представени доказателства, в т.ч. счетоводни документи, които са изготвени при спазване на изискванията на Закона за счетоводството С оглед разпределената доказателствена тежест дружеството жалбоподател не доказва, че в действителност е извършило плащане по фактурите по банков път или в брой, като във втората хипотеза и по отношение на кое лице е предало сумата по фактурите. Не се доказва плащане и чрез издадените фискални бонове към фактури, тъй като в тях фигурират номера на ФУ, каквито липсват да са регистрирани на което и да е било от посочените по-горе три дружества доставчици по фактури. Към някои от фактурите ревизираното лице не представя касови бележки, въз основа на които да се установи, че по конкретните фактури е извършено и съответното плащане. В тежест на ревизираното лице е да докаже реалността на доставката или услугата, вкл. и чрез извършено плащане в качеството му на възложител, като в случай на неправилно отразяване на предмета на доставката или услугата и дължимата и/или платена цена в съответните документи да сигнализира доставчика/изпълнителя за допуснатата неточност или НАП в случай на недобросъвестно поведение на този доставчик/изпълнител. Доказателства, удостоверяващи кореспонденция между дружествата относно некоректно отразяване или сигнализиране на НАП, липсват в кориците по делото.

Следва да се посочи и, че наличието на редовно водено счетоводство и разплащане по фактурите обаче само по себе си не е достатъчно да докаже реалност на доставките и да обоснове законосъобразно упражняване на правото на данъчен кредит.

5. Съгласно практиката на СЕС добросъвестният получател по облагаема доставка не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване поради нарушения на прекия доставчик или предходни по веригата доставчици. В конкретния случай изобщо не се установява реалност на доставката, поради което не може и да е налице добросъвестност, тъй като не е било възможно лицето да не знае, че издадените фактури не обективират реално получени доставки или осъществени дейности от „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД.

Извод: приложение намира разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, съгласно която при начислен неправомерно данък не е налице право на приспадане на данъчен кредит.

„Без да е доставена стоката и да извършена услугата с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС не възниква данъчно събитие, поради което не е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като неправомерно и изключващо правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В същото време съставянето на данъчен документ с невярно съдържание може да се възприеме като част от данъчна измама /вж. т. 49 от решението на СЕС по дело С-285/09/ и своенето му да не осигурява претендираното данъчно предимство“. В този смисъл Решение № 15356 от 13.12.2017 г. по адм. д. № 9100/2016 г., І отд. на ВАС.

На второ място, данъчното третиране на разходите по реда на ЗКПО е в зависимост от документалното им доказване и с оглед необходимостта от извършването им за реализиране на целите и предмета на дейност на предприятието.

„Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Законът изисква и наличие на фискална касова бележка от фискално устройство, издадена по ред, определен с наредба на министъра на финансите /Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., обн., ДВ, бр. 106/2006 г./, освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на касова бележка, когато издаването й е задължително, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели. Съобразно нормата на чл. 10, ал. 4 ЗКПО необходимо условие за признаване на счетоводния разход за данъчни цели е притежаването на фискална касова бележка от фискално устройство. Нормата на чл. 10, ал. 4 ЗКПО има императивно съдържание и е насочена към дисциплиниране на стопанските субекти при отчитане на разходите за данъчни цели, респективно за предотвратяване на случаите на укриване на продажби и доходи от тях. Неспазването на изискването на посочената разпоредба е основание за приложението на чл. 26, т. 2 ЗКПО. Ако в хода на данъчно производство се установи нарушение на горецитираните изисквания, то с отчетените разходи ще се увеличи финансовият резултат при данъчното му преобразуване на основание чл. 26, т. 1 или т. 2 от ЗКПО“. Така вж. Решение № 15067 от 07.12.2017 г. по адм. д. № 3570/2017 г., VІІІ отд. на ВАС.

Ревизираното лице не разполага с документи, доказващи действително заплатени суми, вкл. и касови бележки от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност /системен бон/ по чл. 10, ал. 4 ЗКПО, и въз основа на това получени стоки/извършени услуги от което и да е от трите дружества „КАЛИФОРНИЯ ДРИЙМ“ ЕООД, „МЕГА ГРУП ИН“ ЕООД и „САМЕКС“ ЕООД. След като не е доказана покупателната стойност на стоката или услуга, то следва да се приеме, че тя е придобита/предоставена безвъзмездно. Безвъзмездното придобиване/предоставяне е извънреден приход, който не е осчетоводен, и следователно въз основа на това правилно е увеличен счетоводният финансов резултат на дружеството жалбоподател в годината на счетоводното отчитане, като са определени и допълнителни задължения по ЗКПО, конкретно - дължимия корпоративен данък и изчислените прилежащи към него лихви.

Съдът не приема за основателно възражението на жалбоподателя, че неправилно и незаконосъобразно с ревизионния акт е извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството, тъй като не били посочени никакви самостоятелни доводи от гледна точка на ЗКПО относно фактите и документите, а ревизиращите органи подкрепяли предложението си с грешно направените изводи и анализи в частта на РД и РА по ЗДДС. В действителност фактите, които се установяват, са едни и същи, но следват от тях различни правни изводи: за непризнатото право на данъчен кредит – от липсата на реалност на доставката и изпълнението на услугата, и за увеличаването на счетоводния финансов резултат в годината на счетоводното отчитане, при което се определя корпоративен данък – от липсата на документална обоснованост на направените разходи.

Регистрирането на ЕКАФП по чл. 18 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. е условие доказването на плащането с издаване на касова бележка да се обвърже с погасяване на задължение към издателя на бележката. Както се установи по-горе, към някои фактури не са представени касови бележки. За доставянето и получаването на част от фактурираните стоки или услуги са налице приемо-предавателни протоколи, но разходите по тези фактури не могат да бъдат признати за данъчни цели на основание чл. 10, ал. 4, изр. последно от ЗКПО, поради липсата на издадени към фактурите фискални касови бележки от ФУ. Така вж. Решение № 8282 от 03.08.2023 г. по адм. д. № 10489/2022 г., І отд. на ВАС.

Дори да се приеме, че касовата бележка от нерегистриран ЕКАФП удостоверява плащане, то няма как това плащане да се свърже с конкретно вземане и кредитор. Това разбиране е възприето и при легалната дефиниция на понятието касова бележка по чл. 118, ал. 3 /предишна ал. 2/ от ЗДДС с изискването ФУ да е регистрирано и въведено в експлоатация. В случая представените фискални бонове съдържат номера на ФУ, които не са регистрирани на дружествата доставчици или чийто срок на регистрация е изтекъл. В този смисъл Решение № 2082 от 15.02.2018 г. по адм. д. № 7276/2017 г., І отд. на ВАС.

Предвид неустановеното извършване на доставка на стоките и на услугите - не е налице документална обоснованост на същите, тъй като макар и да е издаден първичен счетоводен документ, той не отразява вярно стопанската операция /чл. 10, ал. 1 ЗКПО/. При липса на реалност се приема, че фактурите не отразяват вярно стопанската операция. От друга страна, за фактурите, придружени с доказателства за плащане - фискални бонове, издадени от нерегистриран касов апарат, е налице и основанието по чл. 10, ал. 4 ЗКПО за непризнаване на счетоводния разход за данъчни цели. В този смисъл Решение № 8439 от 20.06.2014 г. по адм. д. № 3543/2014 г., VІІІ отд. на ВАС.

Липсата на документална обоснованост по чл. 10, ал. 4 във връзка с ал. 1 от ЗКПО отнася разходите по спорните фактури към данъчните разлики по чл. 26, т. 2 от ЗКПО и изключва признаването им за данъчни цели, до който извод са достигнали органите по приходите в издадения РА. Правилно, след като е увеличен счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното отчитане, се е достигнало и до определяне на допълнителни задължения, като по изчислението на размера им не се спори.

На трето място, на основание чл. 175 от ДОПК, чл. 9 от ЗКПО и чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ върху дължимия корпоративен данък са изчислени и прилежащите лихви, което като последица не се опровергава от съдебната практика.

Извод: съдът приема РА в потвърдената част за законосъобразно издаден, поради което и жалбата срещу него следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

В този смисъл е и Решение № 8293 от 07.08.2023 г. по адм. д. № 679/2023 г., І отд. на ВАС.

С оглед изхода от спора и в полза на ответника на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК следва да бъдат присъдени разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение съразмерно на отхвърлената част на жалбата в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. На основание чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения се определя възнаграждение в общ размер на 13 722 лева.

Въз основа на гореизложеното и на основание чл. 160, ал. 1 и чл. 161, ал. 1 ДОПК Административен съд – Хасково

РЕШИ:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, ЕИК *********, срещу Ревизионен акт № Р-16002621007555-091-001/12.07.2022 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите – Пловдив, В ЧАСТТА, в която е потвърден с Решение № 441/23.09.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите.

ОСЪЖДА „СИЛКТЕКС Свиленград“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление - гр. С., ул. „Г.С.“ № **, ет. **, ап.фис *, представлявано от управителя В.А.Щ., да заплати на Национална агенция за приходите, със седалище - гр. София, разноски в размер на 13 722 лева.

РЕШЕНИЕТО подлежи на оспорване с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му пред Върховния административен съд на Република България, чрез Административен съд - Хасково.

ПРЕПИС от решението да се връчи на страните.

Съдия: