Решение по дело №1394/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.186 ал.4 от ЗДДС, вр.чл.145 и сл. от АПК.

Образувано е по жалба на „Д.Н.2020“ ЕООД, ЕИК: ***, със седалище и адрес на управление: гр. ***срещу Заповед № 105-ФК/ 08.06.2023 г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Варна, ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на основание чл.186 ал.1 т.1 б „а” от ЗДДС на дружеството е наложена Принудителна административна мярка /ПАМ/ запечатване на търговски обект: щанд за плодове и зеленчуци 115, 116 и 117, пазар „Часовника“ и забрана достъпа до него за срок от 7 дни.

В жалбата се поддържат се възражения за незаконосъобразност на оспорената заповед - нарушаване принципа на съразмерност, заложен в чл.6 от АПК. Отправя искане за отмяна на заповедта.

Ответникът – Началник отдел „Оперативни дейности“- Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, в съдебно заседание, изразява становище за неоснователност на жалбата.

В депозирани по делото писмени бележки, чрез процесуален представител се поддържат се съображения за законосъобразност на оспорената заповед, по мотивите изложени в нея и предвид обстоятелството, че нарушението засяга утвърдения законов ред на данъчна дисциплина, при констатиране на което органът действа при условията на обвързваща компетентност. Твърди се, че срокът на наложената ПАМ е съобразен с принципа на съразмерност, както и с целената от закона превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта (укриване на приходи и отклонение от данъчно облагане), като за определянето му изрично са изложени мотиви. Отправя искане за отхвърляне на жалбата. Претендира се присъждане на разноски по делото .

Съдът, след преценка на събраните по делото доказателства, становищата на страните и нормативните актове, регламентиращи процесните отношения, приема за установено следното от фактическа страна:

Видно от Протокол № 0065764/ 16.05.2023 г., на 16.05.2023 г. От органи на приходната администрация при ЦУ на НАП, ТД „ФК“ е извършена проверка на търговски обект – щанд 115, 116 и 117, находящ се в гр. Варна, пазар „Часовника“, стопанисван от „Д.Н.2020“ ЕООД. На посочената дата, в 13:10 ч. в обекта е извършена контролна покупка на стока – 0.715 кг. ягоди по 12.00 лв./ кг. Общата стойност на покупката е 8.58 лева. Сумата е заплатена на място, в брой. Плащането е прието от лице, обслужващо обекта – Д. С. З., управител. Констатирано е от проверяващите, че за покупката не е издаден фискален бон от въведеното в експлоатация и работещо в обекта ФУ, нито ръчна касова бележка от кочан. В хода на проверката са събрани: дневен финансов отчет, КЛЕН от ФУ в обекта, МФО № 0010064, опис на наличните средства, 16.05.2023 г. При проверката е установена положителна касова разлика в размер на 3.03 лв.. В обекта няма СУПТО и ПОС терминално устройство, часовникът на ФУ е верен.

Процесната заповед е издадена въз основа резултатите от проверката и събраните в хода на същата доказателства, като е прието, че нарушението изпълнява състава на чл.25 ал.1 т.1, вр. чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, поради което са налице основания за налагане на ПАМ по чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ от ЗДДС.

В заповедта са изложени мотиви, че срокът на запечатване в конкретния случай е определен съобразно значимостта на охраняваните обществени отношения, като са съобразени тежестта на нарушението, последиците от същото, вида и местоположението на обекта, което предполага значителен човекопоток, установената отрицателна разлика, както и обстоятелството, че дружеството, стопанисващо обекта има и други нарушения на данъчното законодателство. Отразено е също, че срокът е съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта и осигуряване на възможност да се създаде необходимата за това организация. Както и че с изпълнението на ПАМ ще се защитят важни обществени интереси, като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения.

Приобщен към административната преписка е междинен отчет за от процесното фискално устройство, видно от който на 16.05.2023 г., в периода 13:00 ч. – 13: 15 ч. не е маркирана продажба на стойност 8.58 лв., в 13:10 ч.

С преписката е представен АУАН № F707698/ 31.05.2023 г. за констатираното с Протокола за извършена проверка № 0065764/ 16.05.2023 г нарушение за неиздаден касов бон, квалифицирано в същия като такова по чл. 25 ал.1 т.1 и по чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, вр. чл.118 от ЗДДС.

За нарушението, установено с АУАН № F707698/ 31.05.2023 г., от Началник на отдел „Оперативни дейности“ – Варна, Дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“, е издадено НП № 721576 - № F707698/ 31.05.2023 г./ 25.08.2023 г., по силата на което на оспорващия е наложено административно наказание „имуществена санкция“ в размер на 600 лв.

Видно от приобщената на л. 22 от делото разписка, НП е връчено на представляващия на наказаното лице, на 05.09.2023 г.

Видно от прилежените справка (л. 23) и платежно нареждане (л. 25), имуществената санкция е заплатена от накаканото лице, на 05.09.2023 г., при условията на чл. 79 „б“ ЗАНН.

Така установената фактическа обстановка, налага следните правни изводи:

По допустимостта:

Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл.149 от АПК и при наличието на правен интерес, поради което се явява допустима за разглеждане.

По основателността:

Заповедта е издадена от компетентен орган съгласно чл. 186 ал. 3 от ЗДДС, предвид и представената Заповед № ЗЦУ – 1148/ 25.08.2020 г., изменена със Заповед № ЗЦУ-1157/ 27.08.2020 г., на Изп. директор на НАП, като е постановена и в изискуемата от закона писмена форма, поради което следва да се приеме, че същата не страда от пороци водещи до нейната нищожност.

Заповедта съдържа задължителните реквизити - наименование на органа, който я издава, наименование на акта, адресат, разпоредителна част определяща правата и задълженията на адресата, начин и срок на изпълнение на ПАМ, срок и ред за обжалване и подпис на физическото лице, персонализиращо административния орган. Същата съдържа фактически и правни основания, като е посочено, че се издава на основание чл. 186, ал. 1 т. 1 б.“а“ от ЗДДС, вр. чл. 25 ал. 1 т. 1 и по чл. 3 ал. 1 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ вр. чл. 118 от ЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл. 3 ал. 1 от Наредба Н-18/2006г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги в или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен при изрично предвидените в закона изключения. Съгласно чл. 118 ал. 3 от ЗДДС фискалната касова бележка е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство, от одобрен тип, в случая – фискално устройство с конкретизиран в атакуваната заповед модел и ИН. Издаването на такава фискална бележка е задължение на всяко лице, извършващо продажби на стоки или услуги в търговски обект по аргумент от чл. 25 ал. 1 т. 1 вр. чл. 3 от Наредба № Н-18/2006г.

В случая, административното производството е образувано за нарушение на ЗДДС свързано именно с регистриране и отчитане на продажбите и за този вид нарушения, разпоредбата на чл. 185 ал. 1 от ЗДДС, предвижда налагането на глоба или имуществена санкция. Отделно от това, независимо от предвидените глоби и имуществени санкции, нормата на чл. 86 ал. 1 т. 1 б. „а“ от ЗДДС регламентира налагането на ПАМ запечатване на обект за срок до един месец, спрямо лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба.

Действително, при установено нарушение на реда и начина за отчитане на продажбите административният орган действа в условията на обвързана компетентност. При извършване на преценка относно наличие на нарушение на реда и начина на отчитане на продажбите, следва органът да съобрази обосноваността на обективираните в протокол от проверката изводи спрямо приложените към него доказателства и спрямо нормативните изисквания.

В настоящата хипотеза, безспорно в случая от доказателствата по делото – ПИП и КЛЕН от ФУ (които са приложения към протокола от проверката) се установява, че за процесната контролна покупка от оспорващото дружество не е издаден фискален касов бон. Освен това служителят на оспорващото дружество, който е присъствал по време на проверката и е подписал Протокола за извършена проверка, не е вписал, че има някакви възражения. Не се оспорва в случая фактът на плащането, а задължението за издаване на фискален бон за продажбата възниква именно при получаване на плащането за продажбата.

Безспорно се установява неизпълнение на задължението, разписано в чл. 3 и чл. 25 от Наредба № Н-18/2006 г., във вр. с чл. 118, ал. 1 ЗДДС. Правилно и обосновано административният орган приема наличието на извършено нарушение, изразяващо се в неиздаване на съответен документ за продажба по чл. 118 ЗДДС.

Независимо от горното, настоящия съдебен състав приема, че оспорената заповед е незаконосъбразна. Този извод се налага по следните съображения:

С процесната Заповед на налагане на ПАМ се цели превенция - предотвратяване извършването на други административни нарушения.

В случая, от органите по приходите не е извършена преценка на конкретни релевантни фактически обстоятелства и обективни данни, обусловили конкретната степен на административна принуда в определения от органа срок. Не са изяснени, в съответствие с чл. 35 АПК, релевантните факти и обстоятелства в този аспект, което представлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила, обуславящо отмяна на оспорвания акт.

При определяне на срока на мярката органите по приходите действат по целесъобразност – в условията на оперативна самостоятелност, което следва и от използвания в чл. 186, ал. 1 ЗДДС израз "до 30 дни" (в този смисъл е и Решение № 13682 от 15.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4440/2019 г., I о.), и следва както да извършат преценка по отношение на конкретното нарушение и по отношение на конкретния нарушител, така и да мотивират заповедта за прилагане на ПАМ, като посочат конкретните си съображения – фактическите и правни основания за определяне на конкретен срок на ПАМ. При определянето на срока на запечатване на търговския обект административните органи трябва да се ръководят от ясни критерии, които след това при съдебния контрол по реда на чл. 169 АПК да бъдат обсъдени.

В настоящия случай преценката на органа за срока на ПАМ е незаконосъобразна. Посочените в оспорвания акт мотиви за определяне на срока на ПАМ са общи, лишени от конкретност, бланкетни и частично неотносими. Не съдържат обосноваване на обстоятелството как тежестта на конкретното нарушение обуславя определянето на срок на ПАМ 7 дни. Единствено посоченото релевантното обстоятелство – "неотчитането на продажба на 16.05.2023 г. на стойност 8.58 лв.", само по себе си не обосновава конкретна тежест на конкретното нарушение, което да обуславя налагането на запечатването на търговския обект за срок точно от 7 дни. В случая срокът не се явява обусловен от посочването дори на един факт, относим към предмета на дейност на конкретния нарушител, предлагани стоки, местоположение на обекта, реализирания оборот до момента с оглед стойността на предлаганите услуги, съпоставка с оборота в други дни и др., и оттам - към срока, за който се налага мярката.

Установената разлика между касова и фактическа наличност представлява самостоятелно административно нарушение, което както и задълженията на дружеството към фиска, са неотносими за преценката за срока, в който следва да се наложи ПАМ. Посочените в заповедта мотиви са принципни и формални и не способстват за установяване от съда на конкретните съображения за определяне именно на срок на мярката 7 дни.

Безспорно следва органите по приходите да осигуряват защита на обществения интерес, като се предотвратява възможността за извършване на нови нарушения. Безспорно принципно неиздаването на фискален бон за извършена продажба създава предпоставки с това си поведение търговецът да накърнява обществения интерес и фискалната политика, укривайки част от продажбите с отражение върху реализираните доходи. Тези констатации обаче следва да са обвързани с конкретните обстоятелства във връзка с конкретно нарушение и конкретния нарушител.

Общото принципно посочване, че с процесното нарушение се засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който осигурява пълна отчетност на извършените от лицата продажби и тяхната регистрация, както и само позоваването на евентуална последваща невъзможност за проследяване на реалните обороти и че извършеното деяние показва поведение на лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина, макар и да са принципно елемент от тежестта на нарушението, не удовлетворява изискванията за мотивираност на решението на органите по приходите по отношение на срока на мярката, доколкото не са обвързани с конкретни констатации по отношение на конкретното нарушение.

След като нарушението е констатирано в обект и по отношение на лице, за които няма данни да е не за първи път, и не е установено от него да са произтекли съществени вредни последици за държавния бюджет, то налагането на ПАМ за срок от 7 дни не би могло да се определи като съразмерно – предвид и стойността на продажбата (8.58 лв.) и размера на вредите, които евентуално биха настъпили за държавния бюджет, в сравнение с тези, които биха настъпили за жалбоподателя, предлагащ и стоки с кратък срок на годност, ако обектът бъде запечатен за срок от 7 дни. При тази продължителност на срока се засяга съществено правната сфера на адресата на заповедта и се игнорира целта на закона за защита на обществения интерес чрез налагането на адекватни на нарушението мерки.

Оспорената заповед е издадена в противоречие с принципа на съразмерност, уреден в чл. 6, ал. 5 АПК и в ЕКЗПЧОС, доколкото запечатването на процесния търговски обект, за срок от 7 дни, засяга съществено правната сфера на жалбоподателя и е явно несъизмеримо с преследваната от закона цел, което влече материална незаконосъобразност на оспорения акт.

С оглед изложеното съдът приема, че оспорената заповед е издадена при съществено нарушение на административнопроизводствените правила, в противоречие с материалния закон е и не съответства на целта на закона, с оглед на което и по аргумент от чл. 146, т. 3, 4 и 5 АПК се явява незаконосъобразна и следва да бъде отменена. В този смисъл е и практиката на ВАС - Решение № 3784 от 24.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 13273/2020 г., VIII о., Решение № 4037 от 30.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10717/2020 г., VIII о., докладчик съдията Т. Н., Решение № 2555 от 24.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9666/2020 г., VIII о., Решение № 4335 от 5.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12828/2020 г., I о., Решение № 1108 от 28.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 8169/2020 г., VIII о., Решение № 1449 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9664/2020 г., I о., Решение № 1424 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10639/2020 г., I о., Решение № 1415 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 8891/2020 г., VIII о., Решение № 1098 от 28.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11669/2020 г., I о. и др.

От друга страна, в разглеждания случай за същото нарушение е образувано и административно-наказателното производство, в хода на което е наложена имуществена санкция, която има за цел да предупреди и превъзпита нарушителя, като същевременно окаже предупредително въздействие и върху останалите субекти. Така определената имуществена санкция е заплатена от наказаното лице.

Налице е един и същ пораждащ правомощието за осъществяване на принуда фактически състав – едно и също неизпълнение на задължение по ЗДДС, в случая са кумулирани мярка на административна принуда и административнонаказателно производство за налагане на имуществена санкция с наказателно постановление. Националната ни уредба, допускаща такова кумулиране е несъвместима с Правото на ЕС – дело С-97/ 21 на СЕС. С решението по посоченото дело е прието, че предвиденото в ЗДДС образуване на административнонаказателно производство, и на административно такова за налагане на ПАМ не е в съответствие с изискването на чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС, доколкото процесната правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. Правилното приложение на Правото на ЕС изисква в случая съдът да остави без приложение националните норми - чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" и чл. 187, ал. 1 ЗДДС. Поради което е налице и друго самостоятелно и достатъчно основание за отмяна на обжалваната заповед за налагане на ПАМ.

По изложените съображения, налага се извод за незаконосъобразност на оспорената заповед, поради което същата и следва да бъде отменена.

Независимо от изхода на спора, в полза на оспорващия не следва да се присъдят направените разноски за държавна такса, с оглед липсата на своевременно отправено искане в тази насока.

Воден от горното, на основание чл. 172, ал. 2 АПК, съдът

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Заповед № 105-ФК/ 08.06.2023 г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Варна, ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на основание чл.186 ал.1 т.1 б „а” от ЗДДС на „Д.Н.2020“ ЕООД, ЕИК: ***, със седалище и адрес на управление: гр. ***е наложена Принудителна административна мярка /ПАМ/ запечатване на търговски обект: щанд за плодове и зеленчуци 115, 116 и 117, пазар „Часовника“ и забрана достъпа до него за срок от 7 дни.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на РБ, в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

	Съдия: