Решение по дело №1169/2022 на Административен съд - Хасково

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на Г. Г. И. срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-16002622002003-091-001/01.09.2022 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите /ТД на НАП/ – Пловдив, потвърден с Решение № 543/03.11.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /„ОДОП“/ – Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите /ЦУ на НАП/.

Изложени са твърдения, че оспореният акт е незаконосъобразен, издаден при допуснати нарушения както на материалните, така и на процесуалните разпоредби на закона, и се моли за отмяната му. Уточнява, че констатациите в РА били неясни, необосновани и недоказани, поради което изобщо не представлявали фактически констатации по смисъла на ДОПК. Съществувало и разминаване между предложения с ревизионния доклад /РД/ размер на задължението, което да се предяви по реда на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, и записания в РА размер на задължението, което разминаване не било обосновано и мотивирано. Сочи се, че до определяне на тези задължения се стигнало вследствие на извършена ревизия за установяване на отговорността на оспорващия по чл. 19 от ДОПК за начислени с РА № Р-160009190006848-091-001/23.10.2020 г. задължения за данъци и лихви на „Източни Родопи“ ООД. Същите тези задължения били начислени на дружеството, като бил приложен особеният ред на чл. 122 от ДОПК въпреки установеното за безспорно в хода на ревизията законосъобразно водено от „Източни Родопи“ ООД счетоводство. Прилагането на закона по аналогия и определянето на данъчна основа не въз основа на редовно и законосъобразно счетоводство, а въз основа на твърдени и останали недоказани от събраните в хода на ревизията и в хода на съдебното производство факти и обстоятелства, се правело опит да бъде пренесено и в настоящото, с цел ангажиране на личната отговорност на оспорващия. Изводът на ревизиращия орган в РД, че е установено наличието на хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, бил напълно неясен и необоснован именно вследствие на събраните в хода на ревизията доказателства, които били посочени в РД. Излагат се съображения, че въпреки сочения от ревизиращия орган фактически състав на разпоредбата на чл. 19 от ДОПК, необосновано и в противоречие със събраните в хода на ревизията доказателства същият решил, че е налице хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Твърди се, че с разпоредбата на чл.19 от ДОПК бил създаден особен случай на лична имуществена отговорност на лицата, управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски субекти – задължени лица по чл. 14, т. 1 и т. 2 от ДОПК. Анализира се разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК и се сочи, че действително оспорващият бил управител през проверявания период и по време на съставяне и връчване на РА от 23.10.2020 г., но това бил само първият елемент от фактическия състав на отговорността, визирана в разпоредбата. Сочи се, че сключването на сделките, приемането на изпълнението им, безспорно следвало да се извършва от управителя, но задълженията му спрямо НАП се свеждали до декларирането на получените и извършените облагаеми доставки съгласно чл. 125 от ЗДДС и чл. 115 от ППЗДДС, както и деклариране на корпоративния данък за реализираната годишна печалба от дружеството, което в конкретния случай оспорващият направил. За всеки един от ревизираните периоди дружеството подавало в срок СД по ЗДДС ведно с отчетните регистри, в които декларирало всички извършени доставки и услуги. Твърди се също, че нормата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК изисквала поведението на управителя да е единствената причина за невъзможността да бъдат събрани задълженията за данъци и осигурителни вноски. В тежест на органа по приходите било да докаже по несъмнен начин наличието на пряка причинно-следствена връзка, в конкретния случай между действията на управител и невъзможността да бъдат събрани начислените с ревизионния акт публични задължения. Изложени са подробни съображения, въз основа на които се твърди, че в случая по никакъв начин не може да се приеме, че поведението на управителя, т. е. на оспорващия, е единствената причина за невъзможността да бъдат събрани публичните вземания или са били налице други причини, довели до невъзможност. Счита се, че не били налице три от предпоставките на чл. 19 от ДОПК за възникване на отговорността на управителя за задължения за данъци на управляваното от него дружество, а липсата дори на една от четирите предпоставки, чието кумулативно наличие се изисквало от закона, водело до неосъществяване на фактическия състав и било абсолютна пречка за реализирането на отговорността по чл. 19 от ДОПК. Моли за отмяна на РА.

В съдебно заседание жалбоподателят Г. Г. И., редовно уведомен, не се явява. Чрез процесуалния си представител моли РА да бъде отменен. Претендира направените разноски, както и адвокатско възнаграждение по чл. 38, ал. 1, т. 2 от Закон за адвокатурата. Допълнително представя писмени бележки, в които излага подробни съображения.

Ответникът Директор на Дирекция „ОДОП” – Пловдив, редовно уведомен, не се явява. Чрез процесуалния си представител моли жалбата да бъде отхвърлена като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение, определено по чл. 161, ал. 1 от ДОПК в размера на минималните размери на адвокатските възнаграждения съгласно Наредба № 1 от 2004 г. Прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение. Депозирана е писмена защита, в която излага и становището си относно изслушаната и приета по делото експертиза. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Моли да бъде отхвърлена претенцията за присъждане на адвокатско възнаграждение.

Представителят на Окръжна прокуратура – Хасково, редовно уведомена, счита жалбата за основателна. Смята, че не е осъществен фактическият състав на разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, тъй като не била налице причинно-следствена връзка между поведението на управителя на дружеството и събирането на установените публични вземания. В случая неотчетените стопански операции, липса на счетоводни документи, неправомерно определяне на данъчна основа и неначисляване и неплащане на данъци нямали отношение към липсата на активи на дружеството за покриване на публичните му задължения, а имали отношение само за установяване на размера на тези задължения. Предлага да се отмени ревизионния акт като незаконосъобразен.

Административен съд – Хасково, след като се запозна с твърденията на страните и приложените по делото писмени доказателства, установи следното от фактическа страна:

1. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002622002003-020-001/20.04.2022 г. е наредено извършване на ревизия на Г. Г. И. за установяване на отговорността му за задълженията на „Източни Родопи“ ООД, ЕИК ******** - за корпоративен данък за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. и отговорност за данък върху добавената стойност /ДДС/ за периода от 01.11.2017 г. до 30.09.2019 г., като е указан срок за приключване на ревизията – три месеца от връчване на ЗВР. Отбелязано е, че ревизията е за установяване на отговорност по чл. 19 от ДОПК за задължения за данъци на „Източни Родопи“ ООД с ЕИК *********. ЗВР е връчена на ревизираното лице по електронен път.

2. След издаване на ЗВР с ИПДПОЗЛ от 26.04.2022 г. са изискани от ревизираното лице документи.

С писмо /уведомление/ вх. № 8984/11.05.2022 г. лицето е предоставило на ТД на НАП – Пловдив, офис Пазарджик, документи и е дало обяснения.

3. Издадена е Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002622002003-020-002/11.05.2022 г., с която е указано ревизията да обхване следните видове задължения по периоди: отговорност за корпоративен данък за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. и за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г., както и отговорност за ДДС за периода от 01.11.2017 г. до 30.09.2019 г. и за периода от 01.01.2017 г. до 31.10.2017 г., като е посочен срок за приключване на ревизията – до 27.07.2022 г.

Заповедта е връчена на ревизираното лице по електронен път.

4. За нуждите на извършващата се ревизия с Протокол № Р-16002622002003-ППД-001/03.08.2022г. са присъединени документи от производство УИН: П-16002621156445 – Протокол от извършена ПУФО № П-16002621156445-073-001/19.04.2022г. ведно с приложенията към него.

5. О. П. З. К., главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и Н. А. А., главен инспектор по приходите, в 14-дневния срок по чл. 117, ал. 1 ДОПК е съставен РД № Р-16002622002003-092-001/09.08.2022 г. с предписаното от чл. 117, ал. 2 от ДОПК съдържание.

В същия са изложени следните фактически установявания и констатации:

Ревизията има за цел установяване на наличието на обстоятелства за вменяване на солидарна отговорност по чл. 19 от ДОПК на Г. Г. И. – в качеството му на управител на „Източни Родопи“ ООД, за дължими и невнесени данъци и ЗОВ от „Източни Родопи“ ООД. Дружеството имало изискуеми задължения по ДДС и корпоративен данък, установени с РА №Р-16000919006848-092-001/23.10.2020 г., както и задължения за данък върху доходи от трудови правоотношения и ЗОВ съгласно декларации образец 6. Г. Г. И., считано от 13.11.2017 г. бил вписван в Търговския регистър за съдружник /3 % участие/ и управител на дружеството. Периодът на управление съвпада с този на формиране на задълженията.

Съгласно данните в Търговския регистър за периода на проверката Г. Г. И. е съдружник в „Източни Родопи“ ООД. Няма участия в други търговски фирми.

В РД е обсъдено, че „Източни Родопи“ ООД е регистрирано първоначално на 04.04.2005 г. с капитал от 5000 лв. Собственици на дружеството са Н. Б. К., съдружник с дял 4850,00 лв., 97 %, и Г. Г. И., съдружник с дял 150 лв., 3%. Седалище и адрес на управление на дружеството е [населено място], [жк], [улица]. Отбелязано е, че дружеството е регистрирано по ЗДДС на 10.02.2006 г. и дерегистрирано по ЗДДС, считано от 16.01.2020 г. по инициатива на орган по приходите – поради наличие на обстоятелствата по чл. 176 от ЗДДС. Повторна регистрация по ЗДДС не е извършвана. Отразено е, че през проверявания период дружеството се представлява и управлява от Г. Г. И.. Последна актуална икономическа дейност съгласно Класификацията на икономическите дейности Код по КИД-2008 е 6190 „Други далекосъобщителни дейности“ Основен предмет на дейност: разпределение на радио и телевизионни програми и пренос на данни. Дейността се осъществява от база в [населено място], [улица], съгласно договор под наем с ТО на НТС. „Източни Родопи“ ООД било осигурител на наети лица по трудови правоотношения, за което има сключени общо 36 трудови договори. Към момента на изготвяне на РД няма действащи договори. Прекратяването на договорите е станало основно на 26.10.2017 г. Отбелязано е, че за дейността на дружеството са подадени ГДД по чл. 92 от ЗКПО и са декларирани приходи, разходи, печалба и дължим корпоративен данък, отразени в табличен вид. Посочено е също, че годишните данъчни декларации и декларациите по ЗДДС са подавани и подписвани с КЕП, издаден на името на Г. Г. И., в качеството му на управител на „Източни Родопи“ ООД. Г. Г. И. като съдружник и управител на дружеството бил запознат с Годишните финансови отчети, отразяващи имущественото състояние на дружеството за периода 2017 г. -2020 г. Същият е вписан като ръководител на ГФО, съставени от С. В. П. – счетоводител. След приемането на отчетите същите са обявени в Агенция по вписванията. Структурата на активите и пасивите на дружеството по години е представена в табличен вид.

В РД е обсъдено наличието на задължение на юридическото лице /чл. 20 от ДОПК/, като е прието, че от приложената справка от данъчно-осигурителната сметка на „Източни Родопи“ ООД е видно, че има заведено дело ИД № **********/04.06.2013 г. по описа на НАП. Заведеното дело е с титул, състоящ се от задълженията на „Източни Родопи“ ООД по подадени данъчни и осигурителни декларации и ревизионен акт за периода 2017 г. – 2021 г. Отбелязано е, че публичният изпълнител не може да проведе успешно производство по събиране на вземането, а същевременно дружеството не притежава недвижимо имущество или друго имущество, срещу което да се насочи изпълнението и обезпечението. Дългът е категоризиран като „трудно събираем“. Отразено е, че при проверката по безспорен начин е установено, че Г. Г. И. е бил съдружник и управител на „Източни Родопи“ ООД през проверявания период, за който дружеството е натрупало задължения от публичноправен характер в общ размер 1229873.97 лв. – от декларирани, но невнесени данъчни и осигурителни задължения и глоби, включително по декларации обр. 6 за дължими осигурителни вноски, по справки-декларации по ЗДДС, декларации по ЗКПО, задължения, установени с РА от проведена ревизия.

Отбелязано е, че на дружеството е извършена ревизия за определяне на задълженията за корпоративен данък за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2018 г. и за данък върху добавената стойност за периода от 01.01.2016 г. до 30.09.2019 г. Издаден е РА № Р-16000919006848-091-001/23.10.2020 г., с който са установени задължения в общ размер на 761159,24 лв., в това число: корпоративен данък – 162084,04 лв. и лихви КД – 42584,10 лв.; ДДС – 437121,03 лв. и лихви ДДС – 119370,07 лв. Описани са основанията за определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2016 г., за 2017 г. и 2018 г., както и за данък върху добавената стойност по ЗДДС. Описани са и извършените проверки на „Източни Родопи“ ООД. Отбелязано е, че на база събраните доказателства за имущественото състояние на задълженото лице е констатирано, че дружеството притежава имущество – 4 бр. МПС – леки автомобили, подробно индивидуализирани, като за всеки от тях е посочено, че е с балансова стойност 0.00 лв. Посочено е също, че дружеството има и регистриран оборот на ФУ от началото на годината до 11.06.2021 г. общо в размер на 4075,81 лв., който заедно с оценката на автомобилите /5550 лв./ представляват 0,8 % от дълга. Липсват авоари по банковите сметки. В обобщение дългът на дружеството е категоризиран като „трудно събираем“.

Извършено е установяване на основанията за прилагане на чл. 19 от ДОПК, като е прието, че елементите на фактическия състав по чл. 19, ал. 1 от ДОПК са следните: 1. субект на отговорността е физическо лице, имащо качеството на член на орган на управление или управител на задълженото лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 от ДОПК; 2. това лице да е укрило факти и обстоятелства, които е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител; 3. като резултат, вследствие от поведението на лицето по укриване на фактите и обстоятелствата да е налице състояние на невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски.

По отношение на първия елемент на фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК е прието, че Г. Г. И. е бил управител на „Източни Родопи“ ООД през проверявания период и по време на съставяне и връчване на РА № Р-16000919006848-091-001/23.10.2020 г.

По отношение на втория елемент е прието, че укриването на факти и обстоятелства като проявна форма на поведение на Г. Г. И. субект на отговорността предполага активно, съзнателно действие, т.е. волева насоченост на действие с цел укриване на тези факти.

Коментирана е разпоредбата на чл. 142, ал. 1 от ТЗ и е посочено, че сключването на сделките, приемането на изпълнението им, безспорно следвало да се извършва от управителя, но задълженията му спрямо НАП се свеждат до декларирането на получените и извършените облагаеми доставки съгласно чл. 125 от ЗДДС и чл. 115 от ППЗДДС и приложение № 13 от ППЗДДС, както и деклариране на корпоративния данък за реализираната годишна печалба на дружеството съгласно чл. 92 от ЗКПО.

Разгледани и анализирани са съвкупно елементите на ал. 1 от чл. 19 от ДОПК и е направен извод, че като управител на „Източни Родопи“ ООД Г. Г. И. има качеството на субект на отговорност по чл. 19 от ДОПК. Той е лицето, представлявало, ръководило и организирало дейността на „Източни Родопи“ ООД през периода от 13.11.2017 г. до изготвяне на РД, следователно спрямо него можело да се реализира отговорността на чл. 19 от ДОПК за встъпващ съдлъжник на основния длъжник – „Източни Родопи“ ООД. Посочено е също, че вторият и третият елемент на хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК са взаимно свързани, т.е. липсата на втория не води до възникване на третия елемент – резултата от укриването на факти и обстоятелства, които да доведат до такъв резултат, че вследствие от поведението на лицето по укриване на фактите и обстоятелствата да е налице състояние на невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Прието е, че укритите факти и обстоятелства от управителя Г. Г. И. са: неотчетени приходи от извършени услуги, свързани с основната дейност на дружеството /кабелна телевизия, предоставяне на интернет услуги/, неотчетени приходи от безвъзмездно предоставени суми, неотчетени приходи от отписани задължения, целящо отклонение от облагане с корпоративен данък, неначисляване на ДДС. Посочено е, че с тези свои действия лицето не просто не е изпълнило задължението си за обявяване на факти и обстоятелства, а ги е укрило. Прието е, че установените в хода на ревизията на „Източни Родопи“ ООД факти и обстоятелства за невярно посочени данни в годишните декларации по чл. 92 от ЗКПО и справки-декларации по ЗДДС /дължащи се на неотчетени приходи от извършени услуги, неотчетени приходи от безвъзмездно предоставени суми, неотчетени приходи от отписани вземания/ са резултат на недобросъвестното отношение на Г. Г. И., с което деяние се възпрепятства установяване на данъчните задължения. Посочено е също, че в своите правомощия публичният изпълнител е предприел действия по събирането на публични задължения на „Източни Родопи“ ООД, като по образуваното изпълнително дело № **********/2013 г. до момента на изготвяне на РД не са платени/събрани по-голямата част от задълженията, в това число и декларираните от дружеството данъци и ЗОВ.

С оглед на изложеното е прието, че са налице предпоставките и са изпълнени условията на чл. 19, ал. 1 от ДОПК за установяване на отговорност на Г. Г. И. за задължения по ревизионен акт на „Източни Родопи“ ООД /таблица на стр. 13 от РД/. Отбелязано е също, че с цитирания РА, освен задълженията, посочени в таблицата, са установени задължения за корпоративен данък за 2016 г., както и задължения за ДДС за периода от 01.01.2017 г. до 31.10.2017 г., включени в обхвата на процесната ревизия, за които не е изтекъл давностният срок по чл. 109 от ДОПК. Отбелязано е също, че следва да се има предвид, че И. е управител на „Източни Родопи“ ООД от 13.11.2017 г., предвид което на лицето се вменява отговорност за задължения на дружеството, описани в таблицата и обхващащи периоди, в които лицето е било управител на дружеството. Прието е наличието на хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК за вменяване на отговорност на Г. Г. И. в качеството му на управител на дружеството за корпоративен данък в размер на 94504,28 лв. и лихви в размер на 36147,88 лв., съответно за ДДС в размер на 252155,33 лв. и лихви в размер на 88989.66 лв.

6. РД е връчен на ревизираното лице по електронен път на 11.08.2022 г.

7. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е подадено възражение срещу изложените в РД констатации.

8. О. С. А. Г., на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията, и П. З. К., на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден обжалвания в настоящото производство РА № Р-16002622002003-091-001/01.09.2022 г., с който са установени задълженията на ревизирания данъчен субект по видове и по периоди, в общ размер на 461283,48 лв. – главници и лихви.

В РА са възприети напълно фактическите установявания и констатациите, описани в РД, както и формираните въз основа на тях правни изводи, като са преизчислени лихвите към дата на ревизионния акт – 01.09.2022 г.

РА е получен от ревизираното лице на 07.09.2022 г., като на същото е указана възможността по чл. 152 ДОПК да го обжалва изцяло или в отделни негови части в 14-дневен срок от връчването му пред директора на Дирекция „ОДОП“ – [населено място].

9. Подадена е жалба от Г. Г. И. срещу РА, заведена с вх. № 18547/23.09.2022 г. в ТД на НАП – Пловдив, офис Пазарджик.

10. С Решение № 543/03.11.2022 г. Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП се произнася по жалбата, като на основание чл. 155, ал. 2 от ДОПК потвърждава РА № Р-16002622002003-091-001/01.09.2022г., издаден на Г. Г. И., с който е установена отговорност по чл. 19 от ДОПК за задължения на „Източни Родопи“ ООД, както следва: отговорност за корпоративен данък за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. в размер на 94504,28 лв. главница и 36751,70 лв. лихви; отговорност за ДДС за периода от 01.11.2017 г. до 30.09.2019 г. в размер на 239574,33 лв. главница и 90453,17 лв. лихви - общо в размер на 334078,61 лв. – главница и общо в размер на 127204,87 лв. – лихви.

В решението са описани установените в хода на ревизията факти и обстоятелства. Посочено е, че предмет на обжалване е определената в хода на ревизионното производство отговорност по реда на чл. 19, ал. 1 от ДОПК на Г. Г. И. в качеството му на съдружник и управител на „Източни Родопи“ ООД за задълженията на дружеството по корпоративен данък и данък върху добавената стойност. В констативната част на РД било описано, че е установено наличието на обстоятелства за вменяване на солидарна отговорност на ревизираното лице за изискуеми задължения на дружеството, определени с РА № Р-16000919006848-092-001/23.10.2020 г. Посочено било, че Г. Г. И., считано от 13.11.2017 г., бил вписван в Търговския регистър за съдружник /3 % участие/ и управител на дружеството, като било установено, че годишните данъчни декларации по ЗКПО и декларациите по ЗДДС били подавани и подписвани с КЕП, издаден на името на Г. Г. И., в качеството му на управител на „Източни Родопи“ ООД, и че той, като съдружник и управител на дружеството, е запознат с годишните финансови отчети, отразяващи имущественото състояние на дружеството за периода 2017 г. – 2020 г., като същият е вписан като ръководител в ГФО, съставени от счетоводител. Описано било извършеното и установеното при ревизията, вкл. извършените справки за проучено имуществено състояние и категоризация на ЗЛ, документи от проверка във връзка с просрочени и изискуеми публични вземания по изпълнително дело № **********/2013 г. по описа на ТД на НАП Пловдив, образувано срещу дружеството, с общ размер на задължението 1 227 424,85 лв., в т.ч. главница 881642,97 лв., лихви 315781,88 лв. и нелихвоносна част 30 000,00 лв., формирани основно от годишни данъчни декларации по ЗКПО, СД по ЗДДС и декларации обр. 6, РА за периода 2016 г.-2019 г. Описани били също наложените запори на банкови сметки /по сметките няма авоар/ и на 4 бр. леки автомобили /с балансова стойност 0,00 лв./, като е отразено, че запорът е втори по ред след този на ЧСИ. Останалите движими вещи, собственост на дружеството, били иззети от ГДБОП с протокол за претърсване и изземване от 13.06.2019 г., като останали единствено подземни и надземни кабели и тръби, които нямало как да са обект на принудително изпълнение. Посочено било, че в резултат на предприетите действия е установено, че длъжникът не притежава имущество, което да послужи за обезпечение и реализация. В случая било установено, че Г. Г. И. е бил управител на дружеството през проверявания период и по време на съставяне и връчване на РА от 23.10.2020 г. и като такъв укрил факти и обстоятелства, свързани с неотчетени приходи от извършени услуги, свързани с основната дейност на дружеството /кабелна телевизия, предоставяне на интернет услуги/, неотчетени приходи от безвъзмездно предоставени суми, неотчетени приходи от отписани задължения, целящо отклонение от облагане с корпоративен данък, неначисляване на данък добавена стойност. Прието било, че с тези свои действия лицето не просто не е изпълнило задължението си за обявяване на факти и обстоятелства, а ги укрило. Направен бил извод, че установените в хода на ревизията на дружеството факти и обстоятелства за невярно посочени данни в годишните декларации по чл. 92 от ЗКПО и справки-декларации по ЗДДС /дължащи се на неотчетени приходи от извършени услуги, неотчетени приходи от безвъзмездно предоставени суми, неотчетени приходи от отписани задължения/ са резултат на недобросъвестното отношение на Г. Г. И., с което се възпрепятствало установяване на данъчните задължения. Въпреки че публичният изпълнител предприел всички действия по събирането на публичните задължения на дружеството, те не били събрани и платени, поради което на лицето се вменявало отговорност за тези, обхващащи периоди, в които бил управител.

В решението е направен анализ на елементите на фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Обсъдена е и извършената ревизия на „Източни Родопи“ ООД, приключила с РА, във връзка с който било постановено Решение № 4325 от 09.05.2022 г. на ВАС. Прието е, че законът изисквал причинна връзка между укритите от управителя данни и невъзможността органите по приходите да съберат установените с РА публични задължения на дружеството, като тази невъзможност следвало да е възникнала от действията на управителя. Посочено е, че се споделят изводите на ревизиращите органи, и е прието, че в случая причинната връзка се състои в намаляване на резултатите за отделните периоди, отчитане само на загуби от дейността чрез неправилно деклариране на параметрите на същата, с което е осуетено внасянето своевременно на корпоративен данък и ДДС, когато дружеството е имало налични средства за покриване на публичните си задължения. Посочено е, че към датата на издаване на процесния РА на управителя дружеството не можело да обезпечи или плати съществуващите задължения поради доказаната от приходните органи липса на имущество. Освен това, при реализиране на отговорността по реда на чл. 21 от ДОПК приходните органи спазили поредността и предприели всички необходими процесуални действия за събиране на вземанията от основния длъжник, останали неудовлетворени поради липса на активи на дружеството.

Направен е извод, че правилно с РА е ангажирана отговорността на Г. Г. И., в качеството му на съдружник и управител на „Източни Родопи“ ООД, за задълженията на дружеството по корпоративен данък и ДДС, установени с влязъл в сила РА, при съобразяване с периода, в който същият е бил управител на дружеството.

Решението е получено от адресата на 08.11.2022 г., а жалбата е подадена на 21.11.2022г.

11. В проведеното открито съдебно заседание е изслушано заключение по изготвената от в. л. Д. експертиза, която съдът кредитира като обективно изготвена и в съответствие със събрания по делото писмен доказателствен материал.

11.1. Установено е относно воденото счетоводство на дружеството за процесния период, че първичните счетоводни документи, издадени от дружеството, отговарят на изискванията на Закона за счетоводството. Разходите са отчетени по икономически елементи съгласно изискванията на Закона за счетоводството. Осчетоводяването им е извършено по сметки от гр. 60 Разходи по икономически елементи. Амортизациите на дълготрайните активи са начислявани, като е прилаган линейният метод. Финансирането на дейността се извършва от привлечени средства от заеми от банкови институции и от предоставени средства от собствениците.

11.2. Вещото лице е посочило, че в Търговски регистър на Агенцията по вписвания има публикувани годишни финансови отчети. Експертизата е установила и представила в табличен вид разпределението по раздели на актива на баланса, съответно в отделни таблици са посочени по години и нетекущите /дълготрайни/ активи и текущите /краткотрайни/ активи. Собственият капитал по години също е посочен в табличен вид, като за него е отбелязано, че е с отрицателна стойност, което било показателно, че дружеството е декапитализирано. При декапитализиране на дружеството то можело да продължи своята дейност само на основата на използване на чужди капитали. Спадането на капитала под санитарния минимум било основание за прекратяване дейността на предприятието. Задълженията на дружеството също са представени в таблица, като вещото лице е пояснило кои задължения се класифицират като дългосрочни и е посочило, че от изнесените данни е видно, че дружеството има задължения към финансови предприятия, задължения към доставчици и други задължения в т. ч. осигурителни и данъчни задължения. Вещото лице е установило /съгласно публикуваните ГФО/ и представило в табличен вид приходите, разходите и счетоводната загуба /липсва счетоводна печалба/, като е пояснено, че отчетените приходи на дружеството за посочения период са в по-малък размер от отчетените разходи, поради което дружеството отчита данъчна загуба през трите поредни финансови периоди /2017 г., 2018 г., 2019 г./.

11.3. Вещото лице е обсъдило представения по делото списък-регистър на лица и адреси и е приело, че процесните списъци в табличен вид нямат характер на счетоводен документ, за което се изисква наличието на задължителни реквизити съгласно чл. 9, т. 1 от ЗСч. и според който не се допуска отчитане на стопански операции в извън счетоводни книги. От значение за установяване получаването на приходи са първичните счетоводни документи, които служат за доказателства.

11.4. Експертизата подробно е описала как са формирани констатираните от ревизиращия екип неотчетени приходи от предоставени от дружеството услуги през ревизирания период и на база на какви документи.

11.5. Експертизата е установила броя на лицата, които фигурират в Списък-регистър в Приложение № 1, част 1 и част 2 с наименование „Регистър КТВ“ , който съдържал 4851 бр.

В Таблица /Приложение №1/ били отразени брой абонати в общо 2213 бр. След сумиране на дължимите такси на абонатите била определена от експертизата обща сума в размер на 24335.00 лв. с ДДС, в т.ч.: Данъчна основа в размер на 20279.17 лв. и ДДС – 4055.83 лв. В тази таблица в общия брой абонати били включени 19 бр. имена на абонати, без да има посочена месечна такса, както и два номера, за които имало запис изкл./вкл., в списъка имало 3 бр. записи на абонати, които се различавали от останалите месечни такси, поради което били изключени от списъка, като данните им са посочени в таблица.

В таблица /Приложение № 2/ били отразени брой абонати в общо 2590 бр. със запис – изключени на обща стойност – 32431.00 лв. с ДДС в т. ч.: Данъчна основа в размер на 27025.83 лв. и ДДС – 5405.17 лв. В тази таблица били включени абонати, които били изключени и впоследствие включени, но експертизата не установила от данните кога се е случило това.

В таблица /Приложение №3 / били отразени брой абонати – 45 бр., за които имало запис „служебни“, без да били посочени такси.

11.6. По счетоводни данни експертизата не можела да установи колко от лицата в списъка са плащали за предоставените им услуги от дружеството „Източни Родопи“ ООД през ревизирания период 01.11.2017 г. – 30.09.2019 г., понеже липсвало аналитично отчитане за всеки един абонат, както и наличие на програмен продукт, от който да се установи ползваните услуги от всеки един абонат и извършените плащания от тяхна страна. Дружеството не е представило на ревизиращия орган списък на реалните абонати, който да съответства на отчетените приходи. На експертизата също не бил предоставен действителният брой абонати за всеки един от процесните периоди.

11.7. От анализа на данните експертизата е установила, че правилно била определена данъчната основа за всеки един от процесните периоди след извършените корекции, намерили отражение в РА № 16002622002003-091-001/01.09.2022 г. на ТД на НАП Пловдив.

11.8. Експертизата е установила, че размерът на ДДС е изчислен правилно за всеки един от процесните периоди след извършените корекции, намерили отражение в РА № 16002622002003-091-001/01.09.2022г. на ТД на НАП Пловдив.

11.9. Вещото лице е посочило, че годишната данъчна основа за облагане с корпоративен данък за всяка една от посочените години е правилно определена.

12. По делото са приети и други писмени доказателства, включително РА № Р-16000919006848-091-001/23.10.2020 г., издаден след извършена ревизия на „Източни Родопи“ ООД, и Ревизионен доклад № Р-16000919006848-092-001/25.09.2020 г., съставен въз основа на извършена ревизия на същото дружество.

Административен съд – Хасково, въз основа на установената фактическа обстановка, формира следните правни изводи:

Жалбата е допустима - подадена е в срок от лице с правен интерес срещу акт, който подлежи на съдебен контрол, на основание разпоредбата на чл. 156, ал. 1 във връзка с чл. 155, ал. 2 ДОПК и по аргумент от чл. 156, ал. 2 и, ал. 3 ДОПК. РА е оспорен по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП, който с мотивирано решение, постановено в срока по чл. 155, ал. 1 ДОПК, е потвърдил РА.

Разгледана по същество, жалбата е ОСНОВАТЕЛНА.

РА е издаден от компетентните органи /органа, възложил ревизията, определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция, и ръководителя на ревизията/ съгласно чл. 119, ал. 2 във връзка с чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, в предвидената от закона писмена форма съгласно чл. 120, ал. 1 ДОПК като неразделна част от него е и РД, спазени са процесуалните разпоредби по издаването му. В този смисъл и доколкото не е оспорена валидността на електронните подписи, с които е подписан РА от неговите издатели, не са налице основания за прогласяване нищожността, съответно за отмяната, на РА, потвърден с решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, съгласно разпоредбата на чл. 160, ал. 1 във връзка с ал. 2 ДОПК.

РА е издаден в противоречие с материалния закон.

„В чл. 19, ал. 1 и 2 ДОПК е уреден особен случай на лична имуществена отговорност на трети лица за публични задължения на задължени юридически лица по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК. Отговорността възниква по силата на закона, прилага се по отношение на изчерпателно определен кръг от субекти за задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК /главен длъжник/ и при кумулативното наличие на предвидените в закона предпоставки. Фактическият състав, пораждащ отговорността, включва недобросъвестно поведение на третото лице, невъзможност да бъдат събрани задълженията за данъци и осигурителни вноски на юридическото лице и наличието на причинно-следствена връзка между тях.

В хипотезата на ал. 1 на чл. 19 ДОПК отговорността се ангажира, когато управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред орган по приходите или пред публичния изпълнител и вследствие на това не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК“ /така вж. ТР по т. д. № 7/2019 г. на ОСС на I и II колегия на ВАС/.

Фактическият състав на отговорността на трето лице по чл. 19, ал. 1 ДОПК включва кумулативно следните елементи: 1. лицето да има качеството на орган на управление или на управител на задължено лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК към момента, към който са установени публичните задължения; 2. да е налице поведение, изразяващо се в действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите или публичния изпълнител; 3. невъзможност за събиране на публични вземания - данъци и задължителни осигурителни вноски и 4. причинно-следствена връзка между поведението на лицето и невъзможността за събиране на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Тежестта на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на чл. 170, ал. 1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК.

1. В случая не е спорно, че е налице първият елемент от фактическият състав, а именно – жалбоподателят Г. Г. И. е управител на „Източни Родопи“ ООД.

2. По отношение на втория елемент се констатира, че годишните данъчни декларации по ЗКПО и декларациите по ЗДДС са подавани и подписвани с КЕП, издаден на името на Г. Г. И., в качеството му на управител на „Източни Родопи“ ООД, и че той, като съдружник и управител на дружеството, е запознат с годишните финансови отчети, отразяващи имущественото състояние на дружеството за периода 2017 г. – 2020 г., като същият е вписан като ръководител в ГФО, съставени от счетоводител.

Спорно е дали в действителност в тези декларации са невярно посочени данни, дължащи се на неотчетени приходи от извършени услуги, неотчетени приходи от безвъзмездно предоставени суми, неотчетени приходи от отписани задължения.

В конкретния случай са констатирани установени приходи от дейността на дружеството – заплатени такси от абонати за ползване на предоставени услуги – кабелна телевизия и интернет. Тези данни били извлечени от представените „списъци с абонати“ на дружеството. Видно от заключението, което кредитирано от настоящия състав, обаче не може да се установи колко от лицата в списъка са плащали за предоставените им услуги от дружеството „Източни Родопи“ ООД през ревизирания период 01.11.2017 г. – 30.09.2019 г., понеже липсвало аналитично отчитане за всеки един абонат, както и наличие на програмен продукт, от който да се установи ползваните услуги от всеки един абонат и извършените плащания от тяхна страна. В действителност дружеството не било представило на ревизиращия орган, както и на вещото лице, списък на реалните абонати, който да съответства на отчетените приходи. В този смисъл както жалбоподателят не успя да обори констатациите на органа по приходите относно броя на абонатите на дружеството за ревизираните периоди и заплатените от тези абонати такси, така и възникна у съда обосновано съмнение въз основа на кои факти и обстоятелства, съответно въз основа на кои удостоверяващи ги доказателства, органът по приходите формира извод за неотчитане на приходи, вкл. и доколкото не е установен действителният брой абонати, ползвали услугите, предоставяни от дружеството, а е налице и намаляване на броя на твърдените абонати /посочено от вещото лице при изслушване в открито съдебно заседание/, който факт е пренебрегнат от органите по приходите /така вж. решение по адм. дело № 11955/2021 г. на ВАС/, същият не е изяснен предвид липсата на каквито и да било установявания и представени от страна на органите по приходите в тази посока доказателства. В действителност в хода на настоящото производство не би следвало да се осъществява косвен контрол на приключило с влязъл в сила РА ревизионно производство по отношение на дружеството, но е важно да се отбележи, че е необходимо да има пълно съвпадение на фактическата обстановка, въз основа на която на дружеството е издаден РА, и въз основа на която впоследствие е ангажирана отговорността на управителя на дружеството по чл. 19, ал. 1 ДОПК.

Този извод изхожда както от факта, че отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК възникна поради несъбираемост на вземанията на дружеството, така и от константната съдебна практика, че влезлият в сила РА на дружеството има отношение единствено относно размера на задълженията му и данъчните периоди, за които се отнасят, но не и относно основанията за определяне на тези задължения, доколкото задълженото по чл. 19, ал. 1 ДОПК лице не е страна в това ревизионно производство. В случая дори не е установено имущественото състояние на задълженото дружество преди или след твърдяното поведение на субекта на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК, т.е. не е извършено сравнение, като в писмената си защита ответникът сочи, че след 2019 г. не е посочено какво е състоянието на дружеството. Не е изследвано и дали дружеството продължава да осъществява търговска дейност, съответно – към кой момент е настъпила невъзможността за събиране на установените с РА на дружеството публични вземания, както и дали тази невъзможност произтича именно от укриването на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органите по приходите, не е изследвано и дали намаляването на имущество на дружеството е в резултат именно на умишлените действия на неговия управител Г. Г. И., така че да се ангажира отговорността на последния.

3. Дори и да се приеме, че е налице невярно декларирани от Г. Г. И. данни, дължащи се на неотчетени приходи от извършени услуги, неотчетени приходи от безвъзмездно предоставени суми, неотчетени приходи от отписани задължения, т.е. че се установяват разлики между декларираните приходи и действително реализираните такива от продажба на услуги и тези разлики като не са били осчетоводени, следва да се включат към финансовия резултат на дружеството за съответните периоди, е необходимо да се изследва налице ли е причинно-следствена връзка между поведението на управителя и невъзможността за събиране на задължения за данъци, както и дали последното е резултат на неговото недобросъвестно поведение, доколкото отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК се ангажира единствено с цел събиране на непогасени задължения за данъци. Презумпцията, че управителят познава и носи отговорност за търговската дейност на дружеството, не е достатъчна за изясняване на сочената причинно-следствена връзка. В случая не е обосновано и доказано как поведението на управителя на дружеството, изразяващо се в невярно деклариране, се свързва с невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството.

Разминаването между декларираното и действителното е укриване, но това е така, само ако поведението на управителя е виновно – пряк или евентуален умисъл, т. е. последният да е наясно със смисъла и значението на действията си, да е предвиждал неговите последици и да е искал или допускал настъпването на тези последици. Субективната страна на деянието, че същото е извършено преднамерено, не е установена от органите по приходите с допустимите и относими доказателствени средства, тъй като укриването на факти и обстоятелства като проявна форма на поведението на субекта на отговорността предполага активно, съзнателно действие. Следва и да се отбележи, че ревизионното производство на дружеството е образувано за други, различни от процесните, периоди /извършена е ревизия за определяне на задълженията за корпоративен данък за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2018 г. и за данък върху добавената стойност за периода от 01.01.2016 г. до 30.09.2019 г./, в част от които Г. Г. И. не е бил управител на „Източни Родопи“ ООД, видно от обявяването в Търговския регистър на от 13.11.2017 г. За пълнота следва да се отбележи и, че неясно остава за съда защо органите по приходите сочат просрочени и изискуеми публични вземания по изпълнително дело № **********/2013 г. по описа на ТД на НАП Пловдив, които очевидно са извън периодите, за които е извършена ревизия на дружеството и на неговия управител. Недопустимо е да се търси отговорност на Г. Г. И. за осъществили се събития и извършени действия от лица преди той да стане управител на дружеството, като органите по приходите не доказват по безспорен начин, че поради декларирането на неверни данни относно ДДС и корпоративен данък се възпрепятства именно събираемостта на задълженията по изпълнителното дело от 2013 г. Дори и да се приеме противното, че с декларирането на неверни данни относно ДДС и корпоративен данък се възпрепятства събираемостта на задълженията по изпълнителното дело от 2013 г., то това не може да бъде съотнесено към процесния казус, доколкото в оспорения РА безспорно е прието, че жалбоподателят отговаря за задълженията на дружеството, установени с РА от 23.10.2020 г., но само за периода, след като е вписан като управител в Търговския регистър – 23.11.2017 г.

Подаването на справки-декларации по ЗДДС и годишни декларации по ЗКПО с неверни данни за осъществени услуги, за които в ревизионното производство на търговско дружество е установено, че не са декларирани получени приходи и не е начислен дължим ДДС и корпоративен данък, не представлява укриване на факти и обстоятелства от страна на управителя по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Това укриване на факти, което се твърди от органите по приходите, чрез подаването на неверни данни, е относимо към дължимостта на данъци от дружеството, но не и към събирането им. Налице е разлика във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци, от този по чл. 19, ал. 1 ДОПК, обуславящ отговорността на управителя му за невъзможността да бъдат събрани задължения на дружеството за данъци. За прилагането на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК релевантна е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с декларираните данни не е доказана от приходните органи. В този смисъл решения на ВАС по адм. дело № 4437/2019 г., адм. дело № 7007/2023 г.

Формира се извод, че липсва пряка причинна връзка между укриването на факти и обстоятелства, които по закон управителят е бил длъжен да обяви пред орган по приходите или публичен изпълнител и невъзможността за събирането на задълженията на дружеството за данъци. Отделно от това, следва да се отбележи и, че неотчетените стопански операции, липса на счетоводни документи, неправилно определяне на данъчна основа и неначисляване и неплащане на данъци нямат отношение към липсата на активи на дружеството за покриване на публичните му задължения и за тяхното събиране по реда на чл. 19, ал. 1 ДОПК, а имат отношение само за установяване на размера на тези задължения. В този смисъл решение по адм. дело № 7366/2023 г. на ВАС.

4. Обстоятелството, че дългът на дружеството „Източни Родопи“ ООД е категоризиран като несъбираем, по никакъв начин не обуславя наличието на този резултат като пряка последица от недобросъвестните действия на управителя на дружеството. Съобразявайки разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК, която изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбираемостта на данъчните задължения на представляваното от него дружество, не се констатира в случая като доказано по безспорен начин, че поведението на субекта е единствената причина за несъбираемостта на данъчните задължения на дружеството.

Задълженията на дружеството са установени по основание и размер в конкретна тяхна част с РА от 23.10.2020 г., поради което и няма как управителят на дружеството да бъде отговорен за несъбираемостта им в предходен период, тъй като не може да се приеме, че такава е възникнала. Съобразявайки чл. 153, ал. 1 и чл. 157, ал. 1 ДОПК и приемайки, че датата на установяване на задълженията на дружеството е 23.10.2020 г., този извод не се променя, в каквато посока е и твърдението на ответника в депозираната от него писмена защита, че истинските задължения на дружеството са установени с РА от 23.10.2020 г., поради което публичният изпълнител няма как да знае и предприеме действия по събирането им към 31.12.2019 г. Доколкото фактът на установяване на задълженията настъпва на 23.10.2020 г., управителят на дружеството не е бил наясно с тяхната дължимост преди тази дата, съответно – не би могло да се направи съждение, че съзнателно е укрил факти и обстоятелства по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Укриването по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК според настоящия състав е възможно след като на управителя на дружеството е станало известно наличието на задължение, установено по основание и размер, и именно поради това той е предприел последващи действия, които са възпрепятствали събирането на задължението. В случая подобни действия, извършени от жалбоподателя след 23.10.2020 г., не се сочат от органите по приходите, като последните се позовават само на действия, извършени от жалбоподателя преди това по повод подаване на данни за определяне на корпоративен данък и ДДС за съответните периоди, което по аргумент от чл. 19, ал. 1 ДОПК изключва наличието на умисъл.

Извод: предпоставките на чл. 19, ал. 1 ДОПК се прилагат само в условията на кумулативност и липсата дори на една от тях води до невъзможност да се ангажира личната отговорност на управителя, поради което съдът намира, че ревизионният акт е издаден в противоречие с материалния закон и като такъв следва да бъде отменен съгласно чл. 160, ал. 1 във връзка с ал. 2 ДОПК.

В този смисъл е и практиката на ВАС по адм. дело № 9686/2023 г., адм. дело № 8131/2023 г., адм. дело № 6741/2023 г. и др.

При този изход от спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на жалбоподателя се дължат разноски в размер на 1310 лева, представляващи държавна такса и депозит за вещо лице, а на основание чл. 161, ал. 1 – ал. 2 ДОПК в полза на адвоката му, осъществил безплатна правна помощ, следва да бъде присъдено възнаграждение в размер на 23 101,34 лева съгласно чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Разноските се дължат от НАП съгласно § 2 ДР на ДОПК във връзка с § 1, т. 6 ДР на АПК и чл. 2, ал. 2 ЗНАП.

Така мотивиран, Административен съд – Хасково

 

Р Е Ш И:

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-16002622002003-091-001/01.09.2022 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите – Пловдив, потвърден с Решение № 543/03.11.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”– Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите.

 

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, със седалище - , да заплати на Г. Г. И., [ЕГН], с адрес – [населено място], [улица], сумата в размер на 1310 /хиляда триста и десет/ лева, представляваща разноски по делото.

 

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, със седалище - , да заплати на адвокат И. А. И. от Адвокатска колегия – Хасково, с адрес – [населено място], сумата в размер на 23 101,34 лева /двадесет и три хиляди сто и един лева и тридесет и четири стотинки/, представляваща адвокатско възнаграждение.

 

РЕШЕНИЕТО подлежи на оспорване с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му пред Върховния административен съд на Република България, чрез Административен съд - Хасково.

 

ПРЕПИС от решението да се връчи на страните и Окръжна прокуратура - Хасково.