Р Е Ш
Е Н И Е
№ 538
гр. Велико Търново, 29.12.2015г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Велико Търново, V-ти състав, в публично заседание
на седемнадесети декември две хиляди и петнадесета година, в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: МАРИЯ ДАНАИЛОВА
при участието на
секретаря Д. С. разгледа докладваното от съдия Данаилова адм. дело № 547/2015г. и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и
сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано
е по жалба на М.П.М. *** против Ревизионен акт №
Р-04001114001153-091001/22.04.2015г. на ТД на НАП Велико Търново, в частта му
потвърдена с Решение № 229/17.07.2015г. на директора на Дирекция „ОДОП” Велико
Търново, с който са установени задължения за внасяне общо в размер на
51 885.98 лв., в т. ч. за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на
9841.17 лв. и лихви 3484.16 лв.; вноски за ДОО за
самоосигуряващо се лице в размер на 13690.04 лв. и лихви – 7325.98 лв.; здравноосигурителни
вноски в размер на 7097.26 лв. и лихви 2528.17 лв. и вноски за ДЗПО-УПФ в
размер на 5220.38 лв. и лихви – 2698.82 лв.
Жалбоподателят
твърди в жалбата си, че констатациите в ревизионния акт и решението са
неправилни и необосновани, постановени при явно противоречие с материалния
закон и при съществени нарушения на процесуалния закон. Счита, че неправилно органите по приходите са
направили и констатация, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, поради което са приложили особения ред за извършване на ревизионното
производство. Неправилни намира мотивите в РА за несъответствие на доходите му
за ревизираните периоди с установените превишения. Липсвали данни относно
конкретни суми на извършените от ревизираното лице разходи. В допълнение
неправилно и необосновано не била призната декларираната към 01.01.2008г. от
ревизираното лице сума в размер на 880 123.50 лв. Счита, че НАП е обвързан
от решение № 17771 от 28.10.2014г. на Софийски градски съд, съгласно което той
и брат му М. П.М. ставали собственици на 900 000 евро. Неправилни намира
извода, че недекларираните получени през 2008г., 2009г. и 2010г. доходи
обосновават наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК. Алтернативно,
ако не се приеме, че към 21.02.2007г. не е разполагал при равни права със
сумата 900 000 евро, моли по отношение на определените с РА ЗОВ при липса
на предходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на
материалноправната норма, да се приеме, че е процесуално недопустимо и във
вреда на ревизираното лице да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а,
вр. с чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Алтернативно моли да се уважи частично подадената
жалба в частта, която се отнася за периодите 2008г., 2009г., 2010г. и от
01.01.2011г. до 15.02.2011г. Представя писмени бележки вх. № 6416/23.12.2015г. Претендира за присъждане на разноски по
производството в размер на 500лв.
Ответната страна –
директорът на Д”ОДОП” гр. Велико Търново, чрез процесуалния си представител
юрисконсулт Н., оспорва жалбата като
неоснователна и недоказана. Счита, че в хода на съдебното производство не са
събрани доказателства, които да дадат основание за промяна фактическите и
правни констатации на органите по приходите. Подробни съображения за установените в хода
на ревизията обстоятелства, които доказват констатациите в РА излага в писмени
бележки вх. № 6380/22.12.2015г. По
тези съображения, моли да се потвърди РА. Претендира присъждане в полза на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Велико Търново
разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение
в размер на 2086 лв., за които представя списък.
Съдът, като взе предвид становищата на страните и доказателствата по
делото, включително тези в ревизионната преписка, приема за установено
следното:
Предмет
на делото е законосъобразността на Ревизионен акт Ревизионен акт №
Р-04001114001153-091-001/22.04.2015г. на ТД на НАП Велико Търново, в частта му
потвърдена с Решение № 229/17.07.2015г. на директора на Дирекция „ОДОП” Велико
Търново, с който са установени задължения за внасяне общо в размер на
51 885.98 лв., в т. ч. за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на
9841.17 лв. и лихви 3484.16 лв.; вноски за ДОО за
самоосигуряващо се лице в размер на 13690.04 лв. и лихви – 7325.98 лв.;
здравноосигурителни вноски в размер на 7097.26 лв. и лихви 2528.17 лв. и вноски
за ДЗПО-УПФ в размер на 5220.38 лв. и лихви – 2698.82 лв.
Процесният
РА е издаден въз основа на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-04001114001153-020-01/30.09.2014г.,
връчена на 10.10.2014г., изменена със ЗВР № Р-04001114001153-020-02/08.01.2015г.
Ревизирания период е 01.01.2008г. – 31.12.2013г. и касае задължения по чл. 48
от ЗДДФЛ и осигурителни вноски на самоосигуряващо се лица за ДОО, ДЗПО-УПФ и
ЗО.
В
резултат на проведеното ревизионното производство е издаден Ревизионен доклад
(РД) № Р-04001114001153-092-001/24.03.2015г., връчен на 25.03.2014г. Срещу РД не
е направено възражение. Въз основа на
констатациите в РД е издаден обжалваният РА.
С обжалвания РА по реда на чл. 122 от ДОПК, предмет
на настоящото производство, са установени задължения общо в размер на 51 885.98
лв., в т. ч. за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 9841.17
лв. и лихви 3484.16 лв.; вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице в размер на
13690.04 лв. и лихви – 7325.98 лв.; здравноосигурителни вноски в размер на
7097.26 лв. и лихви 2528.17 лв. и вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 5220.38 лв. и
лихви – 2698.82 лв.
РА е връчен на жалбоподателя на 24.04.2015г.
Недоволен от него той го е оспорил по административен ред, като с Решение № 299/17.07.2015г.
директорът на Д“ОДОП“ – Велико Търново, връчено на 03.08.2015г. го е потвърдил.
Недоволен от РА, ревизираният го е оспорил по съдебен ред с жалба изпратена
чрез решаващия орган до съда с вх. № 4002/05.08.2015г., съдържаща се в плик с
пощенско клеймо от 03.08.2015г. Въз основа на нея е образувано производство по
настоящото административно дело.
М.П.М. е местно лице, съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ с постоянно
местоживеене в България, гр. Габрово и в качеството си на такова е данъчно
задължено лице за доходи, произтичащи от източници в България и от чужбина. Не
е семеен и няма деца. От 1998г. е имал регистрация по ТЗ към Агенцията по
вписванията в срок до 31.12.2011г. съгласно §. 4 от ПЗР на Закона за търговския
регистър, на което основание регистрацията му е прекратена. Жалбоподателят е
заявил писмено, че не е извършвал дейност в качеството си на ЕТ, не притежава
дялове и не участва в управлението на търговски дружества.
По справка в информационната система на НАП няма сключени трудови
договори, нито твърди получени доходи от трудови-правни отношения.
За ревизирания период М. е самоосигуряваща се лице. Има подадена
декларация по чл. 1, ал. 1, ал. 2 и ал. 3 от НООСЛБГРЧМЛ, в която е посочено
започване на дейност на ЕТ „М.М.“, считано от 27.10.1998г. и начало и вид на
осигуряване за инвалидност, поради общо заболяване, за старост и смърт от
20.11.1998г. Основанието за самоосигулаване като ЕТ е прекъснато от
01.01.2012г., тъй като ЕТ не е пререгистриран в Търговския регистър. За това
обстоятелство лицето е уведомило ТД на НАП В. Търново, с декларация вх. №
1795-2/11.09.2014г. по описа на ТД на НАП В. Търново, с декларация вх. №
1975-2/11.09.2014г. по описа на ТД на НАП В. Търново, офис Ловеч. Независимо от
декларираните обстоятелства, М.М. не е внасял осигурителни вноски и не е
подавал декларация за размера на дължимите от него осигурителни вноски.
С протокол № 0693139/23.10.2014г. е приобщен за целите на ревизионното производство
Протокол № ПФ-11-1414174/18.09.2014г., ведно със събраните към него
доказателства, в т. ч. ИПДПОЗЛ изх. № 1795/10.05.2014г. и представените в
отговор от лицето доказателства и писмени обяснения, събраната информация за
притежаваните банкови сметки и банкови извлечения за движението на суми по тях,
събрана информация за притежаваните имущества, за получени доходи, финансирания
и направени разходи, за осигуряването на лицето и др. При проверката е
установено несъответствие между направените разходи и получените доходи от М.М.
за всички проверявани данъчни периоди. Относно регистрацията му като ЕТ „М.М.“
е установено, че в това си качество лицето не извършвало дейност.
На жалбоподателя са връчени ИПДПОЗЛ изх. № Р-04001114001153-040-01/19.11.2014г.
и ИПДПОЗЛ изх. № Р-04001114001153-040-02/06.01.2015г., с което са изискани
доказателства относно имущественото състояние на ревизираното лице, получени
доходи и направени разходи, сключените договори за предоставяне на юридически
услуги на „ОЗК-Застраховане“ АД и получените във връзка с това доходи, както и
относно основанието, на което са постъпили от трети лица следните суми по
банковите му сметки – 3920 евро на 21.04.2010г. в „Уникредит Булбанк“ ОД, 1340
лв. на 10.11.2009г. в „Юробанк и Еф Джи България“ АД и 2000 лв. на 15.01.2010г.
в „Юробанк и Еф Джи България“ АД.
С т. 4 от ИПДПОЗЛ изх. №
Р-04001114001153-040-02/06.01.2015г. от М. е изискано да представи
доказателства, относно декларираното наследство в размер на 880 123.50 лв.
и декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за 2008г.
За периода 01.01.2008г. – 31.12.2013г. задълженото лице няма подадени
годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ. През 2008г. са му изплатени
доходи от „ОЗК-Застраховане“ АД по извънтрудови правоотношения, които не са
декларирани от него. В подадената от „ОЗК-Застраховане“ АД справка по чл. 73 от ЗДДФЛ е посочен размер на изплатения доход – 32 421.63 лв. и удържан данък
върху общия доход – 2431.63 лв.
Въз основа на представените от задълженото лице договори и разходни
касови ордери и представените от застрахователната компания договори и сметки
за изплатени суми е установено, че през 2008г. на М.М. са пратени в брой по РКО
№ 464/23.07.2008г. – 5000 лв., по РКО № 465/23.07.2008г. – 5000 лв., по РКО №
530/22.08.2008г. – 5000 лв., по РКО № 531/22.08.2008г. – 10 000 лв. и по РКО № 620/01.10.2008г. – 5000 лв.
С декларация вх. № 3776/23.03.2015г. ревизираното лице е декларирало,
че е предоставило получените от „ОЗК-Застраховане“ АД суми на майка си М.М. за
погасяване на задължения по кредитни карти. С писмо вх. № 4063/27.03.2015г. М.М.
е представила три броя разписки за получени от М.М. суми – Разписка от
24.07.2008г. за сума в размер на 10 000 лв., разписка от 23.08.2008г. за
сума в размер на 15 000 лв. и разписка от 01.10.2008г. за 5000 лв.
В хода на ревизията са изискани данни и сведения от ревизираното лице,
от „Уникредит Булбанк“ АД и БНБ гр. София, от Драматичен театър „Гео Милев“,
гр. Стара Загора и от Държавен куклен театър гр. Стара Загора. Относно сумата
3920 евро от „Уникредит Булбанк“ АД е предоставен суифт за получения превод, от
който не може да се установи наредителят и основанието на което е предоставена
сумата. От драматичен театър „Гео Милев“ гр. Стара Загора и от Държавен куклен
театър гр. Стара Загора е отговорено, че не са сключвали договори с М.М. и не
са имали финансови взаимоотношения с това лице. От страна на жалбоподателя в
хода на ревизията не са представени никакви документи и писмени обяснения.
От предоставените от банките банкови извлечения за движението по
сметките на М.М. е установено, че се е разпоредил с получените 3920 евро на
21.04.2010г., като ги е изтеглил на три пъти – на 21.04.2010г. – 1000 евро; на
23.04.2010г. – 1500 евро и на 28.04.2010г. – 1400 евро; постъпилите 2000 евро
са изтеглени на 18.01.2010г., а за постъпилите 1340 лв. на 10.11.2009г. няма
данни да са върнати или да се изтеглени в брой. Изтеглените суми от банковата
сметка на М. са взети предвид от ревизиращите органи в приходната част на
паричния поток.
На М.М. е отпуснат и усвоен заем от „Юробанк и Еф Джи България“ в
размер на 30 000 лв., сумата от който е преведена по банкова сметка *** М.
за покупка на имот. Погасяването на заема е ставало чрез преводи от М. М.. От
същата банка на М.М. е била издадена и кредитна карта, с която лицето е
оперирало през целия ревизиран период – теглени са суми от АТМ и са извършвани
плащания за стоки и услуги на значителна стойности, които впоследствие са
възстановявани. Други източници на придобити парични средства за ревизираните
периоди не са установени.
Органите по приходите са съобразили като разходи необходимите за
издръжката на лицето и домакинството; вноските по банковите сметки; плащания в
брой за закупени стоки и услуги от „В и К Стенето“ ЕООД, „ТЕД КОНСУЛТ“ ООД и
„ЛР Хилт Енд Бюти Систъмс“ ЕООД; предоставени суми по разписки на майка му М.Х.М.;
платени местни данъци и такси; пътувания зад граница и др. През периода няма
данни М.М. да е закупил недвижими имоти и моторни превозни средства.
Органите по приходите са констатирали за периода 01.01.2008 – 31.12.2013г.
наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК – декларираните и/или
получени доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото му
състояние за ревизирания период. Прието е, че недекларираните получени доходи
през 2008г. от „ОЗК-Застраховане“ АД и през 2009г. и 2010г. от ФЦ Стара Загора
Театър води до извода за наличие на данни за укрити приходи или доходи и
неподаване на декларация, когато задължението се определя по декларация – чл.
122, ал. 1, т. т. 1 и т. 2 от ДОПК.
В хода на ревизията на жалбоподателя е връчено Уведомление по чл. 124,
ал. 1 от ДОПК изх. № Р-04001114001153-113-01/19.11.2014г. на ТД на НАП гр.
Велико Търново, като му е дадена възможност да представи документи и вземе
становище. Връчено е и Уведомление на основание чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК. В
изпълнение на чл. 124, ал. 3 от ДОПК, от ревизираното лице с ИПДПОЗЛ изх. №
Р-04001114001153-040-01/19.11.2014г. е изискано представяне на попълнени
декларации за имуществото, вида и размера на получените приходи и направените
разходи от него за 2008г., 2009г., 2010г., 2011г., 2012г. и 2013г. Ревизираното
лице е представило в определения 14 дневен срок документи във връзка с
връчените уведомления, декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за всяка от
годините, както и писмени обяснения относно теглене на суми от кредитни карти и
наследство към 2008г. в размер на 880 123.50 лв.
В отговор на връченото му ИПДПОЗЛ изх. № Р-04001114001153-040-02/06.01.2015г.
М.М. е представил копие на Решение № 17771/28.10.2-14г. на СГС по гр. д. №
2754, с което съдът е признал за погасено по давност задължение в размер на
90 000 евро, представляващо част от цялата сума от 900 000 евро,
получена по договор за временна финансова помощ от 10.01.2006г., сключен между
дядото на жалбоподателя М. М. и „Ексим Ривейл Корпорейшън“ с адрес на управление
Виктория, Сейшелска република. Задължението е било прехвърлено с договор за
цесия от 21.01.2007г. от М. М. на внуците му М. и М. М..
В хода на ревизията са предприети действия за определяна на основата за
облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за ревизирания период по реда на чл. 122,
ал. 2 от ДОПК и направен пълен и подробен анализ на всички съотносими към
лицето обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Изготвен е паричен поток за
2008г., 2009г., 2010г., 2011г., 2012г. и 2013г., в който са отразени в
хронологичен ред входящите и изходящи парични потоци на база събраните
доказателства. Установени са конкретни размери на превишенията на разходите над
приходите за всички ревизирани данъчни периоди, както следва: 2008г. – превишение
в размер на 7849,71лв., 2009г. – превишение в размер на 35 465.20лв.,
2010г. – превишение в размер на 2633,33лв., 2011г. – превишение в размер на
24 982,76лв., 2012г. – превишение в размер на 5820,16лв. и 2013г. – превишение
в размер на 31 995,30лв.
При изготвянето на паричните потоци в приходната част са включени
всички изтеглени в брой суми от банковите сметки на М.М. и получените в брой
суми от „ОЗК-Застраховане“ АД. В разходната част са включени внесени в брой
суми в банковите сметки на жалбоподателя, предоставени в брой суми на М.М.,
платени услуги по фактури от „Ви“ Стенето“ ЕООД, платени местни данъци и такси
и потребителски разходи за издръжка и живот по статистически данни. Не са
признати като налични парични средства в брой към 01.01.2008г. декларираните
880 123.50 лв., тъй като лицето не е представило доказателства за
придобиване в брой и съхранение на въпросната суми до тази дата. Установените
превишения на разходите над приходите са квалифицирани като доходи от неустановен
източник, който е облагаем на основание чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК, и
правилно е прието, че същият следва да формира данъчна основа за облагане с
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Органите по приходите са определили данъчната основа за облагане с данък
по чл. 48 от ЗДДФЛ като въз основа на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК
са проследили паричните потоци на лицето. Определели са данъчни основи в размер
на констатираните превишения на разходите над приходите, тъй като същите
представляват доход от неустановен източник. Данъчните основи за облагане с
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ са определени като разлика между установения
размер на превишението, както и установените доходи от други източници за
2009г. и 2010г. и определения от органите по приходите пълен размер на установените
задължения за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО на самоосигуряващото се
лица.
В частта по КСО и ЗЗО е установено, че М.М. не е внасял осигурителни
вноски – нито авансови, нито изравнителни. С РА по реда на чл. 122, във връзка
с чл. 124а от ДОПК и на основание чл. 40, ал. 1, т 2 от ЗЗО, чл. 6, ал. 8 от КСО и чл. 122 от ДОПК, на жалбоподателя, като самоосигуряващо се лице, са
определени за внасяне авансови и годишни изравнителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и
ЗО върху осигурителен доход, установен в размера на дохода по чл. 123, ал. 1,
т. 2 от ДОПК и при съобразяване с максималния осигурителен доход. С оглед
липсата на доказателства за произхода на дохода, чийто размер е установен по
реда на чл. 122 от ДОПК, органите по приходите са приели, че същият произтича
от извършвана трудова дейност, за която са дължими задължителни осигурителни
вноски като самоосигуряващо се лице. Освен това за 2008г. са определени и
дължимите ЗОВ върху получените възнаграждения от „ОЗК-Застраховане“ АД, които
не са удържани от платеца на дохода, видно от представените сметки за изплатени
суми.
Като писмени доказателства по делото са приобщени
материалите, съдържащи се в ревизионна преписка изх. № 1033/23.02.2015 г. по
описа на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр. Велико
Търново и съдържаща 5 бр. папки, общо 839 листа и Нотариален акт за
покупко-продажба на недвижим имот № 95, том ІІІ, рег. № 9024, дело № 404 от
08.11.2006 година.
По
искане на адв. А. е допуснато изслушването на
съдебно-счетоводна експертиза, по която вещото лице е преизчислило паричния
поток с посочените приходи и разходи в него, така както е в ревизионното
производство, но на годишна база с данните, посочени в ревизионното
производство като приходи и разходи и съответно определи размера на дължимите
данъци, осигурителните и здравните вноски и съответстващите им лихви за всеки
един от процесните периоди. Във втори вариант е направило изчисленията отново
на годишна база, но като вземе предвид като начално салдо към 01.01.2008г.
твърдяната за налична сума в размер на 880 123.50лв. и съответно
определило размера на дължимите данъци, осигурителните и здравните вноски и
съответстващите им лихви за всеки един от процесните периоди. При първият
вариант вещото лице е получило резултат идентичен с установеното в РА по отношение
на дължимия данък и ЗОВ. При втория вариант не се констатират превишения и не
са установени дължими допълнителни задължения.
При така
установената фактическа обстановка, съдът осъществявайки пълна служебна
проверка на валидността и законосъобразността на РА, съгласно разпоредбата на
чл. 168 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, намира от правна страна следното:
Жалбата е
допустима, като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от ревизираното
лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното
оспорване на РА. Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните
мотиви:
При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът
констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в
определения от него срок. РА е издаден от компетентен орган и определя данъчни
задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което обжалваният
РА не страда от пороци водещи до неговата нищожност. Спазени са сроковете за
извършване на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 1 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК.
РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК. Следва да се отбележи и, че по арг. от чл.
160, ал. 1 от ДОПК съдът е инстанция по същество и следва да реши въпроса
дължи ли се определеният с ревизионния акт данък и ако да, дали в посочения
размер, а не да отменя ревизионния акт само въз основа на формално допуснати
процесуални нарушения.
Съдът намира, че основателно ревизията е извършена по реда на чл. 122
от ДОПК: При извършването на ревизията, органите по приходите са констатирали,
че данъчната основа за облагане на М.М. с преки данъци по ЗДДФЛ за периода 2008-2013г.
следва да се определи по особените правила на чл. 122 и сл. от ДОПК, тъй като
по отношение на жалбоподателя са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1,
2 и т. 7 от ДОПК. Като основание за наличието от фактическа страна на
посочените обстоятелства, органите по приходите правилно са приели, че
извършените от жалбоподателя разходи превишават получените от него средства
през 2008г. с 7849,71лв., през 2009г. – с 35 465.20лв., през 2010г. –
превишението е в размер на 2633,33лв., през 2011г. – превишението е в размер на
24 982,76лв., през 2012г. – превишение в размер на 5820,16лв. и през 2013г.
– превишението е в размер на 31 995,30лв. От друга страна, не са
декларирани получени доходи през 2008г. от „ОЗК-Застраховане“ АД и през 2009г.
и 2010г. от ФЦ Стара Загора Театър, което обосновава извода за наличие на данни
за укрити приходи или доходи и неподаване на декларация, когато задължението се
определя по декларация – чл. 122, ал. 1, т. т. 1 и т. 2 от ДОПК.
Задълженията на жалбоподателя за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода
2008 - 2013г. са определени законосъобразно предвид установената фактическа
обстановка и събраните доказателства. Съгласно нормата на чл. 123, ал. 1, т. 2
от ДОПК, до доказване на противното се смята, че е налице подлежаща на облагане
с данъци печалба или доход, когато направените разходи от лицето явно и
съществено превишават размера на декларираните получени средства. Нормата на
чл. 122 от ДОПК урежда процедурата за обективно определяне на данъчната основа
в случаите, когато в резултат на поведението на задълженото лице това не може
да стане по общия ред, какъвто е настоящия случай.
Констатациите на органа по приходите за ревизираните периоди са
правилни и законосъобразни, а възраженията на жалбоподателя неоснователни. При
анализа на началното салдо към 01.01.2008г. органите по приходите основателни
не са зачели сумата 880 123.50 лв. Действително дядото на жалбоподателя М.
П.М. е сключил договор за временна финансова помощ от 10.01.2006г. с „Ексим
Ривейл Корпорейшън“ със седалище и адрес на управление Виктория, Сейшелска
Република. Копие от същия не е представен по делото. По гр. дело № 2754/2014г. с Решение №
17771/28.01.2014г. на Софийски градски съд, влязло в сила на 09.12.2014г. е
установено, че М.П.М. не дължи сумата 90 000 евро, част от цялата сума от
900 000 евро, получена по договора за временна финансова помощ, поради
погасяване на вземането по давност. При това положение по силата на чл. 297 от ГПК настоящата инстанция следва да зачете, че между страните по гражданското
дело е установено, че М.П.М. не дължи сумата 90 000 евро поради погасяване
на вземането по давност. От страна на ответника ДОДОП В. Търново не е спорно и,
че с договор за цесия от 21.02.2007г. М. М. е цедирал задължението си към
внуците си М. и М. М. с договор за цесия от 21.02.2007г., за което е уведомено
„Ексим Ривейл Корпорейшън“ със седалище и адрес на управление Виктория,
Сейшелска Република.
Релевантен за целите на данъчното облагане в случая е факта била ли е
налична и разполагаема при жалбоподателя твърдяната от него сумата от
880 123.50 лв. Този факт, който е от единствено значение при изследване на
паричните потоци на лицето не се доказва с Решение № 17771/28.10.2014г., нито с
договора за цесия от 21.02.2007г. Доказаното погасяване на част от задължението
по давност и цедирането му на внуците на М. М. не изключва възможността парите
да са били разходвани по един или друг начин от М. М. след датата на сключване
на договора от 10.01.2006г. Не се налице никакви доказателства, че при
цедирането на дълга към 21.02.2007г. внуците му са получили реално в брой или
по сметка някакви суми, нито че в случай, че са получили такива същите са
останали налични към началото на ревизирания период - 01.01.2008г. Няма нито
едно пряко или косвено доказателство, че към 01.01.2008г. цялата или някаква
част от сумата е била налична и разполагаема у жалбоподателя. Ревизираното лице
не е представило и доказателства, че М. М. е предал физически сума в размер на
900 000 евро на внуците си. Въпросът за фактическото предоставяне на
претендираната от жалбоподателя сума е от единствено значение за целите на
ревизионното производство, тъй като само по този начин може да се обоснове, че
именно нея е разходвал той. Липсват доказателства къде и как е съхранявана
твърдяната сума и съответно, че същата е била налична в брой при жалбоподателя
към 01.01.2008г. Този въпрос не е бил предмет на разглеждане в съдебното
производство пред СГС и съдът като се е произнасял дали М. П. М. се явява
правоимащо лице да заведе иск в качеството на приобретател на част от дълга,
изобщо не се е интересувал и е нямал за предмет нито дали М.М. е фактически
притежател на сумата 90 000 евро, за която е бил заведен иска, още
по-малко на цялата сума 900 000 евро.
Следва да се има предвид и обстоятелството, че по силата на договора за
цесия от 21.02.2007г. М.М. е приобретател на част от дълга в размер на
900 000 евро, а не получава конкретна парична сума в този размер. Недоказано
от сочените от жалбоподателя доказателства остава факта на реално придобиване
на някакви парични средства (а не встъпването в дълга) и наличието на същите в
брой (доколкото не се твърди и няма доказателства да са били по банкова
сметка) ***.01.2008г. В хода на
настоящото съдебно производство жалбоподателя не ангажира никакви
доказателства, които да оборят констатациите на РА, които съгласно чл. 124, ал.
2 от ДОПК се смятат за верни до доказване на противното.
Правилно органите по приходите са квалифицирали констатираните
превишения за всеки един от ревизираните периоди като получени от ревизираното
лице облагаеми доходи с недоказан произход и на основание чл. 123, ал. 1, т. 1
и 2 от ДОПК са формирали данъчна основа за облагане с подоходен данък, като
облагаемият доход, придобит през данъчната година е намален с определените при
ревизията вноски за ДОО, здравни вноски и вноски за ДЗПО, които лицето е било
длъжно да прави за данъчната година за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО. По
аналогичен начин е изготвен паричния поток за всеки един от ревизираните
данъчни периоди:
За 2008г. е установено, че
направените разходи от лицето явно и съществено превишават размера на получените
средства с 7849.71 лв. От данъчна гледна точка, за целите на данъчното
облагане, изразходваните парични средства в общ размер на 7849.71 лв. са с недоказан произход и представляват
недекларирани доходи. Въз основа на направения анализ на основание чл. 122, ал.
2 от ДОПК с оглед разпоредбата на чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК е
определена годишна данъчна основа за облагане с ДДФЛ в общ размер 34 521.27
лв. след приспадане на задължителните ЗОВ. Върху тази годишна данъчна основа се
следва дължим данък в размер на 3452.13 лв. и след приспадане на авансово
удържан и/или внесен данък остава сума за довнасяне в размер на 1020,50 лв.
За 2009г. е установено, че
направените разходи от лицето явно и съществено превишават размера на
получените средства с 35 465.20 лв. От данъчна гледна точка, за целите на
данъчното облагане, изразходваните парични средства в общ размер на 35 465.20 лв.
са с недоказан произход и представляват недекларирани доходи. Въз основа на
направения анализ на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК с оглед разпоредбата на
чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК е определена годишна данъчна основа за
облагане с ДДФЛ в общ размер 30 565.20 лв., след приспадане на
задължителните ЗОВ. Върху тази годишна данъчна основа се следва дължим данък в
размер на 3056.52 лв., тъй като няма авансово удържан и/или внесен данък.
За 2010г. е установено, че
направените разходи от лицето явно и съществено превишават размера на
получените средства с 2633.33 лв. От данъчна гледна точка, за целите на
данъчното облагане, изразходваните парични средства в общ размер на 2633.33 лв.
са с недоказан произход и представляват недекларирани доходи. Въз основа на
направения анализ на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК с оглед разпоредбата на
чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК е определена годишна данъчна основа за доходи
с неустановен произход в размер на 9348.14 лв., след приспадане на
задължителните ЗОВ. Върху тази годишна данъчна основа се следва дължим данък в
размер на 934.81 лв., тъй като няма авансово удържан и/или внесен данък.
За 2011г. е установено, че
направените разходи от лицето явно и съществено превишават размера на
получените средства с 24 982.76 лв. От данъчна гледна точка, за целите на
данъчното облагане, изразходваните парични средства в общ размер на 24 982.76
лв. са с недоказан произход и представляват недекларирани доходи. Въз основа на
направения анализ на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК с оглед разпоредбата на
чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК е определена годишна данъчна основа за
доходи с неустановен произход в размер на 18 790.76 лв., след приспадане на
задължителните ЗОВ. Върху тази годишна данъчна основа се следва дължим данък в
размер на 1879.07 лв., тъй като няма авансово удържан и/или внесен данък.
За 2012г. е установено, че
направените разходи от лицето явно и съществено превишават размера на
получените средства с 5820.16 лв. От данъчна гледна точка, за целите на
данъчното облагане, изразходваните парични средства в общ размер на 5820.16 лв.
са с недоказан произход и представляват недекларирани доходи. Въз основа на
направения анализ на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК с оглед разпоредбата на
чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК е определена годишна данъчна основа за
доходи с неустановен произход в размер на 4318.56 лв., след приспадане на
задължителните ЗОВ. Върху тази годишна данъчна основа се следва дължим данък в
размер на 431.86 лв., тъй като няма авансово удържан и/или внесен данък.
За 2013г. е установено, че
направените разходи от лицето явно и съществено превишават размера на
получените средства с 31 995.30 лв. От данъчна гледна точка, за целите на
данъчното облагане, изразходваните парични средства в общ размер на 31 995.30 лв.
са с недоказан произход и представляват недекларирани доходи. Въз основа на
направения анализ на основание чл. 122, ал. 2 от ДОПК с оглед разпоредбата на
чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК е определена годишна данъчна основа за
доходи с неустановен произход в размер на 25 184.10 лв., след приспадане на
задължителните ЗОВ. Върху тази годишна данъчна основа се следва дължим данък в
размер на 2518.41 лв., тъй като няма авансово удържан и/или внесен данък.
Съдът намира за правилен изводът на органа по приходите, че липсват
доказателства по делото, които да оборват нормативно установената материална
доказателствена сила на ревизионния акт и не се опровергават установените
фактически констатации в ревизионния доклад и последвалия РА. На първо място
възражението на ревизираното лице относно прилагането на особения ред за
облагане по чл. 122, ал. 2 от ДОПК е неоснователно. От събраните в хода на
ревизионното производство доказателства е видно, че декларираните и/или
получени доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото му и
финансово състояние за ревизирания период – обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т.
7 от ДОПК, както и че не е подал данъчна декларация за доходите си през 2008г.
от „ОЗК-Застраховане“ АД и през 2009г. и 2010г. от ФЦ Стара Загора Театър
Съдът кредитира
основната ССЕ в първия вариант, при който вещото лице е направило изчисление на
годишна база на паричните потоци на лицето за процесните периоди съобразно
констатациите на ревизиращия орган и е установило идентични с установените в РА
суми. Съдът не кредитира заключението на ССЕ във втория вариант, в който в
приходната част на жалбоподателят като начално салдо към 01.01.2008г. е
включена сумата 880 123.50лв., за която не се събраха доказателства реално
фактически да е била налична в брой у него.
При изследване на установеността на релевантните и
спорни между страните факти и обстоятелства, съдът като обсъди и цени в
съвкупност относимите и приложени по делото писмени доказателства, формира
фактически изводи, че данъчната основа за задълженията по ЗДДФЛ и съответните дължими
лихви са определени правилно след анализ на критериите по ал. 2 на чл. 122 от ДОПК и жалбата в тази част следва да бъде отхвърлена като неоснователна.
относно задълженията за ЗОВ
С обжалвания РА органът по приходите
е определил на ревизираното лице за ревизирания период 01.01.2008г.
31.12.2013г. вноски
за ДОО за самоосигуряващо се лице в размер на 13690.04 лв. и лихви – 7325.98
лв.; здравноосигурителни вноски в размер на 7097.26 лв. и лихви 2528.17 лв. и
вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 5220.38 лв. и лихви – 2698.82 лв.
Конкретно по години са както следва:
за 2008г. ДОО
годишна изравнителна вноска в размер на 1531,24 лв.; годишна изравнителна
вноска за ЗО в размер на 540,44 лв. и лихва 336,93 лв.; годишна изравнителна
вноска за ДЗПО-УПФ в размер на 450,36 лв. и лихва в размер на 448,28 лв.
За 2009г. ДОО годишна
изравнителна вноска в размер на 2714,40 лв. и лихви в размер на 2119,75 лв.;
годишна изравнителна вноска за ЗО в размер на 1670,40 лв. и лихва 852,50 лв.;
годишна изравнителна вноска за ДЗПО-УПФ в размер на 1044.00 лв. и лихва в
размер на 815,29 лв.
За 2010г. ДОО годишна
изравнителна вноска в размер на 798,62 лв. и лихви в размер на 460,26лв.;
годишна изравнителна вноска за ЗО в размер на 580,81 лв. и лихва 236,47 лв.;
годишна изравнителна вноска за ДЗПО-УПФ в размер на 363.01 лв. и лихва в размер
на 209,21 лв.
За 2011г. ДОО годишна изравнителна
вноска в размер на 2426,88 лв. и лихви в размер на 900,45 лв.; годишна
изравнителна вноска за ЗО в размер на 1516,80 лв. и лихва 460,39 лв.; годишна
изравнителна вноска за ДЗПО-УПФ в размер на 948.00 лв. и лихва в размер на 351,74
лв.
За 2012г. ДОО годишна
изравнителна вноска в размер на 99,86 лв. и лихви в размер на 20,07 лв.;
годишна изравнителна вноска за ЗО в размер на 62,41 лв. и лихва 12,54 лв.;
годишна изравнителна вноска за ДЗПО-УПФ в размер на 39.01 лв. и лихва в размер
на 7,84 лв.
За 2013г. ДОО годишна
изравнителна вноска в размер на 2734,08 лв. и лихви в размер на 271,73 лв.;
годишна изравнителна вноска за ЗО в размер на 1708,80 лв. и лихва 12,54 лв.;
годишна изравнителна вноска за ДЗПО-УПФ в размер на 1068.00 лв. и лихва в
размер на 106,14 лв.
Посочените задължения за задължителни осигурителни
вноски след 15.02.2011г. и за 2012г. и 2013г. са законосъбразно определени от
органите по приходите по реда на чл. 124а от ДОПК. Съгласно чл.124а от ДОПК
„Установяване на задължения за задължителни осигурителни вноски при особени
случаи”, разпоредбите на чл. 122 – 124 от същия кодекс се прилагат съответно за
установяване на задължителни осигурителни вноски. Безспорно е, че разпоредбите
на чл. 122 и следващите от ДОПК по своята правна същност представляват особени
процесуални правила, които позволяват прилагането на материалноправните норми
на съответен закон при съществена или пълна липса на необходимите доказателства
за настъпване на фактическите състави според материалния закон. Разпоредбите на
чл. 122, ал. 1 – 124а от ДОПК представляват специфичен процесуален ред за
извършване на ревизионно производство по ДОПК по установяване размера на
дължимите данъци и задължителни осигурителни вноски. Съдържанието на чл. 122,
ал.1 и следващите от ДОПК определя тези разпоредби като процесуални норми,
доколкото те имат за предмет уреждането на специален ред за установяване на
предвидените в закона факти, но само досежно предпоставките на чл. 122, ал. 1
от ДОПК. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по своята същност е материалноправна,
тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на данъчно задълженото
лице, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя и
размера на данъка. При липса на преходна разпоредба, която да придава изрично
обратно действие на материалноправна норма е процесуално недопустимо и във
вреда на задълженото лице да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а,
вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Разпоредбата на чл. 124а от ДОПК е обнародвана в ДВ
бр. 14 от 2011 г. и е в сила от 15.02.2011 г., и не може да служи за
определяне на задължителни осигурителни вноски за периоди преди влизането й в
сила. В този смисъл е и актуалната практика на ВАС (така Решение № 7727 от
06.06.2014 г. по адм. д. № 11840 от 2013 г. на ВАС, Осмо отделение,
Решение № 8273/06.07.2015г. по адм. д. № 12408/2014г. на ВАС, Първо отделение,
Решение № 4550 от 02.04.2014 г. по адм. д. № 9082 от 2013 г. на ВАС, Осмо
отделение, Решение № 10556 от 31.07.2014 г. по адм. д. № 14222 от 2013 г.
на ВАС, Осмо отделение Решение № 15152/15.12.2014 г. по адм.дело № 2558 /2014
по описа на ВАС, Решение № 5014 от 5.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14759/2014
г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова, Решение № 5864 от
21.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8000/2014 г., VIII о., докладчик съдията
Василка Шаламанова и др. /. В случая
обаче с РА са установени допълнителни задължения за задължителни осигурителни
вноски за годишно изравняване за 2011г., 2012г. и 2013г., т. е. за период след
влизане в сила на нормата на чл. 124а от ДОПК. Незаконосъобразни се явяват
определените задължения за ЗОВ за
периода 01.01.2008 г. до 14.02.2011 г.,
както следва: ДОО и съответните лихви в общ размер на 9148.45лв.;
ЗО и съответните лихви в общ размер на 4217,55 лв.; изравнителни вноски за ДЗПО-УПФ
и съответните лихви в общ размер на 3330.15 лв. В тази част РА следва да бъде
отменен.
Ето защо,
определянето с РА на задължения за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО и съответните лихви по
реда на чл. 124а от ДОПК – преди влизане в сила на нормата и допълнително съобразено
с всички посочени горе правни доводи, е незаконосъобразно само до 15.02.2011г.,
но не и след това и на това самостоятелно основание РА следва бъде отменен само
в тази част (общо за 16 696.15 лв., вкл. съответните лихви) и потвърден в
цялата останала част касаеща периода
след 14.02.2011г. до 31.12.2013г.
Използваните критерии по
чл. 122, ал. 2 от ДОПК, са в резултат на анализ на събраните доказателства в хода на
ревизията. Следва да се посочи също
така, че определянето на данъчната основа при ревизията при особени случаи по
чл. 122 от ДОПК е производство, което включва в себе си поредица от действия в
определена последователност, изразяващи се в установяване на факти, даващи
основание за приложение на посочите разпоредби, възможност на ревизираното лице
за становище и представяне на доказателства, обсъждането им и изследване на
необходимите критерии, които са относими към формирането на данъчната основа
към конкретния данъчен период по ЗДДФЛ.
С оглед изложеното
следва да се има предвид и действието на презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съгласно която в производството по обжалването на ревизионния акт при
извършена ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК фактическите констатации в него се
смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по
чл. 122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено със събраните доказателства.
Поради тази причина съдът счита, че с ангажираните
в хода на съдебното производство не бе оборена презумпцията по чл. 124, ал. 2
от ДОПК, като още с разпореждането за
насрочване на делото на РА бе указано на основание чл. 171, ал. 4 от АПК вр. с
§2, че съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на РА при
извършена ревизия по чл. 122 от кодекса фактическите констатации в него се
смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по
чл. 122, ал. 1 е подкрепено от събраните доказателства, поради което в
посочения случай, в тежест на жалбоподателя е да обори констатациите на
оспорвания РА. Указания в този смисъл са дадени на жалбоподателя още с
разпореждането за насрочване на делото от 23.09.2015г.
По изложените мотиви съдът намира
оспорвания РА, в частта му предмет на настоящото производство, в която на
лицето са определени вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО за периода 01.01.2008г. -
14.02.2011г. за незаконосъобразен, поради което следва да бъде отменен. В
останалата част жалбата е неоснователна и следва да бъде отхвърлена.
Основателно
в този смисъл, на основание чл. 161 от ДОПК се явява искането на жалбоподателя
за присъждане на разноски, като такива следва да се присъдят съразмерно с
уважената част от жалбата. По делото са налице доказателства за заплатена държавна
такса в размер на 50 лева и депозит за вещо лице 450 лв., с оглед на което
следва да бъдат присъдени разноски съразмерно с уважената част от жалбата в
размер на 160.90 лева от общо направените в размер 500 лева. На ответника по
жалбата Д”ОДОП” - гр. Велико Търново следва да бъдат присъдени разноски за
юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на чл. 8 ,ал. 1, т. 4 от Наредба №1 за
минималните размери на адвокатските възнаграждения, съразмерно с
отхвърлената част от жалбата, възлизащо на 1414,73 лева.
Водим от горното и на
основание чл. 160, ал. 1 и чл. 161 от
ДОПК, съдът
Р
Е Ш И:
ОТМЕНЯ по жалба на М.П.М. ***, Ревизионен акт № Р-04001114001153-091-001/22.04.2015г.
на ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение № 229/17.07.2015г. на
директора на Дирекция „ОДОП” Велико Търново, в частта му, с която за
периода от 01.01.2008 г. до 14.02.2011 г.са определени вноски за
ДОО за самоосигуряващо се лице общо в размер на 9148.45 лв., вкл. съответните
лихви; здравноосигурителни вноски общо в размер на 4217.55 лв., вкл.
съответните лихви, и вноски за ДЗПО-УПФ общо в размер на 3330.15 лв., вкл. съответните
лихви.
ОТХВЪРЛЯ жалбата в останалата част.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна
практика” - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП да заплати на М.П.М. *** сумата от 160.90 лв. (сто и шестдесет лева и деветдесет
стотинки), представляваща разноски за настоящето производство.
ОСЪЖДА М.П.М., ЕГН:********** *** да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика” - гр. Велико
Търново при ЦУ на НАП, сумата от 1414,73 лв. (хиляда четиристотин и
четиринадесет лева и седемдесет и три стотинки), представляваща разноски за
настоящето производство.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване в
14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховния административен
съд.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: