Р Е Ш Е Н И Е
№
гр. Русе, 14.02.2020 год.
В И М Е Т О Н А
Н А Р О Д А
Административен съд - Русе, II състав, в публичното заседание на четиринадесети януари
през две хиляди и двадесета година в състав:
Съдия: Димитринка КУПРИНДДЖИЙСКА
при секретаря
…… Диана Михайлова………и в присъствието на прокурора ………като
разгледа докладваното от съдията административно дело № 375 по описа
за 2019 година, за да се произнесе, взе предвид:
Производството е по реда на
чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на
"ГОТЕКС" ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр.Борово,
обл.Русе, ул."****"
№1, представлявано от управителя С. Г. С.,
против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000318006147-091-001/22.02.2019г., издаден от
органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за
приходи /ТД на НАП/ гр. Варна, потвърден с Решение /Р/ № 74/17.05.2019г. на
директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр.
Варна при Централното управление на Националната агенция за приходи
/"ОДОП" при "ЦУ" на НАП"/, в частта му, с която за
дружеството-жалбоподател са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО
за данъчен период 01.01.2015г. 31.12.2016г. в размер на главницата от 24950.00лв.
и размер на лихвата от 5178.82лв. С жалбата се релевират доводи за неправилно
увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2015 г. със
сумата от 249 500.00лв., съответно
такива за необоснованост на изводите на приходните органи, че сделките по продажба на 5 дяла от
капитала на „Екопетролиум“ ЕООД са сключени при условия, чието изпълнение води
до отклонение от данъчно облагане. Иска се постановяване на решение за отмяна
на ревизионния акт в оспорената част и присъждане на разноските по делото. В
съдебно заседание жалбата се поддържа от упълномощения адвокат О.М.,
включително чрез писменибележки и списък на разноските.
Ответникът – директорът на
дирекция "ОДОП"-Варна, чрез упълномощения гл.юрисконсулт З. Е., оспорва жалбата, моли за
отхвърлянето й като неоснователа и за присъждане на разноските по делото.
След преценка на събраните
по делото доказателства и изложените от страните доводи, съдът намира за
установено от фактическа и правна страна следното:
І. По допустимостта на
жалбата:
РА № Р-03000318006147-091-001/22.02.2019г.
е бил обжалван по административен ред в частта по ЗКПО и потвърден в тази част
с решение №74/17.05.2019г. на директора на дирекция "ОДОП"- Варна.
Последното е било съобщено на дружеството-жалбоподател на 20.05.2019г. по
електронен път /л.214 от административната преписка/, а жалбата до АС-Русе е
подадена на 30.05.2019 г. – л.5 от делото. Видно е спазването на предвидения в чл. 156, ал.1 от ДОПК 14-дневен срок за обжалване.
Същевременно, установява се, че жалбата е подадена от адресат на оспорения РА и
при наличието на правен интерес от съдебно обжалване, поради което съдът намира
същата за процесуално допустима.
ІІ. По валидността, формата
и процесуалната законосъобразност на РА:
Ревизията на "ГОТЕКС"
ЕООД гр.Борово обхваща задължения за корпоративен данък за периода от 1.01.2015г.
до 31.12.2016г., като същата е започнала със Заповед за възлагане на ревизия
/ЗВР/ № Р-03000318006147-020-001/09.10.2018г. /л.2/, издадена от В. Г. Х., на длъжност "Началник
сектор". В.Х.
е оправомощен да издава заповеди за възлагане на ревизии с издадената от
директора на ТД на НАП – Варна заповед № Д-1249/30.06.2017 г. /л.3 /. С така
издадената ЗВР е определен срок за извършване на ревизията три месеца от датата
на връчването й, което е било сторено на 19.10.2018 г. От ревизиращия екип в
състав гл.инспектор по приходите Н. К.
И./ръководител на
ревизията/ и старши инспектора по приходите М.А.А. е съставен в срока по чл.117, ал. 1 от ДОПК ревизионен доклад /РД/ № Р-03000318006147-092-001/01.02.2019
г. /л.149-156/, връчен на РЛ на 04.02.2019г. В срока по чл. 117, ал. 5 ДОПК е подадено от ревизираното лице
писмено възражение срещу ревизионния доклад, заведено с вх.№ 3662/15.02.2019г.
/л.157-158/. В срока по чл. 119, ал.2 от ДОПК е издаден ревизионен акт № Р-03000318006147-091-001/22.02.2019г.
/л.160-164/ от органа възложил ревизията – началник сектор В.Г. Х. и главния инспектор по приходите Н.К. И. - ръководител на ревизията. При
извършената по време на съдебното заседание от 16.07.2019г. на основание § 2 от ДР на ДОПК във вр. с чл. 184 от ГПК проверка, жалбоподателят не е
оспорил авторството на ЗВР, РД и РА, поради което съдът приема, че са съставени
от органи по приходите с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от
ЗЕДЕУУ.
Видно е от гореизложеното, че
оспореният РА е издаден от органи по приходите разполагащи с материалната
компетентност по чл. 119, ал. 2 от ДОПК и притежаващи квалифициран
електронен подпис, поради което съдът намира същият за валиден.
Установява се, че
ревизионният акт съдържа регламентираното с разпоредбата на чл. 120, ал.1 ДОПК съдържание, а представляващия
неразделна част от него ревизионен доклад притежава съдържанието по чл.117, ал. 2 ДОПК, с оглед на което съдът приема за
спазена установената от закона форма. Установено е и спазването на предвидените
за процедурата срокове.
Жалбоподателят възразява, че
въпреки възлагането на експертиза в хода на ревизионното производство за
определяне на пазарната цена на продадените на 05.05.2015г. дружествени дялове,
такава не е приложена и не е обсъждана в РА. Действително, видно е от
административната преписка, че такава експертиза е била изготвена и представена
в хода на ревизията, като с протокол за приемане на резултатите от възложена
експертиза № Р-03000318006147/13.12.2018г. същото не е прието от органа по
приходите, тъй като е преценено, че е необосновано и немотивирано. В решението
на Директора на Дирекция ОДОП – Варна това възражение на жалбоподателя е
обсъдено, като експертното заключение е приложено по административната
преписка. В този смисъл възраженията на жалбоподателя относно липсата на
събрани доказателства, включително и експертиза относно пазарната цена на
продадените дружествени дялове, обосновават извод за незаконосъобразност на
оспорения акт, но съгласно разпоредбата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът е инстанция по същество и във
всички случаи, дори и при допуснати съществени процесуални нарушения, следва да
се произнесе по материалната законосъобразност на установените задължения.
Съдът намира, че РА е мотивиран, т.к. по ясен и недвусмислен начин са изложени
съображенията на административния орган за издаването му, даващ в пълна степен
възможност на адресата му да разбере какви са установените задължения и въз
основа на какви фактически установености те са определени. В РА подробно са
описани извършените в хода на ревизията процесуални действия, установените
факти и основанията за извършеното облагане, включително са обсъдени и
възраженията на жалбоподателя.
ІІІ. По материалната
законосъобразност на РА.
С оспореният РА е прието,че
сделката между „ГОТЕКС“ ЕООД и М.С.
С., сключена на
05.05.2015г., за продажба на 5бр. дружествени дяла от капитала на "Екопертролиум"
ЕООД, с номинална стойност на всеки един дял от 100.00лв. за сумата от
500.00лв., е сключена в условията на отклонение от данъчно облагане по смисъла
на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО,тъй като действителната пазарна цена
по сделката е в размер на 250000,00лв./стойността, на която са придобити дружествените
дялове от „ГОТЕКС“ ЕООД, съгласно договор от 31.03.2014г./, а не посочената в договора
от 05.05.2015г. стойност от 500.00лв., поради което с разликата в размер на 249 500.00
лв. /250 000лв.- 500лв./ е извършено увеличение на счетоводния финансов
резултат за 2015г., като въз основа на определения по този начин данъчен
финансов резултат – данъчна печалба в размер на 183 271.21лв. е установено
задължение за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2015 г. в размер на
главницата от 18 237.12лв. Поради извършените констатации от ревизиращия
екип за отчетен период 2015г. и установения резултат – корпоративен данък за
внасяне, е прието, че ревизираното лице не следва да приспада данъчна загуба
през 2016г. и е определен корпоративен данък за данъчен период 2016г. в размер
на главница 6622.88лв. /отчетен е внесения от дружеството корпоративен данък за
2016г. в размер на 10353.09лв./
Спорният по делото въпрос за
това дали процесната сделка е сключена при условия, чието изпълнение води до
отклонение от данъчно облагане е обвързан със спор по фактите единствено и само
по отношение на действителната пазарна цена по тази сделка – дали тя е 500.00лв.,
както се приема от жалбоподателя, или е 250 000лв. както е прието от приходните
органи. Останалите изложени в оспореният РА факти не са спорни, като съдът
приема същите за установени, а те са следните:
Съгласно договор за продажба
на дружествени дялове от 31.03.2014г. с нотариална заверка на подписите,
сключен между И.
М.Н., действаща чрез пълномощника си М. М.Р. и „ГОТЕКС“ ЕООД, И. Н.прехвърля на „ГОТЕКС“ЕООД своите 5
дяла от капитала на „Екопетролиум“ ЕООД /до 13.04.2014г., от 14.04.2014г. –
ООД/ с номинална стойност на всеки един дял от 100.00лв., за сумата от 250 000.00лв.
Съответно приобретателят „ГОТЕКС“ ЕООД, представлявано от С. С., купува от И. М. Н. притежаваните от последната 5 дяла
от капитала на дружеството с номинална стойност на всеки един дял от 100.00лв.,
за сумата от 250 000.00лв. /л.86/. Сумата е изплатена от „ГОТЕКС“ ЕООД на
продавача И.
Н.по банков път:
на 28.03.2014г. – 105000.00лв. и на 31.03.2014г. – 145000.00лв./л.84-83/. В счетоводството на
„ГОТЕКС“ ЕООД покупката на 5 дяла от капитала на „Екопетролиум“ ЕООД е отразена по дебита на сч. с/ка 222
(инвестиции в асоциирани предприятия) в кореспонденция със сч. с/ка 507
(депозити н други банки: ПИБ) със стойност 250 000.00лв. /л.80/.
На същата дата –
31.03.2014г. „ГОТЕКС“ ЕООД е прието като съдружник в „Екопетролиум“ ЕООД, както
и е приет и подписан от съдружниците нов дружествен договор на „Екопетролиум“
ЕООД. В последствие, на общо събрание, проведено на 02.04.2014г. е взето
решение от двамата съдружници в „Екопетролиум“ ЕООД - И. Н.
и „ГОТЕКС“ ЕООД, за увеличаване на капитала на дружеството с 250 000лв.,
които са внесени по сметка на дружеството от И. Н.. Увеличаването е извършено чрез
записване на нови 2 500 дяла, всеки с номинална стойност от сто лева.
Разпределен е и общия размер на капитала на дружеството между съдружниците: за
И. Н. – 254 500лв., разпределени в
2545 дяла с номинална стойност на всеки от дяловете 100лв.; за „ГОТЕКС“ ЕООД –
500лв., разпределени в 5 дяла с номинална стойност на всеки от дяловете 100лв.
Това увеличение на капитала на дружеството и разпределението му между
съдружниците е отразено и в новия дружествен договор от 02.04.2014г.
Съгласно договор за продажба
на дружествени дялове от 05.05.2015г. с нотариална заверка на подписите,
сключен между „ГОТЕКС“ ЕООД, действащ чрез пълномощника си М.М. Р. и М. С. С., „ГОТЕКС“ ЕООД чрез пълномощника си
продава на М.
С.С. своите 5 дяла от капитала на
„Екопетролиум“ ЕООД с номинална стойност на всеки един дял от 100.00лв., за
сумата от 500.00лв. Съответно приобретателят М. С. С. купува от „ГОТЕКС“ ЕООД, представлявано
от С.
С., 5 дяла от
капитала на „Екопетролиум“ ЕООД с номинална стойност на всеки един дял от
100.00лв., за сумата от 500.00лв., която сума е заплатена на прехвърлителя /л.88-87/.
В счетоводството на „ГОТЕКС“ ЕООД продажбата на 5 дяла от капитала на
„Екопетролиум“ ЕООД е отразена по кредита
на сч. с/ка 222 (инвестиции в асоциирани предприятия) срещу дебитиране на
сметка 623 (разходи по операции с инвестиции).
В последствие, на
25.08.2015г. М.
С.продава на М.М. Р. процесните 5 дяла за сумата от
500.00лв., а на същата дата И.
Н. дарява на Мая Р. 1270 дяла по 100.00лв. от капитала
на „Екопетролиум“ ЕООД.
И.Н. и М. Р. са сестри, М. С.е
съпруг на М.Р..
В хода на предходно
ревизионно производство УИН: Р-03001817009096, документите по което са
присъединени към настоящото ревизионно производство с Протокол №
Р-03000318006147-ППД-001/16.01.2019г. /л.148/, на „ГОТЕКС“ ЕООД е връчено
ИПДПОЗЛ № Р-03001817009096-040-003/21.03.2018г. /л.29-30/, с което е изискано
да се представят обяснения относно начина на определяне на покупната цена на
закупените 5 дяла от „Екопетролиум“ ЕООД , как е формирана продажната цена на
тези дружествени дялове при продажбата им от „ГОТЕКС“ ЕООД на М. С., както и да се представят документи
във връзка с определените покупни и продажни цени на дружествените дялове.
С вх.№ 8574/03.04.2018г. е
представено обяснение от С.С. в качеството му на управител на
„ГОТЕКС“ ЕООД, в което подробно е обяснено как е определена покупната цена и
продажната цена на процесните 5 дружествени дяла, а именно – решенията са
вземани лично от управителя и собственик на ревизираното дружество, съобразно
публикуваната информация за „Екопетролиум“ ЕООД в Търговския регистър, чрез
пълномощника М.
Р. и преговори с И. Н.и М. С.. Към писмото са приложени документи
– предложение от М.
С., предварителен
договор от 05.05.2015г. и протокол от общо събрание на „ГОТЕКС“ ЕООД от
05.05.2015г. /л.25-26/.
С вх.№13243/29.09.2018г.,
отново за нуждите на предходното ревизионно производство, от „ГОТЕКС“ ЕООД е
представена и експертиза за определяне на пазарните цени на 5 дружествени дяла
от „Екопетролиум“ ЕООД към 31.03.2014г. и
към 05.05.2015г., която е била изготвена на 25.05.2018г. Експертизата е
определила пазарната цена на 5-те дяла от капитала на „Екопетролиум“ ЕООД към 31.03.2014г. в размер на
250 000.00лв., а към 05.05.2015г. – в размер на 500.00лв.
С изготвено и връчено
ИПДСПОТЛ № Р-03001817009096-041-001/21.03.2018г. /л.23-24/ до „Екопетролиум“
ЕООД са изискани документи и писмени обяснения във връзка със сключение дружествен
договор от 02.04.2014г. между И.
Н. и „ГОТЕКС“ ЕООД.
Такива са представени от И.Н. в качеството й на управител на
„Екопетролиум“ ЕООД с вх.№
8978/10.04.2018г. /л.22/
В хода на настоящото
ревизионно производство и съгласно указания, дадени в решение №
237/02.10.2018г. на директора на дирекция ОДОП Варна, с което е отменен
съставения на дружеството-жалбоподател предходен РА в частта за установените
задължения за корпоративен данък за данъчни периоди 2015г.-2016г. и преписката
е върната за извършване на нова ревизия, с акт за възлагане на експертиза №
Р-03000318006147-01-001/21.11.2018г. /л.166/ на основание чл. 63 ДОПК е
възложена експертиза, която да определи пазарната цена на 5 дружествени дяла от
капитала на „Екопетролиум“ ЕООД към 31.03.2014г. и към 05.05.2015г. Представен
е доклад вх.№ 29123/12.12.2018г. /л.179/ и е съставен протокол за приемане на
резултатите от възложената експертиза № Р-03000318006147-145-001/13.12.2018г.
/л.180/, в който е посочено, че заключението е представено в срок, но е
необосновано и немотивирано, като доводите за това са подробно изложени в
протокола. Поради обстоятелството, че заключението не е прието като годно
доказателство, същото не е обсъдено в РД и РА.
Въз основа на така приетите
факти, в оспорения РА е направен извод,че действията на С. С. недвусмислено показват, че той е бил
наясно, че с предприетите действия ще бъдат нанесени щети на „ГОТЕКС“ ЕООД,
които ще рефлектират в намаление на финансовия резултат, с което той съзнателно
е ощетил дружеството, с цел отклонение от данъчно облагане, тъй като продажбата
на 5 дружествени дяла от капитала на „Екопертролиум“ е извършена за сумата от
500лв., а придобиването им е на стойност 250 000лв. Поради което органите по
приходите приемат, че сделките по продажба на дружествени дялове са сключени
при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. При това
положение и позовавайки се на разпоредбата на чл. 16 ал. 1 ЗКПО е прието, че
данъчната основа се определя без да се вземат под внимание тези сделки, а се
взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на
обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на
същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно
облагане. В резултат на което на основание чл. 77 ал. 1 ЗКПО декларирания
финансов резултат на „ГОТЕКС“ ЕООД за 2015г. е коригиран в посока увеличение
със сумата 249 500.00лв., представляващ отчетен разход по операции с
инвестиции в резултат на сделка, сключена с цел отклонение от данъчно облагане,
а за отчетен период 2016г. не е призната данъчна загуба за приспадане,
формирана през предходния отчетен период.
В решението на директора на
дирекция "ОДОП"- Варна са изследвани същите факти, като се акцентира на два
важни момента: Първият е обстоятелството, че сделките по покупко-продажба на
процесните 5 дружествени дяла от „Екопетролиум“ ООД са осъществени с участието
на свързани помежду си лица по смисъла на § 1 т.3, б.“а“ ДР на ДОПК. А вторият
– наличието на противоречия в дадените от управителя на „ГОТЕКС“ ЕООД обяснения
относно намеренията му при закупуването на процесните дружествени дялове и
относно причините, които са го мотивирали да ги продаде в последствие. Въз основа
на тези констатации, в решението е направено заключение за обоснованост на
извода в РА за наличието на отклонение от данъчно облагане, в резултат на което
законосъобразно е извършено увеличението на финансовия резултат на дружеството
за 2015г. със сумата 249 500.00лв. на основание чл. 77 ал. 1 ЗКПО, а за
2016г. не е призната данъчна загуба за приспадане, формирана през предходния
отчете период.
Така осъщественото от
ревизиращите органи приложение на материалния закон, съдът намира за неправилно
по следните съображения: При отклонение от данъчно облагане, наличието на
каквото се приема от ревизиращите органи, нормата на чл. 16, ал.1 от ЗКПО изисква определяне на данъчната
основа съобразно неводещата до отклонение от данъчно облагане пазарна цена при
обичайна сделка от съответния вид, насочена към постигане на същия икономически
резултат. Дефиницията на понятието за пазарна цена е дадена в § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО, съгласно който това е цената по
смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК, който пък от своя страна гласи,че
пазарна цена е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би
била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по
сделка между лица, които не са свързани. Същевременно, разпоредбата на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК определя кои са методите за
определяне на пазарните цени, като посочва, че редът и начина за тяхното
прилагане се определя с наредба на министъра на финансите – Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за
прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Видно е, че така цитираните норми
налагат определяне на пазарната цена по посочените в Наредбата методи. Оспореният
РА обаче, не посочва нито един от методите по Наредбата, нещо по-вече –
въпреки, че предходният РА е бил върнат именно с указание за назначаване на
експертиза, която да определи пазарната цена на 5 дружествени дяла от капитала
на „Екопетролиум“ ООД към 31.03.2014г. и 05.05.2015г. и такава е била назначена
и представена пред ревизиращите органи, експертното заключение не е прието и не
е обсъждано в РА.
В решението на директора на
дирекция "ОДОП"- Варна само се коментират причините, поради които не
е обсъдено експертното заключение в РА, но без да се посочва метода, по който
органите по приходите са определили и приели пазарната цена на 5-те дружествени
дяла.
В хода на настоящото
съдебно производство, по искане на ответника, е назначена съдебно-оценителна
експертиза /ССЕ/, съгласно чието заключение /л. 50 – 53 от делото/ за
определяне на пазарната стойност на продадените от ревизираното лице дружествени дялове от капитала на "Екопретролиум"
ООД е използван методът на чистата стойност на активите. Вещото лице подробно е
обяснило, включително и в съдебно заседание, че този метод се основава на
подхода на разходите и намира израз в трансформирането на счетоводната стойност
на собствения капитал по баланса на дружеството в пазарно ориентирана стойност,
т.е. в определянето на коригираната счетоводна (икономическа)
стойност на собствения капитал. При този метод справедливата пазарна стойност
на собствения капитал на дружеството представлява разликата между справедливата
пазарна стойност на активите и справедливата пазарна стойност на дългосрочните
и краткосрочни пасиви. Оценката по този метод е направена на основата на
балансовата стойност на отделните групи активи и пасиви според представения по делото
и публикуван в Търговския регистър баланс на дружеството към 31.12.2014г. След
извършване на необходимите изчисления чистата стойностна активите на
дружеството е определена на 255 000лв., а справедливата пазарна стойност
на дружествените дялове към момента на извършване на сделката – 05.05.2015г.
могат да се определят на стойност от по 100лв. за един дял, или общо 500лв. за
дяловете, продадени от „ГОТЕКС“ ЕООД на М. С.
По отношение на
останалите въпроси вещото лице е
посочило, че методите, посочени в Наредба № Н-9/2006 г. се различават от
методите, възприети от Камарата на независимите оценители и комисията по
финансов надзор за оценка на предприятия, недвижими имоти, финансови активи и в
други случаи. Основният метод, визиран в Наредбата - методът на неконтролираните цени, в
настоящият случай не може да се приложи на практика, защото няма как да се
намерят аналози. Недопустимо е при прилагането на този метод съпоставимите
пазарни цени да се определят на базата на оферти от Интернет, специализиран
печат или статистически данни. Същевременно липсва необходимата информация, за
да се приложи този метод.
В открито съдебно
заседание по приемане на заключението по СОЕ вещото лице уточнява, че при
изготвяне на заключението е използвал както приложените по делото документи,
така и годишните финансови отчети на "Екопретролиум" ООД, публикувани
в Търговския регистър за 2014г. и 2015г. За 2014г. отчетът е подробен и добре
направен, но този за 2015г. е трудно четлив и няма съпътстващи отчети. По
отношение на корекцията на стойността на миноритарния дял вещото лице счита, че
не следва да се извършва такава, тъй като действително 0.2% е делът на „ГОТЕКС“
ЕООД в капитала на "Екопретролиум" ООД.
Заключението по СОЕ не е
оспорено от страните и се възприема от съда като обективно и компетентно дадено
и безпристрастно изготвено, кореспондиращо с останалите доказателства по
делото.
В процесното ревизионно
производство именно в тежест на органите по приходите е да установят наличието
или липсата на такива условия по процесната сделка, чието изпълнение или
осъществяване да доведе до отклонение от данъчно облагане. При положение, че в
РА се твърди, че продажната цена по процесната сделка се различава от пазарната цена, следваше
пазарната цена на 5 дружествени дяла от капитала на "Екопретролиум"
ООД да бъде установена пълно и безспорно от данъчните органи. Това не е сторено
както в хода на ревизионното производство, така и в хода на съдебното производство.
Напротив, видно е от приетото и неоспорено експертно заключение, че към датата
на сключване на процесната сделка – 05.02015г. пазарната цена на 5 дружествени
дяла от капитала на "Екопретролиум" ООД е именно 500.00лв. – цената,
на която е извършена продажбата от „ГОТЕКС“ ЕООД на М. С..
Като допълнение следва да
се отбележи и следното: В хода на предходното ревизионното производство
ревизираното лице е представило експертиза за определяне на пазарната цена на 5
дружествени дяла от капитала на "Екопретролиум" ООД към 31.03.2014г.
и към 05.05.2015г., която е приложена и към настоящото ревизионно производство,
но органите по приходите не са я кредитирали с мотива, че същата е изготвена на
25.05.2018г. единствено за целите на ревизионното производство, а не като
документ, който да мотивира управителя на „ГОТЕКС“ ЕООД при вземане на решения
за сключване на двете сделки. Вещото лице по тази експертиза, използвайки
метода на пряката капитализация, е определило пазарна цена на 5 дружествени
дяла от капитала на "Екопретролиум" ООД към 05.05.2015г. в размер на
500лв. Същата цена е посочило и вещото лице по назначената от органите по
приходите по реда на чл. 60 и сл. ДОПК експертиза, използвайки метода на
неконтролируеми продажби. И докато тази експертиза действително е необоснована
и немотивирана с оглед непосочване на източниците на информация, експертизата,
представена от ревизираното лице, не страда от такива пороци и няма пречка да
бъде обсъдена заедно с останалите доказателства по делото. Действително тя е
изготвена в хода на ревизионното производство, с оглед доказване на твърденията
на ревизираното лице относно стойността на 5 дружествени дяла от капитала на
"Екопретролиум" ООД, но заключението на експерта се потвърждава от
заключението на вещото лице по назначената в хода на съдебното производство
експертиза, дадено със съзнанието за наказателна отговорност за даване на невярно
заключение. Като са постановили
обжалвания РА без да обсъдят експертизата, представена от ревизираното
лице и без да установят пълно и безспорно пазарната цена на дружествените
дялове, органите по приходите неправилно са приели, че процесната сделка е
сключена при условия, чието изпълнение е довело до отклонение от данъчно
облагане.
По отношение на
изтъкнатите в РА и решението доводи във връзка с обстоятелствата, че процесната
сделка е сключена между свързани лица следва да се отбележи, че това
обстоятелство не се оспорва от страните – управителят на
"Екопретролиум" ООД И. Н. и пълномощникът на
„ГОТЕКС“ ЕООД по сделката – М. Р. са
сестри, а М.С. – приобретателят на 5-те дружествени дяла, е съпруг на М. Р..
При това положение нормата
на чл. 15 от ЗКПО изисква установяване в съдебния
процес на данъчна основа при условия, които биха възникнали за несвързани лица,
което от своя страна предполага установяване на действителните и неводещи до
отклонение от данъчно облагане пазарни цени на същата сделка, при което
ответникът носи доказателствената тежест да установи, че общата пазарна цена е
в размер на 250 000 лв., а жалбоподателят да установи, че пазарната цена е в
размер на 500лв. В това отношение, както се посочи вече, ответната страна не
ангажира доказателства относно пазарната
цена на 5 дружествени дяла от капитала на "Екопретролиум"
ООД към 05.05.2015г. в твърдения от нея размер. Напротив, жалбоподателят е
ангажирал в хода на ревизионното производство доказателства за пазарната цена
на на 5 дружествени дяла от капитала на
"Екопретролиум" ООД към 05.05.2015г. в размерна 500лв., които се
потвърждават и в хода на съдебното производство. Само и единствено позоваването
на факта, че сделките са осъществени между свързани лица не е достатъчно да
обоснове извод, че са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение
от данъчно облагане.
В РА и решението е
направен анализ на обясненията на управителя на „ГОТЕКС“ ЕООД по повод на
сключените от него сделки за процесните дружествени дялове, като е прието, че е
налице противоречие в тези обяснения. От една страна С. С.
обяснява, че е закупил дяловете с цел да инвестира и да реализира печалба в
бъдеще, а от друга страна на същата дата, на която са закупени дяловете –
31.03.2014г., е упълномощил М.Р. с конкретни права във връзка с дружествените дела на „ГОТЕКС“ ЕООД
като съдружник в
"Екопретролиум" ООД, вкл. да продаде от името и за сметка на
дружеството притежаваните от него 5 дяла на когото прецени и за каквато сума
реши. Това според органите по приходите опровергава твърденията за
инвестиционно намерение на жалбоподателя и застрашава интересите на „ГОТЕКС“
ЕООД. От друга страна твърденията на Стефан Стефанов, че едва в началото на
2015г. е разбрал, че не може да получи диведент в размер на 10% от
реализираната за 2014г. печалба от "Екопретролиум" ООД, се опровергавали
от обстоятелството, че той е подписал дружествен договор от 02.04.2014г.,
съгласно който другият съдружник – И. Н. е
използвала получените от продажбата на дружествени дялове през 2014г. средства
за увеличение на притежаваните от нея дялове, в резултат на което тя придобила
99,8% от капитала на "Екопретролиум" ООД срещу 0.2% за „ГОТЕКС“ ЕООД.
Съдът не споделя тези
изводи, които са пренесени и в становището на процесуалния представител на
ответника в хода на устните състезания. Упълномощаването на М. Р. от
страна на управителя С. С. е израз на дейността по управление на дружествените дела на
„ГОТЕКС“ ЕООД като съдружник в "Екопретролиум" ООД и от
обстоятелството, че е направено в деня, в който са закупени дружествените
дялове не следва да се прави извод, че застрашава интересите на „ГОТЕКС“ ЕООД и
опровергава инвестиционните намерения на управителя С. С.. Колкото
до другото твърдяно противоречие, следва да се отбележи, че дори и С.С. да
е бил наясно при подписването на дружествения договор от 02.04.2014г. за начина
на разпределение на дружествените дялове, това не означава, че не е възможна
промяна в инвестиционните му намерения при промяна на обстоятелствата.
Управителят на „ГОТЕКС“ ЕООД е дал подробни обяснения/л. 28 - 26 от
преписката/, в които е посочил, че освен промяната в процентното съотношение на
дяловия капитал, другата основна причина, която го е мотивирала да продаде
дяловете си в "Екопретролиум" ООД, е намаляване на текущата печалба
на дружеството през 2014г. в сравнение с 2013г., обстоятелство което се
потвърждава и от заключението по съдебно-оценителската експертиза. При това
положение нормално е да се вземе решение от управителя на „ГОТЕКС“ ЕООД за
продажба на 5 дружествени дяла от капитала на "Екопретролиум" ООД към
05.05.2015г., като в хода на настоящото производство се установи, че
договорената между „ГОТЕКС“ ЕООД и М. С.продажна
цена от 500лв. е именно пазарната такава към датата на сключване на сделката.
По отношение на посочените
от процесуалния представител на ответника и налични по административната
преписка документи – предложение от М. С. до
„ГОТЕКС“ ЕООД от 04.05.2015г. и
предварителен договор от 05.05.2015г. между С. С. и М. С. за
прехвърляне на 5 дружествени дяла от „ГОТЕКС“ ЕООД на цена от 300 000лв. /л. 25/, следва да
се отбележи, че това е само предварителен договор, сключен под отлагателни
условия, които не са се реализирали към момента на извършване на ревизията и
следователно сделката не е породила своето правно действие, поради което не би
следвало де се взема предвид при формиране на крайния извод от органите по
приходите.
С оглед изложеното се налага
извода, че ответникът не установява, че пазарната цена на 5 дружествени дяла от
капитала на "Екопретролиум" ООД към 05.05.2015г. е в размер на 250
000лв. и в този смисъл не доказва, че
при изпълнение на условията на тази сделка /като уговорени цени/ е налице
отклонение от данъчно облагане. Липсата на материално-правните предпоставки не
предполага възможност за промяна на данъчния резултат на дружеството –
жалбоподател. При тази установеност, съдът намира, че извършеното с оспорения
РА увеличение на счетоводния финансов резултат със сумата от 249 500 лв., представляваща
разликата между 250 000лв. и 500лв., противоречи на правилното приложение на
материалния закон – не е налице отклонение от данъчно облагане, съответно не е
налице основанието по чл. 16, ал.1 от ЗКПО за изменение на възприетата от
жалбоподателя данъчна основа. Последната е правилно определена и съобразно нея
не се дължи допълнителен корпоративен данък, а обратно приетото с РА е в
нарушение на материалния закон, което налага отмяната му в оспорената част.
При тази изход от делото и
съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК, ответникът дължи на жалбоподателя
заплащане на сторените от него разноски, които съобразно представените доказателства
са в общ размер на 1484 лв. – 50лв. платена държавна такса и 1434лв. адвокатско
възнаграждение.
Предвид изложеното, съдът
Р
Е Ш И :
ОТМЕНЯ издадения от органи по приходите при
ТД на НАП-Варна Ревизионен акт № Р-03000318006147-091-001/22.02.2019г.,
потвърден с Решение /Р/ № 74/17.05.2019г. на директора на Дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при Централното
управление на Националната агенция за приходи /"ОДОП" при
"ЦУ" на НАП"/, в частта му, с която на "ГОТЕКС"
ЕООД,със седалище и адрес на управление: гр.Борово, обл.Русе,
ул."Бузлуджа" №1, представлявано от управителя С.Г. С., са установени задължения за
корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 01.01.2015г. - 31.12.2016г. в
размер на главницата от 24950.00лв. и размер на лихвата от 5178.82лв.
ОСЪЖДА Дирекция" Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" гр.Варна при ЦУ на НАП ДА ЗАПЛАТИ на ""ГОТЕКС"
ЕООД,със седалище и адрес на управление: гр.Борово, обл.Русе,
ул."Бузлуджа" №1, представлявано от управителя С. Г. С., за разноски по делото сумата от 1484.00/ хиляда четиристотин осемдесет и
четири/ лева.
Решението
подлежи
на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Съдия: