Р Е Ш Е Н И Е
№.............
град Шумен, 28.07.2023 г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен съд – град Шумен, в публичното заседание на единадесети юли две хиляди и двадесет и трета година в състав:
Административен съдия: Снежина
Чолакова
при секретаря В.Русева, като разгледа докладваното от съдия Сн.Чолакова АД № 165 по описа за 2023 година на Административен съд – гр.Шумен,
за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.145 и сл. от Административно процесуалния
кодекс (АПК), във връзка с чл.186, ал.4 от Закона за данъка върху добавената
стойност (ЗДДС).
Съдебното производство е образувано по
жалба, подадена от «Й.К.2. ЕООД с ЕИК ********, със седалище и адрес ***,
представлявано от Й.К.К-С., депозирана чрез адвокат Д.Д.от ШАК, със съдебен
адрес гр.Шумен, ул.Съединение № 68, вх.Б, ап.19, срещу Заповед за налагане на
принудителна административна мярка (ПАМ) с № 155-ФК/21.06.2023г., издадена от
Началник отдел «Оперативни дейности», гр.Варна в ГД «Фискален контрол» при ЦУ
на НАП, с която на основание чл.186, ал.1, т.1, б. «а» от ЗДДС на «Й.К.2. ЕООД
с ЕИК ********, е наложена ПАМ – запечатване на търговски обект – шивашко
ателие, находящо се в гр.Шумен, ул.Чавдар войвода № 6, стопанисвано от «Й.К.2. ЕООД
с ЕИК ******** и забрана за достъп до него за срок от 3 дни.
С определение от 27.06.2023г.
съдът е оставил жалбата без движение, като е указал на оспорващото дружество да
представи по делото документ за внесена по сметка на Административен съд –
гр.Шумен държавна такса в размер на 50 лева.
С молба рег.№ ДА-01-1605/28.06.2023г.
по описа на ШАдмС оспорващото дружество, чрез процесуалния си представител Д.Д.–
адвокат от ШАК, е представило по делото доказателства за внасянето на указаната
от съда държавна такса, като по този начин пречките за движението на делото са
отстранени.
В жалбата се излагат доводи за
незаконосъобразност на атакуваната заповед, по същество свеждащи се до
постановяването й в нарушение на изискванията на материалния закон. Твърди се,
че установеното нарушение представлява първо нарушение на данъчното
законодателство, при което не е издаден фискален бон за услуга на стойност 3,00
лева и с оглед факта, че се касае за търговски обект с малък оборот, намиращ се
на трудно достъпна улица, същото представлява маловажен случай на нарушение, за
което наложената ПАМ – запечатване на търговски обект за срок от 3 дни се явява
несправедлива и необосновано висока. Въз основа на изложеното е отправено
искане за отмяна на атакуваната заповед. Претендира се присъждане на сторените
деловодни разноски.
В проведеното на 11.07.2023г.
открито съдебно заседание оспорващото ЕООД, редовно призовано, се представлява адвокат
Д.Д.от ШАК, който в хода на устните състезания поддържа жалбата, като доразвива изложените в
нея доводи с аргументи за несъразмерност на ПАМ с тежестта на нарушението, във
връзка с което е наложена. Представен е и списък на направените от дружеството
разноски, като отново е отправено искане за тяхното присъждане.
Ответникът по жалбата – Началник на
отдел "Оперативни дейности", гр.Варна в Главна дирекция
"Фискален контрол" при Централно управление на Националната агенция
за приходите, чрез процесуалния си представител старши юрисконсулт Ц.С.., в
приложена молба с рег.№ ДА-01-1689/06.07.2023г. по описа на ШАдмС излага доводи
за неоснователност на оспорването. Посочва, че обжалваната заповед е издадена
от оправомощен за това орган, в съответната форма и на посочените в ЗДДС правни
основания, като съдържа всички фактически и правни основания, обуславящи извода
за извършено административно нарушение, санкционирано с издаването на същата. С тези аргументи отправя искане за отхвърляне
на оспорването, поради неговата неоснователност.
В проведеното на 11.07.2023г.
открито съдебно заседание ответникът, редовно призован, се представлява от
старши юрисконсулт Ц.С.., която оспорва основателността на жалбата и отправя
искане за нейното отхвърляне. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, съдът прие за установено от фактическа страна следното:
Предмет на административното производство е оспорване
на Заповед за налагане на ПАМ с № 155-ФК/21.06.2023г., издадена от Началник
отдел «Оперативни дейности», гр.Варна в ГД «Фискален контрол» при ЦУ на НАП, с
която на основание чл.186, ал.1, т.1, б. «а» от ЗДДС на «Й.К.2. с ЕИК ********, е наложена ПАМ –
запечатване на търговски обект – шивашко ателие, находящо се в гр.Шумен, ул.Чавдар
войвода № 6, стопанисвано от «Й.К.2. ЕООД с ЕИК ********и забрана за достъп до него за
срок от 3 дни.
Обжалваната заповед е издадена след извършена
на 16.06.2023г. от лицата В.Н.И.и Н.С.С.- инспектори по приходите при ЦУ на
НАП, оперативна проверка на търговски обект – шивашко ателие, находящо се в
гр.Шумен, ул.Чавдар войвода № 6, стопанисван от «Й.К.2. ЕООД, която е започнала
с извършване на контролна покупка от органите по приходи на шивашка услуга –
закърпване на дънки с единична цена 3 лева, заплатена в брой от инспектора по
приходите с една банкнота от 5 лева. Плащането е прието от Й.К.– управител. За
направената покупка в брой не е издаден фискален бон от монтираното в обекта фискално
устройство, като фактическата касова наличност в обекта е в размер на 3,00
лева, а разчетената по данни на ФУ е в размер на 0,00 лева. Прието е, че с
описаната деятелност оспорващото дружество, в качеството му на лице по чл.3 от
Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин (за краткост Наредба № Н-18 от 13.12.2006г.), е извършило
нарушение на разпоредбата на чл.25, ал.1, във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба №
Н-18 от 13.12.2006г., във вр.с чл.118, ал.1 от ЗДДС, явяващо се основание за
прилагане на ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б."а" от ЗДДС. Описаните
обстоятелства са документирани в Протокол за извършена проверка в обект серия
АА, № 0098492 от 16.06.2023г., подписан от проверяващите и присъствалия по
време на проверката управител на дружеството.
На 21.06.2023г. по повод
нарушението по чл.25, ал.1, във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г., във вр.с чл.118, ал.1 от ЗДДС, с оспорваната по настоящото дело
заповед, на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" и чл. 187, ал. 1
от ЗДДС, Началникът на отдел "Оперативни дейности", гр.Варна в Главна
дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП е наложил и ПАМ по
отношение на „Й.К.2.“ЕООД - запечатване на търговския обект и забрана на достъпа
до него за срок от 3 дни.
Заповедта е връчена на
представляващия ЕООД на дата 23.06.2023г., видно от разписката към нея (л.19).
На същата дата и за същото
нарушение, в присъствието на представляващия
„Й.К.2.“ ЕООД, срещу дружеството е съставен Акт за установяване на
административно нарушение (АУАН) серия АN, № F712416 от 23.06.2023г., за
осъществено неизпълнение на административно задължение по чл.25, ал.1, във вр.
с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., във вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС.
Несъгласно с издадената заповед
за налагане на ПАМ, оспорващото дружество я обжалвало пред Административен съд
– гр.Шумен с жалба вх.№ 6150/26.06.2023г. по описа на ТД на НАП-гр.Варна, офис
Шумен, въз основа на която е образувано настоящото съдебно производство
Като писмени доказателства по
делото са приети документите, съдържащи се в административната преписка по
издаване на оспорената заповед.
По делото е приет като
доказателство Акт за установяване на административно нарушение № F712416/23.06.2023г.
(л.20-21), издаден от главен инспектор по приходите в ЦУ на НАП, за това, че на
16.06.2023 г. в търговски обект – шивашко ателие, находящо се в гр.Шумен,
ул.Чавдар войвода № 6, стопанисван от «Й.К.2. ЕООД, е установено, че преди
легитимация на органите по приходите в 15:45 часа на 16.06.2023г. е направена
контролна покупка на шивашка услуга – закърпване на дънки на цена 3,00 лева от В.Н.И.–
старши инспектор по приходите в ЦУ на НАП, Главна дирекция «Фискален контрол», заплатена
в брой от инспектора по приходите с една банкнота от 5 лева. За направената
покупка в брой не е издаден фискален бон от монтираното в обекта фискално
устройство DAYSY COMPACT M02, вер.01 с ИН на ФУ DY537848 и ФП № 36696321, видно и от междинен отчет с № 0000976/16.06.2023г.,
изведен след легитимация, който е с 0,00 лева оборот. Заключено е, че
дружеството е нарушило разпоредбите на чл.25, ал.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006г., във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС.
При така установените факти, от
правна страна съдът съобрази следното:
Предмет на оспорване е
индивидуален административен акт, подлежащ на съдебен контрол, от неговия
адресат - надлежна страна с право и интерес от обжалване. Заповедта е съобщена
на оспорващото дружество на 23.06.2023г., поради което жалбата, входирана в
деловодството на ТД на НАП-гр.Варна, офис Шумен на 26.06.2023г., се явява подадена в срока по чл.149, ал.1
от АПК, и е процесуално допустима.
Разгледана по същество, жалбата е основателна.
Съгласно чл. 186, ал. 3 от ЗДДС,
принудителната административна мярка по ал. 1 се прилага с мотивирана заповед
на органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. Чл. 7, ал.1, т.1 от ЗНАП
предвижда, че изпълнителният директор на НАП е орган по приходите. Видно от т.
1 от Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на изпълнителния директор на НАП (л. 22 от
делото), директорите на дирекции "Контрол" в ТД на НАП и началниците
на отдели "Оперативни дейности" в дирекция "Оперативни
дейности" в главна дирекция "Фискален контрол" в Централно
управление на НАП, са оправомощени да издават заповеди за налагане на ПАМ –
запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС. В случая оспорваната заповед е
издадена от Началника на отдел
"Оперативни дейности", гр.Варна в Главна дирекция "Фискален
контрол" при ЦУ на НАП, поради което съдът приема, че същата е постановена
от компетентен орган в рамките на неговата функционална и материална
компетентност и не страда от пороци в този аспект, които да обосновават
нищожност на оспорвания административен акт.
Заповедта е издадена в предписаната
от чл.59, ал.1 от АПК писмена форма и формално съдържа задължителните
нормативно установени реквизити. Издателят на акта е изложил мотиви, с които е
обосновал наличието на осъществено от жалбоподателя нарушение на данъчното
законодателство. Като доказателство за извършената проверка е посочил
съставения Протокол за извършена проверка в обект серия АА, № 0098492 от 16.06.2023г.
При извършената служебна
проверка, съдът не констатира допуснати в хода на административното
производство съществени процесуални нарушения, които да обуславят
незаконосъобразност на заповедта на това основание. Резултатите от проверката,
извършена от органите по приходи в присъствието на работещия в търговския обект
управител на «Й.К.2. са подробно описани в Протокол за извършена проверка серия
АА, № 0098492 от 16.06.2023г., подписан без възражения от представляващото
дружеството лице, като по този начин адресатът на заповедта своевременно е
уведомен за започване на административното производство.
На следващо място съдът счита, че
оспорената заповед е съобразена и с материалния закон, респ. не е налице
отменителното основание по чл. 146, т. 4 от АПК.
Материалната предпоставка за
налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС е нарушаването на реда или начина на издаване
на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба. Това са и предпоставките за прилагане на ПАМ по чл. 187, ал. 1 от ЗДДС,
която се налага кумулативно с тази по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС.
Съдържанието на мерките се изразява в запечатване на обекта, в който е
извършено нарушението и забрана на достъпа до него.
Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС, на лице, което не издаде съответен документ за продажба,
независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се налага
принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни.
В процесната заповед е прието, че
"Й.К.2." ЕООД е нарушило разпоредбите на чл.25, ал.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г., във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС.
По силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба
Н-18 от 13.12.2006 г., всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните
от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване
на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато
плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка,
кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез
доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи,
или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за
извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
Чл.25, ал.1, т.1 от Наредба Н-18
от 13.12.2006 г. предвижда, че независимо от документирането с първичен
счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или
касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 – за всяко
плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на
пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез
наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1.
Разпоредбата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС,
въвежда задължението за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях
доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка
от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
(системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ.
Редът за отчитане и издаване
фискални касови бележки е уреден именно в горепосочената Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане
чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към
софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби
чрез електронен магазин.
От представените и приети по
делото доказателства се установява по несъмнен начин извършването на посоченото
в оспорената заповед нарушение на чл.25, ал.1, във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г. на МФ във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. В
тази връзка, процесният Протокол за извършена проверка в обект сер. АА, № 0098492
от 16.06.2023г., е съставен по установения ред и форма от органите по приходите
в кръга на правомощията им, поради което и по аргумент от чл. 50, ал. 1 от ДОПК се
ползва с материална доказателствена сила за извършените от органите по
приходите действия и за установените факти и обстоятелства. С други думи, като
официален свидетелстващ документ, същият се ползва с формална доказателствена
сила, обвързваща съда и страните, че фактите, предмет на удостоверителното
изявление на органа, издал документа, са се осъществили така, както се твърди в
документа. В настоящия процес цитираният документ не е оспорен от жалбоподателя
по надлежния ред, нито са ангажирани доказателства, опровергаващи соченото от
административния орган нарушение на 25, ал.1,
във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006 г. на МФ във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Въз
основа на обсъждания протокол се установява по безспорен начин, че на 16.06.2023г.
"Й.К.2." ЕООД е извършило продажба на шивашка услуга – закърпване на
дънки на единична цена от 3,00 лева, за която не е издаден фискален бон. Този
факт се подкрепя и от останалите писмени доказателства по делото. Отпечатаният междинен отчет с №
0000976/16.06.2023г., изведен след легитимация от страна на инспекторите по
приходи, е с 0,00 лева оборот, а при проверката е установена разлика между разчетената
касова наличност и фактическата наличност в размер на 3,00 лева. Изложеното
обосновава категоричния извод, че оборотът от въпросната продажба не е отчетен
от фискалното устройство. Предвид установеното неиздаване на фискален бон, са
налице материалноправните предпоставки, предвидени в чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС за прилагане на ПАМ. По изложените мотиви съдът намира,
че оспорената заповед не страда от порок по смисъла на чл. 146, т. 4 от АПК.
При определяне на срока на ПАМ,
който според закона е до 30 дни, административният орган действа при условията
на оперативна самостоятелност, като на съдебен контрол подлежи съответствието
на акта с целта на закона и спазването на пределите на оперативната
самостоятелност, която е част от задължителната преценка за издаването на
административния акт при правилно приложение на материалния закон.
В тази връзка настоящият съдебен състав
съобрази следното:
Принудителната административна
мярка е израз на административна държавна принуда, поради което за всеки
конкретен случай трябва да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава
правата на субектите в степен, надхвърляща тази, произтичаща от преследваната
от закона цел. Преценката за съответствие на ПАМ с целта на закона следва да се
извършва в съответствие с характера й във всяка една от хипотезите на чл. 186,
ал. 1 от ЗДДС. По отношение хипотезата на чл. 186, ал. 1, т.1, б "а"
от ЗДДС, мярката «запечатване на търговски обект» има превантивно действие, тъй
като цели да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от
страна на нарушителя. Излагането на мотиви в заповедта по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС във връзка с определяне продължителността на срока на наложената ПАМ е
задължително, за да може да се извърши преценка за съответствието на акта с
целта на закона в изпълнение на изискването на чл. 146, т. 5 от АПК.
Нарушаването на принципа на съразмерност на наложената мярка с извършеното
нарушение представлява именно такова несъответствие с целта на закона. В случая
определеният срок за налагане на ПАМ е 3 дни – в нормативно регламентираните от
закона рамки и над минималния регламентиран размер от 1 ден. В заповедта е
посочено, че срокът на принудителната мярка е съобразен с «тежестта на нарушението, а именно
неотчетената продажба за 16.06.2023г. на стойност 3,00 лева при фактическата
касова наличност в обекта в размер на 3,00 лева, а разчетени данни от ФУ в
размер на 0,00 лева и то към 15,53 часа, местонахождението на търговския обект
в близост до централна част на града и до голям булевард…». Посочено е, че с нарушението
се засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който осигурява пълна отчетност
на извършваните продажби и тяхната регистрация, както и последващата възможност
за реализиране на обороти. Административният орган е заключил, че срокът на
наложената ПАМ е съобразен с принципа на съразмерност, като «целта му е да
гарантира, че всички лица ще спазват законовите норми и ще се осигурят
бюджетните приходи, както и надлежното и законово деклариране на движението на
стоки и на всички реализирани обороти». Посочено е, че ако не бъде наложена
ПАМ, «съществува възможност от извършване на ново нарушшение, от което за фиска
ще настопягт значителни и труднопоправими вреди, които засягат пряко интересите
на държавата, поради неотразяване на реално извършените продажби, водещо до
неправилно определяне на дължимите налози, като за извършване на тази промяна в
организацията на дейността на конкретния обект е необходим определен срок».
Описано е също, че целта на срока на ПАМ
е «промяна в начина на извършване на дейността в конкретния обект, като
прекият резултат е правилното отразяване на оборота, спазване отчетността на
относимите към ФУ документи и предаване на изискуемите данни към НАП, а
индиректният - недопускане на вреда за фиска“.
Настоящият състав намира, че така
определеният 3 дневен срок на принудителната мярка не е мотивиран в
съответствие с чл. 186, ал. 3 от ЗДДС. Налице е формално изпълнение на
задължението за мотивиране на акта, като изложените мотиви са еднакво приложими
към всяка една ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС, независимо от конкретно
определения срок за нейното налагане и без същите да са обвързани с конкретните
факти по случая, което е равнозначно на липса на мотиви, независимо от техния
обем.
Във връзка с горното, следва да
се посочи, че от мотивите на заповедта не става ясно каква е тежестта на
нарушението, за да може тя да е критерий за определянето на срока на мярката.
Друго обстоятелство, взето предвид от органа при определянето на срока на ПАМ,
е установената положителна касова разлика в размер на 3,00 лв., но отново в
заповедта липсва извършен анализ как тази разлика се отнася към реализирания до
момента на проверката оборот и спрямо дневните обороти от предходните дни, за
да може това обстоятелство, като смекчаващо или утежняващо, да се обвърже със
срока на наложената мярка.
Посочвайки местоположението на
обекта, органът вероятно цели да обоснове наличието на голям клиентопоток,
респ. реализирането на високи обороти, за което в административната преписка
няма конкретни доказателства. При това положение формираната от органа воля да
определи срок на мярката в размер на 3 дни не почива на конкретни факти, а на
предположения, като отново следва да се посочи, че в заповедта липсват
конкретни мотиви, дефиниращи тежестта на нарушението чрез реализирането на
значителни обороти. Действително, обстоятелството, че към 15,53 часа касовата
наличност е в размера, равен на извършената от органите по приходите контролна покупка,
но не е обосновано по какъв начин липсата на данни за извършени други продажби
рефлектира върху срока на ПАМ. Липсата на оборот в следобедните часове на деня
може да се дължи не само на неиздаване на ФКБ, но и на липса на клиенти, на
конкретното работно време на обекта и т.н., но в случая тези обстоятелства не
са анализирани от контролните органи.
В заповедта е отразено, че с
процесното нарушение се засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който
осигурява пълна отчетност на извършените от лицата продажби и тяхната
регистрация и последваща невъзможност за проследяване на реалните обороти,
както и че извършеното деяние показва поведение на лицето, насочено срещу
установената фискална дисциплина. Изложените съображения обаче не
удовлетворяват изискванията за мотивираност на заповедта на органите по
приходите по отношение на срока на мярката, доколкото не са обвързани с
конкретни констатации по отношение на конкретното нарушение. Предвид това и с
оглед изложеното, съдът намира, че в разглеждания случай преценката за
съответствието на определения срок на запечатване на процесния обект спрямо
конкретните факти и обстоятелства не е извършена от органите по приходите,
което води до извод за допуснато от последния нарушение на изискванията на чл. 186, ал. 3 от ЗДДС за
надлежно упражняване на оперативната самостоятелност.
В обобщение на изложеното следва
да се отбележи, че оспорената заповед е немотивирана и незаконосъобразна по
отношение на определения в нея срок на ПАМ. Обстоятелството, че при
определянето продължителността на срока административният орган действа при
условията на оперативна самостоятелност, не изключва задължението на същия да
изложи конкретни и ясни мотиви, релевантни за това, които в последствие да
бъдат обсъдени от съда по реда на чл. 169 от АПК. Според
съда, въведените в оспорения акт мотиви, касаещи определянето на срока на
наложената ПАМ са твърде общи и неконкретизирани, поради което същите не
изпълват изискването за обоснованост на акта от фактическа страна в тази му
част, респ. не изпълват изискването за форма.
Още веднъж следва да се посочи,
че липсата на конкретни мотиви относно продължителността на срока на мярката
препятства осъществявания съдебен контрол за законосъобразност и съответствието
й с целта на същия, което представлява основание за отмяна на оспорения акт.
Настоящият съдебен състав намира,
че наложената ПАМ запечатване на обект и забрана за достъп до него за срок от 3
дни, не отговаря и на целите, установени в чл. 22 от ЗАНН. В тази
връзка, от една страна в заповедта е посочено, че ПАМ се налага с цел
преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта, както и за
обезпечаване необходимото време за създаване на нормална организация за
отчитане на дейността на търговеца, а от друга се сочи, че целта на ПАМ е да се
предотврати извършването на нови нарушения. Нарушението, изразяващо се в
неиздаване на съответен документ за продажба, е довършено към момента на
констатирането му, поради което няма как запечатването на обекта, респ.
процесната ПАМ, да доведе до неговото преустановяване. Такава цел би била
постижима при други нарушения, като например липса на въведено в експлоатация
фискално устройство или въведеното такова не е от одобрен тип, или други
подобни. Предотвратяването на възможността за извършване на други нарушения
предполага наличието на безспорно установена системност на нарушаване на
финансовата дисциплина от жалбоподателя, каквато в оспорената заповед формално
се индикира, но не се доказва с релевантни факти.
Последното, взето в съвкупно с
по-горе изложеното за липсата на конкретни мотиви относно определената
продължителност на срока на ПАМ, води до извод за неговата необоснованост, с
което от административния орган е нарушен и принципа на чл. 6, ал. 1 от АПК,
задължаващ го да упражнява правомощията си по разумен начин, добросъвестно и
справедливо. В случая, с прилагането на ПАМ се преустановява търговската
дейност в обекта и генерирането на приходи от нея, респективно постъпването на
данъци за фиска, поради което наложената мярка може да причини вреди, които са
явно несъизмерими с преследваната цел, а издадената заповед е несъответна и на чл. 6, ал. 5 от АПК, респ.
издадена в несъответствие с целта на закона – отменително основание по чл. 146, т. 5 от АПК.
Дори и да се приеме, че в
заповедта са изложени някакви обстоятелства, същите представляват само
предположения (за защита на обществения интерес, за предотвратяване на нови
нарушения, за осигуряване на бюджетните приходи и т.н.), които не съдържат ясни
правила и точен и справедлив критерий за определяне срока на принудителната
административна мярка. Необоснован и противоречащ на доказателствата по делото
се явява изводът, че 3 дневният срок, определен в заповедта, е съобразен с
обществената опасност на деянието, неиздаване на фискален бон за продажба на 1
брой шивашка услуга. Неясно е как конкретният избор на срок на мерките постига
целите на превенцията в обхвата на възможното ограничение до 30 дни. Не е
посочена очакваната промяна в начина на организиране на дейността в обекта, та
констатациите за това да са критерий при индивидуализирането на мерките за
административна принуда. От събраните в хода на съдебното производство
доказателства не се установяват лоши практики, тъй като това е единственото
установено нарушение на жалбоподателя, не само от този вид, а въобще. Не е
дефинирана тежестта на нарушението. Установената разлика в наличността е в
размер точно на стойността на тази продажба и не е налице дори индиция, че в
обекта са извършвани и други продажби, за които не е издаван касов бон. По тези
съображения съдът намира, че в случая срокът за налагането на ПАМ не е
съобразен с целите, регламентирани в чл. 22 от ЗАНН и с принципа за
съразмерност, прогласен с чл. 6, ал. 2 от АПК.
На следващо място, за процесното
нарушение, изразяващо се в неиздаване на фискален бон за извършена продажба на
стойност 3,00 лева, е образувано административнонаказателно производство по
реда на чл.36, ал.1 от ЗАНН, посредством издаването срещу "Й.К.2."ЕООД
на АУАН серия АN, № F712416 от 23.06.2023г.,
за неизпълнение на административното задължение по чл.25, ал.1, във вр.с с
чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г.
С Решение от 4 май 2023 г.
/преюдициално запитване, отправено на основание чл. 267 от ДФЕС от
Административен съд – гр.Благоевград/, постановено по дело С-97/21 г. на СЕС, е
дадено разрешение, че чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО
на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система за данъка върху
добавената стойност и чл. 50 от Хартата на основните права
на Европейския съюз, трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат
национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно
задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства, на
данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка
запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни
съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на
производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната
тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че
тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото
нарушение. По силата на чл. 633 от ГПК, решението
на Съда на Европейските общности, произнесени по отправено преюдициално
запитване, е задължително за всички съдилища и учреждения в Република България.
В случая обаче, на 23.06.2023 г. е издаден АУАН № F712416/23.06.2023 г., за
констатираното на 16.06.2023 г., нарушение на чл. 25, ал.1, във вр.с чл. 3, ал.
1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., във вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС.
Според тълкуването, направено в
т. 49 от Решението на СЕС по дело № С-97/2021 г., ПАМ
по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС
следва да се квалифицира като санкция с наказателноправен характер, поради
което прилагането ѝ едновременно с търсенето на
административнонаказателна отговорност за същото деяние и срещу същото лице,
представлява кумулиране на две отделни санкции с наказателноправен характер,
което води до ограничаване на основното право по чл. 50 от Хартата на основните права
на ЕС, в смисъла на който е и цитираното Решение на СЕС.
Посоченото обстоятелство, с оглед
тълкуването на Съда на Европейския съюз на чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО на
Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данък върху добавената
стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз в
решението от 04 май 2023 г. по дело С-97/21, съставлява самостоятелно и напълно
достатъчно основание да се приеме, че оспорената заповед е издадена в нарушение
на законовата цел, независимо от изложените по-горе съображения за
немотивираност на срока на ПАМ.
Прилагането на санкционни мерки в
областта на облагането с ДДС съставлява прилагане на правото на Съюза по
смисъла на член 51, параграф 1 от Хартата на основните права на ЕС, на членове
2 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата
система на данък върху добавената стойност – решение от 26 февруари 2013 г.,
Еkerberg Fransson, C-617/10 (EU:C:2013:105), т. 27, и решение от 5 април 2017
г., Orsi и Baldetti, C-217/15 и C-350/15 (EU:C:2017:264), т. 16, поради което
тези мерки следва да бъдат съобразени с изискването да не надхвърлят
необходимото за постигане на преследваните от законодателството цели – чл. 6,
ал. 2 от АПК, и точки 56 и 57 от решението от 4 май 2023 г. на Съда на ЕС по
дело С-97/21. Кумулирането на мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а” от ЗДДС с
налагане на имуществена санкция по чл. 185, ал. 1 от ЗДДС за нарушението по чл.
118, ал. 1 от ЗДДС (нерегистрирана продажба на стойност 3,00 лв.) не зачита
правото по чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС (т. 55 от решението на
Съда на ЕС по дело С-97/21), от една страна, а от друга страна – е
непропорционално. Спрямо фактите по конкретния случай (размерът на неплатения
ДДС за сумата от 3,00 лева е 0,60 лева), запечатването на търговския обект е
мярка, която създава ограничения за дейността на търговеца, които се
несъразмерни на поставената цел – обезпечаване събирането на ДДС. Мярката е
допълнителна тежест, която, преценена с оглед инициираното срещу търговеца
административнонаказателно производство, надхвърля тежестта на извършеното
нарушение по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС и е в противоречие с изискванията на
принципа за пропорционалност (точки 56, 57 и 62 от решението на Съда на ЕС по
дело С-97/21). Ограничението на основното право по чл. 50 от Хартата на
основните права на ЕС е допустимо, ако е необходимо за постигането на легитимни
цели (осигуряване събирането на ДДС), преследвани от националната правна уредба
(решение от 5 май 2022 г., BV, С-570/20, т. 34), но в случая на кумулирането на
мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а” от ЗДДС, издадена в рамките на
административно производство, което е отделно от паралелно започналото
административнонаказателно производство, е недопустимо, доколкото не гарантира,
че тежестта й, преценявана съвкупно с тежестта на имуществената санкция, която
се следва за вмененото на дружеството административно нарушение, ще съответства
на тежестта на нарушението по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Запечатването на
търговския обект, наред с иницииране на административнонаказателно
производство, в рамките на което законодателят е предвидил налагане на
имуществена санкция в размер от 500 до 2000 лева (арг. от чл.185, ал.1 от ЗДДС,
регламентиращ административнонаказателния състав за нарушение по чл.118, ал.1
от ЗДДС, респ. по чл.25, ал.1, във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от
13.12.2006г.), не е необходимо за постигане на целта на ЗДДС, и е
непропорционално ограничение спрямо тежестта на нарушението.
За направения
извод е без значение обстоятелството, че по делото не са приложени
доказателства за финализиране на инициираното административнонаказателно
производство с издаване на съответен санкционен акт – наказателно
постановление. С факта на издаване на АУАН на 23.06.2023г.
органите на НАП са предприели действия за санкциониране на дружеството, чийто
логичен завършек е издаването на съответно наказателно постановление. Едновременното
съществуване в правния мир на образувано административнонаказателното
производство и наложена ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б."а" и чл.187 от ЗДДС е недопустимо, доколкото двете
производства се явяват самостоятелни такива, подлежат на контрол по различен
ред и по пред различни органи, като и двете са насочени към налагане на
ограничения в дейността на търговеца за едно и също нарушение, без да е налице възможност кумулирането
на двата вида санкции да бъде съобразено с тежестта на нарушението.
Изложените аргументи обосновават
категоричния извод, че обжалваната заповед е издадена от компетентен орган, в
изискуемата форма, при липса на съществени нарушения на административно производствените
правила и материалния закон, но при липса на изложени конкретни мотиви относно
продължителността на наложената ПАМ и в противоречие с целта на закона, поради
което същата подлежи на отмяна, като незаконосъобразна.
С жалбата, поставила началото на
съдебното производство и с писменото становище, депозирано преди приключване на
последното заседание в съответната инстанция, оспорващият е направил искане за
присъждане на направените по делото разноски. Съгласно разпоредбата на чл.143, ал.1 от АПК,
когато съдът отмени обжалвания административен акт, държавните такси,
разноските по производството и възнаграждението за един адвокат, ако подателят
на жалбата е имал такъв, се възстановяват от бюджета на органа, издал отменения
акт. От материалите по делото е видно, че направените от «Й.К.2. разноски
включват 50 лева внесена държавна такса и 200 лева договорено и заплатено в
брой адвокатско възнаграждение (което обстоятелство е удостоверено в договора
за правна защита и съдействие № **********/23.06.2023г. – л.6). С оглед на това,
съдът намира, че в полза на оспорващото дружество следва да бъдат присъдени
претендираните от него деловодни разноски в общ размер на 250 лева.
По изложените съображения и на
основание чл. 172, ал. 1 и 2, предл.2 от АПК, във вр. с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС,
съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на «Й.К.2. ЕООД с ЕИК ********, със
седалище и адрес ***, представлявано от Й.К.К-С., Заповед за налагане на
принудителна административна мярка с № 155-ФК/21.06.2023г., издадена от
Началник отдел «Оперативни дейности», гр.Варна в ГД «Фискален контрол» при ЦУ
на НАП, с която на основание чл.186, ал.1, т.1, б. «а» от ЗДДС на «Й.К.2. ЕООД
с ЕИК ********, е наложена ПАМ – запечатване на търговски обект – шивашко
ателие, находящо се в гр.Шумен, ул.Чавдар войвода № 6, стопанисвано от «Й.К.2.
с ЕИК ******** и забрана за достъп до него за срок от 3 (три) дни.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите с адрес гр.София,
бул.Дондуков № 52, да заплати на «Й.К.2. ЕООД с ЕИК ********, със седалище и адрес ***,
представлявано от Й.К.К-С., сумата от 250 (двеста и петдесет) лева, представляваща
деловодни разноски.
Решението подлежи
на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Решението да се
съобщи на страните чрез изпращане на преписи от него по реда на чл.138, ал.3, във вр. с чл.137 от АПК.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: