Решение по дело №1268/2021 на Административен съд - Варна

Р   Е   Ш   Е   Н   И   Е

 

№..................................................2022 г., гр. Варна

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

ВАРНЕНСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ХVІІІ състав,

в публично заседание на втори март 2022 г., в състав:

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: МАРИЯ ЖЕЛЯЗКОВА

 

с участието на секретаря Виржиния Миланова,

като разгледа докладваното от съдия Желязкова адм. дело № 1268/2021 г.

по описа на съда, за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „СБ Бояна“ ЕООД, ЕИК ********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, бул. „Осми Приморски полк“ № 83, ет. 2, против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000320004081-091-001/22.02.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 59/21.05.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /„ОДОП“/ Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за данъчен период /д.п./ 2016 г. в размер на 805,35 лева – главница, и 0,00 лева – лихви, и за д.п.2017 г. в размер на 22 563,78 лева – главница, и 5 610,62 лева – лихви, и допълнителни задължения за данък върху добавената стойност /ДДС/ по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за д.п.м.05.2017 г. в размер на 22 448,89 лева – главница, и 8 412,77 лева – лихви, за д.п.м.06.2017 г. в размер на 18 788,52 лева – главница, и 6 884,46 лева – лихви, за д.п.м.07.2017 г. в размер на 434,20 лева – главница, и 155,36 лева – лихви, за д.п.м.08.2017 г. в размер на 5 804,66 лева – главница, и 2 026,96 лева – лихви, за д.п.м.09.2017 г. в размер на 434,20 лева – главница, и 148,00 лева – лихви, за д.п.м.10.2017 г. в размер на 434,20 лева – главница, и 144,26 лева – лихви, за д.п.м.11.2017 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 145,93 лева – лихви, за д.п.м.12.2017 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 142,05 лева – лихви, за д.п.м.01.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 138,17 лева – лихви, за д.п.м.02.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 134,67 лева – лихви, за д.п.м.03.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 130,79 лева – лихви, за д.п.м.04.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 127,03 лева – лихви, за д.п.м.05.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 123,15 лева – лихви, за д.п.м.06.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 119,40 лева – лихви, за д.п.м.07.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 115,52 лева – лихви, за д.п.м.08.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 111,64 лева – лихви, за д.п.м.09.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 107,88 лева – лихви, за д.п.м.10.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 104,00 лева – лихви, за д.п.м.11.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 100,25 лева – лихви, за д.п.м.12.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 96,37 лева – лихви, за д.п.м.01.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 92,49 лева – лихви, за д.п.м.02.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 88,98 лева – лихви, за д.п.м.03.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 85,11 лева – лихви, за д.п.м.04.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 81,35 лева – лихви, за д.п.м.05.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 77,47 лева – лихви, за д.п.м.06.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 73,72 лева – лихви, и за д.п.м.07.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 69,84 лева – лихви.

В жалбата се поддържа, че ревизионният акт е издаден в нарушение на административнопроизводствените правила и на материалния данъчен закон. Конкретно се сочи, че ревизионният акт е постановен при неизяснена фактическа обстановка, като по преписката не са налице данни ревизорите да са извършили проверка в счетоводството на жалбоподателя. Счита се, че изцяло формално, дистанционно извършената ревизия води до непълнота на доказателствата и неизяснена фактическа обстановка по отношение на доставките и финансовите резултати на предприятието. Твърди се нарушение на материалния закон, като се сочи, че дружеството е собственик на внесените в капитала като непарична вноска недвижими имоти, в т.ч. и на процесния недвижим имот, находящ се на ул. „Даскал Стоян Попандреев“, гр. София; в случая е налице хипотезата на чл.27, ал.2 от ЗДДС, а изводите на данъчните органи, определили данъчната основа като дължим данък за безвъзмездна доставка на услуга, са незаконосъобразни. Аргументира се, че апортът не е доставка по смисъла на ЗДДС, затова придобиващият нито е приспаднал данъчен кредит, нито има право на такъв в по-късен момент, следователно разпоредбите на чл.6, ал.3, т.1 и чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС са неприложими, както по отношение на недвижимия имот, така и спрямо доставките на стоки и услуги във връзка с ремонта и експлоатацията му. Твърди се, че във връзка с това няма как да се приеме, че те са пряко за лични нужди на управителя на дружеството, тъй като са вложени в основния актив, за който не е ползван данъчен кредит. Допълнително се посочва, че органите по приходите не са доказали по безспорен начин фактическото ползване на недвижимия имот.

По отношение установените задължения във връзка с фактурирани от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД посреднически услуги с обща данъчна основа в размер на 210 000 лева и ползван данъчен кредит в размер на 42 000 лева се твърди, че изложените от ревизиращите органи мотиви не кореспондират с фактите по преписката, което прави ревизионния акт необоснован. Според подателя на жалбата естеството на търговското посредничество се изразява в сътрудничество, а съдействието означава оказване на подкрепа, помощ, поддръжка, като за реализацията на тези дейности не са необходими преки материални разходи. Изтъква се, че посредническите услуги са извършени с личните усилия на представляващия дружеството-доставчик, който разполага с опит и контакти в бранша. Твърди се, че са представени годни писмени доказателства по смисъла на чл.57 от ДОПК, установяващи извършването на услугите, в т.ч. писмен договор, фактури, обяснения, декларации, платежни документи и други. Доказателствата, събрани в хода на ревизията, установяват, че доставките са правилно документирани, осчетоводени и разплатени. Фактурите притежават изискуемите реквизити и са отразени в дневниците за продажби на доставчика и в справка-декларациите /СД/ по ЗДДС за съответните данъчни периоди. Аргументира се, че е налице заплащане по банков път на основата и данъка по фактурите, както и реализация на резултата от услугите, тъй като същите са използвани за сключване и изпълнение на договори с клиенти на жалбоподателя, като при това е установена и нетна икономическа изгода.

На изложените основания се твърди, че ревизионният акт е издаден в противоречие с основни положения, които могат да се извлекат от практиката на Съда на Европейския съюз /Съда на ЕС/, както и с принципите на неутралност, пропорционалност, правна сигурност и защита на добросъвестните задължени лица. Отправя се искане за отмяна на ревизионния акт.

В депозирана чрез представител по пълномощие писмена защита жалбоподателят релевира доводи за нищожност на оспорения ревизионен акт поради издаването му от орган по приходите, непритежаващ материална компетентност.

Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата. Счита същата за неоснователна, а ревизионния акт за законосъобразен по съображенията, изложени в потвърждаващото го решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в полза на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП.

По допустимостта на жалбата:

РА е обжалван по административен ред с жалба вх. № Ю-59/22.03.2021 година. От матариалите по делото се установява, че Решение по жалба срещу ревизионен акт № 59/21.05.2021 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП е връчено на жалбоподателя на 25.05.2021 г., а жалбата до съда е подадена чрез куриер на 08.06.2021 г. /л.15 oт делото/, т.е. в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, поради което като подадена срещу подлежащ на оспорване акт, от легитимирано лице, пред надлежния съд и в законоустановения срок, същата се явява допустима за разглеждане.

По основателността на жалбата:

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, Административен съд – Варна приема за установено от фактическа и правна страна следното:

Ревизията е повторна, извършена във връзка с Решение № 145/02.07.2020 г., издадено от Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП /л.36-42 от делото/, и е започнала въз основа на Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000320004081-020-001/08.07.2020 г. /л.2/, издадена от М.Т.Г. на длъжност Началник на сектор при ТД на НАП Варна. Съгласно посочената ЗВР обхватът на ревизията включва установяване на задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г. и за ДДС за периода от 01.05.2017 г. до 31.07.2019 година. Определен е ревизиращ екип в състав: К.Г.Е.-И – главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и С.П.Д. – старши инспектор по приходите, и срок за извършване на ревизията – три месеца от връчването на ЗВР, което е извършено на 13.07.2020 година /л.1/.

Със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-03000320004081-020-002/01.09.2020 г. /л.5/, издадена от М.Т.Г. на длъжност Началник на сектор при ТД на НАП Варна, е изменена първоначалната ЗВР, като е променен съставът на ревизиращия екип, като за ръководител на ревизията е определена Е.Н.Г. – главен инспектор по приходите.

Със ЗИЗВР № Р-03000320004081-020-002/12.10.2020 г. /л.8/, издадена от М.Т.Г. на длъжност Началник на сектор при ТД на НАП Варна, е изменена предходната ЗИЗВР по отношение на срока за извършване на ревизията, който е продължен до 11.12.2020 година.

Лицето, издало посочените заповеди, е надлежно оправомощено да издава ЗВР по чл.112 от ДОПК със Заповед № Д-2273/20.12.2018 г. на Директора на ТД на НАП Варна /л.88 от делото/.

За резултатите от ревизията, в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000320004081-092-001/21.12.2020 г. /л.453-481/ от Е.Н.Г. – главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и С.П.Д. – старши инспектор по приходите, връчен на жалбоподателя на 04.01.2021 година /л.452/.

Производството е финализирано с издаването на обжалвания Ревизионен акт № Р-03000320004081-091-001/22.02.2021 г. /л.485-491/, издаден от М.Т.Г. на длъжност началник на сектор, възложил ревизията, и Е.Н.Г. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията

РА е оспорен по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, който Решение по жалба срещу ревизионен акт № 59/21.05.2021 г. го е потвърдил изцяло.

В хода на съдебното производство от ответника са представени писмени доказателства, касаещи извършената със ЗИЗВР № Р-03000320004081-020-002/01.09.2020 г. промяна в ревизиращия екип.

Със Заповед № Д-1040/02.07.2018 г. на Директора на ТД на НАП Варна /л. 86-87 от делото/ са определени органите по приходите, които да изпълняват функциите на ръководители на ревизии в сектори „Ревизии“, отдел „Ревизии“, Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна за периода от 02.07.2018 г. до провеждане на тест за установяване нивото на професионалните знания и умения, сред които е и К.Г.Е.-И – главен инспектор по приходите в отдел „Ревизии“, сектор „Ревизии“, Варна /т.6 от заповедта/.

Със Заповед № 3-1906/14.08.2020 г., издадена от Изпълнителния директор на НАП /л.91 от делото/, К.Г.Е.-И е преназначена от длъжността: главен инспектор по приходите в ТД на НАП Варна, Дирекция „Контрол“, отдел „Ревизии“, сектор „Ревизии“, на длъжността: главен експерт по приходите в Централно управление на НАП, Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна, отдел „Обжалване“.

Съгласно Заповед № Д-1431/28.08.2020 г. на Директора на ТД на НАП Варна /л.93 от делото/, считано от 01.09.2020 г., са изменени предходни заповеди за състава на служителите от Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна и разпределението им по функции и екипи, в частта за отдел „Ревизии“, като вместо К.Г.Е.-И – главен инспектор по приходите, да изпълнява функцията на ръководител на ревизия е определена Е.Н.Г. – главен инспектор по приходите.

С Решение № Р-03000320004081-098-001/01.09.2020 г. за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка, издадено от М.Т.Г. – Началник сектор при ТД на НАП Варна /л.92 от делото/, на основание чл.7, ал.3 от ДОПК, разглеждането и решаването на ревизия Р-03000320004081, свързана със „СБ Бояна“ ЕООД, гр. Варна, е иззето от К.Г.Е.-И при ТД на НАП Варна в качеството на ръководител на ревизията, и правомощията по извършване на ревизията са възложени на Е.Н.Г. при ТД на НАП Варна в качеството на ръководител на ревизията. В обстоятелствената част на решението е посочено, че съгласно Заповед № Д-1431/28.08.2020 г. на Директора на ТД на НАП Варна Е.Н.Г. е определена да изпълнява функцията на ръководител на ревизията от 01.09.2020 г. вместо К.Г.Е.-И.

Със Заповед № Д-2272/20.12.2018 г. на Директора на ТД на НАП Варна /л.96 от делото/ са определени правилата за изземване на преписки. В т.II. от заповедта поименно са изброени органите по приходите, които са упълномощени да издават решение за изземване на преписка, в случаите, когато се изземва производство по извършване на ревизия от ръководител на ревизията и/или орган по приходите, между които е и М.Т.Г., началник сектор „Ревизии“ /т.II.3. от заповедта/. Съгласно т.III. от Заповед № Д-2272/20.12.2018 г. на Директора на ТД на НАП Варна случаите, в които въпроси или преписка могат да бъдат иззети, съгласно чл.7, ал.3 от ДОПК, са както следва: когато са налице основания за отвод или самоотвод; при трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения.

При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Оспореният по съдебен ред ревизионен акт е издаден от компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл.119, ал.2 от ДОПК и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията.

Неоснователно жалбоподателят твърди нищожност на РА поради издаването му от некомпетентен орган. От представените по делото доказателства се установява, че издателите на обжалвания акт притежават, както материална и териториална компетентност, така и такава по степен.

Процесният РА № Р-03000320004081-091-001/22.02.2021 г. е издаден от следните органи по приходите при ТД на НАП Варна – М.Т.Г. на длъжност началник на сектор, възложил ревизията, и Е.Н.Г. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията. Г. е оправомощена да издава да издава ЗВР по чл.112 от ДОПК със Заповед № Д-2273/20.12.2018 г. на Директора на ТД на НАП Варна, в което качество същата е възложила извършването на ревизията на „СБ Бояна“ ЕООД, поради което по силата на чл.119, ал.2 от ДОПК е овластена да издаде ревизионния акт.

Другият издател на РА – Е.Н.Г., на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, също притежава компетентност за упражняване на това правомощие съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК. Действително с първоначално издадената ЗВР № Р-03000320004081-020-001/08.07.2020 г. за ръководител на ревизията в определен друг орган по приходите – К.Г.Е.-И – главен инспектор по приходите, докато възлагането извършването на ревизията на Е.Н.Г. в това й качество е извършено с последваща ЗИЗВР № Р-03000320004081-020-002/01.09.2020 година. От представените по делото писмени доказателства се установява, че последвалата смяна на органа по приходите, определен за ръководител на ревизиращия екип, е продиктувана от извършеното със Заповед № 3-1906/14.08.2020 г. на Изпълнителния директор на НАП преназначаване на първоначално определения приходен орган /К.Г.Е.-И/ от длъжността: главен инспектор по приходите в ТД на НАП Варна, Дирекция „Контрол“, отдел „Ревизии“, сектор „Ревизии“, на длъжността: главен експерт по приходите в Централно управление на НАП, Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна, отдел „Обжалване“. Вследствие на това обстоятелство Директорът на ТД на НАП Варна е издал Заповед № Д-1431/28.08.2020 г., съгласно която, считано от 01.09.2020 г., вместо К.Г.Е.-И – главен инспектор по приходите, да изпълнява функцията на ръководител на ревизия е определена Е.Н.Г. – главен инспектор по приходите. По този начин компетентността на определения със ЗВР № Р-03000320004081-020-001/08.07.2020 г. за ръководител на ревизията орган по приходите да изпълнява тази функция е отнета. Позовавайки се на Заповед № Д-1431/28.08.2020 г. на Директора на ТД на НАП Варна, М.Т.Г. – Началник сектор при ТД на НАП Варна, е издала Решение № Р-03000320004081-098-001/01.09.2020 г., с което, на основание чл.7, ал.3 от ДОПК, разглеждането и решаването на ревизия Р-03000320004081, свързана със „СБ Бояна“ ЕООД, гр. Варна, е иззето от К.Г.Е.-И при ТД на НАП Варна в качеството на ръководител на ревизията, и правомощията по извършване на ревизията са възложени на Е.Н.Г. при ТД на НАП Варна в качеството на ръководител на ревизията.

Съгласно чл.7, ал.3 от ДОПК /в редакцията, действаща към 01.09.2020 г. – Обн. – ДВ, бр. 105 от 2005 г., в сила от 01.01.2006 г./ определен в закона горестоящ орган може да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, съответно от публичния изпълнител, в случаите когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът.

В разглеждания случай изземването е извършено от компетентен орган, съгласно представената по делото Заповед № Д-2272/20.12.2018 г. на Директора на ТД на НАП Варна и като основание за изземването е посочено, че съгласно Заповед № Д-1431/28.08.2020 г. на Директора на ТД на НАП Варна Е.Н.Г. е определена да изпълнява функцията на ръководител на ревизията от 01.09.2020 г. вместо К.Г.Е.-И. С отнемането на тази функция К.Г.Е.-И се явява в трайна невъзможност да изпълнява служебните задължения по смисъла на чл.7, ал.3 от ДОПК. Неоснователно жалбоподателят поддържа, че тъй като възможността за изземването на разглеждането и решаването на преписката в случаите на невъзможност, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите, водеща до отпадане на компетентността, е въведена с допълването на чл.7, ал.3 от ДОПК, в сила от 01.10.2021 г., към момента на издаване на Решение № Р-03000320004081-098-001/01.09.2020 г. промяната в длъжността на органа по приходите не съставлява основание за изземване. Противно на застъпеното в писмената защита становище промяната на служебното правоотношение, по силата на което лицето вече не разполага с определени правомощия /същите са отнети по силата на Заповед № Д-1431/28.08.2020 г. на Директора на ТД на НАП/, представлява трайна невъзможност за изпълнение на служебни задължения /в случая, заключаващи се в упражняване на правомощия, каквито лицето вече няма/ по силата на действащата към датата на издаване на решението за изземване и на последващата ЗИЗВР – 01.09.2020 г., редакция на нормата на чл.7, ал.3 от ДОПК. Напротив – упражняването на тези правомощия от неоправомощеното лице, би представлявало основание за нищожност на издадения ревизионен акт, като издаден при липса на компетентност. В същия смисъл е Решение № 12330 от 06.10.2020 г., постановено по адм. дело № 4224/2020 г., на ВАС, VIII отделение.

Налага се извод, че определеният със ЗИЗВР № Р-03000320004081-020-002/01.09.2020 г. и ЗИЗВР № Р-03000320004081-020-002/12.10.2020 г. за ръководител на ревизията орган по приходите при ТД на НАП Варна – Е.Н.Г. – главен инспектор по приходите, е разполагала с материална и териториална компетентност за издаване на процесния РА – аргумент от чл.199, ал.2 и чл.8, ал.1, т.3 от ДОПК, както и с такава по степен /срвн. чл.7, ал.1, т.4 от Закона за Националната агенция по приходите/.

При така установените факти съдът счита, че РА № Р-03000320004081-091-001/22.02.2021 г., е издаден от компетентни органи по смисъла на чл.119, ал.2 от ДОПК.

Обжалваният ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона писмена форма и съдържа всички необходими реквизити съгласно чл.120, ал.1 от ДОПК, включително разпоредителна част в табличен вид, в която установените публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект. В него са обективирани както фактическите основания на органите по приходите във връзка с установените данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания за издаване на акта. Подробни констатации във връзка с доставките се съдържат в РД, който е неразделна част от РА съгласно чл.120, ал.2, изр. първо от ДОПК. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.

В хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Ревизиращите органи са осъществили редица процесуални действия, подробно описани в РД, и са събрали допустими, необходими и относими доказателства, с цел обективното установяване на фактите и обстоятелствата от значение за случая, т.е. проявили са активност при събирането и анализа на представените доказателства, в съответствие с принципите на служебно начало /чл.5 от ДОПК/, обективност /чл.3 от ДОПК/ и добросъвестност /чл.6, ал.1 от ДОПК/ в административния и в частност в данъчния ревизионен процес.

Несъстоятелни са доводите в жалбата, че РА е постановен при неизяснена фактическа обстановка поради нарушение на чл.115, ал.2 от ДОПК. Съгласно цитираната разпоредба ревизиращите органи са длъжни да се запознаят на място с намиращи се при ревизираното лице документи и други доказателства, както и да установят фактите и обстоятелствата от значение за определяне на резултатите от ревизията. Както правилно посочва ответният административен орган в потвърждаващото РА решение, процесната ревизия е повторна /вж. чл.155, ал.4 от ДОПК/, като в тези случаи, съгласно чл.155, ал.6 от ДОПК, производството за издаване на новия акт започва от незаконосъобразното действие, което е послужило като основание за отмяна на акта. Видно от Решение по жалба срещу ревизионен акт № 145/02.07.2020 г., с който е отменен първоначално издаденият срещу „СБ Бояна“ ЕООД РА № 03000319005855-091-001/09.04.2020 г. /л.43-50 от делото/ и преписката е върната за възлагане на нова ревизия, с него са дадени указания по тълкуването и прилагането на закона във връзка с определянето на съотношението между действителното използване на стоките и услугите за икономическата дейност на ревизираното лице и за лични нужди, което да бъде база за разпределяне на преките разходи. За целта е указано да се изискат от жалбоподателя данни в тази насока. С отменителното решение на горестоящия административен орган не са дадени указания за посещения в счетоводството на ревизирания данъчен субект. В хода на първото ревизионно производство, ревизиращите органи по приходите са посетили офиса на „СБ Бояна“ ЕООД, в който се извършва и счетоводното обслужване, където са се запознали със счетоводните документи и регистри на дружеството, за което са съставени нарочни протоколи /л.109 и л.110 от делото/, поради което, и предвид липсата на указания в тази насока, не е необходимо повторното извършване на тези процесуални действия.

При преценка относно съответствието на ревизионния акт с материалноправните разпоредби, съдът съобрази следното:

В хода на ревизионното производство са направени следните, относими към предмета на делото, фактически и правни констатации:

За обективно установяване на обстоятелствата от значение за ревизията са извършени процесуални действия, подробно описани в констативната част на ревизионния доклад, представляващ неразделна част от ревизионния акт съгласно чл.120, ал.2 от ДОПК, които не следва да бъдат наново възпроизвеждани в настоящото съдебно решение.

В хода на ревизията са установени и описани в РД данните за учредяване на ревизираното дружество, измененията в собствеността на дружествените дялове и свързаните с тях апортни вноски, в резултат на които „СБ Бояна“ ЕООД се явява единствен собственик на ателие № 33, гараж № 24 и гараж № 25 в многофункционална сграда с адрес: гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“. Установени са свързаните лица с жалбоподателя, както и неговата дейност – отдаване под наем на движими активи /ресторантско оборудване/ на свързани лица, доизграждане, обзавеждане и оборудване c цел отдаване под наем и/или евентуална продажба на недвижимия имот в гр. София.

I.                   По ЗДДС:

1.                  В хода на ревизионното производство е установено, че през ревизирания период жалбоподателят е извършвал довършителни работи, подобрения и обзавеждане на недвижим имот – апартамент, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“. Имотът е придобит чрез внасянето му като непарична /апортна/ вноска от едноличния собственик на капитала – „Артекс Инженеринг“ АД, при учредяването на „СБ Бояна“ ЕООД /вписано в Търговския регистър на 07.10.2015 г./ и представлява целия капитал на дружеството. Съгласно договор за продажба на дружествени дялове от 22.10.2015 г. И.Т.Т. закупува от „Артекс Инженеринг“ АД всички 4456 дружествени дяла от капитала на „СБ Бояна“ ЕООД, което дружество е единствен собственик на внесените като непарични вноска недвижими имоти, намиращи се в многофункционална сграда с адрес: гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, представляващи ателие със застроена площ 238 кв.м., гараж със застроена площ 19.80 кв.м. и гараж със застроена площ 20.50 кв.м. От 29.10.2015 г. едноличен собственик на капитала и управител на ревизираното дружество е И.Т.Т..

Недвижимият имот е осчетоводен по дебита на сч. сметка 203 „Сгради“ и по кредита на сч. сметка 101 „Основан капитал“. Констатирано е, че не са представени доказателства, че ревизираното лице използва имота за икономическата си дейност, с цел получаване на редовен доход; не са установени отчетени приходи от експлоатация на въпросния имот. При извършена справка в информационните масиви на НАП, органите по приходите са установили, че представляващият „СБ Бояна“ ЕООД И.Т.Т. е с постоянен и настоящ адрес *** – на адреса на процесния имот.

Към доказателствата по преписката е приобщен протокол, обективиращ извършено посещение на обекта /л.404-405/, при което е установено, че имотът е напълно обзаведен, обитаем, пригоден за жилищни нужди, а не за търговски офис. В протокола е отразено, че лицето Гергана Николова /подписала протокола/ заявява, че същата е живяла в апартамента на семейни начала с И.Т. от 2017 година до месец май 2019 година.

Приобщено е и писмо от Столична Община, която потвърждава, че процесният апартамент е деклариран от жалбоподателя като жилищен имот. Ревизираното дружество е със седалище и адрес на управление в гр. Варна и никъде не е посочен адресът в гр. София. При ревизията не са представени доказателства, че имотът се ползва като офис за осъществяване на административна дейност, както и че е отдаден под наем.

Констатирано е, че за ревизирания период „СБ Бояна“ ЕООД е получател на доставки от регистрирани по ЗДДС лица за покупка на стоки и услуги, свързани с ремонт и обзавеждане на апартамента, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, както и разходи по поддръжка и експлоатация на същия имот. Ревизираният данъчен субект е упражнил право на приспадане на пълен данъчен кредит за покупката на материали, техника, обзавеждане, довършителни работи. Доставките са документирани с фактури, отразени в счетоводството на дружеството.

Прието е, че имотът се ползва за лични нужди на представляващия на ревизираното дружество. Констатирано е, че в сч. сметка 207 през 2017 г., когато имотът се ползва за лични нужди на представляващия, са отчетени разходи за придобиване на ДМА във връзка с имота, отнесени в увеличение на стойността на същия /подробно описани на стр. 25-28 от първия РД, приложен на л.51-84 от делото/, а разходите по експлоатацията му са отчетени в сч. сметки от гр. 60 /подробно описани на стр.28 от първия РД, приложен на л.51-84 от делото/ и с тях е намален финансовият резултат от дейността на дружеството.

В изпълнение на дадените с Решение № 145/02.07.2020 г., издадено от Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, задължителни указания органите по приходите, с искане за предоставяне на документи и писмени обяснения от задължено лице № Р-03000320004081-040-001/14.07.2020 г. /л.11-12/, връчено на 20.07.2020 г. /л.10/, са изискали от ревизираното лице да предостави времеви и количествен критерий или комбинация от такива, отчитащи степента на използване на имота за икономическата дейност и за лични нужди, както и доказателства за това. Жалбоподателят не е представил исканата информация и доказателства.

Органите по приходите са формирали за всеки данъчен период /по месеци от 01.05.2017 г. до 31.07.2019 г./ данъчна основа на доставката на услуга по предоставяне за ползване на лични нужди на недвижимия имот, по реда на чл.27, ал.2 от ЗДДС, представляваща сумата на направените преки разходи, свързани с извършването й. В таблици на стр.25-29 от РД /л. 469-467/ са посочени всички разходи, отчетени от ревизираното лице, по доизграждането, обзавеждането и експлоатацията на имота. Като част от данъчната основа по чл.27, ал.2 от ЗДДС органите на приходната администрация са взели предвид разход за изхабяването на използваните стоки, които са или биха били дълготрайни активи /счетоводните разходи по сч. сметка 207 „Разходи за придобиване на ДМА“, водещи до увеличаване стойността на недвижимия имот; разходът за изхабяване е изчислен по линейния метод за период от 5 години за движимите вещи и за 20 години за недвижимите вещи/. Останалата част от данъчната основа съставлява преките разходи по експлоатацията на имота, осчетоводени в сч. сметки от гр. 60. Върху така определената по реда на чл.27, ал.2 от ЗДДС данъчна основа, органите по приходи са начислили дължим от жалбоподателя ДДС, както следва:

-                      за д.п.м.05.2017 г. – данъчна основа в размер на 1 046,52 лева и ДДС в размер на 209,30 лева;

-                      за д.п.м.06.2017 г. – данъчна основа в размер на 1 355,92 лева и ДДС в размер на 271,18 лева;

-                      за д.п.м.07.2017 г. – данъчна основа в размер на 2 170,99 лева и ДДС в размер на 434,20 лева;

-                      за д.п.м.08.2017 г. – данъчна основа в размер на 2 170,99 лева и ДДС в размер на 434,20 лева;

-                      за д.п.м.09.2017 г. – данъчна основа в размер на 2 170,99 лева и ДДС в размер на 434,20 лева;

-                      за д.п.м.10.2017 г. – данъчна основа в размер на 2 170,99 лева и ДДС в размер на 434,20 лева;

-                      за всеки от данъчните периоди от м.11.2017 г. до м.07.2019 г. – данъчна основа в размер на 2 252,61 лева и ДДС в размер на 450,52 лева.

2.                  По време на ревизията органите по приходите са установили покупки на стоки и услуги, подробно описани в таблици на стр.34-35, 36, 37-38 от РД /л.465-463/, предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на ревизирания търговец. Констатирано е, че отчетените покупки са с предмет строителни материали, обзавеждане кухня, декоративни модули, възглавници, текстил и пр., т.е. покупки за обзавеждане на недвижимия имот, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“. Тъй като жалбоподателят не е отчел приходи от експлоатацията на имота, е прието, че покупките не се използват в дейността на дружеството.

На основание чл.70, ал.1, т.2 във връзка с чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС на „СБ Бояна“ ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит за покупките, както следва: за д.п.м.05.2017 г. в размер 2 239,59 лева; за д.п.м.06.2017 г. в размер 1 517,34 лева; за д.п.м.08.2017 г. в размер 370,46 лева.

3.                  През 2017 г. ревизираният данъчен субект е упражнил право на приспадане на пълен данъчен кредит по 5 /пет/ броя фактури, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД /л.152-154/, с данъчни основи в общ размер 210 000 лева и ДДС общо в размер на 42 000 лева /обща стойност на фактурите 252 000 лева/, с предмет на доставка: „комисионна, консултантски услуги“, както следва:

-                      фактура № **********/31.05.2017 г. /л. 153-гръб/, с предмет на доставка: „консултантски услуги продажба активи гр. София – Раковска“, с данъчна основа в размер на 50 000 лева и ДДС в размер на 10 000 лева;

-                      фактура № **********/31.05.2017 г. /л. 152/, с предмет на доставка: „консултантски услуги продажба активи гр. София – Орлов мост“, с данъчна основа в размер на 50 000 лева и ДДС в размер на 10 000 лева;

-                      фактура № **********/30.06.2017 г. /л. 154-гръб/ с предмет на доставка: „консултантски“, с данъчна основа в размер на 35 000 лева и ДДС в размер на 7 000 лева;

-                      фактура № **********/30.06.2017 г. /л. 153/, с предмет на доставка „консултантски“, с данъчна основа в размер на 50 000 лева и ДДС в размер на 10 000 лева;

-                      фактура № **********/31.08.2017 г. /л. 154/ с предмет на доставка: „комисион“, с данъчна основа в размер на 25 000 лева и ДДС в размер на 5 000 лева.

Това обстоятелство е безспорно между страните и се установява от дневниците за покупките за ревизираните периоди и СД по ЗДДС, подадени по електронен път в НАП от „СД Бояна“ ЕООД. Фактурите са отразени в счетоводството на жалбоподателя в сч. сметка 602 „Разходи за външни услуги“ видно представения детайлен регистър по записи за сметката за 2017 година /л.301/.

Във връзка с доставките по тези фактури от ревизираното лице са представени, копия на процесните фактури, както и договор за посредничество от 02.05.2017, сключен между „СБ Бояна“ ЕООД – възложител, и „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД – изпълнител /л.156-157/, съгласно който възложителят възлага, а изпълнителят приема възмездно да посредничи като търси купувачи, подготвя и участва във воденето на преговори и сключване на договори и продажба на активи, собствени на възложителя, находящи се в следните обекти: ресторант за бързо обслужване Subway в гр. София, ул. „Княз Дондуков“ № 49; ресторант за бързо обслужване Subway в гр. София, бул. „Г. С. Раковски“ № 108; ресторант за бързо обслужване Subway в гр. София, бул. „Ал. Стамболийски“ № 89; ресторант за бързо обслужване Subway в гр. София, ул. „Сан Стефано“ № 33. Срокът на договора е една година от дена на подписването му. Договорено е възнаграждение в размер 30 % от стойността на продажбите, без включен ДДС. Представени са също така приемо-предавателни протоколи /л.15-16/, банкови извлечения за частични разплащания по фактура № **********/31.05.2017 г. /л.19 и л.439/, счетоводни регистри /л.300, л.14, л.313/.

Относно разчетите с доставчика, органите по приходи са установили, че счетоводна сметка 401 ,Доставчици“, аналитична за „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД е с кредитно салдо в размер на 207 900 лева към датата на съставяне на РД. От хронологичен регистър на сч. сметка 503 „Разплащателна сметка в лева“ са установени частични плащания по едната издадена фактура общо в размер 44 100 лева.

На доставчика „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД е извършена насрещна проверка, при която са представени идентични доказателства /л.152-157/, както и писмени обяснения /л.155/, съгласно които дейността на дружеството е търговско представителство и посредничество на български и чуждестранни физически и юридически лица, извършване на консултации и анализи при сделки с български и чуждестранни физически и юридически лица. От „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД е представена и аналитична хронологична ведомост на сч. сметка 411, за клиент „СБ Бояна“ ЕООД /л.151/, от която е установено, че сметката е с дебитно салдо в размер 207 900 лева, а кредитният оборот е в резултат на прихващане по фактура № **********/31.05.2017 г. в размер 44 100 лева, в кореспонденция със сч. сметка 499 „Други кредитори“.

По данни в информационния масив на НАП е установено, че на „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД е извършена ревизия за определяне на задължения по ЗДДС и ЗКПО за периода 01.01.2016 г. – 31.05.2018 г., при която е установено, че дружеството, освен префактуриране на наем и консумативни разходи на дъщерни дружества, декларира и извършени услуги по посредничество, консултантски услуги, отдаване под наем на обекти. Съставените документи са намерили отражение в регистрите по чл.124 от ЗДДС. В хода на извършената му ревизия „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД не е представило доказателства за реално извършени доставки, но на основание чл.85 от ЗДДС, е прието, че данъкът, посочен в издадените фактури, е дължим от дружеството. За периода на изследваните доставки към „СБ Бояна“ ЕООД в „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД има назначен само един служител на трудов договор, на длъжност – счетоводител.

Приобщени са и доказателства от извършена насрещна проверка на „НГ 01“ ЕООД /л.147 и л.68-49/, закупило активи от ревизираното лице. Установено е, че „СБ Бояна“ ЕООД е издало 3 /три/ броя фактури на „НГ 01“ ЕООД, с предмет на доставка машини, производствено оборудване, съоръжения, стопански инвентар, както следва:

-                      фактура № **********/24.05.2017 г. с данъчна основа в размер на 146 687,25 лева и ДДС в размер на 29 337,45 лева;

-                      фактура № **********/18.05.2017 г. с данъчна основа в размер на 185 803,85 лева и ДДС в размер на 37 160,77 лева;

-                      фактура № **********/24.05.2017 г. с данъчна основа в размер на 185 803,85 лева и ДДС в размер на 37 160,77 лева.

Разплащането по фактурите е осъществено по банков път /л.68-65/. Представени са още приемо-предавателни протоколи /л.134-144/, опис на сч. сметка 204 /л.147/, ДАПл /л.146-гръб/ и писмени обяснения /л.64/, съгласно които лицето, което основно е контактувало с жалбоподателя е г-н Николай Леков, в качеството му на изпълнителен директор на „Компания за управление на инвестиции“ АД, което е едноличен собственик на капитала на „НюДжен Груп“ ЕООД, последното е едноличен собственик на „НГ 01“ ЕООД.

В хода на ревизията са предприети действия за връчване на искания за представяне на документи и писмени обяснения до следните лица:

- До „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД /доставчик/ /л.441/ – изискана е информация и доказателства за основанието за плащане на фактурите по банкова сметка *** „Алдо Холдинг“ ЕООД. Дружеството е представило писмени обяснения, нареждане за плащане, приемо-предавателен протокол от 31.08.2017 година /л.439-436/;

- До Н.Ж.Л./л.383-381/ – изискана е информация по какъв начин е осъществил контакт с жалбоподателя, ползвани ли са услуги на посредници, водена ли е писмена кореспонденция, има ли направени оферти, водени преговори и с кого и пр. Лицето не е предоставило исканата информация и доказателства;

- До „Нави-8“ ЕООД – дружеството е представило доказателства за извършен апорт на активи /л.410-398/;

- До „Нави-17“ ЕООД – дружеството е представило доказателства за извършен апорт на активи /л.422-411/;

- До „Нави-фоур“ ЕООД– дружеството е представило доказателства за извършен апорт на активи /л.432-423/;

- До „Сабуей България“ ЕООД – дружеството е представило исканите доказателства /л.434-433/.

В хода на ревизията са извършени насрещни проверки на „НГ 01“ ЕООД /л.397/ и „НГ 02“ ЕООД /л.390/ относно извършени покупки на активи от жалбоподателя. На лицата са връчени по електронен път искания за представяне на документи и писмени обяснения, като такива не са представени.

Въз основа на установените факти и обстоятелства и събраните доказателства, органите по приходите са приели, че в издадените от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД фактури с еднакъв предмет – комисионна и консултантска дейност, не се съдържа никаква друга информация за вида на посредническата услуга, не се сочи в какво се изразява услугата, предметът е посочен общо и абстрактно; нито жалбоподателят, нито прекият му доставчик, са представили съпътстващи доставките документи, които да докажат икономическата обоснованост и реалност на услугите; не са представени доказателства какви по вид и характер са посредническите дейности, осъществени от доставчика, как се е отчитал на възложителя, кои действия на доставчика са довели до сключване на сделки с клиенти /извършени проучвания, водени преговори с потенциални купувачи и уговорки, направени оферти, отчет за извършените проучвания и преговори/; не са представени доказателства кои лица, с какви квалификации и какви задачи са изпълнили; доставчикът не е представил доказателства за извършени разходи при изпълнение на услугите /разходи за транспорт, командировки и пр./. Приходните органи са счели, че за да се приеме, че посредничеството е осъществено, е необходимо да се докаже, че от договора са произтекли целените с него последици, а именно, че посредникът е свързал поръчващия с третите лица, което в конкретния случай не е сторено. Съобразили са, че само по една от процесните фактури е налице частично плащане в размер, близък до размера на начисления ДДС по тях. Предвид изложеното, органите на данъчната администрация са заключили, че фактурираните от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД услуги фактически не са извършени, не е възникнало данъчно събитие по смисъла на ЗДДС и не са налице реално извършени услуги от доставчика. Посочено е, че при липса на данъчно събитие и доставка не е налице изискуемост на данъка, а начисленият такъв се явява начислен без основание.

На основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.70, ал.5 от ЗДДС с РА на „СБ Бояна“ ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит по издадените от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД 5 броя фактури, както следва: за д.п.м.05.2017 г. в размер на 20 000 лева, за д.п.м.06.2017 г. в размер на 17 000 лева и за д.п.м.08.2017 г. в размер на 5 000 лева.

II.                По ЗКПО:

1.                  В счетоводството на ревизираното лице по сч. сметка 211 ,Данъчни нематериални активи /ДНМА/“ са заприходени следните активи /л. 280/:

-                      инв. № 42002 – ремонт и реконструкция на обект — амортизационна стойност 29 130 лева;

-                      инв. № 42001 – ремонт и реконструкция на обект – амортизационна стойност 2 020 лева;

-                      инв. № 42003 – ремонт и реконструкция на обект - амортизационна стойност 22 540 лева.

Констатирано е, че жалбоподателят е начислявал амортизации за заведени в сч. сметка 211 дълготрайни нематериални активи, представляващи разходи за ремонт и реконструкция на обекти. От приложен регистър ,Данъчни амортизационни квоти детайлно“ за 2016 г. /л.280, л.291/ се установява, че процесните активи са описани като ремонт и реконструкция на обект, без изрично да е посочен конкретният обект, и е вписана дата на покупка 22.12.2015 г., дата на сч. въвеждане 01.01.2016 година. Установено е, че не са представени доказателства за използване на активите в дейността договори на ревизираното лице – не са налице договори за наем, не са посочени конкретни лица, на които активите са отдадени под наем, първични документи, отчитащи приходи от наем на конкретните спорни активи. Констатирано е, че за активите са начислявани амортизации през 2016 г. /л.280 и л.472 от старата преписка – вж. приложенията към жалбата срещу предходния РА, находящи се в папката, приложена към делото, съдържаща решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, жалбата до решаващия орган по чл.152, ал.2 от ДОПК срещу оспорения в настоящото съдебно производство РА, жалбата срещу предходния РА, отменен при административния контрол, както и приложенията към нея/ и през 2017 г. /л.471 от старата преписка/, като е натрупано годишно изхабяване в размер 8 053,50 лева за всяка отчетна година при амортизационна норма 15 %.

На л.477-486 от преписката е приложено решение на едноличния собственик на капитала от 14.12.2015 г., съгласно което 12 /дванадесет/ броя дружества, всичките представлявани от И.Т.Т., който е и едноличен собственик на капитала им, стават съдружници в „СБ Бояна“ ЕООД като внесат като непарична вноска своите активи. В решението подробно са описани активите, предмет на апорта, за всяко от апортиращите дружества, по вид, инвентарен номер, документ за придобиване /№ и дата/. От решението се установява, че „Нави-8“ ЕООД апортира актив с инвент. № 42001 и наименование „ремонт и реконструкция на нает обект“, придобит с докуемнт № **********/16.04.2014 г.; „Нави-17“ ЕООД апортира актив с инвент. № 44001, наименован „ремонт и реконструкция на обект“, придобит с документ № **********/05.09.2014 г.; „Нави-фоур“ ЕООД апортира актив с инвент. № 44001, наименован „подобрения на нает актив“, придобит с документ № **********/10.10.2014 година. С аналогични наименования са въведени и спорните активи в счетоводството на жалбоподателя, но с различни инвентарни номера.

Извършени са проверки на „Нави-8“ ЕООД /л.406-410/, „Нави-17“ ЕООД /л.412-422/ и „Нави-фоур“ ЕООД /л.432-423/, при които дружествата са представили доказателства – фактури за покупка на ресторанти Subway през 2014 година и протоколи към тях; писмени обяснения от И.Т., управител и на трите дружества, че същите са работили до месец май 2017 година. Установено е, че номерата и датите на представените при проверките фактури за покупка съответстват на вписаните документи за придобиване на активи в решението на едноличния собственик на капитала от 14.12.2015 година.

На л.42-46 от преписката е приложен Доклад от извършена експертна оценка на движими вещи от дата 01.10.2015 г. във връзка с непарична вноска в капитала на „Сабуей България“ ЕООД. В доклада за експертната оценка са описани множество активи по техните инвентарни номера и наименование. Активите представляват машини, оборудване, стопански инвентар за обекти за обществено хранене, както и ремонт и реконструкция на обекти. След сравнение на инвентарните номера на активите в доклада за експертната оценка е установено сходство с инвентарните номера и вида на активите, вписани в решението на едноличния собственик на капитала от 14.12.2015 г. за приемане като съдружници в „СБ Бояна“ ЕООД на 12-те дружества, в т.ч. „Нави-8“ ЕООД, „Нави-17“ ЕООД и „Нави-фоур“ ЕООД. Пазарната оценка на активите „ремонт и реконструкция на нает обект“ в доклада за експертна оценка от 01.10.2015 г. съвпада със стойността на активите „ремонт и реконструкция“ на обект, заведени от жалбоподателя в сч. сметка 211 и ДАПл.

Констатирано е, че в ДАПл на жалбоподателя процесните активи са вписани като въведени в експлоатация на 01.01.2016 година. Представени са 3 /три/ броя протоколи за въвеждане в експлоатация на активите /л.473-475 от старата преписка/. Същите не са били представени в хода на първото ревизионно производство, а едва при обжалването по административен ред на първия РА /отменен с Решение № 145/02.07.2020 г., издадено от Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП/, поради което от данъчните органи е прието, че са нови доказателства.

Към жалбата срещу първия РА ревизираният данъчен субект е представил фактури за продажби на активи на „НГ 01“ ЕООД и на „НГ 02“ ЕООД, с предмет „машини, производствено оборудване, съоръжения и стопански инвентар“, както и приемо-предавателни протоколи към тях /л.448-470 и л.441-447 от старата преписка/, видно от които дружествата – получатели по фактурите придобиват само движими вещи/активи, но не и ДНМА.

Прието е, че не са представени доказателства, че горепосочените активи, заприходени в сч. сметка 211 ,Данъчни нематериални активи /ДНМА/“, се използват в дейността на ревизирания данъчен субект, както и че липсват данни за датата на въвеждане в експлоатация на същите, посочена в данъчно амортизационния план /ДАПл/. Приходните органи са счели, че „СБ Бояна“ ЕООД не е представило доказателства, че е извършвало стопанска дейност с тези активи и те носят икономическа изгода от момента на придобиването им, поради което са приели, че данъчният амортизационен план е изготвен, без да са спазени разпоредбите на чл.50, чл.52, чл.58 и чл.59 от ЗКПО, като в него са включени активи, които не отговарят на счетоводните изисквания за амортизируеми активи, поради което размерът на данъчните амортизации не следва да се признава в намаление на финансовия резултат.

На основание чл.54, ал.1 от ЗКПО органите по приходите са преобразували в посока увеличение счетоводния финансов резултат от дейността на ревизирания търговец с размера на данъчните амортизации, посочени в намаление на същия, както следва: за 2016 г. – в размер 8 053,50 лева, и за 2017 г. – в размер 8 053,50 лева.

2.                   През 2017 г. „СБ Бояна“ ЕООД е осчетоводило като текущи разходи по сч. сметка 602 „Разходи за външни услуги“ сумата от 210 000 лева /л.302-300/, с която е намалило счетоводния финансов резултат за годината, въз основа на 5 /пет/ броя фактури, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, с предмет на доставка: „комисионна и консултантски услуги“. Въз основа на събраните доказателства органите по приходите са приели, че фактурите не отразяват реално осъществени стопански операции, поради което не отговарят на основни принципи па Закона за счетоводството /ЗСч/, между които и принципа на документалната обоснованост, регламентиран в чл.4, ал.3 от ЗСч. На основание чл.26, т.2 от ЗКПО във връзка с чл.10, ал.1 от ЗКПО счетоводният финансов резултат на ревизираното дружество за 2017 г. е преобразуван в посока увеличение със сумата в размер на 210 000 лева, представляваща отчетени текущи счетоводни разходи въз основа на фактурите, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, които не са документално обосновани.

3.                  Установено е, че през 2017 година ревизираният данъчен субект е извършвал довършителни работи, подобрения и обзавеждане на недвижим имот в многофункционална сграда с адрес: гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, във връзка с което е отчел разходи по сч. сметка 601 „Разходи за материали“ и по сч. сметка 602 „Разходи за външни услуги“ в общ размер на 7 584,34 лева /справка на л.181/. Същите представляват разходи за „такса поддръжка общи части“ в общ размер на 6 936,53 лева /л.301-302/; разходи за вода в общ размер на 27,57 лева /л.304/; разходи за електроенергия в общ размер на 239,57 лева /л.303/; разходи за природен газ в общ размер 380,67 лева /л.303/. Видно от представената информация от доставчиците /л.242/ разходите са във връзка с експлоатацията и поддръжката на процесния недвижим имот, находящ се на адрес: гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“.

Констатирано е, че в хода на ревизията не са представени данни и доказателства, че дружеството използва недвижимия имот – ателие № 33, с цел получаване на редовен доход от него; не са представени доказателства, че се използва като офис, както и че са предприемани действия по намиране на купувачи и/или наематели на имота. Жалбоподателят не е декларирал никакви продажби във връзка с имота. Установено е, че последният се ползва за лични нужди на собственика. Същевременно по сч. сметка 207 са отчетени разходи по придобиването на имота, а по сч. сметки от гр. 60 са отчитани текущи разходи във връзка с експлоатацията му, довели до намаляване на финансовия резултат. Органите по приходите са приели, че отчетените разходи не са свързани с дейността на „СБ Бояна“ ЕООД, не са присъщи за нея и са предназначени за удовлетворяване на лични цели на управителя на дружеството и неговото семейство.

Предвид, че в хода на ревизията не е установено имотът да се използва за дейността на ревизиращото лице, не е установено да е отдаван под наем, не е установено от дружеството да са предприемани действия за търсене на клиенти за отдаване под наем или за продажба на имота, органите по приходите са приели, че отчетените разходи не са свързани със стопанската дейност и не следва да се признават за данъчни цели.

На основание чл.26, т.1 от ЗКПО с посочената сума в размер на 7 584,34 лева е преобразуван в посока увеличение счетоводният финансов резултат на ревизираното лице за отчетната 2017 година.

В хода на задължителния административен контрол горестоящият административен орган /Директорът на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП/ е възприел изцяло фактическите установявания и достигнатите въз основа тях изводи от органите по приходите и е потвърдил издадения РА.

По искане на жалбоподателя по делото е назначена и изслушана съдебно счетоводна експертиза /ССЕ/, от чието заключение /л.146-150 от делото/ се установява следното:

В счетоводството на жалбоподателя фактурите, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, са отразени текущо на датата на издаването им, като данъчната основа е отразена по дебита на сметка 602 „Разходи за външни услуги“. Впоследствие сметка 602 е приключена като разходите са отразени по дебита на сметка 611“ Разходи за основна дейност‘, която в края на годината, при годишното счетоводно приключване, е приключена директно със сметка 123 „Печалби и загуби от текущата година“. Не е извършено съпоставяне на тези разходи с приходи, включително и приходи от продажби на дълготрайни /нетекущи/ активи, каквито има отчетени по кредита на сметка 7091 „Приходи от продажба на ДМА“ в размер на 596 528,15 лева по повод издадените към „НГ 01“ ЕООД и „НГ 02“ ЕООД фактури. Фактурите, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, са осчетоводени в счетоводството на доставчика като приходи от услуги по кредита на сметка 703. Посочено е, че стойностите на фактурите за посреднически услуги, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, не са в размер на 30 % от фактурите за продажби на активи, както е предвидено в сключения договор за посредничество от 02.05.2017 година.

Вещото лице Н.А. е установила, че от общия размер на задълженията по процесните фактури – 252 000 лева, са заплатени 44 100 лева. Според експерта остатъкът от задълженията в размер на 207 900 лева би следвало да е потвърждаван във връзка с годишното счетоводно приключване в края на 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. чрез размяна на писма за потвърждение между контрагентите, но потвърждение за наличие на такива не е получено от счетоводството на „СБ Бояна“ ЕООД.

Установено е, че доставчикът „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД е отчел приходи от извършените услуги на жалбоподателя и е отчел разходи за дейността, но въз основа на наличните данни експертизата не може да даде заключение за естеството на тези разходи и ресурсната осигуреност на доставчика.

Експертизата дава заключение, че няма основание за признаване на данъчни нематериални активи, поради което не следва да се изчисляват данъчни амортизации, както и да се съставят счетоводен и данъчен амортизационен план за тях. По тази причина вещото лице посочва, че счетоводният амортизационен план и данъчният амортизационен план на „СБ Бояна“ ЕООД за 2016 г. и 2017 г. не са изготвени и водени правилно.

Според експертизата през ревизираните 2016 г. и 2017 г. жалбоподателят е отразил правилно методологически сумите за комунални услуги, но същите не са отразени пълно. Сумите за външни услуги по фактурите, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, са отразени пълно, но при последващото им отнасяне по предназначение не са съпоставени с получените вследствие на тяхното извършване приходи.

Заключението по ССЕ е оспорено от пълномощника на жалбоподателя с аргументи, че не е даден отговор на поставените въпроси от т.4 до т.7, както и че при изготвянето му не е посетено счетоводството на доставчика „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, а вещото лице е работило по документи, които му били изпратени по електронен път в последния възможен ден за изготвяне на експертизата.

Във връзка с направеното оспорване на заключението по ССЕ е назначена и изслушана повторна съдебно счетоводна експертиза /повторна ССЕ/ със същите задачи, от чието заключение /л.178-187 от делото/ се установява следното:

Процесните фактури, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД на жалбоподателя, са отчетени от двете дружества в съответствие със счетоводното законодателство. Към тях са представени: договор за посредничество от 02.05.2017 г., сключен между „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД и „СБ Бояна“ ЕООД, приемо-предавателни протоколи, подписани между „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД и „СБ Бояна“ ЕООД, изготвени в изпълнение на цитирания договор – към четири от процесните фактури. Общата разлика между фактурираните възнаграждения в размер на 210 000 лева и следващите се такива в размер на 178 958,45 лева /на база договорените 30 %/ е в размер 31 041,56 лева.

Вещото лице М.Д. е констатирала, че разплащанията между контрагентите по процесните фактури са чрез банкови преводи, на обща стойност 44 100 лева, от които 40 200 лева по банкова сметка *** „Алдо Холдинг“ ЕООД. Неуредените разчети /задължение за жалбоподателя, вземане за доставчика/ по фактурите са в размер 207 900 лева /252 000 лева – 44 100 лева/.

Експерт-счетоводителят посочва, че доставчикът „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД е начислил приходи от извършените услуги на жалбоподателя в размер 210 000 лева, като в счетоводството му не са начислявани разходи за заплати през 2017 година. Посочено е, че поради непредставяне на счетоводни регистри, експертизата не е в състояние да се произнесе за съпоставимите разходи.

Вещото лице е констатирало, че липсват доказателства за спазване на изискванията на чл.51, ал.1 от ЗКПО, поради което не се следват данъчни амортизации за отчетените ДНМА: инв. № 42002: Ремонт и реконструкция на обект Нави 17 – 29 130 лева, инв. № 42001: Ремонт и реконструкция на обект Нави 8 – 2 020 лева, и инв. № 42003: Ремонт и реконструкция на обект Нави Фоур – 22 540 лева. С оглед горното е посочено, че както за счетоводни цели, така и за целите на ЗКПО, жалбоподателят не притежава амортизируеми активи с цена на придобиване общо в размер на 53 690 лева, поради което експертизата не е определила дата на придобиване на активите, дата на въвеждането им в експлоатация, начална дата на амортизиране, отчетна стойност па активите, полезен срок на годност, годишна данъчна амортизационна норма и месечна амортизационна квота.

Доколкото според експерта липсват основания за признаване на данъчни дълготрайни нематериални активи, то те не следва да се включват в данъчния амортизационен план на жалбоподателя, поради което е заключено, че същият не е изготвен и воден правилно.

Вещото лице дава заключение, че процесните фактури, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД на жалбоподателя, правилно са отчетени като разходи за външни услуги. За ревизираните периоди 2016 г. и 2017 г. „СБ Бояна“ ЕООД е отчело следните видове разходи за материали: за вода: 2016 г. – 0,00 лева, 2017 г. – 27,57 лева /лист 304/; за ел.енергия: 2016 г. – 114,18 лева /лист 305/, 2017 г. – 620,24 лева /лист 304/. Посочено е, че поради липса на аналитична счетоводна информация, експертизата не е в състояние да се произнесе за кой обект се отнасят разходите.

При изслушване на заключението по повторната ССЕ в открито съдебно заседание вещото лице Д. пояснява, че от жалбоподателя и  от прекия му доставчик не са представени поисканите аналитични оборотни ведомости и хронологични регистри, въпреки че изискването на счетоводното законодателство е да има аналитична отчетност. Посочва, че макар при апортирането им ДНМА да са заведени в активите на дружеството, за отчитането на данъчни амортизации счетоводните норми изискват наличие на категорично доказателство за бъдеща икономическа изгода на активите. Заявява, че в случая такива доказателства липсват, като „СБ Бояна“ ЕООД единствено е отчитало амортизации. Експерт-счетоводителят прави уточнение, че фактурите, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД са отразени документално правилно, съгласно правилата на текущото счетоводно отчитане, доколкото е налице документ, представляващ основание за отразяване на разход.

Заключението по повторната ССЕ не е оспорено от страните и съдът го кредитира с доверие като компетентно дадено и безпристрастно изготвено, отговарящо в пълнота на поставените задачи и кореспондиращо с останалите доказателства по делото. Макар и оспорено, съдът възприема и заключението по първата ССЕ, доколкото дадените отговори кореспондират с тези в заключението по повторната ССЕ.

Въз основа на горната фактическа обстановка съдът достигна до следните правни изводи по приложението на материалния закон:

1.                  По отношение на установените допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС:

1.1.            Относно допълнително начислен ДДС за извършени безвъзмездни, приравнени на възмездни доставки във връзка с недвижим имот, представляващ ателие, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“.

По делото е безспорно установено, че при учредяването на „СБ Бояна“ ЕООД през 2015 г. дружеството учредител и едноличен собственик на капитала – „Артекс Инженеринг“ АД, е апортирало в капитала на ревизирания търговец недвижими имоти, намиращи се в многофункционална сграда с адрес: гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, представляващи ателие със застроена площ 238 кв.м., гараж със застроена площ 19.80 кв.м. и гараж със застроена площ 20.50 кв.м. На 22.10.2015 г. всички дружествени дялове на „СБ Бояна“ ЕООД са закупени от И.Т.Т., който и към настоящия момент е едноличен собственик и управител на оспорващото дружество. Между страните по делото не се спори също така, че през процесните данъчни периоди ревизираният данъчен субект е извършвал довършителни работи, подобрения и обзавеждане на недвижим имот – апартамент, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, както и разходи за комунални услуги във връзка с експлоатацията на имота, за което са издадени фактури, отразени в счетоводството на дружеството, по които е упражнено право на приспадане на пълен данъчен кредит.

Правилно въз основа на установените в хода на ревизията обстоятелства, органите по приходите са приели, че не е доказано, че процесният имот е използван в икономическата дейност на дружеството. От събраните по делото доказателства се установява, че макар и заведен в счетоводството на „СБ Бояна“ ЕООД по дебита на сч. сметка 203 „Сгради“ и по кредита на сч. сметка 101 „Основан капитал“, имотът не се използва за целите на осъществяваната от дружеството независима икономическа дейност. Жалбоподателят не е отчитал приходи от експлоатация на имота – няма данни в него да е осъществявана дейността на дружеството /същото е със седалище и адрес на управление в гр. Варна, а не в гр. София, където се намира процесният недвижим имот/, нито да е отдаван под наем. Констатирано е, че представляващият „СБ Бояна“ ЕООД И.Т. е с постоянен и настоящ адрес *** – на адреса на процесния имот, т.е. последният се използва за жилищните нужди на управителя. Това следва пряко от разпоредбата на чл.94, ал.1 от Закона за гражданската регистрация, съгласно която настоящ адрес е адресът, на който лицето живее. При извършена в хода на първото ревизионно производство проверка на място, резултатите от която са обективирани в нарочен протокол /л.404-405/, приобщен към процесната ревизия, е установено, че имотът е обзаведен и пригоден за жилищни нужди, а не за офис. Това обстоятелство е потвърдено и от обясненията на присъствалото по време на проверката лице Гергана Николова, която заявява, че в периода от 2017 година до месец май 2019 година е живяла в имота в на семейни начала с И.Т..*** потвърдено, че процесният имот е деклариран от „СБ Бояна“ ЕООД като жилищен имот. Предвид гореизложеното твърденията в жалбата, че процесният апартамент е използван за икономическата дейност на дружеството, са недоказани. Напротив, по от събраните по делото доказателства по категоричен начин се установи, че през ревизираните данъчни периоди имотът е използван за личните нужди на представляващия дружеството-жалбоподател.

При горните фактически установявания правилно данъчните органи са приели, че е налице хипотезата на чл.27, ал.2 от ЗДДС, която в действащата към процесните данъчни периоди редакция гласи, че данъчната основа на доставка на услуги по чл.9, ал.3, т.1 и 2 е сумата на направените преки разходи, свързани с извършването й, като при определяне на сумата на направените преки разходи за използваните стоки, които са или биха били дълготрайни активи, се взема предвид разход за изхабяването им като част от стойността на данъчната основа, за начисления данък върху която е приспаднат данъчен кредит, изчислен за всеки данъчен период по линейния метод за недвижимите имоти за период от 20 години, считано от началото на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит, съответно от началото на данъчния период, през който е започнало фактическото използване, в случай че имотът не се ползва повече от една година след данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит, а за останалите стоки за период от 5 години, считано от началото на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчния кредит.

В чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС /в приложимата към настоящия казус редакция Доп. – ДВ, бр. 97 от 2016 г., в сила от 01.01.2017 г./ се съдържа фикция, по силата на която за възмездна доставка на услуга се смята и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Визираната норма транспонира чл.26, §1, буква „б“ от Директива 2006/112/ЕО, който също приравнява на възмездна доставка и безвъзмездната доставка на услуга, извършена от данъчнозадълженото лице за цели, различни от икономическата дейност на лицето. Въпросът дали данъчно задълженото лице е извършило възмездни доставки на услуги, при условията на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС е фактически и подлежи на установяване във всеки конкретен случай. Касае се за начисляване на ДДС, поради което доказателствената тежест за установяване предоставянето на услуги, представляващи възмездни доставки, е на органите по приходите. За да се начисли ДДС в случаи като процесния, следва да се докаже, че дружеството е предоставило услуги и че тези услуги са за лични нужди на данъчно задълженото лице, собственика, работниците или служителите му или за цели, различни от икономическата му дейност. В случая, предвид гореизложените мотиви, съдът счита, че органите на приходната администрация се е справила с така възложената и доказателствена тежест, доказвайки с допустими, необходими и относими доказателства предоставянето на услуги, представляващи възмездни доставки, които са за лични нужди на представляващия ревизираното дружество.

Неоснователно е релевираното в жалбата възражение, че тъй като апортът не е доставка по смисъла на ЗДДС, разпоредбите на чл.6, ал.3, т.1 и чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС са неприложими, както по отношение на недвижимия имот, за който не е ползван данъчен кредит, така и спрямо доставките на стоки и услуги във връзка с ремонта и експлоатацията му. Действително съгласно чл.10, ал.1, т.3 от ЗДДС не е доставка на стока или услуга доставката към приобретателя от апортиращия в резултат на извършване на непарична вноска в търговско дружество. Същевременно обаче чл.10, ал.2 от ЗДДС регламентира, че в случаите по ал.1 лицето, което получава стоките или услугите, е правоприемник и на всички права и задължения по този закон във връзка с тях, включително на правото на приспадане на данъчен кредит и на задълженията за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит. Посочените разпоредби на чл.10 от ЗДДС са в съответствие с чл.19 от Директива 2006/112, според който в случай на прехвърляне, възмездно или безвъзмездно, или като вноска в капитала на дадено дружество, на съвкупност или част от активи, държавите-членки могат да считат, че не се извършва доставка на стоки и че лицето, на което се прехвърлят стоките, трябва да се третира като правоприемник на прехвърлителя.

В разглеждания случай процесният недвижим имот, във връзка с който са получените доставки на услуги, по които жалбоподателят е упражнил право на приспадане на пълен данъчен кредит, е придобит чрез непарична вноска /апорт/ от „Артекс Инженеринг“ АД при учредяването на „СБ Бояна“ ЕООД. По делото не се спори, че основната дейност на „Артекс Инженеринг“ АД е проектиране, инженеринг, строителство, сделки с недвижими имоти, което се установява от данните в Търговския регистър, както и че апортираните имоти, включително процесният, са изградени от това дружество. В подкрепа на последното са и данните в заключението на извършената тройна оценителска експертиза, определила стойността на апортираните имоти, която е налична по партидата на „СБ Бояна“ ЕООД в Търговския регистър. В същата е посочено, че имотите – предмет на апортната вноска, са придобити от апортиращото дружество „Артекс Инженеринг“ АД съгласно Нотариален акт за право на собственост от 04.08.2015 година. От извършена от настоящия съдебен състав служебна проверка в публичния бюлетин на фирмите, регистрирани по ДДС, съдържаща се на интернет сайта на НАП, се установи, че „Артекс Инженеринг“ АД е регистрирано по ЗДДС, считано от 16.10.2006 година. При това положение и при липса на твърдения и доказателства в обратна насока, съдът счита, че при придобиването на апортираните имоти, между които е и процесния, е ползван данъчен кредит от апортиращото дружество „Артекс Инженеринг“ АД.

С оглед горното и доколкото по силата на чл.10, ал.2 от ЗДДС и чл.19 от Директива 2006/112, „СБ Бояна“ ЕООД е правоприемник на „Артекс Инженеринг“ АД по отношение на апортираните имоти, включително процесния, находящи се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, изпълнено се явява условието на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС при производството, вноса или придобиването на стоката, във връзка с която са предоставени услугите за личните нужди на управителя, да е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Оттук следва и приложимостта на чл.27, ал.2 от ЗДДС.

В съвкупността си изложеното обуславя извод, че правилно ревизиращите органи по приходите са приели, че за процесните данъчни периоди са налице облагаеми доставки на услуги по смисъла на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС върху данъчна основа, определена на основание чл.27, ал.2 от ЗДДС. По отношение на самото определяне на данъчната основа в жалбата не се навеждат конкретни възражения, като при извършената служебна проверка съдът установи, че същата е съобразена с нормата на чл.27, ал.2, изречение второ от ЗДДС. При положение, че въпреки предоставената му възможност жалбоподателят не е представил данни за времеви и количествен критерий или комбинация от такива, отчитащи степента на използване на имота за икономическата дейност и за лични нужди, както и предвид събраните доказателства и установените по делото факти, правилно приходните органи са приели, че имотът е използван изцяло за личните нужди на представляващия ревизираното дружество.

В заключение съдът счита, че в тази част РА е законосъобразен, а жалбата срещу него е неоснователна.

1.2.            Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит за д.п.м.05.2017 г. в размер 2 239,59 лева; за д.п.м.06.2017 г. в размер 1 517,34 лева; за д.п.м.08.2017 г. в размер 370,46 лева.

Постановеният с РА отказ на приходните органи да признаят право на приспадане на данъчен кредит е по фактури, подробно описани в табличен вид на стр.34-35, 36, 37-38 от РД /л.465-463/, с предмет различни стоки /строителни материали, обзавеждане кухня, декоративни модули, възглавници, текстил и др./ и услуги, т.е. покупки за обзавеждане на недвижимия имот, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“. Предвид изложените в предходната точка съображения по делото не се установи жалбоподателят да е отчел приходи от експлоатацията на имота, поради което не може да се приеме, че покупките, свързани с него, са използвани за осъществяваната от него независима икономическа дейност. Съгласно чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл.69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. След като в случая фактурираните стоки и услуги не се използват за облагаеми доставки, правилно, на основание чл.70, ал.1, т.2 във връзка с чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, на „СБ Бояна“ ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурираните доставки, посочени в РА.

1.3.            Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури от доставчик „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД.

Спорът между страните в тази част се свежда до това налице ли са реално осъществени доставки на консултантски услуги по издадените от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД фактури, които да послужат като основание за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит от страна на „СБ Бояна“ ЕООД.

За възникването и признаването на правото на приспадане на данъчен кредит е необходимо да се установи действителното извършване на доставките, по които то се претендира. Съгласно чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС когато стоките или услугите се използват за целите на извършените от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът, регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Съгласно чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по закона за получени стоки или услуги по облагаеми доставки. Разпоредбата на чл.68, ал.2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл.71, т.1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка – аргумент от чл.6, ал.1 и чл.9, ал.1 от ЗДДС. Доказването на получена стока или услуга по облагаема доставка по смисъла на чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС е свързано с установяване на действия по изпълнение на конкретна сделка, както и счетоводното й отразяване. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена, е съвкупният анализ на всички, събрани по делото, доказателства.

За жалбоподателя, който твърди и цели за себе си изгодни правни последици, предвид общия правен принцип, е тежестта и задължението да представи доказателства за осъщественото изпълнение на конкретните доставки, включително и в съдебното производство, в което съдът се произнася по съществото на спора.

Съгласно ЗДДС, приложим към спорните доставки, и константната практика на Съда на Европейския съюз /Съда на ЕС/ по тълкуването на чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От приетото по т.33 от Решение от 6 декември 2012 г. на Съда на ЕС по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, ако се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от Съда на ЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит /реално ли са осъществени доставките и използван ли е техният предмет в извършваната от лицето дейност/ се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото /аргумент от т.31 и т.32 от Решение на Съда на ЕС по дело С- 285/11/.

В разглеждания казус, анализът и съвкупната преценка на събраните по делото доказателства за извършването на услугите от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД не позволява да се направи категоричен извод за реално осъществени доставки на стоки по издадените от този доставчик фактури. Безспорно са налице първични счетоводни документи по сключването на сделките и тяхното отчитане в счетоводните регистри при ревизираното лице и при прекия му доставчик, но съвкупната преценка на всички, събрани в ревизионното производство, доказателства, налага извод за недоказано от страна на „СБ Бояна“ АД реално осъществяване на доставките по спорните фактури, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, като задължителна предпоставка за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит.

В случая правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя е отказано на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС, във връзка с изводи за неправомерно начислен във фактурите данък, поради липса на доказателства относно реалното осъществяване на доставките, водещи до извод за липса на данъчно събитие по смисъла на чл.9 от ЗДДС. Съгласно чл.9, ал.1 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга. Анализът на нормата сочи, че законодателят винаги обвързва наличието на доставка на услуга с реалното извършване на последната.

За доказване на действителното извършване на процесните консултантски услуги от жалбоподателя и прекия му доставчик са представени договор за посредничество от 02.05.2017 г., сключен между „СБ Бояна“ ЕООД – възложител, и „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД – изпълнител, и приемо-предавателни протоколи към четири от общо издадените пет броя фактури. Договорът свидетелства единствено за възникнали облигационни отношения между сключилите го страни, но не е доказателство за изпълнение на поетите с него задължения. Фактическото извършване на конкретните услуги – в случая консултантски услуги, които съгласно т.1.1. от договора се изразяват в посредничество, включващо търсене на купувачи и участие във воденето на преговори и сключване на договори за продажба на конкретно посочени движими активи, собственост на възложителя – ревизираното дружество, не може да бъде удостоверено единствено с наличието на договор и издадени фактури. Доставката на услуги представлява фактическо извършване на определени дейности, които имат стойност, и извършването им би могло да се докаже например със счетоводни документи, отчети, протоколи и др. подобни, в които подробно са описани извършените действия и от кои лица са извършени, пътни листове, описи, документи за извършени разходи във връзка с водени проговори и кореспонденция, доказателства за материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика. Такива обаче не са представени нито по време на ревизията, нито в хода на настоящото производство. Не е ясно кои лица са фактическите извършители на услугите. Недоказано по делото остана твърдението в жалбата, че същите са извършени лично от управителя на дружеството-доставчик. Не са представени доказателства за компетентността и притежавания от това лице ценз за осъществяване на услугите – предмет на договора за посредничество и спорните фактури. Повторната ССЕ е констатирала липса на начислявани от доставчика „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД разходи за заплати през 2017 година. Поради непредставяне на счетоводни регистри, вещото лице а е посочило, че е в невъзможност да установи за съпоставимите разходи.

По делото няма данни за изпълнение от страна на „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД на задължението по т.III.3.3. от договора да организира и проведе за своя сметка рекламна кампания, включваща предаването на информация относно предлагането на активите на клиенти в страната и чужбина. Не са налице информационни източници и за информиране на възложителя за започнати преговори относно продажба на движими активи и резултатите от тях, за проявения интерес към активите и за уговорки с потенциални клиенти, включително дати, както и за оказано съдействие и организиране изготвянето на приемо-предавателни протоколи между възложителя и третите лица – купувачи, каквито задължения изпълнителят е поел съгласно т.III.3.4., т.III.3.5. и т.III.3.6. от договора за посредничество от 02.05.2017 година. Налице е разлика в размер на 31 041,56 лева между стойността на фактурираните възнаграждения и следващите се такива съгласно клаузата на т.II.2.2. от договора за посредничество, която е констатирана и от вещото лице, изготвило заключението по повторната ССЕ. Констатираната липса на доказателства за осъществяване на поетите с посредническия договор задължения и установените разминавания сочат на липса на реално извършени консултантски услуги.

Притежаването на данъчни фактури и тяхното счетоводно отразяване само по себе си не е достатъчно да обоснове реалност на отразените в същите стопански операции. Фактурата е частен документ, който не носи подпис на представител на данъчната администрация, и тежестта да докаже истинността й лежи върху данъчния субект, който иска да се ползва от нея. При положение, че „СБ Бояна“ ЕООД не е ангажирало доказателства за това в какво конкретно се изразяват фактурираните консултантски услуги, следва да се приеме, че процесните услугите не се действително извършени и в този смисъл фактурите не отразяват верни стопански операции.

В представените приемо-предавателни протоколи е посочено единствено, че изпълнителят предава, а възложителят приема без забележки работата по посредничество за продажба на посочени в тях активи, за които е отбелязано, че са подробно описани в приложения към протоколите, каквито обаче не са представени по делото. Последното обстоятелство е установено и от заключението на ССЕ. Липсата на информация относно конкретни клиенти, закупили движимите активи – предмет на договора от 02.05.2017 г., както и за конкретно осъществени дейности по посредничество, води до неяснота какви точно дейности са извършени, което е елемент от легалната дефиниция на услугата, от което може да се заключи, че не е изпълнен фактическият състав на чл.8 и чл.9 от ЗДДС.

Не се доказа и последващо влагане на фактурираните услуги в осъществяваната от жалбоподателя независима икономическа дейност. Предвид липсата на доказателства за реалното извършване на процесните доставки на консултантски услуги, не може да се приеме, че фактурираните от жалбоподателя продажби на движими активи /машини, производствено оборудване, съоръжения и стопански инвентар/ на „НГ 01“ ЕООД и „НГ 02“ ЕООД са осъществени именно с посредничеството на „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД. С оглед горното не може да се приеме, че услугите по процесните фактури са извършени и впоследствие са вложени от жалбоподателя в осъществяваната от него независима икономическа дейност, т.е. че е изпълнено изискването на чл.69, ал.1 от ЗДДС.

Допълнителен аргумент в подкрепа на извода за нереалност на доставките на консултантски услуги е и липсата на плащане по процесните фактури. Вещото лице Д. е констатирала частично разплащане единствено в размер на 40 200 лева само по една от петте издадени фактури на обща стойност 252 000 лева. По принцип заплащането на цената по фактурите не е част от фактическия състав, обуславящ възникването на правото на приспадане на данъчен кредит, но липсата на такова, преценено съвкупно с останалите, установени по делото, факти и обстоятелства /липса на доказателства за извършване на фактурираните услуги и за последващото им използване в дейността на ревизирания данъчен субект/, и със събраните доказателства, води до извод за липса на реално извършени доставки на услуги.

С оглед горните съображения съдът намира, че не е доказано осъществяването на реални доставки на услуги по издадените от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД фактури с предмет консултантски услуги, поради което отказът на приходните органи да признаят на „СБ Бояна“ ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури се явява съобразен с приложимия материален данъчен закон.

По повод позоваването в жалбата на практиката на Съда на ЕС, изразена в решенията по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011, по С-324/11, С-285 и С-643/11, следва да се има предвид, че същото не освобождава данъчно задълженото лице, съобразно общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, да установи по пътя на пълно и главно доказване наличието на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди, първата от които е осъществяването на доставките на стоките/услугите именно от посочения във фактурите доставчик, по които се претендира данъчният кредит. Цитираната в жалбата съдебна практика на Съда на ЕС е неотносима към настоящия спор. Действително в решението по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011 е прието, че предвидените в Директива 2006/112 условия за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит са изпълнени, когато е налице фактура, съдържаща изискуемите от Директивата реквизити. Единствено и само обаче в случаите, в които при извършена проверка се установи, че доставките са реално осъществени и впоследствие същите са използвани за целите на извършвани от самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест, във всички случаи Съдът на ЕС е категоричен, че за признаване правото на приспадане на данъчен кредит следва да е установено реалното осъществяване на фактурираната доставка. В разглеждания от настоящата инстанция казус обаче фактическата обстановка е по-различна – приходните органи оспорват реалното извършване на доставки на услуги по процесните фактури. Както бе посочено, при това положение оспорващият следва да докаже при условията на пълно и главно доказване действителното получаване на стоките и извършването на услугите. С това доказване страната не се е справила именно с оглед липсата на достоверни доказателства за прехвърляне на собствеността върху процесните стоки и за извършване на спорните услуги. Това обосновава верността на направените по-горе изводи.

С косвени доказателства може да се проведе успешно насрещно доказване. Това е сторено от приходната администрация и е разколебана убедителността на главното доказване на претендиращия право на приспадане на данъчен кредит. Последицата е прилагането на правилата на доказателствената тежест, изразени в обвързаността на съда да приеме за несъществуващи правните последици на юридическите факти, за които черпещата благоприятни правни последици от осъществяването им страна не проведе главно пълно доказване.

Предвид изложените съображения съдът намира, че в тази част оспореният РА е законосъобразен, тъй като фактическите констатации в него кореспондират със събраните в хода на ревизията доказателства.

2.                  По отношение на установените допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО:

2.1.            Относно непризнати разходи за амортизации на активи размер на 8 053,50 лева за д.п.2016 година в и в размер на 8 053,50 лева за д.п.2017 година.

Между страните по делото не се спори, че жалбоподателят е начислявал амортизации за заведени в сч. сметка 211 дълготрайни нематериални активи, представляващи разходи за ремонт и реконструкция на обекти. В представения по делото регистър „Данъчни амортизационни квоти детайлно“ за 2016 г. /л.280/ се установява, че посочените активи са описани като ремонт и реконструкция на обект, без изрично да е посочен конкретният обект, и е вписана дата на покупка 22.12.2015 г. и дата на сч. въвеждане 01.01.2016 година. Така описаните три дълготрайни нематериални активи попадат в категория VI „Данъчни дълготрайни материални и нематериални активи, за които има ограничен срок на ползване съгласно договорни отношения или законово задължение“ – чл.55, ал.1, т.6 на ЗКПО, което е установено и от заключението по повторната ССЕ.

Нормата на чл.54, ал.1 от ЗКПО регламентира признаването на годишните данъчни амортизации, при определянето на данъчния финансов резултат. Съгласно СС № 4 „Отчитане на амортизации“ амортизируем актив е дълготраен материален или нематериален актив, който се очаква да бъде използван през повече от един отчетен период, има ограничен срок на годност и се държи от предприятието за целите на производството или доставката на стоки или услуги, за отдаване по наем или за други административни цели. Доказателствената тежест за установяване основанията за признаване на счетоводните разходи и съответно на данъчните амортизации е на ревизираното лице и в конкретния случай не е изпълнена.

По делото е установено /посредством заключенията на ССЕ и на повторната ССЕ, които съдът кредитира, доколкото между тях липсва противоречие и дават идентични отговори на поставените задачи/, че процесните ремонти са на обекти, наети от дружествата Нави-8“ ЕООД, „Нави-17“ ЕООД и „Нави-фоур“ ЕООД, които са апортирали въпросните ДНМА в капитала на „СБ Бояна“ ЕООД. Тоест тези дружества са имали отчетен нематериален актив, представляващ ремонт и реконструкция на друг актив, който е бил нает от тях към момента на апортната вноска. С оглед горното според двете експертни заключения в случая е налице счетоводно признаване на ремонт и реконструкция на чужди дълготрайни нематериални активи, което представлява отклонение от законовите разпоредби и счетоводните правила. Активите са отчетени в нарушение на Общите разпоредби на Националните счетоводни стандарти, тъй като са признати за активи без доказване на бъдещите икономически изгоди, включително към датата на изготвяне на финансовия отчет и не е извършено признаване на разход. Начислявани са счетоводни амортизации в нарушение на правилата на СС № 4 Отчитане на амортизациите, тъй като процесиите ДНМА не се използват в дейността на дружеството и не отговарят на условията за амортизируем актив. Съгласно т.1, буква „г“ от СС № 4 Отчитане на амортизациите, неупотребявани в дейността на предприятията активи се считат за неамортизируеми и по отношение на тях този стандарт не се прилага. Съгласно заключението по повторната ССЕ по делото не е представена счетоводна политика на дружеството, включваща и амортизационна политика, каквото жалбоподателят е следвало да разработи съобразно изискването на т.7.1. от СС № 4 Отчитане на амортизациите. Вещото лице Д. е установила нарушение и на счетоводния принцип предпазливост /оценяване и отчитане на предполагаемите рискове и очакваните евентуални загуби при счетоводното третиране на стопанските операции с цел получаване на действителен финансов резултат – чл.26 , ал. 1, т.3 на Закона за счетоводството/ чрез неизвършването на обезценка, в съответствие с изискването на т.7.1. от СС № 38 Нематериални активи, както и на разпоредбата на чл.28 от Закона за счетоводството, тъй като активите не са инвентаризирани. С оглед горните констатации за нарушаване на правилата и нормативните изисквания за завеждане на ДНМА, правилно експерт-счетоводителят, изготвил повторната ССЕ, е заключил, че липсват доказателства за спазване на изискванията на чл.51, ал.1 от ЗКПО, поради което не се следват данъчни амортизации на отчетените ДНМА – инв.№ 42002: Ремонт и реконструкция на обект Нави 17 – 29 130 лева, инв № 42001: Ремонт и реконструкция на обект Нави 8 – 2 020 лева, и инв. № 42003: Ремонт и реконструкция на обект Нави фоур – 22 540 лева /заключението по повторната ССЕ/. До идентичен извод е достигнало и вещото лице по първата ССЕ, приемайки че няма основание за признаване на данъчни нематериални активи, свързани с ремонт и реконструкция на активи, които не са наети от жалбоподателя, нито са му предоставени за ползване, каквито се доказа, че са процесните такива, апортирани в предприятието на „СБ Бояна“ ЕООД с посочените по-горе инвентарни номера.

Както правилно са констатирали данъчните органи, не са налице и доказателства, че активите са използвани в осъществяваната от жалбоподателя независима икономическа дейност, поради което законосъобразно с извършеното с РА увеличение на финансовия резултат на жалбоподателя с непризнатите разходи за амортизации, начислени за тези активи – чл.26, т.1 от ЗКПО. Това е така, защото амортизацията се начислява само ако активът носи икономическа изгода. Затова не е достатъчно, той да бъде счетоводно заприходен като актив, а да се използва като такъв за икономическата дейност на собственика му. По делото няма данни за извършвана дейност от жалбоподателя, в която са включени апортираните в капитала му нематериални активи, нито за отдаването им под наем, от което следва, че същите не се използват за извършването на облагаеми доставки. Липсата на доказателства за използването на счетоводно заведените ДНМА в дейността на „СБ Бояна“ ЕООД е установена и от вещото лице Д., изготвила повторната ССЕ, която в открито съдебно заседание при изслушване на заключението заявява, че не са налице доказателства в тази насока, като дружеството единствено е отчитало амортизации във връзка с активите, което не е достатъчно за признаването им като разход за данъчни цели съгласно нормите на счетоводното законодателство. Поради липсата на доказателства, че процесните ДНМА са използвани за икономическата дейност на ревизираното дружество, т.е. че е черпена икономическа изгода от този активи, не може да се приеме, че правилно са начислени амортизации за тях за отчетните 2016 година и 2017 година.

Неправилен обаче е определеният за 2017 година размер на разходите за амортизации. Видно от приложения на л.471 от старата преписка ДАПл за 2017 година начислените от „СБ Бояна“ ЕООД за този период разходи за амортизации във връзка с процесните ДНМА са в общ размер на 2 709,75 лева, а не както са приели органите на приходната администрация – 8 053,50 лева. На стр.5 от заключението по повторната ССЕ /л.182 от делото/ вещото лице Д., позовавайки се на приложените по ДАПл за ревизираните данъчни периоди, е изчислила размера на годишните данъчни амортизации както следва: за 2016 г. в размер на 8 053,50 лева и за 2017 г. в размер на 2 709,75 лева, като констатира, че за 2017 г. на стр.16-17 от РД и на стр.2 от РА е посочена грешна стойност 8 053,50 лева. С оглед горното извършеното преобразуване на счетоводния финансов резултат на жалбоподателя за д.п.2017 г. с незаконосъобразно отчетени разходи за амортизации във връзка със заведените в сч. сметка 211 три броя ДНМА, представляващи разходи за ремонт и реконструкция на обекти, е законосъобразно до размера на начислените съгласно ДАПл амортизации – 2 709,75 лева. Извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат за 2017 г. над тази сума до 8 053,50 лева е незаконосъобразно.

2.2.            Относно непризнати за д.п.2017 година разходи по поддръжка на недвижим имот, представляващ ателие № 33, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“, в размер на 7 584,34 лева.

Между страните по делото не се спори, че жалбоподателят е отчел разходи по сч. сметка 601 „Разходи за материали“ и по сч. сметка 602 „Разходи за външни услуги“ в общ размер на 7 584,34 лева, представляващи разходи за „такса поддръжка общи части“ в размер на 6 936,53 лева, разходи за вода в размер на 27,57 лева, разходи за електроенергия в размер на 239,57 лева и разходи за природен газ в размер на 380,67 лева, които са във връзка с експлоатацията и поддръжката на недвижим имот, представляващ ателие № 33, находящ се в гр. София, ул. „Даскал Стоян Попандреев“. В тази част липсват конкретни оплаквания в жалбата. Предвид установяванията по делото, че имотът не се използва за целите на икономическата дейност на оспорващото дружество, правилно, на основание чл.26, т.1 във връзка с чл.16, ал.1 от ЗКПО, прваилно органите на приходната администрация не са признали за данъчни цели отчетените от жалбоподателя разходи във връзка с експлоатацията на този имот в общ размер на 7 584,34 лева, тъй като същите не са свързани с осъществяваната от „СБ Бояна“ ЕООД независима икономическа дейност. В тази част РА е правилен, а жалбата – неоснователна.

2.3.            Относно непризнати за д.п.2017 година разходи в общ размер на 210 000 лева по фактури, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД.

Органите по приходите са приели, че не се установява реално изпълнение на доставки на услуги по фактурите, издадени от „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД, поради което са извършили преобразуване на финансовия резултат на жалбоподателя в посока увеличение, на основание чл.26, т.2 във връзка с чл.10, ал.1 от ЗКПО за 2017 г. със сумата в размер на 210 000 лева, представляващи отчетени разходи по фактурите, издадени от този доставчик. С оглед установените факти при ревизията е констатирано, че жалбоподателят неправомерно е намалил разходите си или финансовия си резултат за процесния отчетен период, т.е. осчетоводените като разходи за външни услуги стойности не документират реално извършени разходи по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО.

Съгласно разпоредбата на чл.10, ал.1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Тоест за да се признае за целите на данъчното облагане, отразеният в счетоводния документ разход, следва да е извършен по реална сделка или да е отразяващ вярно стопанската операция, както е посочено в разпоредбите на ЗКПО. Категорично е установено по делото, че дружеството е осчетоводило разходи по процесните фактури като такива за външни услуги, но имайки предвид направените в т.1.3. от настоящото изложение констатации, нито в хода на ревизионното производство и административното обжалване, нито в хода на съдебното обжалване на РА, са представени доказателства, безспорно установяващи реалност на извършените доставки.

В случая е установено, че разходите са отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, тъй като не са налице доказателства, които да установяват по безсъмнен начин, че разходите по процесните фактури, с които е увеличен финансовият резултат на жалбоподателя за 2017 година, са действително извършени и че са свързани с реално осъществени доставки. След като и в хода на съдебното обжалване не бяха представени доказателства, които категорично да обосноват извода, че са налице реално извършени доставки и възникнали стопански операции, и че е следвало същите да се документират съгласно изискванията на Закона за счетоводството, то обоснован се явява изводът на данъчните органи, че отчетените въз основа на процесните фактури разходи се явяват недоказани, с което е нарушен принципът на документална обоснованост, по смисъла на чл.10, ал.1 във връзка с чл.26, т.2 от ЗКПО, и правилно и законосъобразно на основание посочените правни норми е увеличен счетоводният финансов резултат на ревизирания данъчен субект за отчетната 2017 година.

3.      Относно определената данъчна основа и начисления данък.

3.1.            По ЗКПО

За 2016 година:

С оглед гореизложените мотиви съдът счита, че извършеното с РА преобразуване в посока увеличение на декларирания от жалбоподателя финансов резултат за д.п.2016 година със сумата от 8 053,50 лева, представляваща незаконосъобразно осчетоводени разходи за амортизации във връзка с три броя ДНМА, представляващи ремонт и реконструкция, е правилно. Поради това правилно е намалена декларираната с ГДД по чл.92 от ЗКПО от „СБ Бояна“ ЕООД данъчна загуба за отчетната 2016 година.

За 2017 година:

С ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2017 година ревизираното лице е декларирало данъчен финансов резултат данъчна загуба в размер на 12 458,38 лева, което обстоятелство е отразено на стр.11 от РД /л.476/. При определяне на данъчната основа за д.п.2017 година предвид непризнаване на част от отчетените от „СБ Бояна“ ЕООД разходи за данъчни цели органите на приходната администрация са преобразували в посока увеличение декларирания от жалбоподателя счетоводен финансов резултат със сумата в размер на 225 637,84 лева, върху която са установени задължения в размер на 22 563,78 лева (вж. колона 3 „Данъчни задължения /обжалвана част/ в лв./“ от таблица 1 Задължения за корпоративен данък по ЗКПО на стр.16 от решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП). След приспадане на установената в хода на ревизията за предходния данъчен период /2016 година/ данъчна загуба в размер на 22 465,51 лева /вж. колоната на стр.10 от РД – л.477-гръб/ и декларираната от ревизирания данъчен субект загуба за 2017 година /12 458,38 лева/ е установен данъчен финансов резултат данъчна печалба в размер на 190 713,95 лева, отразен в таблицата на стр.17 от РД /л.473/. Върху така определената данъчна основа /чл.19 от ЗКПО/, след прилагане на данъчната ставка по чл.20 от ЗКПО /10 на сто/, е установен корпоративен данък по ЗКПО, представляващ задължение за внасяне към датата на РА, в размер на 19 071,40 лева /т.2 от таблицата на стр.7 от РА – л.488, и т.2 от колона 1 Задължения за корпоративен данък по ЗКПО на стр.16 от решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП/, върху която сума са начислени закъснителни лихви в размер на 5 610,62 лева – стр.18 от РД /л.473-гръб/.

Предвид изложените съображения в т.2.1. от настоящото решение размерът на непризнатите за данъчни цели осчетоводени през 2017 година разходи за амортизации във връзка с три броя ДНМА, представляващи ремонт и реконструкция, е 2 709,75 лева, а не както е посочено в РА: 8 053,50 лева. Поради това съдът счита, че определената от органите по приходите сума, с която е преобразуван финансовият резултат на жалбоподателя за 2017 година /225 637,84 лева/, следва да бъде намалена със сумата в размер на 5 343,75 лева /8 053,50 лева – 2 709,75 лева/, като определя, че декларираният от оспорващото дружество финансов резултат следва да бъде преобразуван със сумата в размер на 220 294,09 лева /225 637,84 лева – 5 343,75 лева/, т.е. установените данъчни задължения са в размер на 22 029,41 лева. Оттук следва промяна и на определената от приходните органи данъчна основа /190 713,95 лева/, като след приспадане на установената за д.п.2016 година данъчна загуба в размер на 22 465,51 лева и декларираната от ревизирания данъчен субект загуба за 2017 година в размер на 12 458,38 лева, същата е в размер на 185 370,20 лева /220 294,09 лева – 22 465,51 лева – 12 458,38 лева/. Върху така определената данъчна основа е дължим корпоративен данък за внасяне към датата на РА в размер на 18 537,02 лева, върху която сума са дължими закъснителни лихви в размер на 5 453,41 лева, изчислена посредством приложението лихвен калкулатор, публикуван на интернет сайта на НАП – https://nraapp02.nra.bg/.

С оглед горното и доколкото по аргумент от чл.118, ал.1, т.1 от ДОПК с РА се установяват задължения за данъци (същите са в размер на 22 563,78 лева и са посочени в колона 3 „Данъчни задължения /обжалвана част/ в лв./“ от таблица 1 Задължения за корпоративен данък по ЗКПО на стр.16 от решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП), а не резултат за внасяне (колона 4 „Задължения по РА /в лв./ като резултат за периода“ от таблица 1 Задължения за корпоративен данък по ЗКПО на стр.16 от решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП), настоящата инстанция, в качеството си на съд по същество /чл.160, ал.1 от ДОПК/, следва да измени РА в частта, с която към датата на РА са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2017 година в размер на 22 563,78 лева – главница, и 5 610,62 лева – лихви, като установи задълженията за посочения период в размер на 22 029,41 лева – главница, и 5 453,41 лева – лихви. Резултатът е отмяна на РА, в частта, с която в тежест на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2017 година в размер на 534,37 лева – главница, и 157,21 лева – лихви, и отхвърляне на жалбата в остана

3.2.            По ЗДДС

По изложените в т.1 от настоящото решение мотиви в частта относно установените задължения за ДДС по ЗДДС РА е правилен и законосъобразен, поради което е дължимо оставянето му в сила.

3.3.            Предвид всичко изложено дотук съдът намира, че в частта, с която на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2017 година в размер на 534,37 лева – главница, и 157,21 лева – лихви, РА е незаконосъобразен и следва да се отмени. В останалата част РА е правилен и законосъобразен, а жалбата срещу него е неоснователна и следва да се отхвърли.

4.                  Жалбоподателят не е направил искане за присъждане на разноски, поради което, въпреки частичната отмяна на РА, такива не следва да му се присъждат. С оглед изхода на правния спор, своевременно направеното искане и осъщественото процесуално представителство, в полза на ответната страна следва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение съобразно отхвърлената част от жалбата /за сумата от 133 324,75 лева/, изчислени по реда на чл.8, ал.1, т.5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 3 574,93 лева.

Воден от горното, съдът

 

 

Р  Е  Ш  И :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000320004081-091-001/22.02.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 59/21.05.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която в тежест на „СБ Бояна“ ЕООД, ЕИК ********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, бул. „Осми Приморски полк“ № 83, ет. 2, са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане за д.п.2017 г. в размер на 534,37 лева – главница, и 157,21 лева – лихви.

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „СБ Бояна“ ЕООД, ЕИК ********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, бул. „Осми Приморски полк“ № 83, ет. 2, против Ревизионен акт № Р-03000320004081-091-001/22.02.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 59/21.05.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане за д.п.2016 г. в размер на 805,35 лева – главница, и 0,00 лева – лихви, и за д.п.2017 г. в размер на 22 029,41 лева – главница, и 5 453,41 лева – лихви, и допълнителни задължения за ДДС по Закона за данък върху добавената стойност за д.п.м.05.2017 г. в размер на 22 448,89 лева – главница, и 8 412,77 лева – лихви, за д.п.м.06.2017 г. в размер на 18 788,52 лева – главница, и 6 884,46 лева – лихви, за д.п.м.07.2017 г. в размер на 434,20 лева – главница, и 155,36 лева – лихви, за д.п.м.08.2017 г. в размер на 5 804,66 лева – главница, и 2 026,96 лева – лихви, за д.п.м.09.2017 г. в размер на 434,20 лева – главница, и 148,00 лева – лихви, за д.п.м.10.2017 г. в размер на 434,20 лева – главница, и 144,26 лева – лихви, за д.п.м.11.2017 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 145,93 лева – лихви, за д.п.м.12.2017 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 142,05 лева – лихви, за д.п.м.01.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 138,17 лева – лихви, за д.п.м.02.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 134,67 лева – лихви, за д.п.м.03.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 130,79 лева – лихви, за д.п.м.04.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 127,03 лева – лихви, за д.п.м.05.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 123,15 лева – лихви, за д.п.м.06.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 119,40 лева – лихви, за д.п.м.07.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 115,52 лева – лихви, за д.п.м.08.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 111,64 лева – лихви, за д.п.м.09.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 107,88 лева – лихви, за д.п.м.10.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 104,00 лева – лихви, за д.п.м.11.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 100,25 лева – лихви, за д.п.м.12.2018 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 96,37 лева – лихви, за д.п.м.01.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 92,49 лева – лихви, за д.п.м.02.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 88,98 лева – лихви, за д.п.м.03.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 85,11 лева – лихви, за д.п.м.04.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 81,35 лева – лихви, за д.п.м.05.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 77,47 лева – лихви, за д.п.м.06.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 73,72 лева – лихви, и за д.п.м.07.2019 г. в размер на 450,52 лева – главница, и 69,84 лева – лихви.

 

ОСЪЖДА „СБ Бояна“ ЕООД, ЕИК ********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, бул. „Осми Приморски полк“ № 83, ет. 2,, да заплати в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на НАП разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 574,93 лева /три хиляди петстотин седемдесет и четири лева и деветдесет и три стотинки/.

 

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14-дневен срок от получаване на съобщението от страните.

 

 

 

                                    АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: