Решение по дело №296/2022 на Административен съд - Стара Загора

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) и чл. 145 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с §2 от ДР на ДОПК.

Образувано е по жалба на Д. Р. И. от гр. Стара Загора, подадена чрез пълномощника му адв. П. К. от Адвокатска колегия Кюстендил, против Ревизионен акт (РА) № Р-16002421004654-091-001 от 29.12.2021 г., издаден от В. С. К. на длъжност началник на сектор – възложил ревизията, и Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 107 от 11.03.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) Пловдив при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), с който на Д. Р. И. на основание чл. 19 от ДОПК е установена отговорност за задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, ЕИК *********, за корпоративен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2018 г., за данък върху социалните разходи по ЗКПО, предоставяни в натура, за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г., за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.04.2019 г. до 30.09.2019 г. и от 01.07.2020 г. до 30.09.2020 г., за данък върху добавената стойност (ДДС) за периода от 01.02.2018 г. до 28.02.2018 г. и от 01.04.2019 г. до 31.12.2019 г., за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношение за периода от 01.02.2018 г. до 30.09.2019 г., за вноски за ДОО за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г., за вноски за УПФ за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. и за вноски за здравно осигуряване за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. в общ размер на 165 582.55лв. главница и 66 176.44лв. лихви.

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на обжалвания РА по съображения за постановяването му в противоречие и при неправилно приложение на материалния закон и неговата необоснованост. Твърди неправилно квалифициране на установените при ревизията факти като основание за ангажиране отговорността на Д. Р. И. в качеството му на управител за задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ OOД. Според жалбоподателя не са налице предвидените в закона предпоставки за ангажиране отговорността му по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК. Сочи, че в Ревизионния доклад (РД) липсват констатации за наличие на хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, съответно липсват фактически основания за ангажиране отговорността на управителя на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за процесните данъчни задължения. Излага съображения, че за реализирането на отговорността му по чл. 19, ал. 1 от ДОПК релевантна е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с декларираните данни в справките- декларации (СД) по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), годишните данъчни декларации (ГДД) по чл. 92 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), декларации обр. 6 и др. не е налице. Твърди, че по никакъв начин нито е обосновано, нито е доказано наличието на пряка каузална връзка между сочените като укрити факти и обстоятелства, съответно поведението на ревизираното лице и невъзможността за събиране на публичните задължения на дружеството за данъци и задължителни осигурителни вноски. Изтъква, че това укриване на факти е относимо към дължимостта на данъци от дружеството, но не и към събирането им. Оспорват се и констатациите, че непогасените задължения на дружеството за данъци и осигурителни вноски са несъбираеми. Твърди, че периодично се внасят суми за тяхното погасяване, т. е. полагат се усилия в тази насока. Счита, че от събраните доказателства не се установява категорично и обстоятелството, че дружеството няма собствени активи, след като не е било изследвано неговото счетоводство. Съответно поддържа, че е неправилен и необоснован изводът на ревизиращите органи, че управителят Д. И. е извършил съвкупност от действия, респективно бездействия, които способстват за неплащането на данъчните задължения на дружеството и правят невъзможно събирането им след установяване на задълженията по съответния процесуален ред. По тези съображения смята, че не е изпълнен и фактическия състав по чл. 19, ал. 2 от ДОПК за ангажиране на отговорността му като управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД. Във връзка с това сочи, че не са налице доказателства за изплащането на дивидент от разпределението на печалбата от страна на дружеството към управителя и съдружниците. Поддържа, че действително през 2019 г. и 2020 г. са взети решения за разпределение на дивидент от печалбата, но няма извършени плащания в пари от имуществото на задълженото лице, с изключение на изплатена сума от 13 034 лв. през м.07.2020 г. Отрича недобросъвестност в действията си. По подробно изложени в жалбата доводи е направено искане оспорения РА, потвърден изцяло с Решение № 107 от 11.03.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, да бъде отменен като незаконосъобразен. Претендират се и направените по делото разноски.

Ответникът – Директор на Дирекция „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител по делото, оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Обосновава, че обжалваният РА е правилен и законосъобразен, като изцяло поддържа изложените в тази връзка съображения в потвърждаващото РА негово решение.

Представителят на Окръжна прокуратура Стара Загора дава заключение за неоснователност на жалбата и законосъобразност на оспорения РА, поради което предлага жалбата да бъде отхвърлена.

Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото доказателства съдът приема за установено от фактическа страна следното:

Със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16002421004654-020-001 от 13.08.2021 г., издадена от В. С. К. на длъжност Началник сектор (л. 91, т. II), на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК е възложено извършването на ревизия на Д. Р. И., [ЕГН], от гр. Стара Загора, в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, ЕИК *********, за установяване отговорност по чл. 19 от ДОПК на лицето за задължения на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД. Определено е ревизията да обхване следните видове задължения по периоди: Отговорност за корпоративен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2018 г.; Отговорност за данък върху социалните разходи по ЗКПО, предоставяни в натура, за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г.; Отговорност за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.02.2018 г. до 30.09.2019 г; Отговорност за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.04.2019 г. до 30.09.2019 г. и за периода от 01.07.2020 г. до 30.09.2020 г.; Отговорност за ДДС за периода от 01.02.2018 г. до 28.02.2018 г. и за периода 01.04.2019 г. до 31.12.2019 г.; Отговорност за ДОО за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г.; Отговорност за вноски за здравно осигуряване за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г.; Отговорност за УПФ за осигурители за периода от 01.03.2018 г. до 31.03.2021 г. Извършването на ревизията е възложено на Н. И. П. – главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията), и на Ф. К. Т. – главен инспектор по приходите. Определено е ревизията да бъде извършена в срок от три месеца от връчване на ЗВР, което е станало на 20.08.2021 г. (л. 93, т. II). Със заповед за изменение на ЗВР (ЗИЗВР) № Р-16002421004654-020-002 от 18.11.2021 г. (л. 181, т. I), издадена и подписана от В. С. К. – Началник сектор, срокът за извършване на ревизията е бил удължен до 20.12.2021 г. ЗВР и ЗИЗВР са издадени в електронен вид и подписани с валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис (КЕП) от длъжностното лице, посочено като издател в съответното длъжностно качество.

В хода на ревизията са предприети действия по събиране на доказателства, включително въз основа на отправени искания за представяне на документи и писмени обяснения от данъчно задълженото лице (ИПДПОДЛ); извършени са справки; присъединени са доказателства и са предприети действия по налагане на предварителни обезпечителни мерки. Извършените процесуални действия и събраните в хода на производството доказателства са подробно описани в РД.

Въз основа на извършената ревизия и на основание чл. 117 от ДОПК от определения със ЗВР ревизиращ екип: Н. И. П. – главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията), и Ф. К. Т. – главен инспектор по приходите, е съставен РД № Р-16002421004654-092-001 от 02.12.2021 г. С РД, в резултат на извършените действия и направените констатации и изводи, ревизиращият екип е предложил по отношение на ревизираното лице Д. Р. И. в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД да бъде установена отговорност по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за задълженията на дружеството в общ размер на 230 716.81 лева, в т. ч. отговорност за корпоративен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2018 г. в общ размер на 49 348.42 и прилежащи лихви в размер на 31 636.10 лева, отговорност за данък върху социалните разходи по ЗКПО, предоставяни в натура за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. в размер на 72.61 лева и лихви в размер на 19.70 лева, отговорност за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.02.2018 г. до 30.09.2019 г. в размер на 18 175.17 лева и лихви в размер на 5 524.46 лева, отговорност за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.04.2019 г. до 30.09.2019 г. и за периода от 01.07.2020 г. до 30.09.2020 г. общо в размер на 48 031.86 лева и лихви 10 880.43 лева, отговорност за ДДС за периода от 01.02.2018 г. до 28.02.2018 г. и за периода 01.04.2019 г. до 31.12.2019 г. в общ размер на 449.41 лева и лихви 1 137.24 лева, отговорност ДОО за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. в общ размер на 31 152.74 лева и лихви 9 839.22 лева, отговорност за вноски за здравно осигуряване за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. в общ размер на 11 985.28 лева и лихви 3 990.79 лева и отговорност за вноски за УПФ за осигурители за периода от 01.03.2018 г. до 31.03.2021 г. в общ размер на 6 367.06 лева и лихви 1 907.18 лева. РД е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и е подписан с електронни подписи от Н. П. и от Ф. Т., като доказателства за датата и начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към тази дата са представени по делото на оптичен носител.

По отношение на вменените задължения е посочено, че същите произтичат основно от установени и невнесени изискуеми данъчни задължения по РА № Р-16002417007762-091-001 от 30.05.2018 г. и Акт за установяване на задължение (АУЗ) № П-16002418172848-135-001 от 14.02.2019 г., издадени на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, както и от декларирани от това дружество, но невнесени данъчни и осигурителни задължения по ГДД по чл. 92 от ЗКПО, по декларации по чл. 55, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО, по СД по ЗДДС и по декларации обр. № 6 за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения и дължими задължителни осигурителни вноски (ЗОВ). Направени са констатации, въз основа на които е прието, че отговорността на Д. Р. И. следва да бъде ангажирана в посочения размер, тъй като е укрил факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите, вследствие на което тези задължения не са могли да бъдат събрани, както и поради това, че недобросъвестно е извършил плащания в пари от имуществото на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД в общ размер на 962 591.95 лева, представляващи изплатен дивидент в периоди през 2019 г. и 2020 г., в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са били погасени дължимите задължения за данъци и ЗОВ.

В хода на ревизионното производство от фактическа страна е установено, че ревизираното лице – Д. И., е съдружник в „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД и негов управител от самото му създаване през 2014 г. и през целия ревизиран период 01.01.2017 г. – 30.09.2020 г., както и към датата на издаване на РА. Констатирано е, че „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД е регистрирано по реда на ЗДДС, считано от 25.09.2014 г. – регистрация по избор.

В РД е посочено, че на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД е била извършена ревизия, приключила с издаване на РА № Р-16002417007762-091-001 от 30.05.2018 г. (л. 91, т. III), с който са установени допълнителни задължения за корпоративен данък. В хода на това ревизионно производство е било констатирано, че през 2015 г. са отчетени разходи на материали и стоки, които не са свързани с дейността на дружеството по фактури в размер на 341.08 лв. и са отчетени разходи на стойност 172 069.00 лв. по фактури, издадени от доставчиците ЕТ „БМД – Д. Г.“, ЕТ „ЗАРА – С. Д.“ и ЕТ „ИВИМЕКС – И. К.“, за които не са представени доказателства, че отразяват реална стопанска операция и в резултат на това е установен допълнително корпоративен данък в размер на 23 680.28 лв. и лихви в размер на 3 784.21 лв. През 2016 г. са отчетени разходи на материали и стоки, които не са свързани с дейността на дружеството по фактури в размер на 755.84 лв. и са отчетени разходи по фактурите от 2015 г., издадени от доставчиците ЕТ „БМД – Д. Г.“, ЕТ „ЗАРА – С. Д.“ и ЕТ „ИВИМЕКС – И. К.“ за втори път през 2016 г. в размер на 172 069.00 лв., както и разходи за външни услуги през 2016 г. по фактури, издадени през 2015 г. от доставчик „ИНТАЙМ“ ООД, за които е отчетен разход през 2015 г. и втори път през 2016 г. в размер на 27 984.55 лв. Констатирано е, че през 2016 г. е отчетен разход по фактура № 1 от 30.10.2016 г. на стойност 22 750.24 лв. с предмет „външни услуги, материали и труд“ с издател „КАРДИГО ГРУП“ ООД (свързано лице), за която не са представени доказателства за реално извършване на вписаните във фактурата услуги от страна на доставчика към ревизираното лице. В резултат на тези констатации допълнително е установен корпоративен данък за 2016 г. в размер на 31 112.07 лв. и лихви в размер на 2 639.46 лв. Отбелязано е, че този РА е влязъл в сила.

С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за коректното определяне на данъчните задължения на Д. Р. И., на основание чл. 37, ал. 3. чл. 53 и чл. 56. ал. 1 от ДОПК му е било връчено ИПДПОЗЛ №16002421004654-040-001 от 19.08.2021 г. (л. 86, т. II), с което е изискано представянето на документи и информация за периода от 01.01.2015 г. до 31.03.2021 г. относно начина, по който е организиран документооборотът на дружеството; от кого и как са осъществени контактите с клиенти и доставчици; кой е подписвал договори, фактури и придружаващи документи, издавани от контрагенти на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД; кое е лицето, приело издадените към дружеството документи и извършило плащанията към доставчиците; кое е лицето, подавало отчетни регистри и СД по ЗДДС, ГДД по чл. 92 от ЗКПО, декларации обр. 6; изискани са данни за лицето, водило счетоводната отчетност на дружеството за посочения период; кой подписва документите за плащане към доставчици, кой има спесимен в банките, има ли получени през посочения период доходи от разпределен дивидент и т.н. Изискани са и справки по образец. По повод така връченото на 20.08.2021 г. (л. 88, т. II) искане, от страна на ревизираното лице не са били представени документи и писмени обяснения, видно от протокол № 1689345 от 07.09.2021 г. (л. 90, т. II).

Ревизията е предхождана от извършена на Д. Р. И. проверка за установяване на факти и обстоятелства (ПУФО) по чл. 19 от ДОПК за ангажиране на отговорността му за задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, приключила с Протокол № П-16002421001264-073-001 от 19.07.2021 г. (л. 75 и сл., т. II). С оглед на това и предвид на обстоятелството, че ревизираното лице не е представило изисканите му от ревизиращия екип документи, този протокол и доказателствата, събрани при проверката, са присъединени към настоящото ревизионно производство с протокол № Р-16002421004654-ППД-001 от 20.08.2021 г. (л. 206, т. I).

В хода на тази проверка от Д. Р. И. с ИПДПОЗЛ № П-16002421001264-040-001 от 11.01.2021 г. (л. 66, т. II) също са били изискани всички документи относно участието му в „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за периода 05.09.2014 г. до 31.12.2020 г., както и за неговите правомощия по отношение на стопанската дейност, доставките и документооборота в това дружество; документи и справка за наличните активи през периода 05.09.2014 г. – 31.12.2020 г. и към момента на проверката. Изискани са справки по образец и подробни писмени обяснения. С Решение № П-16002421001264-106-001 от 25.01.2021 г. (л. 83, т. II) по молба на проверяваното лице е удължен на срока за представяне на документи до 08.02.2021 г. Във връзка с това на 15.02.2021 г. е била извършена проверка в деловодна система, документирана с Протокол № 1687606 от 15.02.2021 г. (л. 227, т. I) при която е установено, че по връченото искане не са представени документи.

В хода на проверката са били изискани документи и писмени обяснения и от лицата, обслужвали счетоводно „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД. Във връзка с връчено ИПСДПОТЛ (л. 69, т. II) на Д. А. Й. – счетоводител на дружеството по трудов договор за периода 2014 г. – 2018 г., са представени писмени обяснения (л. 65, т. II), в които е посочено, че фактурите и други документи на дружеството за периода 2014 г. – 2018 г. са представяни от шофьор на дружеството или Д. Р. И. ги е изпращал чрез „Еконт Експрес“ ООД. Решенията относно дейността на дружеството са вземали Д. И. и В. С. (съдружник) и те са подписвали документите (фактури, договори, приемо-предавателни протоколи и други). При подаването на СД по ЗДДС при наличие на ДДС за внасяне е изпращан образец за платежно нареждане за данъка по имейл на Д. Р. И.. Уведомленията по чл. 62 от Кодекса на труда КТ) са изпращани към НАП с електронен подпис на дружеството.

От „ВИНИ 1“ ЕООД, в отговор на връчено ИПСДПОТЛ (л. 71, т. II), е представен договор за счетоводно обслужване на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД от 2019 г. (л. 223, т. I), както и писмени обяснения, в които е посочено, че от началото на договора до м.02.2020 г. отговорник за фирмата е И. Д., а след този период Ц. Д., финансовите отчети за 2019 г. са подписани от Д. Р. И. и те са приети на общо събрание на дружеството, предадените за съхранение документи във фирмата са разписвани от служител, дружеството е уведомявано за задълженията си по СД по ЗДДС ежемесечно с имейл и е съставяно платежно нареждане, което е изпращано на електронната поща, а ГДД по чл. 92 от ЗКПО са съставяни на база на счетоводните записвания и първичните счетоводни документи.

С Протокол №1689337 от 14.07.2021 г. (л. 47, т. II) към проверката са били присъединени и следните документи: 1. Заявление с вх. № 2400И0076703 от 13.02.2015 г. (л. 49, т. II) за подаване на документи по електронен път и ползване на електроните услуги предоставяни от НАП с КЕП на задълженото лице „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД от Д. Р. И. с електронен адрес: [електронна поща]; 2. Справка за КЕП, с които са подавани СД по ЗДДС за дружеството за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2016 г. (л. 50, т. II); 3. Валидност на КЕП с име на упълномощеното лице от сертификата Д. Р. И. (л. 51, т. II); 4. Статически отчети на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за 2015 г., подписани от Д. Р. И., както следва: Счетоводен баланс, ОПР, Отчет за паричните потоци, Отчет за собствения капитал, Справка за нетекущите (дълготрайни) активи и Справка за оповестяване на счетоводната политика на дружеството (л. 52 – 60, т. I); 5. Статически отчети на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за 2016 г., подписани от Д. Р. И., както следва: Счетоводен баланс и ОПР (л. 60-гръб – 64, т. II).

До „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД също е било изпратено искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица (ИПДСПОТЛ) № П-16002421001264-003 от 11.01.2021 г. (л. 73, т. II), с което са изискани първични счетоводни документи и счетоводни регистри на дружеството за периода от 05.09.2014 г. до 31.12.2020 г. – главни книги, оборотни ведомости, банкови извлечения, хронология на сметки „каса в лева“ и „каса във валута“, документи и други носители на информация за движението на паричните средства в брой, протоколи за извършена инвентаризация на наличността на касата на дружеството и др. На 15.03.2021 г. от проверяващия екип е констатирано, че и по това искане не са представени документи, което е обективирано в Протокол № 1687608 от 15.03.2021 г. (л. 229, т. I).

Във връзка с това органите по приходите, извършващи проверката на Д. И., са присъединили доказателства, събрани при извършена ПУФО на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, приключила с Протокол № П-22221320092617-073-001 от 15.12.2020 г. (л. 208, т. IV). В хода на тази проверка от дружеството са били представени следните доказателства: протокол от редовно общо заседание на дружеството от 04.06.2019 г. (л. 279-гръб, т. IV), с който е взето решение за разпределение на печалбата от минали години в размер на 813 991.95 лв. и за изплащане на дивидент на съдружниците в дружеството; декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО с вх. № 2213И0086233 от 16.07.2019 г. (л. 249, т. IV), в която е деклариран окончателен данък за доходи от дивиденти и ликвидационни дялове по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 40 699.60 лв.; протокол от редовно общо заседание от 19.08.2019 г. (л. 279, т. IV), с който е взето решение за разпределение на печалбата от минали години в размер на 80 000.00 лв. за изплащане на дивидент на съдружниците в дружеството; декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО с вх. № 2213И0087920 от 05.10.2019 г. (л. 252, т. IV), в която е деклариран окончателен данък за доходи от дивиденти и ликвидационни дялове по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 4 000.00 лв.; протоколи от 01.07.2020 г., от 10.07.2020 г., от 17.07.2020 г., от 24.07.2020 г., от 31.07.2020 г., от 07.08.2020 г. и от 14.08.2020 г. (л. 283 – 286-гръб, т. IV), с всеки един от които е взето решение за разпределение на печалбата от минали години в размер на 9 800.00 лв. и за изплащане на дивидент на съдружниците в дружеството в общ размер на 68 600.00 лв.; декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО с вх.№ 2213И0107211 от 03.10.2020 г. (л. 255, т. IV), в която е деклариран окончателен данък за доходи от дивиденти и ликвидационни дялове по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 3 430.00 лв. Приложени са още писмени обяснения (л. 213, т. IV), заповеди и протоколи за инвентаризация (л. 273 – 282, т. IV), оборотни ведомости и счетоводни регистри (л. 214 – 248, т. IV), ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. (л. 258, т. IV).

С оглед на изложеното от ревизията е прието, че през 2019 г. и 2020 г. въз основа на взетите решения от Общото събрание на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за разпределяне на дивиденти, такива в общ размер на 962 591.95 лева са били изплатени на съдружниците в дружеството, включително и на управителя Д. Р. И.. Акцентирано е и върху обстоятелството, че декларираният с подадените декларации по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО окончателен данък за доходи от дивиденти не е бил внесен.

Същевременно от органите по приходите е било констатирано, че е налице обективна несъбираемост на задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, съответно невъзможност да бъдат погасени, както установените от органите по приходите, така и декларираните от дружеството данъчни и осигурителни задължения. Посочено е, че към 02.12.2021 г. (л. 175 и сл., т. I) за „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД са налице публични задължения в размер на 230 716.81 лв., в т. ч. главница 165 782.55 лв. и лихва 64 934.26 лв., формирани от РА № Р-16002417007762-091-001 от 30.05.2018 г., с който е установен дължим корпоративен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2016 г.; АУЗ по ЗДДС № П-16002418172848-135-001 от 14.02.2019 г. (л. 82, т. IV) за периода от 01.02.2018 г. до 28.02.2018 г.; по подадени СД по ЗДДС за периода от 01.04.2019 г. до 31.12.2019 г. (л. 20 – 28, т. IV); по подадени ГДД по чл. 92 от ЗКПО за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. (л. 48 – 81, т. IV); по подадени декларации обр. 6 за дължими вноски за ДОО, ЗО, ДЗПО и данък върху дохода на физически лица за периода от 01.11.2017 г. до 31.12.2020 г. и по подадени декларации по чл. 55 от ЗДДФЛ за дължим дивидент за периода 2019 г. – 2020 г.

Въз основа на така събраните и приобщени в хода на ревизията доказателства от органите по приходите е установено, че за ревизираните периоди Д. Р. И. в качеството си на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД се е разпореждал с всички дела на дружеството, в т. ч. с авоарите по банкови сметки, с наличните парични средства в касата на дружеството в значителни размери, с формиране и погасяване на данъчни задължения. Констатирано е също така, че декларациите, от които произтичат задълженията на дружеството, са били подадени по електронен път и подписани с КЕП на Д. И. или упълномощено от него лице – счетоводител (л. 49 – 51, т. II).

В хода на ревизията е изискана и съответно е била предоставена информация от дирекция „Събиране“, от която е установено, че за събиране на изискуемите публични вземания на дружеството от публичен изпълнител в тази дирекция са били предприети изпълнителни действия, подробно отразени в справка за проученото имуществено състояние и категоризация на задълженото лице „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД с изх. № [рег. номер]-134-0003138 от 29.06.2021 г. (л. 36-гръб – 46, т. II). В цитираната справка е отразено, че в хода на ревизионното производство на дружеството е било издадено Постановление за налагане на предварителни обезпечителни мерки на основание чл. 121, ал. 1 от ДОПК с изх. № [рег. номер]-023-0000637 от 21.02.2018 г. (л. 5, т. II), връчено на 22.02.2018 г., с което е бил наложен запор върху движими вещи (8 броя шевни машини) с обща балансова стойност 11 335.30 лева, но при насрочения опис е констатирано, че същите са продадени на 19.04.2019 г. по фактури на обща стойност 6 264 лв., т. е. активите са били продадени под балансовата им стойност. Пояснено е, че до м.01.2019 г. териториално компетентна е била ТД на НАП Пловдив, след което дружеството се премества в ТД на НАП София. Сочи се, че не са констатирани налични авоари по запорираните банкови сметки. В приложената справка се сочи още, че „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД няма други налични активи освен тези, върху които е бил наложен запор, като е уточнено, че същите към момента на проучване на имуществото състояние на дружеството за категоризиране на дълга му са продадени и то не притежава други активи, което е установено след извършване на служебни справки в съответните регистри. Описани са и отправените искания и извършени проверки в информационните системи на външни институции, направени с цел проучване на имущественото състояние на длъжника. Констатирано е, че дружеството не притежава имущество, върху което да се наложат обезпечителни мерки и да се пристъпи към изпълнение, съответно да послужи за погасяване на дълга по изпълнителното дело. Публичният изпълнител е направил извод, че не е възможно да се удовлетвори събирането на задълженията. Изтъкнато е, че длъжникът е включен в списък на длъжниците по чл. 182, ал. 3, т. 2 от ДОПК с неуредени публични задължения над 5000.00 лв., а дългът, който към 29.06.2021 е бил в размер на 225 435.51 лева, е категоризиран като „трудно събираем“.

Въз основа на направените констатации ревизиращите органи са обосновали извод, че са изпълнени кумулативните изисквания на чл. 19, ал. 2 от ДОПК за ангажиране на отговорност на управителя на дружеството – Д. Р. И., за непогасените данъчни и осигурителни задължения на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД. Прието е, че от събраните при ревизията доказателства се установявало, че Д. И. е имал качеството на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД през целия ревизиран период, включително и към датата на съставяне на РД. В това си качество жалбоподателят извършил плащания в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи изплатен дивидент от разпределение на печалбата в периоди, в които са акумулирани непогасените задължения към бюджета, което е довело до невъзможност от страна на дружеството за погасяване на публичните му задължения. Посочено е, че изплащането на дивиденти от разпределение на печалбата е извършено в периоди, в които управителят вече е бил уведомен за възникналите задължения на дружеството, както по РА № Р-16002417007762-091-001 от 30.05.2018 г., връчен на 30.05.2018 г. (л. 99, т. III), и по АУЗ № П-16002418172848-135-001 от 14.02.2019 г., връчен на 14.02.2019 г. (л. 85-гръб, т. II), така и за възникналите задължения по декларации обр. 6, СД по ЗДДС и декларации по ЗКПО, подробно описани и представени в табличен вид в РД, за които има образувано ИД № *********/2018г. (л. 2-гръб и сл., т. II). По този начин паричните средства на дружеството са били намалени, без да са изплатени установените и декларирани данъчни и осигурителни задължения. Действията на Д. И. са квалифицирани като недобросъвестни и съзнателни с цел неплащане на задълженията към бюджета. За „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД са налице публични задължения, за които публичният изпълнител не може да проведе успешно производство по събиране на вземането. Посочено е, че вместо да заплати задълженията на дружеството от управителя е извършено изплащане на дивидент с парични средства на дружеството, когато то вече не е функционирало, поради което е налице причинно-следствена връзка между поведението на управителя и несъбирането на данъчните и осигурителните задължения на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД. Налице е обективна невъзможност за събиране на публичните задължения на това дружество предвид установената липса на имущество, което да ги обезпечава и срещу което да бъде насочено принудително изпълнение по реда на ДОПК.

Обосновано е заключение, че в случая Д. И. в качеството си на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ЕООД е изплатил парични средства (дивидент) от патримониума на предприятието, с което е осуетил възможностите за събиране на публични задължения на дружеството, което е основание за ангажиране отговорността на ревизираното лице по реда на чл. 19, ал. 2 от ДОПК за непогасените данъчни и осигурителни задължения на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД до размера на извършените плащания.

Отделно от това, в РД е прието, че са налице и предпоставките по чл. 19, ал. 1 от ДОПК за реализиране на отговорността на управителя на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за непогасените и несъбрани задължения на дружеството за данъци и ЗОВ. Във връзка с това по отношение наличието на укриване на факти и обстоятелства, които по закон лицето е длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, са изложени мотиви, според които самият акт на некоректно деклариране на задълженията по СД по ЗДДС и ГДД по чл. 92 от ЗКПО за ревизираните периоди от страна на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД е довело до ощетяване на бюджета, респективно до бъдещо определяне на задължения на дружеството за данъци – корпоративен и ДДС. Липсата на деклариране или разликата между декларираното по надлежния ред и действително установеното при ревизията съставлява укриване по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК, тъй като по този начин администрацията е лишена от изпълнително основание, въз основа на което да проведе евентуално принудително изпълнение за действителния размер на данъчните задълженията. Отговорността за укриването е за лицето, което съобразно качеството си на управител е съзнавало или е следвало да съзнава смисъла и значението на действията по деклариране на коректни данни. Изтъкнато е, че в случая управителят на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД е лицето, което е отговорно за цялостната дейност и документация на дружеството, подадените ГДД по ЗКПО за периодите, включени в обхвата на ревизията на дружеството, като не е декларирал истинските стойности на корпоративен данък за внасяне. Това му действие е причина за формиране на недействителен, по-нисък резултат за внасяне. Към момента на декларирането управителят е бил наясно с обстоятелството, че неправомерно са завишени разходите на дружеството с цел намаляване на размера на дължимия корпоративен данък.

РД доклад е връчен по електронен път на ревизираното лице на 02.12.2021 г. съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път (л. 173, т. I).

На основание и в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК от ревизираното лице е подадено възражение (л. 144, т. I) срещу констатациите в РД, с което се оспорват обективираните фактически констатации и направените правни изводи.

Въз основа на съставения РД № Р-16002421004654-092-001 от 02.12.2021 г. и на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от В. С. К. на длъжност Началник на сектор – възложил ревизията, и Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден РА № Р-16002421004654-091-001 от 29.12.2021 г., с който по отношение на Д. Р. И. в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД е установена отговорност по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за задължения на дружеството, както следва: за корпоративен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2018 г. – главница в размер на 49 348.42 лева и прилежащи лихви в размер на 32 006.36 лева; за данък върху социалните разходи по ЗКПО, предоставяни в натура, за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. – главница в размер на 72.61 лева и лихви в размер на 20.24 лева; за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.04.2019 г. до 30.09.2019 г. и от 01.07.2020 г. до 30.09.2020 г. – главница в размер на 48 031.86 лева и лихви в размер на 11 240.70 лева; за ДДС за периода от 01.02.2018 г. до 28.02.2018 г. и от 01.04.2019 г. до 31.12.2019 г. – главница в размер на 449.41 и лихви в размер на 1 140.62 лева; за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношение за периода от 01.02.2018 г. до 30.09.2019 г. – главница в размер на 18 175.17 и лихви в размер на 5 660.79 лева; за вноски за ДОО за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. – главница в размер на 31 152.74 лева и лихви в размер на 10 071.98 лева; за вноски за УПФ за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. – главница в размер на 6 367.06 лева и лихви в размер на 1 954.96 лева; за вноски за здравно осигуряване за осигурители за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. – главница в размер на 11 985.28 лева и лихви в размер на 4 080.79 лева.

С РА, след преценка на извършените при ревизията действия и на установените факти и обстоятелства, изцяло са потвърдени констатациите в РД, като са приети направените в него фактически и правни изводи и предложенията за установяване на задължения по видове и периоди. Възражението срещу РД е преценено като неоснователно, като са изложени подробни мотиви относно наличието на предпоставките за ангажиране отговорността на Д. И. по реда на чл. 19, ал. 1 и ал. 2, т. 1 от ДОПК. Прието е за доказано, че през 2019 г. и 2020 г. в качеството си на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД ревизираното лице се е разпоредило със средства на дружеството. Посочено е, че в резултат на взетите решения за разпределение на дивиденти на съдружниците в общ размер 962 591.95 лв. управителят е лишил дружеството с получените от съдружниците парични средства в тяхна и в своя полза като съдружник и не е погасил процесните задължения – както тези, установени от органите по приходите, така и декларираните със съответните декларации. В тази връзка е отбелязано, че тези действия са извършени недобросъвестно предвид на обстоятелството, че Д. И. е знаел за непогасените задължения на дружеството. РА е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и е подписан с КЕП от В. К. и от Н. П..

РА е връчен на Д. Р. И. на 29.12.2021 г. по електронен път, видно от приложеното удостоверение за електронно връчване (л. 139, т. I).

В срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК Д. Р. И. е обжалвал издадения РА по административен ред с подадена на 11.01.2022 г. жалба до Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, регистрирана в ТД на НАП Пловдив с вх. № 94-00-147 от 11.01.2022 г. (л. 30 – 33, т. I).

С Решение № 107 от 11.03.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив (л. 21 – 27, т. I) на основание чл. 155, ал. 2 от Д. Р. № Р-16002421004654-091-001 от 29.12.2021 г. е потвърден изцяло. Обсъдени са всички оплаквания за издаване на РА в нарушение на материалния закон. С решението е потвърден като правилен и обоснован извода на ревизиращите органи, че са налице материалноправните предпоставки по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК за ангажиране отговорността на управителя на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за непогасените публични задължения на дружеството за данъци и ЗОВ. Посочено е, че съвкупната преценка на специфичните за казуса обстоятелства – целенасочено във времето поведение за невнасяне на задължения за данъци и ЗОВ, отчуждаване на имущество, непредставянето на счетоводна и финансова документация, въпреки че такава е била изискана изрично в хода на ревизията, предприетите действия от приходната администрация за принудително събиране на задълженията от основния длъжник и невъзможността същите да бъдат събрани по причина, че дружеството не разполага с имущество, което да послужи за принудително изпълнение, обосновава краен извод за поведение на управителя, което е единствената причина за несъбираемост на установените на дружеството публичните вземания. Поведението на управителя е недобросъвестно и лишено от икономическа логика, натрупани са задължения в особено големи размери и те не са погасени. Налице е умишлено и съзнателно осуетяване заплащането на задълженията на дружеството длъжник. Изложени са и съображения, че всяко отчуждаване на права, включени в патримониума на търговеца, намалява неговото имущество, а доколко това намаление води до невъзможност за събиране на задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски се преценява към момента на ангажирането на отговорността на управителя на дружеството, респективно – към момента на издаване на РА.

Решение № 107 от 11.03.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив е връчено на Д. И., чрез упълномощено лице, по куриер на 24.03.2022 г. (л. 19 и л. 13, т. I).

По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на РА; доказателства във връзка с компетентността на органа, възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата, подписали с КЕП в съответното длъжностно качество РА, РД и ЗВР на оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с КЕП, както и доказателства, представени и събрани по искане на жалбоподателя.

За изясняване на обстоятелствата по делото по искане на жалбоподателя е допусната, назначена и изпълнена съдебно-счетоводна експертиза (основна – л. 158 – 159, т. III, и четири допълнителни – съответно на л. 163 – 164 и л. 227 – 229, т. III, л. 97 – 99 и л. 317 – 321, т. IV). По отношение на поставената задача дали жалбоподателят е извършвал плащания в пари от имуществото на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, представляващи изплатен дивидент за 2019 г. и 2020 г., вещото лице е посочило, че при изготвяне на заключенията многократно са били изисквани първични счетоводни документи и справки както от дружеството, така и от жалбоподателя, показващи начисляването и изплащането на дивиденти през посочения период, но такива не са му били предоставени. С оглед на това и въз основа на наличните по делото документи – протоколи от общото събрание на съдружниците за разпределение на печалби от минали години, оборотни ведомости и справки за обороти с кореспондиращи сметки (л. 214 и сл., т. IV), вещото лице е посочило, че през 2019 г. с приложените протоколи в полза на съдружниците е разпределена печалба от минали години в общ размер на 893 991.95 лева. Подробно вещото лице е описало начина, по който дружеството е осчетоводило разпределението на неразпределената печалба от минали години. Посочва, че задължението за начисления дивидент е погасено чрез отнасяне на сумата по кредита на счетоводна сметка 498 – „Други дебитори“. Пояснява, че след взетите счетоводни операции крайното салдо на тази сметката е кредитно, което е в противоречие с естеството на сметка 498, тъй същата е активна и може да бъде с крайно дебитно салдо или нула. Изтъква, че тъй като в материалите по делото няма аналитична справка с данни относно началното салдо на с/ка 498, а именно длъжник, размер на вземането, дата на възникване и пр., не може да се отговори категорично с извършеното осчетоводяване на сумата в размер на 893 991.95 лева какви вземания да дружеството са погасени и от кого. За 2020 г. вещото лице заявява, че въз основа на приложените по делото протоколи от общото събрание на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД се установява, че в полза на съдружниците е била разпределена неразпределена печалба от минали години в общ размер на 68 600.00 лева. Отново описва начина на осчетоводяване, като отбелязва, че задължението за начисления дивидент е било погасено чрез отнасянето му по кредита на сметка 498 – „Други дебитори“. За разлика от осчетоводяването за 2019 г. обаче, след това цялата сума от 68 600 лева е била отнесена по кредита на сметка 159 – „Други заеми и дългове“, като крайното салдо по тази сметка е дебитно. Така извършеното осчетоводяване според вещото лице показва, че са изплатени задължения в по-голям размер от реалните. И това е така, тъй като крайното дебитно салдо на сметка 159 е в противоречие с принципа на тази счетоводна сметка, която е пасивна и следва да бъде с кредитно салдо или нула. Отделно от това, по искане на жалбоподателя вещото лице е изследвало и подробно е описало размера на задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД към определени дати, съответно размера на извършените от дружеството плащания и погасените с тях задължения. Констатирано е от вещото лице, че по данъчно-осигурителната сметка на дружеството през 2021 г. са постъпили суми в общ размер на 5 231.55 лева, които не са обвързани с конкретно задължение и се явяват надвнесени, тъй като с тях не е извършено погасяване на съществуващия публичен дълг. В съдебно заседание изразява становище, че при издаване на обжалвания РА не е имало пречка органите по приходите да извършат прихващане с посочената сума и по този начин да намалят общия размер на задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД. На последно място вещото лице е изследвало и какви по вид и размер са задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД към 29.12.2021 г. (датата на издаване на РА), за които е ангажирана отговорността на жалбоподателя, като потвърждава, че е налице пълно съответствие с тези, установени от органите по приходите с обжалвания РА. Във връзка с това при изслушване на експертизата в последното по делото заседание вещото лице заявява, че представените след изготвянето на основното заключение документи не водят до промяна на размера на констатираните с РА задължения на дружеството.

Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността и обосноваността на оспорения РА на основание чл. 160, ал. 2 от ДОПК и чл. 168, ал. 1 във връзка с чл. 146 от АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, приема от правна страна следното:

Оспорването на РА № Р-16002421004654-091-001 от 29.12.2021 г., изцяло потвърден с Решение № 107 от 11.03.2022г. на Директора на дирекция „ОДОП“ Пловдив, като направено в законово установения срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК от легитимирано лице с правен интерес против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.

Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.

Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно РД и РА са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото Заповед № РД-09-2433 от 16.12.2019 г., изменена със Заповед № РД-09-849 от 10.05.2021 г. на Директора на ТД на НАП Пловдив, на основание чл. 11, ал. 3 от Закона за Националната агенция по приходите (ЗНАП) и чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл. 112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл. 113, ал. 3 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“ с месторабота в гр. Пловдив и тези с изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали (л. 14 и сл., т. I). В случая ЗВР № Р-16002421004654-020-001 от 13.08.2021 г. е издадена от В. С. К. на длъжност Началник сектор в отдел „Ревизии”, като издателят на заповедта с оглед на заеманата длъжност е сред органите, посочени в т. 2 от Заповед № РД-09-2433 от 16.12.2019 г. на Директора на ТД на НАП Пловдив, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно ЗВР № Р-16002421004654-020-001 от 13.08.2021 г. е издадена от компетентен орган в кръга на неговите правомощия, като съдържанието й отговаря на изискванията по чл. 113 от ДОПК, при подписване на заповедта с валиден към датата на издаването й КЕП на Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП Пловдив – В. С. К..

Възложената ревизия на Д. Р. И. е извършена от определените със ЗВР № Р-16002421004654-020-001 от 13.08.2021 г. органи по приходите – Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Ф. К. Т. на длъжност главен инспектор по приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК със ЗВР са разполагали с необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за съставянето на РД № Р-16002421004654-092-001 от 02.12.2021 г. (чл. 117, ал. 1 от ДОПК).

Съгласно разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК РА се издава от органа, възложил ревизията (определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция – чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК) и от ръководителя на ревизията (определен със ЗВР – чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК). Оспореният РА № Р-16002421004654-091-001 от 29.12.2021 г. е издаден от В. К. на длъжност Началник на сектор – възложил ревизията на Д. Р. И., и от Н. П. на длъжност главен инспектор по приходите, определен за ръководител на ревизията със ЗВР. Издателите на РА са разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и териториална компетентност на същите, тъй като са част от ТД на НАП Пловдив, която е компетентна териториална дирекция по критериите на чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК.

ЗВР, РД и РА са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител (приложения CD-R в т. II). От представените електронни документи се установява, че подписалите ги лица са имали валидни електронни подписи. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели и съответно не са налице основания да се смятат за нищожни.

Оспореният РА е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК във връзка с чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният РД е неразделна част от него.

Не се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила в хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по чл. 114, ал. 2 от ДОПК, а РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл. 117, ал. 2 от ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за облагането на жалбоподателя обстоятелства. Съответно спазен е и срока по чл. 119, ал. 2 от ДОПК за издаването на РА.

По съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон:

С оспорения РА е установена отговорност на Д. Р. И. в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за непогасените задължения на дружеството за данъци и ЗОВ в общ размер на 165 582.55 лева и прилежащи лихви в общ размер на 66 176.44 лева, на основание чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК.

С разпоредбата на чл. 19 от ДОПК е създаден особен случай на лична имуществена отговорност на лицата, управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски субекти – задължени лица по чл. 14, т. 1 и т. 2 от ДОПК. В разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК е предвидено, че който в качеството си на управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, отговаря за непогасеното задължение. Съгласно нормата на чл. 19, ал. 2 от ДОПК управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: 1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 2. извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице. Отговорността на физическото лице по чл. 19, ал. 2 от ДОПК е субсидиарна – възниква в случаите, когато се установи, че задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски не могат да бъдат събрани от задълженото лице по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК, като тази отговорност е до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото (чл. 19, ал. 4 и чл. 20 от ДОПК).

В случая, съгласно изложеното в съставения РД и в издадения въз основа на него РА, отговорността на Д. И. в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за непогасени публични задължения на дружеството е реализирана при възприето от органите по приходите наличие на основанието както по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, така и по чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК. С оглед на това поотделно следва да бъде разгледано и преценено наличието на кумулативно изискуемите се материалноправни предпоставки по чл. 19, ал. 1, съответно по чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК, с които законът свързва възлагането като отговорност на управителя на търговско дружество непогасените задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски на това дружество.

По отношение наличието на основанието по чл. 19, ал. 1 от ДОПК:

Тълкуването на посочената разпоредба налага извод, че фактическият състав на същата включва следните елементи: 1. Субект на отговорността – кой може да бъде трето отговорно лице – управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или пълномощник; 2. Наличие на задължение на лице по чл. 14, т. 1 или 2 от ДОПК, 3. Действие – укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред орган по приходите или публичен изпълнител. В съдебната практика се приема, че действието следва да е извършено преднамерено, т. е. необходимо е виновно поведение; 4. Причинно следствена връзка – вследствие на това укриване на факти и обстоятелства не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. В съдебната практика се говори за т. нар. „уникалност“ на връзката между поведението на третото лице в укриване на факти и обстоятелства и невъзможността да бъдат събрани задълженията; 5. Невъзможност да бъде събрано вземането – чрез допустими доказателствени средства органът по приходите следва да докаже, че дружеството не разполага с имущество, които е в състояние да покрие съществуващите публични задължения; 6. Граници на отговорността – в резултат на виновното си поведение лицето отговаря за пълния размер на непогасеното задължение.

Тежестта на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на чл. 170, ал. 1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, каквито указания са и дадени с разпореждане на съда от 31.05.2022 г.

Според съда в случая такова главно доказване на всички елементи от фактическия състав е проведено успешно.

По делото няма спор, а и се установява от събраните доказателства, че Д. Р. И. е бил съдружник и управител на задълженото лице „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД от 05.09.2014 г. до момента на съставяне на процесния РА, като този период съвпада и с времето на възникване на задълженията на ревизираното дружество. Безспорно е също, че с влязъл в сила РА № Р-16002417007762-091-001 от 30.05.2018 г. (л. 91 и сл., т. III) по отношение на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД са установени задължения за корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г., а с АУЗ № П-16002418172848-135-001 от 14.02.2019 г. (л. 82, т. IV) – задължения за ДДС, отнесени към данъчен период м.02.2018 г. Не се оспорват и съществуващите, ликвидни и изискуеми задължения на дружеството по подадени ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2017 г. и 2018 г., СД по ЗДДС за периода от 01.04.2019 г. до 31.12.2019 г., Декларации обр. 6 за периода от 01.11.2017 г. до 31.03.2021 г. и декларации по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за периода 2019 г. – 2020 г. Установява се, че посочените задължения за данъци и ЗОВ не са събрани. Тези задължения са били предмет на изпълнително дело № *********/2018 г. по описа на ТД на НАП Пловдив, офис Стара Загора, видно от приложеното съобщение за доброволно изпълнение и разпореждания за присъединяване (л. 2-гръб и сл., т. II). Въз основа на изготвената справка за проучено имуществено състояние на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД към 29.06.2021 г. дългът е категоризиран като „трудно събираем“ (л. 36-гръб – 41, т. II). Липсата на активи за погасяване на установените публични задължения е безспорно установена по делото от събраните доказателства във връзка с проведеното изпълнително производство за принудително събиране на публичните вземания. Независимо от твърденията в жалбата, нито в хода на ревизията, нито в настоящото съдебно производство се ангажираха доказателства, че дружеството разполага с имущество, което може да послужи за обезпечаване на дълга, съответно да гарантира неговото погасяване. От страна на приходната администрация са предприети действия за принудително събиране на установените публични задължения, включително чрез налагане на запор върху движими вещи (8 бр. шевни машини), които въпреки наложения запор са били продадени от дружеството и то на цени под балансовата им стойност (л. 5, л. 18-гръб – 20, т. II). След извършено проучване е установено, че дружеството не разполага с имоти и активи, които могат да обезпечат задълженията му, липсват авоари по банкови сметки, поради което дълга на дружеството основателно е категоризиран като трудно несъбираем. Поради изложеното несподелими са доводите в жалбата, че от събраните доказателства не се установява по категоричен начин, че дружеството няма собствени активи. При това положение обстоятелството, че периодично се внасят малки суми за погасяване на публичните задължения, не може да обоснове извод, че дължимите от „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД данъци и задължителни осигурителни вноски ще бъдат събрани в пълен размер. Полагането на усилия за погасяване на дълга, както сочи жалбоподателят, според съда не е достатъчно, за да гарантира, че същият ще бъде изцяло платен, тъй като това зависи единствено и само от волята на длъжника предвид липсата на имущество, срещу което да се насочи изпълнението и обезпечението.

На следващо място, необосновани са заявените твърдения в хода на съдебното производство, че размерът на задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД към датата на издаване на обжалвания РА (29.12.2021 г.) не е доказан, съответно частта от тях, за която следва да отговаря управителя му. В случая по категоричен начин се установява, че посоченият в РА размер на задълженията на дружеството към 29.12.2021 г., за които е ангажирана отговорността на Д. И., напълно съответства на размера на задълженията, посочени в приложената към административната преписка справка от ИС на НАП от 29.12.2021 г. (л. 141 – 143, т. I), намален със сумата от 388.01 лева, представляваща общ размер от наложени имуществени санкции с НП № 431355-[рег. номер] от 23.04.2019 г. (л. 90, т. IV). Размерът на непогасените към 29.12.2021 г. задължения за данъци и ЗОВ, установен в общ размер на 231 758.99 лева, в т. ч. главници – 165 582.55 лева, и лихви – 66 176.44 лева, е потвърден и от вещото лице в депозираното по делото заключение, в което същите са подробно изследвани. Само за пълнота на изложението – във връзка с констатираното от вещото лице обстоятелство, че по данъчно-осигурителната сметка на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД са налице постъпили през 2021 г. плащания в общ размер на 5 231.55 лева, които не са обвързани с конкретно задължение и се явяват надвнесени, и изразеното в тази връзка становище, че с процесния РА е могло да бъде извършено прихващане, съответно да бъдат намалени задълженията на дружеството, за които жалбоподателят отговаря, съдът намира за нужно да отбележи, че това не съответства на закона. Недопустимо е да се извършва прихващане на задълженията на дружеството в производство, образувано по отношение на друг субект и в което самото то не участва.

Извън изложеното до тук, основният спор в случая се свежда до това дали са налице другите два елемента от отговорността – дали задълженото лице Д. И. е укрил факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, и съществува ли причинно-следствена връзка между това укриване на факти и обстоятелства и невъзможността да бъдат събрани задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски на дружеството.

От събраните по делото доказателства следва да се приеме, че подаването от страна на жалбоподателя в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД на СД по ЗДДС, респективно на ГДД по чл. 92 от ЗКПО с неверни данни, представлява укриване на факти и обстоятелства от негова страна по смисъла на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. В тази връзка следва да бъде съобразено на първо място, че РА и АУЗ, издадени на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, са влезли в сила и се ползват с доказателствена сила относно основанието и размера на установените задължения, включително и по отношение на обстоятелствата, формиращи тези задължения. От доказателствата по делото е видно, че през ревизираните периоди на 2015 г. и 2016 г. от „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД са отчетени, съответно декларирани разходи за материали и стоки, които не са свързани с дейността му, както и разходи по фактури, за които не са представени доказателства, че отразяват реална стопанска операция, поради което на ревизираното дружество е установен допълнително корпоративен данък. Горното налага извод, че Д. И. в качеството си на управител е допуснал използването на документи (фактури), по които не са осъществени реални доставки, и такива, които не са свързани с дейността на дружеството, и съответно са подадени ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2015 г. и 2016 г., отразяващи некоректни данни, а именно занижен финансов резултат. При подобно деклариране, с което неправомерно са завишени разходите на дружеството с цел намаляване на размера на дължимия корпоративен данък, са налице предпоставките по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, както правилно са приели ревизиращите органи. Управителят като представител на дружеството, респективно упълномощеното от него лице е бил длъжен да подаде ГДД по чл. 92 от ЗКПО за процесните години, в които вярно да отрази само действително извършените разходи, което в настоящия случай не е сторено. По идентичен начин стои въпросът и с декларираните от дружеството доставки на стоки през данъчен период м.02.2018 г., за които с АУЗ № П-16002418172848-135-001 от 14.02.2019 г. (л. 82, т. IV) е констатирано, че не са реално осъществени и данъкът е начислен неправомерно, поради което и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и чл. 6 от ЗДДС на проверяваното дружество е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. По делото не се оспорва, че Д. И. като управител на дружеството е знаел за съставянето на отчетни регистри и подаването на СД по ЗДДС за процесните данъчни периоди, както и за подаването на ГДД от името на дружеството за 2015 г. и 2016 г. При действието на чл. 141, ал. 1 от Търговския закон ТЗ) управителят организира, ръководи и представлява дейността на дружеството съобразно закона и решенията на общото събрание. В този смисъл Д. И., като управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД през ревизирания период, е бил отговорен за отразяване на всички извършени и получени от дружеството облагаеми доставки в отчетните регистри, съответно и за вярно деклариране на получените приходи/направените разходи и правилно определяне на следващите се на тази основа данъчни задължения. Без значение е опосредяването на укриването в хипотезата на подадена чрез пълномощник декларация или възлагането на изготвянето на декларациите на счетоводно предприятие. Същият е формирал представи относно сключване и изпълнение на сделки от дружеството и счетоводното им отразяване, в подкрепа на което са и дадените в обяснения от лицата, обслужвали счетоводно дружеството (л. 65, т. II и л. 223, т. I). Информирането на приходната администрация за извършените и получените облагаеми доставки се извършва под формата на справка-декларация (чл. 125 от ЗДДС), съответно информирането за размера на облагаемата с корпоративен данък печалба се извършва чрез годишната данъчната декларация по чл. 92 от ЗКПО. Въпросните действия съставляват укриване на факти и обстоятелства, които следва да бъдат обявени пред орган на приходите. Същите явно са умишлени, тъй като в резултат на тях се е стигнало до приспадане на данъчен кредит, който не се е следвал и който след установяването му с нарочен акт не е заплатен, съответно е заплатен по-малък размер корпоративен данък. Д. И. в качеството му на управител е съзнавал, че с декларирането на реалния размер на извършените разходи за дружеството ще възникнат задължения за данъци в по-големи размери, съзнавал е смисъла и значението на действията си, предвиждал е техните последици и/или е допускал настъпването им. Независимо от това, следва да се посочи, че невярното отразяване, дори да се дължи на грешни представи относно съдържанието на дължимата грижа или на източника на задължението, не изключва отговорността.

С оглед доказателствата по делото настоящият съдебен състав приема, че е доказана връзката между поведението на задълженото лице и невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството. Това е така, защото в хода на ревизията е установено, че дружеството не разполага с парични средства и имущество, с които да може да погаси установените му публични задължения за корпоративен данък и ДДС, включително и тези по подадените от самото него декларации. Установено е също така, че към процесните данъчни периоди, когато дружеството е извършвало стопанска дейност, то е разполагало с парични средства и активи, с които е могло да погасява задълженията си за данъци. Тъй като в случая умишлено са декларирани недействителни (нереални) разходи, тяхното установяване, респективно и определянето на допълнителни данъчни задължения, е станало впоследствие – при наличие на формирани вече и други задължения, по повод на които е било образувано и изпълнителното дело. Освен това, видно от представените ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2019 г., 2020 г. и 2021 г. (л. 55 – 72, т. IV), дружеството е на загуба, а от приложените справки ИМ на НАП и разпореждания за присъединяване се установява, че то е продължило да генерира задължения.

По делото безспорно се установява, че публичният изпълнител е предприел съответните действия във връзка със събирането на изискуемите публични задължения на дружеството, като е образувано изпълнително дело още през 2018 г. (08.05.2018 г.), но въпреки наложените обезпечителни мерки – запор върху движими вещи и банкови сметки, е налице невъзможност за събиране на установените публични вземания в пълен размер, още повече при констатираното поведение на длъжника, а именно по продажба на запорираните вещи под тяхната балансова стойност.

С оглед на изложеното не могат да бъдат споделени възраженията, че по делото не е доказана връзката между поведението на ревизираното лице и невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството. Това е така, защото установените умишлени действия от негова страна (документиране на нереални доставки и декларирането на разходи, които не са действително извършени, съответно такива, които не са свързани с дейността) и несъдействието за погасяване на установените задължения, не могат да бъдат разглеждани като неотносими към невъзможността за събиране на задълженията, доколкото тази невъзможност е възникнала именно въз основа на нея. Както се посочи, по делото се съдържат данни за извършени действия от публичен изпълнител след извършване на ревизията, в това число и прилагане на обезпечителни мерки, като това че те не са постигнали необходимия резултат за събиране на задълженията, не може да се разглежда като следствие от бездействието на приходната администрация.

При така установеното следва да бъде прието, че от събраните по делото доказателства се установява наличието на всички кумулативни предпоставки по чл. 19, ал. 1 от ДОПК за ангажиране на отговорността на жалбоподателя в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД.

По отношение наличието на основанието по чл. 19, ал. 2 от ДОПК:

Тълкуването на разпоредбата налага извод, че същата има следните елементи на фактическия състав: 1. Субект на отговорността – управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник; 2. Наличие на задължение на лице по чл. 14, т. 1 или 2 ДОПК; 3. Извършване на определено действие – а) извършени плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент; б) отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; в) извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице; 4. Действието следва да е извършено недобросъвестно – лицето, което го е извършило, да е знаело за наличието на публични задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски и да е извършило действието с цел намаляване на имуществото на задълженото юридическо лице; 5. Причинно- следствена връзка между извършеното действие, намаляване на имуществото на задълженото лице и невъзможността да бъдат погасени задължения; 6. Граници на отговорността – отговорността за непогасените задължения по ал. 2 и 3 е до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото.

Констатациите в оспорения РА, на които се основа направения извод, че са изпълнени нормативно предвидените предпоставки за реализиране на основание чл. 21, ал. 1 във връзка с чл. 19, ал. 2 от ДОПК отговорността на Д. Р. И. в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за непогасените публични задължения на дружеството, се свързват с извършените от И. през 2019 г. и 2020 г. разпореждания с парични средства на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД (неразпределена печалба от минали години), които са определени като недобросъвестни плащания от имуществото на задълженото лице, представляващи изплатен дивидент, в резултат на което имуществото на дружеството е намаляло и по тази причина не са погасени изискуеми и ликвидни задължения на юридическото лице за корпоративен данък, ДДС, ДДФЛ, данък върху разходите, данък при източника и задължителни осигурителни вноски.

Съдът приема, че събраните в хода на ревизионното производство писмени доказателства установяват и доказват по несъмнен начин наличието на елементите от правопораждащия фактически състав по чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК за ангажиране отговорността на Д. И. в качеството му на управител на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД за непогасените задължения на дружеството за данъци и ЗОВ.

Както вече бе посочено, по делото няма спор, че Д. Р. И. е бил управител на задълженото лице „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД от момента на учредяването му до момента на издаване на процесния РА, като този период съвпада и с времето на възникване на задълженията на ревизираното дружество. Установи се, че „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД има непогасени публични задължения за данъци и осигурителни вноски за посочените по-горе периоди в размера, посочен в РА – обстоятелство, потвърдено и от приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза. За принудителното им събиране е образувано изпълнително дело № *********/2018 г., в хода на което е констатирано, че дружеството не разполага с имущество, поради което на 29.06.2021 г. (л. 36-гръб и сл., т. II) дългът, чийто общ размер към тази дата е 225 435.15 лв. (главница и лихва) е категоризиран като „трудно събираем“.

От събраните по делото доказателства се установява, че Д. И., в качеството си на управител на „МЕТАМОРФОЗА“ ООД през периода от 04.06.2019 г. до 14.08.2020 г. системно е реализирал действията, описани в чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК – извършил е разпределение на дивиденти от неразпределената печалбата на дружеството в общ размер на 962 591.95 лева (подробно описани по дати и размер в РД – л. 153, т. I).

Видно от представените протоколи от Общото събрание на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, съставени на различни дати в периода от 04.06.2019 г. до 14.08.2020 г. (л. 279-гръб и л. 283 – 286-гръб, т. IV), е било взето решение от името на юридическото лице да се разпредели дивидент в общ размер на 962 591.95 лева в полза на съдружниците в дружеството за сметка на неразпределената печалба от минали години. Така през 2019 г. е бил разпределен дивидент в общ размер на 893 991.95 лева, а през 2020 г. – в размер на 68 600 лева.

От приложените по делото декларации по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО (л. 249 – 257, т. IV), подадени от „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, се установява, че въз основа на взетите решения за разпределение под формата на дивидент на неразпределената печалба от минали години е начислен окончателен данък за доходи от дивиденти и ликвидационни дялове по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ в общ размер на 48 129.60 лв., който не е внесен. Във връзка с това следва да се посочи, че данъкът се удържа и внася от платеца на дохода, който на основание чл. 202, ал. 1 от ЗКПО е задължен да удържи дължимия данък и да го внесе до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за разпределяне на дивиденти, по сметка на републиканския бюджет. Дължимият данък се удържа преди изплащане на дохода, удържането е от определената сума за изплащане и разликата се превежда на получателя на дохода. В настоящия случай лицето не е изпълнило задължението си на управител да преведе в приход на бюджета декларираната сума за погасяване на дължимия данък – дивидент. Така подадените декларации, представляват частни свидетелстващи документи, с които издателят им декларира/удостоверява неизгодни за себе си факти и се ползват с доказателствена сила. Те представляват извънсъдебно признание, което важи срещу своя издател (в този смисъл Решение № 8991 от 28.09.2023 г. на ВАС по адм. д. № 11214/2022 г. и Решение № 327 от 12.01.2023 г. на ВАС по адм. д.№ 3254/2020 г.).

Констатациите на органите по приходите са обосновани изцяло от събраните в хода на ревизията доказателства, събрани по реда на ДОПК и въз основа на представени от самото ревизираното лице документи. Действително, по делото не е представена търговска и счетоводна документация, нито първични счетоводни документи, от които да е видно как, кога и по какъв начин е изплатен разпределения дивидент от дружеството към съдружниците, нито такива, които да сочат за друг начин, по който да са изразходвани тези средства и за какви цели, въпреки че в хода на ревизията и предхождащите я проверки са били изисквани многократно. Документи с описаното съдържание не бяха представени и за нуждите на назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза. В случая вещото лице, чието заключение съдът кредитира, подробно е описало и анализирало (л. 317 – 321, т. IV) извършеното в дружеството осчетоводяване на разпределението на печалбата от минали години, като е посочило, че задълженията за начисления дивидент са погасени чрез отнасянето на сумите по други счетоводни сметки в противоречие с вида и характера на последните и без да е ясно за какво са предназначени. Така например, взетата счетоводна операция през м.06 и м.08 2019 г. по дебита на сметка 122 – Неразпределена печалба срещу кредита на сметка 498 – Други дебитори със сумата в размер на 893 992.95.00 лева като доходи от дивидент от разпределение на печалбата, показва, че на посочените дати дружеството е отразило разпределение на неразпределената печалба от минали години, като същевременно това разпределение е ефективно, защото сметка 122 – Неразпределена печалба от минали години, се дебитира при разпределение на печалбата, а сметка 498 – Дриги дебитори, както е отбелязал и експертът, се кредитира при намаляване вземанията на предприятието. Във връзка с това вещото лице е отбелязало, че тъй като не е налице аналитична отчетност, от която да се установи какво е било началното салдо на сметка 498 – Други дебитори – длъжник, размер на вземането, дата на възникване и пр., не може да посочи какви конкретно вземания на дружеството са били погасени със сумата от 893 992.95 лева. С оглед на това и предвид липсата на каквито и да било първични счетоводни документи съдът счита, че посочената счетоводна операция се явява документално необоснована. Отсъствието на информационни източници за осъществените действия на разпореждане от дружеството водят до извода, че финансовите отчети на търговеца не отразяват вярно и честно имущественото и финансовото му състояние (вж. чл. 24, ал. 1 от Закона за счетоводството – ЗСч). Несъответствието между счетоводното отразяване и представените по делото първични счетоводни документи води до извод за ненастъпила стопанска операция, а за обратното ревизираното лице не е ангажирало доказателства. Изрична е разпоредбата на чл. 3, ал. 3 от ЗСч, която задължава предприятията да осъществяват счетоводството си на основата на документалната обоснованост на стопанските операции и фактите, като спазват изискванията за съставянето на документите, съгласно действащото законодателство. От друга страна, ако се приеме, че извършеното осчетоводяване е коректно, следва извод, че евентуално в случая са закрити (погасени) вземания на дружеството за 893 992.95 лева, която сума не е постъпила в неговия патримониум, а с нея е извършено ефективно разпореждане чрез сметка 122 – Неразпределена печалба в полза на съдружниците. Макар взетата счетоводна операция да не е коректна, както пояснява и вещото лице, съдът намира, че всъщност крайният ефект от счетоводните записвания е постигнат, а именно – намаляване на неразпределената печалба от минали години, без да са налице годни доказателства, че тази сума е свързана с дейността на дружеството. В този смисъл от управителят на дружеството е извършено разпореждане с неразпределената печалба на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД в противоречие със съставените първични документи за нейното разпределение в полза на съдружниците като доход от дялово участие.

С оглед на изложеното неоснователно се твърди в жалбата, че не е доказано от страна на приходните органи извършването от страна на управителя на плащания в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент.

В ТЗ понятието „дивидент“ се свързва с доходи от акции на акционери в АД (чл. 181, ал. 1). По отношение на дружествата с ограничена отговорност в чл. 133 от ТЗ е регламентирано, че съдружниците имат право на част от печалбата, съразмерно на дяловете, ако друго не е уговорено. За целите на данъчното облагане това право се възприема също като право на дивидент. За данъчни цели според § 1, т. 5, б. „б“ от ДР на ЗДДФЛ реализирането на това право формира доход от дивидент, а именно доход от дялови участия. Според определението в § 1, т. 5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ дивидент е и скритото разпределение на печалбата. Същото е и определението за дивидент в § 1, т. 4, б. „б“ и б. „в“ от ДР на ЗКПО.

Доколкото правото на съдружниците в ООД на дивидент по определението, дадено в ДР на ЗДДФЛ и ЗКПО, а именно доход от дялови участия, е свързано с разпределянето на печалбата, то би следвало този вид дивиденти да се изплащат по решение на Общото събрание, след като е приет годишният отчет и баланса и е налице подлежаща на разпределяне печалба, т. е. да е изтекла финансовата година (чл. 137, ал. 1, т. 3 ТЗ), освен ако не се разпределя неразпределена печалба от минали години. В случая въз основа на присъединените в хода на ревизията счетоводни регистри, представени от дружеството при извършена ПУФО, приключила с Протокол № П-22221320092617-073-001 от 15.12.2020 г. (л. 208 и сл., т. IV), е установено, че към 31.12.2018 г. и към 31.12.2019 г. дружеството има неразпределена печалба от минали години, което се потвърждава и от заключението на вещото лице, а от приложените протоколи на общото събрание на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД – че същата е била разпределена под формата на дивидент в полза на съдружниците.

Както беше посочено по-горе, според дефиницията на дивидент скритото разпределение на печалбата е също дивидент, а определението за скрито разпределение на печалба е в § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО. Към него препраща и § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ за целите на този закон. Дефиницията на скрито разпределение на печалбата е свързана с изтичане на ресурси на дружеството без връзка с дейността му в полза на съдружници/собственици/акционери и свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, б. „а“ и б. „б“ – доходи от акции и доходи от дялово разпределение.

От изложеното следва, че ако не е разпределен дивидент, представляващ доход от дялови участия, макар в случая да са налице съставени протоколи от общото събрание и подадените декларации за облагане с данък при източника, то разпореждането с паричните средства от неразпределената печалба, според взетите стопански операции, без да е доказано, че това да е свързано с дейността на дружеството, представлява скрито разпределение на печалба или дивидент (в този смисъл Решение № 7645 от 11.07.2023 г. на ВАС по адм. д. № 4146/2023 г., Решение № 948 от 27.01.2023 г. на ВАС по адм. д. № 11326/2021 г., Решение № 8192 от 28.09.2022 г. на ВАС по адм. д. № 9822/2021 г., Решение № 14724 от 27.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7070/2020 г. и др.).

Наличието на неразпределена печалба на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД от предходни години в общ размер на 962 591.95 лв., заедно с това и неплатени задължения към бюджета, установени от органи по приходите и такива по подадени декларации, в общ размер на 231 758.99 лв. (главница и лихва), обосновава извод за недобросъвестно „усвоени“ от управителя средства на дружеството при яснота относно размера на задълженията му, възникнали в предходни периоди, с което е намаляло имуществото на данъчно задълженото лице, а в резултат на това не са погасени дължимите от него данъци и задължителни осигурителни вноски. С оглед на това и противно на твърденията в жалбата съдът намира, че действията на жалбоподателя следва да се квалифицират като недобросъвестни, като с тези свои действия управителят е съзнавал и целял непогасяване на данъчните задължения. Принципно добросъвестността се свързва с незнанието на определени обстоятелства, които са правно релевантни, съответно добросъвестен е онзи, който не знае определено обстоятелство. Добросъвестно е лицето, което осъществява определено поведение при незнание именно на тези правно релевантни факти. В хипотезата на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК добросъвестността на лицето, чиято отговорност се ангажира, съществува, когато то не знае за възникването или наличието на данъчни и/или осигурителни задължения на дружеството, което управлява. Когато е доказано, че знае или няма как да не знае за съществуването на тези задължения към момента на извършване на разпоредителните действия, недобросъвестност е налице. Отнесено към настоящия спор, в случая безспорно е установено, че ревизираното лице се е разпоредило с неразпределената печалба от минали години, лично е подписвало и подавало пред НАП декларации с декларирани в тях данъчни задължения, съответно е изключена възможността да не е било наясно, че представляваното от него дружество е имало задължения към бюджета и че с действията си препятства тяхното разплащане. Извършените от Д. И. разпореждания със средства на дружеството без съмнение препятстват събирането на установените задължения и тяхното пълно погасяване предвид липсата на имущество на дружеството, което да бъде осребрено за изпълнение на задълженията.

Разпоредбата на чл. 19, ал. 2 от ДОПК изисква съществуването на каузална връзка между поведението на управителя и непогасяването на задълженията за данъци и ЗОВ на представляваното дружество, т. е. поведението на управителя следва да се явява причина за неплащането на публичните вземания, като отговорността на управляващия по чл. 19, ал. 2 от ДОПК е лимитирана – до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. В тази връзка съдът приема, че е налице и причинно-следствената връзка между поведението на лицето и невъзможността задълженията да бъдат събрани, тъй като от извършеното разпределение на дивидент е намаляло имуществото на главния длъжник. Липсват доказателства и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения, с оглед на което е налице връзка на пряка причинност на процесното релевантно действие на разпореждане с непогасяването на публичните задължения. Доколкото само от волята на привлеченото към отговорност лице е зависело да вземе решение за тяхното погасяване с наличното и достатъчно имущество на дружеството, то у ревизирания по хипотеза е съществувало познание за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на главния длъжник действия, както и за разполагаемото имущество и за естеството на извършваните действия. Всичко това, наред с продължителния период на неизпълнение на установените от приходните органи задължения и на периодично възникващите публични задължения, видно от приложената по делото справка (л. 141 и сл., т. I), и то при налично имущество за пълното им погасяване, изключва добросъвестността на ревизирания. Решението на управителя е да не погаси изискуемите публични задължения, а вместо това да извърши правно укорими действия, представляващи изплатен дивидент.

Колкото до размера на задълженията, за който лицето отговаря, когато е привлечен към отговорност по реда на чл. 19 от ДОПК – това е размерът на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. В случая предвид на обстоятелството, че изплатеният дивидент е в по-голям размер от размера на задълженията по настоящия РА, отговорността на задълженото лице Д. И. следва да бъде за пълния размер на задълженията.

С оглед така установените факти и обстоятелства следва да се приеме, че са налице всички елементи от фактическия състав на чл. 19, ал. 2 от ДОПК, което обосновава извод, че РА е материално законосъобразен. Жалбата се явява неоснователна и като такава, следва да бъде отхвърлена.

Предвид изхода на делото искането на ответника за присъждане на разноски следва да бъде уважено, като на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, Д. И. следва да бъде осъден да заплати на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 920.36 лева, определено съгласно чл. 8, ал. 1 във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горните мотиви, Административен съд Стара Загора на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на Д. Р. И., [ЕГН], срещу Ревизионен акт № Р-16002421004654-091-001 от 29.12.2021 г., издаден от В. С. К. на длъжност началник на сектор – възложил ревизията, и Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 107 от 11.03.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя е установена отговорност по чл. 19 от ДОПК за непогасените данъчни задължения на задълженията на „МЕТАМОРФОЗА ГРУП“ ООД, ЕИК *********, в общ размер на 165 582.55 лв. главници и 66 176.44 лв. лихви, като неоснователна.

 

ОСЪЖДА Д. Р. И., [ЕГН], от гр. Стара Загора, [жк], ет. .., ап..., да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 13 920.36 лева (тринадесет хиляди деветстотин и двадесет лева и тридесет и шест стотинки), представляваща юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните, ведно с препис от него.