РЕШЕНИЕ
№ 424
гр. Пловдив, 25.02.2019 год.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, Първо
отделение, І-ви състав в открито съдебно заседание на десети декември през две
хиляди и осемнадесета година в състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ДАРИНА МАТЕЕВА
при секретаря К.Р.,
като разгледа докладваното от председателя административно
дело № 243 по описа на съда за 2018 год., за да се произнесе взе
предвид следното:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Подадена е жалба от Е.Г.Н., ЕГН: **********, с посочен
адрес: ***, с която обжалва ревизионен акт № Р-16001617001967-091-001/01.09.2017г.,
издаден от Г.Й.А.– ***, и Г.С.– ***, потвърден и изменен с решение № 649/02.11.2017г.
на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна
практика" - гр. Пловдив относно допълнително определени дължими суми за
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010г. в размер на 3 011,59лв., ведно с
прилежащите лихви в размер на 1 948,64лв., за 2011г. в размер на
13 203,05лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 7 079,38лв., за
2012г. в размер на 2 820,18лв., ведно с прилежащите лихви в размер на
1 243,40лв., за 2013г. в размер на 6 369,69лв., ведно с прилежащите
лихви в размер на 2 151,20лв. и за 2014г. в размер на 4 062,61лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 965,62лв. и вноски за ЗОВ за 2011г. ДОО в
размер на 2 435,20лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 487,76лв.,
ДЗПО – УПФ в размер на 951,25лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 581,16лв.
и ЗО в размер на 1 522лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 827,10лв.
Жалбоподателят в подадената до
съда жалба, а в съдебно заседание и чрез процесуалния си представител адв. Й. излага
съображения за липса на основания за провеждането на ревизионно производство по
особените правила на чл. 122 от ДОПК. Според него неправилен е изводът на
ревизиращия екип, че постъпленията по банковите сметки на лицето не са от
върнати заеми, доколкото самите заемополучатели са потвърдили този факт, а
липсата на договорени лихви и предоставени обезпечения е в израз изцяло на
свободата на договаряне на страните по сделката. Неправилно в началното салдо
на парични средства към 01.01.2010г. и в рeвизираните периоди не са включени
твърдяни като върнати парични суми от дружествата, в които Н. е съдружник. В
случай на приемането им за доход на лицето, не е налице недостиг на парични
средства, а напротив – достатъчни са да покрият допълнително внесените парични
вноски и постъпленията по банковите сметки. Прави се изрични възражение за
необоснованост на допълнително определените вноски за ЗОВ за годишно
изравняване за 2011г., ведно с прилежащите лихви, доколкото не е доказано по
несъмнен начин, че е налице облагаем доход от упражняване на трудова дейност.
Иска се отмяна на административният акт и се заявява
претенция за присъждане на разноски.
Ответникът по жалбата - Директор на Дирекция
"Обжалване и данъчно - осигурителна практика"- гр. Пловдив чрез
процесуалния си представител юр. Б. оспорва жалбата и моли да се остави в сила
издаденият административен акт, по съображения, изложени в представена по
делото писмена защита. Счита, че са представени достатъчно писмени
доказателства, от които по несъмнен начин се установява, че е налице основание
по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК
за провеждане на ревизионното производство по особения ред, доколкото не са
ангажирани несъмнени доказателства относно характера на паричните постъпления
при жалбоподателя именно от върнати заеми, предоставени в по-ранен момент. Претендира
се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Окръжна прокуратура – Пловдив, редовно
уведомена за възможността за встъпване в настоящото производство, не изпраща
представител и не изразява становище по жалбата
Пловдивски
Административен съд - I състав, като се запозна със становищата на страните и
обсъди доказателствата по делото поотделно и в тяхната съвкупност, прие за
установено следното от фактическа страна:
Ревизионното
производство се явява повторно такова, след като с решение № 160 от 27.03.2017г.
на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив е отменен първоначално издаденият
РА № Р-16001616004411-091-001 от 17.01.2017г. и на основание чл. 155, ал. 4 от ДОПК преписката е върната на органа по приходите, издал ЗВР, за издаване на нов
ревизионен акт.
Повторното ревизионно производство на жалбоподателя е
започнало със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001617001967-020-001/04.04.2017г.,
издадена от орган по приходите, заемащ длъжността началник сектор при ТД на НАП
- гр. Пловдив, с обхват на ревизионното производство за задължения за данък върху
доходите на ФЛ – свободни професии, граждански договори и др. за периода от
01.01.2010г. до 31.12.2014г. и вноски за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО на
самоосигуряващо се лице за периода от 01.01.2011г. до 31.12.2014г. Срокът за
извършване на ревизията е определен на три месеца, считано от датата на
връчването й, който е направено по електронен път на 18.04.2017г. Със заповед
за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-16001617001967-020-002/12.07.2017г. е определен
нов краен срок на ревизията – до 18.07.2017г.
В законоустановения срок е съставен ревизионен доклад
№ Р-16001617001967-092-001/28.07.2017г., против констатациите в който, в срока
по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е депозирано възражение. Въз основа на
констатациите в ревизионния доклад е издаден обжалваният РА № Р-16001617001967-091-001/01.09.2017г.
РА е обжалван
пред горестоящия административен орган, който с Решение № 649/02.11.2017г. го е
потвърдил по отношение на данъчните задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно
с прилежащите лихви за 2012г., 2013г. и 2014г. и задълженията за вноски за ЗОВ,
ведно с прилежащите лихви за 2011г. и го е изменил, в частта на данъчните
задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно с прилежащите лихви за 2010г. и
2011г.
Видно от приложените по делото Заповед № РД-09-1/03.01.2017г.,
РД-09-21/10.01.2017г., РД-09-1223/10.07.2017г. и РД-09-1230/11.07.2017г. на
териториалния директор на НАП – гр. Пловдив (л. 4 – 10), цитираните актове са
издадени от надлежно упълномощени органи по приходите.
Ревизията е предхождана от проверка за установяване на
факти и обстоятелства, документирана с протокол № П-16001615001098-073-001/27.06.2016г.
Доказателствата, събрани при проверката, са надлежно присъединени към
доказателствения материал при ревизията.
При ревизията и предхождащата я проверка е установено,
че Н. е едноличен собственик и съдружник в дружествата „Ескалибур“ ЕООД, „Делта
И“ ООД, сдружение „Рейс Г“, сдружение „Боулинг клуб Ескалибур“, „Делта Ти
Пловдив“ ООД, „Граунд 1“ ООД и „Дискард“ ЕООД. През ревизирания период на
дружествата са предоставяни парични средства, правени са парични вноски и по
банкови сметки. През годините са подадени ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, в които са
декларирани следните данни:
-за 2010г. е деклариран доход от трудови правоотношения
с „Ескалибур“ ЕООД в размер на 2 880лв. и получена рента в размер на
383,12лв. от „Агротрейд комерс“ ЕООД;
-за 2011г. е деклариран доход от трудови
правоотношения в размер на 1 170лв. и изплатена рента в размер на
383,12лв. Същевременно са декларирани остатъци от получени заемни парични
средства от „Биго ентертеймънт“ в размер на 50 000лв.;
-за 2012г. е деклариран доход от трудови
правоотношения в размер на 3 380лв. и изплатена рента в размер на
1 021,65лв. Същевременно е подадена справка за непогасената част от
предоставени през годината заеми в размер на 196 785лв. на „Фец Искра“
ООД. Подадена е и справка за непогасени остатъци от получени заеми от предходни
години – в размер на 12 497лв., предоставени от „Биго ентертеймънт“ и получен
заем от „Промишлено строителство и изолация“ ООД в размер на 60 000лв.;
-за 2013г. са декларирани непогасена част от
предоставен заем от „Граунд 1“ ООД в размер на 128 989лв., съответно
сумите от предоставен заем от 2012г. в размер на 171 558,20лв. на „Фец
Искра“ ООД от 2012г. и получени заеми от „Граунд 1“ ООД и „Промишлено
строителство и изолации“ ООД;
-за 2014г. е деклариран само предоставен заем на
„Граунд 1“ ООД през 2013г. в размер на 128 900лв.
При ревизията са констатирани постъпления по банковите
сметки на Н. от множество физически лица (изчерпателно посочени в РД) в
следните размери: за 2010г. – 7 471,94лв., за 2011г. – 8 204,08лв.,
за 2012г. – 29 549лв., за 2013г. – 3 533лв. и за 2014г. –
5 321лв.
С цел установяване наличностите на парични средства към
01.01.2010г. от РЛ са изискани документи и писмени обяснения, каквито не са
представени до приключване на ревизията. Прието е, че Н. разполага с паричната
сума в размер на 5 000лв., която е посочена като начално салдо на парични
средства към началото на ревизирания период.
Извършена е рекапитулация на входящите и изходящи
парични средства на лицето през годината, като е направен извод, че вноските по
банковите сметки в общ размер на 29 704,94лв., представляващи сбор от
сумите от 7 471,94лв., внесени от ФЛ, посочени на л. 42 гръб – 43 по
делото + 8 460лв. вноски на каса в
„Първа инвестиционна банка“, преведени по банков път в Китай и САЩ +
8 473лв., внесени за погасяване на отпуснати банкови кредити от „Банка
ДСК“ в общ размер на 50 000лв. по договори от 2002г., 2006г. и 2007г.
представляват доходи с неустановен произход. Същите са включени в приходната
част на паричния поток на л. 44 (т. 8).
При анализ на предоставените и получените заемни
средства за годината е констатирано следното: съгласно данните в оборотна
ведомост на „Ескалибур“ ООД, предоставени от лицето при извършване на ревизия
на дружеството, приключила с РА № *********/09.07.2012г. по кредита на сметка
159 Други заеми и дългове е отразена сумата в размер на 259 444лв., а по
дебита на същата сметка – сумата от 318 000лв. Не са приети за достоверни
твърденията на жалбоподателя, че дружеството му е предоставило за съхранение
парични средства в размер на 320 000лв., съгласно протокол и разписка,
които представляват частни документи с недостоверна дата, съставени за целите
на ревизията.
Въз основа на данните за движението по счетоводна
сметка 159 Други заеми и дългове, в приходната част на паричния поток на лицето
е включена сумата в размер на 259 444лв., съответно в разходната част –
сумата в размер на 318 000лв. Съгласно рекапитулацията в табличен вид на
л. 44 – 44 гръб е изчислено, че е налице превишение на разходите над доходите с
доказан произход на лицето в размер на 22 644,05лв.
Същевременно, е направен извод, че към 01.01.2010г.
лицето не е доказало произхода на сумата от 318 000лв., която е внесена в
„Ескалибур“ ООД. Същата е прибавена към доходите с неустановен произход в общ
размер на 29 704,94лв. и е определен общ размер на укритите недекларирани
доходи от 347 704,94лв.
Определена е обща данъчна основа на доходите за
годината, като към доходите с неустановен произход, изчислени по реда на чл.
122 от ДОПК са прибавени декларираните доходи от трудови правоотношения и са
приспаднати удържаните ЗОВ за сметка на лицето и данъка върху доходите от
трудови правоотношения. Върху данъчната основа в размер на 349 996,34лв. е
изчислен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 34 999,63лв.,
съответно след приспадане на внесените суми в размер на 229,14лв. – дължима
сума за довнасяне в размер на 34 770,49лв.
Горестоящият административен орган е намерил за
неправилен подходът на ревизиращия екип за сумиране на получените суми по
банковите сметки с направения разход, представляващ внесената сума в
„Ескалибур“ ООД в размер на 318 000лв. Към констатираните парични
постъпления по банковите сметки е следвало да бъде прибавен само установеният
размер на нарастване на имущественото състояние на лицето. Така, данъчната
основа, изчислена по реда на чл. 122 от ДОПК, се намалява от 349 996,34лв.
на 32 407,39лв., съответно дължимата сума за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ от 34 770,49лв. на 3 011,59лв. и прилежащите лихви – от
22 498,18лв. на 1 948,64лв.
Аналогично, за 2011г., данъчната основа, изчислена по
реда на чл. 122 от ДОПК се намалява от 239 719,55лв. на 132 030,58лв.,
съответно дължимата сума за данък от 23 971,96лв. на 13 203,05лв. и
прилежащите лихви – от 13 027,15лв. на 7 079,38лв.
За 2012г. не е установено нарастване на имущественото
състояние на лицето, като е изчислено превишение на доходите с установен
произход над извършените разходи със сумата от 11 269,63лв., приета като
начално салдо на парични средства към 01.01.2013г. Същевременно, обаче,
вноските по банковите сметки на Н. от различни лица на обща стойност
29 549лв. са приети за доходи с неустановен произход, от които, след
приспадане на вноски за ЗО в размер на 1 347,20лв. е определена данъчна
основа за облагане в размер на 28 201,80лв. Дължимият данък върху тази
данъчна основа възлиза на 2 820,18лв., който се явява същевременно и
дължима сума, ведно с прилежащите лихви в размер на 1 243,40лв.
За 2013г. и 2014г. е констатирано нарастване на
имущественото състояние на лицето със сумите съответно в размер на
65 405,68лв. и 42 526,91лв., които са приети за доходи с неустановен
произход. След приспадане на вноските за ЗО съответно в размер на
1 708,80лв. и 1 900лв. са изчислени данъчни основи по чл. 122 от ДОПК
в размер на 63 696,88лв. и 40 626,11лв.
Горестоящият административен орган отново е намерил за
неправилен подходът на ревизиращия екип, тъй като към нарастването на
имущественото състояние на лицето не са прибавени постъпленията по банковите му
сметки (както е процедирано през 2010г. и 2011г.), тъй като тези парични суми
могат да се приемат за доходи с неустановен произход. Независимо от това,
обжалваният РА е потвърден, в частта си относно допълнително определени суми за
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2013г. в размер на 6 369,69лв., ведно с
прилежащите лихви в размер на 2 151,20лв. и за 2014г. в размер на
4 062,61лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 965,62лв., предвид
забраната по чл. 155, ал. 8 от ДОПК.
При ревизията са изчислени допълнително вноски за ЗОВ
за 2011г., като е установено, че през годината е изчислен осигурителен доход с
неустановен произход в размер на 32 995,99лв., съобразно решението на
горестоящия административен орган.
При ревизията органите по приходите са
констатирали, че жалбоподателят е едноличен собственик на капитала или
съдружник в дружества, изчерпателно посочени в РД. С подадена декларация по чл.
1, ал. 2 от НООСЛБГРЧ е декларирал начало на дейност като едноличен собственик
на капитала на „Дискард“ ЕООД и начало на осигуряване, считано от 01.04.2012г.,
с вид на осигуряването за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за
смърт. Дейността и осигуряването чрез посоченото дружество са прекратени,
считано от 01.09.2012г. Подадена е нова декларация по чл. 1, ал. 2 от
НООСЛБГРЧ, с която е декларирано начало на дейност като съдружник в „Граунд –
1“ ООД и осигуряване, считано от 07.12.2012г. за същите осигурени социални
рискове. С декларация обр. 1 е подадена информация за дните на осигуряване,
осигурителния доход и размера на осигурителните вноски за самоосигуряващо се
лице за периода от 01.04.2012г. до 31.08.2012г. и за периода от 07.12.2012г. до
31.12.2013г. С декларация обр. 6 е деклариран размерът на дължимите ЗОВ за
2012г. и 2013г., като са внесени авансовите вноски за ЗОВ върху минималния
месечен размер на осигурителния доход, съгласно ЗБДОО за съответната година.
В хода на ревизионното производство е
установено наличие на данни за реализирани доходи, недекларирани по надлежния
ред, т.е. обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. На основание
чл. 124, ал. 1 от ДОПК, на ЗЛ е връчено уведомление, с което е уведомено, че
осигурителният доход, върху който се дължат задължителни осигурителни вноски,
ще бъде определен по реда на чл.122 – 124 от ДОПК във връзка с чл.124а от същия кодекс.
Според приходната администрация,
жалбоподателят е извършвал трудова дейност, от която са реализирани доходи и на
основание чл.124а от ДОПК следва да се установят задължения за ЗОВ в качеството му на самоосигуряващо се
лице, върху дохода, определен по реда на чл.122 – 124 от ДОПК.
В този смисъл е посочена нормативната
уредба, определяща размера на ЗОВ за съответната година, като е посочено също
така, че при определяне на окончателния размер на осигурителния доход е
направено ограничение до максималния годишен размер на осигурителния доход – за
2011г. – 24 000лв. Взет е предвид осигурителният доход, върху който
самоосигуряващото се лице е направило авансови вноски за ЗОВ и са изчислени са
дължими суми за вноски за ЗОВ за годишно изравняване за периода от 01.03.2011г.
до 31.12.2011г., както следва: ДОО в размер на 2 435,20лв., ведно с
прилежащите лихви в размер на 1 487,76лв., ДЗПО – УПФ в размер на 951,25лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 581,16лв. и ЗО в размер на 1 522лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 827,10лв. върху сумата от 22 830лв. =
годишен осигурителен доход, установен при ревизията в максималния размер 24 000лв.
– осигурителен доход, върху който са внесени ЗОВ 1 170лв.
За 2012г. и 2013г. са изчислени само
вноски за ЗО за годишно изравняване на самоосигуряващо се лице на основание чл.
40, ал. 1, т. 2 и ал. 5 от ЗЗО, ведно с прилежащите лихви, тъй като е прието,
че за тези години предмет на облагане са доходи по чл. 35, ал. 6 от ЗДДФЛ.
Горестоящият административен орган е
намерил за неправилни констатациите на ревизиращия екип за дължими вноски за ЗО
за годишно изравняване за 2012г. и 2013г., ведно с прилежащите лихви, при
неправилно прилагане разпоредбата на чл. 40, ал. 5 от ЗЗО. Съгласно посочената
разпоредба, само лицата, които не подлежат на осигуряване по ал. 1, 2 и 3, са
длъжни да внасят осигурителни вноски върху осигурителен доход не по-малък от
половината от минималния размер на осигурителния доход за самоосигуряващите си
лица, определен със ЗБДОО и да извършват годишно изравняване на осигурителния
доход. За периода от 01.01.2012г. до 31.12.2013г. Н. е осигурен последователно
във времето по договор за управление и контрол чрез „Ескалибур“ ЕООД и като
самоосигуряващо се лице съдружник в „Граунд – 1“ ООД.
Според горестоящия административен
орган неправилно е определен и времевия период на дължимост на вноските за ЗОВ
за годишно изравняване за 2011г., като за начален момент неправилно е посочен
01.03.2011г., вместо 15.02.2011г. (съгласно Тълкувателно решение № 1 от
18.05.2016г. на Първа и Втора колегия на ВАС). Предвид разпоредбата на чл. 155,
ал. 8 от ДОПК обжалваният РА е потвърден, в тази си част.
При съдебното обжалване по делото са
представени следните писмени доказателства от страните: допълнение към писмени
обяснения от Е.Н. във връзка с искане № Р-160016160441-040-001/08.07.2016г. (л.
1042); протокол № 1.2010 за съхранение на парични средства (л. 1043); разходен
касов ордер и разписка за получена сума от „Ескалибур“ ООД в размер на
320 000лв. на 05.01.2010г. (л. 1044 – 1045); протокол № 1.2011 за
съхранение на парични средства (л. 1046); разходен касов ордер и разписка за
получена сума от „Ескалибур“ ООД в размер на 270 000лв. на 03.01.2011г.
(л. 1047 – 1048); решение № 160 от 27.03.2017г. на директора на дирекция „ОДОП“
– гр. Пловдив (л. 1049 – 1055); отчет за паричните потоци по прекия метод на
„Ескалибур“ ООД за 2009г. (л. 1056 – 1056 гръб); отчет за приходите и разходите
на дружеството за същата година (л. 1057 – 1059); отчет за собствения капитал
на дружеството за същата година (л. 1060).
По отношение на представените от
жалбоподателя документи е направено изрично възражение за недостоверност на
датата по смисъла на чл. 181 от ГПК от процесуалния представител на ответника.
В съдебно заседание на 11.10.2018г. е
изслушано и прието без възражения основно заключение по съдебно - счетоводна
експертиза, за изготвянето на която вещото лице С. е използвало всички
приложени по делото документи.
Съгласно експертните изводи в
заключението по делото са представени като доказателство счетоводни справки на
сметка 159 Други заеми и дългове, по която дружеството „Ескалибур“ ЕООД е
предоставяло заемни парични средства, съответно му са връщани. Съобразно
данните в справката, с аналитичност Съдружници вещото лице е обобщило в
табличен вид на л. 1020 предоставените и върнати суми от дружеството. Съгласно
данните в сметка 159 Други заеми и дългове, представена в хода на ревизионното
производство на дружеството, приключило с РА № ********* от 09.07.2012г. през
2009г. „Ескалибур“ ЕООД е получило от съдружниците заемна сума в размер на
220 424лв., а е върнало сума в размер на 507 000лв. Констатирано е
разминаване в предоставените и върнати парични средства за 2011г., като според
вещото лице предоставената сума от Н. е в размер на 368 000лв., а не
351 500лв., тъй като в справката е включен и 31.12.2011г.
Извършено е преизчисление на паричния
поток на РЛ в различни варианти, като наличните парични средства към
01.01.2010г. са съответно в размер на 507 000лв. (в размера на
възстановените парични средства от „Ескалибур“ ЕООД през 2009г.) и в размер на
667 000лв. (сбор от възстановените парични средства от „Ескалибур“ ЕООД
през 2008г. и 2009г.). При първия вариант на заключението е налице недостиг на
парични средства за 2013г. в размер на 57 928,68лв. и за 2014г. в размер
на 42 526,91лв., съответно дължимият данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ възлиза съответно на 5 792,87лв. и на
4 252,69лв. При втория вариант на заключението не е налице недостиг на
парични средства за нито една от ревизираните години, съответно не се дължи
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Вещото лице е потвърдило размера на
постъпленията по банковите сметки на Н. от различни лица и е потвърдило
констатациите на ревизиращия екип и горестоящия административен орган. Съгласно
експертния извод, през 2012г., 2013г. и 2014г. получените доходи са такива с
неустановен произход и попадат в обхвата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Според
вещото лице, за различните години е прилагана различна методика при формиране
на данъчната основа за облагане доходите на жалбоподателя.
В съдебното заседание по приемане на
заключението ,вещото лице е пояснило, че изготвеното от него заключение е
изготвено въз основа на данни в счетоводни справки и отразявания на обобщени
данни за салда по счетоводни сметки в оборотни ведомости. По делото не са
представени първични счетоводни документи, въз основа на които са направени
записванията във вторичните счетоводни регистри, но същият подход на анализ е
възприет от ревизиращия екип и горестоящия административен орган. Възможно е предоставените
и върнатите заеми към и от дружеството да са постъпвали в брой или по банков
път, но не може да се твърди с положителност, предвид липсата на първични
счетоводни документи.
Заключението е оспорено като
необосновано от процесуалния представител на ответника, поради констатирани
несъответствия в записванията по оборотна ведомост за 2009г. и ОПР и отчет на
паричните потоци за същата година.
При така установената фактическа
обстановка, на база събраните по делото доказателства, обсъдени поотделно и в
тяхната съвкупност, съдът направи следните правни изводи:
Обжалваният ревизионен акт представлява индивидуален
административен акт по смисъла на чл. 21, ал. 1 от АПК. Същият е оспорен от
страна с активна процесуална легитимация – участник в административното
производство, чийто права и интереси са пряко засегнати, с оглед предвидените в
него неблагоприятни последици. Жалбата
е подадена в срок до компетентния да я разгледа съд и е процесуално ДОПУСТИМА.
Разгледана по същество, същата е ЧАСТИЧНО
ОСНОВАТЕЛНА.
При ревизията са констатирани
две различни обстоятелства за провеждането й по особения ред на чл. 122 от ДОПК, а именно: по ал. 1, т. 2 – данни за укрити приходи или доходи и по ал. 1,
т. 7 – декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на
безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не
съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период.
При анализ на посочените обстоятелства може да се направи разграничение, като в
първия случай не се изисква посочване на източника на укритите доходи, т.е.
доходите могат са реализирани от независима икономическа дейност, получени от
предоставяне на имущество за възмездно ползване и др., докато във втория случай
се изисква деклариране на доходите, т.е. посочване на конкретен източник за
реализирането им, едва след което следва и съпоставката им с направените
парични разходи.
След като е
установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК данъчната основа на
укрития доход следва да бъде определена отделно и съобразно вида му следва към
определената данъчна основа да се приложат специалните правила на материалния
закон. В настоящия случай, ревизиращият екип е анализирал доказателствата,
събрани при предхождащата ревизията проверка, като е направил обоснован извод,
че постъпленията на парични средства по банковите сметки на лицето не могат да
се приемат за връщане на предоставени заеми в предходен период, тъй като не са
представени договорите за заем, съответно параметрите на заемното
правоотношение между страните. Съгласно писмените обяснения на РЛ се касае за
малки парични суми, предоставяни на познати за текущо потребление при нужда,
като не са уговаряни лихви, тъй като се касае за облигационни правоотношения, а
не за търговска дейност.
Съдът намира за
правилни и законосъобразни изводите на ревизиращите органи по приходите относно
приравняването на постъпленията на парични средства по банковите сметка на Н.
като доходи с неустановен произход. Като основание за внасяне на паричните суми
е посочено „захранване на сметка“, което не може да се приеме за връщане на
суми по предоставен в по-ранен момент заем. В писмените обяснения на
жалбоподателя и „заемополучателите“ са изложени твърдения, които обаче не са
подкрепени с каквито и да било доказателства.
Предвид
постъпленията на парични суми от множество лица през целия ревизиран период
може да се направи предположение, че се касае за извършване на търговска
дейност по занятие под формата на предоставяне на заеми, т.е. за извършване на
търговска сделка. В случая, обаче, ревизиращите органи по приходите са
подходили по по-благоприятен за лицето начин, като са третирали сумите като
доходи с неустановен произход, подлежащи на облагане и попадащи в приложното
поле на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
В тази връзка, съдът
намира за нужно да отбележи, че подходът при провеждане на ревизията е намерен
за неправилен от горестоящия административен орган. В решението е посочено
изрично, че данъчната основа за облагане по чл. 122 от ДОПК се формира като
сбор от нарастване на имущественото състояние на лицето и постъпленията на
парични средства по банковите сметки. Така, за 2010г. към превишението на
разходите над декларираните доходи с установен източник в размер на
22 644,05лв. са прибавени постъпленията на парични средства по банковите
сметки в размер на 7 471,94лв. и сумата на доходите от трудови
правоотношения в размер на 2 880лв. и е получена обща сума на облагаемия
доход в размер на 32 995,99лв. (22 644,05лв. + 7 471,94лв. +
2 880лв.), както е посочено на стр. 8 от решението на горестоящия
административен орган. По аналогичен начин е процедирано и за 2011г., като не
може да се говори за твърдяната неяснота в подхода за облагане, посочена в
заключението на вещото лице. Не е повдигнат спор по делото относно размера на
постъпленията по банковите сметки, а само относно третирането им не като заемни
средства, а като доход с неустановен източник. В този смисъл, съдът намира за
обосновани изводите на ревизиращия екип и правилно като компонент от
изчислената данъчна основа за облагане по чл. 122 от ДОПК са включени и тези
парични средства.
По отношение
нарастването на имущественото състояние на РЛ, без да са налице декларирани
доходи в съответните размери, следва да бъде съобразено следното: защитната
теза е насочена към включване в наличните парични средства към 01.01.2010г. на
върната сума на заемни средства от дружеството „Ескалибур“ ЕООД през 2009г. В
този смисъл е поставена и задачата на вещото лице и е даден отговор, че тази
сума е намерила отражение в оборотната ведомост на дружеството за 2009г.,
съответно следва да бъде приета като начално салдо на парични средства. Според
експертизата, това е подходът на ревизиращия екип, който е включил като начално
салдо към 01.01.2011г. възстановената сума от „Ескалибур“ ЕООД на Н., така
както е намерила отражение в сметка 159.
Съдът намира за
необходимо да отбележи, че заключението, в тази си част, е оспорено от
процесуалния представител на ответника, който в подкрепа на твърдението си е
представил ОПР и отчет за паричните потоци по прекия метод на „Ескалибур“ ЕООД
за 2009г., в които отчетни форми не е посочена сумата в размер на
507 000лв. Принципно правилни са защитните позиции и на двете страни, но
не е съобразено обстоятелството, че на „Ескалибур“ ЕООД са предоставяни парични
средства през предходните 2006г., 2007г. и 2008г. и в 2009г., когато е отразена
сумата по сметка 159. Съобразно констатациите в заключението на вещото лице Н.
е предоставял на дружеството парични средства и през предходни години в общ
размер на 455 020лв. за периода 2006г. – 2008г. и в размер на
220 424лв. през 2009г. или в общ размер на 675 444лв., като през
2008г. и 2009г. са му възстановени парични средства в общ размер на
667 000лв. При този начин на рекапитулация, може да се направи извод,
различен от този на вещото лице, а именно, че през 2008г. и 2009г. дружеството
е възстановило в голямата си част предоставените му заемни средства от
съдружници, като остатъкът за възстановяване е 8 444лв., т.е. не може да
се приеме, че цялата сума от 507 000лв., съответно 667 000лв. по
двата варианта на заключението е налична към 01.01. на годината, следваща тази
на възстановяването.
На следващо място, в
заключението не е съобразено обстоятелството, че от 2010г. до 2014г.
предоставяните от Н. заемни средства на дружеството са в размер значително
по-голям от възстановяваните, т.е. че съдружникът е финансирал дейността на
дружеството със собствени парични средства с недоказан произход. В обжалвания
РА именно тези парични средства са третирани като средства с недоказан произход
и са обложени отделно, като е формирана данъчна основа като сбор между тези
парични средства, внесените парични средства по банковата сметка от различни
физически лица, вноските по кредити и преводите на парични средства на различни
основания в САЩ и Китай. Този подход е намерен за неправилен от горестоящия
административен орган, но това обстоятелство само е посочено в заключението,
без да бъде съобразено от вещото лице.
В заключението, също
така, не е съобразено и обстоятелството, че не са представени първичните
счетоводни документи, въз основа на които са извършени вписванията във
вторичните счетоводни регистри, за да бъде проверена достоверността им.
Първични счетоводни документи са изискани от жалбоподателя, като са представени
РКО и протоколи за предоставяни парични суми от дружеството на РЛ за
съхранение, т.е. направен е опит да се обоснове наличието на значителни парични
средства при ФЛ, които да са с установен произход, а именно от върнати суми от
дружеството.
Съдът намира, че вещото
лице е намерило за неправилен подходът на ревизиращия екип при определяне
данъчната основа по чл. 122 от ДОПК, по отношение компонента й превишение на
приходите над доходите с установен източник, но не е съобразило
обстоятелството, че горестоящият административен орган го е посочил изрично в
решението си. Не е съобразено обстоятелството, че за 2011г. данъчната основа е
формирана като сбор от превишението на разходите над приходите, като към това
превишение са добавени постъпленията по банковите сметки и доходът на лицето по
трудови правоотношения. Дори да се приеме, че неправилно като начално салдо на
парични средства към 01.01.2011г. е посочена паричната сума от 259 444лв.,
в решението на горестоящия административен орган е изключена като доход с неустановен
произход сумата от 244 628лв., което е довело до намаление на облагаемия
доход за годината от 239 719,55лв. на 132 030,58лв. По този начин е
определен и данък в намален размер – от 23 971,96лв. на 13 203,05лв.,
което несъмнено е по-благоприятно за лицето. Вещото лице е обосновало
превишението на доходите над направените разходи на РЛ именно с наличието на
парични средства в период преди ревизирания, което настоящият състав намира за
неправилно и необосновано, по съображения изложени по-горе в решението.
При рекапитулацията
на паричния поток за 2013г. и 2014г. в заключението на вещото лице във вариант
се констатира, че за 2014г. недостигът е равен на този, определен от
ревизиращия екип, а за 2013г. е налице недостиг от 57 928,68лв., който е в
размер, близък до този от ревизията – 65 405,68лв. Тук отново следва да
бъде посочено, че в решението на горестоящия административен орган изрично е
посочено, че подходът на ревизиращия екип е неправилен, доколкото като
компонент от данъчната основа по чл. 122 от ДОПК не са включени постъпленията
по банковите сметки, които за предходните години са приети като доход с
неустановен източник, подлежащ на облагане. Отново разликата в недостига на
парични средства се дължи неправилни изчисления на ревизиращия екип, според
заключението на вещото лице, но същото не следва да се кредитира поради
включване в рекапитулацията на завишен размер на парични средства като начално
салдо. При включване на постъпленията по банковите сметки на лицето за 2013г. в
изчислението на данъчната основа (както би бил правилният подход) ще се
определи данъчна основа в по-висок размер спрямо тази, определена от
ревизиращия екип и вещото лице и това ще бъде във вреда на жалбоподателя, което
е недопустимо, предвид забраната по чл. 160, ал. 5 от ДОПК.
По изложените
съображения, съдът намира жалбата за неоснователна, съответно обжалваният РА за
законосъобразен, в частта на допълнително определените дължими суми за данък по
чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г. и 2014г., ведно с прилежащите
лихви.
Съдът намира за
основателно възражението на жалбоподателя, че за 2011г. данъчната основа е
определена като сбор от превишение на разходите над доходите с неустановен
произход и доход с неустановен произход, включен в обхвата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, който не може да се приеме за облагаем доход от съответната трудова
дейност.
В
закона не е уредена презумпция, по силата на която облагаемият доход по чл.
123, ал. 1, т. 2 от ДОПК, установен в резултат на ревизия, проведена по
особения ред на основание чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК и въз основа на
данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК да се счита за доход от трудова
дейност. По силата на чл. 6, ал. 8 КСО (в приложимата му редакция за 2011г.)
окончателният размер на осигурителния доход се определя за периода, през който
е упражнявана трудова дейност през предходната година, върху декларирания или
установен с влязъл в сила ревизионен акт облагаем доход от упражняване на
съответната трудова дейност . Съгласно чл. 40, ал.1, т.2 ЗЗО самоосигуряващите
се лица по чл. 4, ал. 3, т.1, т.2 и т. 4 КСО се осигуряват окончателно върху
доходите от дейността и доходите по т. 3 на същата разпоредба, през
календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл.
6, ал. 8 КСО.
В оспорения ревизионен акт липсват констатации, че установеният облагаем доход
по чл. 123, ал.1, т.2 ДОПК е доход от трудова дейност, поради което този
облагаем доход не се включва в годишния осигурителен доход на самоосигуряващите
се лица.
Ревизионният акт е незаконосъобразен и
следва да бъде отменен, в частта му на допълнително определени вноски за ЗОВ за
годишно изравняване за 2011г., ведно с прилежащите лихви.
По разноските:
Съобразно изхода от спора и направеното
своевременно искане от процесуалните представители на страните, в полза на
жалбоподателя и ответника, на основание чл.161 ал.1 от ДОПК, се дължат разноски
за възнаграждения за настоящата инстанция, съразмерно съответно на уважената и
отхвърлената част от жалбата.
За жалбоподателя разноските се установиха
в общ размер на 510лв., в т.ч. за държавна такса и възнаграждение за вещо лице,
тъй като не е са представени доказателства за заплатено адвокатско
възнаграждение. Съобразно уважената част на жалбата следва да бъде присъдена
сумата в размер на 78,57лв. (седемдесет и осем лева и петдесет и седем стотинки).
На основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК, на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив се
дължат извършените разноски по осъществената юристконсултска защита съобразно
отхвърлената част от жалбата. Изчислено съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1,
т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения (в редакцията й към 26.10.2016г.) възнаграждението за
юрисконсултска защита възлиза на 1 815,66лв. (хиляда осемстотин и
петнадесет лева и шестдесет и шест стотинки).
По компенсация, жалбоподателят следва
да заплати на ответника сумата от 1 737,09лв. (хиляда седемстотин тридесет
и седем лева и девет стотинки).
По изложените съображения и на основание чл.
160, ал. 1 и чл. 161, ал. 1 ДОПК Съдът,
Р Е
Ш И :
ОТМЕНЯ
по
жалбата на Е.Г.Н.,
ЕГН: **********, с посочен адрес: *** ревизионен акт № Р-16001617001967-091-001/01.09.2017г.,
издаден от Г.Й.А.– ***, и Г.С.– ***, потвърден и изменен с решение № 649/02.11.2017г.
на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна
практика" - гр. Пловдив, В
ЧАСТТА относно допълнително определени вноски за ЗОВ за 2011г. ДОО в размер на
2 435,20лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 487,76лв., ДЗПО
– УПФ в размер на 951,25лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 581,16лв. и
ЗО в размер на 1 522лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 827,10лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата В ОСТАНАЛАТА ЧАСТ относно допълнително
определени дължими суми за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010г. в размер
на 3 011,59лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 948,64лв., за
2011г. в размер на 13 203,05лв., ведно с прилежащите лихви в размер на
7 079,38лв., за 2012г. в размер на 2 820,18лв., ведно с прилежащите
лихви в размер на 1 243,40лв., за 2013г. в размер на 6 369,69лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 2 151,20лв. и за 2014г. в размер на
4 062,61лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 965,62лв.
ОСЪЖДА Е.Г.Н., ЕГН: **********, с посочен
адрес: *** да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”
град Пловдив сумата от 1 737,09лв.
(хиляда седемстотин тридесет и седем лева и девет стотинки) разноски по делото,
изчислени по съразмерност и компенсация.
Решението подлежи на обжалване пред Върховния
административен съд с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването на
страните.
СЪДИЯ: