Решение по дело №3630/2019 на Административен съд - Пловдив

РЕШЕНИЕ

 

№ 1477

 

гр. Пловдив, 14.07.2021  год.

 

                                                                       

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЛОВДИВ, ІX състав, в публично заседание на двадесет и втори юли, две хиляди и двадесетата година,  в състав:

 

         

    ПРЕДСЕДАТЕЛ: СВЕТЛАНА МЕТОДИЕВА                                                            

                  

при секретаря Ваня Петкова, като разгледа докладваното от съдия Методиева административно  дело № 3630 по описа за 2019 г.,  за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл.156, ал.1 и сл. от ДОПК.

 

Образувано е по жалба на  В.А.Б. с ЕТ „В.-99-В.Б.“***, против  Ревизионен акт № Р-16001619000409-091-001/09.08.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 628/31.10.2019 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ - гр. Пловдив, в частта му, с която допълнително е начислен ДДС в размер на 9360,60 лева с прилежащи лихви 1661,65 лв., както и допълнително е определен годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2014 г. от 62636,00 лв. с лихви от 21 189,57 лв., както и за 2015 г. – от 34900 лв. и лихви от 11596,12 лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност, необоснованост и неправилност, като се твърди, че РА в оспорените части е издаден при неправилно тълкуване на материалния данъчен закон и в противоречие със събраните в хода на ревизията доказателства. Иска се отмяна на акта в обжалваната част по съображения, подробно изложени в жалбата и в представена по делото писмена защита от пълномощника адв.Х., като се твърди по отношение на начисления ДДС по непризнати от данъчната администрация ВОД, че жалбоподателят разполага с всички документи за доставката и транспортирането на стоките, отговарящи на изискванията по чл.45, ал.1, т.1, б.“а“  и т.2, б.“б“ от ППЗДДС, вр. с чл.53, ал.2 от ЗДДС, удостоверяващи изпълнението на условията за извършената ВОД. В тази връзка жалбоподателят се позовава и на свидетелските показания и изводите на приетата по делото ССЕ. Оспорват се изводите на приходната администрация по отношение на приетото от нея обстоятелство, че жалбоподателят неправомерно е ползвал право на преотстъпване на данък по чл.189б от ЗКПО за 2014 г. и 2015 г., тъй като не е отговарял на условията по чл.167, т.1 и т.3 от ЗКПО, като е имал подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към 31.12.2014 г. и 31.12.2015 г., като в тази връзка са изложени подробни съображения в писмената защита с анализ на събраните доказателства относно предходно издавани на жалбоподателя ревизионни актове и процедурите по тяхното оспорване, както и произтичащите от това изводи относно наличие или липса на задължения по тях, извършени плащания и прихващания. Изложени са конкретни доводи и по повод приетото от данъчната администрация увеличение на счетоводния финансов резултат за 2014 г. и за 2015 г. по реда на чл.78 от ЗКПО, касателно приходите от лихви по договори за предоставяне на заем и споразумения по тях, с които жалбоподателят е предоставял парични суми на „Валтабак“ ЕООД и на „Валинвест 99“ ЕООД, като се излагат съображения, че лихвите не следва да се осчетоводяват като текущ приход, защото падежирането им не е настъпило в съответната година, а ще настъпи в бъдеш период, извън обхвата на ревизията. Оспорени са и изводите на приходната администрация досежно третирането като облагаем приход на получената от страна на жалбоподателя сума от ДФЗ по схема за национални доплащания за тютюн, необвързана с производството през 2014 г., като се сочи, че в случая бил приложим § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ и §12 на ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, защото получената помощ  се отнася за 2009 г.  В писмената защита се сочи да се прилагат и доказателства, каквито реално обаче не са били представени. Претендират се разноски по делото по представен списък.

          Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Д. в последното съдебно заседание по делото моли за отхвърляне на жалбата като неоснователна и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В представена писмена защита от юрисконсулт Р.се излагат подробни съображения по спорните въпроси и се моли да се потвърди ревизионният акт в обжалваната му част за допълнително начислен ДДС в размер на 9360,60 лв. с лихвите и допълнително установен годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2014 г. от 62636 лв. и лихви както и за 2015 г. от 34900 лева  с лихви към тази сума.  

Окръжна прокуратура Пловдив, надлежно уведомена за възможността да встъпи в производството, не е изпратила представител.

В рамките на образуваното съдебно производство по оспорване на ревизионния акт с определение № 515/07.04.2020 г. в производство по чл.157, ал.2 от ДОПК е постановено спиране изпълнението на ревизионния акт в частта му, с която е потвърден с решението на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив, като това определение не е било обжалвано.

Съдът, като прецени становищата на страните и събраните по делото доказателства намери следното:

Жалбата е допустима, като подадена от надлежна страна с правен интерес от обжалване, в предвидения в чл.156, ал.1 от ДОПК срок за обжалване и след осъществено обжалване по административен ред на ревизионния акт, в рамките на което с решение същият е бил потвърден в спорната му част.

 Разгледана по същество, жалбата е частично основателна.

От фактическа страна по делото е установено, че със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001619000409-020-001/22.01.2019 г. на В. И. И. Началник Сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Пловдив, в качеството ѝ на заместващ по заповед определената за издаване на заповеди за възлагане на ревизии М. Л. – началник отдел „Ревизии“, било възложено провеждането на ревизия по отношение на В.А.Б. с регистрация като едноличен търговец „В.-99-В.Б.“ с обхват на ревизията годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2015 г., ДДС за периода 01.09.2017 г. до 31.01.2018 г., ДОО, здравно осигуряване и УПФ за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2015 г. Заповедта била връчена по електронен път на 29.01.2019 г. С последвали заповеди за изменение на ЗВР срокът на ревизията бил удължен до 29.06.2019 г. Въз основа на събраните при ревизията доказателства бил издаден Ревизионен доклад № Р-16001619000409-092-001 от 12.07.2019 г., срещу който било депозирано възражение от страна на жалбоподателя. На 09.08.2019 г. бил издаден Ревизионен акт № Р-16001619000409-091-001 от 09.08.2019 г. /РА/, в който били изложени мотиви, с които се отхвърляли възраженията срещу констатациите на ревизионния доклад. Съгласно РА били установени общо задължения от 122 971,87 лева, ведно с лихви върху тях от общо 48172,39 лева, като от тях за ДДС установена била дължима сума на главницата  от 25 435,87 лева, а за годишен и авансов данък съответно за 2014 г. – 62 636 лева и за 2015 г. – 34 900 лева. Ревизионният акт бил обжалван отчасти по административен ред, като били оспорени конкретно констатациите на органите по приходите за неправилно изключване при определяне на счетоводния финансов резултат за данъчно преобразуване на приходите на получените субсидии през 2014 г. от търговеца от ДФ Земеделие, които били третирани като облагаеми приходи с ревизионния акт, както и в частта относно преобразуване на счетоводния финансов резултат по чл.78 от ЗКП за 2014 г. и за 2015 г. с увеличение със сумата, съставляваща размера на начислени лихви по договори, по които жалбоподателят е заемодател, както и в частта относно непризнаване правото на преотстъпване на данък по чл.189б от ЗКПО за двете процесни години поради приетите налични задължения към края на всяка от тях, както и отчасти в частта по ЗДДС, а именно досежно начисленият данък по непризнати от страна на приходната администрация за реални осем вътреобщностни доставки до контрагент в Лива, осъществени в периода м.09.2017 г., м.10.2017г. и м.01.2018 г., по които бил начислен ДДС от общо 9360,60 лева. С решение № 628/31.10.2019г. Директорът на Дирекция ОДОП Пловдив разгледал жалбата срещу посочените части на ревизионния акт и я намерил за неоснователна, като потвърдил РА в частта му относно начисления ДДС от 9360 лв. с прилежащи лихви, както и в частта относно установените задължения по ЗДДФЛ за годишен и авансов данък на ЕТ за 2014 г. -62636 лв. с лихви и за 2015г. – 34000 лева и лихви.

Съгласно приетото в ревизионния доклад, съставляващ неразделна част от обжалвания ревизионен акт, в частта по ЗДДФЛ било посочено, че в хода на ревизията се установили основания за корекции на декларираните данни и за преобразуване на финансовият резултат. На първо място, било отбелязано, че неправилно са били изключени при определяне на счетоводният финансов резултат за данъчно преобразуване приходи от получени субсидии в размер на 362705,61 лв. през 2014 г. по сметка от ДФ Земеделие на 28.04.2014 г. с основание НДТ – 13, параграф 30. В тази връзка е посочено, че е било изпратено  искане за извършване на действия от други контролни органи № Р-16001619000409-032-001/19.04.2019 г. до Държавен фонд Земеделие - гр. София, като е изискано да се представи Заявлението подадено от лицето, с което е одобрено за получаване на помощта, получена през 2014 г., както и за коя година се отнася получената помощ и въз основа на кой нормативен акт е извършено плащането на помощта. Отразено е, че съгласно получения отговор, кандидатът ЕТ „В. – 99 – В.Б.“ е подал заявление за подпомагане по схемите и мерките за директни плащания за кампания 2013 г., като е заявил участие и по следните схеми: Схема за единно плащане на площ (СЕПП);Схема за национални доплащания за площ (СНДП); Схема за подпомагане за плодове и зеленчуци, обвързана с производство (СППЗ) и схема за национални доплащания за тютюн (ПНДТ). Отразено било, че право на подпомагане по схемата за национални доплащания за тютюн, необвързана с производство, имат земеделски стопани, които са отглеждали тютюн, през която и да е година на референтния период 2007 – 2009 г., и който тютюн е изкупен и премиран по реда на Закона за тютюна и тютюневите изделия, като преходната национална помощ за тютюн се изплаща на килограм въз основа на средногодишно количество изкупен качествен (1 – 3 класа) тютюн по сортови групи, както и диференцирано за различните количества сортови групи през референтния период, съгласно данните за изкупения и премиран тютюн, представени от Фонд „Тютюн“. Когато земеделският стопанин не е отглеждал тютюн през всичките три години от референтния период, помощта се определя въз основа на средногодишното количество изкупен тютюн по сортови групи, както и диференцирано за различните количества сортови групи за годините, през които е отглеждал тютюн. Съгласно чл.3, ал.3 от Наредба № 2 от 21.02.2011 г. за специалните изисквания за участие в одобрените схеми за национални доплащания и за специфично подпомагане (приложима за кампания 2013), при ежегодно подаване на заявление, кандидатите за подпомагане заявяват участие по схемата, без да посочват количеството тютюн подлежащо на подпомагане, и декларират, че продължават да упражняват земеделска дейност по смисъла на ЗПЗП, като субсидирането по схемата не е обвързано с производството и не зависи от произведената продукция тютюн през текущата година. Оторизираната субсидия в размер на 362705,61 лв. е изчислена въз основа на данни, предадени от закрития Фонд „Тютюн“ за изкупени и премирани количества на името на кандидата. Средствата по схемата са осигурени 100% от Националния бюджет. Заключено е въз основа на този отговор, че следователно субсидията, макар и отпусната въз основа на данни от референтен период 2007 – 2009 г., не се отнася за него, а се отпуска за всяка година, за която има подадено заявление и в конкретният случай тя е за кампания 2013 г. Посочено е изрично, че от облагане са освободени само помощите и субсидиите, които са за периоди преди 1 януари 2010 г., т.е. за периоди, през които не се облагаха с данък доходите на физическите лица, регистрирани като земеделски производители, включително едноличните търговци, за производството на непреработена растителна и животинска продукция. Посочено е също така и че доходите на физическите лица, включително едноличните търговци, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, от 1 януари 2010 г. се считат за облагаеми, дори когато са от извършване на дейност за производство на непреработена растителна и животинска продукция, тъй като в чл.13 на ЗДДФЛ отпада ал.3, която до тогава регламентира като необлагаеми доходите от дейността на физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващите дейност като еднолични търговци, за производство на непреработена растителна и животинска продукция, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност. Посочено е, че ЗДДФЛ не регламентира получените финансирания - безвъзмездни помощи или субсидии, като отделен източник на доход за физическите лица -земеделски производители, респективно за тях не се прилага специално данъчно третиране, поради което същите следва да се разглеждат в контекста на общите правила за облагане и деклариране на доходите. Посочено е в РД и изрично,  че тези доводи се потвърждават и от стенограмата от обсъжданията на проекта на ЗИД на ЗДДФЛ (№ 154-01-34 от 22.03.2011 г., 41-вото НС), тъй като в мотивите на законопроекта е посочено, че предложението за приемането на § 15 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ (обн. - ДВ, бр. 31 от 2011 г., в сила от 01.01.2011 г., касаещ облагането за 2010 г.) се прави „...във връзка със специфичните схеми, по които се извършва изплащането на субсидиите, а именно - част от отпуснатите средства за 2009 г. се превеждат на лицата от фондовете през следващата - 2010 г. Съгласно принципа на облагане в ЗДДФЛ, доходът се счита за придобит в деня на получаването му, при което тези средства ще се приемат за доход, получен през 2010 г. В резултат, ще се стигне до неравностойно третиране на

плащанията за 2009 г. - тези, получени през 2009 г., ще са необлагаеми, а изплатените през 2010 г. - облагаеми.“. Предвид това, целта на преходния режим по § 15, съответно на § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДС, както и на § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ е постигането на равнопоставеност при данъчното третиране на доходите, придобити от физическите лица, регистрирани тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващите дейност като еднолични търговци, в случаите, в които лицата е трябвало да получат въпросните субсидии или друг вид подпомагане през 2009 г., но по независещи от тях причини сумите са получени през 2010 г., респективно през 2012 г., 2013 г. и 2014 г. Отбелязано е също така и че при извършена ревизия на ЕТ „В. – 99 – В.Б.“, приключила с издаването на Ревизионен акт № *********/24.01.2013 г. за отчетната 2010 г. е установено: „На основание получените файлове от Държавен фонд „Земеделие“/Приложение 31/, приложени към РД, е установено, че получените субсидии през 2010 г. се отнасят за 2009 г. и съгласно параграф § 15 от ЗДДФЛ не се облагат. Премиите са преведени от Фонд „Тютюн“ - премии за реколта 2009 г., получената субсидия е за реколта 2009 г., т.е. съгласно параграф 15 ПЗР на ЗДДФЛ е за 2009 г. и не се облага в 2010 г.“ Същите премии са изключени при определяне на счетоводния финансов резултат за 2010 г. В крайна сметка е заключено, че получените от ЕТ финансирания от схемата за национални доплащания за тютюн, необвързана с производството /НДТ/ от ДФ „Земеделие“ се третират за данъчни цели като облагаеми приходи/доходи.

На второ място, в ревизионния доклад по отношение както на 2014 г., така и на 2015 г. било прието, че са били установени начислени лихви по предоставени заеми, които неправилно не се отчитат на приход.  В тази насока е отразено, че с Протокол № 1481505/18.03.2019 г. се присъединили документи, събрани в хода на извършена ПУФО, приключила с издаването на Протокол № П-16001618038696-073-001/27.12.2018 г., в хода на която са предоставени договори за заем и споразумения, съгласно които са предоставени суми по договори за заем: на „ВАЛТАБАК“ ЕООД в размер на 120 006,84 лв. и на  „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД, в размер на 602 000,00 лв. Отчетено е,че по повод на всеки от договорите е представено споразумение от 31.12.2012 г., както и допълнително споразумение, според които срокът за връщане на сумите по договорите е удължен до 31.12.2020г. и той се отнася до изплащане и на уговорените дължими лихви. Посочено е, че в тази връзка жалбоподателят е начислил лихвите, като финансови приходи за бъдещи периоди, но органите по приходите са счели, че следва да се увеличи счетоводният финансов резултат за всяка от годините 2014 г. и 2015 г.  със съответно изчислените разлики между отчетените на приход от търговеца суми и начислените по договорите лихви за всяка от годините. В тази връзка е обсъдено, че съгласно § 5.1 от СС 18 приходът се признава, когато: е вероятно предприятието да има икономически изгоди, свързани със сделката; сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена; вероятните разходи или тези, които ще бъдат направени могат да бъдат надеждно измерени; приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените разходи. Според § 8. 1 от СС 18 приходът, създаден от ползването на активи на предприятието /каквито са и паричните средства/ от други лица във вид на: лихви, лицензионни възнаграждения, такси и дивиденти, се признава, когато сумата на приходите може да бъде надеждно изчислена и предприятието има икономическа изгода, свързана със сделката. Съгласно § 8.2 от СС 18 приходите се признават текущо, пропорционално на времевата база. Съгласно принципа на текущото начисляване, намерил израз чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч /действащ вкл. през 2014 – 2015 г./, приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаване на плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети на периода, за който се отнасят. Заключено е, че следователно, в настоящия случай, приходът на лихвата може да се изчисли надеждно, доколкото е фиксиран в договорите за заем, има вероятност предприятието да получи икономически изгоди, налице е етап на завършеност на сделката /приключила финансова година/, разходите /общите административни разходи по обслужването на заема/ могат да бъдат надеждно измерени. В съответствие с принципа на начисляването, независимо от това, че съгласно уговорките заемодателят реално ще получи възнаграждението едва при връщането на главницата, ЗЛ следва да отчита текущо, т. е. пропорционално всяка година следващия му се

приход от лихва.

          На трето място, в рамките на РД е направена обосновка и касателно приатата и оспорена от жалбоподателя  липса на право на преотстъпване на данък  за 2014 г. и за 2015 г. по чл.189б от ЗКПО. Отчетено е, че по силата на чл.167, ал.1 от ЗКПО, за да се ползва правото на преотстъпване по реда на чл.189б от същия закон следва да са изпълнени общите изисквания, определени със закона, а именно към 31 декември на съответната година данъчно задълженото лице да няма: 1.подлежащи на принудително изпълнение публични задължения  и 2. задължения за санкции по влезли в сила наказателни постановления, свързани с нарушаване на нормативните актове относно публичните задължения, и 3. лихви, свързани с не внасянето в срок на задълженията по т.1 и т.2. Изпълнението на горните изисквания се удостоверява от данъчно задълженото лице на декларативен принцип с годишната данъчна декларация. Посочено е изрично, че са били налице задължения по предходни ревизии, приключили с РА № 16-*********/24.01.2013 г. за периода 01.01.2009 г. – 31.12.2010 г. по ЗДДФЛ /Д-к по чл.48 от ЗДДФЛ/ и по КСО и ЗЗО, потвърден изцяло с Решение на Директора на ОДОП № 402/18.04.2013 г., отменен от АС Пловдив, като нищожен, което е потвърдено и с Решение на ВАС. Издаден  е нов Ревизионен акт № *********/12.03.2018 г., който е частично потвърден с Решение на Директора на ОДОП № 343/18.06.2018 г. Поради отмяната на акта от 2013 г., за лицето е отпаднало и задължението за внасяне на определените с него задължения /при отмяната му по съдебен ред се възстановява предходното положение/, поради което и не може да се счита, че към 31.12.2014 г., както и към 31.12.2015 г. ЕТ „В. - 99 -В.Б.“ има подлежащи на принудително изпълнение задължения по РА № 16-*********/24.01.2013 г., но е установено, че по Ревизионен акт № 16-*********/07.08.2013 г. ЕТ „В. - 99 -В.Б.“ има подлежащи на принудително изпълнение задължения, както към 31.12.2014 г., така и към 31.12.2015 г. и въпреки приложените от лицето Удостоверения за липса на задължения, в т.ч. издадени и през 2014 г. и 2015 г., Протокол от 13.08.2014 г. за предприети действия за спиране на изпълнението, както и Постановленията за налагане на обезпечителни мерки, няма Решение за спиране на изпълнението по Ревизионен акт № 16-*********/07.08.2013 г. Приложените АПВ са от 2017 г.

и 2018 г., по тях няма прихващане на задължения по РА № 16-*********/07.08.2013 г. поради което нямат отношение с преотстъпеният данък за 2014 г. и 2015 г. Отчетено е, че съгласно чл.162 от ДОПК публични са държавните вземания за данъци, включително акцизи, както и митни сборове, задължителни осигурителни вноски и други вноски за бюджета. Съгласно чл.127 от ДОПК, установеното с ревизионният акт задължение подлежи на доброволно изпълнение в 14 – дневен срок от връчването на акта, като след изтичането на този срок ревизионният акт подлежи на принудително изпълнение, освен ако изпълнението е спряно по реда ДОПК. Съгласно чл.209, ал. 2 от ДОПК принудително изпълнение се предприема въз основа на: т.1- ревизионен акт, независимо дали е обжалван. Записано е, че с Решение № 2593/18.12.2015 г. на АС Пловдив са изменени задълженията по РА № 16-*********/07.08.2013 г. по ЗДДФЛ, чрез намаляването им отчасти, но останалите задълженията са потвърдени изцяло, включително за ЗОВ. Посочено е, че е установено, че съгласно извлечение по сметката на задълженото лице към 31.12.2014 г. има задължения в размер на 120496,02 лв., които са по РА *********/07.08.2013 г. и към 31.12.2014 г. са не внесени, както намалената главница по ЗДДФЛ, така и намалените лихви и няма внасяне и на ЗОВ – главници и лихви. За 2015 г. е посочено, че търговецът е изпълнил условията по чл.190 от ЗКПО, но не е изпълнил тези по чл.167, ал.1 от ЗКПО да няма задължения към 31.12. на съответната данъчна година. В тази насока е изрично посочено, че такива към 31.12.2015 г. са установени по РА от 07.08.2013 г., както са установени и други задължения, съставляващи лихви по авансови вноски по ЗКПО за 2014 г., лихви по ГДД за 2014г., авансови вноски за трето тримесечие на 2015 г., лихви по ЗДДФЛ, ДОО, УПФ и здравно осигуряване по делкарация обр.1 обр.6 и др. Описано е, че във връзка с отмяната на РА от 24.01.2013 г. и частичната отмяна на РА от 07.08.2013 г. е било извършено прихващане с АПВ през 2017г. Отразено е, че след отмяната на РА № 16-*********/24.01.2013 г. и намалението на установените публични задължения с РА № 16-*********/07.08.2013 г., се възстановява съществуващото положение преди издаването на ревизионните актове, съответно – сумите, събрани по отменените/изменените задължения, се явяват недължими от датата на тяхното внасяне/прихващане. Независимо от горното, за да се извърши погасяване на публичното задължение с наднесените суми, е необходимо да бъде направено съответното волеизявление от органа по приходите под формата на АПВ, което да прояви своето обратно действие във времето към момента на едновременното съществуване на двете задължения. Посочено е, че в лучая недължимо събраните суми по РА № 16-*********/24.01.2013 г. не са възстановени при отмяната му, а е възложена нова ревизия, установените по която задължения, са частично потвърдени с решение № 343/18.06.2018 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив /необжалвано/. Остатъкът след намалението с решението, е прихванат с АПВ № П-160016181188985-004-001/25.07.2018 г. от задължения за задължителни осигурителни вноски по Декларация 1 и 6 за 2018 г. Недължимо събраните суми по РА № 16-*********/07.08.2013 г. са прихванати с публични задължения за  задължителни осигурителни вноски по Декларация 1 и 6 за 2017 г. с АПВ № П-16001617147429-004-001/18.09.2017 г. Заключено е, че липсва прихващане на недължимо събрани суми със задължения по частично потвърдения РА № 16-*********/07.08.2013 г. или текущите задължения през 2014 – 2015 г., което да породи обратното си действие към момента на засрещането на двете насрещни вземания, така че за 2014 г., 2015 г. лицето да няма изискуеми публични задължения. Посочено е, че обстоятелството дали публичните задължения са обезпечени е правно ирелевантно по отношение на изискването за изпълнение на общите условия за ползване на правото за преотстъпване на корпоративен данък по реда на чл.189б от ЗКПО.

          В частта по ЗДДС, която се оспорва от страна на жалбоподателя, органите по приходите са приели в РД, съставляващ мотиви към оспорения РА, че за периода м.09/2017 г.- м.01/2018 г. ЗЛ е декларирало ВОД на стоки – тютюн „Вирджиния“ на обща стойност 46 803,02 лв., към контрагент UAB „Albo group“ с VIN ****, включен в ИМ „Риск“ /не е дерегистриран/, който в системата EUROFICS от 15.08.2017 г. е с профил „липсващ търговец“. Относно декларираните ВОД на стоки от ЗЛ в хода на извършаната проверка, приключила с Протокол № П-16001618038696-073-001/27.12.2018 г. било изготвено и изпратено запитване до данъчната администрация на Литва за осъществяване на обмен на информация. Считано от 30.08.2018 г. била e открита административна процедура за обмен на информация между компетентните органи на Република България и Литва съгласно чл.7 от Регламент на (ЕС) 904/2010 с цел установяване на факти и обстоятелства от значение за определяне на данъчните задължения на „В.-99 - В.Б.“ ЕТ, BG****. Изпратена била молба за административно сътрудничество до данъчната/приходна администрация на Литва, в съответствие с чл.7 от Регламент (ЕС) 904/2010. Получено било уведомление от ЦЗВ при ЦУ на НАП за потвърждение за изпращане на Молба за административно сътрудничество до данъчната/приходна администрация на Литва. За периода м.09/2017 г.; м.10/2017 г. и м.01/2018 г. българският търговец декларирал ВОД на стоки /тютюн „Вирджиния“/ с получател литовски контрагент UAB „Albo grou“ с VIN **** в общ размер на 46803,02 лв. /23899,82 евро/. За доказване на вътреобщностни доставки на стоки, съгласно чл.53, ал.2 от ЗДДС, търговецът представил документи, регламентирани в чл.45 от ППЗДДС, а именно: издадени фактури/инвойс, в които е вписан идентификационния номер за целите на ДДС на получателя по доставката, които са приети за фактури по смисъла на чл.113, ал.1 от ЗДДС, в които е вписано основанието за прилагане на нулева ставка на данъка, съгласно чл.114, ал.1, т.12 от ЗДДС;  международни товарителници /ЧМР-та/ за транспортиране на стоките. Посочено е, че някои от доставките транспортните разходи са за сметка на получателя, за друга част са за сметка на изпращача. Установено било, че на основание чл.125, ал.2 от ЗДДС посочените вътреобщностни доставки са декларирани и в подадените за периода VIES -декларации, чиято обща стойност на данъчната основа на ВОД съвпада със стойността посочена в кл. 15 на справките – декларации по ЗДДС. От представените фактури от българския търговец, се констатирало, че плащането е в брой, представени били дневни отчети от ФУ. По данни от ЗЛ, плащането било извършено от превозвача на място при натоварване на стоката в с. Маноле. Описано е в РД и че видно от представените ЧМР и положените печати в кл. 23 /превозвач/, превозът е извършен от чуждестранен контрагент, водач на МПС – полски гражданин. Съгласно документите товарният пункт е с. Маноле, но не е посочен точен адрес на пункта. Към всяка фактура е приложен договор за покупко – продажба с вписано количество, качество и вид на тютюна. Представените документи от дружеството по всяка една декларирана вътреобщностна доставка са, както следва, описани в РД: Фактура № **********/05.09.2017 г. с предмет на доставка – тютюн на листа /1700 кг./ на стойност 4987,37 лв., издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ***- към фактурата са приложени инвойс №**********/05.09.2017 г., ЧМР – превозно средство № EL 732 RC, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „***“ ** *** и на получателя UAB „Albo group“ с товарен пункт на стоката с. Маноле и представено копие на лична карта на шофьор/превозвач ** **, както и Договор за международна покупко-продажба от 05.09.2017 г. с предмет – 1700 кг. български тютюн „Вирджиния“ на листа, реколта 2016 година с договорена цена 1,50 евро за килограм тютюн, като съгласно договора, купувачът UAB „Albo group“ е длъжен да плати цената на стоката и да организира транспорта и нейната доставка извън Р България и транспортните разноски са за сметка на продавача и не са включени в договорената цена на стоката. Установено е, че плащането по тази първа фактура е в брой чрез издаване на фискален бон и тя е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Втората Фактура № **********/06.09.2017 г. - с предмет на доставка – тютюн на листа /1700 кг./ на стойност 4987,37 лв., също издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер LT100009893619. Към фактурата са приложени инвойс №**********/06.09.2017 г., ЧМР – превозно средство номер ***/06.09-08.09./, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „**“ ** ** и на получателя UAB „Albo group“ с товарен пункт на стоката с. Маноле. Представен е Договор за международна покупко-продажба от 06.09.2017 г. с предмет – 1700 кг. български тютюн „Вирджиния“ на листа, реколта 2016 година. Договорена цена 1,50 евро за килограм тютюн. Съгласно договора, купувачът UAB „Albo group“ е длъжен да плати цената на стоката и да организира транспорта и нейната доставка извън Р България. Транспортните разноски са за сметка на продавача и не са включени в договорената цена на стоката. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Третата описана Фактура № **********/08.09.2017г. с предмет на доставка – тютюн на листа / 1680 кг./ на стойност 4928,69 лв., като издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ****. Към фактурата са приложени инвойс №**********/08.09.2017 г., ЧМР – превозно средство с рег. № ***, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „**“ ** *** и на получателя UAB „Albo group“ с товарен пункт на стоката с. Маноле. Представено копие на лична карта на шофьор/превозвач *** **. Представен е Договор за международна покупко-продажба от 08.09.2017 г. с предмет – 1680 кг. български тютюн „Вирджиния“ на листа, реколта 2016 година. Договорена цена 1,50 евро за килограм тютюн. Съгласно договора, купувачът UAB „Albo group“ е длъжен да плати цената на стоката и да организира транспорта и нейната доставка извън Р България. Транспортните разноски са за сметка на продавача и не са включени в договорената цена на стоката. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Четвъртата е Фактура № **********/20.09.2017г. с предмет на доставка – тютюн на листа / 1950 кг./ на стойност 6864,96 лв., издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ****. Към фактурата са приложени инвойс №**********/20.09.2017 г., ЧМР – превозно средство с рег. № ***, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „***“ ** *** и на получателя UAB „Albo group“, с товарен пункт на стоката с. Маноле. Представено копие на лична карта на шофьор/превозвач ** **. Представен е Договор за международна покупко-продажба от 20.09.2017 г. с предмет – 1950 кг. български тютюн „Вирджиния“ на листа, II класа, реколта 2017 година. Договорена цена 1,80 евро без ДДС за килограм тютюн. Съгласно договора, купувачът UAB „Albo group“ е длъжен да плати цената на стоката и да организира транспорта и нейната доставка извън Р България. Транспортните разноски са за сметка на купувача и не са включени в договорената цена на стоката. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Петата описана фактура е Фактура № **********/29.09.2017 г. с предмет на доставка – тютюн на листа / 2000 кг./ на стойност 5867,49 лв., издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ***. Към фактурата са приложени инвойс №**********/29.09.2017 г., ЧМР -превозно средство с рег.№ РР 0955 К, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „***“ ** ** и на получателя UAB „Albo group“ с товарен пункт на стоката с. Маноле. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Няма приложен договор, не е ясно за чия сметка е транспорта. Шестата описана фактура е Фактура № **********/03.10.2017 г. с предмет на доставка – тютюн на листа / 2000 кг./ на стойност 5867,49 лв., издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ****.

Към фактурата са приложени инвойс №**********/03.10.2017 г., ЧМР спревозно средство с рег. № ***, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. "***" ******и на получателя UAB „Albo group“, с товарен пункт на стоката с. Маноле. Представено копие на лична карта на шофьор/превозвач ******. Представен е Договор за международна покупко-продажба от 03.10.2017г. с предмет – 2000 кг. тютюн „Вирджиния“ на листа, II-III класа, реколта 2016 година. Договорена цена 1,50 евро без ДДС за килограм тютюн. Съгласно договора, купувачът UAB „Albo group“ е длъжен да плати цената на стоката и да организира транспорта и нейната доставка извън Р България. Транспортните разноски са за сметка на купувача и не са включени в договорената цена на стоката. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Седмата е Фактура № **********/27.10.2017 г. с предмет на доставка – тютюн на листа / 2000 кг./ на стойност 7040,99 лв., издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ****. Към фактурата са приложени инвойс №**********/27.10.2017 г., ЧМР - превозно средство номер EL346 WW, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „***“ ******и на получателя UAB „Albo group“ с товарен пункт на стоката с. Маноле. Представено копие на лична карта на шофьор/превозвач *** *** **. Представен е Договор за международна покупко-продажба от 27.10.2017 г. с предмет – 2000 кг. тютюн „Вирджиния“ на листа, II класа, реколта 2016 година. Договорена цена 1,80 евро без ДДС за килограм тютюн. Съгласно договора, транспортните разноски са за сметка на продавача и не са включени в договорената цена на стоката. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Осмата, последна фактура, е Фактура № **********/13.01.2018 г. с предмет на доставка – тютюн на листа / 2000 кг./ на стойност 6258,66 лв., издадена на литовски контрагент - UAB „Albo group“, Литва с VIN номер ****.

Към фактурата са приложени инвойс №**********/13.01.2018 г., ЧМР - превозно средство номер EL 346 WW, заверено с подпис и печат на изпращач ЕТ „В.-99-В.Б.“, превозвач полски контрагент P.P.H.U. „***“ ******и на получателя UAB „Albo group“, с товарен пункт на стоката с. Маноле. Представен е Договор за международна покупко-продажба от 13.01.2018 г. с предмет – 2000 кг. тютюн „Вирджиния“ на листа, II – III класа, реколта 2017 година. Договорена цена 1,60 евро без ДДС за килограм тютюн. Съгласно договора, транспортните разноски са за сметка на купувача и не са включени в договорената цена на стоката. Плащането е в брой чрез издаване на фискален бон. Фактурата е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 501/Каса/ и кредита на счетоводна сметка 411/Клиенти/. Посочено е, че видно от представените документи, плащането по декларираните ВОД е извършено изцяло по касов път. Отразено е, че в хода на проверката също така е извършена проверка в ИС на АМ, модул „ПТРР“ относно преминаването на товарни автомобили през ГКПП. Справката е извършена относно преминаването на МПС с рег. №***; с рег. № ***, с рег. № *** за периода на декларирания ВОД от ЗЛ от 01.09.2017 г. до 31.01.2018 г. От извършената справка не са установени данни/резултати за преминаването на посочените транспортни средства. Проверката е документирана с Протокол Кд-73, серия АА №1353733/17.07.2018 г. В крайна сметка е посочено че от събраните доказателства от извършената проверка чрез системата на обмен на информация между страните членки на Общността във връзка с регламент ЕО № Регламент (ЕС) 904/2010 се констатират следните факти и обстоятелства: Съгласно получен отговор от приходната/данъчната администрация на Литва контрагент UAB „Albo group“ с VIN ***е „липсващ търговец“. По данни от данъчната администрация на Литва контрагент UAB „Albo group“ не е притежавал никакви регистрирани недвижими имоти и превозни средства от датата на регистрацията си. По информация на Държавната осигурителна институция на Република Литва от 01.01.2017 г. и към момента, в литовското дружество има 1 назначено лице – полски гражданин ****, което лице е управител на дружеството от 05.12.2016 г. и съдружник от 01.12.2016 г. Органите на администрацията на Литва не са успели да осъществят контакт с управителя на дружеството. Управителят и представляващите дружеството не са изпълнили указанията на данъчната администрация да се явят и да предоставят писмени обяснения и счетоводни документи относно сделките с ЕТ „В.-99 – В.Б.“, BG****. От данъчната администрация на Литва е извършена проверка съгласно данните в тяхната информационна система и информация, получена от AB SEB bank. Съгласно извлеченията от банковата сметка на UAB „Albo group“, дружеството не е извършвало никакви парични транзакции през периода 01.09.2017 г. – 31.01.2018 г. Контрагент UAB „Albo group“, VIN ***е регистриран за ДДС на 14.01.2016 г. и дерегистриран на 31.08.2018 г. по искане на дружеството, защото не е извършвало облагаема с ДДС дейност. В предоставените ДДС декларации за периода от м.09/2017 г. до м.01/2018 г. литовският контрагент не е декларирал никакви стойности на вътреобщностни доставки и сделки извън Литва. Дружеството е декларирало 5700 евро, като вътреобщностни придобивания през м. 12/2017 г. Чрез системата на обмен на информация между страните - членки на Общността, във връзка с Регламент ЕО № Регламент (ЕС) 904/2010, литовските власти са установили, че към контрагент UAB „Albo group“ с VIN ***за периода м.09/2017 г. – м.01/2018 г. има декларирани доставки, както от ЕТ „В.-99 – В.Б.“, така и от други български контрагенти: ЕТ „В.-99 – В.Б.“, BG**** в размер на 23930 евро, „ВАЛТАБАК“ ЕООД, *** в размер на 42 903 евро, „ПЪРВОМАЙ – БТ“ АД, *** в размер на 45 600 евро, „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД, **** в размер на 9107 евро, „ПЪРВОМАЙ- БТ ЕКСПОРТ“ ООД , **** в размер на 62 200 евро. Посочено е, че същите се явяват свързани лица с ЕТ „В.-99 – В.Б.“. Отразено е, че данъчната администрация на Литва е констатирала, че има съмнения, че сделките не са действително осъществени и че литовското дружество е използвано като посредник в схема за измама с ДДС, създадена да формира данъчни облаги за други данъкоплатци от ЕС. Представените документи от ЗЛ не се приемат от органа по приходите, тъй като не е възможно стоките да са получени от липсващ търговец в Литва, който нямал дори и офис, още по-малко склад или друг обект, където да може да се осъществи получаването на стоките. В резултат на събраните доказателства се приело, че не се доказва стоките да са превозени извън територията на страната и да са предмет на ВОД към въпросния контрагент. Посочено е, че в хода на ревизията е изпратено запитване до данъчната/приходната администрация на Румъния рег. № BG – RO – 19 – 000508 – 00/24.04.2019 г. по линия на бързия обмен, като е запитано: 1.Регистрирани ли са преминавания на границата на транспортни средства с рег.№ *****, рег.№ *****, рег.№ ***, рег.№ ****, през месец септември и октомври на 2017 г. и на транспортно средство с рег.№ ***през месец януари 2018 г., Направление на движение.Входно и изходно митническо учреждение; 2.Разполага ли румънската администрация с информация с данни за вида на превозваната стока, както и чия е била собствеността на стоката /изпращач-получател/. Посочено е, че съгласно полученият отговор на 04.06.2019 г.: „Автомобили с регистрационни номера *** и ** не са регистрирани в базата на Трафик Контрол. Трябва да отбележим, че ние наблюдаваме автомобили с товароносимост над 3,5 тона и по изключение тези с 3,5 тона или по-малки. За автомобили *** и *** за периода на запитването или близки до него периоди ние идентифицирахме транспорт на стоки съгласно прикачените файлове /В писмото на румънската администрация всъщност са посочени автомобили ***и ***бел.авт./. Всички регистрирани преминавания са регистрирани с категория тютюн. ЧМР-та са сканирани и запаметени с името на граничния контролно пропускателен пункт, в който е идентифициран транспорта, датата на регистрация и регистрационния номер. Нямаме информация за изходящ контрол на излизане от румънска територия. /по принцип те наблюдават входящия транспорт, изходящия - не/“. Отразено е в рамките на РД, че само една от прикачените ЧМР е с изпращач „В. – 99 – В.Б.“ и е записано: по инвойс № 263/13.01.2018 г. Превозното средство е с рег. № ***. Това превозно средство е записано и в ЧМР по фактури: № **********/06.09.2017 г. и № **********/03.10.2017 г. Т. е. по същите няма дори преминаване на стока. Превозно средство с рег.№ *** е вписано в ЧМР по Фактура № **********/29.09.2017г. По същото също няма преминаване. Относно превозно средство с рег.№ ***, вписано в ЧМР по фактури: фактура № **********/03.10.2017 г., фактура № **********/20.09.2017 г., фактура № **********/08.09.2017 г. и превозно средство с рег.№ EL732RC, вписано в ЧМР по фактура № **********/05.09.2017 г., такива не са регистрирани. Същите, съгласно приложените документи в хода на ревизията са под 3,5 тона. Приложен е снимков материал, както и са снимани талоните на бусовете: Превозно средство с рег.№ *** е Ситроен Джъмпер, 2012 г., а превозно средство с рег.№ *** е Пежо Боксер 3,0 HDI. Описано е, че съгласно дадени обяснения /Вх.№ 94-00-3806/14.06.2019 г./: „поръчките на стоката е ставала, чрез изпращане на заявки с уточнени количества от имейл: **.**@gmail.com–приложили сме разпечатки по предишното искане с № Р-16001619000409-040-001/29.01.2019 г.“ Записано е в РД, че няма кореспонденция, която да е водена с вписания във фактурите получател, като в резултат на събраните доказателства не може да се докаже, че получател на стоките е UAB „Albo group“, дори и по ф.№ 263/13.01.2018 г., за която е потвърдено преминаването на превозното средство с рег. № EL346W – с превозвач - P.P.H.U. "***" ***KOWALSKI. Отразено е още в РД, че при ВОД от съществено значение е задължението на доставчика да докаже, че е действа добросъвестно, като е взел всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не довежда до участие в данъчна измама /т.65-66 от решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело № С – 409/04 „Teleos“ и т.48 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело С – 273/11 Mecsek Gabona Kft/. В тази насока е отразено, че ревизираното лице не е представило доказателства за кореспонденция с контрагента от Литва. Приложената кореспонденция по имейл е с представител на транспортнаа фирма, вписана в ЧМР. Разплащането е в брой, като съгласно обясненията, парите се получават от шофьорите. Липсват доказателства за превоз на стоките по част от фактурите. Видно и от получения отговор от приходната администрация на Литва, вписаният във фактурите и ЧМР получател UAB „Albo group“ не се откривал, няма офиси, складови помещения, персонал, няма декларирани извършени от него последващи доставки, както и не е декларирал придобиването на стоката от „В. -99 –В.Б.“ ЕТ. Поради това е счетено, че не са изпълнени условията на чл.45 от ППЗДДС. Не се потвърждавало правото на прилагане на нулева ставка по чл.53, ал.1, във връзка с чл.7, ал.1 от ЗДДС. Затова и на основание чл.82, ал.1 от ЗДДС и чл.86, ал.1 и ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.17, ал.2 от ЗДДС и чл.67, ал.1 от ЗДДС се начислява ДДС в размер на общо 9360,60 лв. по данъчни периоди, както следва: За данъчен период м.09/2017 г. – данъчна основа 27635,88 лв. – ДДС – 5527,17 лв.; За данъчен период м.10/2017 г. – данъчна основа 12908,48 лв. – ДДС – 2581,70 лв.; За данъчен период м.01/2018 г. – данъчна основа 6258,66 лв. – ДДС – 1251,73 лв.

          Освен посоченото, в РД и съответно с РА са приети неправилно отчетен приход по см.704 / стр.9 от РД/, като е извършено преобразуване на СФР на основание чл.78 от ЗКПО за 2014 г. – в полза на РЛ е извършено намаление с приходи в размер на 5 668,49 лв.; 2015 г. – при формиране на ГДО е установено неточно приспадане в ГДД на ЗОВ по РА за минали периоди в размер на 28 864,72 лв., вместо полагащите се 6 346,80 лв., а така също и е определен като дължим ДДС в размер на 16075,27 лв. за данъчен период 01.10.2014г. -31.10.2014 г. Тези конкретни констатации, които са възприети в РД, въз основа на който е издаден и РА не са били обаче предмет на оспорване пред Директора на ДОДОП Пловдив, което е изрично отбелязано от него в Решение № 628/31.10.2019 г. и съответно са извън предмета на оспорване и по настоящото дело.

 С решението си, постановено в хода на административното обжалване на РА, Директорът на Дирекция ОДОП счел жалбата за неоснователна и потвърдил РА в оспорените му части, като обсъдил конкретните възражения на жалбоподателя, излагайки конкретни съображения по всеки от спорните пунктове и като се позовал на практика на СЕС и ВАС. Така в допълнение към изложените съображения в РД и мотивите към РА по повод възражението срещу РА, Директорът на ДОДОП по отношение на въпроса относно това дали са облагаеми получените като субсдии суми през 2014 г. е посочил, че  РЛ е получило през 2014 г. финансово подпомагане по подадено от самото него заявление за подпомагане по схемата за НДТ за кампания 2013 г., защото е земеделски производител за тези години, а не за 2009 г. и предходни години. Съобразно нормативната уредба и утвърдената методика, процесните суми е счетено, че не следва да се обвързват с 2009 г. и предходни години, тъй като макар и да е визиран изкупен и премиран тютюн за 2007 – 2009 г., тези години са единствено референтни, като предпоставка и база за определяне на субсидиите за следващите години, през които земеделски стопани продължават да извършват земеделска дейност, в случая 2013 г. Следователно, логично и обосновано било счетено, че по визираната наредба на МЗХ от 2011 г., съгласно подадени от ЗП заявления за подпомагане и получените уведомителни писма за кампания 2013 г. е предоставено финансово подпомагане и доплащания за тази година, изплатени през 2014 г., а не за 2007 – 2009 г. Затова е заключено, че правилно ревизиращите органи са счели, че въпросните субсидии или НДТ не касаят 2007 – 2009 г., т.е. не следва да се прилагат § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ (обн. - ДВ, бр. 99 от 2011 г., в сила от 01.01.2012 г.), § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДС (обн. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г.), § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ (обн. - ДВ, бр. 100 от 2013 г., в сила от 01.01.2014 г.), § 9а (нов - ДВ, бр. 105 от 2014 г., в сила от 01.01.2015 г.) от ПЗР на ЗДДФЛ.  Посочено е, че действително, тези разпоредби са приложими само за случаите, в които лицата е трябвало да получат въпросните субсидии или друг вид подпомагане през 2009 г., но по независещи от тях причини сумите са получени след това.  Органът се е позовал на официални документи (от ДФЗ), които не подкрепят тезата на РЛ, че се касае за плащания за 2007 – 2009 г., а напротив - че този период е единствено и само референтен (опорен; базов; еталонен; справочен; рамков) по отношение на процесните години от ревизирания период. Начинът на изчисление размера на субсидията, въз основа на количеството изкупен тютюн по сортови групи през референтния период 2007 - 2009 г., предвиден в чл. 3, ал. 2 от приложимата Наредба №2/21.02.2011 г., не водел до извод, че доходът е за 2009 г. или за предходни години. Посочено е, че не почиват на законовите разпоредби и исканията на жалбоподателя, регистриран като ЕТ и формиращ основа по чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, за приспадане на 60 % необходимо присъщи разходи. Акцентирано е и на факта, че през 2015 г. РЛ само и правилно е третирало идентичните доплащания като облагаеми.

 Досежно увеличението на СФР на ЕТ за 2014г. и за 2015г. във връзка с чл.4, ал.1, т.1 от ЗСчет и СС18 е отчетено, че не се спори относно установените факти и обстоятелства, размера на лихвените проценти, направените изчисления и установените суми (де факто начислени от самото РЛ, но непризнати като приходи), а единствено предмет на оспорване е моментът за признаване на процесните приходи от лихви – текущо, съобразно ЗСч и СС 18 или към датата на падежа по споразумение между страните. Посочено е, че съгласно счетоводния принцип за текущо начисляване, приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. В тази насока подробно са анализирани относимите разпоредби на СС 18.

 Досежно констатациите за непризнат деклариран преотстъпен данък за 2014 г. и за 2015 г. по реда на чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ, във вр. с чл.189б и чл.167, ал.1 от ЗКПО, Директорът на ДОДОП е отхвърлил всички възражения на жалбоподателя, а по отношение на оспорената част от РА за установен ДДС е напправил допълнителен анализ на доказателства и е приел, че товарителниците, с които се цели удостоверяване на извършен превоз до посочения литовски контрагент, могат да се счетат за недостоверни документи. Посочил е, че макар с Регламент (ЕО) № 562/2006 на Европейския парламент и на Съвета от 15 март 2006 г. за създаване на Кодекс на Общността за режима на движение на лица през границите да се прекратява регистрирането на всяко преминаване на превозни средства, а единствено да се извършва справка за тях, факт е, че по процесните доставки няма регистрирани преминавания на МПС, с които се твърди да е извършен превозът, с изключение на едно регистрирано такова, докато същевременно са открити данни за регистрирани множество други преминавания на същите МПС, касаещи други доставки. Акцентирано е на това, че не се установяват никакви доказателства посоченото за клиент лице от Литва реално да е получило стоките по процесните доставки, същото не е декларирало реципрочните на вътреобщностните доставки сделки, а именно вътреобщностните придобивания от ЕТ „В.-99-В.Б.“. Нямало доказателства за облагане на последващи продажби на такива стоки. Жалбоподателят твърдял, че той не може да носи отговорност за това, дори и товарителниците да се окажат документи с невярно съдържание, тъй като той е добросъвестен търговец, но това не се потвърждавало от приложените документи във връзка с процесните доставки, макар да са представени от негова страна данни, идентифициращи шофьорите и МПС. Това било така, защото жалбоподателят не представял никакви доказателства, че UAB „Albo group“ – Литва е действително негов контрагент и той е имал действително някакъв контакт и е осъществил реална връзка с представляващо лице на посоченото литовско дружество. Неясно в писмени обяснения жалбоподателят бил посочил, че през м. декември на 2016 г. при него се появило лице на име ** ***, който се представил за собственика и го запознал с други две лица - ****** и *** ***, които представил за свои доверени шофьори. Тези обяснения били дадени в хода на ревизията на 14.06.2019 г., а същевременно, в документите, представени в хода на ПУФО и на ревизията на ЕТ „В. - 99 – В.Б.“ никъде не било цитирано името на посоченото за собственик лице на UAB „Albo group“. Представените договори, сключени между последното и РЛ били подписани от споменатите по-горе двама полски граждани в качеството им на упълномощени лица на литовското дружество, като в договорите дори било записано, че дружеството е с адрес в Латвия. Към договорите не били приложени упълномощителни документи за тези лица, нито пък от страна на ревизираното лице били изискани такива. Не се установявала никаква връзка между двамата полски граждани, посочени за шофьори на МПС и литовското дружество. Същевременно, самите договори, подписани в България в обекта на РЛ, били подпечатани с печат на литовското дружество. Поради това е заключено, че не е имало никаква пречка и четвъртият екземпляр на процесните ЧМР, с които се удостоверява получаването на стоките от литовското дружество, да са подпечатани и подписани от посочените две лица и предоставени на жалбоподателя още в България. Нямало доказателства посочената за превозвач фирма действително да е наета и изпратена от литовския клиент. За приемане на поръчките във връзка с процесните доставки, ревизираното лице не било осъществявало контакт със своя контрагент, а сочело, че е получавало същите от e-mail адрес, за който само предполагало, че има общо с посочения превозвач поради съвпадение на имената. Като несериозни се приемат в решението и обясненията относно вписаните в договорите клаузи за транспортните разходи по доставките. Не било нормално в договорите, изготвени на английски език за клиента да са вписани клаузи, различни от тези на български език, предназначени за доставчика. В представените документи от страна на РЛ относно сделките с посоченото литовско дружество, никъде не било посочено и изписано името на собственика на последното, както и самото РЛ не го било цитирало поименно в хода на ПУФО. Същото било станало известно едва след получаването на отговора от литовската данъчна администрация и е било изписано в протокола за извършената ПУФО на ЕТ „В. – 99 – В.Б.“ от 27.12.2018 г. По идентичен начин и на латиница РЛ било изписало това име в писмените обяснения от 19.06.2019 г., поискани му с цел изясняване контактите с неговия клиент, което навеждало на извод, че това име е узнато от РЛ едва при извършената му ПУФО. Предвид така констатираното е заключено, че няма как да се приеме, че в случая се касае за едни нормални търговски взаимоотношения и РЛ е проявило добросъвестност, като е предприело всички разумни мерки с цел да се увери, че сделките, по които претендира освобождаване от ДДС, не го довеждат до участие и не са част от данъчна измама. Следователно, правилно в хода на ревизията било подходено, като бил начислен косвен данък по процесните фактури, тъй като от страна на РЛ не било доказано с достоверни доказателства транспортирането и получаването на стоките от посоченото за негов клиент литовско дружество.

По делото е приета съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/ по искане на жалбоподателя, която съдът кредитира като професионално изготвена, при съобразяване с наличните доказателства и извършване от вещото лице на относимите проверки. В тази връзка и съдът взема предвид при постановяване на решението си част от изводите на ССЕ, които ще бъдат обсъдени и по-долу по отношение на всеки от спорните въпроси, по които експертизата е дала относим отговор. Кридитират се от съда и показанията на свидетеля Н. А., доколкото същите са логични и на практика не са в противоречие със събраните други доказателства по делото.

При така установеното от фактическа страна, от правна такава, на първо място, съдът намира, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК, във вр. с чл.112, ал.2 от ДОПК, за което съдът взема предвид и приложените по делото заповед № РД – 09-1 от 03.01.2017 г. на Директора на ТД на НАП - Пловдив с приложение № 1 към същата, както и при спазване на административнопроизводствените правила. Установява се и валидността на електронните подписи, положени под всички документи, подписвани с електронен подпис, като по делото е представен и оптичен носител, върху който са записани съответните сертификати, установяващи валидността на квалифицираните електронни подписи на длъжностните лица, взели участие в ревизионното произвоство, съгласно Закона за електронния документ. Всички протоколи от извършени насрещни проверки и искания за представяне на доказателства и писмени обяснения от трети лица са надлежно оформени по реда на ДОПК, като представляват годни доказателствени средства. Налице са надлежни протоколи за присъединяване на документи, събрани при провеки за установяване на факти и обстоятелства.

 Не са налице според съда при извършената му проверка констатирани съществени нарушения в административното производство, като липсват и конкретни вързажения на жалбоподателя в тази насока.

По съществото на спора съдът намира следното:

Както се посочи, според съда жалбата се явява отчасти основателна, като това се отнася единствено за оспорената част от РА, касаеща определянето на задължение за ДДС в общ размер на 9360,60 лева по отчетени като ВОД сделки с литовски контрагент на жалбоподателя, при това не по всички общо осем доставки. В съответствие със задължителната практика на съда на ЕС по тълкуване на Директивата за ДДС и практиката на ВАС в тази насока, съдът приема, че вътреобщностното придобиване предполага наличието на две условия – придобиване от страна на получателя на доставката на правото на разпореждане със стоката като собственик и изпращането или превоза на съответната вещ до получателя на доставката от доставчика до държава-членка, която не е държавата -членка, от която се изпращат или превозват стоките / Решение от 27.09.2007г. по дело С-409/04, Teleos/. Прието е, че за да се квалифицира една сделка като вътреобщностна доставка на стоки, освободена от ДДС, е необходимо да са изпълнени следните условия: 1) прехвърляне на правомощието за разполагане със съответната стока на името на собственика, 2) физическо преместване на стоките от една държава членка в друга и 3) придобиващото ги лице да е данъчнозадължено лице. Освен тези условия, свързани с качеството на данъчнозадължените лица, с прехвърлянето на правото на разпореждане с дадена стока като собственик и с физическото преместване на стоките от една държава членка в друга, не би следвало да се изисква друго условие, за да се определи дадена операция като вътреобщностна доставка или вътреобщностно придобиване на стоки, съгласно т. 70 от решението по цитираното дело С-409/04. Съгласно чл.7, ал.1 от ЗДДС, вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя, от територията на страната до територията на друга държава - членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава - членка, като на основание чл.53, ал.1 от ЗДДС, ВОД по чл.7 се облагат с нулева ставка.  Според съдебната практика на СЕС, при липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които трябва да предоставят данъчнозадължените лица, за да бъдат освободени от ДДС в случаите на ВОД, в правомощията на държавите - членки, съгласно чл.131 от Директива 2006/112/ЕО е да определят условията, при които се освобождават ВОД от облагане с ДДС (т. 36 от решение на Съда от 6 септември 2012 г. по дело С-273/11). Според чл.53, ал.2 от ЗДДС, в относимата към датата на процесните доставки редакция, документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. Относимата в конкретния случай с оглед на събраните доказателства се явява разпоредбата на чл.45 от ППЗДДС / в съответната редакция към момента на осъществяване на доставките/, в която е посочено, че за доказването на ВОД се изисква документ за доставката /фактура с посочен идентификационния номер по ДДС на получателя, както и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоката от територията на страната до територията на друга държава-членка. В нормата на чл.45, т.2, б.“а“ от ППЗДДС, която според съда е приложима в случая, е предвидено тези доказателства да са транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава –членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя. В тази насока и във връзка с отразеното като констатации по ревизионния доклад и съответно в потвърдителното решение на Директора на ОДОП обстоятелство, че поради начина на оформяне на договорите, представени от ревизираното лице, относно това за чия сметка е превозът на стоките, както и липсата на договор за една от доставките /по фактурата от 29.09.2017 г./, от което не ставало ясно за чия сметка бил транспорта, съдът намира, че от страна на ревизираното лице са ангажирани достатъчно доказателства, от които да може да се направи извод за чия сметка е транспортът на стоките, а от там и изводите относно момента на прехвърляне на собствеността и съответно риска и приложимата норма относно изискуемите доказателства, удостоверяващи осъществяването на ВОД. Обясненията, дадени от РЛ относно съдържанието на договорите по отношение клаузата кой организира тгранспорта на стоките се явяват съответни на събраните гласни доказателства по делото, като от показанията на свидетелката става ясно, че транспортът по ВОД с процесния получател в Литва винаги е бил за сметка на получателя и в тази връзка, ако е било отразено в някои от договорите, че е за сметка на продавача, то това е в резултат на грешка и поради това, че се използвали бланки на типови договори. Показанията на свидетеля според съда са достоверни в посочената им част, защото на практика от всички приложени инвойси, каквито има за всяка от осемте процесни доставки, е видно, че е вписана изрично клаузата касаеща условията на доставката, като е записано навсякъде „FCA village Manole“. Така посочените условия на международната доставка /Incoterms/ означават Франко-превозвача - уговорено място - в случая посоченото с.Маноле, като сочат, че продавачът доставя стоките на превозвач, определен от купувача при уговорено място за това. Посочените условия означават, че продавачът има задължението да достави стоката на превозвач, който обаче е определен от купувача и това предполага купувачът да е сключил договор за транспорт и да е поел разходите по доставката, като след предаването на стоката на превозвача от страна на продавача, рискъкт и разходите се поемат от купувача. От значение в случая е, че посочените условия в инвойсите, предвиждат, че ако се товари в помещение на продавача, както се установява да е било в случая, защото е налице уговорено място с.Маноле, където е базата на жалбопозателя, то той е отговорен единствено за натоварването, както и че дори и ако купувачът повери на друго лице, което не е превозвач, да приеме стоката, то се счита, че продавачът е изпълнил своите задължения по доставката в момента на предаването ѝ на това лице. При това положение и логично е ревизираното лице да не притежава фактури за транспортни разходи по тези процесни доставки, което се установява и от заключението на ССЕ, като се има предвид, че разходите по транспорта според уговореното са били за купувача, който е и организирал транспорта на стоките. Следва да се има предвид, че постоянната практика на СЕС приема, че освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо, когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава - членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката.  Съгласно чл.31, б. „а“ и чл.67 от Конвенцията на ООН за договорите за международна продажба на стоки, счита се дори, че ако друго не е уговорено, че продавачът е изпълнил задължението си за доставка с предаване на стоката на превозвач, когато се изисква превоз. При липса на други уговорки, рискът от погиване на стоките преминава върху купувача при предаване на стоката на първия превозвач, когато стоката е маркирана и снабдена с превозни документи. С приемане на стоката от превозвача се осъществява прехвърлянето на правото на разпореждане - първо условие за ВОД. С изпращане или транспортиране на стоката се осъществява второто условие за ВОД, което се установява с транспортните документи – CMR, когато същите съдържат необходимите реквизити, както е в случая. /В тази връзка е Решение № 1537/19 г. по адм. дело №5742/2019 г. на ВАС./ В тази насока, следва да се има предвид, че от доказателствата не се установява твърдяната от страна на приходната администрация неяснота в уговореното между контрагентите по процесните сделки, а напротив, потвърждават се твърденията на жалбоподателя относно това, че литовският му контрагент е дошъл в България през декември 2016 г. при жалбоподателя с оглед преговаряне за осъществяване на бъдещи доставки до Литва, като е представил за свои доверени лица двамата полски шофьори, осъществявали превозите по-късно. Обсъжданото пространно в Решението на Директора на ОДОП обстоятелство, че за ревизираното лице не било известно името на собственика на литовското дружество „Аlbo Group“ в насока обосноваване на недобросъвестност на жалбоподателя, който се сочи да не е предприел достатъчно разумни мерки като търговец, за да се увери, че не участва в данъчна измама, според съда не може да се приеме за основателен довод в посочената насока. Напротив, установява се, че ревизираното лице е представило при проверката копие на електрорен сертификат от 06.12.2016 г. /л.392 от делото/ за регистрацията на дружеството от Литва, с който очевидно е разполагало и видно от който в същия е отразено и името на управителя на дружеството, като обстоятелството, че неговото име не е било първоначално посочвано  в обясненията на ревизираното лице, не може автоматично да се приеме, че води до извод, че жалбоподателят не е знаел това име. Не може да се тълкува в насока недобросъвестност и поведението на ревизираното лице по предоставяне за подпис на договорите на представителите на превозвача, доколкото, както става ясно от депозираните обяснения, които се потвърждават и от показанията на разпитания пред съда свидетел, въпросните шофьори са били представени именно като доверени лица на контрагента от Литва, на които не само да се предоставя стоката, но и чрез тях се осъществява плащането ѝ, извършвано само в брой, сиреч и като пълномощници на дружеството-купувач, в която връзка и в част от договорите за международна покупко-продажба те са посочвани изрично именно като пълномощници. Това, че не е било съставено или изискано изрично писмено пълномощно, не води до извод за липсата на такова упълномощаване, като се има предвид, че то касае осъществяването на действия по договор за международна търговска продажба на стоки, който принципно е неформален и за който също не е изискуема писмена форма за валидност /в тази насока са чл.18, §2 и 3, както и чл.23 и чл.24 от Конвенцията на ООН за договорите за международна продажба на стоки/. От доказателствата по делото става ясно, че управителят на „Албо груп“ е полски гражданин и такива са и въпросните доверени нему шофьори.  Впрочем, едва в писманата защита от страна на ответника се твърди и че никъде в представените документи не били поставяни подписи на собственика на литовското дружество, но на практика не са били оспорени товарителниците в частта им относно подписа на получателя от страна на приходната администрация. Освен това, съгласно Решение от 09.10.2014 г. по дело С-492/2013 г. Траум, в което Съдът на ЕС тълкува член 138, параграф 1 и член 139, параграф 1, втора алинея от Директива 2006/112/ЕО се сочи, че данъчната администрация на държава – членка не може да откаже възможността за упражняване на правото на освобождаване от данък върху добавената стойност във връзка с вътреобщностна доставка, поради това, че доставчикът не е доказал нито истинността на подписа в документите, приложени към декларацията във връзка с доставката, за която се твърди, че е освободена, нито представителната власт на лицето, подписало тези документи от името на получателя, при положение че доказателствата, обосноваващи правото на освобождаване, представени от доставчика в подкрепа на декларацията му, са в съответствие със списъка с документи, които следва да бъдат представени на тази администрация, предвиден в националното право.  На практика в случая от страна на ревизирания търговец са представени необходими за удостоверяване извършването на ВОД документи, по чл.45 от ППЗДДС. За всяка от доставките е съставена фактура, със съдържащ се в нея идентификационнен номер на дружеството-получател, издаден за целите на ДДС, в която връзка ревизираното лице е извършвало проверки по повод на всяка от доставките за потвърждаване валидността на ДДС номер на контрагента му. По фактурите се установява, че е било извършено плащане в брой.  В тази насока са и изводите на ССЕ, според която плащането по всяка една от процесните фактури е в брой, за което са налични дневни отчети от ФУ, като сумите от тези фискални бонове, съответстват на тези от фактурите, а в счетоводството на жалбоподателя за всяка една от процесни фактури също е отразено постъпило плащане в брой по дебита сметка 501-Каса в левове. Разпоредбата на чл.45, т.2, б.“а“ от ППЗДДС дава възможност да се ангажират като доказателства алтернативно или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, или транспортен документ, удостоверяващ, че стоката е получена на територията на друга държава-членка. В случая такъв документ е международната товарителница CMR, каквато е представена от страна на жалбоподателя по отношение на всяка една от осемте доставки и съгласно експертизата е налице обвръзка между представените CMR, инвойс-фактурите, дневните отчети от ФУ, наличните договори за продажба и по някои от продажбите и пакинг-листове. Съгласно представената в табличен вид по експертизата по задача 7 от същата обвързаност на документите, по всяка от международните товарителници е налице отразена и дата на получаване, като това е видно от макар и недобрите копия, представени по преписката, като се установява, че на практика са налични екземпляри от CMR за всяка от доставките, които, освен подпис и печат за изпращача, съдържат подпис и печат за получателя, ведно с датата на получаване на стоката. В товарителниците се съдържат вида и количеството на стоките, номера на фактурата, придружаваща товарителницата, данните за изпращача и получателя,  мястото на натоварване и разтоварване, регистрационния номер на транспортното средстово. Предвид това, че документите са били подписани от изпращача и превозвача, то съгласно чл.9 §1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки (CMR), товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. Пак според посочената конвенция липсата, нередовността или загубата на товарителницата не засягат нито съществуването, нито действието на договора за превоз. Поставянето на подпис и печат от получателя в CMR удостоверява и че стоката е достигнала до него /в този см. Решение № 6951/21 г. по адм. дело № 469/21 г. на ВАС/. Следователно на пръв поглед документите, които са представени от ревизираното лице и които съответстват на изискваните от ППЗДДС, удостоверяват правото му, като следва да се има предвид, че според практиката на СЕС не се допуска компетентните органи на държавата - членка на доставката да задължават даден доставчик, който е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена вътреобщностна доставка на стоки, да заплати впоследствие ДДС върху тези стоки, когато тези доказателства се окажат с невярно съдържание, без обаче да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама, доколкото той е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него вътреобщностна доставка не го довежда до участие в такава измама. Отказ на правото на освобождаване от облагане с ДДС при ВОД поради това е допустимо само, когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването, или когато е бил недобросъвестен, т.е. е знаел или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана от приобретателя измама. В случая, по отношение на първата от предпоставките, а именно доставчикът да е изпълнил задълженията си в областта на доказването, съдът намира, че представените от ревизираното лице доказателства, които, както се каза, на пръв поглед удостоверяват обстоятелствата, които е задължен да докаже, а именно продажбата на стоката, натоварването ѝ и напускането на пределите на страната от същата, се явяват необорени от събраните в хода на ревизионното производство доказателства и това се отнася до всички процесни доставки, без обаче тази от датата 06.09.2017 г., за която с оглед събраните при ревизията данни се установява друго и по отношение на която съдът ще изложи конкретни съображения по-долу.  Така, иначе за доставките от 05.09.2017 г., 08.09.2017 г., 20.09.2017 г., 29.09.2017 г., 03.10.2017 г., 27.10.2017г. и 13.01.2018 г., както се посочи, са представени необходимия обем от писмени доказателства, изискуеми по националното ни законодателство, удостоверяващи тяхното осъществяване, като в хода на ревизията тези доказателства не са оборени от страна на ревизиращите органи. В тази насока, за да стигне до извода, че  представените СMR са недостоверни документи и не отразяват обективната действителонст, ответникът е акцентирал на няколко обстоятелства, които според съда не обусляват категоричен такъв извод. На първо място, като такова обстоятелство се сочи, че в СMR като място на натоварване било посочено единствено с.Маноле, но без конкретен адрес. Следва тук да се има предвид, че самите органи по приходите са установили, че жалбоподателят осъществява дейността си в с.Маноле - в Тютюнева база, като липсва указан или установен административен адрес и това е официалният адрес за кореспонденция на едноличния търговец, на който ревизиращите органи са изпращали до жалбоподателя съобщения, искания и документте по ревизията.  Поради това и като се има предвид, че навсякъде в докуменитте е посочено, че натоварването е в с.Маноле, то това се явява достатъчно конкретно посочване. В решението на Директора на ДОДОП е отразено, че макар с Регламент (ЕО) № 562/2006 на Европейския парламент и на Съвета от 15 март 2006 г. за създаване на Кодекс на Общността за режима на движение на лица през границите да се прекратява регистрирането на всяко преминаване на превозни средства, а единствено да се извършва справка за тях, факт било, че по процесните доставки няма регистрирани преминавания на МПС, с които се твърди да е извършен превозът, с изключение на едно регистрирано такова, докато същевременно са открити данни за регистрирани множество други преминавания на същите МПС, касаещи други доставки. Според съда, посоченият извод е вътрешшно противоречив, защото хем се приема, че не се извършва вече регистрация на всяко преминаване на транспортно средство през границите в рамките на ЕС, хем, че че като нямало регистрация на движението на превозните средства по процесните доставки това означавало, че те не са напуснали страната. Такъв категоричен извод не би могъл да се направи именно поради факта, че не е налице регламент, според който на проверка и регистрация да подлежи абсолютно всяко превозно средство при преминаване на гараница в рамките на ЕС, поради които и е напълно възможна хипотезата то да премине граница, без обаче да е изрично регистрирано такова преминаване. Затова и липсата на регистрация от властите на преминаването на транспортното средство не води задължително до извод относно това, че превозното средство не е преминало през съответната граница. Нещо повече, в конкретния случай, независимо, че от извършената проверка от ИС на АМ няма регистрирани такива преминавания на автомобилите, отразени в товарителниците /защото, видно от приложено писмо по делото, за тези автомобили не са били плащани пътни такси и винетки/, то с оглед на събраните данни по запитването до приходната администрация на Румъния, съдържащи се в приложеното писмо – отговор със сканирани копия от международни товарителници, се установява категорично, че превозното средстово, отразено в приложената СMR, касателно доставката от 13.01.2018 г. с № ***е напуснало България, като е влязло в Румъния през граничен пункт Калафат. В тази вързка върху копието на СMR е видно да е поставен печат на Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), което е наименованието на румънската приходна администрация, а Direcția Generală Antifraudă Fiscală (DGAF) (Генерална дирекция „Борба с фискалните измами“) е нейно подразделение.  При това, независимо от представената информация относно регистриране преминаване на въпросния автомобил, самото наличие на поставен върху товарителницата печат на румънската приходна агенция е сигурна индиция, че стоката, транспортирането на която се доказва с товирителницата, е достигнала територията на Република Румъния, сиреч напуснала е територията на държавата-членка, изпращач на стоката. При това положение, изобщо не става ясен подходът на приходната администрация по включване и на тази доставка от 13.01.2018 г. сред доставките, за които се сочи да не е установено да са напуснали страната, защото напротив, установява се, че стоката по тази доставка категорично е напуснала България. По отношение на останалите доставки, с изключение на тази от 06.09.2017г., на която съдът ще се спре отделно по-надолу в мотивите си, липсата на проверка и контрол на стоката от компетентните за това органи не може да е основание, от което неблагоприятни последици да търпи ревизираното лице / в този см. Решение № 6893/21 г. по адм. дело № 13537/2020 г. на ВАС/. В тази насока позоваването на отговора, постъпил от властите в Румъния относно това, че два от автомобилите, отразени в товарителниците /с номера РР 0955 К и EL 346  WW/ са регистрирани в процесния период като преминали, но касаят превоз на други лица, не е относимо към изводите за липса на преминаване на транспортните средства със стоки по процесните доставки, с изключение именно на тази от 06.09.2017 г., защото те са осъществени на различни дати от тези на регистрираното от румънските власти.

 Посоченото в РД и в Решението на Директор ДОДОП Пловдив обстоятелство, че липсвали данни за осъществена търговска кореспонденция между търговеца жалбоподател и получателя на стоката – дружеството в Литва, защото разпечатките от електронната поща удостоверявали такава с превозвача, също не обосновава категоричен извод за недостоверност на отразеното по представените от едноличния търговец документи за доказване осъществяването на ВОД. Както се каза, не съществува пречка осъществяването на доставките да стане и чрез пълномощник, като липсва забрана такъв да е превозвачът, така, както липсва забрана например получателят на стоката да е и неин превозвач. Видно е, че по отношение на доставките от 05.09.2017 г., 08.09.2017 г., 20.09.2017 г., 29.09.2017 г., 03.10.2017 г., 27.10.2017г. и 13.01.2018 г., е налице надлежна кореспонденция по електронна поща, от съдържанието на която и при съпоставка с договорите и фактурите за осъществените доставки, както и при сравнение относно това какви дни от седмицата са били конкретните дати, на които са осъществени доставките и на които са изпратени електронните писма, може да се направи извода за обвъзраност на водената кореспонденция именно с тези посочени седем доставки. Така е видно, че в електронно писмо, постъпило в пощата на жалбоподателя от 04.09.2017 г. е налице уговаряне на доставка за ден от седмицата, който като дата е 05.09.2017 г., каквато доставка е осъществена; в писмо от 06.09.2017 г. – за 08.09.2017 г., каквато също е осъществена; в писмо от 17.09.2017 г. - за 20.09.2017 г., каквато доставка е осъществена; в електронно писмо от 27.09.2017 г. се прави предложение за осъществяване на натоварване на стока на 29.09.2017 г. и на дата 03.10.2017 г., каквито доставки са действително налични за посочените дати; в писмо от 24.10.2017 г. е налице предложение за натоварване на дата 26.10.2017 г., което, след това, поради възникнали причини, описани в електронното писмо, е предложено за 27.10.2017 г., каквато доставка на тази дата е налице; в електронно писмо от 10.01.2018 г. е направено предложение за осъществяване доставки на дати 12.01. и 13.01.2018 г., като документи за осъществената доставка от 13.01.2018 г. са налице. Прави впечатление, че в предложенията на подателя на писмата, за който се сочи, че е свързан с превозвача, е заявявано количество, което е по-голямо от действително продаденото на посочените дати, но следва да се имат предвид тук и показанията на свидетеля А., която е посочила, че в същата база, откъдето е осъществявано натоварването от едноличния търговец на тютюна, предмет на ВОД, в същия период се е помещавало и дружеството „Валтабак“ ЕООД, свързано с ЕТ, което също е осъществявало сделки с тютюн със същия контрагент от Литва, което пък последно обстоятелство се установява и от данните, представени от приходната администрация на Румъния. Впрочем, самото наименование на електронната поща на жалбоподателя, съвпада с наименованието на свързаното с него дружество, като е видно обаче, че същата е електронна поща, ползвана от ЕТ, за което няма спор, като се има предвид, че на нея по електронен път са му връчвани документи и съобщения от данъчните органи. В тази насока и изводите, че не се установява кореспонденция във връзка с процесните доставки не е обоснован. Сочи се в тази връзка в решението на контролиращия административен орган Директор ДОДОП, че адресът на дружеството-контрагент в договорите бил написан акто такъв в Латвия. Посоченото не може да се има предвид за сериозен довод в насока на изводите на приходната администрация, доколкото очевидно се касае до техническа грешка, като е видно, че в инвойс-фактурите, както и в товарителниците е изрично записан адрес в Литва, по регистрацията на дружеството-получател. Впрочем и в РД, и в Решението на Директора на ДОДОП на няколко места се сочи за латвийски вместо за литовски контрагент на жалбоподателя и за латвийска, вместо за литовска данъчна администрация.

Сочи се от приходната администрация като довод относно недействителност на доставките, че не е установена и връзката на шофьорите – полски граждани с литовското дружество, но същевременно и че договорите са подпечатани с негови печати. Този факт би могъл да се тълкува и в насока, обратна на тази, в която го тълкува данъчната администрация, а именно, че за жалбоподателят е било очевидно с оглед и на обясненията му относно това, че е контакувано лично веднъж с управителя на литовското дружество, че въпросните представители на превозвача са имали правомощия от страна на литовското дружество, доколкото на практика са разполагали с печата на същото, а то, съгласно извършваните проверки от жалбоподателя, винаги към датата на доставките е имало валиден идентификационен номер за нуждите на ДДС. Твърди се, че поради това, че водачите на автомобилите по превоза са разполагали с печат на получателя по доставките, то е имало възможност той да се постави върху екзепляра от товарителницата в кл.24 за получателя още в България. Посоченото действително е възможно, но не означава, че в действителност се е случило именно така. Освен това, в представените от страна на жалбоподателя транспортни документи- товарителници е поставена и дата на получаване, и подпис на получателя. Поставеният подпис и печат върху товарителницата от получателя означава принципно, че доставката е достигнала до него. Органите по приходите не са посочили кое според тях лице е поставило подпис за получател, а и както се посочи вече по-горе, съобразно с приетото в Решение № С-492/2013г. не може да се откаже правото на освобождаване от ДДС по ВОД само защото доставчикът не е доказал истинността на подписа на получателя, или представителната власт на лицето, подписало за получателя, ако е представило необходимия изискуем от националното законодателство списък от документи. В практиката на ВАС е застъпено становището, че само липсата на попълнена клетка 24 води до извод, че стоката не е получена от получателя /напр. Решение № 13809/2012 г. на ВАС по адм. д. № 15633/2011 г./, каквото непопълване в случая не се установява. Не е налице извършено надлежно оспорване на подписа на получателя от страна на приходната администрация и принципно, след като товарителниците са редовни от външна страна, то освен ако от други доказателства не се установява категорично обратното, то те са годно доказателствено средство за извършен превоз / така Решение №2404/2016 г. по адм. дело №15575/2014 г. на ВАС/.

Твърди се от ответната страна, че не се установяват никакви доказателства посоченото за клиент лице от Литва реално да е получило стоките по процесните доставки, защото  то не е декларирало реципрочните на вътреобщностните доставки сделки, а именно вътреобщностните придобивания от жалбоподателя и няма доказателства за облагане на последващи продажби на такива стоки. Съдът намира, че в доказателствена тежест на доставчика, в случая жалбоподателя, е единствено да установи прехвърлянето на собствеността, предаването /натоварването/ на стоките, предмет на ВОД и фактическото им напускане на страната, но не може да му се възлага в тежест да установява дали и как се е разпоредил със стоката въпросният неин получател /в този см. Решение №6276/2021 г. по адм. дело № 13643/2020 г. на ВАС./ Не може в тази връзка и да се черпят изводи за недобросъвестност на доставчика поради факта, че получателят не е осъществил надлежно деклариране на на реципрочните ВОП, доколкото това обстоятелство стои извън волята на жалбоподателя. Данните, посочени от органите по приходите, относно неоткриването на литовското дружество „Албо груп“ от литовската данъчна администрация и отразяването му като „липсващ търговец“, както и установеното, че не е притежавал недвижими имоти или транспортни средства и представителите на приходната администрация в Литва не са могли да осъществят контакт с управителя му, че дружеството не е извършвало транзакции в процесния период и че е дерегистрирано през август 2018 г., се тълкуват в насока на това, че представените документи от страна на ревизираното лице не могат да се приемат за достоверни, доколкото не е възможно стоките да се получат от липсващ търговец, който няма дори офис, още по-малко склад или друг обект, където да получи стоката, в резултат на което се доказвало, че стоките не са превозени извън територията на страната и че не са предмет на ВОД към литовския контрагент.  Следва да се има предвид, че проверката, довела до извод за неоткриване на търговеца „Албо груп“ и негов управител е осъществена след процесния период на осъществяване на ВОД, като обстоятелството, че данъчните власти на Литва не могат да открият и съответно проверят търговеца и че е прекратена регистрацията му по ДДС е неотносимо към периода, в който са осъществени доставките /така Решение № 477/2021 г. по адм. дело № 8488/2020 г на ВАС./ Липсата на транзакции по сметките на литовското дружество също е ирелевантен факт, доколкото, както става ясно от събраните по делото писмени доказателстава и това е потвърдено от гласните такива и от ССЕ, плащанията по доставките са се осъществявали само и единствено в брой. Посоченото обстоятелство, че дружеството не е притежавало никакви регистрирани недвижими имоти и направеният от това извод, че то няма офис или склад, не означава, че стоката не е била разтоварена в склад на друго лице. Факт е, че данъчната администрация на Литва в отговора си по линията на обмена на информация между страните-членки е изразила съмнение относно това, че сделките, за които е било запитването, не са действително извършени и дружеството е било използвано като посредник в схема за измама с ДДС, създадена да формира данъчни облаги за други данъкоплатци в ЕС, но действително се касае само до изразено съмнение, което не би могло да бъде годно основание за изключване достоверността на доказателствата, касателно транспортирането и получаването на стоките, предмет на доставките, както е приел ответника.  При това положение и съдът намира, че неправилно по отношение на доставките, за които са издадени фактурите от 05.09.2017 г., 08.09.2017 г., 20.09.2017 г., 29.09.2017 г., 03.10.2017 г., 27.10.2017 г. и 13.01.2018 г. е отказано признаването от страна на приходната администрация на действителното осъществяване на ВОД, доколкото търговецът-жалбоподател, в качеството му на доставчик е разполагал с всички изискуеми от чл.45 от ППЗДДС документи, с които е удостоверена продажбата и превоза на стоката извън пределите на страната, което по отношение на доставката от 13.01.2018 г. съдържанието на удостовереното в товарителницата е потвърдено категорично и с извършената проверка при преманаване на границата с Румъния на превозното средство. В тази насока доказателствената стойност конкретно на товарителниците по тези седем доставки не е била разколебана от страна на ревизиращите органи, нито в хода на ревизионното производство, нито в хода на съдебното такова, като изложените от ревизиращите органи доводи, които бяха обсъдени поотделно по-горе, за непризнаване правото на прилагане на нулева ставка на ДДС по посочените доставки, се явяват такива, навеждащи само на възможни съмнения и/или индиции относно неосъществяване на доставките по начина, отразен в представените документи. В решението на Директора на ДОДОП е прието, че не може да се заключи, че се касае за едни нормални търговски взаимоотношения и че РЛ е проявило добросъвестност, като е предприело всички разумни мерки с цел да се увери, че сделките, по които претендира освобождаване от ДДС, не го довеждат до участие и не са част от данъчна измама. В тази връзка и макар и да не се твърди конкретно, че едноличният търговец е участник в данъчна измама, следва да се има предвид, че е нужно, за да се установи подобно твърдение, да се докаже, че доставчикът е бил недобросъвествен и е знаел, или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана измама. Доказването на подобно твърдение предполага наличието на обективни факти, от които да се направи такъв извод, а в случая, както се каза, са налице изведени от органите по приходите съмнения и индиции относно действително сложилите се отношения между контрагентите по доставките. От експертизата, приета по делото, става ясно, че по счетоводни данни жалбоподателят е имал достатъчно наличности от тютюна, предмет на доставките към литовското дружество. Видно е, че са били съставяни документи, каквито са отразени в таблицата на стр. 6 от ССЕ, касателно обвръзката между инвойс-фактурите, транспортните документи, договорите и дневните отчети относно плащанията по доставките. Видно е също така от доказателствата по делото и че при всяка от процесните доставки едноличният търговец е извършвал проверка относно валидността на ДДС номер на контрагента, събрал е данни относно превозните средства чрез преснемане на регистрационните им талони и за извършващите превоза шофьори, като е събрал копия от документите им. В хода на съдебното производство са представени и снимки на автомобили, с регистрация, отразена по част от товарителниците. Действително същите не могат да са годно доказателство относно конкретните доставки, защото върху тях няма достоверна дата и освен това не е ясно и къде точно са направени. Факт е обаче, че са представени такива снимки и в хода на ревизионното производство по повод на изисканите от страна на жалбоподателя документи относно доставките, сиреч той е разполагал с тези снимки, което показва, заедно с останалите посочени доказателства, че е полагал необходима грижа като търговец, за което свидетелства и разпитаната свидетелка, посочила, че всеки път при натоварване за литовското дружество е била осъществявана проверка и са били преснемани документите на водачите на транспортните средства и самите автомобили. Затова и според съда следва да се заключи, че доставчикът е взел по отношение на коментираните седем доставки всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него ВОД не го довежда до участие в данъчна измама. Предвид посоченото и съдът намери, че следва отчасти да уважи жалбата, като отмени ревизионния акт в частта му, с която е допълнително начислен ДДС по отношение на посочените седем доставки от 05.09.2017 г., 08.09.2017 г., 20.09.2017 г., 29.09.2017 г., 03.10.2017 г., 27.10.2017г. и 13.01.2018 г., чийто размер общо възлиза на 8363,13 лв. Само за яснота съдът ще посочи, че дори и да бяха представени посочените в писмената защита от страна на жалбоподателя протокили от 2019 г., касаещи друг контрагент на литовското дружество, то същите няма как да се ценят, предвид факта, че са с дата, последваща периодите на процесните доставки и се отнасят до друг търговски субект, а следва да се има предвид, че относно наличието или липсата на реолност на конкретна доставка следва да се обсъждат доказателства, пряко свързани с нея, в която връзка и както се  посочи по-горе, неправилен е подходът на данъчната администрация конкретно касателно доставката от 13.01.2018г. и приемането / понеже така е прието за другите доставки/, че стоката по същата не е напуснала страната, при условие, че са налице категорични официални сведения за обратното.

Все в тази връзка, установява се от съда, че не както при другите седем доставки стоят нещата по отношение на ВОД от дата 06.09.2017 г., по отношение на която, независимо от факта, че както и при останалите доставки е представен годен от външна страна транспортен документ, обвързан с другите прилежащи към доставката документи, то въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства, може да се направи достатъчно обоснован извод, че стоката по тази доставка не е била реално транспортирана извън пределите на България.

Макар да са оформени договор за международна покупко-продажба, инвойс-фактура и CMR, според съда се установяват конкретни обстоятелства, които сочат на конкретен факт, че стоката по тази товарителница не е преминала реално през границата. В тази насока е видно, че върху товарителницата е изрично отбелязан автомобилът по осъществяване на превоза – ****. Прави впечатление, че същият автомобил с регистрация **** е именно фигуриращ в изпратената от страна на румънската приходна администрация информация като такъв, с който е осъществено влизане от България в Румъния именно на посочената дата 06.09.2017 г. Същевременно обаче, в представените като прикачени към съобщението на румънските власти сканирани копия на товарителници, касаещи именно превоза по извършените проверени преминавания с категория тютюн, товарителницата за превоз с автомобил **** от 06.09.2017г. е издадена от „Валтабак“ ЕООД /свързано с жалбоподателя лице/, касае друг инвойс и е подпечатана от „Валтабак“ за изпращач. Доколкото няма основания да се счита, че изпратената от румънските власти информация е непълна, защото е по линията на официален обмен, то следва да се заключи, че на въпросния автомобил на 06.09.2017 г. е натоварена и превозена стока не на ЕТ „В. -99-В.Б.“, а на „Валтабак“ ЕООД. В тази насока, ако се допусне, че и двамата търговци са натоварили тютюн в един и същи автомобил на посочената дата, предвид факта, че са се помещавали в една и съща база, където са били обслужвани от свидетелката А., то би следвало тогава товарителницата с подпис и печат на изпращача ЕТ „В. -99-В.Б.“ да фигурира сред тези, изпратени от страна на румънската приходна администрация, нещо, което не се установява. Посоченото, съпоставено с приложените от самия жалбоподател разпечатки от електронната поща, от които е видно, че на практика няма и кореспонденция с изпращача на предложението за доставка за дата 06.09.2017 г., според съда оборва доказателствената стойност на товарителницата, независимо, че в същата на практика, както и при другите CMR, е положен подпис и печат за получател, както и конкретна дата на получаване на стоката 08.09.2017 г. Ето защо и доколкото по отношение на всяка от доставките следва да се подхожда индивидуално и да се преценяват наличните доказателства в тяхната съвкупност по отношение на всяка от тях, съответно тези, които категорично сочат на конкретни обстоятелства и факти, то според съда, за тази именно доставка, въпреки представените доказателства, жалбоподателят не е успял да осъществи надлежно доказване на всички обстоятелства, които са били в негова тежест да установи. В тази връзка и извършената проверка от страна на ревизионните органи чрез изпращане на запитване до администрацията в Румъния, което е било от значение за пълното изясняване на фактите в хода на ревизията, на практика е довело до категорично потвърждаване на факта на действителното транспортиране на стоката извън страната за една от доставките от 13.01.2018 г. и съответно отхвърляне на този факт по отношение на доставката от 06.09.2017 г. Предвид изложеното и правилен се явява изводът на органите по приходите, че по отношение на посочената доставка се дължи ДДС, което с оглед на определената данъчна основа възлиза на 997,47 лв., а лихвата възлиза на 176,15 лв.

 В тази връзка и в крайна сметка ревизионният акт в оспорената му част за начислен ДДС по процесните ВОД ще следва да се отмени изцяло досежно установения ДДС за данъчен период м.10.2017 г. /2581,70 лева и лихва 433,90 лева/ , както и изцяло за дънъчен период м.01.2018 г. / 1251,73лв. и лихва от 178,39 лева/, а така също и само отчасти за данъчен период м.09.2017г. за сумата от 4529,70 лева и съответстващата ѝ лихва от 800,19 лева, или жалбата ще следва да се уважи в посочената част, като се отмени ревизионният акт по отношение на установеният общо ДДС за сумата от 8363,13 лева и лихва от общо 1412,48 лв.

По частта от РА, с която е бил увеличен СФР на търговеца за 2014 г. и за 2015 г. по реда на чл.78 от ЗКПО, във връзка с чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч и СС18 за сумите съответно в размер на 21504,58 лева и 19 804,54 лева, съдът счете, че жалбата на едноличния търговец е неоснователна като констатациите и изводите на ревизионните органи се явяват правилни и съобразени с материалния закон. Не е налице спор относно фактите, които са установени по отношение на заемните правоотношения на ЕТ, както и съдържанието на договорите за заем с „Валтабак“ ЕООД и „Валинвест-99“ ЕООД, съответно допълнителните споразумения към тях и установени плащания, за които са приобщени и доказателствата от ПУФО и размера на начислените лихви. Спорът е правен и се концентрира върху това дали лихвите по заемите следва да се осчетоводяват текущо, както е прието от органите по приходите, или като финансови приходи за бъдещи периоди, предвид това, че падежирането им не е настъпило и ще настъпи в бъдеще, както смята жалбоподателят. Последният се позовава на споразуменията и допълнителите споразумения със заемополучателите, приложени към преписката, съобразно с които срокът за плащане на лихвите по заемите е 31.12.2020 г., когато е и падежа на главното задължение, както и на последвало осчетоводяване на върнатите сумите по заемите през 2017 г. и 2018 г. като текущ приход. Съдът намира, че в случая приложеният от страна на органите по приходите подход е бил правилният, като тълкуването на относимите материално-правни разпоредби е било съобразено с техния действителен смисъл. Установено е от органите по приходите, че търговецът е начислил лихви по предоставените заеми, които не са били отчетени на приход. Правилно е посочено в РД, че съгласно СС 18 „Приходи“ §2, „приход“ е брутният поток от икономически ползи през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал, отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците и че според § 5.1 от СС 18 приходът се признава, когато: е вероятно предприятието да има икономически изгоди, свързани със сделката; сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена; вероятните разходи или тези, които ще бъдат направени могат да бъдат надеждно измерени; приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените разходи. Според § 8. 1 от СС 18 приходът, създаден от ползването на активи на предприятието /каквито са и паричните средства/ от други лица във вид на: лихви, лицензионни възнаграждения, такси и дивиденти, се признава, когато сумата на приходите може да бъде надеждно изчислена и предприятието има икономическа изгода, свързана със сделката. В конкретния случай, предприятието на ЕТ ще има икономическа полза от прихода, тъй като се очаква плащане по договорите за заем. Сумата на прихода може да бъде надеждно оценена, тъй като размерът и начинът на изчисляване на лихвата са конкретно посочени в договорите, като са известни и лихвоносните активи – вземанията. Ккато е прието трайно в съдебната практика на ВАС, според т. 8.2. „а“ вр. т. 8.1. от СС 18 приходът, създаден от ползването на активи на предприятието от други лица във вид на лихви се признава текущо пропорционално на времевата база, която отчита ефективния доход от актива. От посоченото следва, че приходът от лихви трябва да се начислява текущо пропорционално на договорения срок, независимо от начина на договаряне на падежа на лихвите (месечен, годишен или еднократно на датата на падежа на главницата). Разпоредбата на приложение „В“ към СС 18 „Лихви, лицензионни такси и дивиденти“, според която лицензионни такси и проценти от приходи, получени от използването на активи на предприятието, се признават в съответствие с клаузите на споразумението, не дерогира основната такава на т. 8.1, „а“. Практическите изчисления зависят поради това и от условията на договора във връзка с размера на лихвата, времевата база, на която е определена тя, схемата за погасяване на задълженията (респ. главница и лихва), срок за тяхното окончателно погасяване, наличието или отсъствието на междинно погасяване на част от главницата и пр., като в случая не е налице спор относно начина на начисление, който е възприет и приложен от органите по приходите, като се има предвид, че търговецът сам е начислил лихвите, но не ги е признал за приход. След като е договорена годишна лихва и договорената от страните лихва може да бъде изчислена надеждно, приходите от нея следва да се признаят текущо всяка година, пропорционално на времевата база, като се отчита ефективният доход от актива, съгласно т. т. 8.1 и 8. 2 "а" на СС 18 – „Приходи“. Извършеното последващо признаване на приходи от лихви през години, извън ревизирания период, което се изтъква от страна на жалбоподателя, не променя принципното положение относно начина, по който би следвало да се осъществява отчитането на приходите от лихви през съответните ревизирани години, а именно своевременно и тeкущо от момента на предоставяне на заемите до тяхното връщане, като по арг. от чл.78 от ЗКПО, не може да доведе до промяна в изводите относно законосъобразността на ревизионния акт в тази му оспорвана част. Ето защо и жалбата се явява неоснователна в посочената ѝ част и ще следва да бъде отхвърлена, като в тази насока и в решението на Директор ДОДОП е налице позоваване и на релевантна съдебна практика по въпроса на ВАС.

          Неоснователна е жалбата и в частта ѝ относно оспорване изводите на приходната администрация по отношение на това, че неправилно са били изключени от ревизираното лице при определяне на счетоводния финансов резултат за данъчно преобразуване приходите му от получени субсидии в размер на 362705,61 лв. Страните не спорят по отношение на това, че през 2014 г. са получени следните субсидии от ревизираното лице: Получени по сметка 11622,49 лв. от ДФ Земеделие на 04.04.2014 г. с основание СЕПП 13, параграф 89; получени по сметка 362705,61 лв. от ДФ Земеделие на 28.04.2014 г. с основание НДТ – 13, параграф 30; получени по сметка 123124,33 лв. от ДФ Земеделие на 30.01.2014 г. с основание СЕПП 13, параграф 89. Не е спорно и обстоятелството, че лицето е декларирало така получените субсидии в ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ, като обаче е изключило от приходите при формиране на годишния счетоводен финансов от стопанската дейност като едноличен търговец - земеделски стопанин за съответния период сумата с основание НДТ. Спорът е правен и се свежда до наличието или липсата на основания за приложението на преходните разпоредби на § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ и §12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, на които конкретно се позовава жалбоподателят, оспорвайки преценката на приходната администрация, че получаната сума по схемата за национални доплащания за тютюн следва да се третира като облагаем доход. Отговорът на спорните въпроси произтича от характера на осъщественото плащане и нормативната уредба, въз основа на която същото е било направено, както и целта на установения с ПЗР на ЗИДЗДДФЛ преходен режим. Според съда, правилна е обосновката на приходната администрация във връзка с приложимия материален закон, предвид направения анализ на промените в данъчния закон. Така правилно е прието, че по смисъла на чл.2 от ЗДДФЛ, обект на облагане с данък са доходите на местните и чуждестранните физически лица, а на основание чл.12, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. В сила от 01.01.2010 г., с отмяната на чл.13, ал.3 от ЗДДФЛ, доходите на физическите лица, регистрирани като земеделски производители, включително едноличните търговци, за производството на непреработена растителна и животинска продукция (с изключение на доходите от производство на декоративна растителност) подлежат на облагане. В тази връзка, в ЗДДФЛ не е регламентирано специално данъчно третиране на получените финансово подпомагане, субсидии, доплащания. Те не са посочени сред необлагаемите доходи по чл.13 от ЗДДФЛ, поради което същите следва да се разглеждат обвързано с общите правила за облагане и деклариране на доходите от дейността, за която са предназначени. Съгласно чл.16, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно, съгласно разпоредбите на този закон. С оглед на това да не се достигне до неравнопоставеност по отношение на данъчното третиране на доходитите, придобити от тютюнопроизводителии земеделски производители, в случаите, когато е следвало да получат съответни плащания под формата на субсидии или друг вид подпомагане през 2009 г., но по независещи от тях причини те са ги получили след промяната в ЗДДФЛ от 2010 г., е въведен и преходен режим, като със съответни ПЗР към ЗИДЗДДФЛ е посочено изрично, че  когато въпреки късното им изплащане доходите са за 2009 г., или предходни години, то същите са необлагаеми. Така в цитирания §12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ в сила от 01.01.2014 г. доходите от дейността на физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващите дейност като еднолични търговци, за производство на непреработена растителна и животинска продукция, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност, изплатени през 2013 г. под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет, не се включват в облагаемия доход по чл.26 и 29 и не подлежат на облагане с данък, когато са за 2009 г. или за предходни години. Тези доходи се декларират в годишната данъчна декларация по чл.50 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица за 2013 г. В случая се касае до доход, получен през 2014 г., поради което и приложима би била разпоредбата на §9а от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, в сила от 01.01.2015 г., според която доходите от дейността на физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващите дейност като еднолични търговци, за производство на непреработена растителна и животинска продукция, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност, изплатени през 2014 г. под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет, не се включват в облагаемия доход по чл. 26 и 29 и не подлежат на облагане с данък, когато са за 2009 г. или за предходни години. Тези доходи се декларират в годишната данъчна декларация по чл.50 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица за 2014 г. В случая, както се каза, получените по сметката на търговеца 362705,61 лв. от  ДФ Земеделие на 28.04.2014 г. с основание НДТ – 13 доходи са декларирани, но изключени при определяне на финансовия резултат. Спорно е между страните обстоятелството дали полученото плащане в тази насока касае такова за 2009 г. или предходни години, както твърди жалбоподателят, или такова за 2013 г., каквито изводи са направени в ревизионния доклад и съответо е възприето в РА. Следва да се има предвид, че извършеното плащане през 2014 г., съгласно представените уведомления от ДФЗ, съставлява такова по подадено от замеделския производител заявление по схема преходна национална помощ за тютюн, необвъзрана с производството /ПНДТ/, като касае кампания 2013. Безспорно е, че кампаниите са годишни. В тази връзка и по делото са приложени и копия на извлечения по конкретните заявления за подпомагане по схемите и мерките за директни плащания на търговеца, като е видно, че всяко от тях касае конкретна кампания по години, като в повечето случаи плащанията по тях са се извършвали в годината, следваща годината на съответната кампания, така, както се установява и по отношение на жалбоподателя, подал заявление през месец май 2013г. за кампания 2013, във връзка с което е получил ПНДТ на 24.04.2014 г. Съгласно чл.3 от Наредба № 2 от 21.02.2011 г. за специалните изисквания за участие в одобрените схеми за национални доплащания и за специфично подпомагане право на подпомагане по схемата за национални доплащания за тютюн имат земеделски стопани, които са отглеждали тютюн през която и да е година на референтния период 2007 - 2009 г., който е изкупен и премиран по реда на Закона за тютюна и тютюневите изделия (ЗТТИ), и продължават да извършват земеделска дейност. Помощта по схемата за национални доплащания за тютюн се изплаща на килограм въз основа на средногодишното количество изкупен качествен (1 - 3 класа) тютюн по сортови групи през референтния период по ал.1 /2007г.-2009г./ съгласно данните за изкупения и премиран тютюн, представени от Фонд „Тютюн“. Когато земеделският стопанин не е отглеждал тютюн през всичките три години от референтния период, помощта се определя въз основа на средногодишното количество изкупен тютюн по сортови групи за годините, през които е отглеждал тютюн. От изложеното е видно, че действително, както са приели и ревизиращите органи, посочването на годините 2007 г. -2009 г. касае период, сочен като референтен или базов такъв, имащ значение за определяне правото на подпомагане по схемата и съответно изчислението на размера на помощта по схемата, но това не означава, че плащането по нея е за 2009 г. или предходна година. За този извод съдът взема предвид и разпоредбата на чл.4, ал.1 от Наредба № 5 от 27.02.2009 г. за условията и реда за подаване на заявления по схеми и мерки за директни плащания, към която препраща чл.16 от Наредба № 2 от 21.02.2011 г. относно реда за подаване на заявленията и според която заявленията се подават през периода от 1 март до 15 май на годината, за която се кандидатства за подпомагане. В случая, безспорно е, че е подадено от страна на земеделския производител заявление за подпомагане по посочените схеми и мерки е подадено през 2013 г. и е съответно за кампания 2013 г. Следователно и извършеното плащане през 2014 г. по схемата за национални доплащания за тютюн, още повече предвид факта, че е такава необвързана с производство, сиреч плащането не е обвързано с изискване за производство на тютюн за годината, за която се отпускат следствата и поради това се взема предвид по-ранен период на производство като референтен, касае именно плащане за съответната кампания -  2013 г. Необвързаното с производство плащане се базира винати на определен референтен период в миналото и по отношение на тютюна това е периодът 2007-2009 г. Начинът на изчисление размера на субсидията, въз основа на количеството изкупен качествен (1-3 класа) тютюн по сортови групи през референтния период 2007 - 2009 г., предвиден в чл.3, ал.2 от приложимата Наредба №2/21.02.2011 г., не води до извод, че доходът е за 2009 година или по-ранна такава. Затова и според съда не е приложим преходния режим, защото доходите не са такива за 2009 г., получени през 2014 г., а са за 2013 г., получени през 2014 г. Следователно и преходният режим на ЗДДФЛ, посочен от страна на жалбоподателя, конкретно в случая §9а от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, който е относим към получени през 2014 г. плащания, не е приложим. В тази насока съдът се съобразява и с практиката на ВАС, обективирана напр. в Решение № 2013/2017 г. по по адм. дело № 1741/2016 г. и  Решение №16278/18 г. по дело 8653/18 г.

Досежно последната оспорена част от ревизионния акт, а именно частта, с която на едноличния търговец не е признат деклариран преотстъпен данък  за 2014 г. и за 2015 г. по реда на чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ, във връзка с чл.189б и чл.167, ал.1 от ЗКПО съответно в размер на 5855,00 лв. и 28,552 лева, съдът намира жалбата за неоснователна, а съответно изводите на ревизиращите органи за правилни и законосъобразни. Налице е формиран спор единствено досежно преценката на органите по приходите относно наличието на подлежащи на принудително изпълнение публични вземания към 31.12.2014 г. и съответо към 31.12.2015 г., което е посочено като неизпълнение на една от формалните предпоставки по чл.167, ал.1 от ЗКПО. Съгласно чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски стопани, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията на ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък, под формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани. Съгласно чл.189б, ал.1 от ЗКПО, корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 на сто на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция, когато са изпълнени кумулативно изискванията по чл.189б, ал.2 от ЗКПО. Общото изискване за преотстъпване на корпораивен данък е предвидено в чл.167, ал.1 от ЗКПО, като там е отразено, че се преотстъпва корпоративният данък, съответно се намалява счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат, при условие, че към 31 декември на съответната година данъчно задълженото лице няма:1. подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, и 2. задължения за санкции по влезли в сила наказателни постановления, свързани с нарушаване на нормативните актове относно публичните задължения, и 3. лихви, свързани с невнасянето в срок на задълженията по т. 1 и 2. Посочено е в ал.2 и че изпълнението на изискването по ал.1 се удостоверява от данъчно задълженото лице в годишната данъчна декларация. В конкретния случай с протоколи за извършени ПУФО, надлежно приобщени към ревизионната преписка, е била удостоверана извършената проверка на условията за преотстъпване на данъка на ЕТ за 2014 г. и за 2015 г., съгласно подадените от ревизираното лице декларации по чл.50 от ЗДДФЛ за всяка от двете години. Според констатациите по двата протокола, намерили отражение и в ревизионния доклад, за 2014 г. се установило, че ЕТ –жалбоподател е изпълнил условията по чл.182, ал.5, чл.189б и чл.190 от ЗКПО, но с изключение на чл.167, ал.1 от ЗКПО, тъй като съгласно извлечение от сметката на търговеца е констатирано, че към 31.12.2014 г. същият е имал задължения. Подобна е констатацията и в протокола от извършената проверка за 2015 г., намерали отражение и в ревизионния доклад, като изрично е отразено, че ЕТ „В.-99 В.Б.“  е изпълнил условията на чл.190 от ЗКПО и тези по чл.189б от ЗКПО, както и чл.182, ал.5 от ЗКПО, но не и тези по чл.167 от ЗКПО, понеже към 31.12.2014 г. е имал задължения по ревизионен акт РА161204906/24.01.2013 г. и по РА ********* от 07.08.2013 г., последният в процес на обжалване. Посочените изводи относно наличие на задължения на ревизираното лице към края на 2014 г. и съответно 2015 г. са именно предмет на оспорване от страна на жалбоподателя, като в тази връзка от страна на същия са изложени съображения относно това, че понеже първият от посочените ревизионни актове, този от 24.01.2013 г. е бил обявен за нищожен, а по втория, в резултат на осъщественото съдебно обжалване, част от установинте задължения са били намалени, на практика се е получило така, че ревизираното лице е било надплатило вземанията по тези ревизионни актове за времето, през което те са били оспорвани, за което било извършено  прихващане с АПВ, но едва през 2017 г. и през 2018 г. и от което можело да се счете, че към 31.12.2014 г. и към 31.12.2015 г. търговецът е нямал дължими задължения по тези ревизионни актове. Освен това, се изтъква и че задълженията по тях били обезпечени, както и че по образуваното през 2015 г. изпълнително дело за събиране на задълженията по ревизионните актове, на практика на търговеца не било връчено съобщение за доброволно изпълнение, поради което и не можело да се счете, че има надлежно образувано изпълнително производство. В тази насока и жалбоподателят се позовава на приетата по делото ССЕ, като сочи, че въпреки надлежно образувано изпълнително производство по принудително събиране на сумите по двата ревизионни акта, през ревизирания период дружеството било внасяло дороволно в бюджета суми, надхвърлящи задълженията по двата ревизионни акта. Жалбоподателят се позовава и на протокол със споразумение между жалбоподателя и публичния изпълнител спорните задължения по обжалваните ревизионни актове да не бъдат събирани през периода на обжалването им.

          От събраните по делото доказателства, включващи и препис от документите по образуваното срещу ЕТ „В.-99 В.Б.“ през 2015 г. изпълнително дело с № 5013/2015 г., както и изводите на ССЕ, според съда се потвърждават изводите на органите по приходите, а не твърденията на търговеца-жалбоподател по спорния въпрос относно наличието на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на търговеца, както към 31.12.2014 г., така и към 31.12.2015 г., което е и основание за непризнаване на деклариран преотстъпен данък  за 2014 г. и за 2015 г. по реда на чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ, във връзка с чл.189б. Наличието на посоченото обстоятелство, само по себе си, е достатъчно, за да бъде прието, че не са налице законови условия за преотстъпване на данъка, без да бъде разглеждан по същество въпросът налице са законовите предпоставки по чл.189б, ал.2 от ЗКПО.

          На първо място, следва да се има предвид, че разпоредбата на чл.167, ал.1 от ЗКПО говори само за неналичие на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Следователно, тя не поставя изискване да е било образувано изпълнително производство, или да са били предприети някакви действия по принудително изпълнение досежно подлежащите на такова задължения. Ето защо и неотносими са възраженията на жалбоподателя относно това дали е била налице изпратена покана за доброволно изпълнение по отношение на него по повод на образуваното изпълнително дело, или дали тя му е била връчена. Дали изобщо ще се предприеме или не действие по принудителното събиране на установено публично задължение е въпрос, който също е неотносим по приложението на разпоредбата на  чл.167 от ЗКПО. Същата само поставя изискване да не е налице подлежащо на принудително изпълнение публично задължение. Посочената разпоредба не съдържа изискване за изпращане на покана за доброволно изпълнение до длъжника, по която срокът да е изтекъл / в тази насока са напр. Решение № 5276/2017 г. по адм. дело № 3424/2017 г., Решение № 6262/2017 г. по адм. дело № 2813/2017 г. и Решение № 4079/2019 г. по адм. дело № 1625/2018 г. на ВАС/. Достатъчно е, за да се счете, че не е изпълнено условието по чл.167, ал.1 от ЗКПО, да е налице публично задължение, определено по основание и размер, за да се приеме, че е налице годно изпълнително основание и съответно, че задължението по него подлежи на принудително изпълнение. Подлежащо на принудително изпълнение задължение е всяко едно задължение, което може да бъде обект на принудително изпълнение, без значение дали самото изпълнение е започнало. В разпоредбата на чл.209, ал.2 от ДОПК са регламентирани изпълнителните основания, при наличието на които може да бъде предприето принудително изпълнение, като в конкретния случай, според съда, правилно са били установени основанията по чл.209, ал.1, т.1 и т.2 от ДОПК – т.1. - ревизионен акт, независимо дали е обжалван; т.2.- декларация, подадена от задължено лице с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Действително се установява, че спрямо ревизираното лице е бил издаден ревизионен акт РА № 16-*********/24.01.2013 г. /навсякъде по-надолу първи ревизионен акт/, който е бил прогласен за нищожен, съобразно с влязло в сила решение на ВАС от 31.12.2017 г., поради което и правилно в рамките на ревизионния доклад е отчетено, че задълженията, установени със същия не следва да се вземат предвид изобщо при преценката и това е така, доколкото на практика следва да се счете, че доколкото актът, с който са били установени, е нищожен, то и същите изобщо не са възникнали. Затова и правилно е отчетено, че както към 31.12.2014 г., така и към 31.12.2015 г. задължения по този ревизионен акт не са съществували за жалбоподателя. Поради това и всички възражения във връзка с тях са неотносими. С издадения срещу едноличния търговец РА № 16-********* от 07.08.2013 г. /навсякъде по-надолу втори РА/ са били установени допълнителни задължения за ДДФЛ  за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. ; за ДОО, ДЗПО и ЗО за периода 01.01.2006 г. - 31.12.2008 г. С Решение № 2593 от 18.12.2015 г. на Административен съд  Пловдив, постановено по адм.д.№ 1566/2015 г. били потвърдени установените с този втори РА задължения за осигурителните вноски, а задълженията за данък по ЗДДФЛ били изменени чрез намаляването им. Решението на Административен съд Пловдив било потвърдено от ВАС с Решение № 8948 от 10.07.2017 г. Съгласно чл.127 от ДОПК установеното с ревизионния акт задължение подлежи на доброволно плащане в 14-дневен срок от връчването на акта, а след изтичането на срока по ал.1 ревизионният акт подлежи на принудително изпълнение, освен ако изпълнението е спряно по реда на този кодекс. Установява се, че вторият ревизионен акт е бил връчен на жалбоподателя още през 2013 г., когато съобразно с решението по адм. дело 1655/2015 г. на Административен съд Пловдив е било олбразувано първото съдебно производство по обжалването на този ревизионен акт. Установява се също така и че изпълнението по този ревизонен акт от дата 07.08.2013 г. не е било спирано, като в тази връзка е налице и декларация касателно посоченото обстоятелство от страна на жалбоподателя, съдържаща се в негови обяснения  до ТД на НАП Пловдив. Не са налице доказателства и изобщо да е било правено искане от жалбоподателя за спиране на този втори ревизионен акт. Приложеният по преписката протокол от 13.08.2014 г. единствено удостоверява намерение да бъдат предприети действия по спиране на изпълнението, но такива не се установява да са били предприети, като няма данни да са били подавани, още повече уважавани, искания от жалбоподателя по чл.153, ал.2 или чл.157, ал.2 от ДОПК. Следователно и установените с втория ревизионен акт от  07.08.2013 г.  задължения на едноличния търговец категорично са били подлежащи на принудително изпълнение към 2014 г. и съответно към 2015г., доколкото от доказателствата по делото се установява, че същите не са били погасени нито към края на 2014г., нито към края на 2015 г. Това, че в последствие част от задълженията по посочения ревизионен акт са били изменени чрез намаляването им не означава, че същите не са били подлежащи на принудително изпълнение към 2014 г. и съответно 2015 г., като това пък с особена сила важи за задълженията за осигурителни вноски по втория ревизионен акт, каквито са били потвърдени и на двете съдебни инстанции. В тази насока и съгласно изводите на ССЕ, която е разглеждала документите по образуваното за събиране на задълженията, вкл. и по този втори ревизионен акт, изпълнително дело, по същото не са били извършвани доброволни плащания, както твърди жалбоподателят, а всички суми са били събирани по принудителен ред в резултат от наложените запори, като е видно, че при наличие на постъпили по този ред суми, същите са били разпределяни за погасяване на задълженията, включващи и тези по втория ревизионен акт. Такива разпределения във връзка с постъпили суми са извършвани след образуване на изпълнителното дело през 2015 г., за задълженията включително и по втория ревизионен акт, от месец април 2015 г. и до 17.03.2016 г., в резултат на което последно разпределение задълженията са били погасени и поради това и изпълнителното дело е било прекратено на 25.03.2016 г. Следователно категорично подлежащи на принудително изпълнение задължения по този втори ревизионен акт са били налични, както към 31.12.2014 г., така и към 31.12.2015 г. Отделно от това е видно и че с протокол за присъединяване от 20.07.2015 г. в изпълнителното производство по същото изпълнително дело са били присъединени и задължения по декларации за ДОО, УПФ, ЗО, ЗДДФЛ за периода 01.01.2014 г. – 31.12.2014 г., както и такива за ДОО, ЗО, ЗДДФЛ и ЗДДС за периода 01.04.2015 г. – 30.04.2015 г. Следователно и били са налице задължения на ЕТ, определени по размер и основание от самия едноличен търговец по декларации, които се явяват също изпълнителни основания по чл.209, ал.1, т.2 от ДОПК, понеже не са били били внесени в срок.  Съгласно чл.105 от ДОПК задълженията по декларация, по която задълженото лице самo изчислява основата и дължимия данък и/или задължителните осигурителни вноски, се внасят в сроковете, определени в съответния закон /в случая ЗДДС,  чл.65 ЗДДФЛ, чл.7, ал.1 КСО, чл.40, ал.1, т. 1, б. “в“ ЗЗО/, като с оглед факта, че по отношение на посочените задължения по декларации за 2014 г. и за 2015 г. е било осъществено присъединяване през 2015 г. към задълженията, подлежащи на събиране по изпълнителното дело, очевидно е, че такива са съществували и към 31.12.2014 г. Видно е също така от съдържанието на ССЕ, както и приложеното по делото копие от материалите по изпълнителното дело, че по същото с разпореждането от 17.03.2016 г., са разпределени постъпили суми за задължения, освен по т.нар. втори ревизионен акт от 07.08.2013 г. /за лихви/, така също и за задължения за лихви / задължения по чл.167, ал.1, т.3 от ЗКПО/ по задълженията по декларация по ЗДДФЛ от 29.04.2015 г., декларацията по ЗДДС от 14.05.2015 г., както и по декларации обр.6  от 2015 г. за ДОО, ЗО, УПФ, които следователно са били налични към 31.12.2015 г., доколкото е видно, че с предпоследното разпореждане за разпределение на суми от 27.11.2015 г. са били разпределени освен задължения по ревизионния акт и задължения за главниците по задълженията, произтичащи от декларации, като от приложения лихвен лист от 26.11.2015 г. е видно да са останали непогасени задължения за лихви, които са станали предмет на последното разпореждане за разпределение, осъществено едва през януари 2016 г. с оглед постъпилата едва тогава сума за разпределение. По същество в рамките на ревизионния доклад подробно са описани така установените задължения, произтичащи от декларациите, подадени от ревизираното лице, като същите са посочени конкретно по основание и размер, като по никакъв начин наличието на тези задължения не е оспорено от страна на ревизираното лице, което е концентрирало възраженията си само досежно задълженията по предходно издадени ревизионни актове. 

От изложеното става ясно, че действително към 31.12.2014 г. и 31.12.2015 г., както са приели и органите по приходите, съобразно проверката в сметката на задълженото лице към съответната дата, същото е имало подлежащи на изпълнение публични задължения. В тази насока и доколкото нормата на чл.167, ал.1 от ЗКПО е императивна, тъй като с нея се разрешава отклонение от общия режим на облагането с корпоративен данък, поради което се допуска само за изрядни и коректни данъчни субекти, то правилно същата е била съобразена от органите по приходите като основание да не бъде прието изпълнението на всички условия за преотстъпване на данъка за 2014 г. и съответно за 2015 г. Действително, от заключението на ССЕ става ясно, че след влизане в сила на решението, с което вторият ревизионен акт – този от 07.08.2013 г. е частично изменен чрез намаляване на част от установените доппълнително задължения, а именно към 10.07.2017 г., е установено практически надвнасяне в полза на бюджета на суми по този ревизионен акт. Този факт обаче не променя обстоятелството, че към по-ранните периоди, предмет на изследване в ревизионното производство /2014 г.-2015 г./ сумите по ревизионния акт са били дължими, защото е бил изтекъл срокът за доброволно внасяне на същите и изпълнението на този РА не е било спряно, а задълженията по него са били установени с акт по чл.209, ал.1, т.1 от ДОПК. Настъпилото последващо възстановяване с АПВ от 18.09.2017 г. на суми по РА от 07.08.2013 г., събрани по изпълнителното дело № 513/2015 г. като недължимо платени е последващ във времето факт. Прихващането не е имало как да бъде осъществено по-рано, предвид обстоятелството, че едва през 2017 г., след влизане в сила на окончателното решение на ВАС, са били налице основанията за извършването му по арг. от чл.103, ал.1 от ЗЗД, вр. с чл.104, ал.2 от ЗЗД, защото тогава е признато, че част от внесените по РА от 07.08.2013 г. суми са недължими. В тази връзка и възраженията на жалбоподателя относно това, че задълженията по втория ревизионнен акт били признати за надвнесени едва през 2017 г. се явяват напълно несъстоятелни, като се има предвид, че дали и какви задължения са били действително дължими е било поставено на преценката на съда в хода на производството по обжалване на ревизионния акт. Следователно и при липса на установени изискуеми и ликвидни вземания /на жалбоподателя/ не е имало как по-рано да се осъществи прихващане, а двете насрещни вземания се смятат погасени до размера на по-малкото от тях от деня, в който прихващането е могло да се извърши, сиреч едва през 2017 г. Затова и не може да се счете, че за жалбоподателя не са съществували задължения конкретно по втория ревизионен акт, за разлика от първия нищожен такъв, който изобщо не е породил правни последици, защото от момента на връчването му до момента на частичната му отмяна, той е породил правни последици. В случая още повече установените с втория ревизионен акт ЗОВ са останали непроменени при съдебното обжалване и освен това, както се каза, са били налични и задължения, установени по дкларации, подавани от търговеца за 2014 г. и 2015 г. Поради това и независимо, че с оглед настъпилия резултат от съдебното обжалване на втория ревизионен акт на практика се е достигнало до установено надвнасяне на суми и това правилно е станало основание за извършване на последващи действия по прихващане и съответно възстановяването им, то това но не променя факта, че ревизионният акт е породил последици във времето, преди неговото изменение.  

Видно е от материалите по административната преписка, че на едноличния търговец са издавани удостоверения за липса на задължения от м.02.2014 г., м.05.2014 г., м.04.2015 г. и м.07.2015 г., които обаче не оборват извода за наличие на задължения именно към 31.12.2014 г. и съответно 31.12.2015 г., което се установява и от заключението на ССЕ. Издаването на подобни удостоверения действително е в нарушение на принципа за правна сигурност от страна на приходната администрация, но, както се каза, не води до извод за неналичие на задължения към изследваните дати /в този см. е Решение № 1959/2020 г. на ВАС по адм.д. № 11707/2019 г./. Безспорно земеделският производител не е отговарял на изискването да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към съответните крайни дати на 2014 г. и 2015 г., поради което законосъобразно с процесния ревизионен акт са установени допълнителни задължения по ЗДДФЛ в резултат и на отказано право на преотстъпване на данъка по чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ. Ето защо и в тази ѝ част жалбата ще следва да се отхвърли като неоснователна.

С оглед този изход на спора и съобразно с чл.161, ал.1 от ДОПК, ще следва на жалбоподателя да се присъдят разноски по съразмерност. По представения списък се претендират общо 550 лева, съставляващи сбор на направените разноски за държавна такса и възнаграждение за вещо лице, венесени от страна на жалбоподателя, за което по делото са приложени съответните вносни бележки.  При това положение и с оглед на предмета на оспорване, както и уважената част от жалбата, изчислени по съразмерност разноските, които се дължат на жалбоподателя, възлизат на 36,49 лева. На ответната по жалбата страна Национална агенция за приходите, Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП - според чл.8, ал.1, т.5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения ще следва да се присъди, като се изчисли също и по  съразмерност, съобразно с отхвърлената част от жалбата, юрисконсултско възнаграждение, което така изчислено възлиза на 3737,82 лева.

 

 По изложените мотиви и с оглед правомощията, предвидени по чл.160, ал.1 от ДОПК, Съдът

 

РЕШИ:

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-16001619000409-091-001/09.08.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 628/31.10.2019 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ - гр. Пловдив, в обжалваната му част, с която допълнително на ЕТ „В. -99- В.Б.“*** е начислен ДДС за данъчен период м.10.2017 г. /2581,70 лева и лихва 433,90 лева/, както и за дънъчен период м.01.2018 г. /1251,73 лв. и лихва от 178,39 лева/, а така също и само отчасти за данъчен период м.09.2017 г. за сумата  на ДДС от 4529,70 лева и съответстващата ѝ лихва от 800,19 лева, или общо - за начислен за посочените периоди ДДС от 8363,13 лева и лихва 1412,48 лв.

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на ЕТ „В. -99- В.Б.“*** против Ревизионен акт № Р-16001619000409-091-001/09.08.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 628/31.10.2019 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ - гр. Пловдив, в останалата й част, касателно оспорване на установени с ревизионния акт задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2014 г. от 62636,00 лева и лихва от 27189,57 лева и за 2015 г. - от 34900 лева и лихва 11596,12 лева, а така също и за допълнително начислен ДДС за част от данъчен период месец 09.2017 г. за сумата от 997,47 лв. и прилежаща лихва от 176,15 лв.

 

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП, да заплати на ЕТ „В. -99- В.Б.“***, Тютюнева база,  сумата от 36,49 лв. /тридесет и шест лева и четиридесет и девет стотинки/, съставляващи направени по делото разноски по съразмерност, съобразно с уважената част от жалбата.

 

ОСЪЖДА ЕТ „В. -99- В.Б.“***, Тютюнева база, да заплати на Национална агенция за приходите, Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 3737,82 лв. /три хиляди седемстотин тридесет и седем лева и осемдесет и две стотинки/, съставляваща дължимо по съразмерност, съобразно с отхвърлената част от жалбата, юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България в 14 - дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

                                                  АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: