Р Е Ш Е Н И Е №

 

гр. Варна, 19.11.2012г.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

Административен съд - Варна, първо отделение, тридесети състав, в открито съдебно заседание на седемнадесети октомври две хиляди и дванадесета година, в състав:

 

СЪДИЯ: РОСИЦА ЦВЕТКОВА

 

при секретаря М.Т., като разгледа докладваното от съдията адм. д. № 3034 описа на АС – Варна за 2012г., за да се произнесе, взе предвид следното:

 

            Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

            Образувано е по жалба на „Р.М.” ЕООД, представлявано от В.Т. против ревизионен акт № ********* от 17.04.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 363/10.07.2012г.на Директор Дирекция „ОУИ” – Варна. Жалбоподателят счита, че обжалваният ревизионен акт е издаден в нарушение на процесуалният и материалните закони, както и при неспазване на принципите на обективност и служебно начало. Конкретните оплаквания са следните: ревизиращият екип не бил изянил всички факти и обстоятелства от значение за установяване на публичните задължения- кои факти не са установени обаче не е се сочи; неправило автомобилът бил класифициран като «лек автомобил» по смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, тъй като тази класификация се основавала на преценката на органа по приходите, а не на някакво квалифицирано мнение, напр. на органите на КАТ, в частност не било съобразено свидетлеството за регистрация на автомобила, от което се установявало, че автомобилът е товарен. Сочи се, че няма основание за приложение на Комбинираната номенклатура, с която работи митническата администрация, при решаването на въпроса дали автомобилът е лек или товарен. На следващо място се сочи, че неправилно са приложени нормите на чл. 70, ал.1,т.4 от ЗДДС, тъй като ограничението се отнасяло само до леки автомобили. Отделно от това се изтъква, че процесният автомол е фабрично нов, не е модифициран и е регистриран във вида, в който е произведен, като се ползва за икономическите цели на дружеството по изкупиването и търговията с черни и цветни метали, търговия на едро с отпадъци и скрап, отдаване под наем на техника и оборудване – с него управителят извършвал организацията и управлението на цялата стопанска дейност, транспорт до обекта на дружеството, който бил на адрес различен от управлението, посощение на държавни и други институции, конкрагенти. Редовно били извършвани и посещения на местата, откъдето се извозвали метални отпадъци и които са в трудно достърни зони, встрани от асфалтови пътища. Намерияниета на управлението били в бъдеще автомобилът да се използва и за извършването на товарни дейности, което също било в рамките на стопанската дейност на дружеството. Оспорва се доводът на данъчните органи, че за да е налице право на ползване на данъчен кредит за товарен автомобил той трябва да се използва единствено за превоз на товари. Счита, че е достатъчно автомобилът да е годен да извършва такива превози. В заключение се обосоновава, че транспортното средство не е лек автомобил по смисъла на ЗДДС и правото на приспадене на данъчен кредит при закупуването му, както и на приспадане на данъчен кредит за разходите за експлоатацията му е налице, тъй като от доставчика са изпълнение изискванията на чл. 86 от ЗДДС – от една страна, а от друга – че не са налице ограниченията за приспадене на данъчен кредит по чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС. По тези съображение се прави искане съдът да отмени ревизионния акт и да присъди в полза на жалбоподателя разноските по делото.

            Ответната страна, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата и моли съда да я отхвърли като неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. 

Съдът, след преценка на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна:

Производството по издаване на обжалвания ревизионен акт е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № 1105065/22.12.2011г., изменена със заповед № 1200834 от 02.03.2012г., издадени от орган по приходите при ТД на НАП гр.Варна – М.С.Г. на длъжност началник сектор „Ревизии”  при дирекция „Контрол” на ТД на НАП – Варна, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК. Обхватът на ревизията е задължения за ДДС за периоди от 01.04.2011г. до 30.06.2011г.  със срок първоначално до 05.03.2012г., удължен впоследствие с един месец до 05.04.2012г. Заповедите са връчени надлежно на представител на дружеството.  Ревизията е възложена по повод отмяната на акт за прихващане или възстановяване № 1127985 от 26.09.2011г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Варна, с който на жалбоподателя  е отказано възстановяване на деклариран в СД за ДДС данък в размер на 12 243.34лв. и връщането на преписката.

Извършената ревизия е приключила със съставен Ревизионен доклад № 1200834/14.03.2012г. на основание чл.117 от ДОПК от ревизиращите органи по приходите, съдържащ предложение за установяване данъчните задължения на жалбоподателя, за който последният е бил надлежно уведомен и е възразил срещу направените в доклада констатации в предоставения му срок.

Със Заповед № К 1200834_1/17.04.2012г. на орган по приходите при ТД на НАП гр.Варна, на основание чл.119 ал.2 от ДОПК, е определен компетентен орган по приходите по издаване на ревизионен акт на жалбоподателя. Въз основа на тази заповед, на основание чл.119 ал.3 т.1 от ДОПК от така определения орган е издаден Ревизионен акт № ********* от 17.04.2012г., с който на „Р.М.” ЕООД за д.период м. 04. – 06. 2011г. е установен ДДС за възстановяване в размер на 216.66лв., наместо декларирания ДДС за възстановяване в размер на 12460лв. след изтекла процедура по приспадане във връзка с непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 12243.34лв. за придобит автомобил марка „AUDI А 5”, модел „SPORTBACK 2.0 TDI”, рег. № **** и е установено задължение за ДДС за дан. период 06.2012г. в размер на 12243.34лв. 

Данъчният субект е обжалвал ревизионния акт по реда на чл.155 и сл. от ДОПК пред директора на дирекция ”ОУИ” при ЦУ на НАП - гр.Варна, който се е произнесъл с Решение № 363/10.07.2012г., с което го е потвърдил като правилен и законосъобразен.

Фактическите и правни основания за издаване на оспорения ревизионен акт са следните:

За периода 01.04.2011г. – 30. 06.2011г. жалбоподателят е ползвал данъчен кредит в размер на 12 243.34лв. по повод ползването на автомобил въз основа на договор за финансов лизинг. Автомобилът е фабрично нов, марка „AUDI А 5”, модел „SPORTBACK 2.0 TDI”. Дружеството жалбоподател е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от „Порше лизинг БГ” ЕООД, както следва:

1.                            № 10162226 от 01.04.2011г. с предмет „аванс” на стойност 25216.68лв. и ДДС в размер на 5043.34лв.

2.                            № 90000962 от 06.04.2011г. с предмет „лизинг автомобил” на стойност 36 000лв. и ДДС в размер на 7 200лв.

Данъчните органи са приели, че автомобилът, който е предмет на лизинговия договор е лек, а не товарен по смисъла на ЗДДС, поради което на основание чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС са отказали правото на данъчен кредит в размер на 12243.34лв. за данъчен период м. 06.2011г. Основание за фактическия извод, че автомобилът не е товарен е извършен оглед на автомобила от двама служители на ТД на НАП – Варна, при който е установено, че автомобилът е черен на цвят с четири врати 4 +1 места за сядане и отделен багажник тип седан. Показанието на километража било 31 820км. При огледа на автомобила не били констатирани наличия на допълнителни технически устройства, приспособления и устройства, трайно прикрепени  към него и необходими и даващи възможност за извършване на превоз на товари. При тези характеристики на автомобила е прието, че тъй като ЗДДС не дава отговор на въпроса кои автомобили за предназначени за превоз на товари следва да се използват правилата на „Комбинираната номенклатура” към Регламент № 2658/87 на съвета от 23.07.1987г. на Съвета относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа. Така съгласно обяснителните бележки към тази номенклатура, чието използване в българското законодателство било определено със закона за статистиката на външнообщностната търговия на стоки чрез системата Интрастат и Закона за акцизите и данъчните складове, превозните средства, предназначени за превоз както на пътници, така и на товари били определени в две позиции: 8703 – пътнически и товаропътнически и 8704 – за превоз на товари. Решаващо за избора на едната или другата позиция било основното предназначение на автомобила – предназначен главно за превоз на пътници или главно за превоз на товари. Съгласно обяснителните бележки към номенклатурата автомобилът, квалифициран като автомобил за превоз на товари, се отличавал отделна кабина за водача, ясно разграничаване на зоната на пасажерите и това на товара и прочие характеристики, които процесният автомобил не притежавал. Затова, макар да не се оспорва регистрирането на автомобила като товарен и наличието на сертификат от производителя, че автомобилът категория N 1 подробно се обосновава, че функционално и конструктивно той следва да се класифицира в позиция 8704 и следователно не е товарен автомобил.

Не е спорно между страните и това се установява от приложените по административната преписка писмени доказателства, че процесният автомобил е снабден със сертификат за съответствие на ЕО, издаден от производителя, в който е посочено, че автомобилът е категория N 1. В съответствие с тези данни автомобилът е регистриран в Република България като автомобил категория N 1, а наред с това в свидетелството за регистрация е посочено, че превозното средство е „товарен автомобил”.

Дейността на дружеството се концентрира върху изкупуване и търговия с черни метали, търговия на едро с отпадъци и скрап, отдаване под наем на техника и оборудване. От обясненията на управителя на дружеството се установява, че автомобилът през съответните данъчни периоди се ползвал от управителя на дружеството за транспорт до обекта на дружеството, който е на адрес различен от адреса на управлението, посещение на държавни и други институции, контрагенти. С него се извършвали и посещения на местата, откъдето се извозват метални отпадъци, тъй като те били в трудно достъпни зони, встрани от асфалтови пътища. Дружеството имало намерение да ползва автомобила и за товарни дейности, което също било в рамките на стопанската дейност на дружеството.

Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът прави следните правни изводи:

Оспореният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на съществени процесуални нарушения. В жалбата не се сочи, за кои факти не са събирани доказателства от страна на данъчните органи, нещо повече, не се въвеждат каквито и да било фактически твърдения, които да не се са били изследвани от данъчните органи, затова не може да се приеме, че е налице твърдяният порок на ревизионния акт – нарушение на принципа, регламентиран в чл. 5 от ДОПК.

При преценка на съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон, съдът съобрази следното:

За да се прецени дали правото на данъчен кредит е било валидно възникнало и надлежно упражнено, следва да се отговори на въпроса дали процесният автомобил е „лек автомобил” по смисъла на ЗДДС, тъй като разпоредбата на чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС предвижда, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато е придобит или е нает лек автомобил.

Съгласно § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, за целите на ЗДДС „лек автомобил” е този, в който броят на местата за сядане без мястото на водача не превишава 5, но за целите на ЗДДС не е лек автомобил лекотоварен автомобил, който е предназначен за превоз на товари или лек автомобил, който има трайно вградено допълнително технически оборудване за целите на извършваната дейност от регистрирано по закона лице.

Безспорно е по делото, че процесният автомобил има по-малко от пет места за сядане без мястото на водача, както и че не няма трайно вградено допълнително оборудване – страните на спорят, че състоянието му към съответните данъчни периоди е такова, в каквото е бил произведен, т.е не преустройван по какъвто и да било начин. Следва да се прецени доколко процесният автомобил има характеристиката да е предназначен за превоз на товари, дори да е лекотоварен.

Обстоятелството, че § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС дефинира понятието „лек автомобил” за целите на ЗДДС на първо място означава, че при тълкуване на нейното съдържание, не могат да се ползват евентуални дефиниции на други закони за това що е лек автомобил или що е товарен автомобил, тъй като волята на законодателя е била ясна – съдържащото с тази норма определение за лек автомобил е специално по отношение на други класификации и именно то следва да се ползва за целите на ЗДДС. Ако понятието лек автомобил в чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС бе употребено в общ смисъл, щеше да бъде безпредметно да му се дава специално легално определение в закона. Затова не следва да намират приложение нормите на Закона за движение по пътищата, които класифицират автомобилите на леки, товарни, автобуси и специални с оглед тяхното предназначение - § 6, т. 12 от ДР на ЗДвП, нито да се съобразява безусловно категорията на автомобила, която той притежава - N 1, за нуждите на типовото одобряване пътните превозни средства, респ. отразеното в свидетелството за регистрация на автомобила, а следва да се тълкува нормата с оглед вложеното в нея специално съдържание, като се съобразят целите на ЗДДС и по специално тези на чл. 70, ал.1 т. 4.

На следващо място законът не е препратил към комбинирата номенклатура при определяне на съдържанието на понятието и няма каквото и да било основание тя да се приложи. Ползваната от данъчните органи техника за правоприлагане – аналогия на закона, основана на чл. 46, ал. 2 от Закона за нормативните актове, при която те считат че е налице основание за приложение на комбинираната номенклатура, не се отнася до правилата за тълкуването на закона, а до преодоляване на празнота в правото, каквато в случая не е налице. Празнота в правото е налице, когато липсва изрична правна норма, която да урежда съдържанието на възникнали правоотношения. Така възникналата празнина се запълва чрез аналогия на закона, като от една изрично формулирана правна норма по логически път се извежда правило с по-широко приложение, което обхваща и изрично неуредените юридически факти. В процесният случай не е налице каквато и да било празнота на закона. Юридическите факти са уредени със ЗДДС и за правоприлагането на закона е нужно единствено да се изясни точно съдържанието на понятието „лек автомобил”, дадено чрез легалната дефиниция на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС посредством тълкуване на тази норма, а не посредством правоприлагане по аналогия.

Правилата за тълкуването са изведени от практиката. В чл. 46, ал.1 от ЗНА е посочен резултатът, на който тълкуването трябва да отговаря. Съдът намира, че за изясняване на съдържанието на правната норма на § 1, т. 18 от ДР във връзка с чл. 70, ал.1, т.4 от ЗДДС следва да се съобразят следните правила:

Нормата на чл. 70, ал.1, т.4 във връзка с § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС регламентира ограничение на правото на приспадане на данъчен кредит, следователно това изключение от общото правило следва да се тълкува стеснително. Изключването от категорията на леките автомобили на автомобилите, които макар да са лекотоварни са предназначени за превоз на товари на следващо място представлява изключение от изключението, което отпраща обратно към основното правило и би трябвало да се тълкува разширително. Следователно при изясняване на значението на характеристиката „предназначен за превоз на товари” и при съмнение за нейния обхват тя следва да се тълкува възможно най-широко, но съобразно целите на ЗДДС. В практиката са се утвърдили три правила за тълкуване на думите, употребени в правните норми – когато думите имат обикновено и особено, предпочита се обикновеното пред особеното, ако думите имат обикновено и техническо значение като термини, предпочита се техническото значение и за правно-техническите термини се съобразяват легалните определения, ако има такива. Законът за автомобилните превози дефинира понятието „превоз на товари” в § 1, т.2 от ДР на ЗА - дейност на физическо или юридическо лице, регистрирано като търговец, извършващо превоз на стоки срещу заплащане със собствени или собствени и наети превозни средства, включително и на лизинг, независимо дали са натоварени или не. Думата „предназначен” следва да се тълкува и прилага посредством нейното обичайно значение, доколкото същата не е нито технически термин, нито правно-технически такъв. Затова съдът приема, че автомобил, предназначен за превоз на товари по смисъла на § 1, т. 18 от ЗДДС във връзка с чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС е този автомобил, който е предназначен за осъществяването на дейност от регистрираното по ЗДДС лице по извършването на превоз на каквито и да било стоки (разширително тълкуване), но срещу заплащане (за да се съобразят целите на ЗДДС). Съдът намира, че има достатъчно основания да се приеме, че именно превозването на стоки срещу заплащане е смисълът, който е вложен от законодателя в обсъжданата хипотеза на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС. Да се приеме противното – че всеки един превоз на стоки представлява превоз на товари по смисъла на ЗДДС, би означавало на практика всеки един автомобил да бъде изключен от категорията на леките автомобили и да се третира като товарен, доколкото всеки един автомобил е годен да превозва определено количество товар, бил той по-малък или по-голям. Подобно тълкуване би обезсмислило нормата на чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС. В тази връзка по делото не се установи, процесният автомобил да е бил предназначен и респ. да е ползван за извършване на превоз срещу заплащане. Напротив, превозът, за който е ползван автомобилът по твърдения на управителя е за собствена сметка на дружеството. Затова съдът намира, че тъй като не е налице нито една от предвидените хипотези на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, процесният автомобил е „лек” по смисъла на ЗДДС и респ. не са били налице основания за ползване на данъчен кредит по повод на неговата експлоатация. Тъй като основанието за отказване на данъчния кредит е нормата на чл. 70, ал.1, т. 4 от ЗДДС, е безпредметно да се обсъжда правилността на  изводите на данъчните органи, че автомобилът не е ползван за стопанската дейност на дружеството.

С оглед изхода на спора, направеното от процесуалния представител на ответника по жалбата искане за присъждане на разноски следва да бъде уважено на основание чл. 161 от ДОПК във връзка с чл. 8 и чл. 7, ал.2, т. 4 от Наредба № 1 от 2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 694.87 лв.

По изложените съображения, съдът

           

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Р.М.” ЕООД, представлявано от В.Х.Т. против ревизионен акт № ********* от 17.04.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 363/10.07.2012г.на Директор Дирекция „ОУИ” – Варна. 

ОСЪЖДА „Р.М.” ЕООД със седалище гр. Варна, район „***”, ул. „***” № **, ет. * ап. **представлявано от В.Х.Т., да плати на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при ЦУ на НАП разноски по делото в размер на 694.87 лв.

            РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14 –дневен срок от съобщаването на страните, че решението е изготвено.

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: