Решение по дело №130/2024 на Административен съд - Сливен

Производството е по чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК.

Образувано е, след като с Решение № 2753/07.03.2024 г., постановено по адм. дело № 9079/2023 г. състав на ВАС на РБ - Първо отделение, е обявил нищожността на Решение № 255 от 28.06.2023 г., постановено по административно дело № 56/2023 г. по описа на Административен съд – Сливен и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на съда.

Съдебното производство е по жалба от „Билдстрой – 2009“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Сливен, [жк] бл. .., вх. „...“, ет. ..., ап. ..., п. от У. К. С. Ш. срещу Ревизионен акт № Р-02000222001920-091-001/09.11.2022 г., поправен с Ревизионен акт № П-02002022213656-003-001/23.11.2022 г., частично потвърден с Решение № 8/27.01.2023 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Бургас при ЦУ на НАП, в частта, в която по отношение на дружеството са установени дължими задължения за данъци, както следва: ЗКПО за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. в размер на 10 796,97 лв. главница и 1 490,70 лв. лихва.

Оспорването е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на административния акт в неговата оспорена част. В своите изводи ответният орган на основание чл. 16 от ЗКПО определил размера на приходите от продажба на строителна продукция (недвижими имоти) за отчетен период 2020 г. в общ размер на 133 933,47 лв., които не намерили отражение при формиране на счетоводния финансов резултат за посочената година. С цитираната стойност бил увеличен декларирания от задълженото лице положителен счетоводен финансов резултат (счетоводна печалба), представляваща приходи, които следвало да се включат при определяне на финансовия резултат за годината. Горестощият административен орган коригирал тези суми, като съобразил, че дадената в хода на ревизионното производство оценка е с включен ДДС, а за определяне нетните приходи следва да се вземе предвид пазарната стойност без ДДС, но изцяло споделил правните доводи на органа по приходите. Жалбоподателят възразява срещу приложението на чл. 16 от ЗКПО, като за прилагането на тази норма следвало първо ревизиращият орган да докаже, че сделката е сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и едва тогава да търси пазарна цена. Сочи следните причини, поради които процесните два имота са продадени на по – ниски цени от другите два имота: апартамент № 4 бил маломерен в подпокривно пространство, продължително време липсвал интерес към него, пространството било неефективно; желание на дружеството да подобри ликвидността си; извършване на продажбата в условия на икономическа несигурност; цената на апартамент № 3 била формирана във време на пандемичната обстановка, при отлив на купувачи и намалени цени; наличие на двама клиенти с отказ от покупка. Възразява и срещу приетата от ответния орган оценка, доколкото заданието било правилно възложено, но експертът не спазил посочената методика на Наредба № Н-9/14.08.2006 г. на МФ на сравнимите неконтролирани цени, като се позовава на чл. 11 от цитирания нормативен акт. В експертизата нямало никаква корекция или съобразяване с конкретните характеристики на имотите: продаваните обекти не били оценени като съвкупност – със съответните изеални части от земята, а експертът правил отделна оценка за продажба на апартамент и земя. Продажбата на обекта общо с идеалните части от земята сочел, че вече застроеният поземлен имот има характер на обща част към обектите и няма самостоятелно правно значение. С цел икономия на време било заложено в предварителните договори условие земята да бъде прехвърлена на собствениците на апартаменти след получаване на удостоверение за въвеждане в експлоятация, а в самите нотариални актове да се впишат само обектите (апартаментите), като при апартамент № 3 земята била прехвърлена заедно с жилището. В нотариалните актове за прехвърляне на земята била заложена цена, за да се удостовери материален интерес – необходим за извършване на сделката. Оформянето на паркоместа било фигуративно и имало отношение само към собствениците на сградата и извършено по тяхна молба, за да има „ред в паркирането“. Във връзка с паркоместата се позовава на чл. 31 ал. 1 от Закона за собствеността. По отношение на използваните аналози експертизата ползвала не данни от реални сделки, а офертни цени, като и при двата посочени аналога жилищната сграда била в кв. „О. к. II“ – друг квартал, в който жилищата имали високи цени. Експертът заключавал, че е анализирал 83 сделки, включително на терени, като стигал до извод, че не следва да ползва данни от реално сключени сделки, основавайки се на собствения си опит. В тази връзка жалбоподателят счита, че формираният генерален извод, че всички реално сключени сделки са на симулативни цени е необоснован и прикрива желание на експерта да постигне определен резултат. В т. 6.2 от експертизата се сочели използвани пазарни аналози по цитирани нотариални актове, без информация за местонахождение на имотите и тяхното състоание, която информация е определяща за цената. Твърди още, че експертът не е извършил оглед на оценяваните имоти, за да установи конкретните им характеристики. Оспорва експертизата, доколкото експертът не приложил метода на сравнимите неконтролирани цени, не е използвал аналози със сходни характеристики, както и не е извършил корекциите по реда на чл. 11 и чл. 20 от Наредба № Н-9/14.08.2006 г. Моли съда за отмяна на атакувания ревизионен акт в неговата оспорена част, с претенция за разноски.

В открито съдебно заседание на 22.04.2024 г. оспорващото дружество, редовно и своевременно призовано, се представлява от надлежно упълномощен адв. Г. Н. от АК – Б., която поддържа жалбата и моли съда да я уважи.

В открито съдебно заседание административният орган, редовно и свовременно призован, се представлява от надлежно упълномощен главен юрисконсулт Л. И., която оспорва жалбата и моли съда да я отхвърли. Претендира юрисконсултско възнаграждение. В писмени бележки по делото с подробно изложени доводи заявява неоснователност на жалбата и моли съда да я отхвърли.

Въз основа на всички събрани по делото доказателства, съдът прие за установена следната фактическа обстановка:

Въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № Р-02000222001920-020-001 от 15.04.2020 г., изменена със Заповеди № № Р- 02000222001920-020-002/22.07.2020 г. и Р-002000222001920-020-3/12.08.2020 г. длъжностни лица – инспектори по приходите при НАП извършили ревизия на „Билдстрой-2009“ ЕООД, със седалище гр. Сливен с обхват на проверката корпоративен данък за периода 01.01.2020 г. – 31.12.2020 г. Проверяващите констатирали, че извършваната дейност от дружеството през ревизирания период е строителство на жилищни и нежилищни сгради, като през същия период е извършвано строителство на жилищна сграда в [населено място], район „О. к.“, [улица], състояща се от самостоятелни обекти – 4 апартамента и паркоместа към тях и продажби на обектите в построената сграда. В хода на ревизионното производство били извършени насрещни проверки на други задължени лица, както и изискани и представени относими към проверката счетоводни и други документи. При проверката било установено, че за финансовата 2020 г. дружеството е подало ГДД със счетоводен финансов резултат печалба в размер на 7624,02 лв. и данъчен финансов резултат печалба в размер на 7915,73 лв. с дължим корпоративен данък в размер на 791,57 лв. Извършен бил анализ на приходите и разходите за 2020 г., както и на имущественото състояние на дружеството, като във връзка с последното се установило, че през ревизирания период е извършена покупко – продажба на собствени апартаменти в жилищна сграда в [населено място], район О. к., [улица], изградена въз основа на Разрешение за строеж № 24/12.04.2018 г. с Удостоверение за въвеждане в експлоатация № 392/15.05.2020 г. През цитирания период дружеството отчуждило следните обекти в сградата: апартамент № 1 със застроена площ 84,25 кв.м., ведно с идеални части от общите части на сградата, равняващи се на 24,59 кв.м. и съответните идеални части от отстъпеното право на строеж с цена, съгласно нотариалния акт 77 000 евро – нотариален акт № 195/19.11.2019 г.; паркомясто № 1 и ангажирана дворна площ общо 136,74 кв.м. с цена 5123,50 лв. – нотариален акт № 36/29.05.2020 г.; апартамент № 2 със застроена площ 103,50 кв.м., ведно с идеални части от общите части на сградата, равняващи се на 30,05 кв.м. и съответните идеални части от правото на строеж с цена 116000 евро по нотариален акт № 94/10.12.2019 г.; Паркомясто № 2 и ангажирана дворна площ общо 167,99 кв.м. с цена 6294,59 лв. – нотариален акт № 37/29.05.2020 г.; апартамент № 3 със застроена площ 103,50 кв.м., ведно с идеални части от общите части на сградата, равняващи се на 30,05 кв.м. и идеални части, равняващи се на 167,99 кв.м. от дворното място, както и паркомясто № 3 с цена на имота 165000 лева по нотариален акт № 114/02.06.2020 г.; апартамент № 4 със застроена площ 51,30 кв.м., ведно с идеални части от общите части на сградата, равняващи се на 14,89 кв.м. и със съответните идеални части от правото на строеж с цена 65583,00 лв. по нотариален акт № 26/27.04.2020 г.; паркомясто № 4 и ангажирана дворна площ общо 83,28 кв.м. с цена 3120,51 лв. по нотариален акт № 38/29.05.2020 г. За продажбите били издадени фактури, приложени по преписката.

С ИПДПОЗЛ от 03.12.2021 г. от дружеството било изискано писмено обяснение относно това, защо продажните цени на апартаменти № 3 и № 4 са по – ниски от тези на апартаменти № 1 и 2, както и каква е продажната цена на ангажирана дворна площ. В отговор управителят на дружеството заявил, че апартамент № 4 е маломерен и в подпокривното пространство, няма интерес към него, въпреки многократното му предлагане, цената я посочил купувачът и така достигнали до споразумение по отношение на същата, върху размера й повлияло и желанието за повишаване на ликвидността, както и пандемичната обстановка; цената на апартамент № 3 била формирана през м. юни 2020 г. пак под влияние на пандемичната обстановка и задаваща се инфлация, като нищо не подсказвало последващо повишаване на цените, а и това бил последен апартамент в сградата; земята била заплатена при прехвърляне собствеността на апартаментите, но продадена реално – след въвеждане на сградата в експлоатация; оформянето на паркоместа имало само фигуративно значение по желание на собствениците, за да „има ред в паркирането“; за счетоводството на дружеството земята напълно пренасяла стойността си върху сградата, но тъй като прехвърлянето е на по – късен етап, следва да се намалят приходите от реализираните продажби в момента на прехвърляне на собствеността.

В хода на ревизията с Акт за възлагане на експертиза № Р-02000222001920-01-001/18.08.2022 г. било възложено извършване на такава със задачи: да се определят пазарните цени на апартаменти № 3 и № 4 и идеалните части от общите части на УПИ № 68134.4334.336, върху който е построена сградата, в т.ч. паркоместа № 1 до № 4 към датите на нотариалните актове. Възложено било пазарната цена да се определи чрез методите за определяне на пазарни цени по смисъла на § 1 т. 8 от ДР на ДОПК, Наредба № 5/26.02.1999 г. и Наредба № Н-9/14.08.2006 г., като задължително се посочат и предоставят източниците, използвани при определяне на пазарната стойност и заверени копия от нотариалните актове. Определено било експертизата да се извърши от експерт с правоспособност за оценка на недвижими имоти, като същият определи пазарната цена след оглед на обекта, запознаване с приложените документи, както и с тези, намиращи се при ревизираното лице и Община С.. Според акта, възложено било оценката да се съобрази с данни от реално извършени сделки в сравним период от време не повече от 12 месеца на подобни имоти, като се издират реални съпоставими (неконтролирани) сделки, при които различията между тях и контролираните сделки не влияят съществено върху съпоставяните показатели в пазарни условия или е възможно да се извършат корекциите по чл. 11 от Наредба № Н-9/14.08.2006 г., като целта е постигане на резултат, максимално близък или такъв, който би бил потгигнат в обичайни търговски или финансови отношения между независими лица при съпоставими условия.

По горния акт за възлагане била изготвена Експертиза за определяне пазарната стойност на продадените от „Билдстрой – 2009“ ЕООД недвижими имоти, постъпила при органа с вх. № 94-00-926/26.09.2022 г. и извършена от е. М. И. П. (л. 67 дело № 56/2023г.). Според тази експертиза, вътрешен оглед не е извършен, тъй като не е осигурена възможност за това, приложен е методът на сравнимите неконтролирани цени, извършен е сравнителен анализ на сделки с недвижими имоти – парцели в [населено място], като са посочеени нотариалните актове и дати на сделките. Според анализирани офертни данни и посочените три реални сделки на парцели в [жк], обективираните в цитираните нотариални актове сделки по покупко - продажба са извършени на 17.12.2019 г., 29.01.2020 г. и 08.07.2019 г. със средна цена 443,84 лв./кв.м., при средна офертна цена от 416,39 лв./кв.м., което дава отклонение от +7%. При това отклонение експертът е приел, че използването на офертни цени при извършване оценка на имоти дава напълно достоверна информация за диапазона на техните цени, сочейки средни цени на аналози на сайта imot.bg. Според експертизата е извършен анализ на 83 бр. сделки, вписани в Имотен регистър за [жк], с коментар, че изповядването на сделки за недвижими имоти в [населено място] на цени на данъчна оценка или съпоставима с нея цена не съответстват на пазарните цени на имотите, поради което същите не следва да бъдат използвани като аналози. Установено било, че сделките за обектите в калканната сграда на процесната са извършени през 2017 г. При направена справка в имотния регистър експертът е установил сделките на „Билдстрой – 2009“ ЕООД в същата сграда и е заключило, че за незастроените терени са използвани аналози за реални сделки в района, а при извършен анализ на 83 бр. сделки на недвижими имоти в района не са открити сделки с апартаменти на цени, различни от данъчната оценка, поради което за целите на експертизата са ползвани данни от предходни сделки в същата сграда на дружеството, които не са изповядани на данъчна оценка и са съпоставими с пазара в този период. В заключение експертът определил следните пазарни цени на обектите: за апартамент № 4 със застроена площ 51,3 кв.м., ведно с 14,99 % от общите части на сградата, или 14,89 %, с обща площ на обекта 66,19 кв.м. – пазарна стойност на кв.м. от 1 541,25 лв. и пазарна стойност на обекта 102 015,65 лв.; за 24,59% идеални части от УПИ, прилежащи към апартамент № 1, паркомясто № 1 е площ 16,50 кв.м и аранжирана дворна площ с площ 109,50 кв.м пазарна стойност - 5 769,78 лв.; за 30,21% идеални части от УПИ, прилежащи към апартамент № 2, паркомясто№ 2 с площ 17,50 кв.м пазарна стойност- 7 088,38 лв.; за 14,99 % идеални части от УПИ, прилежащи към апартамент № 4 и паркомясто № 4 с площ 83,28 кв.м. – пазарна стойност за кв.м. от 42,20 лв. и пазарна стойност на обекта от 3 514,02 лв.; за апартамент № 3 със застроена площ от 103,5 кв.м., ведно с 30,21 % от общите части на сградата или 30,05 кв.м. от общите части, или обща площ на обекта от 133,55 кв.м. – пазарна стойност на застроената част от обекта от 1 541,25 лв. и 42,20 лв. на земята, с обща пазарна стойност в размер на 212 922,95 лв., право на ползване на паркомясто с площ от 17,25 кв.м. с пазарна стойност 6 890,68 лв. Експертизата била приета с Протокол за приемане на резултатите от възложена експертиза № Р-02000222001920-145-001/26.09.2022 г.

Въз основа на резултатите от експертизата бил съставен Ревизионен доклад № Р-02000222001920-092-001/14.10.2022 г. При анализ на горните данни и събрани доказателства в хода на ревизионното производство, проверяващите приели, че изведената пазарна стойност е без ДДС, а „Билдстрой-2009“ ЕООД е извършило продажби на недвижими имоти и прилежащи към тях части, както и право на ползване на паркомясто № 3 за сума под пазарната за имота, като неотчетеният приход е в размер на 134 433,47 лв. На основание чл. 16 от ЗКПО органът по приходите – съставител на доклада определил приход от продажба на недвижим имот в размер на 133 933,47 лв. Въз основа на тези стойности приходният орган определил размер на данъчната печалба 141 849,20 лв., полагащ се корпоративен данък и корпоративен данък за внасяне в размер на 14 184,92 лв., внесен корпоративен данък в размер на 791,57 лв. и корпоративен данък за довнасяне, установен при ревизията в размер на 13 393,35 лв. На основание чл. 175 от ДОПК, във вр. с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ за установения при ревизията корпоративен данък била определена дължима лихва в размер на 1 752,44 лв. РД бил връчен на дружеството – адресат по електронен път на 18.10.2022 г., като в срока по чл. 117 ал. 5 от ДОПК възражение срещу констатациите в същия не постъпили.

На 09.11.2022 г. Началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията издали Ревизионен акт № Р-02000222001920-091-001, с който при пълно споделяне на фактическите и правни изводи в РД за отчетен период 2020 г. бил определен положителен данъчен финансов резултат (данъчна печалба) в размер на 141 849,20 лв. и определен допълнителен корпоративен данък в размер на 14 184,92 лв., дължим ведно с лихви за закъснение в размер на 1849,18 лв., изчислени към 09.11.2022 г. Ревизионният акт бил връчен електронно на дружеството на дата – 10.11.2022 г. С РА за поправка № Р-02002022213656-003-001/23.11.2022 г. била внесена корекция в установени стойности, като сумата, погасена чрез прихващане следва да бъде 1892,51 лв., извършено с ревизионен акт от 01.02.2022 г., дължимата сума следва да се счита 11 500,84 лв. и лихва за корпоративен данък в размер на 1 587,88 лв., правилната сума за корпоративен данък за 2020 г. трябва да бъде 11 500,84 лв.

Срещу ревизионния акт дружеството депозирало пред директора на Дирекция „ОДОП“ – Бургас в ЦУ на НАП жалба вх. № ИТ-00-8797/24.11.2022 г. с доводи, идентични с изложените в процесното оспорване.

По подадената жалба горестоящият орган Директор на ДОДОП – Бургас се произнесъл с Решение № 8/27.01.2023 г., с което потвърдил ревизионния акт в частта, с която са установени задължения по ЗКПО за период 01.01.2020 г. – 31.12.2020 г. в размер на главница от 10 796,97 лв. и лихва от 1 490,70 лв. и отменил същия в частта, с която за същия период са определени задължения за корпоративен данък, както следва: главница в размер на 2 596,38 лв. и лихва в размер на 97,18 лв. Този си извод решаващият орган обосновал с обстоятелството, че посочените в експертизата пазарни цени са с включен ДДС и на тази база преизчислил размера на средната пазарна цена на квадратен метър на застроената площ и терена. Решението на горестоящия орган било връчено на „Билдстрой – 2009“ ЕООД по електронен път на 30.01.2023 г. Жалбата срещу потвърдената част от ревизионния акт е подадена на 10.02.2023 г. чрез ответния орган до настоящата съдебна инстанция.

По делото е извършена съдебно-оценителна експертиза, оспорена от ответната страна. Съгласно заключението на вещото лице, пазарните цени на ап. № 3 и ап. № 4 към момента на продажбата са съответно 165 000 лв. и 65 583 лв., каквито са и посочени в съответните нот. актове. Определянето им не противоречи на разпоредбите и методите по ДОПК и Наредба № Н-9/14.08.06 г. Цените включват и припадащите се съответни части от общите части на жилищната сграда, също припадащите се съответни части от земята (терена) на жилищно-строителния парцел, както и право на ползване на съответно паркомясто в двора. При определянето им са съобразени спецификите на имотите, степента им на завършеност, ползван е сравнителен метод на оценяване. Според вещото лице, всички сделки съответстват на подобни аналози, съществуващи в пазарното пространство в съответното време и съответния район на [населено място]. Видно от експертизата, вещото лице е извършило своите изчисления, ползвайки аналози за сравнение в сайта imot.bg и извършвайки отчитане нарастването на цените (2019-2023 г.) и инфлационните процеси. Своята оценка вещото лице е извършило по метода на разходите, считайки, че в случая е уместно прилагане на този метод, като отново оглед на място не е извършен. Макар безпристрастно, заключението на съдебно – оценителната експертиза, изготвено в хода на настоящото съдебно производство настоящата съдебна инстанция не кредитира, предвид обстоятелството, че е ползван посоченият метод от една страна и от друга – вещото лице не е извършило проверка на реални сделки, сключени по същото време за имоти със сходни характеристики.

По делото е приета съдебно-оценителна експертиза с допълнителна задача да се определи пазарната стойност на процесните жилища-апартаменти 3 и 4 към датата на сделките (полугодие на 2020 г.) по метода на сравнението. Съгласно заключението на вещото лице, пазарните цени на ап. № 3 и ап. № 4 към датата на сделките с тях, определени по метода на сравнението са съответно 189 000 лева и 79 000 лева. Съдът не кредитира и това заключение, предвид това, че вещото лице е ползвало за сравнение пазарни цени за м.12.2020г., а не цените към датите на нотариалните актове - м.04 и м.06.

Горната фактическа обстановка съдът прие за установена въз основа на събраните в хода на съдебното дирене годни, относими и допустими доказателствени средства, включително приложените към административната преписка писмени доказателства, които не бяха оспорени от страните по предвидения в закона ред.

Въз основа на така изградената фактическа обстановка, съдът формира следните изводи от правно естество:

Оспорването е направено в рамките на регламентирания от закона срок, от лице, което има правен интерес от това производство и срещу административен акт, който подлежи на съдебен контрол, поради което то е допустимо.

Разгледана по същество, жалбата се преценява от настоящата съдебна инстанция като неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

Съображенията на съда в тази насока са следните:

След като е сезиран с оспорване, при служебния и цялостен контрол върху законосъобразността на обжалвания административен акт, съгласно нормата на чл. 160 ал. 2 от ДОПК, съдът констатира, че същият е валиден като издаден от материално, териториално и персонално компетентен орган и в изискуемата от законодателя форма по чл. 120 ал. 1 от ДОПК. Оспореният ревизионен акт е съставен от компетентен административен орган, в кръга на неговите правомощия, в съответната писмена форма и съдържа необходимите реквизити, което го прави валиден - издаден е от компетентни органи по чл. 119 ал. 2 от ДОПК, съобразно Заповед за възлагане на ревизия № Р-02000222001920-020-001/15.04.2022 г., като обхватът на ревизията е изцяло съобразен с възложеното задание. Издателите на ревизионния акт са началник сектор, възложил ревизията и инспектор по приходите – ръководител на ревизията, което обуславя извода за наличие на персонална и материална компетентност. От съдържанието на ревизионния акт се установява, че е спазено и другото условие за валидност на ревизионния акт – същият е съставен при спазване на изискуемите от закона предметна форма и съдържание, като съдържа всички нормирани в чл. 120 от ДОПК реквизити. Освен валиден, при преценка на събраните по делото доказателства и относимите процесуални и материалноправни норми, съдът намира, че ревизионният акт е постановен и при спазване на всичките съществени административнопроизводствени правила и в съответствие с изискванията на материалния закон, при следните съображения:

При преценка и анализ на събраните по делото доказателства, съставляващи административната преписка, приключила с издаване на оспорения акт, настоящата съдебна инстанция намира, че в хода на производството по издаване на ревизионния акт не са допуснати съществени процесуални нарушения, водещи до незаконосъобразност. Ревизията е инициирана с нарочна заповед, връчена по надлежния ред на нейния адресат – ревизирано лице, като определеният по чл. 114 от ДОПК срок за извършване на проверката е спазен. Съставеният при нейното приключване ревизионен доклад също е изготвен в рамките на законоустановения срок, регламентиран в чл. 117 от ДОПК. На ревизираното лице е връчен препис от този доклад, като същото не се е възползвало от процесуалната възможност да депозира възражение срещу констатациите на проверяващия екип. В рамките на ревизионното производство овластените органи по приходите са събрали достатъчно и в пълен обем доказателства относно релевантните към спора факти, като са събрани и обсъдени и ангажираните от ревизираното лице доказателства, предвид което съдът приема, че ревизионният акт е издаден в изпълнение на изискванията по чл. 110 ал. 2 и чл. 2 ал. 1 от ДОПК.

Освен като валиден и процесуално законосъобразен, настоящата съдебна инстанция приема атакувания ревизионен акт и като съответен на относимите материалноправни норми, при съобразяване с предмета на спора досежно наличието на хипотезата на чл. 16 от ЗКПО.

В процесния случай органът по приходите е приел, че е налице хипотезата на чл. 16 ал. 1 ЗКПО и е преобразувал ФР на дружеството за 2020 г. с разликата в размер на 107 969,70 лв. между пазарната стойност на продадените имоти /определена в хода на ревизията/ и отчетените от дружеството приходи от продажбата им.

Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В тежест на органа по приходите е да установи наличието на хипотезата на чл. 16 ал. 1 от ЗКПО, т. е., че сделките са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. В разглеждания случай, за да обоснове приложимостта на посочената норма, органът по приходите се е позовал на установените при насрещните проверки нотариални актове, с които са реализирани продажби на два апартамента - № 3 и № 4, находящи се в [населено място], [жк], [улица], първия от тях – ведно с идеални части от общите части на сградата, идеални части от дворното място и паркомясто № 3, а втория – ведно с идеални части от общите части на сградата и идеални части от дворното място, като паркомясто № 4 е отчуждено по силата на отделна сделка, обективирана в друг нотариален акт. Органът е приел, че правото на собственост върху посочените обекти е прехвърлено на занижени продажни цени, установено и от възложената и изготвена в хода на ревизията оценка за определяне на пазарната цена на имотите.

В тежест на органа по приходите е да установи основанието за преобразуване на финансовия резултат, т. е. в случая, че продажбата на недвижимите имоти е по цени, които се отклоняват от пазарните цени, определени по методите по § 1 т. 10 от ДР на ДОПК.

За да се приеме, че е налице основанието по чл. 16 от ЗКПО, пазарната цена следва да е определена по някой от методите, посочени в § 1 т. 10 от ДР на ДОПК и при спазване на разпоредбите на Наредба № Н – 9/2006 г. Съгласно § 1 т. 8 от ДР на ДОПК, пазарна цена е цената определена чрез методите за определяне на пазарни цени по смисъла на § 1 т. 10 от ДР на ДОПК, т. е. сумата без ДДС и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга, по сделка между лица, които не са свързани. Методите по които се определят пазарните цени са тези по § 1 т. 10 ДР на ДОПК. Редът и начинът за прилагане на методите са определени в Наредба № Н – 9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени.

Съгласно чл. 7 от Наредбата, за определяне на пазарните цени се използват методът на сравнимите неконтролирани цени, методът на пазарните цени или методът на увеличената стойност. Методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка – чл. 8 от Наредбата. Съгласно ал. 2 на цитирания чл. 8, методът на пазарните цени и методът на увеличената стойност се прилагат, когато е налице сходство в изпълняваните функции по контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, като методът на пазарните цени се прилага в случаите на покупка и последваща продажба на продукти, при които лицето, осъществяващо препродажбата, не добавя значителна стойност към стойността на продуктите в резултат на изменение на физическите им характеристики или в резултат на използването на нематериални блага, а методът на увеличената стойност се прилага в случаите на производство и последваща продажба на продукти и в случаите на предоставяне на услуги, когато производителят или лицето, което предоставя услугите, не добавя значителна стойност към стойността на продуктите или услугите в резултат на използването на нематериални блага или не използва високостойностни активи. Методите се прилагат въз основа на сравнение между контролирана и съпоставима неконтролирана сделка – чл. 5 от Наредбата, като за целта се извършва анализ за съпоставимостта между контролирана и неконтролирана сделка на посочените фактори.

За да е налице хипотезата на чл. 16 от ЗКПО, пазарната оценка следва задължително да се основава на някой от методите по Наредба № Н-9 и да е извършена по урегулирания в наредбата ред. Стриктното спазването на методите по Наредба № Н-9 изисква прилагане и анализ на неконтролирани сделки, с оглед съпоставката им с контролираната сделка по показателите относими за всеки един от методите по чл. 7 от Наредбата, а именно: 1) цени на активи по неконтролирана сделка с оглед съпоставката за целите на метода на сравнимите неконтролирани цени; 2) нормата на брутна печалба реализирана в резултат на препродажба по неконтролирана сделка, с оглед съпоставката за целите на метода на пазарните цени; 3) нормата на надбавка реализирана при продажбата на произведени продукти по неконтролирана сделка, с оглед съпоставката за целите на метода на увеличената себестойност, както и за приложението на методите на разпределената печалба и на нетната транзакционна продажба, които съгласно чл. 9 от Наредбата се прилагат когато методите по чл. 5 не дават резултат и принципно не изискват съпоставка със сделки между независими лица, респективно не могат да се извършват корекциите по чл. 11 от Наредбата. За обосноваване приложението на някой от методите по Наредба № Н – 9, следва да е извършено реално съпоставяне на някой, няколко или на всички показатели относими към конкретен метод или методи по наредбата, която урежда изключително детайлно както самите критерии и механизма на оценяване, така и хипотезите, при които се прилага всеки един от методите. Предвид разпоредбата на чл. 65 от Наредба № Н-9, за целите на определяне на пазарните цени може да се ползват оценки на лицензирани оценители и заключения на вещи лица.

В хода на ревизионното производство е изготвена експертиза от лицензиран оценител за определяне на пазарна цена на продадените от жалбоподателя имоти, за които е прието, че продажбата им е извършена при отклонение от данъчно облагане. За определяне на пазарните стойности на оценяваните имоти оценителят е използвал като информационни източници – Акт за възлагане на експертиза, нотариални актове за собственост, удостоверение за въвеждане в експлоатация на строеж, информация от сайта imot.bg, както и е приложил метода по чл. 3, т. 1 от Наредба № Н-9/2006 г. – на сравнимите неконтролирани цени. За определяне пазарната цена на идеалните части от поземления имот е ползвана информация от реална сделка на УПИ в същия район, т.е. имот със сходни характеристики, което се установява от приложения към експертизата нотариален акт, като е базирал своя извод на сходство в сделките – предмет на контролираната и съпоставимата сделка. Още повече, че апартамент № 2 е напълно идентичен с апартамент № 3. Пак с прилагане на цитирания метод експертът е извършил и съпоставка между продажните цени на продадените в същата сграда от дружеството апартаменти - № 1 и № 2 и процесните два обекта – апартаменти № 3 и № 4, т.е. противно на твърдяното в жалбата, приложен е методът на сравнимите неконтролирани цени. Използваните аналози са максимално близки като характеристика до процесните обекти, т.е. налице е сходство в характеристиките на обектите – предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделки. Посочените аналози се явяват съпоставими неконтролирани сделки и са достатъчни за извършване на необходимото сравнение и определяне на пазарната цена. Ето защо съдът приема, че възприетото от ревизиращия екип експертно заключение за определяне на пазарната стойност на процесните обекти е изготвено по методите на Наредба № Н – 9/2006 г., доколкото е извършена реална съпоставка с конкретни сделки, сключени за имоти с максимално сходни характеристики. В хода на съдебното производство по искане на оспорващата страна е изготвено експертно заключение, което съдът не кредитира, доколкото за определяне на пазарната цена е приложен методът на разходите, като са използвани пазарни цени от информационен сайт за продажба на недвижими имоти. Прилагането на методите по Наредба № Н-9/2006 г. изисква извършването на реална съпоставка с конкретни сделки, каквито в съдебно – оценителната експертиза не са визирани. Доколкото методите за оценка са нормативно установени, приложението им подлежи на съдебен контрол за целите на ЗКПО. При метода на сравнимите неконтролирани цени се съпоставя цената, при метода на разходите стойността на обекта се определя от присъщите разходи по реализация на строителството (изграждане на сградите и съоръженията) в имота. Съдът не кредитира и допълнителното заключение, предвид това, че вещото лице е ползвало за сравнение цени за м.12.2020г., а не цените към датите на нотариалните актове - м.04 и м.06.

С оглед гореизложеното, съдът намира, че в изготвената в хода на ревизионното производство експертна оценка е установена действителна пазарна цена и тя е различна от продажната по нотариалните актове. Както се посочи по – горе, за да е налице хипотезата на чл. 16 ЗКПО пазарната оценка следва задължително да се основава на някой от методите по Наредба № Н-9 и да е извършена по реда в наредбата.

Горното мотивира настоящата съдебна инстанция да приеме, че продажбите на апартамент № 3 и апартамент № 4 в жилищна сграда в [населено място], [жк], [улица]са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Налице е основанието по чл. 16 ал. 1 ЗКПО и данъчната основа следва да се определи без да се вземат под внимание тези сделки, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Законосъобразно ответният орган е определил пазарна стойност на тези обекти в размер на 259 214,58 лв., като е налице отклонение от данъчно облагане, като финансовият резултат на дружеството за 2020 г. е преобразуван чрез увеличение със сума от 107 969,70 лв. Ревизионният акт в потвърдената му част, с която е определен като дължим за довнасяне корпоративен данък за 2020 г. в размер на 10 796,97 лв. и съответните лихви се явява законосъобразен, а жалбата срещу същия като неоснователна, следва да бъде отхвърлена.

Предвид изхода на делото и съобразно разпоредбата на чл. 161 ал. 1 изр. трето от ДОПК, основателна се явява претенцията на административния орган за присъждане на разноски във вид на юрисконсултско възнаграждение. С оглед изхода на настоящия правен спор и своевременно направеното искане, на ответника следва да бъдат присъдени направените по делото разноски за първоначалното и повторното разглеждане на делото от първоинстанционния съд, определени съобразно фактическата и правна сложност на делото в общ размер на 3 000 лева.

Водим от горното и на основание чл. 160 ал. 1 предл. последно от ДОПК, Административен съд – Сливен

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Билдстрой – 2009“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Сливен, [жк] бл. ..., вх. „...“, ет. ..., ап. ..., п. от У. К. С. Ш. срещу Ревизионен акт № Р-02000222001920-091-001/09.11.2022 г., поправен с Ревизионен акт № П-02002022213656-003-001/23.11.2022 г., частично потвърден с Решение № 8/27.01.2023 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – Бургас при ЦУ на НАП, в частта, в която по отношение на дружеството са установени дължими задължения за данъци, както следва: ЗКПО за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. в размер на 10 796,97 лв. главница и 1 490,70 лв. лихва.

ОСЪЖДА „Билдстрой – 2009“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Сливен, [жк] бл. ..., вх. „...“, ет. ..., ап. ..., п. от У. К. С. Ш. да заплати на Национална агенция за приходите разноски в размер на 3 000,00 (три хиляда) лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение.

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.