Р   Е   Ш   Е   Н   И   Е

 

 

№……………………        2020г.        гр.Варна

 

 

                        В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

Варненският административен съд, ХХVІІІ-ми състав, в публичното заседание на двадесет и четвърти юни две хиляди и двадесета година в състав:

             

 

                             ПРЕДСЕДАТЕЛ:ДАНИЕЛА СТАНЕВА

                       

 

при секретаря Оля Йорданова

като разгледа докладваното от съдия Д.Станева адм.дело № 1720/2019г. по описа на Административен съд Варна, за да се произнесе, взе предвид:

 

 

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

            Производството по делото е образувано по жалба на „М.“ ЕООД, ЕИК *********, с.П., ул.“Ч.“ № **, представлявано от А. М.М., чрез адв. С.З. против РА № Р-03000318007290-091-001/19.03.2019г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Варна, в частта, потвърден с Решение № 91/03.06.2019г. на Директор на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с който на дружеството за ревизираните данъчни периоди са определени задължения по ЗДДС, както и лихви за забава. Жалбоподателят счита обжалвания РА незаконосъобразен, издаден в нарушение на материалния и процесуалния закон, при неправилно изведени фактически констатации, по съображения подробно изложени в жалбата; неправилно органът по приходите е извършил ревизията по реда на чл.122 от ДОПК, приемайки, че са налице данни за укрити доходи; твърди, че не е получател по нито една от посочените в РА доставки; не са налице документи, сочещи че продажбите са извършени към конкретния момент на продажбата и съставянето на фактурата; неправилно органите по приходите обосновават своите изводи за наличие на доставки единствено с твърденията на заинтересовани трети лица. Поради изложените съображения моли съда да отмени обжалвания ревизионен акт. В съдебно заседание и по съществото на спора, чрез пълномощника си поддържа жалбата и моли съда да я уважи.   

Ответната страна, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата и моли съда да я отхвърли като неоснователна. В депозирана по делото молба, чрез процесуалния си представител изразява становище по същество. Претендира присъждане на ю.к.възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение.

Съдът, след преценка на събраните по делото доказателства, намира за установено следното от фактическа и правна страна:

Жалбата е подадена в законоустановения срок, от легитимирано лице и относно част от РА, която е обжалвана по административен ред и не е отменена; жалбата отговаря на изискванията на закона, поради което е допустима за разглеждане.

Производството по издаване на обжалвания ревизионен акт е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000318007290-020-001/29.11.2018г., издадена от орган по приходите при ТД на НАП – Варна.

Извършената ревизия е приключила със съставен Ревизионен доклад № Р-03000318007290-092-001/19.02.2019г., на основание чл.117 от ДОПК от ревизиращите органи по приходи, съдържащ предложение за установяване данъчните задължения на жалбоподателя по видове и периоди, както и лихвите за забава към тях. Въз основа на него, на основание чл.119 ал.2 от ДОПК е издаден Ревизионен акт № Р-03000318007290-091-001/19.03.2019г., с който на ” М.“ ЕООД за ревизираните данъчни периоди са определени данъчни задължения по ЗДДС и лихви за забава.

Данъчният субект е обжалвал ревизионния акт по реда на чл.155 и сл. от ДОПК пред Директора на Дирекция ”ОДОП” при ЦУ на НАП - гр.Варна, който с Решение № 91/03.06.2019г. го е потвърдил в една част, а по отношение на данъчен период м.12.2016г. го е отменил.

В хода на ревизията е установено, че през ревизирания данъчен период дружеството извършва търговска дейност – търговия на дребно с хранителни стоки, стоки за бита, тютюневи изделия и напитки в магазин, находящ се в с.П., ул.“Четвърта“ № 22, общ.Дългопол.

На основание чл. 50, aл. 1 и ал. 2 от ДОПК с Протокол № Р-О3ООО318007290-ППД-001/10.12.2018г. са приобщени доказателства, събрани в предходно производство. Между приобщените доказателства са и протоколите и документите, събрани в резултат на извършените насрещни проверки на доставчиците на стоки на ревизираното дружество, а именно „А.“ ЕООД, „Д.“, „Пролет“ ЕООД, „Б.-Ин“ ЕООД, „А.“ ЕООД и „Метро Кеш Енд Кери България“. При изграждане на фактическите и правни изводи са съобразени и представените доказателства от „Експрес Логистика и Дистрибуция“ ЕООД на магнитен диск, в това число обяснителна записка за дейността на дружеството - доставчик, справка за продажбите на „М.“ ЕООД по вид, количество и стойност, в която са описани издадените фактури, вид, количество и стойност на тютюневите изделия, фактурна стойност, отчетени по сметка 702 „Приходи от продажба на стоки“ и отстъпка в размер на 5%, както и оборотна ведомост на дружеството за 2015г.

При извършена проверка на „М.“ ЕООД, приключила с Протокол за извършена проверка с № П-ОЗОООЗ17169338-073-001/06.12.2017г., е установен облагаем оборот към 31.12.2015г. превишаващ прага от 50000лв. за задължителна регистрация по ЗДДС.

В хода на настоящата ревизия е направен анализ на всички писмени доказателства и е направен извода, че облагаемият оборот към 31.12.2015г. възлиза на 75927.53лв. С оглед разпоредбите на чл. 101, ал. 6 и ал. 7 от ЗДДС, дружеството е следвало да бъде регистрирано до 28.01.2016г., а същото е регистрирано по ЗДДС по негова инициатива на 21.08.2017г. За периода от 29.01.2016г.-20.08.2017г., не са установени периоди, за които не са налице обстоятелствата по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. На основание чл. 102, ал.З, т. 1 от ЗДДС, за-определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки и облагаеми вътреобщностни придобивания и за получените облагаеми доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя, за периода от изтичането на срока, в който е следвало да бъде издаден актът за регистрация, ако лицето е подало заявлението за регистрация в срок, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, като задълженията по ал.3 се определят с ревизионен акт по реда на ДОПК /чл.4/.

Въз основа на направените констатации ревизиращият орган е приел, че са установени множество фактури за закупени стоки, за периода 29.01.2016г.-20.08.2017г., които не са намерили отражение в дневниците за покупки не са отчетени в счетоводството на ревизираното дружество. Установено е, че доставчиците са основни за „М.“ ЕООД, като същите  разполагат със собствени транспортни средства и имат назначени лица по трудови договори. Разплащането между страните е извършвано в брой. В резултат е направен обоснован извод, че неотчетените в счетоводството покупки на стоки водят до неотчетени приходи от продажба на същите стоки, което е основание по чл. 122 ал.1 т. 2 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи.

На основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК, на ревизираното дружество е връчено Уведомление изх.№ Р-03000318007290-113-001/09.01.2019г., с което е уведомено, че основата за облагане с данък върху добавената стойност, за периода от 29.01.2016г. - 20.08.2017г. ще бъде определена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Връчено е и уведомление по чл. 17 от ДОПК изх.№ Р-ОЗОООЗ18007290- 139- GO 1/09.01.2019г., както и ИПДПОЗЛ изх.№ Р-03000318007290-040-001/09.01.2019г. за предоставяне на документи и писмени обяснения за ревизираните периоди, както и доказателства във връзка с уведомлението-декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК. В отговор са получени декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за 2018г., справки и становище, което препраща към даденото становище и справка, за неотчетени фактури от самото задължено лице, дадено в предходната ревизия, с което ревизиращите са се съобразили.

По информация от доставчиците издадените на „М.“ ЕООД фактури са съпоставени с осчетоводените фактури по дебита на сметка 304-„Стоки“ срещу кредита на сметка 401-доставчици. При извършена съпоставка на издадените фактури от регистрирани по ЗДЦС доставчици, с тези отразени в счетоводните регистри на дружеството, което не е регистрирано по ЗДДС за ревизирания период, органът по приходите е установил незаприходени в счетоводството стоки. Определена е данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК, върху която е начислен ДДС, на основание чл. 102, ал. 3, т. 1 и чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, за периода 29.01.2016г.-31.01.2016г.; за данъчни периоди м.02.2016г. – м.11.2016г., както и за данъчни периоди м.01.2017г. – м.08.2017г. общо в размер на 13 784.82лв. и лихви за забава в размер на 2740.37лв.

Жалбоподателят оспорва горните изводи, като неправилни и незаконосъобразни; по съображения подробно изложени в жалбата; неправилно органът по приходите е извършил ревизията по реда на чл.122 от ДОПК, приемайки, че са налице данни за укрити доходи; твърди, че не е получател по нито една от посочените в РА доставки; не са налице документи, сочещи че продажбите са извършени към конкретния момент на продажбата и съставянето на фактурата; неправилно органите по приходите обосновават своите изводи за наличие на доставки единствено с твърденията на заинтересовани трети лица.

Съдът намира жалбата за неоснователна, по следните съображения:

Съгласно разпоредбата на чл. 122 ал. 1 от ДОПК органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от следните обстоятелства: по т.1.- до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; т.2.- налице са данни за укрити приходи или доходи; т.3.- когато в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи; т.4.- липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред; т. 5.- документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци липсват или са повредени до степен негодни за ползване; т.6.- данните и сведенията, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, не могат да бъдат получени, тъй като ревизираното лице не е намерено на адреса за кореспонденция по чл. 28; т.7.- декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Съгласно чл.124 ал.1 ДОПК когато установи наличие на обстоятелства по чл.122 ал.1 ДОПК органът по приходите уведомява ревизираното лице, че основата за облагане с данъци ще бъде определена по предвидения в чл.122 ред и му определя срок за представяне на доказателства и за вземане на становище, който не може да бъде по-кратък от 14 дни, като съгласно ал.2 на чл.124 ДОПК в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 е подкрепено със събраните доказателства.

В настоящият случай органът по приходите в хода на ревизията е установил наличие на обстоятелства по чл.122 ал.1 т.2 - налице са данни за укрити приходи или доходи. С оглед изискванията на чл.124 ал.1 ДОПК е изготвено уведомление до задълженото лице, че поради наличие на обстоятелство по чл.122 от ДОПК основата за облагане за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК, което е надлежно връчено на ревизираното лице.

Органът по приходите е приел, че търговецът през ревизираните данъчни периоди, не е отразил в счетоводството си  част от покупките на стоки и съответно не е отчел продажбите от тяхната реализация. За да определи задълженията на жалбоподателя по ЗДДС за ревизирания период с обжалвания РА се е позовал на приобщените към ревизията доказателства, събрани при извършена проверка - дневници за покупки и продажби;  подадени СД по ЗДДС; главни книги; оборотни ведомости и счетоводни регистри; декларирана от РЛ търговска надценка по групи стоки и по години; резултати и документи, предоставени от доставчиците.

Издаването на фактурите от процесните доставчици би представлявало предпоставка за укрити приходи само, ако за дружеството е било налице задължение да ги осчетоводи, т.е. ако са били налице предпоставки по чл. 6, ал. 1, т. 1 от ЗСч, респ. чл. 113, ал. 1 във вр. с чл. 6 от ЗДДС. В данъчната практика константно е разбирането, че под доставка на стоки като основна законова хипотеза следва да се разбира съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО - наличие на данни за фактическо предоставяне на имущество, с което лицето може да се разпорежда като собственик.

В случая органът по приходите, за да приеме за установено това обстоятелство, се е позовал на фактури, които не са надлежно подписани от получателя и писмените обяснения на доставчиците. Въз основа на така представените от доставчиците доказателства ревизиращия орган е заключил наличието на реално осъществени доставки на стоки, които не са отразени в счетоводството на получателя.

Фактическите констатации в РА, издаден по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, се считат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Действително съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното, но с оглед общия принцип за доказателствената тежест в процеса, отрицателният факт, а именно твърдяното от дружеството неполучаване на процесните стоки, е следвало да бъде оборен от приходните органи, чрез установяване на положителния факт, а именно получаване на стоките. В случая при извършените насрещни проверки на доставчиците е установено издаване на процесните фактури и тяхното осчетоводяване, но други доказателства за реално предаване на стоките не са представени.

От събраните в хода на ревизията доказателства не се установява по безспорен и категоричен начин фактът на получаването на стоките по фактурите от страна на „М.“ ЕООД, както и извършването на последващи продажби, за които да не е бил отчетен приход/оборот от страна на ревизирания субект, каквито констатации се съдържат в оспорения РА. Само по себе си обстоятелството, че доставчиците са издали фактури, за които се твърди, че са включени в справките-декларации по ЗДДС и дневниците за продажби и липсата на счетоводна отчетност при ревизираното лице, може да е индиция за наличие на основание за облагане по особения ред, но не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени облагаеми доставки, по които получател е ревизираното лице. Предмет на процесните сделки са родово определени вещи – цигари, хранителни и нехранителни стоки, собствеността върху които се прехвърля едва в момента на индивидуализацията на стоката, което от своя страна става в момента, в който стоката бъде определена по съгласие между страните или бъде предадена.

Установява се също така, че фактурите не носят подпис на получател. Действително в ЗДДС и ЗСч липсва изискване за подпис на получателя по фактурата, но както приема в практиката си органа по приходите, именно липсата на други доказателства, освен издадена фактура налага на извода за липса на реално предаване, респ. получаване на стоката. В случая, този реквизит се явява от значение за доказване действителността на сделката и фактурирането, с оглед твърдението, че доставките са получавани на обект на търговеца и при липса на други съпровождащи доставката на стока документи. Единствено счетоводното отразяване при доставчиците на издадените фактури, дори и подписани от получателя, не е основание да се приеме, че същият действително е получил стока по тях, както и че впоследствие е продал същата и е реализирал оборот, съответно приход.

В тази насока е неоснователен доводът на ревизиращия орган за установяване факта на реалното получаване на стоката по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Установяването на укрити доходи, чрез реализирани продажби на получени, но неосчетоводени стоки, включва доказване на начина на придобиване на стоката, за да се приеме, че същата е впоследствие продадена. В практиката на органа по приходите и съда получаване на стока, респективно услуга се установява, чрез доказателства за реалност на доставката както при малките търговски обекти, така и в останалите случаи на търговския оборот.

В конкретния случай по делото са представени процесните фактури и извадки от счетоводните регистри на доставчиците (главни книги, оборотни ведомости). Настоящата инстанция намира, че тези доказателства не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, по които е начислен ДДС. Фактурата е първичен счетоводен документ и като такъв е носител на информация за регистрирана стопанска операция, като няма обвързваща доказателствена сила за съда. За целите на данъчното облагане е от значение има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък, а не дали фактурата е подписана или не от получателя. В тази връзка фактът, че се твърди, че фактурите са отразени в дневниците за продажби и в СД по ЗДДС от доставчиците на ревизираното лице, не може да бъде тълкуван самостоятелно и да има водещо, предопределящо значение за реалното осъществяване на процесните доставки, още повече, че същите не са приложени по делото.

Наличието на фактура не е достатъчно основание да се приеме, че е настъпило данъчно събитие, в какъвто смисъл е постоянната практика на Съда на ЕС. Необходимо е да се изследват всички относими обстоятелства относно наличието или не на настъпило данъчно събитие - осчетоводени ли са доставките, налице ли е наличие на данни за фактическо предоставяне на имущество, с което лицето може да се разпорежда като собственик, има ли придружаващи фактурите документи; какви са писмените обяснения на управителите на отделните доставчици и дали те съответстват на други събрани писмени доказателства.

В процесния случай се установява по категоричен начин, че липсват доказателства за приемането и предаването на стоките /няма приемо-предавателни протоколи; от друга страна, фактурите не носят подпис на получател, за да се приеме, че представляват разписки за предаване на стоките/. Позоваването от страна на приходните органи само на представените от доставчиците извлечения от счетоводни документи, респ. на констатираното след извършена служебна проверка в информационната система на НАП и на писмените обяснения на доставчиците, не е достатъчно да се приеме наличието на реално осъществени доставки на стоки, извършени от посочените във фактурите доставчици и получени от ревизираното лице като получател на същите. В хода на настоящата ревизия са събрани основно писмени обяснения от представители на съответните търговци, без да е извършвана проверка в счетоводството на доставчиците от страна на данъчните органи, като освен копия от фактурите, други доказателства, съпътстващи доставките не са ангажирани. Нещо повече доказателствата от доставчиците, на които са се позовали органите по приходите са събрани в друго ревизионно производство.

В подкрепа на горните изводи е и допуснатата съдебно счетоводна експертиза, което съдът кредитира като компетентно и обективно дадено. От заключението на вещото лице се установява следното: счетоводната отчетност на дружеството през процесния период е водена редовно и в съответствие с изискванията на ЗСч; по процесните фактури няма счетоводни записвания за закупени стоки; тъй като няма счетоводно отразени покупки по процесните фактури, съответно не може да се установи продажба на стоките по тях.

С оглед на гореизложеното съдът намира, че не се събрани доказателства за извършени, но укрити от жалбоподателя доставки на стоки през ревизираните периоди, което да обоснове определяне на задължения за ДДС за извършени от жалбоподателя облагаеми доставки през ревизирания период. Реализираният оборот от получени доставки се доказва с представянето на доказателства за наличието на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, каквито в случая не са представени. В този смисъл са Решение № 3265 от 24.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4951/2014 г. Решение № 3326 от 23.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 15383/2014 г., Решение на ВАС № 2254/15.02.2012 г. по адм. д. № 7756/2011 г., Решение № 719 от 21.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 563/2014 г., Решение № 5576 от 11.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 770/2015 г. и др. В тази връзка и с оглед липсата на доказани и неосчетоводени доставки за ревизирания период, на лицето незаконосъобразно са установени задължения за ДДС.

Предвид гореизложеното, съдът намира, че жалбата се явява изцяло основателна и следва да се уважи като се отмени обжалвания РА.

Въпреки изхода на спора жалбоподателят не е направил искане за разноски, поради което такива не следва да му се присъждат.

Водим от горното, съдът

 

 

                   Р     Е     Ш     И :

 

 

ОТМЕНЯ РА № Р-03000318007290-091-001/19.03.2019г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Варна, в частта, потвърден с Решение № 91/03.06.2019г. на Директор на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с който на „М.“ ЕООД, ЕИК *********, с.П., ул.“Ч.“ № **, представлявано от А. М.М. за ревизираните данъчни периоди са определени задължения по ЗДДС общо в размер на 13 784.82лв. и лихви за забава в размер на 2740.37лв.

 

            

     Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от получаване на съобщението до страните.

 

 

                                Административен съдия: