№ 2019 год., гр. Варна
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Варненският административен
съд,
ХVІ-ти
състав
в публично заседание на втори юли през две хиляди и деветнадесета година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
Красимир Кипров
при
секретаря Елена Воденичарова, като разгледа докладваното
от съдията адм. д. № 3315 по
описа за 2018 год., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на „Интерком Груп” ООД гр.Варна,представлявано от управителя П.Н., против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000317003339-091-001/16.08.2018 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция
на Националната агенция за приходи /ТД на НАП/ гр. Варна, потвърден с Решение
/Р/ № 284/8.11.2018 г. на директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” гр. Варна при Централното управление на
Националната агенция за приходи /”ОДОП” при „ЦУ” на НАП”/,с който за дружеството-жалбоподател е ангажирана
отговорност по чл.177 от ЗДДС за задължения по ЗДДС на „Невирекс” ЕООД за
данъчни периоди м.09.2012 г., м.10.2012 г., м.11.2012 г. и м.12.2012 г. в общ
размер на главницата от 112 537,78 лв. и общ размер на лихвата от
65 234,55 лв. С жалбата,в съдебно
заседание и с представената от
пълномощниците на жалбоподателя писмена
защита с.д. 10912/8.07.2019 г. са релевирани доводи основно за необоснованост на оспорения
РА по причина на съдържащите се в него противоречащи си изводи за реалност и
привидност на процесните доставки между „Невирекс” ЕООД и „Интерком Груп”
ООД,както и такива за противоречието му с материалния закон,предвид отсъствието
на регламентираните с чл.177 от ЗДДС обективни и субективни предпоставки на
отговорността за чуждо данъчно задължение. Иска се отмяна на РА,а в съдебно
заседание се претендира и присъждане на сторените по делото разноски.
Ответникът – директорът на дирекция „ОДОП”-Варна, чрез упълномощения юрисконсулт М.К.
моли за отхвърляне на жалбата като неоснователа и за присъждане на разноски за
юрисконсултско възнаграждение в минималния размер по Наредбата за адвокатските
възнаграждения. В предоставения от съда срок не представя поисканата от него
писмена защита.
След преценка на
събраните по делото доказателства и изложените от страните доводи,съдът намира
за установено от фактическа и правна страна следното :
І. По допустимостта на жалбата :
РА № Р-03000317003339-091-001/16.08.2018 г. е бил изцяло обжалван по административен ред и потвърден с решение № 284/8.11.2018 г. на
директора на дирекция “ОДОП”- Варна. Последното е било съобщено на
жалбоподателя на 16.11.2018 г. /л.15 от делото/ ,а жалбата до АС-Варна е приета в дирекция “ОДОП” – Варна на
26.11.2018 г. ,от което е видно спазването
на предвидения в чл. 156, ал. 1
от ДОПК 14-дневен срок за обжалване. Същевременно,установява се,че жалбата е
подадена от адресат на оспорения РА и при наличието на правен интерес
от съдебно обжалване,поради което съдът намира същата за
процесуално допустима.
ІІ. По валидността,формата и процесуалната законосъобразност на РА :
Ревизията
на “Интерком Груп” ООД е с обхват отговорност
за ДДС по извършени от “Невирекс” ЕООД доставки през периода от 01.09.2012г. до 31.12.2012
г. ,като същата е започнала със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000317003339-020-001/1.06.2017 г. /л.8-9/, издадена от Ш.А.С., на длъжност
“Началник сектор”. С. е оправомощена да
издава заповеди за възлагане на ревизии с издадената от директора на ТД на НАП – Варна заповед № Д-14/3.01.2017 г. /л.84 от делото/. С така издадената ЗВР е определен срок
за извършване на ревизията три месеца от датата на връчването й,което е било
сторено на 6.06.2017 г. С издадена от същият орган заповед за изменение на ЗВР
№ Р-03000317003339-020-002/5.09.2017 г.,връчена на РЛ на същата дата,срокът на
ревизията е продължен до 6.10.2017 г. Поради открита адм.процедура за обмен на
информация между компетентните органи на РБ и Гърция,ревизионното производство
е спряно със заповед № Р-03000317003339-023-001/13.09.2017 г. и възобновено с
издадената от началник сектора С. заповед № Р-03000317003339-143-001/14.05.2018
г., с която е определен срок за завършване на ревизията до 6.06.2018 г. С
издадената заповед № Р-03000317003339-020-003/4.06.2018 г. срокът на ревизията
е продължен до 4.07.2018 г. От определения със ЗВР ревизиращ екип в състав
: гл.инспектор по приходите С.Ц.К./ръководител на ревизията/ и инспектора по
приходите П.С.С.е съставен в срока по
чл.117,ал.1 от ДОПК ревизионен доклад /РД/ № Р-03000317003339-092-001/18.07.2018г., връчен на ревизираното лице
/РЛ/ на 20.07.2018 г.,срещу който не е подадено възражение в срока по чл.117,ал.5 от ДОПК. В срока по
чл.119,ал.2 от ДОПК,считано от 4.08.2018 г., е издаден ревизионен акт № Р-03000317003339-091-001/16.08.2018 г. от
органа възложил ревизията – началник сектора Ш.А.С. и ръководителя на ревизията главен инспектор С.Ц.К.
Видно е от гореизложеното,че оспореният РА е издаден от органи по приходите
разполагащи с материалната компетентност по чл.119,ал.2 от ДОПК,чиито
квалифицирани електронни подписи не са били оспорени,поради което съдът намира
РА за валиден.
Установява се ,че ревизионният акт съдържа регламентираното с разпоредбата
на чл.120,ал.1 от ДОПК съдържание,а представляващия неразделна част от него
ревизионен доклад притежава съдържанието по чл.117,ал.2 от ДОПК ,с оглед на
което съдът приема за спазена установената от закона форма.
Установено е и спазването на предвидените за процедурата срокове,съответно
гарантирано е правото на участие на РЛ в ревизионното производство,поради което
съдът намира,че приложимите административнопроизводствени правила са спазени. Повдигнатото
от жалбоподателя възражение за непълнота на доказателствата ,поради неизвършване
на необходимите за събирането им процесуални действия след постановяване на
отменително решение № 144/16.05.2017 г. на директора на дирекция
„ОДОП”-Варна,съдът намира за неоснователно,подробни съображения за което ще
бъдат изложени в мотивите относно приложението на материалния закон.
ІІІ. По материалната законосъобразност на РА.
С оспореният РА е установена отговорност на РЛ по чл.177 от ЗДДС
за дължимия и невнесен от доставчика „Невирекс”
ЕООД данък добавена стойност в размер на
112 537,78 лв. по доставки с начислен ДДС общо в размер на 147 461,34
лв. ,от който на получателя „Интерком
Груп” ООД е отказано по РА № Р-03000315003354-091-001/22.03.2016 г. право на
данъчен кредит в размер на 34 923,56 лв.,съответно упражнено е право на данъчен кредит за разликата от 112 537,78
лв.
Доставките от „Невирекс” ЕООД към „Интерком Груп” ООД имат за
предмет арматурна стомана и са документирани с издадени в периода м.09.2012 г.
–м.12.2012 г. фактури описани в таблицата на стр.11 от РД /л.841 от преписката/,от
които неотносими към ревизията са фактурите описани в таблицата на стр.12 от
РД,за които не е било признато на „Интерком Груп” ООД правото на данъчен
кредит.
Установената с РА отговорност за РЛ в общ размер на главницата от
112 537,78 лв. и общ размер на лихвата от 65 234,55 лв. е за
данъка,за който от страна на РЛ е признато в съдебно заседание невнасянето му от прекият негов доставчик „Невирекс”ЕООД ,и
за който е прието от приходните органи на основание чл.177,ал.3,т.1 и т.2 от ЗДДС ,че РЛ е било длъжно да знае,че данъкът няма да бъде внесен от „Невирекс” ,тъй
като доставките между „Невирекс” ЕООД и „Интерком Груп” ООД са привидни и заобикалят закона,прикривайки
действителните доставки между гръцкото дружество „Халивургия Еладос” АД /доставчик/ и „Интерком Груп”ООД /получател/.
Повдигнатите от жалбоподателя възражения по приложението на
материалния закон основно имат предвид спор по правото и не толкова такъв по
фактите. Почти изцяло ,защитата на РЛ е изградена върху правна конструкция вменяваща
на приходните органи правни изводи,каквито в оспореният РА не съществуват – твърди се,че РА съдържал вътрешно
противоречиви доводи,защото приетата привидност на доставките между „Невирекс”
ЕООД и „Интерком Груп” ООД противоречала
на признатата тяхна реалност,въз основа на която на РЛ било признато правото на
данъчен кредит по 26 бр. фактури именно в общият размер от 112 537,78 лв.
Според съда,грешката не е при приходните органи,а при
жалбоподателя,тъй като законът не поставя знак на равенство между понятието за
привидност на доставката в контекста на приложението на разпоредбата на чл.177,ал.3,т.2 от ЗДДС и това за нереална
доставка в контекста на приложението на разпоредбата на чл.70,ал.5 от ЗДДС,т.е.
действителното получаване на посочената във фактурата стока прави доставката
реална,макар тя да е доставена от друго лице,а не от това посочено във
фактурата като доставчик. Съдебната практика е категорична,че в такива хипотези
получателят има право на данъчен кредит,ако разбира се няма знание за данъчна
измама по веригата от доставки. Точно такъв е процесният казус – на РЛ е
признато право на данъчен кредит, защото то е действителен и реален получател
на стоката предмет на фактурите,т.е.
доставката е реална в смисъл,че има реално движение на стока,но в
отношенията между „Невирекс” ЕООД и „Интерком Груп” ООД доставката е привидна,защото
не посоченият във фактурите „Невирекс” ЕООД ,а друг е истинският доставчик. Ако
логиката на закона бе като тази изложена от жалбоподателя,то привидната
доставка не би била включена в разпоредбата на чл.177,ал.3,т.2 от ЗДДС ,а би
служила като основание за приложение на чл.70,ал.5 от ЗДДС,но законът очевидно
не е такъв. Както бе посочено,разграничителният критерий е наличието или
липсата на данъчна измама – оспореният РА не съдържа твърдение за знание при „Интерком
Груп” ООД за данъчна измама,при наличието на която приложение би намерила
разпоредбата на чл.70,ал.5 от ЗДДС,а единствено твърди наличие на привидност на
доставките между „Невирекс”ЕООД и „Интерком Груп” ООД ,предвид на това,че истинските и прикрити доставки са
между гръцкото дружество „Халивургия Еладос” АД и „Интерком Груп”ООД.
При така изложените в РА факти,очевидно е,че защита е изградена
върху такива непосочени в него,като резултата относно посочените факти е този
за липсата на повдигнат спор по тях,а там където жалбоподателят инициира
такъв,той касае ирелевантни факти.
В този смисъл,неоспорени по делото от страна на жалбоподателя
остават всички изложени в РА факти сочещи на привидност на доставките между
„Невирекс”ЕООД и „Интерком Груп”ООД ,основните от които са :
-директното транспортиране на стоката от складовете на гръцкия
производител до складовете на „Интерком Груп” ООД в гр.*******
-вътреобщностното придобиване на стоките от „Сардимекс” ЕООД
/Кларита Ню Прадакшънс/ и „Онбоард” ЕООД – доставчици на „Невирекс” ЕООД ,за
което по отношение на „Сардимекс”ЕООД е извършена корекция с приложеният по
преписката РА № Р-2217-1304943-091-01/20.08.2014 г. ,с който е прието,че
декларираните ВОП са организирани и осъществени от дружествата реални получатели на стоки чрез
техни служители /в случая от служителя
на „Интерком Груп” ООД Георги Н./,както и че „Сардимекс” не притежава кадрова и
материално-техническа обезпеченост за
извършване на ВОП и за последващи доставки към „Невирекс” ЕООД.
-липса на кадрова и материално-техническа обезпеченост на посоченото в процесните
фактури като доставчик дружество „Невирекс” ООД, посочена в издаденият срещу
него и влязъл в сила РА № **********/4.07.2013 г.,съгласно който липсват реални
доставки по релевантната за казуса верига
„Сардимекс” ЕООД , „Онбоард” ЕООД, „Невирекс” ЕООД и клиенти на
последния. С този РА е отказано на „Невирекс” ЕООД право на данъчен кредит по
фактури с доставчици „Сардимекс” и „Онбоард”,имащи за предмет включително
стоката,която впоследствие е фактурирана като доставки от „Невирекс” ЕООД към
„Интерком Груп” ООД,данъкът по които е признат за изискуем на основание чл.85
от ЗДДС.
-признатата в писмените обяснения на „Сардимекс” /л.417/ и
„Невирекс” /л.200-202/ липса на активи – имоти,МПС,машини,търговски
обекти,складови помещения,както и липса на регистрирани касови апарати.
-установената с приложеният на л.969 от преписката продажба от
13.05.2013 г. на дяловете на „Невирекс” ЕООД на стойност 2,00 лв. на купувача Д.А.Д-.
-установената при насрещната проверка на „Онбоард” ЕООД в хода на
ревизионното производство срещу „Невирекс” /протокол на л.317-320/,абсолютна
анонимност на това дружество,типична за н.нар. „кухи” фирми.
За гореизложените обективни факти е налице установяване от приходните органи по реда на чл.177,ал.2 от ЗДДС,включително с издаденият срещу
„Невирекс” ЕООД ревизионен акт. Установената чрез тях липса на активи при
„Невирекс” налага извода за невъзможност
за извършване на реална търговска дейност от страна на това дружество,който от
своя страна потвърждава релевантния по
делото факт за фиктивно участие на
„Невирекс” в доставките по процесните фактури към „Интерком Груп” ООД.
За да е налице привидна
доставка между „Невирекс” и „Интерком Груп” ,необходимо е фиктивното
участие на първия да е реализирано със съдействието на втория,тъй като
обективно е възможно получателят да няма знание за действителният доставчик,в
която хипотеза наличието на привидната сделка между посочените във фактурите
доставчик и получател е изключено. Доказателствената
тежест за установяване наличието на привидна сделка по процесните фактури е за
ответника,като същата му е указана от съда в първото по делото съдебно
заседание.Нови доказателства в тази насока ответникът не представя в съдебната
фаза на процеса,но събраните такива в хода на ревизионното производство
установяват привидност на доставките – според съда не е налице само приетото с РА заобикаляне на закона,още
повече,че то е обяснено от приходните органи със същите факти,т.е. РА поставя
по необоснован в него начин знак на равенство между привидност и заобикаляне на
закона. Налице са доказателства – представените от РЛ международни
товарителници /ЧМР/ и издадените от него кантарни бележки с вписан в тях
доставчик Гърция,които по несъмнен и категоричен начин установяват знанието на
„Интерком Груп” за директното движение на стоката от Гърция до неговите складове
в гр.*******. Същевременно,в отговор на отправеното от приходните органи към РЛ
искане,последното не представя нито един съответстващ на обичайната му
търговска практика документ, обективиращ каквато и да било информационна следа
за осъществено между него и „Невирекс” ЕООД договаряне на процесните доставки. Няма
доказателства и за изпълнението на последните именно от страна на „Невирекс” –
изрядното счетоводно оформяне на доставките е ирелевантно в тази насока,а
съставените приемо-предавателни протоколи освен,че представляват неползващи се
с материална доказателствена сила частни писмени документи,имат съмнителна
доказателствена стойност,поради тяхната изолираност и неподкрепеност с налични
други доказателства за предаване на стоката от „Невирекс”ЕООД на „Интерком
Груп”ООД. Така установените данни,включително чрез доказателствата
събрани след постановяване от директора на дирекция „ОДОП”-Варна на отменително
решение № 144/16.05.2017 г., преценени в съвкупност с горепосочените такива от
ревизиите на „Сардимекс” и „Невирекс”, доказват и без несъбраните данни по
искането за международно сътрудничество с Гърция, не само знание при „Интерком
Груп” ООД за привидно участие на
„Невирекс” в доставките по процесните фактури,но и осъществена от това
дружество организация на цялата прикрита
доставка от гръцкото дружество към самото него.
При така доказаната от приходните органи привидност на
облагаемите доставки по процесните фактури ,за възникване на презумпцията за знание по чл.177,ал.3 от ЗДДС
,необходимо е съгласно т.1 дължимият данък да не е ефективно внесен като
резултат за данъчен период,от който и да е предходен доставчик .В
случая,доказано е по делото,включително чрез направеното от страна на
жалбоподателя признание, че дължимият данък не е внесен от прекият доставчик
„Невирекс”ЕООД. Данъкът е установен с
издадения срещу „Невирекс” ЕООД ревизионен акт от 4.07.2013 г.,приложен на
л.474-484 от преписката. Ползваното от РЛ право на данъчен кредит в качеството
му на получател по облагаемите доставки е пряко свързано по смисъла на
чл.177,ал.1 от ЗДДС с този дължим и невнесен от „Невирекс” данък – последният е установен като резултат включващ при
определянето му същите процесни фактури,по които на РЛ е признато право на
данъчен кредит в общ размер на 112 537,78 лв.,а за „Невирекс”ЕООД е
установено данъчно задължение на основание чл.85 от ЗДДС,имайки предвид
посоченият във фактурите размер на
данъка. Данъчното задължение установено с издаденият срещу „Невирекс”
ревизионен акт е в общ размер от 252 914,82 лв. и е определено като
резултат включващ и несвързани с „Интерком Груп” ООД доставки. С оглед
последното,без значение за пряката връзка по смисъла на чл.177,ал.1 от ЗДДС е
процентното съотношение за даден данъчен период на ползваното от РЛ право на
данъчен кредит спрямо установеният за
„Невирекс” общ размер на данъка –релевантно е само това,че фактурите ,за които
на РЛ е признато право на данъчен кредит в размер на 112 537,78 лв. са
включени на 100 % при установяване на данъчното задължение за „Невирекс” на основание чл.85 от ЗДДС.
Предвид гореизложеното,съдът намира,че с оспореният РА са
установени всички необходими за презумпцията за знание по чл.177,ал.3 от ЗДДС
условия. За разликата от другата посочена в разпоредбата на чл.177,ал.2 от ЗДДС
предпоставка за реализиране на отговорността по ал.1,а именно знанието,че
данъкът няма да бъде внесен,то при презумпцията,която по своя характер е
оборима такава, доказателствената тежест не е за приходните органи,а за РЛ,което носи доказателствената тежест за установяване
на обратното – липса на знание,че данъкът няма да бъде внесен.
Доказателства в тази насока жалбоподателят не
представя,като вместо това същият насочва доказателствените си усилия да
установи чрез повторна съдебно-счетоводна експертиза ирелевантни за делото
факти – че нарушението било при „Сардимекс” и „Онбоард” /предходни доставчици
на „Невирекс”/. Тези факти са ирелевантни,защото релевантната липса на знание
при РЛ,че данъкът няма да бъде внесен не
е равнозначна на липсата на знание при него
за нарушения от предходни по веригата доставчици. Освен това, според изложените
в експертизата данни с предполагаем характер , въпросните нарушения нямат
каквато и да било връзка с процесните доставки. Връзка действително няма,защото
изследваните от експертизата данни не касаят доставките от „Сардимекс” и
„Онбоард” към „Невирекс”,а се отнасят за неправомерно ползване от първите две
дружества на право на данъчен кредит,т.е. става въпрос за доставки в които тези
дружества са получатели по фактури издадени от местни трети лица. Не само
поради липсата на връзка между
процесните доставки и цитираните в повторната експертиза нарушения,а най-вече
поради това,че за отговорността по чл.177 от ЗДДС са достатъчни знанието или
задължението за знание,че данъкът няма да бъде внесен, без да е необходимо
знание за нарушение,то така наведените от жалбоподателя предполагаеми факти не
оборват горепосочената презумпция за знание. Отговорността по чл.177 от ЗДДС не
е обективно свързана с наличието на данъчно нарушение – за нея е достатъчно
пренебрегването на грижата на добрия стопанин и поемането по този начин на
риск, в случая с участието на РЛ в привидна сделка. Поемайки този риск,РЛ е
било длъжно да знае ,че обективно е възможно данъкът да не бъде платен от
„Невирекс” ЕООД – в голяма степен ефективното плащане е зависело от това дали
на „Невирекс” ще бъде признато или
отказано правото на данъчен кредит по доставките от „Сардимекс” и „Онбоард”
/при резултата данъчният кредит неутрализира дължимия ДДС/.
Видно от гореизложеното и предвид безспорният факт,че
дружеството-жалбоподател е регистрирано по ДДС лице, то налице са всички
условия на чл.177,ал.1 и ал.2 от ЗДДС за реализиране отговорността на РЛ за
дължимия и невнесен от „Невирекс” ЕООД данък. Що се касае до размера на данъка през съответните данъчни периоди
,същият не е спорен – размерите на главницата и лихвата са правилно определени
в РА. Съгласно чл.177,ал.4 от ЗДДС,отговорността по ал.1 не е обвързана в
случая със спорното между страните данъчно предимство за РЛ,поради което
изложените в това отношение факти и наведените от страните доводи са
ирелевантни. Независимо от последното,съдът намира за необходимо да посочи,че правилна
е тезата на ответника – вярно е,че при реализиране на ВОП от страна на
РЛ,резултата по чл.88 от ЗДДС би бил нула,но тази нула не би донесла за „Интерком Груп” ООД
право на приспадане на данъчен кредит през процесните данъчни периоди ,докато в
резултат на привидните облагаеми
доставки е упражнено от РЛ право на
приспадане в размер на 112 537,78
лв. Този извод не се променя от факта,че сумите по издадените от „Невирекс”
фактури били изцяло платени от „Интерком Груп” ООД,включително със сумата за ДДС,тъй като за данъчното предимство от
значение е изходящото плащане към бюджета,а не това към частното ЮЛ. Вярно е,че
за същата сума за бюджета възниква публично вземане
към доставчика „Невирекс”,но въпросът тук е дали за задължението по това
вземане възниква отговорност и за получателя на основание чл.177 от ЗДДС. При
наличието на останалите предпоставки,достатъчно за възникването на
отговорността на получателя е невнасянето на данъка от доставчика, без оглед на
това дали получателят е реализирал или
не е реализирал данъчно предимство.
По тези съображения,съдът намира оспореният РА за материално
законосъобразен,а жалбата за неоснователна и подлежаща на отхвърляне като
такава.
При този изход на делото и
съгласно разпоредбата на чл.161,ал.1 от ДОПК,сторените от жалбоподателя
разноски следва да останат за негова сметка,като същият дължи на ответника разноски за юрисконсултско
възнаграждение съобразно отхвърлената част на жалбата,т.е. за целия спорен
материален интерес /главница+лихва/,който е в размер на 177 772,33 лв. При тези данни,дължимите от жалбоподателя на
ответника разноски за юрисконсултско възнаграждение съгласно чл.8,ал.1,т.5 от
Наредба №1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения са в размер на 4307,72
лв.
Предвид изложеното,съдът
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ КАТО НЕОСНОВАТЕЛНА жалбата на „Интерком Груп”ООД
гр.Варна,представлявано от управителя П.Н.,срещу издаденият от органи по приходите при ТД на
НАП-Варна Ревизионен акт № Р-03000317003339-091-001/16.08.2018 г.,с който е ангажирана отговорност по чл.177 от ЗДДС за
задължения по ЗДДС на „Невирекс” ЕООД за данъчни периоди м.09.2012 г.,
м.10.2012 г. , м.11.2012 г. и м.12.2012
г. в общ размер на главницата от 112 537,78 лв. и общ размер на лихвата от 65 234,55 лв.
ОСЪЖДА “Интерком Груп” ООД, ЕИК *********,със седалище и
адрес на управление : гр.Варна, ЗПЗ № 11,представлявано от управителя П.Н. ДА ЗАПЛАТИ на Дирекция” Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” гр.Варна при ЦУ на НАП за разноски по делото
сумата от 4 307,72 лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна
жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните по делото.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ
: