Р Е Ш Е Н И
Е
№47
гр. Добрич, 25.02.2021 г.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Административен
съд - Добрич, в публично заседание на двадесет и пети януари, две хиляди двадесет
и първа година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Нели Каменска
при
участието на секретаря, Стойка Колева, разгледа докладваното от председателя
административно дело № 327 по описа на съда за 2020 г. и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл.156 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ и е
образувано по жалба на „Етейн“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление с.Спасово,
община Генерал Тошево, област Добрич, представлявано от С.Д.С., срещу Ревизионен акт
№ Р-03000819004701-091-001 от 24.03.2020г., издаден от органи по приходите,
потвърден с Решение № 127/15.06.2020г. на директора на Дирекция „ОДОП” Варна
при ЦУ на НАП София и с който са установени задължения за: 1/ корпоративен
данък по ЗКПО за 2017г. в размер на 13 265,83 лева - главница и 2660,75
лева- лихви и за 2018г. - 20 319,90 лева - главница и 2020,86 лева лихви; 2/ за данък
върху добавената стойност по ЗДДС в общ размер на 79 180,98 лева главница и 11
716,87 лева – лихви за следните данъчни периоди - м. декември 2017г., за месеците
март, април, май, юни, юли, август, септември, октомври, ноември, декември
2018г. и за месеците януари, февруари, март, април, май, юни 2019 г.
Жалбоподателят
счита, че ревизионния акт и решението, с което той е потвърден, са неправилни и
незаконосъобразни. Оспорва отказа да му бъде признато приспадане на данъчен
кредит за процесния период по ЗДДС в размер 90 987,85 лв. Оспорва и изводите,
че не е начислил корпоративен данък за 2017г. и 2018г. Изразява становище, че
предмет на доставките са стоки – родово определени вещи. Счита, че органите по приходите не са
преценили в съвкупност, обективно и пълно събрани по време на ревизията и представените
от дружеството доказателства, както и тези доказателствата за последваща
реализация на полученото по доставките. Конкретни доказателства не сочи.
Възразява, че изводите на органите по приходите са изградени изцяло въз основа
на косвени доказателства и догадки, като не са анализирани преки
доказателства по доставките. Възразява,
че група доказателства са ценени превратно, като им е придадено съдържание
каквото те нямат. Моли при решаване на спора да бъдат съобразени решения на
СЕС, които сочи и цитира в жалбата, както и поредица от решения на ВАС, също
цитирани в жалбата. Моли ревизионния акт да бъде изцяло отменен.
Ответникът
– директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна,
чрез процесуалния си представител, главен юрисконсулт И.Й., редовно упълномощена,
оспорва жалбата, която счита за неоснователна. Възразява, че същата е бланкетна
и не съответства на съответните мотиви изложени в обжалваното решение, които
сочат на решението за увеличение на финансовия резултат на дружеството за
2017г. и 2018г., както и причините, поради което законосъобразно е отказвано
право на приспадане на данъчен кредит. Моли жалбата да се отхвърли като
неоснователна.
Административен
съд – Добрич извърши проверката по чл.160, ал.2 от ДОПК за законосъобразност на
оспорения административен акт от фактическа и правна страна и приема за
установено следното:
По допустимостта на жалбата
Жалбата е
допустима. На 10.04.2020 г. ревизираното дружество е оспорило ревизионния акт
по административен ред с жалба с вх. № 5989, получена от директора на Дирекция
„ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП на 21.04.2020 г. Оспорването е направено в
14-дневния срок по чл.152, ал.1 от ДОПК. Директорът на Дирекция "ОДОП“-
Варна се е произнесъл с Решение № 127/15.06.2020 г., с което е потвърдил ревизионния
акт.
Решението е
съобщено на ЕООД „Етейн“ чрез връчването му по електронен път на 17.06.2020 г.,
а жалбата е подадена по пощата и е постъпила при ответника на 01.07.2020г.,
т.е. в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК.
По основателността на жалбата
Разгледана
по същество, жалбата е неоснователна.
От фактическа и правна страна, относно
компетентността на органите в ревизионното производство, спазване на
административно производствените правила по ДОПК и съответствие на издадените
актове с изискванията за форма по ДОПК, съдът приема следното:
1.Ревизионното
производство е открито със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000819004701-020-001/22.07.2019
г., подписана от Диана Боянова Кръстева, началник Сектор „Ревизии“, на 22.07.2019
г. с квалифициран електронен подпис по см. на чл.141 от АПК. Издателят на
заповедта е компетентен орган по см. на чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, видно от
Заповед № Д-1249/30.06.2017 г. на М.К.- директор на ТД на НАП-Варна.
ЗВР е
връчена по електронен път на жалбоподателя на 30.07.2019 г., с което е спазено
изискването на чл.113, ал.2 от ДОПК. Със ЗВР е наредено да се извърши ревизия
на ЕООД „Етейн“ за наличие на задължения за корпоративен данък за 2017 и за
2018г. и задължения за ДДС за данъчните периоди на месеците от 27.07.2017 до 30.06.2019г.
Определен е
срокът на ревизията, ревизиращите органи и ръководителя на ревизията.
Съдържанието на заповедта съответства на чл.113, ал.1 ДОПК.
2. Със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000819004701-020-002/25.10.2019 г. е удължен
срокът за извършване на ревизията до 30.12.2019г. Заповедта е връчена по електронен път на
жалбоподателя на 28.10.2019 г.
3. Ревизионният
доклад с № Р-03000819004701-092-001 е издаден на 25.02.2020 г. и е подписан с
квалифицираните електронни подписи на органите по приходите, определени да
извършат ревизията - ръководителя на ревизията, Георги Костов – главен
инспектор по приходите и Надежда И. - инспектор по приходите.
Ревизионният
доклад съдържа данните, визирани в чл.117, ал.2, т.1-10 от ДОПК. В съответствие
с чл.117, ал.4 ДОПК ревизионният доклад е връчен на жалбоподателя на 26.02.2020
г. по електронен път.
Срещу
констатациите в доклада дружеството е подало възражение на 10.03.2020 г.
4. На 24.03.2020
г. е издаден Ревизионен акт (РА) № Р-03000819004701-091-001, подписан от
възложителя на ревизията и от ръководителя на ревизията в съответствие с
чл.119, ал.2 от ДОПК. Ревизионният акт е връчен на 30.03.2020 г. и е обжалван в
срок.
С
Ревизионния акт са установени задължения за 1/ корпоративен данък по ЗКПО за
2017г. в размер на 13 265,83 лева - главница и 2660,75 лева- лихви и за
2018г. 20 319,90 лева - главница и
2020,86 лева лихви; 2/ за данък върху добавената стойност по ЗДДС в общ размер
на 79 180,98 лева главница и 11 716,87 лева – лихви за следните данъчни периоди:
за м. декември 2017г., за месеците март, април, май, юни, юли, август,
септември, октомври, ноември, декември 2018г. и за месеците януари, февруари,
март, април, май, юни 2019 г.
5.
Ревизионният акт е обжалван в цялост и е потвърден в цялост с решението на директора
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- Варна при ЦУ на НАП.
Съдът
приема, че всички документи в ревизионното производство са подписани с квалифицирани
електронни подписи, което жалбоподателят не оспорва.
Заповедите,
свързани с провеждането на ревизията, ревизионния доклад и ревизионен акт са
издадени от компетентни органи и са в съответна на закона форма.
Не се
установиха съществени процесуални нарушения на правилата, по които се извършва
данъчна ревизия.
Не е
спазено изискването на чл.117, ал.1 ДОПК ревизионният доклад да се състави не
по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията.
Нарушението не може да бъде квалифицирано като съществено и основание за отмяна
на ревизионния акт, тъй като срокът за издаване на ревизионен доклад,
регламентиран в чл. 117, ал. 1 от ДОПК, е инструктивен, а не преклузивен. В
този смисъл са решение № 2944 от 27.02.2019 г. по адм.д.№ 11650/2018 г., VІІІ
отд. на ВАС, решение № 10566 от 11.07.2013 г. по адм. д. № 3654/2013 г., I Отд.
на ВАС, решение № 11595 от 19.09.2011 г. по адм. д. № 75/2011 г., VIII Отд. на
ВАС, решение № 15372 от 14.12.2017 г. по адм. д. № 13807/2016 г., VIII Отд. на
ВАС и др.
Установените
данъчни задължения кореспондират с възложените предметни предели на ревизията.
Ревизионният акт е мотивиран. Посочени са всички фактически и правни основания
за решението на органите по приходите да определят допълнителни задължения за
внасяне.
Видно от
мотивите на решението, с което е потвърден РА, ответникът е обсъдил направените
при обжалването по административен ред възражения от ревизирания търговец.
Ревизионният
акт отговаря на изискванията на чл.120, ал.1 от ДОПК по отношение на
съдържанието. Съгласно чл.120, ал.2 от ДОПК ревизионният доклад е приложен като
неразделна част от РА.
От фактическа страна и правна страна относно
съответствието на РА с материалния закон
В
ревизионното производство е установено, че жалбоподателят ЕООД „Етейн“ е
вписано в Търговския регистър на 16.11.2016г. През ревизираният период дружеството
е декларирало, че основният му предмет на дейност е дърводобив на територията
на общините Генерал Тошево и Добрич. Дейността се изразява в закупуване на
дървесина чрез участие в търгове на Държавни горски стопанства Генерал Тошево и
Добрич. Дружеството продавало дървесината за дърва за огрев като същевременно
от нея произвежда и продукция – дървени колчета за огради, пчелни кошери.
Дървесината се съхранява в склад с площ от 1400 кв.м., находящ се в с.Спасово,
нает от ревизираното дружество при условията на договор за наем от
01.06.2017г., сключен с „Егир Тайм“ ЕООД
Дружеството
работи с едно фискално устройство,първоначално регистрирано на 23.10.2017г.,
впоследствие дерегистрирано на 30.03.2019г., когато е въведено ново ФУ от
същата дата.
За целите
на ЗДДС жалбоподателят е регистриран на 27.07.2017г. – регистрация по избор
независимо от облагаемия оборот.
І. По Закона за корпоративно подоходно облагане
За финансовата 2017г.
При
ревизията е установено, че за финансовата 2017г. дружеството-жалбоподател е
декларирало печалба от 1 285,46 лв. и данъчна печалба в същия размер, за което
е подало съответната декларация по чл.92 от ЗКПО. Дължимият, съобразно така декларираният
размер на печалбата корпоративен данък от 128,55 лв. и лихва за забавна от 5,64
лева били внесени.
В резултат
на ревизията счетоводния финансов резултат на „Етейн“ ЕООД за 2017г. е увеличен
и със сумата от 57 390, 30 лв. и със сумата от 75 268 лв.
По
отношение на увеличението със сумата от 57 390, 30 лв. са изложени съображения,
че в счетоводството на дружеството бил отчетен приход от продукция в размер на
38 424 лв., разходи за материали от 14 103,38 лв. и разходи за
отпадък при производството от 57 390, 30 лв., който разход органите по
приходите отказват да признаят, поради липса на хипотеза от визираните в чл.28,
ал.3 от ЗКПО. Мотивите са, че така изписаният разход за отпадък от дървесината от
57 390, 30 лв. не е документално обоснован и икономически нелогичен при отчетен
приход от продукция в размер на 38 424 лв. По тези съображения, подробно
изложени в РД и РА, е увеличен счетоводния финансов резултат на „Етейн“ ЕООД за
2017г.
По
отношение увеличението на СФР за 2017г. със сумата от 75 268 лв. е посочено, че
е установено несъответствие на дебитния оборот по сметка 609 „Други разходи“. При
представена в хода на ПУФО оборотна ведомост и главна книга за 2017г. дебитния
оборот по посочената сметка бил 132 690,30 лева, а по данни от оборотната
ведомост за периода на цялата 2017г., представена при ревизията, дебитния
оборот по същата сметка бил 57 390,30 лева. Затова при ревизията е прието,
че е налице разлика от 75 268 лева спрямо декларираните в ГДД разходи. Във
връзка с дадени обяснения била извършена проверка, при която се установило, че
дружеството няма подадена коригираща ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2017г. И затова на
основание чл.77, ал.1 от ЗСПО сумата от
75 268 лв. е отнесена в увеличение на счетоводния финансов резултат на
„Етейн“ ЕООД за 2017г. При ревизията е прието, че след съставянето на ГФО и подаването
на ГДД в счетоводството на дружеството са направени счетоводни записвания,
неотговарящи на ЗСч.
Така е
установено задължение за внасяне на допълнителен корпоративен данък за 2017г. в
размер на 13 265,83 лева и начислените лихви за забава от 2660,75 лв..
За финансовата 2018г.
При ревизията
е установено, че за финансовата 2018 г. „Етейн“ ЕООД е декларирало печалба от 73 765,96
лв. и данъчна печалба в същия размер, за което е подало съответната декларация
по чл.92 от ЗКПО. Дължимият, съобразно така декларираният размер на печалбата
корпоративен данък от 7376,60 лв. и лихва за забава при внасянето му от 77,02
лв. били платени.
Непризнаване на разход за „отпадък при
производството“ от 33 940, 81 лв.
Подобно на
2017г. обаче органите по приходите са приели, че размерът на изписания в счетоводството
„отпадък“ е в пъти по-голям от размера на изписаната „продукция“ като за
изложили мотиви, че „продукцията“ реално не е такава по см. на Закона за
счетоводството, тъй като не е получена чрез натрупване на разходи за
производство и формиране на себестойност, а чрез прехвърляне на стоки от
счетоводна сметка 304.
Затова не
са признати за данъчни цели отчетените разходи като отпадък по производството
от 33 940, 81 лв. по дебита на счетоводна сметка 609 „ Други разходи“.
Непризнаване на разход за гориво в размер на 4
040,04 лв.
За 2018 г. не
са признати за данъчни цели отчетените разходи за гориво в размер на
4 040,04 лв. по дебита на сч.сметка 601 „Разходи за материали“,
тъй като този разход бил отчетен по фактури, издадени на други лица, а не на
ревизираното дружество.
Непризнаване на разход за гориво в размер на 165
218,85 лева
Не е призната за разход и сумата от
165 218,85 лева, отчетена също като разход за закупено гориво по дебита на
сч.сметка 601 „Разходи за материали“ с мотива, че за тази сума ревизираното
дружество не е представило документи и доказателства, установяващи количеството
на използвано гориво за дейността, не било ясно къде и как е съхранявано такова
голямо количество гориво, нямало доказателства за какво и как се използва, след
като дружеството нямало транспортни средства, моторни резачки и др. активи,
работещи на газ.
Жалбоподателят
е представил неподписани обяснения на стр.1019-1018 от дан.преписка по
отношение на разходите за гориво за 2018г. от 165 218,85 лева, в
които е посочил, че горивото не се ползва за автомобили, а за моторни триони,
косачки, дърворезачки, моторен свредел, кастрачки и други преносими машини за
добив на дърва, а извозването на дървесината до временен склад се извършва с
колесен трактор с кран ЮМЗ, работещ само на горски терен. За производството на
колчета за огради, пчелни кошери и др. в дърводелския цех не се ползва гориво в
дърводелския цех.
От
получения отговор от СИДПЛ ДГС Г.Тошево органите по приходите, на стр.39 от РД,
са приели, че през 2018г. жалбоподателят е добил 7 217 куб.метри дървесина, а е
заприходил 6823,038 куб. метра по сметка 304 на стойност 291 836,90 лв. Тази
сума отговаряла на представената главна книга за 2018г. Съгласно главната книга
продадената дървесина като стока е на обща стойност 447 083,90 лева, поради
което е прието, че за заприходеното количество от 6 823,038 куб.м. продажната
цена следва да е 69,20 лв. или сходна с посоченото в обясненията на
проверяваното дружество. Същевременно, в счетоводството на дружеството
изписаната дървесина била на стойност 285 405, 26 лв., което за заприходеното
количество от 6823,038 куб.м означавало средна доставна цена от 44,18 лева, а
не посочената в справката на дружеството доставна цена от 38,70 лв.
Така е
изведен извода, че в представената от дружеството справка изкуствено е занижена
средната доставна цена за сметка на завишаване на разходите за горива от 15 лв.
на куб.м.дървесина. Този извод е аргументиран с обстоятелството, че ако
дружеството бе посочило средната доставна цена, съгласно данните в главната си
книга от 44,18 лв., то при посочения разход за гориво от 15 лв., вкл. и 9 лв.
за др.разходи, себестойността на дървесината би била 68,18 лв., което определя
минимална печалба, неотговаряща на счетоводните отчети и на подадената ГДД за
2018г.
По този
начин СФР за 2018г. е увеличен със
сумите 33 940, 81 лв., 4 040,04 лв. и 165 218,85 лева, определен е нов размер
на данъчен финансов резултат-данъчна печалба и съответно допълнителен
корпоративен данък за внасяне от в размер на 20 319,86 като са начислени и
съответните лихви за забава от 2020,86 лв.
Констатации и заключения на допуснатата
съдебно-счетоводна експертиза
По
допуснатата съдебно-счетоводна експертиза вещото лице Е.Й., дава заключение, че
в счетоводството на дружеството са изписани разходи в размер на 57 390,30 лв.
по сметка 609 ”Други разходи” срещу кредит сметка 304, с пояснителен текст „
отпадък при производство„ без първични счетоводни документи отразяващи
верността на съставената стопанска операция съгласно чл.3, ал.3 от ЗСч.
Вещото
лице Й. е извършила анализ на приложените по данъчната преписка счетоводни
регистри, след който установява, че общо осчетоводените разходи за основна
дейност в размер на 132 690.30 лв. ( 75 300 лв. + 57390.30 лв.) са формирани от
счетоводни записвания по дебит сметка 609 „ Други разходи“ в кореспонденция
кредит сметка 304 „Стоки“, т.е от дружеството жалбоподател са изписани като
разход стоки, а според текстовото
изписване срещу счетоводните записвания са изписвани 75 300 лв. „пелети“ и 57 390,30 лв. като „отпадък
при производство“. Посочено е, че за горепосочените стопански операции, на
експертизата не са предоставени първични документи, удостоверяващи основанието
за изписването им като разход - за пелети и отпадък за дървесина.
При анализ
на приложена по данъчната преписка
детайлна хронология по документи на сметка 702 „Приходи от продажба на стоки“
за периода 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г., вещото лице дава заключение, че в
счетоводството на дружеството са направени счетоводни записвани,
несъответстващи на съставения Отчет за приходите и разходи за 2017 г. - част от ГФО (папка 1, л.121-123), както и че съставените счетоводни записвания след
съставянето на ГФО и ГДД за 2017 г., са документално необосновани, като с
отразяването им в първичните и вторично счетоводни регистри, не са спазени
разпоредбите на чл.3, ал.3 от ЗСч и принципа на предимство на съдържанието пред
формата съгласно чл.26, ал.1, т. 8 от ЗСч. В заключението се сочи също, че между
декларираните в ГДД разходи в размер на 230 118,97 лв. и разходите по
счетоводни сметки в размер на 154 850,97 лв., има разлика в размер на 75 268
лв., формирана от изписани в повече разходи по сметка 609 от 75 300 лв. и
отчетна стойност на продадени стоки с 0.02 лв.,
и 32.02 лв. намаление на разходите с налична продукция.
Относно
корпоративен данък за 2018г. вещото лице дава заключение, че отчетените по сметка
609 „Други разходи” – сума от 27 208,25 лв. /отпадък при производство/ и сума от
6 732,56 лв. /отпадък при рязане/, не са съответни на стойността на отчетената
продукция и на себестойността на продадените активи. Размерът на изписания
отпадък от 33 940,81 лв. е документално
необоснован, тъй като е с 2.9295 пъти в повече спрямо изписаната „ продукция“
от 11 573,54 лв.
В т. 5 от
заключението се потвърждават констатациите при ревизията, че ревизираното
дружество е отчело разходи по дебитна сметка 601 „ Разходи за материали“ и
кредитна сметка 401 „Доставчици“ по фактури за закупено гориво, по които
„Етейн“ ЕООД не е получател по доставките. А според счетоводните отчети и
подадената ГДД за 2018 г.
посочените разходи за
гориво в размер на 165 218,85 лв., по сметка
„Разходи за материали“, не са
съответни на съответната продажна цена на себестойността на продадената
дървесина.
Заключението
в частта, касаеща определянето на корпоративен данък за 2017 г. и 2018 г., не
бе оспорено от страните и съдът го приема като компетентно изготвено, подробно
и обосновано, съответстващо на представените по делото писмени доказателства.
При така установената фактическа обстановка
относно задълженията за 2017г. и 2018г. по ЗКПО, съдът приема следното:
По делото
не бяха представи доказателства, от които да се установи нещо различно от
установеното при ревизията.
Съдът
приема за установено, че в счетоводството на дружеството са направени
счетоводни записвани, несъответстващи на съставения Отчет за приходите и
разходи за 2017 г. - част от ГФО (папка
1, л.121-123), както и че съставените
счетоводни записвания след съставянето на ГФО и ГДД за 2017 г., са документално
необосновани. При отразяването им в първичните и вторично счетоводни регистри,
не са спазени разпоредбите на чл.3, ал.3 от ЗСч и принципа на предимство на
съдържанието пред формата съгласно чл.26, ал.1, т. 8 от ЗСч. Изводът на органите
в този смисъл е категорично потвърден от заключението на вещото лице, в което
се сочи, че между декларираните в ГДД разходи в размер на 230 118,97 лв. и
разходите по счетоводни сметки в размер на 154 850,97 лв., има разлика в размер
на 75 268 лв., формирана от изписани в повече разходи по сметка 609 от 75 300
лв.
В останалата
част по отношение определения допълнителен корпоративен данък за 2017г. и
2018г. спорът се свежда до това налице ли е някоя от
предпоставките по чл.28, ал.3 от ЗКПО за признаване за данъчни цели на отчетените
от жалбоподателя разходи за „отпадък от дървесина“, както и до това доказано ли
е, че отчетените от дружеството разходи за гориво свързани ли са с неговата
дейност.
Доказателствената
тежест е на задълженото лице, което е отразило счетоводните разходи и
претендира признаването им за данъчни цели като с разпореждането за насрочване
на делото от 03.08.2020г. му е указана доказателствената тежест.
В
конкретния случай „Етейн“ ЕООД не е представило при ревизията документи, обосноваващи
начислените разходи за
отпадък при производството и разходи за горива. В първото по делото
съдебно заседание на жалбоподателя също са дадени указания да уточни с кои
изводи на органите по приходите не е съгласен и да представи съответните
доказателства, установяващи противното.
Относно разходите за отпадък при производството
От данните в
данъчната преписка е видно, че разходите, които жалбоподателят е отчел като
отпадък при рязането на дървесина, които не са признати при формирането на
облагаемата печалба, не са документално обосновани, тъй като вкл. и вещото лице
по допуснатата експертиза не може да е установи за какви дейности са извършени,
какво е естеството им (брак на стоки, фири, липси). Жалбоподателят не представя
документи за брак на стоки или за инвентаризации. Не става ясно как начисленият разход за „отпадък
при производството“ е определен
стойностно, след като същият по принцип следва да участва при определяне
себестойността на произведената продукция от пелети. Липсват документи, установяващи стандарти при
процесната дейност по продажба на дървесина за огрев и производство на пелети.
Няма данни и за фирмени стандарти, определящи какви са допустимите стойности,
количество за „отпадък от дървесина“ и каква е стойността му. Вещото лице потвърждава
констатациите при ревизията, че размерът на изписаният отпадък при производство
е в пъти по-голям от размера на изписаната продукция, като дава заключение, че
отпадъкът надвишава размера на продукцията 2,9295 пъти, което е икономически нелогичен.
Видно е, че
жалбоподателят не е посочил други доказателства, не е поискал събирането на
нови доказателства. За това по делото не може да се направи извод, различен от
този, до който са достигнали органите по приходите, че няма доказателства
отчетените разходи за отпадък при производството да попадат в изключенията по
чл. 28, ал. 3 от ЗКПО.
След като липсват документи, които да удостоверяват брак на
стоково-материални запасите, технологичен брак или промяна на физико-химичните
свойства, установени с нормативен акт или с фирмени стандарти (когато не е
налице нормативен акт), то съдът приема, че не са налице хипотезите на чл.
28, ал. 3, т. 2 т.3 от ЗКПО или друга хипотеза, при която изписаните от
жалбоподателя разходи за отпадък при производството през 2017 и 2018г. да се
признаят за данъчни цели.
Относно непризнатите разходи за гориво на обща стойност 4040,04 лв.
По делото е
установено по категоричен начин, че три фактури за закупено гориво на обща
стойност 4040,04 лв , представени на ревизията и отчетени от жалбоподателя като
разходи за материали по дебита на сметка 601 и кредита на сметка „Доставчици“ описани на стр.38 от РД, са издадени не на
жалбоподателя, а на други търговски дружества, вписани във фактурите като
получатели.
Обстоятелството,
че жалбоподателят не фигурира във въпросните фактури като получател на
закупеното гориво, е достатъчно основание, стойността на закупеното с тези
фактури гориво от 4040,04 лв. да не бъде призната за разход, извършен от
„Етейн“ ЕООД.
Относно непризнатите разходи за гориво на обща
стойност 165 218,85 лв.
По делото
жалбоподателят не оспорва изрично констатации на органите по приходите в тази
част и също не представя доказателства за факти, различни от установените в РД.
Изводът, че
отчетените разходи за гориво не са свързани с дейността, логично и обосновано е
аргументиран от ревизията, че „Етейн“ ЕООД не доказва притежаването на място за
съхранение на закупуваното голямо количество гориво- над 15 тона дизел и над 48
тона бензин. От дадените обяснения не става ясно как жалбоподателят е
транспортирал горивото при положение, че го е закупувал от различни места. Няма
представени доказателства за какви дейности са ползвани закупуваните според
представените фактури количества от различни видове горива - дизел, бензин,
газ-пропан бутан, автогаз, антифриз, масло, при положение, че жалбоподателят
доказва притежаването на ДМА, работещи с бензин и дизел, съответно моторните
триони, колесен трактор и кран ЮМЗ.
В отговора
на задача шеста вещото лице, след извършен анализ на счетоводните записвания на
„Етейн“ ЕООД дава заключение, че посоченият разход за гориво от 15 лева за
добив на един куб.метър дървесина несъответства на продажната цена и на
себестойността на продадената продукция. Според вещото лице жалбоподателят
не отразява закупеното гориво по сметки
за материали – по вид, количество и стойност, а го отразява директно на разход
по сметка 601 „Разходи за материали“, но само по стойност. Експертизата
потвърждава извода на органите по приходите, че така заведената счетоводна
отчетност не е достатъчна и не осигурява последваща информация за проследяване
на последващото му изписване като разход свързан с дейността на дружеството.
Освен това
на експертизата не са представени документи, удостоверяващи отчитането на
разход за гориво по описаните в писмените обяснения разходни норми.
С оглед
горепосочените фактически установявания съдът приема за правилно и съобразено с
материалния закон решението на органите по приходите, извършили ревизията, да
не признаят декларирания от дружеството разход за гориво в размер на 165 218,85 лв.
По силата
на чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са
документално обосновани. В чл. 10, ал. 1 ЗКПО е предвидено, че счетоводен
разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез
първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ
вярно стопанската операция.
С оглед
горепосочените фактически установявания и приложимият закон съдът приема за
правилно и съобразено с правилата на ЗКПО решението на органите по приходите,
извършили ревизията, да не признаят декларирания от дружеството разход за
гориво в размер на 165 218,85 лв.
В
заключение, съдът приема за правилен
и законосъобразен РА в частта му, в която са установени допълнителни задължения
за корпоративен данък дължим за 2017 г. и 2018 г.
ІІ.По
Закона за данък върху добавената стойност
С РА за
проверяваните периоди на дружеството е начислен ДДС в размер на 79 180,98
лв. и лихви за забава в размер на 11 716,20 лв.
1.За
данъчен период на м.12.2017 г. на първо място е установен дължим ДДС в размер
на 26,40 лв. по фактура с № 057/29.12.2017 г., невключена в дневник за продажби
през данъчен период м. 12.2017 г. с данъчно основа 132 лв. Фактурата е издадена
на СИДПЛ ДСГ – Ген.Тошево, като по счетоводни данни на жалбоподателя е
осчетоводена по сметка 703 „Приходи от
услуги“. От анализ на извършените доставки органите по приходите установяват,
че фактурата не е отразена в дневниците за продажби на жалбоподателя, нито в
текущия месец , нито в следващите и затова на основание чл.86, ал.1, т.1 и т.2
от ЗДДС във вр. с чл.25, ал.1 и ал.2 и ал.6 от ЗДДС са начислили дължим ДДС по
тази фактура в размер на 26,40 лв.
В
заключението си вещото лице потвърждава констатациите на органите по приходите,
че жалбоподателят е отчел приходи с 132 лева повече от декларираните продажби в
дневниците за продажби по ЗДДС като за тази разлика не е начислил дължимото ДДС
от 26,40 лв.
Заключението
в частта, касаеща определянето на ДДС за посочените данъчни периоди, не бе оспорено
от страните и съдът го приема като компетентно изготвено, подробно и
обосновано, съответстващо на представените по делото писмени доказателства.
Съдът
приема, че ревизионният акт в тази част е правилен и законосъобразен, дължимият
ДДС е начислен съобразно приложимия закон-нормата на чл.86, ал.1, т.1 и т.2 от ЗДДС, която определя, че регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем,
е длъжно да го начисли, като издаде данъчен документ, в който посочи данъка на
отделен ред и включи размера на данъка при определяне на резултата за
съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен
период.
За данъчния
период на м.12.2017г. е начислен и дължим ДДС в размер на 11 478,06 лв.
върху данъчна основа от 57 390,30 лева, отчетени от задълженото лице като
разходи с посочено основание – „отпадък при производството“. Както е установено
в частта по ЗКПО, изписаният разход за отпадък от дървесината от 57
390, 30 лв. не е документално обоснован, той е икономически нелогичен при
отчетен приход от продукция в размер на 38 424 лв. Няма представени
доказателства – протоколи за брак на стоки, липси, фири, нормативи, стойността
на отпадъка надвишава стойността на произведената продукцията 2,9295 пъти (стр.9
от настоящото решение). По тези съображения органите по приходите на основание
чл.79, ал.1 във вр. с ал.4 от ЗДДС са начислили ДДС върху стойността на
изписания разход.
Експертизата
установява, че неправилно жалбоподателят е завеждал добитата дървесина по
сметка 304 „Стоки“, а не по сметка „Материали“ е затова в счетоводството на „Етейн“
ЕООД няма записвания за натрупване на разходите за употребени материали, разходи
за преработка и другите разходи, формиращи себестойността, а само изписване на
отчетна стойност на стоки, без да се формира себестойност на продукцията.
По тези
съображения съдът приема, че законосъобразно в ревизионното производство е
начислен ДДС в размер на 11 478,06 лв. върху данъчна основа 57 390,30
лв. - стойността на осчетоводения
отпадък при производство по сметка 609 „Други разходи“, тъй като при
придобиването на дървесината и нейното заплащане на ДГС Г.Тошево жалбоподателят
е ползвал данъчен кредит. Впоследствие, от количеството на придобитата
дървесина отчита стойност на отпадък, надвишаващ стойността на произведената
продукцията 2,9295 пъти (стр.9 от настоящото решение). Стойността на отчетения
отпадък е нереална, за него жалбоподателят няма съставени първични счетоводни
документи, удостоверяващи основанието за изписването му на разход.
Съгласно
чл.79, ал.1 и ал.4 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло, частично или
пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е
приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока,
при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката начислява и
дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.
2. За
данъчния период на м.12.2018г. е начислен и дължим ДДС в размер на 8 788,16
лв. върху данъчна основа от 33 940,81 лева - стойността на осчетоводения отпадък при
производство по сметка 609 „Други разходи. Основанието за начисляване на ДДС за
този данъчен период в този размер са същите като посочените в т.1, по-горе. За
стойността на отчетения отпадък жалбоподателят също няма съставени първични
счетоводни документи, удостоверяващи основанието за изписването му на разход.
Затова не са налице основания за отмяна на РА в тази част.
3.За
данъчните периоди на месеците март, септември, октомври, ноември 2018г. и за
данъчен период за м.февруари 2019г. на основание чл.71,т.1 от ЗДДС с РА на
жалбоподателя е отказано право на ползване на данъчен кредит по фактури,
издадени на други лица, т.е. по фактурите, по които „Етейн“ ЕООД не е получател
на стоките (коментирани в частта по ЗКПО. Видно е, че по фактура № **********
от 25.03.2018 г., издадена от „ Виста Ойл „ ЕООД, получател по доставката е
„Егир тайм" ЕООД. По тази фактура е ползван данъчен кредит в размер на 6.68 лв.
На същото
основание и за останалите данъчни периоди, посочени по-горе, е отказан данъчен
кредит в размер на 8,33 лв., на 292,36 лв., на 500,63лв. и на 75, 77 лв., тъй
като получатели по фактурите са други търговски дружества.
Явно е, че
в този случай жалбоподателят не притежава данъчни документи, удостоверяващ
правото му да ползва данъчен кредит в посочените размери, както изисква нормата
на чл.71, т.1 от ЗДДС.
Правилно и
законосъобразно органите по приходите са изправили това нарушение на закона с
начисляването на ДДС за неправомерно ползван данъчен кредит.
4.
Неправомерно ползване на данъчен кредит е установено и за данъчните периоди на
месеците април и май 2019г. През м.април 2019г. е ползван данъчен кредит от
19 279,40 лева, а през м.май 2019г. – 20 824 лева.
В отговора
на задача 7 вещото лице потвърждава, констатациите в РД, че „Етейн“ ЕООД е
ползвало данъчен кредит по фактури, които са били анулирани с протоколи през
следващи данъчни периоди като от „Ромпетрол България“ ЕАД по фактура № **********/09.04.2019 г. е ползван данъчен
кредит през данъчен период м.04.2019 г. в размер 19 279,40 лв., която през
данъчен период м.05.2019 г. е анулирана с протокол. При насрещната проверка се
установява, сумата по фактурата е заплатена в брой с данъчна основа 936,97 лв.
и ДДС 187,39 лв., който е ползван от жалбоподателя през м.05.2019 г. /л.487 папка 3 /
По издадена
от „Нития„ ЕООД фактура с № **********/20.05.2019 г. е ползван данъчен кредит през данъчен период
м.05.2019 г. в размер 20 824 лв., която през данъчен период м.09.2019 г. е
анулирана с протокол. По
приложените по дан.преписка насрещна проверка на „Нития„ ЕООД се установява, че фактурата е заплатена в брой
и е с данъчна основа 171 лв. и ДДС в размер на 34,20 лв., който е ползван в
пълен размер от жалбоподателя през м.09.2019 г.
/л.138-149, папка 1 /
Затова
съдът не установи РА да е неправилен в тази си част.
5. На
основание чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС във връзка с чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС на
дружеството е отказано правото на ползване на данъчен кредит и по фактури за
закупуване на горива от 2018г. и от 2019г., описани в Приложение № 2 към РД и
описани в хронологичен регистър на сметка 401. Изложени са мотиви, че по
отчетените от жалбоподателя разходи за гориво той е ползвал данъчен кредит, но
без да разполага д документи, стандарти, нормали и др. доказващи съхранението,
транспортирането и изразходването на горивото и по какъв начин конкретно то е
ползване за дейността на дружеството по добив на дървесина и производство на
стоки от дървесина. Подобни на изложените в частта по ЗКПО са съображенията, че
счетоводството не е водено по начин, позволяващ проследяването на количество,
вида и ползваното гориво за добив на определено количество дървесина. Отново е наблегнато на факта, че
закупената дървесина и пелети се осчетоводяват само стойностно по дебита на
сметка 401 „Доставчици“, след което количествено и стойностно по дебита на
сметка 304 „Стоки“, но впоследствие дървесината, необходима за производството,
се осчетоводява по дебита на сметка 303, за която липсва наименование в
счетоводните регистри.
В отговора
на задача 7 в заключението вещото лице категорично заявява, че съдържанието
на представените фактури не отговарят на счетоводните правила и норми за
ползване на данъчен кредит като има предвид тези от тях, в които жалбоподателят
не фигурира като получател на доставките. Според заключението не са
осчетоводени чрез запис стопански операции за счетоводно отразяване ползването
на посоченото количество гориво за добив на дърва и в счетоводството на
жалбоподателя са съставени стопански операции за стойностно отчитане на разходи
за гориво по дебита на сметка 601 срещу кредита на сметка 401 „Доставчици“,
които не са съответни на декларираната, произведена/ добита продукция.
Съгласно
чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, правото на приспадане на
данъчен кредит е налице тогава, когато стоките и/или услугите се използват за
целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки.
В случая
доказателства, че горивото се използва за
целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, няма. Съдът не установи
жалбоподателят да е представил пътни листи, от които да се установи за какви
цели е ползвано закупуваното гориво от различни видове. Не са представени и
доказателства, че жалбоподателят разполага с машини и транспортни средства,
които работят с всички видове закупувани горива. Затова са основателни изводите
на органите по приходите, че не е изпълнено императивното условие на чл. 69,
ал. 1, т.1 от ЗДДС, при наличието на което се признава право на ползване на
данъчен кредит.
По
изложените съображения съдът намира, че ревизионният акт е законосъобразен и в частта,
с която са определени публични задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане
на данъчен кредит.
Подадената
жалба следва да се отхвърли като неоснователна.
Разноски
При този
изход на спора в тежест на жалбоподателя остават направените от него разноски.
Ответникът претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 820,34
лв., съответстващо на материалния интерес по делото от 129 034, 18 лева, което
следва да му се присъди на основание чл. 161 от ДОПК във вр. с чл.8, ал.1, т.5 от
Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения.
Жалбоподателят
следва да бъде осъден да заплати и остатъка от определеното възнаграждение за
вещо лице в размер на 400 лева.
Водим от
горното и на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Административен съд - Добрич, ІІІ
състав
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „Етейн“
ЕООД, ЕИК *********, със седалище и
адрес на управление с.Спасово, община Генерал Тошево, област Добрич, представлявано от С.Д.С., срещу Ревизионен
акт № Р-03000819004701-091-001 от 24.03.2020г., издаден от органи по приходите,
потвърден с Решение № 127/15.06.2020г. на директора на Дирекция „ОДОП” Варна
при ЦУ на НАП София.
ОСЪЖДА „Етейн“
ЕООД, ЕИК *********, със седалище и
адрес на управление с.Спасово, община Генерал Тошево, област Добрич, представлявано от С.Д.С. да заплати на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Варна при ЦУ на НАП сумата
от 3 820,34 лв. – разноски по делото за юрисконсултско възнаграждение.
ОСЪЖДА
„Етейн“ ЕООД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление с.Спасово, община Генерал Тошево, област
Добрич, представлявано от С.Д.С. да
заплати по депозитната сметка на Административен съд –Добрич сумата от 400
лева, представляваща дължимия остатък от присъденото възнаграждение за вещо
лице.
РЕШЕНИЕТО
може да се обжалва с касационна жалба, подадена чрез Административен съд -
Добрич пред Върховен административен съд на РБ в 14 /четиринадесет/ дневен срок
от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: