РЕШЕНИЕ
Номер 87 20.03.2023
г. град Русе
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Русе,
четвърти състав, на двадесет и втори февруари две хиляди двадесет и трета
година в публично заседание в следния състав:
СЪДИЯ: Д. Калоянова
при секретар Галина Кунчева, като разгледа
докладваното от съдия Калоянова
административно дело номер 102 по
описа за 2022 година и за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156, ал. 1 от ДОПК.
Образувано е по
жалба на „Ерик
МБ“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Русе, ул. “Тулча
“ № 8, бл. „Шабла“, вх. 7, ет. 2, ап. 23, представлявано от М.К.Б. и Е.А.Б.,
заедно и поотделно, срещу Ревизионен акт (РА) №
Р-03001821002797-091-001/29.11.2021 г., издаден от началник сектор при ТД на
НАП Варна, възложил ревизията и главен инспектор по приходите при ТД на НАП
Варна, ръководител на ревизията,
частично потвърден с Решение № 338/17.02.12.2022 г. на директора на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна при ЦУ на НАП. Иска
се от съда да отмени като
незаконосъобразен
и необоснован обжалвания РА
в частта на установените на „Ерик МБ" ООД допълнителни задължения по ЗДДС
за данъчни периоди септември и октомври 2020 г. за извършени вътреобщностни
доставки и се претендират разноски. Жалбоподателят, чрез управителите си, е
упълномощил за процесуално представителство „Адвокатско съдружие Т., Н., И. и
съдружници“ като в съдебни заседания дружеството се представляваше от адв. Ц.П..
В последното по делото съдено заседание жалбоподателя се представлява от адв. А.
И., която поддържа жалбата на основания, изложени в нея; прави искания по
доказателствата и претендира присъждане на разноски. Прави възражение за
прекомерност на претендираното юрисконсултско възнаграждение. В представените
писмени бележки за първи път е въведено възражение за нищожност на РА поради
ненадлежно подписване на същия с квалифициран електронен подпис.
Ответната страна – директорът
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ДОДОП) - Варна при ЦУ
на НАП чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт З.Е. оспорва
жалбата като неоснователна и недоказана и настоява за отхвърлянето й.
Претендира разноски по реда на чл. 161, ал. 1 и ал. 3 от ДОПК.
Представителят на Окръжна
прокуратура – Русе, който счита предявената жалба за неоснователна и посочва,
че не са налице основания за отмяна на оспорения ревизионен акт. Релевира
доводи,, че правилно е приложен материалния закон; в хода на данъчното
ревизионно производство не са допуснати съществени нарушения на процесуалните
правила. По тези причини ревизионният акт не страда от пороци и следва да бъде
оставен в сила.
От фактическа страна
по делото се установява следното:
Жалбата е подадена в
преклузивния 14-дневен срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК от надлежна страна, в
съответствие с изискванията за форма и реквизити и след проведено оспорване по
административен ред, което е абсолютна предпоставка за развитие на съдебното
производство. Поради това същата е процесуално допустима.
Разгледана
по същество е неоснователна.
От приложените по
административната преписка доказателства се установява, че ревизионното
производство е проведено при регламентиране от различни административни заповеди, както следва:
ü
Заповед
за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03001821002797-020-001/14.05.2021 г. - възложена е ревизия на „Ерик МБ“ ООД с
предметен обхват данък върху добавената стойност (ДДС) за периода 01.05.2020 г.
- 31.01.2021 г. Заповедта е издадена от началник на сектор в ТД на НАП А.Ц.Б. и
е връчена електронно.
ü
Заповед
за изменение на ЗВР (ЗИЗВР) № Р-03001821002797-020-002/20.08.2021 г. - удължен
е срокът на ревизията до 22.10.2021 г. Заповедта е издадена от началник на
сектор в ТД на НАП А.Ц.Б. и е връчена електронно.
ü
ЗИЗВР
№ Р-03001821002797-020-002/01.09.2021 г. - променен е органа, издал заповедта
съгласно Решение за изземване разглеждането и решаването на конкретен
въпрос/преписка № Р-03001821002797-098-001/31.08.2021г. на директора на ТД на
НАП Варна поради прекратяване на служебното правоотношение на началник сектор А.
Бонева (пенсиониране).
Началник сектор А. Бонева
е била упълномощена да издава заповеди за възлагане на ревизии със Заповед №
Д-580/02.04.2021 г. и Заповед № Д-799/ 10.05.2021 г. на директора на ТД на НАП
Варна. По делото са ангажирани доказателства от ответника относно прекратяване
на служебното правоотношение на Бонева. Началник сектор М. Г. е упълномощена да
издава заповеди за възлагане на ревизии със Заповед № Д-799/10.05.2021 г. на
директора на ТД на НАП Варна и Заповед № Д-1675/27.08.2021 г.
За установяване на
релевантните факти и обстоятелства, в хода на ревизията органите по приходите
са извършили множество процесуални действия за събиране на доказателства както
от ревизираното лице, така и от трети лица. Резултатите от ревизията са
обективирани в Ревизионен доклад (РД) № Р-03001821002797-092-001/05.11.2021 г., надлежно връчен на дружеството по
електронен път на 05.11.2021 г. Ревизираното лице не е упражнило правото си на
възражение.
След преценка на
извършените при ревизията действия и посочване, че дружеството не е подало
възражения, органът, възложил ревизията и ръководителят на ревизията са
постановили РА № Р-03001821002797-091-001/29.11.2021
г. С цитирания РА е установено задължение на „Ерик МБ“ ООД за ДДС за в размер
на 322 137,24 лева и лихви за просрочие (към 29.11.2021 г.) в размер на 36
305,75 лева. РА е връчен електронно на 01.12.2021 г.
С жалба вх. № 28554/9/16.12.2021
г. по описа на ТД на НАП Варна, ревизираното лице е оспорило РА № № Р-03001821002797-091-001/29.11.2021 г. пред директора
на ДОДОП Варна като са изложени възражения в няколко насоки: относно незаконосъобразно
и необосновано непризнаване на вътреобщностни доставки; относно противоречие с
разпоредбите на чл. 7, ал. 1 във връзка с чл. 53, ал. 2 от ЗДДС и чл. 45 от
ППЗДДС; относно противоречие с представените от ревизираното дружество писмени
доказателства за доставки към „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“
Нидерландия и „TEXTIL
PLACE S.R.L.“ Румъния; относно противоречие с официални
становища на НАП, с трайната практика на ВАС и практиката на Съда на
Европейските общности. Иска се от решаващия орган да отмени изцяло обжалвания
РА.
По повод така подадената жалба, с Решение № 338/17.02.2022
г., директорът на ДОДОП Варна
е потвърдил частично РА №
Р-03001821002797-091-001/29.11.2021 г Потвърдени са задължения на дружеството
за ДДС за данъчни периоди септември 2020 г. (главница 57 172,96 лева и
лихва 6 527,77 лева) и октомври 2020 г. (главница 264 964,28 лева и
27 970,69 лева) или общо главница в размер на 322 137,24 лева и лихва
34 498,46 лева. Решаващият орган е отменил процесния РА в частта, в която
в тежест на жалбоподателя са установени задължения за лихви върху ДДС за
данъчни периоди юни 2020 г. (лихва 1 479,57 лева) и юли 2020 г. (лихва
327,72 лева) или общо лихва в размер на 1 807,29 лева.
В решението са изложени
мотиви относно събраните в хода на ревизионното производство доказателства за
липсата на осъществени ВОД относно „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия и
„TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния , както и начина по който ревизиращият орган цени същите
за крайния изход на производството, като се приема, че аргументите
на жалбоподателя по отношение на реалността на извършените ВОД остават
недоказани. Решаващият орган подробно е обсъдил възраженията на ревизираното
лице, изложени в жалбата, с която е сезиран.
В жалбата, с която е
поставено началото на настоящото съдебно производство, изцяло се оспорват
констатациите на приходния орган, обективирани в потвърдената част на РА №
Р-02000218000804-091-001/10.01.2019 г. Заявените от дружеството жалбоподател
възражения са почти идентични с тези, които са направени в жалбата пред
директора на ДОДОП, макар и представени в различен порядък. И в тази жалба се
претендира наличието на осъществени ВОД до посочените търговски
дружества в Нидерландия и в Румъния. Релевират се възражения, че органа по
приходите пренебрегва събраните доказателства като не цени съдържащата се в тях
информация. Сочи се, че твърденията в решението на директора на ДОДОП Варна
относно съдържанието на представените CMR са
абсурдни. Отново се сочи противоречието на РА с официални становища на НАП, с
многобройна практика на ВАС по аналогични казуси и с практиката
на Съда на Европейските общности, обективирана в решение от 27.09.2007 г. по
дело С-409/04 (Teleos).
В началната част на жалбата е посочено, е РА се обжалва в неговата цялост,
докато накрая на жалбата е направено искане съдът да отмени РА в частта, в
която е потвърден с решението на директора на ДОДОП Варна. По тази причина, в
първото по делото съдено заседание, след указание на съда, процесуалният
представител на жалбоподателя направи изрично уточнение, че РА се обжалва в
частта, която е потвърдена с решението на директора на ДОДОП Варна.
С
Определение от 14.03.2022 г. съдът е конституирал страните и е разпределил
доказателствената тежест между тях. С протоколно определение от 26.05.2022 г.,
в първото по делото съдебно заседание, съдът е указал на жалбоподателя на
основание чл. 171, ал. 5 от АПК във връзка с § 2 от ДОПК, че за някои
обстоятелства от значение за делото не сочи доказателства. Във връзка с
твърдението на ответника, че нидерландското дружество „NEDIMPEX PRODUCTS B.V.“
не е приемало доставки от „Ерик МБ“ ООД, установени по линия на обмен на
информация между данъчните органи на Нидерландия и България, жалбоподателят не
е ангажирал доказателства, които да оборват това твърдение. По изложената
причина съдът е предоставил на жалбоподателя 30-дневен срок да ангажира
доказателства в тази насока, с които да се обори тезата на ревизиращите органи,
че в действителност липсва търговски обмен между жалбоподателя и посоченото чуждестранно
дружество
По искане на
жалбоподателя по делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза. Вещото лице
е посочило, че в счетоводството на дружеството – жалбоподател са намерили
отражение извършените ВОД към клиент „TEXTIL PLACE S.R.L.“
Румъния, като са отразени 11 бр. фактури за септември 2020 г. и 2 бр. фактури
за октомври 2020 г. Към 28.10.2022 г. не е установено плащане по нито една от
фактурите за продажба към този клиент на жалбоподателя. Аналогично, счетоводно са отразени и
извършените ВОД към „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия, както следва: 6 бр. фактури за октомври 2017
г. и 6 бр. фактури за ноември 2017 г.; както и 2 бр. фактури за септември 2020
г. и 9 бр. фактури за октомври 2020 г. И за този клиент не е установено плащане
по нито една от фактурите за продажба.
Изследвано
е получаването на транспортни услуги от „Вера Валенти“ БГ“ ЕООД. Вещото лице е
установило, че за извършените транспортни услуги по дестинация Русе - Букурещ,
осъществени на 02.10.2020 г. с автомобил № Р3980КН и автомобил Р3982КН „Вера
Валенти БГ“ ЕООД издава фактура № **********/15.10.2020 г. (2 бр.*100,00 лева =
200,00 лева + 20 % ДДС). Обща стойност на фактурата 240,00 лева. С вносна
бележка лицето С.Ц.С, ЕГН ********** внася по сметка на „Вера Валенти БГ“ ЕООД
сумата от 243,00 лева в Райфайзен Банк. Като основание е посочено плащане по
фактура № **********/15.10.2020 г. в размер на 240,00 лева и 3,00 лева
комисионна. Фактурата е осчетоводена като разход в сметка 602 Външни услуги и
като задължение по сметка 401 Доставчици.
Експертът
е изследвал и продажбите на дружеството жалбоподател на територията на страната
във връзка с документираните продажби на двете чуждестранни търговски
дружества, като целта е да се проследи дали стоки, предназначени за „NEDIMPEX
PRODUCTS B.V“ Нидерландия и „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния не са били
реализирани на територията на страната. Вещото лице е представило Приложение №
1 към заключението движението на сметка 304 Стоки - покупка и съответно
изписване на отчетна стойност на продадените стоки по процесиите фактури.
Посочено е, че в Дневника за продажби за ноември 2020 г. е включена една
продажба на територията на страната с контрагент „Росен Ганчев“ ЕООД, ДДС №
BG202990115 - мъжки обувки на стойност 1 332,00 лева. В Дневника за продажби за
декември 2020 г. няма отразена никаква реализация. Не са установени други
продажби на територията на България и не са констатирани касови продажби. По
поставената задача да посочи съпътстващите документи във връзка с доставките
към „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия и „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния са
подробно посочени в раздел IV Констативно - съобразителната част на настоящата
експертиза. Допълнително, във връзка с тази задача, експертът е посочил, че
стоките, предмет на продажби по процесните фактури са закупени от двама
доставчика, а именно: „GOLD WAY FASHION KFT“ (VAT N
HU7311334 Унгария, заведен в сметка 401 Доставчици, подсметка 252) и „TRANQUI -LITY
KFT“ (VAT N HU27921483-2-42 Унгария, заведен в сметка 401 Доставчици, подсметка
253). Посочено е, че „Ерик МБ“ ООД не е извършило плащане към тези доставчици
към 28.10.2022 г., като задълженията са му, както следва: към „GOLD WAY FASHION KFT“
Унгария - 1 393 106,21 лева; към „TRANQUILITY KFT“ Унгария - 357
537,65 лева.
На
поставен за изследване въпрос на жалбоподателя дали „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния с VIN RO42025345 е декларирало вътреобщностно придобиване на
стоки, по фактури №**********/02.10.2020 г. и **********/02.10.2020 г., че
отговорът на този въпрос не е от компетентността на вещото лице, но следва да
се съобрази факта, че представената VIES декларацията на посоченото румънското
дружество е с валиден VAT RO42025345 е за период декември 2021 г. и
няма отношение към процесните фактури, като се позовава на доказателствата на л. 19 – л. 21 по делото.
В
съдебно заседание вещото лице посочва, че
е видяла VIES декларацията (стр. 14, т. 5 от заключението) за октомври
2020 г. в счетоводството на дружеството-жалбоподател „Ерик МБ“. Фактурите са
написани с грешен ДДС номер, който завършва на ..306. Впоследствие на вещото
лице е предоставено допълнение към договора, като е постигнато споразумение
сгрешения ДДС номер да се замени с правилния, завършващ на …..345. Според
вещото лице е трябвало фактурите да се анулират и да се издадат нови, но това
не е направено. В дневника за продажби VIES декларация е подадена за тази
продажба с номер на фактурата, завършваща на ...345. Експертът посочва, че начинът на представяне
на всички фактури във заключението е във връзка с въпроса да отрази кои са
съпътстващите документи към фактурите. Посочвайки тези съпътстващи документи вещото
лице е отразило пропуските в тях, изчерпателно изброено за всяка от процесните
фактури. Посочва, че е допуснала техническа грешка, като цитираните договори от
т. 2 до т. 11 са от 2020 г., а не от 2022 г., като договорът е винаги на
предходния ден на датата на продажбата и винаги се цитира фактурата. Вещото
лице посочва, че договорът е единствено на български език, въпреки че
контрагента е чуждестранно лице. Представения анекс към договори, в който за
договор от 01.10 е записано 4 бр., а реално такива договори с дата 01.10.2020
г. има два броя, като този анекс го е установила само в счетоводството, а не в
кориците на делото. Допълнително
във връзка с разплащанията между дружеството и неговите контрагенти вещото лице
е установило, че реално няма плащане нито към доставчиците, нито вземане от
клиентите. Договорено е да се начисляват лихви и неустойки, но такива не са
осчетоводени.
Процесуалният
представител на ответника посочва, че на стр. 13, отгоре-надолу т. 4, справка в
системата VIES изречението „На основание чл.7, ал.1, чл.,5 от ЗДДС
и чл.15, ал.1 от ЗДДС сумите са облагаеми с нулева ставка“ следва да се приеме за правен
извод. На стр. 13, последната точка е посочено, че плащането по фактурата е
извършено от лицето С.Ц.С, който е внесъл сумата по сметка на „Вера Валенти“
доставчик на транспортната услуга. Вещото лице обяснява, че „Вера Валенти“ е
доставчика, но не е изследвала кой е вносителя Стефан. Главен юрисконсулт Е.
пояснява, че посочения С.Ц.С е бил служител на дружеството-жалбоподател „Ерик
МБ“ от 30.08.2016 г. до 16.04.2020 г., като при извършена справка в системата
за регистриране на трудови договори по чл. 62 от КТ, към датата на изследваните
сделки през октомври 2020 г., той няма трудов договор с жалбоподателя.
При
така установената фактическа обстановка, съдът достига до следните правни
изводи:
Нормата на чл. 160, ал. 2
от ДОПК определя, че Съдът преценява законосъобразността и
обосноваността на ревизионния акт, като преценява дали е издаден от компетентен
орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните
разпоредби по издаването му. Следователно,
съдът не се ограничава само с обсъждане на основанията, посочени от оспорващия,
а е длъжен въз основа на представените от страните доказателства да провери
законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания за
оспорване.
Не се спори относно
компетентността на органите, издали обжалвания РА. В настоящият случай,
оспорения РА № Р-03001821002797-091-001/29.11.2021 г. е издаден от
компетентните съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК органи – началник сектор
„Ревизии“, като орган възложил ревизията и главен инспектор по приходите, като
ръководител на ревизията. Съдът вече посочи, че в хода на ревизията е настъпила
промяна в персоналния състав на органа, възложил ревизията, поради прекратяване
на служебното правоотношение на първия от тях. Промяната е аргументирана с
надлежни доказателства по делото, като жалбоподателя не оспорва същите.
Според правилото на чл.
119, ал.2 от ДОПК РА се издава от органа, възложил ревизията и ръководител на
същата. В конкретния случай с оглед посочените по-горе факти това нормативно
изискване е спазено, поради което съдът извежда съждение, че авторите на
оспорения РА са разполагали с материална компетентност и такава по степен.
Налице е и териториална компетентност на
издателите на акта, част от ТД на НАП Варна, която е компетентна
териториална дирекция по критериите на чл. 8, ал.1 т.1 от ДОПК.
Тук е мястото да се
разгледа възражението на жалбоподателя за нищожност на РА, което той въвежда за
първи път в писмените си бележки вх. №857/28.02.2023 г., като сочи, че РА е
съставен като електронен документ, но не е валидно подписан с квалифициран
електронен подпис в съответствие с изискванията на Регламент (ЕС) № 910/2014 на
Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната
идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния
пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (Регламент
910/2014). В представените писмени бележки изключително пространно теоретично е
разгледано значението на квалифицирания електронен подпис (КЕП) за валидността
на оспорения акт. Представени са легалните дефиниции на понятията електронен
документ и електронен подпис съгласно Закона за електронния документ и
електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ) и съгласно посочения Регламент
910/2014. Детайлно са изяснени условията, които следва да бъдат изпълнение, за
да се потвърди валидността на електронното подписване от издателя на
електронния подпис - доставчик на удостоверителната услуга, като включително е
разяснен процеса на валидиране на електронното подписване. Направено е
позоваване на съдебни решения на ВАС по дела, образувани в периода 2015 г. –
2018 г., за която е изведен извод, че „ВАС приема, че ако
ревизионният акт не е подписан, то той не съществува обективирано в писмена
форма за действителност волеизявление на органите по приходите, насочено към установяване
на публични задължения,“
Цитирана е практика на ВАС по дела, образувани през 2020 г. и на СЕС (решение
от 20.10.2022 г. по дело С-362/21) във връзка със значението на КЕП.
Като пороци на съдебното
производство във връзка с установената от жалбоподателя нищожност се сочи, че „Съгласно
разпоредбата на буква "г" на Приложение I от Регламент № 910/2014,
квалифицираното удостоверение за електронен подпис следва да съдържа данни за
валидиране на електронния подпис, които съответстват на данните за създаване на
електронния подпис. Такива данни по делото не са налични. Изцяло от
процесуалната активност на ответника е зависело събирането на тези
доказателства.“ Също
така е релевирано възражение, че „Предвид липсата
по делото на квалифицирани удостоверения за електронен подпис, в производство
пред Административен съд - град Русе е било невъзможно назначаването на
техническа експертиза, от която да се установи, че РА, издаден като електронен
документ, е подписан с КЕП, имащ правната сила на саморъчно положен подпис на
датата, твърдяна от органите по приходите. Изцяло от процесуалната активност на
ответника е зависело събирането на тези доказателства.“
Съдът намира
за изцяло неоснователни изложените твърдения за нищожност поради липса на КЕП
на органите, подписали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА.
По аргумент
от разпоредбата на чл. 184, ал. 2, изречение първо от ГПК, във връзка с чл. 144
от АПК, съдът следва да осигури възпроизвеждането на електронния документ и
надлежна проверка на електронния подпис да бъдат извършени в съдебната зала в
присъствието на явилите се страни. От протокола за проведеното първо по делото
съдебно заседание на 26.05.2022 г. се установява, че съдът е поставил въпрос
към присъстващите по делото процесуален представител на жалбоподателя адв. Ц.П.,
САК и прокурор от Окръжна прокуратура – Русе въпрос дали страните оспорват
обстоятелството, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, т.е. всички документи, съставени и
издадени в хода на ревизионното производство, подписани с електронен подпис, са
подписани от съответните лица и тези лица към релевантния момент са били с
валидни електронни подписи. Адвокат П. е поискала да й бъде предоставено време
за запознаване с преписката и документите, подписани с електронен подпис. В
същото заседание съдът докладвал
на страните, че „поради вмененото му задължение да следи за
действителността на издадените в ревизионното производство актове, е извършил
служебна проверка на CD-R наименуван „Ерик МБ“ ООД, представен от ответника по
жалбата с административната преписка и находящ се в папка № 3, установи
следното относно:
При визуализация на информацията се
установява, че дискът съдържа 5 бр. архивни папки с разширение archive.zip.
Всяка
от архивните папки съдържа файл с формат – zip.
При
проверка на подписите с B-trust се установява следното:
1.
ЗВР № Р-03001821002797-020-001/14.05.2021 г. е подписана от орган по приходите
– А.Ц.Б. – Началник сектор при ТД на НАП - Варна и е материализиран като
електронен документ на 14.05.2021 г. в 09:25:34 ч.
При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронният подпис на А.Ц.Б., с доставчик на услугата B-Trust
Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за периода от
04.06.2020 г. 03:00:00 ч. до 04.06.2021
г. 03:00:00 ч.
2.
ЗИЗВР № 03001821002797-020-002/20.08.2021 г. е подписана от подписана от орган
по приходите – А.Ц.Б. – Началник сектор при ТД на НАП - Варна и е
материализиран като електронен документ на 20.08.2021 г. 09:12:00 ч.
При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронния подпис на А.Ц.Б., с доставчик на услугата B-Trust
Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за периода от
04.06.2021 г. 03:00:00 ч. до 04.06.2022
г. 03:00:00 ч.
3.
ЗИЗВР № 03001821002797-020-003/01.09.2021 г. е подписана от орган по приходите
– М.Т.Г. - Началник сектор при ТД на НАП - Варна и е материализиран като
електронен документ на 01.09.2021 г. 12:04:11 ч., с доставчик на услугата
B-Trust Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за
периода от 17.11.2020 г. 03:00:00 ч. до
17.11.2021 г. 03:00:00 ч.
4.
РА № Р-03001821002797-091-001/29.11.2021 г. е подписан от:
4.1.
М.Т.Г. - Началник сектор при ТД на НАП - Варна и е материализиран като
електронен документ на 29.11.2021 г. 12:15:13 ч.,
При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронния подпис на М.Т.Г., с доставчик на услугата B-Trust
Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за периода от
16.11.2021 г. 09:33:00 ч. до 16.11.2021
г. 09:33:00 ч.
4.2.
Й.Р.Н. - Главен инспектор по приходите при ТД на НАП – Варна и е материализиран
като електронен документ на 29.11.2021 г. в 12:15:13 ч.
При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронният подпис на Й.Р.Н., с доставчик на услугата B-Trust
Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за периода от
28.05.2021 г. 03:00:00 ч. до 28.05.2022
г. 03:00:00 ч.
5.
РД № Р – 03001821002797-092-002/05.11.2021 г. е подписан от:
5.1.
Й.Р.Н. - Главен инспектор по приходите при ТД на НАП – Варна и е материализиран
като електронен документ на 05.11.2021 г. в 11:15:36 ч.
При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронният подпис на Й.Р.Н., с доставчик на услугата B-Trust
Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за периода от
28.05.2021 г. 03:00:00 ч. до 28.05.2022
г. 03:00:00 ч.
5.2.
Ж.Е.Д. – инспектор по приходите при ТД на НАП –
Варна
и е материализиран като електронен документ на 05.11.2021 г. в 11:16:57 ч.
При
зареждане на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че
това е електронният подпис на Ж.Е.Д., с доставчик на услугата B-Trust
Operational CA QES, както и че електронният подпис е с валидност за периода от
06.04.2021 г. 03:00:00 ч. до 06.04.2022
г. 03:00:00 ч.“
Като е съобразил искането
на адв. П., съдът й е предоставил с протоколно определение възможност да изрази
становище относно електронните документи. С молба вх. № 2513/10.06.2022 г. адв.
П. е посочила, че „на основание чл. 193 от ГПК, във
връзка с чл. 184 от ГПК. оспорвам авторството на електронните документи,
съдържащи се на електронен носител - CD-R. наименуван ..ЕРИК МБ" ООД.
представен от ответника по делото с административната преписка и находящ се в
папка № 3. а именно:
-
ЗВР №
Р-03001821002797-020-001/14.05.2021 г.
-
ЗИЗВР №
Р-03001821002797-020-002/20.08.2021 т.
-
ЗИЗВР №
Р-03001821002797-020-003/01.09.2021 г.
-
РД №
Р-03001821002797-092-002/05.11.2021 г.
-
РА № Р-03001821002797-091
-001 /29.1 1.202 1 г.“
Във
връзка с оспорването с молбата е поискано допускане на „съдебно
компютърно-техническа експертиза от вещо лице- компютърен специалист/
специалист в информационните технологии, който да се запознае с представените
по делото електронни документи и да отговори на следните въпроси:
1.Изброените
електронни документи подписани ли са с квалифициран електронен подпис от всички
органи, посочени като техни издатели? В случай, че електронните документи са подписани
с квалифициран електронен подпис, същите отговарят ли на Регламент (ЕС) №
910/2014?
2.Електронните
документи в .pdf формат, които служи тели те на НАП са изпратили по електронен
път па жалбоподателя. съдържат ли в себе си електронен подпис, така че при
всяко следващо възпроизвеждане на електронно подписания документ да се
визуализира информация за валидирането па подписа на лицето, което го е
подписало, към момента на подписване?“
С молба-становище вх. № 3758/20.09.2022
г. процесуалният представител на ответника категорично се е противопоставил на
искането за допускане на съдебно техническа – компютърна експертиза, като
подробно е изложил доводи относно характеристиките на КЕП, използвани в
конкретния случай за подписване на електронните документи, оспорени от
жалбоподателя. Изрично е посочено, че това са КЕП по смисъла на ЗУДЕУУ и
Регламент 910/2014 г. като е разяснен механизма на издаване и на подписване на
документите чрез ИС „Контрол“, както и механизма за тяхното връчване,
независимо дали адресата на електронния документ разполага с КЕП или не.
Посочено е още, че „изследваните файлове не са в разширение p7s,
а са документи създадени в pdf формат, където подписът е видим на самия
документ. Файловете, за които се сочи в молбата на жалбоподателя са съставяните
от органите по приходи в периода преди използването на ИС “Контрол“ и са
неотносими към процесния случай.“
С Определение от 22.09.2022 г. съдът е
отказал допускане на съдебно техническа компютърна експертиза, като е указал на
страните, че исканата от жалбоподателя проверка на електронните подписи ще бъде
извършена в съдебна зала. В проведеното на 08.12.2022 г. съдебно заседание, в
присъствие на процесуалните представители на страните и на Окръжна прокуратура
– Русе, системният администратор на Административен съд – Русе на основание чл.
184, ал. 2 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, проведе визуализация на
документите, съдържащи се в представения и приет по делото оптичен носител.
Установената информация, описана в протокола за съдебното заседание, напълно
съответства на тази, съдържаща се в протокола от съдебно заседание на 26.05.2022
г. По искане на адв. П. изрично допълнително беше визуализирана частта, в която
се съдържа информация относно европейския сертификат за електронния подпис.
Адвокат П. e изразила
становище, че е отговорено на първия въпрос, поставен относно исканата
експертиза. Процесуалният представител на ответника даде отговор на втория
въпрос относно начина на издаване и подписване на документи, които са файлове в
стандарт, различен от предходно използвания „първо предоставяше
вариант, в който не посочваше, че е квалифициран подписа и второ, подписването
не се случваше по начина, по който се случва сега, а именно сертификата на
квалифицирания електронен подпис на съответния служител да се инкорпорира във
файла, а стоеше като самостоятелен файл със специално разширение.“
Съдът намира за необходимо да посочи,
че така изложените факти и обстоятелства, не са коментирани в писмените бележки
от адв. П..
В настоящия случай след
проверка на копията на електронните документи на диска и прикачените
Удостоверения за КЕП от регистъра за съответния доставчик на удостоверителната
услуга, съдът установи, че представените копия на електронни документи по
ревизията, в т. ч. ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, в електронна форма (тази, в която са
връчени на жалбоподателя), са подписани като електронни документи с КЕП. Всеки
от тях е подписан от органите, посочени за автори на документа. Във връзка с
това твърдение на жалбоподателя, съдът разпореди разпечатването на хартиен
носител на тази информация, като същата е представена на л. 379 – л. 385 от делото. Видно е вписаното съдържание „This certificate is Qualified
according to EU Regulation 910/2014 Annex І.
The private key related to this certificate resides in a Qualified Signature
Creation Device (QSCD).“
за всеки един от подписите. РА е подписан с електронен подпис от лицата,
посочени като негови издатели, с КЕП и в периода на действие на
удостоверението. При
така изложената хронология на процесуалните действия в хода на делото, свързани
с установяване валидността на КЕП, възраженията на жалбоподателя, че данни за
КЕП и съответните удостоверения, както и че предвид липсата по делото на
квалифицирани удостоверения за електронен подпис е било невъзможно
назначаването на техническа експертиза, са не само недоказани, но и
необосновани.
При
наличие на редовно подписани документи с КЕП от лицата, за които се сочи, че са
техни автори, не е налице нищожност на обжалвания РА на това основание, поради
което искането на жалбоподателя за обявяване на нищожност е неоснователно.
Процесният РА отговаря на
изискването за форма и съдържание, регламентирани в чл. 120, ал. 1 от ДОПК
Ревизионният акт е издаден в писмена форма и съдържа предвидените в чл. 120,
ал. 1 от ДОПК задължителни реквизити – имената и длъжностите на органите, които
го издават; номер и дата; данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията;
извършените действия в ревизионното производство; мотиви за издаването му;
разпоредителна част, в която са определени задълженията на ревизираното лице;
пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва; подписи на органите по
приходите, които го издават. Към ревизионния акт е приложен и ревизионен доклад
№ Р-03001821002797-092-002/05.11.2021 г., като неразделна негова част съобразно
нормата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. Жалбоподателят
не е направил възражения срещу РД.
Атакуваният ревизионен акт, чиято неразделна
част РД обективира както фактическите основания на органа по
приходите във връзка с определените задължения за данъци на ревизираното лице,
така и правните основания за неговото издаване. Публичните вземания са
конкретизирани в достатъчна степен на яснота по основание, размер и субект.
Посочени са данни за ревизираното лице, за име и длъжност на авторите
на РА. Съдържа се информация за обхвата на ревизията. Посочен е срока и органа,
пред който може да се обжалва съобразно изискванията на чл. 120 от ДОПК.
Ревизионното
производство е реализирано в рамките на определения срок по ЗВР и последващите
заповеди по нейното изменение, надлежно връчени на ревизираното лице. РД е
издаден при спазване на срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК и в съответствие с
правилото на чл. 119, ал.2 е последвало издаването на РА. Установените данъчни
задължения попадат в рамките на обхвата на ревизията по ЗВР. Трябва да се
посочи, че както ревизиращият, така и решаващият орган са съобразили всички
представени по делото писмени доказателства като договори, фактури, транспортни документи, извлечения от
счетоводни сметки, главни книги, хронологични справки, други видове справки,
оборотни ведомости и др.; анализирали са ги в съвкупност и са достигнали до
изводи, които са съответни на така събраните доказателства. Фактът, че тези
изводи са в противоречие с изразената от жалбоподателя логика, не означава, че
компетентният орган не е положил необходимите усилия за събиране и изясняване
на необходимата информация, в съответствие с принципа за служебното начало,
прокламиран в чл. 5 от ДОПК - органите по приходите и публичните изпълнители са
длъжни служебно, когато няма искане от заинтересованите лица, да изясняват
фактите и обстоятелствата от значение за установяване и събиране на публичните
вземания, включително за прилагането на определените в закона облекчения. Видно
от съдържанието на административната преписка, при провеждане на ревизията е
съобразена и информацията получена по линия на международното сътрудничество
както с Нидерландия, така и с Румъния. Извършените в хода на ревизията
процесуални действия са подробно описани
в т. ІІ на РД. В обобщение съдът не констатира съществено нарушаване на
разписаната административна процедура, рефлектиращо върху законосъобразността
на атакувания РА.
Изследвайки материалната
законосъобразност на обжалвания РА, съдът съобрази, че правният спор между
страните е относно доказването на извършване на ВОД от „Ерик МБ“ ООД към
различни контрагенти в държави членки на Европейския съюз, при които доставки
се начислява ДДС със ставка 20% вместо установената нулева ставка по чл. 53,
ал. 1 от ЗДДС. По тази причина съдът намира, че следва да изложи мотиви за
всеки от контрагентите поотделно, както следва:
І.
Вътреобщностни доставки към „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“
Нидерландия
Спорен е въпросът между
страните дали по 11 бр. фактури, издадени от „Ерик МБ“ ООД действително са
реализирани ВОД, след като макар и представени всички необходими документи по
твърдение на жалбоподателя, нидерландското дружество официално твърди, че не е
получател по тези доставки.
За тези 11
доставки към „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия дружеството жалбоподател
твърди, че са вътреобщностни и че са налице достатъчно доказателства, същите да
се признаят за такива, като за тях ставката на облагане с ДДС ще е 0%.
Доставките са както следва:
|
фактура |
дата договор |
СМР |
|||||||
|
№ |
№ |
дата |
цена, лв |
цена, евро |
дата издаване |
транспортно средство |
подпис превозвач |
дата получаване |
|
|
1 |
16 |
28.09.2020 |
152 022.51 |
77 727.87 |
|
29.09.2020 |
IE99EKV |
да |
06.10.2020 |
|
2 |
17 |
29.09.2020 |
133 842.30 |
68 403.21 |
29.09.2020 |
30.09.2020 |
IF33DMP |
да |
06.10.2020 |
|
3 |
18 |
01.10.2020 |
147 574.37 |
75 453.61 |
30.09.2020 |
01.10.2020 |
IF05HHE |
да |
октомври 2020 |
|
4 |
19 |
02.10.2020 |
134 993.66 |
69 022.42 |
01.10.2020 |
02.10.2020 |
054J017 |
да |
октомври 2020 |
|
5 |
20 |
02.10.2020 |
156 073.92 |
79 764.22 |
01.10.2020 |
03.10.2020 |
WPR55F |
не |
октомври 2020 |
|
6 |
23 |
05.10.2020 |
146 992.23 |
75 120.39 |
04.10.2020 |
05.10.2020 |
07LNJ86 |
да |
октомври 2020 |
|
7 |
24 |
05.10.2020 |
137 973.06 |
70 545.09 |
04.10.2020 |
05.10.2020 |
262WPR |
да |
октомври 2020 |
|
8 |
25 |
06.10.2020 |
116 501.88 |
59 566.49 |
05.10.2020 |
06.10.2020 |
GTS358P |
не |
октомври 2020 |
|
9 |
26 |
07.10.2020 |
161 404.86 |
82 524.73 |
06.10.2020 |
07.10.2020 |
CMG13KN |
да |
октомври 2020 |
|
10 |
27 |
08.10.2020 |
151 783.36 |
77 605.18 |
07.10.2020 |
08.10.2020 |
PL08BRE |
не |
октомври 2020 |
|
11 |
28 |
09.10.2020 |
88 991.51 |
45 500.67 |
08.10.2020 |
09.10.2020 |
IE 99EKV |
да |
октомври 2020 |
Ревизиращият
орган приема, че макар да са издадени фактури за доставка, не са налице
убедителни доказателства, че те реално са извършени.
Както
жалбоподателя, така и ответника не спорят по следните факти: Издадени са 11 фактури за
доставка на мъжки, дамски и детски обувки и чехли от „Ерик МБ“ ООД към
нидерландското дружество, посочени в таблицата. Във всяка фактура
нидерландското дружество е идентифицирано с VAT
NL8523855730B01. За всяка доставка е представена международна товарителница СMR и
декларация, потвърждаваща плащането. Превозвач по всички доставки е TARO S.O.O. Полша с VAT PL**********.
Поради редица
спорни елементи между страните, съдът намира, че следва да разгледа всеки вид
документи поотделно, както следва:
1. Договори за доставка –
сочи се в жалбата, че за всяка доставка е сключен договор, на база на който е
издадена фактура и СMR. По делото са налични договори за 10 доставки, като видно от
представената таблица за доставката по фактура № 16/28.09.2020 г. не е
представен договор. Предвид данните, изложени в жалбите до директора на ДОДОП
Варна и до настоящия съд, както и в представените писмени бележки, договор към
посочената фактура не е посочен, независимо от твърдението, че има договори за
всички доставки. В представените десет договора за покупко-продажба на стоки е
посочена датата на сключване на договора, мястото на сключване – гр. Русе, като
договора е подписан от управителите на дружествата: М.Б. за „Ерик МБ“ ООД и Henry Velmaat (Х. В.) за „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия. В чл. 1.1 е описана
стоката предмет на доставка (обувки; брой чифтове и обща стойност в български
лева), а в чл. 1.2. е уговорена датата на доставка. Съгласно чл. 2.2. „Разходите за транспортиране, товаренето и предаването на Стоката и
нейното предаване на Купувача са за сметка на Продавача“. Уговорен е начина на
плащане – 90 дни от датата на продажбата, по банков път; като в чл. 5 са
регламентирани неустойки във връзка във връзка със забава за предаване на
стоката от продавача, както и във връзка със забава на плащането от купувача.
Независимо, че в договорите са предвидени неустойки за забавени плащания от
купувача към продавача, и независимо, че няма реални плащания от нидерландското
дружество, жалбоподателят не е начислил неустойки.
2. Фактури – във
връзка със спорните доставки по делото са представени 11 фактури. Всяка фактура
е издавана с един и същ номер и дата в два варианта – на български език (цената
е посочена в български лева) и на английски език (цената е посочена в евро).
Като реквизити фактурите отговарят на изискванията на чл. 45, т. 1, буква А от
ППЗДДС (неправилно посочено от жалбоподателя в жалбите до директора на ДОДОП
Варна и до съда, и в писмените бележки ЗДДС), т.е. посочен е идентификационния
номер по ДДС на получателя, издаден от друга държава членка, под който номер му
е извършена доставката. Фактурите съдържат
посочване на данни за идентификация на получателя (адреса е гр. Дронтен
Холандия Де Боорн 00015, с МОЛ Х. В.). Във варианта на английски език държавата
е изписана като Нидерландия. От данните в таблицата се установява, че само
фактура с пореден № 2 е съставена в деня на подписване на договора, а
останалите фактури (№ 3 - № 11) са съставени на следващия ден. Експертизата
установи, че по така издадените фактури не са извършени плащания.
3. Товарителници за
международен превоз СMR - товарителниците са свързани с приложението на Конвенцията за
договора за международен превоз на стоки (СMR) (Конвенция СMR).
Именно по съдържанието на тези документи, в качеството им на доказателства за
извършен превоз, се дебатира най-много между страните.
В жалбата до
директора на ДОДОП Варна се сочи, че жалбоподателя е ангажирал като
доказателства 10 бр. товарителници, но на практика още в ревизионното
производство са представени общо 11 бр. – по една за всяка доставка. Според
жалбата и писмените бележки „Всяка една
товарителница е подписана в кл. 24, с което е удостоверено получаването на
стоките на територията на Нидерландия, както и в кл. 23 от фирмата превозвач.
….Получателят - NEDIMPEX PRODUCTS B.V., с подписите си в кл. 24 на
международната товарителница е удостоверил, че стоките са получени на
територията на Нидерландия. Което е единственото релевантно обстоятелство за
целите на ЗДДС и данъчното третиране на процесните доставки като ВОД.“ Съдът, като съобрази
твърденията в жалбата и писмените бележки, изводите в РА и мотивите в решението
на директора на ДОДОП Варна, счита, че представените като доказателства СMR не
доказват извършване на доставки по следните причини:
#
Съдържанието на всяка товарителница (стандартна бланка) е
определено в чл. 6, ал. 1 от Конвенция СMR. Съдът напълно възприема
мотивите в решението на директора на ДОДОП Варна относно попълването на клетки
1-5 и 6-12 от СMR.
#
Превозвачът TARO S.O.O,
WARSAW 00-682 HOZA 86 M 410 с VAT
PL7010518156 е дерегистриран, считано от 28.12.2016 г. по официална информация,
получена по линията на международното сътрудничество от нидерландската данъчна
администрация.
#
Съгласно чл. 2.2. от всеки договор за покупко-продажба на стоки,
представен по делото, транспортът е за сметка на продавача (т.е.
жалбоподателя), като по делото не са ангажирани никакви доказателства за
облигационни отношения между превозвача TARO S.O.O. Полша и жалбоподателя.
#
Всяко СMR е издадено на датата на съставяне на фактурата, която е посочена
в кл. 5, с изключение на посочените в таблицата с поредни № 1, № 2 и № 5.
#
Транспортното средство е записано извън обхвата на стандартната
бланка.
#
Не отговаря на действителността, че всяко СMR е
подписано в кл. 23 от превозвача – така в тези с пореден № 5, № 8 и № 10 от
таблицата, не са подписани
#
Видно е от положения подпис в кл. 23 „Превозвач“ на останалите СMR,
че той е почти идентичен, за установяването на което не са необходими специални
знания.
#
Не се установява лицето, което се е подписало в кл. 23 на СMR,
когато в нея има положен подпис.
#
От предоставената информация по делото от Агенция „Митници“ не се
установява вписаните в СMR превозни средства (посочени в таблицата) да са преминали
границата на страната.
#
Всяко СMR е с положен подпис на получател и печат на нидерландското
дружество в кл. 24 „Получател“, като и тук, аналогично на кл. 23, без специални
знания може да се твърди, че подписа е подобен на този, който е положен от
лицето, подписало съответния договор. Необяснимо остава обстоятелството как
лицето в дните, в които е подписвало представените договори в гр. Русе,
България е имало възможност да получава на място договорираните стоки в гр.
Дронтен, Нидерландия.
#
Не се установява лицето, което е положило подпис в кл. 24 на СMR.
#
Отбелязаната дата в кл. 24, която е дата на получаване на стоката,
може да се установи само в СMR с поредни № 1 и № 2 от таблицата. За останалите девет СMR
печатът на нидерландското дружество в кл. 24 е поставен по начин, който не
позволява нейното отчитане, но се установява, че е през 2020 г.
#
Съгласно чл. 5 от Конвенция СMR Товарителницата
се изготвя в три оригинални екземпляра, подписани от изпращача и от превозвача.
Тези подписи могат да бъдат отпечатани или заменени с печатите на изпращача и
превозвача, ако това се разрешава от законодателството на страната, в която се
изготвя товарителницата. Първият екземпляр
се предава на изпращача, вторият придружава стоката, а третият се задържа от
превозвача. Всички
представени 11 бр. СMR като доказателство по
делото са екземпляр № 1. Последният няма как
да бъде заверен от получателя, тъй като той остава за изпращача.
Заверката може да се направи върху екземпляр № 2 и той да бъде изпратен като
копие на изпращача, което в случая явно не е сторено.
#
В съдебно заседание на 06.10.2022 г. жалбоподателят е представил
писмена декларация (превод от английски на български език) от М. С., управител
на Таро ООД Полша. В декларацията е посочено, че „Дружеството ТАРО ООД се занимава с извършването на товарни превози
на територията на Полша, както и на територията на други страни членки на ЕС.
През септември и октомври 2020, дружеството е извършило международни превози на
стоки от територията на Република България до територията на Нидерландия, за
което има издадени товарителници (CMR). Стоките са взети от склад притежаван от
ЕРИК МБ ООД, намиращ се в град Русе, Република България, и са превозени до
склад притежаван от НЕДИМПЕКС НРОДЪКТС ООД, намиращ се в град Дронтен,
Нидерландия. Превоза е извършен чрез транспортни услуги от дружество ТАРО ООД,
а превозните средства са вписани в товарителниците. Извършения превоз е поръчан
от нидерландското дружество НЕДИМПЕКС ПРОДЪКТС ООД.“ Декларацията е
представена за първи път в хода на съдебното дирене. Същата е без дата.
Маршрута на превозните средства се опровергава от информацията, предоставена от
Агенция „Митници“. Дори да се приеме, че в противоречие на вече посочената
норма чл. 2.2. от договорите за покупко-продажба, транспорта е бил поръчан от
купувача, а не както е уговорено от продавача, не се ангажират конкретни
доказателства най-малко във връзка със заплащането на твърдяните ВОД, а отделно
и във връзка с уговаряне на извършения превоз. Не са посочени данни нито за
броя на доставките, нито за използваните превозни средства.
По изложените причини
съдът не кредитира представените СMR като доказателства за
извършени ВОД, аналогично не кредитира и представената декларация от М. С..
4. Писмени потвърждения (DECLARATION) за получени стоки – 11 бр. Представените декларации са на английски
език, не е посочено лицето, което ги е подписало. Посочено е, че стоката (без
описание, но с цена по фактура в евро) по вписана фактура, издадена от „Ерик
МБ“ ООД е доставена до склад в Нидерландия, но не е посочен адреса на склада.
Вписан е и номера на транспортното средство. Няма дата нито на получаване на
стоката, нито на съставяне на документа. Съдът е съгласен с посочената в
решението на директора на ДОДОП Варна разлика в изписването на адреса на
бланката и на печата. Отново следва да се посочи, че видимо и без специални
знания се установява подобие в подписа на лицето по договора и по декларацията.
Тези декларации са посочени в жалбата до директора на ДОДОП Варна и до съда, но
не са коментирани в писмените бележки на жалбоподателя.
5. Потвърждения (Confirmation) за получени стоки на територията на държава – членка на ЕС. За
първи път в хода на съдебното дирене, с молба вх. № 2513/10.06.2022 г.
жалбоподателят е представил потвърждение от управителя Х. В.на „NEDIMPEX
PRODUCTS B.V“ Нидерландия за всяка от спорните ВОД. Именно тези потвърждения са
разгледани в писмените бележки на жалбоподателя. Всяко потвърждение има
следното съдържание: вида на стоката и нейното количество; номер и дата на
фактурата; място на получаване – Дронтен, Нидерландия; доставянето на стоката с
транспортни средства на Таро С.О.О Полша;
отбелязано е, че следва да се посочи тип, марка и регистрационен номер
на превозното средство, но е представена информация само за регистрацията на
транспортното средство от СMR; посочено е, че стоката е предадена от шофьор на Таро С.О.О
Полша, като е вписано името на шофьора; вписано е „Транспортните разходи са за сметка на получателя“; посочено е, че на
управителя е известна наказателната отговорност за деклариране на неверни данни
(не е посочено нито основанието за същата, нито приложимото законодателство);
положен е подпис и печат на дружеството (видимо аналогични на тези, положени
върху СMR); посочена е длъжността на лицето – управител на „NEDIMPEX
PRODUCTS B.V“; посочено са дата и място на издаване (Дронтен) на
потвърждението. Потвърждението е съставено двуезично – едновременно на
български и английски език. Ако представените потвърждения се приемат за
достоверни, за съда остава неясно как управителя на нидерландското дружество Х.
В.едновременно е подписвал договори за покупко-продажба на стоки с „Ерик МБ“
ООД в гр. Русе и също така е получавал на място изпратените от жалбоподателя
стоки в гр. Дронтен, Нидерландия на 06.10.2020 г. и на 08.10.2020 г. Не е
посочена датата на получаване на стоката, а датата на съставяне на документа.
Отделно от това, прави впечатление, че чрез съдържанието на посочените
потвърждения, жалбоподателя се опитва да преодолее пропуските в съдържанието на
СMR и категорично да отговори на изискването на чл. 45, т. 2, буква А
от ЗДДС, че стоката е пристигнала на територията на Нидерландия. При така
изложените мотиви съдът намира твърдението на жалбоподателя в писмените му
бележки „Писмените потвърждения съдържат всички
изискуеми реквизити по чл. 45, т. 2, б. „а“ от ЗДДС - датата и мястото на
получаване на стоката, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен
номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето,
предало стоките (съответния шофьор) и име на лицето, получило стоките.“ за противоречащи на
действителното съдържание на тези документи. Вече беше посочено, че не се е
представена информация за датата на получаване на стоката, а само за датата на
съставяне на потвърждението, както и не са посочени вида и марката на превозното
средство. Поради установените противоречия, съдът не цени за изхода на спора
представените потвърждения.
6. Анекс към договори за
покупко-продажба (л. 178 от делото) за промяна на чл. 2.2 относно транспортните
и други разходи. Анексът е сключен от управителите на двете дружества на
12.10.2020 г. без да е посочено мястото на сключването му. Безспорно от
представените потвърждения (confirmation) за получаване на стоките се доказва, че на
13.10.2020 г. управителят на нидерландското дружество е приемал стоки на място
в гр. Дронтен, Нидерландия. Посочената норма от договорите се изменя по следния
начин: „По точка 2чл. 2.2. Разходите за
транспортиране, товаренето и предаването на Стоката са за сметка на Купувача
т.е. фирма NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Посоченото изменение се отнася до изрично описани договори за
покупко-продажба на стоки – договори от дати 29.09.2020; 30.09.2020; 01.10.2020
– 4 бр.; 04.10.2020 – 2 бр.; 05.10.2020; 06.10.2020; 07.10.2020; 08.10.2020.
Нито в хода на ревизията, нито пред съда се изясни въпроса с наличието на два
други договора, сключени между страните на 01.10.2020 г. – жалбоподателят е
ангажирал доказателства само за два договора от тази дата, а не както се сочи в
представения анекс за четири договора. На вещото лице също са представени само
два договора, сключени на посочената дата. Неизяснен остава въпроса за сметка
на кого са всички посочени разходи по първата фактура - №16/28.09.2020 г., за
която страните не са сключили договор, но видно от представеното CMR
доставката по нея също е реализирана от дерегистрирания превозвач TARO S.O.O.Полша. След като анекса към договора е сключен след последната
доставка – тази по фактура № 28/09.10.2020 г. по делото не са ангажирани
доказателства не само относно плащания на превозвача, но и относно това как е
била осъществена връзката за предаване на стоката от продавача на превозвача за
извършване на транспортната услуга. Твърдението в декларацията на управителя на
дружеството - превозвач, че транспорта е за сметка на получателя, не е скрепено
с доказателства.
Дори така установените пропуски, неточности и неясноти в
представените писмени доказателства да не съществуваха (а съществуването им е
доказано и остава необорено от жалбоподателя както в ревизионното производство,
така и в съдебното), съдът намира, че е налице и друго основание, във връзка с
което се установяват като нереализирани твърдяните от жалбоподателя 11 бр. ВОД.
По делото са налични доказателства, получени по линията на международния обмен
на информация между данъчните администрации на Нидерландия и на Република
България. В полученото запитване е посочено, че „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ отрича
да е имало бизнес отношения с „Ерик МБ“ ООД. През 2018 г. също е била изпратена от нидерландската
администрация молба за информация относно доставки, извършени от дружеството
жалбоподател в полза на „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“. И
тогава нидерландското дружество е посочило, че няма търговски отношения с
жалбоподателя. Чуждестранната данъчна администрация е приела, че е налице
злоупотреба с VAT NL852385730B01, който е служил за
идентификация на посоченото нидерландско дружество. От данъчната администрация
на Нидерландия е изпратен допълнителен коментар: „В отговор на Вашия отговор, посочих на нидерландското дружество,
че приемам заявлението, че дружеството не е закупувало стоки от „Ерик МБ“ ООД.
Прави впечатление, че на приложената ЧМР има печат на полското транспортно
дружество TARO
S.O.O /Pl7010518156/. Това е същия печат, който
получих през 2018 г. на приложените документи по отговор VACPB03908_BG_028649_20180927. Всъщност, ДДС номерът е вече дерегистриран, считано от
28Декември 2016“.
По
ревизионната преписка са налични доказателства, приобщени от друг случай, в
който българско търговско дружество е декларирало нереални ВОД към „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия, отново с превозвач TARO S.O.O.
Жалбоподателят
не е изложил никакви възражения и твърдения относно така установените официално
факти и обстоятелства от посочените данъчни администрации, нито е оспорил
същите в жалбата си до съда и в писмените си бележки.
Като
последен факт, доказващ, че твърдяните от жалбоподателя ВОД не са реализирани,
съдът приема представените в административната преписка доказателства за
реалната дейност на „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“
Нидерландия. Отделно от това, съдът извърши служебна проверка в Интернет и
откри информация за това чуждестранно дружество на следните сайтове:
http://www.nedimpexproducts.nl/
https://www.linkedin.com/company/nedimpex
https://6sense.com/company/nedimpex-products-bv/5ba6693d7c8666137517d4fa
https://www.techpilot.net/profiles/nedimpex-mij-bv_en.html
https://opencorporates.com/companies/nl/56974787
и други. Установява се, че дейността
на посоченото дружество е в сферата на машиностроенето, като се произвеждат
различни части.
Разгледаните 11 бр.
доставки на стоки от „Ерик МБ“ ООД до соченото като получател дружество „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия, само привидно
отговарят на легалната дефиниция за вътреобщностна доставка по смисъла на чл.
7, ал. 1 от ЗДДС, тъй като не са налице доказателствата, предвидени в чл. 45 от
ППЗДС.
Съгласно посочената норма
на чл. 45 от ППЗДДС За доказване на вътреобщностна
доставка на стоки доставчикът следва да разполага със следните документи: 1.
документ за доставката: а) фактура за доставката, която съдържа
идентификационния номер по ДДС на получателя, издаден от друга държава членка,
под който номер му е извършена доставката. Не е спорно, че в представените 11 бр. фактури (във
всеки от двата варианта – на български и на английски език) е посочен VAT NL8523855730B01, с който се идентифицира „NEDIMPEX PRODUCTS B.V“ Нидерландия.
Също така безспорно ответника доказа, че посоченото дружество не е получавало
доставки от жалбоподателя. В този смисъл, обикновеното вписване на ДДС номера
на получателя не води автоматично до извода, че е налице достоверен документ за
доставка.
Друго условие е
предвидено в т. 2 от чл. 45 от ППЗДДС: 2.
документи
за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до
територията на друга държава членка: а) транспортен документ или писмено
потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че
стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато
транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя;
в писменото потвърждение се посочват дата и място на получаване, вид и
количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното
средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките, и
длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му
качество. От вече
изложените до тук мотиви се установява, че жалбоподателят се опитва да докаже
изпълнението на това условие по три различни начина, както следва:
®
Представяне
на CMR за всяка
доставка, за които CMR
вече се установиха редица пропуски и неточности, както и дерегистриран
превозвач.
®
Представяне
на потвърждения за получаване на стоките като декларации на английски език –
установи се, че същите не могат да докажат получаването на стоките по
процесните доставки.
®
Представяне
на потвърждения (confirmation),
които като бланка съдържат възможност за посочване на информация за всички
реквизити на документа, съдържащи се в чл. 45, т. 2, буква А – установи се, че
не е посочен най-важният елемент (датата на получаване на стоката), а също и
информация за превозното средство. Наличен е проблем с физическата невъзможност
за някои от потвържденията да бъдат подписани от лицето, което се сочи в тях,
че ги е подписало.
Следователно,
не само кумулативно, но и поотделно не са изпълнени изискванията на чл. 45 от
ППЗДДС за доказване на доставките към „NEDIMPEX
PRODUCTS B.V“ Нидерландия, за които жалбоподателят претендира, че
са вътреобщностни и облагането с ДДС следва да е с нулева ставка. Съдът достига до извод, че с РА
правилно са установени задължения за ДДС в размер на 305 616,73 лева в
тежест на жалбоподателя за тези доставки.
ІІ.
Вътреобщностни доставки към „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния
Спорен е въпросът между
страните, дали по фактура № **********/02.10.2020 г. и фактура №
**********/02.10.2020 г., издадени от „Ерик МБ“ ООД действително са реализирани
ВОД, след като във всички документи, свързани с доставките е вписан ДДС номер
на получателя, който е невалиден към датата на доставките – 02.10.2020 г.
Получател по доставките е „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния, като от 06.08.2020 г. до
01.10.2020 г. това дружество е имало валиден ДДС № RO42883306. В периода от 01.10.2020 г.
до 01.03.2021 г. (т.е. периода, в който твърдяните ВОД са реализирани)
дружеството е било регистрирано с ДДС № RO42025345. При така установената
информация, ревизиращите са достигнали
до извод, че двете фактури, издадени на 02.10.2020 г. на обща стойност
82 602,56 лева са с посочен невалиден ДДС номер.
В
жалбата (стр. 6) до съда се сочи (която в тази си част е идентична с жалбата до
административния орган), че не е спорно, че към датата на доставка (02.10.2020
г.) румънското дружество е притежавало валиден VAT RO42025345. Този факт не е спорен,
както не е спорно, че цитираният номер не е посочен от жалбоподателя в нито
един документ, свързан с двете доставки. Посочено е още в жалбата, че във
връзка с доставките са налични писмени доказателства, които обосновават тяхното
реализиране, както следва:
Процесните
фактури отговарят като съдържание на изискванията на чл. 45, т. 1, буква А от ЗДДС, като е индивидуализирано количество и единичната цена на стоките.
В
приложените две CMR-международни
товарителници са вписани всички необходими данни за тяхната валидност.
Страните
са сключили два договора за покупко-продажба, на 01.10.2020 г., като
изчерпателно са уредили условията на доставките.
Превозвачът
„Вера Валенти БГ“ ЕООД е представил пътни листове и квитанции за платени пътни
такси за преминаване на ГКПП на 02.10.2020 г.
С
жалбата за първи път се представя като доказателство „подадена
от румънското дружество VIES декларация, по електронен път, с която TEXTIL PLACE S.R.I... с VIN №
R042025345, е декларирало ВОП от „ЕРИК МБ" ООД, като данъчната основа (205
589 румънски леи) кореспондира с данъчната основа по издадените от „ЕРИК
МБ" ООД фактури № 2...22/02.10.2020 г. и № 2...21/02.10.2020 г.“
Твърди
се в жалбата, че изписването на друг ДДС номер в посочените документи е
възможно да се дължи на техническа грешка или на късното узнаване на
действителният нов ДДС номер на румънския контрагент. По тази причина
жалбоподателят счита, че от значение е само факта, че са представени
необходимите документи, както и че е доказано, че стоката е напуснала страната.
Нито веднъж в жалбата не се сочи факта, че жалбоподателят е използвал невалиден
ДДС номер на контрагента си.
В писмените бележки, освен че изцяло е повторено
съдържанието на жалбата в частта относно доставките до румънското дружество, е
направен категоричен извод, че „Единственото условие, което
ЗДДС поставя по отношение на доставчика и получателя по ВОД е наличие на ДДС
регистрация, което в случая е изпълнено и това не е спорно.“ Следва да се отбележи, че цялата
защитна теза на жалбоподателя е изградена на идеята, че стоката е напуснала
страната, независимо за кой доставчик е била насочена, както и че при вписан
ДДС номер доставката е извършена, независимо от валидността на номера.
От неоспорената по делото съдебно – счетоводна експертиза,
за която в писмените бележки жалбоподателят сочи, че изцяло потвърждава
неговите твърдения се установява, че и експертът е установил факта на
използването на ДДС номер в съставените документи, който е невалиден, тъй като
е действащ за друг период. Експертизата е установила, че за извършените
транспортни услуги по дестинация Русе – Букурещ
на 02.10.2020 г., превозвачът „Вера Валенти БГ“ ЕООД е издал фактура №
**********/15.10.2020 г. на обща стойност 240,00 лева (2 бр. транспортни услуги
*100,00 лева+20% ДДС). Експертизата е посочила, че заплащането на тази сума е
извършено от С.Ц.С, ЕГН **********, като видно от приложената вносна бележка на
„Райфайзен банк“, плащането на сумата е извършено на 15.10.2020 г. с посочено
основание „0013FSK/ ф-ра **********/15.10.2020 - ЕРИК МБ ООД“. Изрично е посочено, че
представената VIES декларация
от „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния с валиден ДДС № RO42025345 e за период декември 2021 г. и няма
отношение към двете фактури (л. 19 – л. 21 от делото). Вещото лице посочва още,
че в хода на извършване на ревизията е представено допълнение към Договор за
покупко-продажба на стоки от 01.10.2020 г., с което страните се съгласяват и
приемат, че VAT RO 42883306 на „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния, посочен във
всички документи, включително и в този договор и фактура № **********/02.10.2020
г. е неверен, а като верен трябва да се приеме VAT RO42025345. В заключението
на експертизата е посочено, че допълнението към договора не е датирано, а във VIES
декларацията за октомври 2020 г.,
подадена от „Ерик МБ“ ООД за сумата 82 602,56 лева е посочен VAT RO4202534, който не е бил действащ.
На първо място следва да се посочи, че наличието на
допълнение към договора за покупко-продажба от 01.10.2020 г., сключен между
жалбоподателя и румънското дружество относно валидността на използвания VAT номер за първи път се споменава в
заключението на вещото лице, което е регистрирано в съда вх. № 4794/29.11.2022
г. Впоследствие, с молба вх. № 716/17.02.2023 г. жалбоподателят е представил
множество доказателства по делото, включително и две допълнения (л. 174 – л.
177 от делото) към посочения договор от 01.10.2020 г. – по едно за всяка от процесните две фактури.
Вещото лице е посочило, че му е представено едно допълнение и то се отнася за
фактура № **********/02.10.2020 г. Отделно от това, както е посочил експерта и
както е видно от съдържанието на допълненията, същите не носят дата на
съставяне. В последното по делото
заседание, процесуалният представител на ответника ангажира писмено
доказателство (л. 366 от делото)
– Справка актуално състояние на всички трудови договори за ЕГН/ЛНЧ **********,
от която се установява, че С.Ц.С е бил служител на „Ерик МБ“ ООД до 16.04.2020
г., докато плащането е извършено чрез него на 15.10.2020 г. По този начин според
ответника не е доказано надлежно плащане.
Съдът като съобрази събраните по делото доказателства и
неоспореното заключение от експертизата, съдът счита, че при ревизията правилно
са определени задължения за ДДС в тежест
на „Ерик МБ“ ООД във връзка с ВОД към „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния
Не се спори между страните, че в хода на ревизията са
представени доказателства – договор за покупко-продажба, квитанции за платени
пътни такси и др.; от които да се установи извършване на ВОД от жалбоподателя
към друг доставчик. Представянето на тези документи, които по своя характер са
частни, не води автоматично до извода, че такава ВОД е реализирана, тъй като за
доказване са въведени нормативно установени процедури. Макар факта на
използването на невалиден ДДС номер от румънското дружество да не сочи от
жалбоподателя, на практика този факт е безспорен защото недействителният VAT номер е вписан във всички документи,
които следва да докажат извършването на ВОД. Не е спорно, че в различните
периоди „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния е използвало различни VAT
номера за идентификация.
Прави впечатление, че договорите за покупко-продажба на стоките между двете
дружества са сключени именно на датата, от която румънското дружество започва
да използва друг VAT
номер. Не е възможно при подписването на договора този факт да не е бил
известен на страните. Твърдението, че може да е допусната техническа грешка не
се приема от съда, защото ако беше така поне един или няколко документа щяха да
са издадени с валидния номер. Факта, че страните са се съгласили с допълнения
към договорите да приемат кой номер е правилен, не се кредитира от съда – ако
тези допълнения бяха подписани с достоверна дата, те щяха да бъдат представени
в хода на ревизията или с жалбата до съда. Напротив, при съобразяване на факта,
че делото е образувано пред Административен съд – Русе на 11.03.2022 г., буди
недоумение защо същите са представени пред съда след изготвянето и изслушването
на съдебно-счетоводната експертиза, на 17.02.2022 г.
Съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС Вътреобщностна
доставка на стоки е доставката на стоки,
транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон
лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга
държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно
незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава
членка, и е предоставил идентификационния си номер по ДДС на доставчика. От легалната дефиниция на
понятието ВОД безспорно се установяват кумулативните условия на които трябва да
отговаря не само доставчика, но в случая по-важно – получателя. Последният
следва да е 1) данъчно задължено/незадължено юридическо лице; 2) регистрирано
за целите на ДДС в друга държава членка) и е предоставил идентификационния
си номер по ДДС на доставчика. Следователно, макар „TEXTIL PLACE S.R.L.“ Румъния да е
данъчно юридическо лице; да е регистрирано за целите на ДДС в друга държава
членка, но не е предоставила собствения си идентификационен номер по ДДС на
доставчика за периода на доставките и това е безспорен факт. Отделно от това,
разпоредбата на чл. 7, ал. 5, т. 11 от ЗДДС изрично предвижда, че Не
е вътреобщностна доставка: доставката по ал. 1, когато доставчикът не е подал
VIES-декларация по чл. 125
или когато подадената VIES-декларация не съдържа точните данни за съответната
доставка, освен ако доставчикът може да обоснове причината за допуснатите от
него пропуски или грешки, включително когато в следваща VIES-декларация лицето
е отстранило същите. По
делото надлежно е доказано, че подадената VIES-декларация не съдържа
точните данни за съответната доставка.
В случая декларацията не съдържа точните данни за съответната доставка, тъй
като е посочен невалиден VAT
номер на получателя.
Въпреки
направените възражения, жалбоподателят в качеството си на доставчик не е
обосновал причината за допуснатите от него пропуски или грешки, като не
ангажира доказателства по делото в тази насока. Твърдението за погрешно
съставени документи (в частта относно изписването на действителният VAT номер) не се подкрепя, тъй като реда
за поправяне на грешки е регламентиран в чл. 116 от ЗДДС, а жалбоподателят не е
представил съставени документи нито на основание чл. 116, ал. 1, нито на основание
чл. 116, ал. 4 от ЗДДС.
При така изложените мотиви съдът намира за доказано
определените с обжалвания РА задължения за ДДС в размер на 16 520,51 лева за
данъчен период октомври 2020 г. и съответните лихви за доставки към „TEXTIL
PLACE S.R.L.“ Румъния, за които надлежно е доказано, че не представляват
вътреобщностни доставки по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС.
В
заключение, следва да се посочи, че РА като правилен и законосъобразен следва
да се потвърди в обжалваната част – относно определените задължения за ДДС за
данъчни периоди септември 2020 г. и октомври 2020 г. в общ размер
322 137,24 лева и лихви в размер на 34 498,46 лева като жалбата на „Ерик
МБ“ ООД като неоснователна и недоказана – да се отхвърли.
По
делото е направено искане за присъждане на разноски от двете страни.
Жалбоподателят
е представил в последното по делото съдебно заседание списък на разноските,
като претендира присъждане на сума в размер на 9 547,00 лева.
Процесуалният представител на ответника претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение по представен списък на разноските в размер на 18 915,43
лева на основание чл. 161, ал. 1 и ал. 3
от ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1/2004 г. за при Наредба №
1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Срещу
така определения размер на юрисконсултското възнаграждение е направено
възражение от процесуалния представител на ответника.
Като съобрази изхода на спора и на основание
чл. 161, ал. 1 от ДОПК, при материален интерес в размер на лева 356 635,70
лева (322 137,24 + 34498,46) съдът установи, че в полза на ответника
следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в поискания размер, тъй като
същия не надвишава минимално определения съгласно чл. 8, ал. 1 във връзка с чл.
7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1/09.07.2004
г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
С
оглед на гореизложеното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен
съд - Русе, четвърти състав
РЕШИ:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Ерик МБ“ ООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление гр. Русе, ул. “Тулча “ № 8, бл.
„Шабла“, вх. 7, ет. 2, ап. 23, представлявано от М.К.Б. и Е.А.Б., заедно и
поотделно, срещу Ревизионен акт № Р-03001821002797-091-001/29.11.2021 г.,
издаден от началник сектор при ТД на НАП Варна, възложил ревизията и главен
инспектор по приходите при ТД на НАП Варна, ръководител на ревизията, частично потвърден с Решение №
338/17.02.12.2022 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ - Варна при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА „Ерик МБ“ ООД, ЕИК ********* да
заплати в полза на ЦУ на НАП сумата 18 915,43 лева (осемнадесет хиляди деветстотин
и петнадесет лева и четиридесет и три стотинки) юрисконсултско възнаграждение.
Решението
може да се обжалва пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: