Р Е Ш Е Н И Е
№ 217
гр. Русе, 07.08.2023 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд-Русе, II-ри състав, в открито заседание на седми юли през две хиляди двадесет и трета
година в състав:
СЪДИЯ: Спас
Спасов
при участието на секретаря Мария Станчева, като разгледа
докладваното от съдията адм. д. № 519 по описа за 2022 г., за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156
и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на Ц.К.Ц. ***, чрез адв. Ц., против ревизионен акт (РА) № 03001822000174-091-001/
09.06.2022 г., издаден от Ш.А.С. на длъжност Главен инспектор по приходите,
възложил ревизията и Р.М.М. на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, който е потвърден с Решение № 159/01.09.2022 г. на С.Х.П. – Директор на Дирекция ОДОП - Варна
при ЦУ на НАП, с който по отношение на жалбоподателя са установени задължения
за периода 2016 г. – 2020 г. за: 1/.ДДС по ЗДДС , 2/. Данък върху дохода по чл.
48, ал. 2 от ЗДДФЛ, както и 3/. Здравноосигурителни вноски по ЗЗО – задължения
в общ размер 7621, 13 (седем хиляди шестстотин двадесет и един лева и
тринадесет стотинки) и лихви за просрочия – 2958,82 – две хиляди деветстотин
петдесет и осем лева и осемдесет и две стотинки.
Релевират се твърдения за незаконосъобразност на оспорения акт
поради допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените
правила и неправилно приложение на материалния закон. Моли съда да постанови
решение, с което да отмени ревизионния акт. Претендира се погасяване на
задълженията по давност. Претендира присъждането на деловодни разноски.
Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция ОДОП – Варна, чрез
процесуалния си представител, счита същата за неоснователна и моли тя да бъде
отхвърлена. Претендира присъждането на разноски за юрисконсултско
възнаграждение по реда на чл. 161, ал. 1 от ДОПК.
Съдът, след преценка на
становищата на страните и събраните по делото доказателства, като извърши
проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, намира за установено следното:
Ревизионното производство е било образувано със Заповед
за възлагане на ревизия № Р-03001822000174-020-001/13.01.2022
г., издадена на основание
чл. 112 и чл. 113 от ДОПК от Ш.А.С. – Началник на Сектор при ТД на
НАП – Варна. Със заповедта е определен ревизиращият екип – Р.М.М. на длъжност
Главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията в същата дирекция и Н.А.Н.М., старши инспектор
по приходите; ревизирания период – от 01.01.2016 г. до 31.12.2020 г.; видът на
ревизираните задължения – съответно годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ,
данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, данък върху добавената
стойност, както и срокът за извършването й – тримесечен от връчване на
заповедта за възлагане на ревизията.
С т. 7 от приложената по преписката Заповед № Д-799/10.05.2021 г.,
на основание чл. 11, ал.3 от ЗНАП и чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, считано от 10.05.2021
г., Ш.А.С., в качеството й на Началник на Сектор „Ревизии“, е оправомощена от
Директора на ТД на НАП – Варна да издава заповеди за възлагането на такива.
Заповедта за възлагане на ревизия е връчена по електронен път на жалбоподателя
на 25.01.2022 г. (л. 378 от преписката).
Със заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия №
Р-03001822000174-020-002 / 17.02.2022 г. са обхванати и задължения за здравно
осигуряване – за самоосигуряващи се – от 01.01.2016 г. до 31.12.2020 г. и е
разпоредено ревизията да завърши до 26.04.2022 г.
Заповедта е връчена лично на 18.02.2022 г. (л. 382 от преписката).
В хода на ревизионното производство е
установено, че Ц.К.Ц. е местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал.1 от ЗДДФЛ за периода на ревизията от 01.01.2016 г. до 31.12.2020 г. и е данъчно
задължено лице за получените доходи от източници в Р. България и чужбина по чл.
8 от с.з.
Констатирано е, че Ц.К.Ц. е регистриран като
ЕТ „П.Ц. - Ц.Ц.“ с ЕИК *********, регистриран по ЗДДС, считано от 01.02.2005 г.
и дерегистриран по реда на ЗДДС, считано от 30.04.2019 г., по инициатива на
орган по приходите, поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. При
проверка в информационните масиви на НАП е установено, че Ц.Ц. е подал
декларация за начало на извършване на дейност като едноличен търговец от 27.01.2005
г. без да е заявил осигуряване, тъй като същият е пенсионер, считано от
01.03.2001 г. С декларация вх. № 180431500137476/17.07.2015 г. ревизираното
лице декларира прекъсване на дейност като ЕТ, считано от 13.07.2015г. и не е
подавало декларация обр. 1 и декларация обр. 6 за периода 2016 г.
- 2020 г. по реда на Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите
се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ).
В хода на ревизионното производство на
основание чл. 57, ал. 1 и ал. 5 и чл. 45 от ДОПК са били предприети действия за
събиране на доказателства, както и са извършени насрещни проверки на други
данъчно задължени лица, подробно описани в РД №Р-03001822000174-092-001/10.05.2022
г.
Въз основа на представените от ОД на МВР
Русе, сектор Пътна полиция справки за извършени регистрации (л.399 и сл.) и
заявления за регистрации на МПС (л. 811 и сл.) е направен извод, че Ц.К.Ц. е
извършвал през ревизирания период 2016 г. - 2020 г. регулярно услуги по
регистрация на общо 622 броя автомобили, собственост на български и румънски
физически лица, както и на български юридически лица. Според ревизиращия екип
броят на регистрациите на автомобили безспорно и категорично води до извода, че
ревизираното лице е извършвало тази дейност редовно, по занятие, а не се касае
за еднократни или инцидентни услуги и в този смисъл е прието, че облагаемият
доход следва да се формира по реда на чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Въз основа на събраните писмени
доказателства е установено, че извършваната от Ц.К.Ц. търговска дейност по
регистрация на автомобили не е декларирана като дейност, извършвана от ЕТ „П.Ц.
- Ц.Ц.“ и не са подавани ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2016-2020 г.
Поради
установени обстоятелства по чл.122, ал.1, т.1 и т.2 от ДОПК - до започване на
ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по
декларация и са налице данни за укрити приходи, на Ц.Ц. са били връчени
Уведомление по чл. 124, ал.1 от ДОПК № Р-03001822000174-113-001/17.02.2022г. (л.
1192), че данъчните основи за определяне на годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на
ЕТ и здравно-осигурителни вноски за периода 2016 г. - 2020 г. и за данък върху
добавената стойност за периода 01.12.2016 г. - 30.04.2019 г. ще бъдат
определени по реда на чл.122 и 124а от ДОПК. Едновременно с това е връчено и
Уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК № Р-03001822000174-139-001/17.02.2022г.
(л.1190).
С Искане за представяне на документи и
писмени обяснения от задълженото лице № Р-03001822000174-040-002/17.02.2022г.
(л.1213) на основание чл. 124, ал. З от ДОПК са изискани и декларации по
приложен към искането образец за имуществото, вида и размера на направените
разходи, източници на доходи и участия в управителни и надзорни органи на
юридически лица поотделно за всяка от годините в ревизирания период 2016 г. -
2020 г. Не е било получено становище, представени са декларациите по чл. 124,
ал. З от ДОПК за целия период 2016г. - 2020г. без данни в тях. С вх. №
ВхК-1236#1/02.03.2022г. е представено и обяснение от лицето (л. 11209).
В хода на ревизионното производство за
определяне на данъчната основата за облагане на доходите от стопанска дейност
като едноличен търговец по ЗДДФЛ и данъчната основа на извършените облагаеми
доставки по ЗДДС са били взети предвид относимите обстоятелства по чл. 122, ал.
2 от ДОПК, както следва:
По т.1/ вид и характер на осъществяваната
дейност: от събраните доказателства е установено, че лицето не е декларирало
доходи от дейност като търговец - услуги по регистрация на МПС.
По т.З/ банкови сметки: няма данни за
движение по банкови сметки.
По т.4/ официални документи и документи с
достоверни данни: Справка от ОД на МВР Русе за подадени и получени от Ц.Ц.
заявления за регистрация на автомобили и превозни средства, Заявления за
регистрация на автомобили, подадени и получени от Ц.Ц. в качеството му на
упълномощено лице и лично подписани от него и данни от разпити на свидетели
пред Окръжна прокуратура Русе на лица, регистрирали автомобили, действителна
собственост на румънски лица, вкл. и разпита на ревизираното лице, в който
заявява, че е получавал заплащане на извършените от него регистрации пред Пътна
полиция Русе.
По т.6/ търговското значение на мястото,
където се извършва дейността: дейността по регистрация на автомобили,
собственост на различни физически и юридически лица е извършвана в Пътна
полиция Русе, като преобладаваща част от клиентите на Ц.Ц. са румънски
физически лица, чиито автомобили са регистрирани на регистрирани за целта
български юридически лица.
По т.7/ капиталът и пазарната цена на
придобитите имущества към момента на придобиването: През ревизирания период Ц.Ц.
е придобил по договор за покупко -продажба на МПС от 13.10.2017 г. лек
автомобил Опел Кадет с peг. № Р 8439 АХ за сумата от 100,00 лв. и с договор за
покупко-продажба на употребяван автомобил от 04.12.2016 г. автомобил Фолксваген
Шаран с рама WVWZZZ7MZ2V045130 на цена от 450,00 евро. Няма придобивани недвижими
имоти. През 2016 г. е извършена публична продан на три етажа от къща.
По т.8/ Брутните приходи от дейността: Ц.Ц.
е пенсионер от 01.03.2001 г. и през ревизирания период е получил доходи от
пенсия, които не подлежат на облагане и доходи от продажба на движимо
имущество, предадени на лица, които имат право да извършват събиране,
транспортиране, оползотворяване или обезвреждане на отпадъци, които са обложени
с окончателен данък по реда на чл.38, ал.10 от ЗДДФЛ.
В хода на ревизията от Ц.Ц. е представено
писмено обяснение (л.1209), в което е посочил, че през ревизирания период
2016г. - 2020г. е регистрирал като пълномощник МПС - собственост на румънски
граждани; не помни на кои физически и юридически лица е бил пълномощник; не е
виждал собствениците на фирмите, не е получават никакви финансови средства, а е
получават само топъл обяд и цигари; с лицата, чиито автомобили е регистрирал,
се е срещал на територията на КАТ. Посочва, че ако е получавал финансови
средства, то не биха му отнели всички недвижими имоти и МПС от съдия
изпълнител.
В резултат на представените документи от
Пътна полиция Русе и от ОДМВР - Русе е
установено, че през ревизирания период 2016 г. - 2020 г. Ц.Ц. в качеството му
на пълномощник е извършил срещу заплащане регистрация на 622 бр. автомобили на
различни физически и юридически лица.
При анализа е бил взет предвид представеният
от Окръжна прокуратура Русе с вх.№ ВхК-1547/02.03.2022г. (л.499) протокол от разпит на Ц.Ц. от 08.11.2021 г., според
който за регистрацията на автомобилите са му плащани суми от 20 лв. до около 40
лв., средно по около 30 лева на автомобил, но е имало случаи и за по-малко
пари.
Взети са предвид и дадените обяснения при
проведен разпит на Ю.М. от 13.07.2020 г. (л.339), съгласно които му е плащано
от 30 лв. до 50 лв. за регистрация на автомобил, собственост на румънски
граждани.
По т.12/ Обобщените данни за реализираната
печалба, съответно приходите или доходите от други лица, упражняващи същата или
подобна дейност при същите или подобни условия: извършен е анализ на цените на
предлаганите услуги по регистрация на автомобили пред Пътна полиция по данни от
интернет, които се отнасят за гр. София и областта, установено е, че същите
варират от 49 лв. до 200 лв. за регистрация на автомобил – Сайт www.sosauto.eu- цени на съдействие в КАТ за гр. София
и София-област – 60 лв., www.runi07.com - бракуване на МПС- 45лв.; пререгистрация- 75лв.; пускане в движение
-75лв.; регистрация ППС- 75лв. и др. www.roadhelp.bg - регистрация на МПС в КАТ-София и София-област - от 49лв, www.stamatovandpartners.com- регистрацияна автомобили
в КАТ- София без чакане на опашки с помощта на представител - 200лв. (с включени такси към КАТ), съотв. са определили по-ниски цени
за района на Русе.
По т.15/ Получените и извършени доставки и
упражненото право на данъчен кредит: установено е, че ЕТ "П.Ц.-Ц.Ц."
е регистриран по реда на ЗДДС за периода от 01.01.2016г. до 30.04.2019г., като
през ревизирания период е подавал нулеви СД по ЗДДС. От информационната база
данни на НАП са установени покупки на Ц.Ц., вкл. и в качеството му на ЕТ "П.Ц.-
Ц.Ц.", както следва: за 2016г. - на стойност 2793,80 лв., за 2017г. -
506,75 лв., за 2018г. - 1470,58 лв. и за 2019г. - 214,64 лв. Предвид събраната
информация и липсата на данни за издръжка и живот, декларираните суми на
покупките от регистрирани лица са включени при съпоставката между стойността на
имуществото на задълженото лице и направените от него разходи и
декларираните
По т.16/ Други доказателства, които могат да
послужат за определяне на основата за облагане: Установено е, че през периода
2016г. -2020г. по данни на ОД на МВР гр. Русе, сектор „Пътна полиция“, Ц.Ц. е
подал заявления за регистрация на моторни превозни средства от името на
различни юридически лица, в качеството му на управител или упълномощено лице.
От събраните доказателства е установено, че Ц.Ц. е регистрирал автомобили от
името на дружества, които са регистрирани само с цел регистрация на автомобили
на тяхно име, а действителните им собственици и ползватели са румънски и
български физически лица, описани в стр. 5-6 от решението на директора на
дирекция ОДОП - Варна.
Установено е, че дружествата не водят
счетоводство, не подават финансови отчети и годишни декларации, имат данъчни
задължения, в т.ч. за данък върху превозните средства. Констатирано е, че
формално собствеността се прехвърля от румънските лица на българските
юридически лица от чието име Ц.Ц. регистрира автомобилите, като не е установено
плащане на сумите по договорите за покупко-продажба. Дружествата са
регистрирани предимно на един адрес в гр. Русе, ул. „Рила“ №10 с капитал в
размер на 2,00 лв. и същите не разполагат със средства за закупуване на
автомобилите на цените, посочени в договорите за покупко-продажба.
В резултат на събраната информация органите
по приходите са приели, че Ц.Ц. е получавал възнаграждение за регистрации на
автомобили в размер на 30 лв. за регистрация на автомобил на българско
физическо лице и в размер на 40 лв. за регистрация на автомобил на българско
юридическо лице или румънско физическо лице с ЛНЧ, тъй като преобладаваща част
от регистрациите на автомобили, извършени от Ц.Ц., са собственост на български
юридически лица, но в действителност са реална собственост на румънски
физически/юридически лица.
Направен е анализ на недекларираните доходи
по ЗДДФЛ и задължения за начисляване на ДДС по ЗДДС по години (л. 6-8 от
решението)
Прието е, че предвид, че Ц.Ц. е извършвал
системно търговски сделки по предоставяне на услуги по регистрация на МПС срещу
заплащане, което представлява независима икономическа дейност е направен извод,
че е данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. За
извършените услуги, които представляват облагаеми доставки по смисъла на чл. 12
от ЗДДС, на основание чл.66, ал.1, т.1 във вр. с чл.67, ал.2 от ЗДДС са
установени задължения за ДДС по ЗДДС в общ размер на 2 245,00 лв. за периода от
01.12.2016 г. до 30.04.2019 г. - датата на дерегистрация по ЗДДС на ЕТ "П.Ц.-
Ц.Ц.“. Установените задължения за ДДС по ЗДДС са подробно посочени в табличен
вид на стр.45 - 46 от РД, приложен на диск (и л. 1235 от преписката), стр. 9-15
от РА и стр. 13-40 от РО.
По отношение задълженията на ревизираното
лице за здравно осигуряване е констатирано, че през периода 01.01.2016 г. -
31.12.2020 г. Ц.Ц. е осигуряван като пенсионер за сметка на републиканския
бюджет и не се е осигурявал като самоосигуряващо се лице. Установено е, че на
осн. чл. 40, ал. 1, т. 2 от 33О същият е задължително осигурен за здравно
осигуряване за доходите от упражняваната от него трудова дейност като
самоосигуряващо се лице, като дължи авансови здравноосигурителни вноски върху
месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на
осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски
производители и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на
държавното обществено осигуряване, и окончателни задравноосигурителни вноски в
случаите, когато облагаемият доход на лицето надвишава минималния такъв.
Съгласно чл. 29, ат. 3 от 33О, размерът на
здравноосигурителните вноски се определя за всяка календарна година със Закона за
бюджета на НЗОК. В разпоредбите на чл. 2 от Закона за бюджета на НЗОК за
ревизирания период от 2016 г. до 2020 г. размерът на здравноосигурителната
вноска е 8 на сто. Вноските се внасят за сметка на самоосигуряващите се лица до
25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят, а окончателната
осигурителна вноска най- късно в срока за подаване на данъчната декларация по
чл. 50 от ЗДДФЛ.
При определяне на здравно-осигурителните
задължения на Ц.Ц. са взети предвид размерите на минималния и максимален
осигурителен доход, определени със ЗБДОО, както следва: за периодите 2016-2020
г. (подробно описани в л. 55-61 от РД).
От правна страна е прието, че разпоредбата
на чл. 122, ат. 1 от ДОПК предоставя правна възможност орган по приходите да
приложи установения от съответния закон размер на данъка, към определена от
него по реда на ал.2 основа, когато е налице едно от осемте, изчерпателно
изброени в същата алинея обстоятелства.
От събраните в хода на ревизионното
производство писмени доказателства е установено, че основна дейност на Ц.Ц.
през ревизирания период е регистрация пред сектор „Пътна полиция“ Русе на
автомобили, собственост на румънски физически лица и български дружества. Този
факт не се оспорва и от ревизираното лице, видно от дадените от него писмени
обяснения в хода на ревизионното производство, свидетелски показания пред
следовател.
Прието е, че са били налице основанията по
смисъла на чл. 122, ал.1, т.1 и т.2 от ДОПК, а именно - до започване на
ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по
декларация и са налице данни за укрити приходи или доходи. При определяне на
данъчните основи за облагане с данък върху доходите, здравноосигурителни вноски
и ДДС са взети предвид всички относими за ревизираното лице обстоятелства по
чл. 122, ат. 2 от ДОПК.
С оглед събраните писмени доказателства,
органът по приходите е приел, че Ц.К.Ц. извършва независима икономическа
дейност по регистрация на МПС пред органите на МВР. Предвид, че жалбоподателят
е извършвал търговска дейност по см. на чл.1 от Търговския закон и притежава
качеството на търговец и е следвало дейността да се отчита като дейност
извършвана от ЕТ „П.Ц. - Ц.Ц.“ с ЕИК *********.
На основание чл.26, aл. 1 от ЗДДФЛ
облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по
реда на ЗКПО данъчна печалба и дължимият данък върху доходите се определя по
чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 15 %.
Въз основа на събраните писмени
доказателства е установено, че през ревизирания период от 01.01.2016 г. до
31.12.2020 г. Ц.К.Ц. е извършил 622 бр. услуги по регистрация на МПС и е
получил доходи, които не е декларирал пред НАП. За целите на определяне на
получения облагаем доход, в резултат на събраната информация са приети цени за
регистрация на МПС, собственост на български физически лица, в размер на 30,00
лв. и на румънски физически лица и български юридически лица в размер на 40,00
лв.
Прието е, че в хода на ревизията по реда на
ДОПК са събрани достатъчно доказателства, които доказват извършвани от жалбоподателя
услуги по регистрация на автомобили. На основание чл. 37, ал. 5 от ДОПК е
изпратено искане до Окръжна прокуратура - Русе за представяне на документи,
събрани в хода на образувана прокурорска преписка, в т.ч. протоколи от разпити
и събрани в хода на производството сведения от лицето Ц.Ц.. В отговор от
Окръжна прокуратура Русе с вх.№ ВхК-1547/02.03.2022г. /л.566/ са представени
исканите документи, в т.ч. протокол от разпит на свидетел Ц.Ц. от 08.11.2021 г.
/л.499/. Видно от показанията, лицето потвърждава факта, че в ревизирания
период е регистрирал автомобили на румънски граждани, като подробно е разяснил
начина на извършване на услугата и е посочил, че за извършената от него услуга
румънските граждани са му плащали суми от 20 лв. до около 40 лв. или средно по
около 30 лв. на автомобил, като сочи, че е имало случаи да извършва тази услуга
и за по-малко пари. В дадените пред следовател показания липсват твърдения
извършваните услуги по регистрация да са оказвани на румънските граждани
безвъзмездно.
Прието е, че дадените от Ц.Ц. показания се
припокриват с тези, дадени и от друг участник в схемата - Ю.М. /л.340 гр.-339/.
Същият обяснява, че за регистрацията на автомобилите В.Е.Т. /собственик на
фирмите, на които се регистрират автомобилите/ е заплащал на него и сестра му Е.Б.
от 30 до 50 лв. за автомобил.
С тези мотиви директорът на ОДОП – Варна е
потвърдил ревизионния акт, с който на оспорващия са определени за доплащане ДДС
по ЗДДС – главница 2245.00 лв. и лихва 979,65 лв.; данък върху дохода по чл.
48, ал. 2 от ЗДДФЛ – главница 2848.00 лева и лихва 1034.77 лева и
здравноосигурителни вноски по ЗЗО – 2528.13 лв. и лихва – 944.40 лв.
Решение № 159/01.09.2022 г. е връчено лично на жалбоподателя без
обаче да е вписана дата на връчването (за това обстоятелство съдът е изискал
изрични доказателства), поради което съдът приема, че оспорването е направено в
срок.
Изложената фактическа
обстановка дава основание на съда да направи следните правни изводи:
Жалбата е процесуално допустима.
Същата е подадена в срок, от процесуално легитимирана страна, при наличие на
правен интерес, след обжалване на ревизионния акт по административен ред. С
жалбата се оспорва ревизионният акт, който е потвърден с решението на
горестоящия орган.
Разгледана по същество, жалбата е частично основателна.
Съобразно
разпоредбата на
чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът преценява законосъобразността и обосноваността
на обжалвания акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в
съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби
при издаването му.
Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК,
ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагането
на ревизия. Съобразно чл. 119, ал. 2 от ДОПК е предвидено РА да се издава от
органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията. Ръководител на
ревизията е този, посочен в заповедта за възлагане - чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съответно органът, възложил ревизията е териториалният директор или
лицето, на което са делегирани правомощията за това по реда на чл. 112, ал. 2,
т. 1 от ДОПК. В Тълкувателно решение № 5 от 13.12.2016 г. по т. д. № 10/2016 г.
на ВАС изрично е прието, че за да е налице валидно издаден ревизионен акт в
общата хипотеза на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният следва да е издаден от
две лица: 1. от орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със
заповедта за възлагането на ревизията и 2. от органа, имащ качеството на
„възложил ревизията“, определен за това с акт на директора на компетентната
териториална дирекция. В същото тълкувателно решение е прието, че след
изменението на чл. 119, ал. 2 от ДОПК от 01.01.2013 г. ревизионният акт се
издава съвместно от два органа - единият е органът, възложил ревизията, а
другият е ръководителят на ревизията. Изменението на разпоредбата касае както
органа-издател на акта, така и начина на определяне на издателя на акта: по
отменената редакция с нарочна заповед, а по сега действащата редакция единият е
определен по силата на закона и заповедта на териториалния директор - чл. 112,
ал. 2, т. 1, във вр. с чл. 119, ал. 2 от ДОПК, а вторият от първия орган, въз основа
на заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал. 1, т. 2 от ДОПК.
В случая началото на ревизионното производство е сложено с
издадената Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03001822000174-020-001
от 13.01.2022 г., изменена със Заповед
за изменение на заповед за възлагане на ревизия №
Р-03001822000174-020-002 от 17.04.2022 г., издадена на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК от Ш.А.С., на
длъжност Началник на Сектор при ТД на НАП – Варна, С т. 7 от приложената по
преписката Заповед № Д-799/10.05.2021 г., на основание чл. 11, ал.3 от ЗНАП и
чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, считано от 10.05.2021 г., Ш.А.С., в качеството й
на Началник на Сектор „Ревизии“, е оправомощена от Директора на ТД на НАП –
Варна да издава заповеди за възлагането на такива.
Съгласно Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-03001822000174-020-002/17.02.2022 г. срокът за извършване на ревизията е определен до 26.04.2022 г. Извършването на
ревизията е възложено на
Р.М.М. на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията в същата дирекция и Н.А.Н.-М., старши инспектор
по приходите. Ревизията е приключила в указания срок и РД е съставен в срока по чл.
117, ал. 1 от ДОПК, със съдържанието по чл.
117, ал. 2 от ДОПК.
ЗВР и ЗИЗВР са
издадени в електронен вид и подписани с квалифициран електронен подпис на Шьохрет Сали в посоченото й длъжностно качество. За доказване
компетентността на органа, възложил ревизията, е представена заповед, с която
на издалия ЗВР е възложено издаването на такива. Предвид това съдът приема, че
процесната ревизия е възложена от компетентен орган по приходите.
Заповедта за възлагане
на ревизия, ЗИЗВР, Ревизионният доклад и
издаденият въз основа на него Ревизионен акт, са издадени чрез
информационна система „Контрол“ като електронни документи, подписани с
електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител
като заверен от страната препис, е допустимо по силата на чл. 184, ал.1 от ГПК,
във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени
по делото и на електронен носител (приложения с административната преписка
CD-R). Към материалите по делото са приобщени разпечатки от електронни
документи, които представляват възпроизведени на хартиен носител електронни
документи по смисъла на чл. 3, ал. 1 от Закона за електронния документ и
електронните удостоверителни услуги, които материализират електронно изявление,
подписано при условията на чл. 13, ал.1 от с.з. Законът придава значение на
подписан документ на този електронен документ, към който е добавен квалифициран
електронен подпис. Неговата доказателствена сила е такава, каквато законът признава
на подписания писмен документ. Съгласно чл. 4 от ЗЕДЕУУ автор на електронното
изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов
извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е
извършено електронното изявление. В случая не се и спори по делото, че
подписалите документите лица са имали валидни електронни подписи. С оглед
изложеното съдът приема, че ЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са
посочени като техни издатели с квалифициран електронен подпис.
Относно валидността
на подписите съдът на електронните документи бе извършено визуализиране в
съдебно заседание и жалбоподателят изрично посочва, че не оспорва валидността
им.
Ревизията е
приключила с издаването на оспорения РА, който е в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и от възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК. При оспорването по административен ред не са приложени нови доказателства,
а в решението на директора на Дирекция ОДОП - Варна са дадени отговори на
наведените от жалбоподателя възражения.
Въз основа на
горното съдът приема, че ревизионният акт е издаден от материално компетентен
орган в надлежната писмена форма, при спазване на установената писмена форма и
процесуални изисквания. Същият се явява постановен и в съответствие с
материалноправните изисквания на закона по следните съображения.
Ревизионното
производство, приключило с издаването на обжалвания РА, е проведено по особения
ред на чл. 122 – чл. 124 от ДОПК, даващ възможност определеният в съответния материален
закон размер на данъка да се приложи към установена от органите по приходите по
реда на чл. 122, ал.
2 от ДОПК данъчна основа (осигурителен доход).
Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК, на които хипотези в случая се основава
провеждането на ревизионното производство по реда на чл. 122 – чл. 124 от ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от
съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2
основа, когато
до започването на ревизията не е подадена
декларация, когато задължението се определя по декларация и са налице са данни
за укрити приходи или доходи; като във връзка с извършване на 622 броя регистрации на МПС-та на територията на гр. Русе
от страна на жалбоподателя не са ангажирани доказателства. Именно това
представлява и основание да се приеме, че е налице хипотезата на чл. 122, ал.
1, т. 2 от ДОПК. Няма спор по делото, че Ц. не е подавал и ГДД по чл.
50 от ЗДДФЛ за ревизирания период, като по делото се установява, че същият е
получател на доходи за осъществяваната от него дейност по предоставяне на
услуги по регистрация на МПС-та.
В производствата по особения ред доказателствената тежест е обърната с
оглед разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК, предвиждаща, че в производството по
обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122
фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното,
когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните
доказателства. Съдът е указал доказателствената тежест с разпоредително
определение от 30.12.2022 г. Отделно, с протоколно определение от 16.02.2023 г.
тежестта на доказване спрямо жалбоподателя е указана конкретно.
Съгласно мотивите на горестоящия орган да отхвърли жалбата срещу РА, които
следва да се считат за част от мотивите на РА на основание чл. 97, ал. 1, изр.
2 от АПК, вр. с § 2 от ДР на ДОПК, са налице и хипотезите на т. 1 и т. 2,
цитирани по-горе.
Това е така, тъй
като е установено от приобщени протоколи от разпити, че Ц.Ц. е получавал
финансова облага за извършваната дейност, което обстоятелство се потвърждава
косвено и от друго разпитано лице Ю.М.. Това са редовни доказателствени
средства с оглед разпоредбата на чл. 57, ал. 2, т. 2, предл. последно вр. чл.
42, ал. 3 ДОПК.
Извършваната от
лицето дейност несъмнено е търговска и за нея лицето е следвало да подава
декларации, каквито в случая липсват.
През ревизирания период
лицето е извършвало търговска дейност по занятие, по смисъла на чл. 1, т. 1 от
Търговския закон, а именно - жалбоподателят е извършил множество услуги
по регистрация на МПС-та, в качеството му на упълномощено лице на физически и
юридически лица на тяхно име и за тяхна сметка, като предмета на дейността е
бил именно да организира и извършва регистрации на МПС-та срещу възнаграждение.
Предвид броя на извършените регистрации, напълно
обоснован и съответен на закона е изводът на органите по проходите, че тези
услуги нямат инцидентен характер, а са извършвани редовно и по занятие. Отново
с оглед на тяхната честота не може да се приеме тезата на жалбоподателя, че за
предоставяне на същите не е получавал парични средства, а топъл обяд и цигари с
оглед цитираните по-горе доказателства. Това твърдение противоречи на всякаква
икономическа, а дори и житейска логика, както и на доказателствата, съдържащи
се в приобщената към делото административна преписка, от които се установява,
че жалбоподателят е получавал парични суми, видно от писмени обяснения на част
от лицата, на които е предоставена услугата.
Понятието „търговец“
е дефинирано в чл. 1 от ТЗ. Това е всяко физическо или юридическо лице, което
по занятие извършва някоя от сделките по ал. 1, т. т. 1 - 15, или образува
предприятие, което по обем и предмет изисква неговите дела да се водят по
търговски начин.
Предвид установените
факти и обстоятелства се установява, че извършваната от Ц. дейност представлява
търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 4 от ТЗ.
Съгласно
разпоредбата на чл. 1, ал. 1, т. 4 от Търговския закон, търговец по смисъла на
този закон е всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва
търговско представителство и посредничество.
Освен това и
дефинирането на едно физическо лице като търговец не следва от това дали
реализира на практика печалба от тази си дейност, а от това дали извършваната
от него дейност по естеството си е търговска. От
значение е самата дейност да може да бъде квалифицирана като търговска, а в
случая се касае за значителен брой предоставени услуги по регистрация на
МПС-та, което по своята същност
представлява представителство на повече
от едно лица, което от своя страна доказва, че се касае за търговска дейност,
насочена към реализиране на печалба.
Извършваните
услуги са многобройни, имат траен характер и са извършвани през продължителен
период от време, поради което с извършването им следва да се приеме, че лицето
е извършвало стопанска дейност, от която е получило доходи, които подлежат на
облагане по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ. По смисъла на чл. 26, ал. 7
от ЗДДФЛ физическите лица, извършващи дейност като еднолични
търговци, независимо дали са регистрирани по Търговския закон, се третират като данъчно задължени лица, които формират данъчната основа
за доходите по реда, по който тя се определя за регистрираните търговци. Следователно ревизираното лице е осъществявало дейност като търговец по
смисъла на чл. 1, ал. 1
от ТЗ, без да са налице изключенията, визирани в чл. 2 от ТЗ, поради което получените от дейността доходи подлежат на облагане по реда
на чл. 48, ал. 2
от ЗДДФЛ.
Както се каза
по-горе съгласно чл. 42, ал. 3 от ДОПК когато по реда на НПК са събрани
доказателства, които имат значение за установяване на задължения за данъци или
задължителни осигурителни вноски, органите на Министерството на вътрешните
работи, прокуратурата или следствието осигуряват на органите по приходите
достъп до тези доказателства и заверени копия от тях и тази разпоредба корелира
с основанието за образуване на ревизия по особения ред (решение №
13043/21.10.2021 г. по адм. д. № 6266/2020 г. на ВАС).
Доводите в жалбата,
че установените задължения са измислени, необосновани, некоректни и пр. са
бланкетни и не са оборени от жалбоподателя.
От установените по
делото данни може да се направи извод, че извършваните от жалбоподателя услуги
по регистрация на МПС-та е именно посочената - размер на 30 лв. за регистрация
на автомобил на българско физическо лице и в размер на 40 лв. Тя е съобразена с
показанията на третите лица, приобщените писмени сведения, справки за услугите
на фирми, извършващи сходна дейност, като следва да се посочи, че установените
от органите по приходите суми са занижени с оглед района на извършването им.
В случая приходните органи са събрали
доказателства и са анализирали именно посочените обстоятелства, поради което и
основата за облагане не е била определена въз основа на предположения.
Следователно начинът, по който ревизиращите органи са определили приходите на
лицето от дейността му през ревизирания период е правилен, като са били спазени
правилата за извършване на ревизия при особени случаи.
Облагането по чл. 122
от ДОПК се нарича облагане по аналог, като съществена част от анализа по чл.
122, ал. 2 от ДОПК е именно съпоставяне с обобщени данни, поради липса на
конкретни обективни и достоверни доказателства от страна на задължения субект,
като именно тези данни следва да се съпоставят с отчетените от ревизираното
лице и при разлики да се приеме „по аналог“ размерът на прихода, отчетен от
съпоставимия търговец.
В конкретния случай
органите по приходи са събрали точно данни от различни източници – други
търговци, упражняващи същата или подобна дейност при същите или подобни
условия. Информацията за реализирани приходи от търговци, извършващи сходна
търговска дейност, в същото населено място, включително през ревизираните
периоди, е послужила за аналог на ревизиращия екип.
Предвид изложеното
съдът намира, че органите по приходи са събрали доказателства и са анализирали
именно обстоятелството по чл. 122, ал. 2, т. 12 от ДОПК. В този смисъл правилно е установен размерът на
данъчната основа и размерът на публичноправните задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ по години, съответно и лихвата върху главниците.
За
ревизирания период от 2016 г. до 2020 г. Ц.Ц. е бил здравно осигурено лице по
реда на чл. 40, ал. 1, т. 4 от ЗЗО в качеството си на пенсионер, като дължимите
здравно осигурителни вноски са за сметка на държавния бюджет. При извършената
ревизия е установено, че за период от 2016 г. до 2020 г. не са внасяни
дължимите вноски за здравно осигуряване съгласно разпоредбата на чл. 40, ал. 1,
т. 2 от ЗЗО, като не е спазен законово регламентирания срок за внасяне на
същите до 25 число на месеца следващ този, за който се отнасят. Предвид
разпоредбите на чл. 6, ал. 9 от КСО за 2016 г. правилно е прието, че ревизираното лице има доход, върху който
да се дължат осигурителни вноски за годишно изравняване.
Предвид разпоредбите на чл. 40, ал.1, т. 2 и т.
4 от ЗЗО, годишният осигурителен доход за определяне на дължимите здравни
осигуровки на Ц.Ц. за 2016 г. следва да е в размер на 10336,71 лв., като в това
число е включен и дохода от пенсионните му възнаграждения в размер на 4415,04
лв. За 2016 г. дължимите здравно осигурителни вноски са в размер на 5921,67 лв.
(10336,71-4415,04/*8%).
С оглед възражението за погасени задължения по
давност съдът съобрази следното:
Съобр. чл. 171, ал. 1 ДОПК публичните вземания
се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на
годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното
задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Ревизията е започнала
и приключила през 2022 г. (10.05.2022 г.)
Задълженията за ДДС са вносими през идущия
месец, следващ месеца на прихода (125, ал. 5 ЗДДС). Първото задължение е
установено за м. 12.2016 г., респ. декларацията се подава през м. 01.2017 г.,
респ. 5-годишният срок започва да тече на 01.01.2018 г. и изтича на 31.12.2022
г.
Задълженията по ЗДДФЛ са дължими към 30.04. на
идущата година (чл. 67, ал. 4 ЗДДФЛ), респ. давността на най-ранното задължение
относно 5-годишния срок започва да тече на 01.01.2018 г. и изтича на 31.12.2022
г.
Задълженията по ЗЗО са вносими до 25-то число на
идущия месец (чл. 7, ал. 1 КСО, вр.- чл. 40, т. 1, б. „в“ ЗЗО). Респ. за
задълженията по ЗЗО за месеците от 01 до 11 вкл. на 2016 г.вноската е дължима
към 2016 г. Погасителната давност започва да тече на 01.01.2017 г. и изтича на
31.12.2021 г. като за този период погасителната 5-годишна давност е изтекла
преди намчалото на ревизията и РА следва да се отмени в тази част, респ. със
сумата 434, 25 лв. и влечащите лихви за просрочие.
С оглед изложеното
жалбата срещу оспорения РА се явява частично основателна
и като такава следва да бъде отменена в посочената част.
При прилагането на чл. 161, ал.
1, изр. 3 от ДОПК искането на ответната страна за присъждане на
разноски за юрисконсултско възнаграждение се явява основателно. Същото съдът
определя в размер на 1 368,51 лева, изчислен по реда на чл. 8, ал. 1, вр. с чл.
7, ал. 2, т. 3 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения.
Воден от горните
мотиви и на основание чл. 160, ал.
1 от ДОПК съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ ревизионен акт (РА) №
03001822000174-091-001/ 09.06.2022 г., издаден от Ш.А.С. на длъжност Главен
инспектор по приходите, възложил ревизията и Р.М.М. на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията, който е потвърден с Решение
№ 159/01.09.2022 г. на С.Х.П. – Директор на
Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, с който по отношение на Ц.К.Ц. са
установени задължения за периода 2016 г. – 2020 г. за: 1/.ДДС по ЗДДС , 2/.
Данък върху дохода по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, както и 3/. Здравноосигурителни
вноски по ЗЗО – задължения в общ размер 7621, 13 (седем хиляди шестстотин
двадесет и един лева и тринадесет стотинки) и лихви за просрочия – 2958,82 –
две хиляди деветстотин петдесет и осем лева и осемдесет и две стотинки в частта с която са установени публични
задължения по Закона за здравното осигуряване за периода 01-11.2016 г. вкл.,
респ. главница 434, 25 лв. и лихва 252, 95 лв.
ОТХВЪРЛЯ оспорването в останалата част
ОСЪЖДА Ц.К.Ц. с постоянен
адрес *** да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 1 368,51
лева, разноски за юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи
на касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ в 14-дневен
срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: