РЕШЕНИЕ
№258/8.2.2023г. гр. Пловдив 08 февруари 2023 год.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ,
І отделение, ХХV
състав в публично заседание на осемнадесети януари през две хиляди двадесет и трета година в
състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ
: МАРИЯ ЗЛАТАНОВА
при
секретаря СТАНКА ЖУРНАЛОВА, като
разгледа докладваното от Председателя
адм. дело № 3015 по описа за 2022год.,
за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на Глава ХІХ от
ДОПК.
Образувано е по жалба на ОБЩИНА КАРЛОВО против Ревизионен акт № Р-16001622000594-091-001 от 24.08.2022г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 555 от 10.11.2022год. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.Пловдив, при Централно
Управление на Национална агенция по приходите, с който по отношение на община
Карлово допълнително е начислен ДДС в размер на 71 678,02лв. по фактури,
получени от „Аер Еко“ ООД, както и са определени задължения за ДДС в размер на
5198,81лв. за извършени облагаеми доставки по събрани такси за паркинг, пазар
от община Карлово, доставки, свързани с дървесина, наеми, общо задължения в
размер на 76 876,83лв. за данъчен период м.12.2021г.
Жалбоподателят Община Карлово, чрез
процесуалния си представител адвокат Т.Д., оспорва констатациите на приходната
администрация. Твърди, че общината не е данъчно задължено лице за извършваните
процесни доставки. Позовава се на чл.4 §5,ал.1 от Шестата директива,възпроизведен
и в чл.13 §1 от Директива 2006/112/ЕО и в чл.3,ал.5 от ЗДДС, по силата на който
дейностите, извършвани от публичноправни субекти в качеството им на органи на
публичната власт, не подлежат на облагане с ДДС. Твърди, че сметосъбирането и
сметоизвозването са част от услугите по чл.62 от ЗМДТ, за които се плаща такса
за битови отпадъци. Отношенията по предоставяне на тези услуги са регулирани с
метода на власт и подчинение - относно границите и вида на предоставяните
услуги, размерът на таксите, организирането на дейността по предоставяне на
съдове и събирането на отпадъци. От тук, главното възражение е, че общината не
е задължена в хипотезата на обратно начисляване на ДДС на основание чл.86,ал.2,
вр. с чл.82,ал.5 и чл.163а от ЗДДС. Позовава се на практиката на ВАС и на СЕС. По
отношение на допълнителните задължения за ДДС за събрани такси за паркинги,
паркоместа, тротоарно право и пазари, прави възражение, че се касае за дейност,
осъществявана от публичен орган и дейността е с публичноправен режим. Относно доставките
на дървесина и наеми на жилища на населението, прави възражение, че се касае за
освободени доставки по смисъла на чл.45,ал.4 от ЗДДС.Моли да се отмени
оспорвания РА изцяло. Претендира разноски.
Ответникът
- Директор на дирекция "ОДОП"-Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален
представител юрисконсулт Б., е на становище, че жалбата е
неоснователна. Поддържа, че констатациите на органите по приходите са правилни
и законосъобразни. Претендира се отхвърляне на жалбата и присъждане на разноски
за юрисконсултско възнаграждение.
Съдът,като разгледа становищата и
възраженията на двете страни и след преценка на събраните по делото доказателства
и приложената административна преписка,намери за установено следното:
За допустимостта :
Ревизионният акт е обжалван в
предвидения за това срок, пред горестоящият в йерархията на приходната
администрация орган, който с решението си го е потвърдил изцяло и така, както е
поправен с посочения РА за поправка. Така постановения от Директора на Дирекция
“ОДОП“-Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за
това процесуален срок налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.
По същество:
Относно
спазването на административнопроизводствените правила в хода на ревизията спор
между страните няма. Няма спор и по фактите.
С обжалвания
ревизионен акт, на основание чл.82, ал.5 във връзка с чл.163а от ЗДДС е начислен
ДДС по 12 броя фактури, издадени от „Аер
Еко“ ООД /описани на стр.22 от РД и приложени по делото/, относно данъчен
период м.12.2021г. Общият размер на допълнително начисления ДДС е 71678,02лв.
по фактурите издадени от „Аер Еко“ ООД.
Отделна
констатация има относно декларирани от община Карлово освободени доставки,
представляващи доставки на дървесина, наеми население и фирми, билети, такса
битови отпадъци, такси за ползване на паркинг и паркоместа, такси тротоарно
право и такси пазари за периода м.12.2021г. общо в размер на 31 529,89лв.,за
които на основание чл.81,ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.3,ал.5,т.1,б.“м“ от ЗДДС, чл.12,ал.1 и чл.67,ал.2 от ЗДДС са определени задължения за ДДС в общ
размер 5254,98лв.
Спорът е за
това, следва ли по отношение на процесните доставки общината да се разглежда
като данъчно задължено лице или не и освободени доставки ли са тези по втората
група установени задължения или не.
Предмет на
доставките по фактурите, издадени от „Аер Еко“ ООД са услуги по сметосъбиране,
сметоизвозване, зимно поддържане, машинно миене и миене, почистване на
нерегламентирани сметища, разделно събиране, предварително третиране на битови
отпадъци, експлоатация на инсталация за разделно събиране, поддръжка,
експлоатация, мониторинг на регионално депо за битови отпадъци,по договор № 172/17.09.2019г.
За всички
фактури, като основание да не се начислява ДДС е записано чл.163а,ал.2,приложение
2 към глава 19а, част I ЗДДС.
Общината не е съставила протоколи по издадените фактури и не ги е включила в
дневниците за продажби на посоченото основание.
Ревизиращият
екип и горестоящия административен орган в хода на административното обжалване
приемат, че ДДС се дължи, тъй като дейностите по сметосъбиране попадат в
обхвата на услуги, за които е приложима системата на т.нар. „обратно начисляване“.
Данъкът е изискуем от получателя, който следва да издаде протокол. Независимо
от това,че предоставяните от общината услуги по сметосъбиране и сметоизвозване
са такива,предоставяни в качеството й на орган на местна власт и тя не е
данъчно задължено лице на основание чл.3,ал.5 от ЗДДС, в случая това били
получени от общината услуги от други лица. Всъщност, ревизираното лице не държало
сметка за това,че по спорните фактури общината не се явява изпълнител, а
получател и като такъв дължи данък. Касаело се за оказани на общината услуги, по
отношение на които следвало да се начисли данък с издаването на протокол по
чл.163б,ал.1,т.1 от ЗДДС.
Изводите на
приходната администрация са неправилни. Видно от приложените по преписката
договори е, че спорните доставки са в изпълнение на договорни задължения по
договори, сключени след проведена процедура по възлагане на обществена поръчка.
Тоест, дейностите по сметосъбиране и сметоизвозване са извършвани чрез дружеството
доставчик.
Няма спор
между страните, че дейностите по сметосъбиране и сметоизвозване - съпътстваща доставка на
основната "сметосъбиране", за която е приложим чл. 128 ЗДДС, попадат в
обхвата на услуги по приложение № 2 от ЗДДС и за тях, съгласно чл. 163а ЗДДС
данъкът е изискуем от получателя на доставките при прилагане
на т. н система на обратно начисляване. В законът изрично е предвидено,че данъкът за доставките по чл.163а, ал. 1 е
изискуем от получателя - регистрирано по този закон лице, независимо
дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Ако се чете
буквално разпоредбата, действително следва да се приеме, че при обратното
начисляване по глава 19 а от ЗДДС не следва да се държи сметка за това дали
получателят е данъчно задължено лице и съответно да се черпят аргументи „за“ и
„против“ от разпоредбата на чл.3 от ЗДДС, а само дали е лице регистрирано по
ЗДДС. Но, за да е регистрирано в специалния регистър, лицето е данъчно
задължено според разпоредбата на чл.95 от ЗДДС.
Съгласно чл.
3, ал. 5 ЗДДС органите на местната власт не са данъчнозадължени за извършваните
от тях дейности или доставки в качеството им на органи на местната власт,
включително когато събират такси. В случая, дейността по сметосъбиране и
сметоизвозване е извършвана от общината, включително и чрез дружествата,на
които това е било възложено по обществена поръчка, и е в изпълнение на
функциите на общината,като орган на местната власт.
Съгласно чл. 63 от ЗМДТ и чл. 19 от Законът
за управление на отпадъците, общината чрез своя представителен орган - кмета, е
задължена да осигури условия и да организира събирането на битовите отпадъци от
притежателите им, намиращи се на територията на общината, както и да организира
почистването на местата, предназначени за обществено ползване. По чл. 17, ал.
1, т. 6 ЗМСМА благоустрояването на населените места и комуналните дейност са
включени в обхвата на въпросите от местно значение, които законът е възложил на
гражданите и избраните от тях органи да решават самостоятелно. Съгласно чл. 22 от ЗУО Общинският съвет
приема наредба, с която определя условията и реда за изхвърлянето, събирането,
включително разделното, транспортирането, претоварването, оползотворяването и
обезвреждането на битови и строителни отпадъци, включително био-отпадъци,
опасни битови отпадъци, масово разпространени отпадъци, на своя територия,
разработена съгласно изискванията на този закон и подзаконовите нормативни
актове по прилагането му, както и заплащането за предоставяне на съответните
услуги по реда на ЗМДТ. Границите на районите и видът на предлаганите
услуги по чл. 62 в съответния район, както и честотата на сметоизвозване се
определят със заповед на кмета на общината /чл. 63, ал. 2 от ЗМДТ/; За тази дейност общината събира такси по чл.
6 ЗМДТ. Размерът на таксата за битови отпадъци, която е насрещната
престация за услугите по чл. 62, се определя с решение на общинския съвет /чл.
66, ал. 1 от ЗМДТ/, като е възможно размерът на таксата да не покрива
стойността на услугата, защото разпоредбата на чл. 8, ал.3 от ЗМДТ изрично
предвижда възможност размерът на таксата да може и да не възстановява пълните
разходи на общината по предоставянето на определена услуга, когато общинският
съвет реши, че това се налага за защита на обществения интерес. Последното е
противно на становището на приходната администрация.
Част от организацията по сметосъбиране е
и самото сключване от общината на договор за предоставянето на тези услуги с
оправомощено лице за извършването им, когато самата община чрез свое общинско
предприятие не може да ги предоставя. От посочените разпоредби следва, че
общината участва в договора с „Аер Еко“ ООД не като самостоятелен икономически
оператор, а като представител на местната общност и в изпълнение на задължение,
вменено й със закон. В този смисъл, макар община Карлово да отговаря формално
на условието, визирано в чл. 163а, ал. 2 от ЗДДС, т. е. да е регистрирано по
ЗДДС лице в сделките с дружествата доставчици участва като местен орган. , т. е
налице е хипотезата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС, поради което общината не дължи ДДС
по сделките с посочените търговци.
Следователно,
по сключения с доставчика договор общината участва като представител на
местната власт и в изпълнение на задължение, вменено й със закон-
благоустрояването на населеното място и извършването на комунални услуги,
сметосъбирането и управлението на отпадъците. От факта, че
общината е получател на доставките по спорните фактури не следва, че тази
дейност не е на общината предвид цитираните по-горе закони, с които й е
възложено благоустрояването на населеното място и извършване на комунални
услуги, сметосъбирането и управлението на отпадъците. В случая общината е
извършвала възложените й по закон дейности чрез фирми по сключените договори. Дейността по сметосъбиране не е икономическа
за жалбоподателя, а е извършвана именно в качеството на орган на местната власт
чрез трети лица, поради което и на основание чл. 3, ал. 5 ЗДДС следва да се
приеме,че не е данъчнозадължено лице за тази дейност и не следва да се начислява
данък по чл. 163а ЗДДС за получените доставки на услуги по сметосъбиране на
битови отпадъци.
Този извод се
подкрепя от съдържанието на разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО. Съгласно член
9 от същата данъчнозадължено лице означава всяко лице, което извършва
независима икономическа дейност на някое място, без значение от целите и
резултатите от тази дейност. Съгласно член 13 т.1. Държавите, регионалните и местни органи и други публичноправни субекти
не се разглеждат като данъчнозадължени лица по отношение на дейностите или
сделките, с които се ангажират като държавни органи, дори когато събират
данъци, такси, вноски или плащания във връзка с тези дейности или сделки. Предвиденото
изключение, според което същите се считат за данъчнозадължени лица по отношение
на тези дейности или сделки, при което третирането им като данъчно незадължени
лица би довело до значителни нарушения на правилата за конкуренцията, в случая
не е налице. Не е налице и изключението, според което тези публичноправни
субекти се разглеждат като данъчнозадължени лица по отношение на дейностите,
изброени в приложение I, при условие че тези дейности не се извършват в такъв
малък мащаб, за да бъдат определени като незначителни, тъй като в приложение I дейностите
сметосъбиране и сметоизвозване не са включени.
С оглед на гореизложеното, съдът приема,
че общината, като субект, предоставящ
услугите сметосъбиране и сметоизвозване, което е част от публичната й функция, макар и формално
да попадат към тези по приложение № 2 към ЗДДС, не определя общината като
данъчно задължено лице за тази дейности с последиците на изискуемостта на
данъка от получателя по чл. 82, ал. 5 и чл. 163а, ал. 2 от ЗДДС и задължението
за начисляването му по реда на чл. 163б, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Възможността извършването на тези услуги
да се възложи на лица с правоспособност по чл. 35 от ЗУО е предвидена в чл. 19,
ал. 2 от същия закон, т. е не е дължимо тази икономическа дейност да е в някоя
от формите по глава шеста от ЗОС за отнасянето й към публичните функции. Затова
и са налице предпоставките на дерогацията по чл. 13, § 1 от Директивата и
определените в оспорвания ревизионен акт задължения не са налице, а актът е
незаконосъобразен и следва да се отмени в тази част.
В частта относно допълнително начисления ДДС за събрани такси за паркинги, паркоместа,
тротоарно право, пазари, дървесина,
наеми, общо в размер на 5254,98лв., приходната администрация приема, че тук
общината действа като равнопоставен гражданско-правен субект.
Изводите на органите по приходите по
отношение на дейностите по предоставяне на терени общинска собственост за
паркинги/паркоместа и за открити и/или закрити пазари, са неправилни. Общината няма
качеството на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 5, т. 1, б. „м“
от ЗДДС, тъй като се касае за отдаване под наем на общински имоти.
Не би могло да се приеме, че събираните
такси от община Карлово представляват възнаграждение за предоставяна услуга по
договор за наем, респективно да се приеме, че с тази си дейност общината
осъществява икономическа дейност. Осъществяваните от общината дейности по
предоставяне на площи от организирани общински пазари и за ползване на
паркоместа е нормативно установена в ЗМДТ, в който закон е предвидено и
събиране на такса за тези дейности. Съгласно чл. 72, ал. 1 от ЗМДТ, таксата се
заплаща за ползване на тротоари, площади, улични платна, места, върху които са
организирани пазари (открити и покрити), тържища, панаири, както и терени с
друго предназначение, които са общинска собственост. Следователно, дейността на
общината във връзка с организирането на общински пазари и ползване на
паркоместа е с цел задоволяване на потребностите на населението на общината, т.
е. в обществен интерес. Фактът, че предоставянето на услугата е основание за
заплащане на такси, не е основание за квалификацията на тази дейност като
икономическа. Местните такси се определят въз основа на необходимите
материално-технически и административни разходи за предоставянето на услугата,
като размерът на таксата може и да не възстановява пълните разходи на общината
по предоставянето на тази услуга - арг. чл. 7 и чл. 8 от ЗМДТ.
Дейността на общината във връзка с която
тя събира такса за ползване на пазари е осъществявана от нея в качеството й на
орган на местната власт, поради което попада в хипотезата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС. С решение по дело С-446/98 г. СЕО приема, че дейността по наемане на
места за спиране (паркиране) на коли е дейност която, когато е осъществявана от
публичноправен субект е осъществявана от него в качеството му на публичен орган
по смисъла на чл. 4, § 5, ал. 1 от Шеста директива, ако тази дейност е
осъществена в рамките на специфичен юридически режим за публичния субект. Такъв
е случаят когато осъществяването на тази дейност съдържа използването на
прерогативите на публичната власт. В т. 22 от мотивите на решението като
възможни прерогативи на публичната власт са посочени - позволяването или
ограничаването на спирането на път, отворен за движение (обществен трафик), или
санкционирането чрез глоба при превишаване на позволеното време (времетраенето)
за спиране. В конкретния случай няма спор, че такива прерогативи по отношение
на община Карлово са налице. Видно от приетата от Общински съвет - Карлово
Наредба за организацията на автомобилното и пешеходно движение на територията
на община Карлово, за нарушаване на нейните разпоредби е предвидено
административно наказание - глоба, размерите на която са определени в таблица,
представляваща неразделна част от наредбата - чл. 16, ал. 1 от наредбата.
Общината разполага и със специфични прерогативи при осъществяване на
дейностите, като по аргумент от чл. 79 от ЗМДТ ползването на общинските пазари,
тържища, тротоари и др. се извършва след разрешение от общината, а съгласно чл.
80 от ЗМДТ, общинският орган, издал разрешението, може да го отнеме при наличие
на предпоставките, посочени в същия член. От изложеното следва, че предоставяне
правото на ползване на площи общинска собственост се осъществява от публично
правен субект именно в качеството му на орган на публичната власт и не може да
бъде осъществявана от други търговци. Следователно, няма как тази дейност
значително да влияе на конкуренцията на конкретния пазар на недвижимите имоти.
Ето защо таксите, които община Карлово е
получила през ревизирания период за ползване на площи, върху които са
организирани пазари и за ползване на паркинги и паркоместа не са от дейност,
която подлежи на облагане с ДДС.
Същото се отнася и до определените
задължения въз основа на доставките на дървесина и наеми на общински имоти. Видно
от доказателствата по преписката и от мотивите в РА е,че се касае за наем на жилища и терени,предоставени на физически лица, с общ размер на доставките
965,42лв. Според разпоредбата на чл.45,ал.4 от ЗДДС отдаването под наем на
жилище на физическо лице, което не е търговец, е освободена доставка. Не се
установява,нито се твърди, да се касае за търговци. Нещо повече, представените
към преписката договори за наем на лист 389-440,част от които са с предмет
предоставяне за временно възмездно ползване на земеделски земи-частна общинска
собственост,а не жилища, са напълно неотносими към настоящия спор,тъй като
доставките по тези договори изобщо не са включени в констатациите на ревизията
и съответно няма установени в тази част задължения.
По отношение на доставките на дървесина,
според представените приходни квитанции-лист 346 и сл., става въпрос за
изсичане и изкореняване на дървета и лозя, което е свързано със заплащане на
такси и с дейност на общината, която отново няма как да се отдели от публичните
и функции на стопанин. Тоест и в тази част установените задължения са в противоречие
с разпоредбата на чл.3,ал.5 от ЗДДС.
Ето защо оспорвания РА следва да се
отмени изцяло.
С оглед изхода
на правния спор в полза на жалбоподателят следва да се присъдят направените по
делото разноски. Според представения списък на разноските и доказателствата за
направени такива, същите са в размер на 8400лв. заплатено възнаграждение за
един адвокат и 50лв. държавна такса. Претендираният адвокатски хонорар
надхвърля минималния размер по чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от
Наредба № 1/2004 г. и поради направеното от ответната страна възражение за
прекомерност, ще следва да се редуцира до минималния размер от 6800,14лв.,
който е съобразен с фактическата и правна сложност на делото и броя на
проведените съдебни заседания,в които процесуалният представител на
жалбоподателя не е взел присъствено участие.
Водим от горното, Съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по
оспорване на ОБЩИНА КАРЛОВО,
Ревизионен акт № Р-16001622000594-091-001 от 24.08.2022г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 555 от 10.11.2022год. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.Пловдив, при Централно
Управление на Национална агенция по приходите, с който по отношение на община
Карлово допълнително е начислен ДДС в размер на 71 678,02лв. по фактури,
получени от „Аер Еко“ ООД, както и са определени задължения за ДДС в размер на
5198,81лв. за извършени облагаеми доставки по събрани такси за паркинг, пазар
от община Карлово, доставки, свързани с дървесина, наеми, общо задължения в размер на 76 876,83лв. за данъчен период
м.12.2021г.
ОСЪЖДА Национална
агенция за приходите да заплати на Община Карлово сумата от 6850,14лв./шест
хиляди осемстотин и петдесет лева и 14 стотинки/ разноски .
Решението може да се обжалва с касационна жалба
пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от получаването на
съобщение за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: