Р Е
Ш Е Н
И Е
№..................................................2021г.,
гр. Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
ВАРНЕНСКИ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ХVІІІ
състав,
в публично заседание на девети юни 2021г., в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: МАРИЯ ЖЕЛЯЗКОВА
с участието на секретаря Виржиния Миланова,
като разгледа докладваното от съдия
Желязкова адм. дело № 43/2021г.
по описа на съда, за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „Алдо Интер“ ЕООД,
ЕИК *******, със седалище и адрес на управление: гр.Варна, ул.“Сан Стефано“ №
3, представлявано от Д.С.А., против Ревизионен
акт №
Р-03000319007123-091-001/25.08.2020г. на орган по приходите, потвърден с
Решение № 265/25.11.2020г. на Директор на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП,
с който на дружеството за данъчни периоди м.10.2016г., м.05.2017г. и
м.06.2017г. са определени данъчни задължения по ЗДДС – ДДС общо в размер на
198 348.48 лв. и лихви за просрочие общо 63 245.47 лв.
В жалбата
се твърди, че РА е незаконосъобразен, поради неправилно приложение на
материалния закон. Подробно се излагат съображения в тази насока, които
конкретно се свеждат до следното: От факта, че регистрираното по ЗДДС лице не е
подало регистрационен опис не следва извод, че дружеството няма право на
данъчен кредит за наличните стоки. Цитираните от данъчния орган норми не
уреждат случаи като настоящия, когато за наличните активи към датата на регистрация
дружеството не притежава данъчни документи. В случая фактурите за доставените
стоки преди регистрацията по ЗДДС и налични към датата на регистрацията, са
получени след тази дата, като едва с получаването на фактурите за дружеството
се изпълнява изискването по чл.71 от ЗДДС и възниква правото на данъчен кредит.
Поради тези причини жалбоподателят счита, че правото на данъчен кредит по
процесните фактури възниква по общия ред, а не по специалния такъв, приет от
органа по приходите. Сочи, че законодателя не е въвел изискване за извършване
на инвентаризация към датата на регистрация по ЗДДС и упражняване на данъчния
кредит, като дори и да се приеме, че дружеството е следвало да подаде
регистрационен опис за наличните активи, неподаването на такъв не го лишава от
право на данъчен кредит. Допълнително излага, че приходните органи не са
съобразили обстоятелството, че доставките на стоки, предмет на процесните
фактури са транзитни, както и че към фактурите за продажби са приложени описи,
съдържащи всички фактури и кредитни известия. Позовава се на правото на ЕС.
Поради изложените съображения, счита че на дружеството е отказано право на
данъчен кредит на формално основание, като в случая следва да се приеме, че са
изпълнени изискванията за упражняване на това право. По отношение на отказания
данъчен кредит по фактура № 10…145/30.12.2016 г., издадена от „Алдо Златни
пясъци“ ЕООД, се твърди, че приходните органи неправилно са приели, че предмет
на доставката са стоки получени преди регистрацията по ЗДДС. С посочената
фактура са документирани разходи, използвани в облагаемата дейност на
дружеството. За префактурираните наеми на обектите А., Ерма, Извор, Лагуна в
хода на ревизионното производство са представени договорите за наеми, сключени
с „Алдо Златни пясъци“ ЕООД. В тази връзка и по съображенията по т.1.1, счита
РА за незаконосъобразен и по отношение на отказания данъчен кредит за тази
фактура.
В изпълнение на дадени от съда указания от
жалбоподателя е депозирана молба, в която се заявява, че се оспорва основанието,
на което е отказан данъчен кредит.
Твърди се, че специалните правила на разпоредбата на чл.74 от ЗДДС в случая са
неприложими, тъй като към датата на регистрация по ЗДДС дружеството не е
притежавало данъчен документ; за процесните доставки, чиято реалност не се
оспорва, са изпълнени общите изисквания за упражняване на данъчен кредит по
чл.69 и чл.71 от ЗДДС към съответните данъчни периоди. Твърди се, че в случая
не са налице транзитни продажби, поради което не следва да се ангажират
доказателства в тази насока.
По същество с жалбата се претендира отмяна
на ревизионния акт. Моли се и присъждане на съдебно-деловодни разноски. В
съдебно заседание не се явява представител. В депозирано писмено становище
жалбата се поддържа.
Ответникът
по жалбата – Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, чрез
процесуален – ю.к.Д.М., оспорва жалбата. Счита същата за неоснователна по
съображенията изложени в ревизионния доклад и в потвърждаващото РА решение на
Директора на „ОДОП“-Варна. В писмено становище от 09.04.2021г. конкретно сочи,
че в случая не се спори реалното изпълнение на доставките и последващата им
реализация. Доколкото обаче процесните стоки, по покупката на които е отказано
право на данъчен кредит, са реализирани /продадени/ преди датата на регистрация
на дружеството по ЗДДС, то в случая е налице изключение от общия принцип по
чл.68 ал.1 от ЗДДС, поради което, за да се признае право на ДК следва да са
изпълнение условията по чл.74 от ЗДДС, които в случая жалбоподателят не спазил.
На изложените основания моли жалбата да се отхвърли като неоснователна.
Претендира присъждане на ю.к. възнаграждение в размер на 5 145.93 лв.
По допустимостта на жалбата:
РА е обжалван по административен ред с жалба вх. № 31209/23.09.2020г. Видно от приложените по делото доказателства,
Решение по жалба срещу
ревизионен акт № 265/25.11.2020г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при
ЦУ на НАП е съобщено на жалбоподателя по електронен
път на 11.12.2020г., а
жалбата до съда е подадена на 29.12.2020г. – първият работен ден /л.12 от
делото/, т.е. в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК. Поради
това, като подадена срещу подлежащ на оспорване акт, от легитимирано лице, пред
надлежния съд и в законоустановения срок, жалбата се явява допустима за
разглеждане.
По основателността на жалбата:
След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по
делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по
чл.160 от ДОПК, Административен съд – Варна приема за установено от фактическа
и правна страна следното:
Ревизионното
производство е проведено при условията на чл.155 ал.4 от ДОПК, във връзка с Решение № 179/31.10.2019 г. на директора на
дирекция ОДОП Варна. Същото е образувано със Заповед за възлагане на
ревизия /ЗВР/ № Р-03000319007123-020-001/07.11.2019г.,
издадена
от М.Т.Г., на длъжност Началник на сектор, изменена относно срока за завършване на ревизията със
Заповед
за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ №
Р-03000319007123-020-002/27.02.2020г., издадена от А.Ц.Б.,
на длъжност Началник на сектор. Обхватът на ревизията включва установяване на
задължения за ДДС по ЗДДС за
периода от 14.10.2016г. до 31.10.2016г. от 01.04.2017г. до 31.10.2017г., от
01.03.2018г. до 31.03.2018г. и от 01.05.2018г. до 31.05.2018г.
Лицата,
издали посочените заповеди, са надлежно оправомощени да издават ЗВР със Заповед
№ Д-2273/20.12.2018г. /л.128 от преписката/ и Заповед № Д-2097/01.11.2019г.
/л.155/ на Директора на ТД на НАП Варна.
За
резултатите от ревизията е изготвен Ревизионен доклад /РД/ Р-03000319007123-092-001/12.05.2020г.
/стр.80-91/, издаден на основание чл.117 от ДОПК и връчен по електронен път на
задълженото лице на 26.05.2020г., което в законоустановения срок е подало
възражение.
В срока
по чл.119, ал.2 от ДОПК е издаден обжалваният РА № Р-03000319007123-091-001/25.08.2020г. Същият
е обжалван по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при
ЦУ на НАП, който с Решение по
жалба срещу ревизионен акт № 265/25.11.2020г. го е потвърдил
изцяло.
При извършване на задължителната проверка
по чл.160, ал.2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от
компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Оспореният по
съдебен ред ревизионен акт е издаден от компетентни органи – възложителя на
ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл.119, ал.2 от ДОПК и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. Подписан е и от двамата ОП с квалифициран
електронен подпис, по смисъла на чл.24 от Закона за електронния документ и
електронния подпис. В съдържанието не само на ревизионния акт, но и на ЗВР,
ЗИЗВР и РД е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като
електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на
електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е
допустимо по силата на чл.184 ал.1 от ГПК вр.§ 2от ДР на ДОПК. Същите са
предоставени и на електронни носители, неоспорени от жалбоподателя.
Обжалваният ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е
издаден в изискуемата от закона писмена форма и съдържа всички необходими
реквизити съгласно чл.120, ал.1 от ДОПК, включително разпоредителна част в
табличен вид, в която установените публични задължения са конкретизирани по
основание, по размер, по период и по субект. В него са обективирани както
фактическите основания на органите по приходите във връзка с установените
данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания за издаване
на акта. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по
съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на
административен акт.
Всички, развити от жалбоподателя, доводи изразяват по
същество оспорване на материалната законосъобразност на РА, а при извършената
от съда служебна проверка не се установяват допуснати от органите по приходите
съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосноват отмяна на РА на самостоятелно
основание.
При преценка относно съответствието на ревизионния акт с
материалноправните разпоредби, съдът съобрази следното:
В хода на ревизионното производство са
направени следните, относими към предмета на делото, фактически и правни
констатации:
Извършваната дейност от жалбоподателя за
ревизираните периоди е търговия на дребно с хранителни и нехранителни стоки в
14 обекта, подробно описани в табличен вид на стр.2 от РД, находящи се в
к.к.“Златни пясъци“, с.Кранево, к.к.“Бялата Лагуна“ и к.к.“А.“. Дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано
от 14.10.2016г.
В изпълнение на връчено Искане за
представяне на документи и писмени обяснения /ИПДПОЗЛ/ от 09.12.2019г. /л.10/ и
след продължаване на срока за това /л.15/, от жалбоподателя са депозирани
писмени обяснения, ведно с доказателства по опис /л.32-16/. С Протокол № Р-
03000319007123-ППД- 001/13.04.2020г. /л.40-33/, на основание чл.50 от ДОПК са
приобщени доказателства, събрани в хода на извършена предходна ревизия на
„.Алдо Интер“ ЕООД, приключила с PA № Р- 03000318003984-091-001/06.06.2019г.
След преценка на събраните доказателства,
органите по приходите са установили, че стоките се завеждат единствено
стойностно. Не са представени документи, удостоверяващи приемане и
заприхождаване на стоката като приемо-предавателни протоколи, стокови разписки
и др.
1.Констатирано е, че „Алдо Интер“ ЕООД е
упражнило право на приспадане на данъчен кредит по 10 бр. фактури, издадени от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД първата от тях с дата 28.10.2016г., а останалите с дата 30.12.2016г., с предмет продажба на стоки, подробно описани на
стр.7 от РД. Фактурите са включени в дневника за покупки с право на
пълен данъчен кредит, съответно първата
от тях за данъчен период м.10.2016г.,
а останалите за данъчни периоди м.05 и
м.06.2017г. Към всяка от тях е приложен опис, съдържащ информация за
голям брой фактури, както и на кредитни известия, издадени в периода м.08-09.2016г.
от и на други доставчици /л.45-74/.
В
хода на ревизията е представен Договор от 16.08.2016г. /л.43/, сключен между „Алдо Златни пясъци" -
продавач и „Алдо Интер“ - купувач, по силата на който страните уговарят условия
при които продавача ще доставя стоки на купувача за реализация на дребно в
търговската си мрежа, с уговорена комисионна в размер на 10% без включен ДДС от
продадените стоки за периода на договора - летен сезон 2016г., най-късно до 31.12.2016г.
Уговорено е доставките да се извършват въз основа поръчка /заявка/ от купувача,
като при предаване на доставката продавача да снабди купувача с подписана и
подпечатана от продавача стокова разписка или друг документ, който да съдържа
описание на всички доставени артикули с техните партидни номера, количества и
единична цена. При приемане на стоката купувача подписва и подпечатва
документа. Разписката се съставя в два екземпляра. Фактурите за доставените
стоки се издават от продавача съгласно рамков договор и ЗСч и ЗДДС и се
изпращат в срок от 5 дни след доставка в офиса на купувача. Срока на плащане на
фактурите започва да тече от момента, в който стоката е доставена в обекта на
купувача.
В
изпълнение на връчени две Искания за представяне на документи и обяснения
/ИПДПОЗЛ/ от „Алдо Интер“ ЕООД са представени гореописаните доказателства и са
депозирани писмени обяснения /л.41 и 32/, съгласно които стоковите разписки,
фактическото предаване на стоките, транспортирането, предаването и др. са за
сметка на доставчиците, поради което не е възможно да се представи информация
за вида на транспортните средства, водачите им. Договорите за доставка за
2016г. са сключени само с едно юридическо лице - „Алдо Златни пясъци“ ЕООД,
поради което въпреки, че стоките се доставят в обект на „Алдо Интер“ ЕООД, от
който изхожда заявката, то доставчиците издават фактурите на „Алдо Златни
пясъци“ ЕООД, което в последствие префактурира към дружеството, в обекта на
който реално е доставена стоката. В края на сезона нереализираната стока се
връща на доставчиците, като се това с техен транспорт и се издава складов
документ „сторно покупка“, а от счетоводството на доставчика се издават
кредитни известия към „Алдо Златни пясъци“ ЕООД. Дружеството е представило
аналитични справки, генерирани от складовия софтуер.
Извършена
е насрещна проверка на доставчика „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, резултатите от
която са обективирани в ПИНП № 030003190321997-141-001/01.03.2019г. /л.78/. От
прекия доставчик по ел.път са представени писмени обяснения и документи,
идентични по съдържание с представените от ревизираното лице. В ПИНП са
изложени констатации, че от представените от доставчика описи към процесните
фактури не може да се извлече информация за вида на закупената стока по
артикул, количество и цена. Същите съдържат данни и за други фактури и
контрагенти на „Алдо Златни пясъци“ ЕООД. Посочени са складове с наименования -
Делфин. А. 1. Явор. Извор. Интер, СБХ и др.; не са представени договори за
директна доставка на стоките в обектите на „Алдо Интер“ ЕООД; документи за приемане и заприхождаване
на стоката, като приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, искане за
отписване на стока и др. Относно разплащането от страна на доставчиците не са
представени банкови документи, т.к. във фактурите е посочен начин на плащане с
платежно нареждане. След анализ на събраните доказателства
органите по приходите са приели, че от ревизираното лице не е представило
доказателства, удостоверяващи предаването и заприхождаването на стоките, както
и счетоводни регистри, съдържащи информация за аналитично количествено отчитане
на същите. Относно разплащането, във всички фактури е посочено начин на плащане
с платежно нареждане, но не са представени банкови документи. Ревизиращите
органи са констатирали, че паричните отношения са уреждани чрез протоколи за
прихващане на вземания и задължения.
2.В хода на ревизията е установено, че
„Алдо Интер“ ЕООД е ползвало право на данъчен кредит по фактура №
10…145/30.12.2016г., издадена от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД /л.76/, отразена в
дневника за покупки за м.06.2017г. с предмет: Префактуриране на разходи
съгласно опис, съгласно анекс към договор за наем, възнаграждение по договор, с
обща стойност 115 200 лв. с ДДС. Представен е опис към фактурата /л.76/
включващ разходи за ел.енергия и вода за м.08 и м.09.2016г.; за абонаментно
обслужване на хладилно оборудване за м.08 и м.09.2016г., материали и услуги за
посочени в описа обекти в курортните комплекси; предоставяне на наемни услуги
за сезон „лято 2016г.“.
В
резултат на установеното в хода на ревизията органите по приходите са направили
извод, че жалбоподателя е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по
цитираните фактури, издадени от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, но с тях са
фактурирани доставки на стоки и услуги, извършени преди датата на регистрацията
на жалбоподателя по ЗДДС /14.10.2016г./. Фактурите, фигуриращи в описите към
процесните такива, също са с дати от преди 14.10.2016г. Дружеството не е подало
опис за наличните стоково-материални ценности в рамките на 45 дни от подаденото
заявление за регистрацията по ЗДДС. Поради изложеното органите по приходите са
приели, че са нарушени изискванията на чл.74, ал.2. т.3 от ЗДДС и чл.61, ал.1
от ППЗДДС в редакцията им към 2016г. и на това основание са отказали право на
приспадане на данъчен кредит по цитираните фактури по данъчни периоди и
размери, както следва: д.п. м.10.2016г. в размер на 2 553.84 лв.; д.п. м.05.2017г.
в размер на 44 230 лв. и д.п. м.06.2017г. в размер на 151 564.64 лв. и с
оспорения РА са определени задължения по ЗДДС за посочените периоди и размери.
При
административния контрол, Директорът на Дирекция „ОДОП“-Варна е потвърдил РА.
Приел е за безспорна установената при ревизията фактическа обстановка, а
именно: че доставени по фактурите стоки са заприходени по счетоводна сметка 304
/стоки/ при получаването им на основание издадени фактури от предходните
доставчици; стоките по тези доставки са продадени от дружеството до
31.10.2016г. в обекти в курортите „Златни пясъци" и „А.", а
непродадените такива са върнати на доставчиците до края на летен сезон 2016г.;
правото на данъчен кредит по процесните фактури е упражнено в следващи данъчни
периоди. Изложил е мотиви, че в случая не е налице изключението по чл.74 от ЗДДС, която норма урежда правото на приспадане на ДК за стоки получени преди
регистрацията, тъй като стоките не са налични към датата на регистрация по
ЗДДС. В този смисъл е приел за неоснователни възраженията на РЛ, че не е
съставен и представен регистрационен опис за наличните активи, тъй като
фактурите са издадени от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД едва на 30.12.2016г.
В
хода на съдебното производство, независимо от твърденията на жалбоподателя, че
спора е правен, с оглед констатираното противоречие между страните по делото
относно обстоятелството кога са реализирани стоките /органите по приходите са
счели, че това е станало преди дата на регистрация, а дружеството поддържа, че
същите /или част от тях/ са налични към дата на регистрация/, съдът е допуснат служебно ССЕ, вещото лице по която да даде
заключение: 1.Кои от стоките, предмет на процесните фактури, издадени от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, са налични в „Алдо Интер“ ЕООД към датата на
регистрация по ЗДДС - 14.10.2016г.,
съгласно данните от складовия софтуер; 2.Каква е общата стойност и ДДС на
наличните стоки към датата на регистрация по ЗДДС - 14.10.2016г. по всяка от процесните фактури; 3.Наличните стоки към 14.10.2016г. участват ли и по какъв начин в облагаемия оборот на
дружеството; 4.Да се изчисли размера на дължимите
ДДС и лихви по СД за ДДС подадени от дружеството жалбоподател за данъчни
периоди м.10.2016г., м.05 и м.06.2017г., като правото на
приспадане на данъчен кредит по процесните фактури се ограничи до размера на
наличните стоки, установени от вещото лице.
На жалбоподателя е
указано, че при невнасяне на определения депозит в указания срок, съдът ще
заличи допуснатата експертиза и ще приеме за установено по делото, че не
оспорва възприетата от органите по приходите фактическа обстановка, че стоките
предмет на процесните фактири са били реализирани от„Алдо Интер“ ЕООД преди дата на регистрацията му
по ЗДДС.
В
определения срок не са представени доказателства за внесен депозит, поради
което в съдебно заседание на 09.06.2021г. съдът е заличил допусната ССЕ, при
действие на указаните последици.
Предвид
описаната фактическа обстановка, която е безспорна между страните, съдът достигна до следните правни изводи:
Съгласно
чл.142 ал.1 от АПК, приложим на основание § 2 от ДР на ДОПК, съответствието на
установените с ревизионния акт публични задължения с материалния закон се
преценява към момента на установяването им със закон, поради това за
приложението на нормите, послужили като основание за определяне данъчни
задължения на дружеството, поради отказано право на ДК на същото, следва да се
има предвид редакцията им действала към 16.10.2016г. – датата на регистрация по
ЗДДС на жалбоподателя, тъй като именно към този момент той претендира, че за
него е възникнало право на упражняване на данъчен кредит за наличните и получени
стоки преди регистрацията му по ЗДДС.
1.Съгласно чл. 74 ал 1 от ЗДДС в приложимата редакция регистрирано лице по чл. 96, 97, 98, чл.
100, ал. 1 и 3, чл. 102 или 132 има право
на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин
или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по този
закон, които са налични към датата на регистрацията. Съгласно ал.2 правото
по ал.1 възниква само за наличните активи към датата на регистрация, за които са налице едновременно следните условия: 1.налице са изискванията на чл. 69 и 71;
2.доставчикът е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния
документ и доставката е била облагаема към тази дата; 3.регистрационният опис
по образец на наличните активи е съставен към датата на регистрация по този
закон и подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация; 4.активите са
придобити от лицето до 5 години, а за недвижими вещи – до 20 години, преди
датата на регистрация по този закон. Съгласно чл.75 ал.3 от ЗДДС в приложимата
редакция, правото на приспадане на
данъчен кредит по чл.74 от ЗДДС не възниква и не може да се упражни от
регистрираното лице, ако регистрационният опис е подаден след 45-ия ден от
датата на регистрация. По аргумент на по-силното основание, правото на
приспадане на данъчен кредит по чл.74 от ЗДДС не възниква и не може да се
упражни от регистрирането лице, ако регистрационния опис не е подаден и след
изтичане на срока по чл.74 ал.2 т.3 от ЗДДС в същата редакция, т.е. изобщо не е подаден. Същото изискване е
съществувало и в разпоредбата на чл.103 ал.2 от ЗДДС / ДВ, бр. 94 от 2012 г., в
сила от 1.01.2013 г./, според която: „Към датата на регистрация лицето изготвя
регистрационен опис по образец за активите по смисъла на Закона за
счетоводството и за услугите, за които лицето има право на приспадане на
данъчен кредит по чл. 74 или 76, и го подава не по-късно от 45 дни от датата на
регистрация.“.
Изискването за представяне на регистрационен опис има
материално-правен характер, докато срокът е преклузивен - изтичането му, без да
е подаден регистрационен опис, препятства
възникването на право на приспадане на данъчен кредит за наличните активи.
Съставянето на регистрационен опис на наличните активи по
чл.74
ал.2 т.3 от ЗДДС във връзка с чл.103 ал.2 от ЗДДС
и подаването му в предвидения в цитираната разпоредба срок, е елемент от
фактическия състав, пораждащ правото на
възникване и на упражняване на
данъчен кредит. Това следва както от граматическото тълкуване на чл.
74 ал. 2 от ЗДДС, така и от систематичното му тълкуване с разпоредбите на чл.
75 ал.2
и 3
от закона.
В чл.74 ал.2 от закона са изброени кумулативно дадени предпоставки за
възникване на правото на приспадане на данъчен кредит за наличните активи /включително съставянето и представянето на регистрационен опис/. Упражняването на
това право се извършва чрез отразяване на наличните активи и данъка по регистрационния опис в дневника за
покупките за съответния данъчен период. Според чл.
75 ал. 3 от ЗДДС правото на приспадане „не възниква и не може да се упражни“, ако регистрационният опис е подаден след
съответния срок или изобщо не е подаден. Определяща е първата последица от
пропускането на срока - заради незавършения фактически състав правото не е
породено. Отразяването на фактурите, по които ревизираното лице претендира
данъчен кредит в дневника за покупки, при това в един много по-късен момент – половин година след издаване на фактурите и
повече от половин година от регистрацията/ не замества представянето на регистрационен опис.
Дружеството не оспорва факта, че не е
представило такъв регистрационен опис в срока по чл.74 ал.2 т.3 от ЗДДС във
връзка с чл.103 ал.2 от ЗДДС. От своя страна самият опис се изготвя по образец
съгласно чл.61 ал.1 от ППЗДДС във връзка с чл.74 ал.2 т.3 от ЗДДС в
приложимата редакция, поради което и
описите към фактурите, издадени от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД включително и този
към фактура № 10…145/30.12.2016г., не отговарят на изискванията на закона за
такъв и не могат да го заместят.
Възраженията
на жалбоподателя се свеждат до това, че липсата на регистрационен опис не го
лишава от право на ДК, тъй като при ревизията не е съобразено обстоятелството,
че за доставените преди регистрацията стоки, дружеството е получило данъчните
документи /фактурите/ след датата на регистрация по ЗДДС. Твърди и нарушаване
принципа на данъчен неутралитет, като се позовава на практиката на СЕС –
решение по дело С-284/11.
Съдът,
частично споделя възраженията на жалбоподателя. Действително, както беше казано
и по-горе безспорно е установено, че фактурите са издадени от „Алдо Златни
пясъци“ ЕООД, в по-късен момент, последващ доставката на стоки и регистрацията
на РЛ по ЗДДС, поради това съдът намира, че в случая разпоредбата на чл.74 ал.2
от ЗДДС е неприложима. Издаването на фактурите по-късно, лишава търговеца от
възможността да изготви и представи в срок, изискуемия от закона регистрационен
опис, макар че в случая става въпрос за
свързани лица, доколкото управителя на двете дружества е едно и също физическо
лице. В този смисъл обаче следва да се приложи общата разпоредба – чл.74
ал.1 от ЗДДС, в каквато насока са и мотивите в потвърждаващото решение,
постановено при административния контрол.
Регистрацията по ЗДДС е задължително условие
за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит /арг. от чл.68, ал.1,
т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС/. Както беше посочено и по-горе изключение е
допустимо само в хипотезата на чл.74 от ЗДДС. Ал.1 от същата обаче изрично
поставя като изискване закупените или придобити по друг начин активи, преди
датата на регистрация, да са налични към тази дата /в кокретния случай към
16.10.2016г./ Тази предпоставка в случая не е налице. От една страна, това
обстоятелство се установява от събраните в хода на ревизионното производство
доказателства, доколкото всички фактури и кредитни известия посочени в описите
към процесните фактури, са с дати предхождащи датата на регистрация, а в случая
се касае за търговия с хранителни стоки, чест от които и с кратък срок на
годност. От друга - този факт е приет от съда за безспорен, предвид заличената
служебно допусната ССЕ поради невнесен депозит от жалбоподателя, с изрично
указани му последици като резултат от неговото бездействие. В този случай
по-късното фактуриране не е правопораждащ факт
за „Алдо Интер“ ЕООД във връзка с приспаднатия от дружеството ДК.
След
като по делото не е установено по безспорен начин, стоката за която РЛ е
ползвало ДК, да е била налична към 16.10.2016г . – датата на регистрация, съдът
намира, че за жалбоподателя не са възникнали материално-правните предпоставки
за признаване право на ДК по реда на чл.74 от ЗДДС.
Не се
споделят възраженията на жалбоподателя за нарушаване принципа на данъчен
неутралитет. Настоящият състав е запознат и с практиката на част от съставите
на ВАС по подобни казуси с дружества, на които собственик или управител е
същото лице, в които е застъпено становището че с оглед съблюдаване на принципа
на данъчен неутралитет, когато няма спор, че доставките са извършени, на
търговеца следва да се признае право на ДК.
От
една страна настоящият състав намира, че в случая не е налице идентичност на
спора, доколкото по настоящото дело е безспорно, че стоките не са били налични
към датата на регистрация. А от друга, не счита че е нарушен принципа на
данъчен неутралитет. Съгласно мотивите на Решението на СЕС по дело С-284/11, установеният в Директива 2006/112/ЕО режим на приспадане цели да облекчи изцяло
предприемача от тежестта на ДДС, който е дължим или платен във връзка с всички
негови икономически дейности. Общата система на ДДС цели да гарантира пълен
неутралитет на данъчната тежест върху всички икономически дейности, независимо
от техните цели или резултати, при условие че съответните дейности по принцип подлежат
на облагане с ДДС. Правото на приспадане
е неразделна част от действащия механизъм на облагане с ДДС и по принцип не
може да се ограничава. Приеманите от държавите членки мерки по чл. 273 от Директивата, за да осигурят правилното събиране на
данъка и да предотвратяват измамите, не трябва да надхвърлят необходимото за
постигането на такива цели и не трябва да поставят под въпрос неутралитета на
ДДС. Понятието за данъчно задължено лице по чл. 9 от Директива 2006/112
/вж. чл. 3, ал. 1 от ЗДДС/ няма за белег да е изпълнено задължението
за идентификация по чл. 214 от Директивата /респ. за регистрация по чл. 94 и сл. от ЗДДС /. Идентификацията не е елемент от
механизма за облагане с ДДС независимо от значението му за доброто
функциониране на системата на ДДС (вж. т. т. 30 и 31 от решението на СЕС по дело С-324/11; т. т. 60 до 63 от С-284/11 и т. т. 50, 51, 53 и 54 от С-385/09 ). Липсата на
регистрация по ЗДДС не може да изключи правото на приспадане, когато са
осъществени условията по същество за възникването му /вж. т. 63 от решението по дело С-284/11 и т. 51 от решението по дело С-385/09 /. Допустимо
обаче, е въвеждането от държавите членки на срок за регистрация и на условия и
ред за упражняване на правото на приспадане, с оглед принципа на правна
сигурност, като сроковете следва да са разумни /пак решението по дело С-385/09, т. т. 52-54/.
Съгласно
чл.180 и чл.182 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, на данъчнозадълженото лице може
да се разреши да извърши приспадане, въпреки че не е упражнило правото си по
време на данъчния период, през който това право е възникнало, при спазване на определени условия и ред,
посочени в националната правна уредба.
Т.е дадена е възможност за национална правна
уредба, допускаща изключение от общия принцип. Именно към тези условия се
отнасят уредените с чл.74 ал.1 от ЗДДС предпоставки, при наличието на които се
пристъпва към тези уредени в ал.2. Въвеждането им е гаранция за спазване на
принципа за данъчен неутралитет , а изпълнението им от своя страна води до
спазване и на останалите принципи в т.ч. на равнопоставеност, предвидимост,
правна сигурност и др.
2.Горните констатации и изводи са относими и към
оспорване непризнатото право на ДК по фактура № 10…145/30.12.2016г., издадена
от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД и отразена в дневника за покупки за м.06.2017г. с
предмет: Префактуриране на разходи съгласно опис, съгласно анекс към договор за
наем, възнаграждение по договор, с обща стойност 115 200 лв. с ДДС.
Жалбоподателят
не е изложил конкретни възражения в тази насока, но доколкото се касае за
префактурирани разходи за материали и услуги в различни обекти, осъществени в
период, в който жалбоподателят не е бил регистриран за целите на ЗДДС, като не
са ангажирани и доказателства, установяващи която и да е от предпоставките п
очл.74 ал.3 вр.ал.1 от ЗДДС за фактурираните услуги, съдът намира, че за
дружеството не е възникнало право на ДК и по тази фактура.
Предвид
гореизложеното, съдът счита, че правилно и законосъобразно с оспорения РА на
жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит, в резултат на
което за данъчни периоди м.10.2016г., м.05.2017г. и м.06.2017г. са определени
данъчни задължения по ЗДДС – ДДС общо в размер на 198 348.48 лв. и лихви
за просрочие общо 63 245.47 лв. Жалбата против същия се явява
неоснователна и като такава следва да се отхвърли.
Съобразно изхода на спора, основателно се
явява направеното от ответника искане за присъждане на сторените по делото
разноски. Същите са претендирани от страната в размер на 5 145.93 лв. –
посочен в списък по чл.80 от ГПК и доколкото са в рамките определен по реда на чл.8
ал.2 т.5 от Наредба № 1/09.07.04г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения, при обжалван материален интерес от 261 593.95 лв., жалбоподателят
следва да бъде осъден да заплати ю.к.възнаграждение в поискания размер.
Воден от горното, съдът
Р Е
Ш И :
ОТХВЪРЛЯ
жалбата
на „Алдо Интер“ ЕООД, ЕИК *******,
със седалище и адрес на управление: гр.Варна, ул.“Сан Стефано“ № 3,
представлявано от Д.С.А., против Ревизионен
акт №
Р-03000319007123-091-001/25.08.2020г. на орган по приходите, потвърден с
Решение № 265/25.11.2020г. на Директор на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП,
с който на дружеството за данъчни периоди м.10.2016г., м.05.2017г. и
м.06.2017г. са определени данъчни задължения по ЗДДС – ДДС общо в размер на
198 348.48 лв. и лихви за просрочие общо 63 245.47 лв.
ОСЪЖДА
„Алдо Интер“ ЕООД, ЕИК *******,
със седалище и адрес на управление: гр.Варна, ул.“Сан Стефано“ № 3,
представлявано от Д.С.А., да заплати на Дирекция „ОДОП”– Варна при ЦУ на НАП,
сумата от 5 145.93 лв. /пет хиляди сто четиридесет и пет лв. и 93 ст./,
представляваща юрисконсултско възнаграждение.
Решението може да се обжалва с касационна
жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: