Р Е Ш
Е Н И Е
№ 709 10.04.2019
година гр.Бургас
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Бургаският административен
съд, XXII-ри административен
състав,
на единадесети март две хиляди и деветнадесета година,
В публично заседание в
следния състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯНА КОЛЕВА
при
секретаря Г.С.
като
разгледа докладваното от съдията Колева административно дело № 2937 по описа за
2018 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано
е по жалба на „Ален мак - 2002“ ООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес на
управление: гр.Бургас, ж.к. „Изгрев“, бл. 44, вх. 2, ет. 6, ап.
17,представлявано от Я. Г. Д., против ревизионен акт (РА) № Р-02000218000072-091-001/17.07.2018
г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по
приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на ревизията, който ревизионен акт
е поправен с ревизионен акт за поправка № П-02000218140942-003/07.08.2018г., издаден
от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите към ТД
на НАП Бургас, ръководител на ревизията, в резултат на което на жалбоподателя са
определени задължения по Закона за данъка върху добавената стойност в общ
размер на 29 354,35 лева дължимо ДДС и лихва в размер на 5 034,33
лева лихва за забавено плащане. Ревизионният
акт е потвърден с Решение № 217/01.10.2018 год. на директора
на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
(ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите
(ЦУ на НАП).
В жалбата
са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения РА. Твърди се, че неправилно
административният орган е приел, че фактурираните доставки не са реално
извършени. Сочи, че са представени достатъчно доказателства, които да обосноват
извод за тяхната реалност, независимо от
обстоятелството, че такива не са представени от самите доставчици. Излага
съображения, че административният орган не е извършил всички необходими
действия за установяване на фактическата обстановка, тъй като не е посетил
ремонтираните обекти, за да установи дали действително ремонтните дейности са
били извършени и в какво се изразяват същите. Относно фактурите за предоставяне
на услуга – предоставяне на персонал, издадени от „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД,
твърди, че в хода на ревизионното производство са събрани доказателства за
кадровата обезпеченост на доставчиците, както и данни за реално извършване на
услугите – сведения от лица назначени в тези фирми и осъществяващи дейност в
обекти на жалбоподателя. Последните данни, жалбоподателят твърди, че не са
взети предвид от административния орган. С жалбата се моли съда да отмени
изцяло оспорения ревизионен акт. Претендира присъждане на направените разноски.
В съдебно
заседание, процесуалният представител на жалбоподателя, поддържа жалбата и моли
същата да бъде уважена. В подробни писмени бележки, изразява становище, че в
хода на съдебното производство са се събрали достатъчно допълнителни
доказателства, които да обосноват основателността на жалбата. В допълнение
посочва, че изложените от органа по приходите мотиви противоречат на Директива
2006/112 на ЕС и практиката на ЕС, тъй като не са събрани доказателства данъчно
задълженото лице да е знаело или да е трябвало да знае, че участва в данъчна
измама при пренаемането на персонал, поради което същото не може да бъде
подведено под отговорност и да му бъдат начислени задължения по тези сделки,
въз основа на изводи, направени от действията на доставчиците му. Ангажира
доказателства. Претендира присъждане на направените в хода на производството
разноски.
Ответникът,
директорът на Дирекция “ОДОП” Бургас при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител оспорва жалбата. Излага доводи за законосъобразност на оспорения
РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на
1 562,00 лева, изчислено съобразно материалния интерес.
Съдът,
след като обсъди доводите на страните и прецени предоставените по делото
доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:
Производство
е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-02000218000072-020-001/04.01.2018г.
(л. 105, т.1), изменяна със Заповеди: Р-02000218000072-020-002/09.03.2018г. (л.
107,т.1), Р-02000218000072-020-003/29.03.2018г. (л. 109, т.1) и
Р-02000218000072-020-004/04.05.2018г. (л. 111, т.1), издадени от Василка
Радева, началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Бургас.
Предмет на ЗВР е отговорност на ревизираното лице за Данък върху добавената
стойност за дължимия данък по доставки и продажби, извършени през данъчни
периоди: от 01.09.2015 г. до 31.12.2015 г., от 01.11.2016 г. до 31.12.2016 г.,
от 01.03.2017 г. до 31.03.2017 г., от 01.01.2016 г. до 31.01.2016 г. и от
01.01.2017 г. до 31.01.2017 г.Издателят на ЗВР е компетентен да издава заповеди
за възлагане на ревизия съгласно Заповед № РД-1/02.01.2018 г. на директора
на ТД на НАП – Бургас (л.36, т.1).
За
резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-02000218000072-092-001/26.06.2018 г., връчен електронно на
28.06.2018 г.(л. 104, т.1). В законоустановения срок срещу РД не е постъпило
възражение от страна на задълженото лице.
Ревизионното
производство е приключило сиздаването на ревизионен
акт (РА) № Р-02000218000072-091-001/17.07.2018 г., издаден от началник
сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП
Бургас, ръководител на ревизията.Ревизионният акт е връчен на ревизираното
дружество електронно на 17.07.2018 г. (л.68, т.1).
С оспорения ревизионен акт на „Ален мак - 2002“
ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по 30 броя фактури, с
получател посоченото дружество, издадени от пет дружества: „К.“ ЕООД,
„Парита-99“ ЕООД, „Б.Ф.“ ЕООД, „Е.Ц.И.“ ЕООД и „Р.“ ЕООД.
В хода на
ревизионното производство, с цел изясняване факти и обстоятелства от значение
за данъчното облагане на жалбоподателя, са извършени процесуални действия,
подробно описани в констативната част на изготвения РД, неразделна част от РА,
по смисъла на чл.120, чл.2 от ДОПК. Въз основа на резултатите от предприети на
основание чл. 45 от ДОПК насрещни проверки на доставчиците и анализ на
събраните писмени доказателства и служебно извършени справки в системата на НАП,
ревизиращият екип е приел, че по описаните фактури, не са налице доставки по
смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС. За да достигне до този извод, ревизиращият
екип е приел следното:
През
ревизирания период задълженото лице е упражнявало дейност в следните наети
обекти: заведение за бързо хранене „М.“, находящ се в гр. Бургас, бул. „Ст.
Стамболов“ № 73 с наемодател МБАЛ Бургас АД, студентски стол № 1- ФОН, находящ
се в гр. Бургас, ж.к. „Славейков“, ВХТИ, с наемодател Университет „Професор д-р
Асен Златаров“, заведение за хранене – студентски стол- каса 1 и студентски
стол № 2 (кафе ВХТИ), гр. Бургас, ул. „Професор Янко Комитов“ с наемодател
Университет „Професор д-р Асен Златаров“, обект за продажба на закуски и
пакетирани хранителни стоки – бюфет – НУМСИ „Проф. Панчо Владигеров“, находящ в
гр. Бургас, ул. „Кавала“ № 39, в сградата на музикалното училище с наемодател
НУМСИ „Проф. Панчо Владигеров“ и собствени обекти, които дружеството е отдало
под наем - хотел „Ален мак“, находящ се в с. Говедарци и търговски обект
Магазин № 1, находящ се в гр. Бургас, ж.к. „Лазур“, ул. „Д.Димов“.
През ревизирания
период дружеството-жалбоподател е водило редовно своето счетоводство, като
коректно са отразявани счетоводните операции. Процесните фактури са намерили
отражение в подадени от дружеството-жалбоподател справки-декларации за всеки
отделен период, като въз основа на тях „Ален мак - 2002“ ООД е ползвало данъчен
кредит и е приспаднало посочения по фактурите ДДС. Фактурите са отчетени по
хронологичните справки за всеки един от доставчиците. Същите са отразени и в
подадените от всеки един от доставчиците справки-декларации, но ДДС по тях не е
платен.
По
отношение на петимата доставчици се констатира, че са юридически лица
дерегистрирани по ДДС на основание чл. 176 от ЗДДС и в хода на извършените
насрещни проверки не са били установени техни представители, както и не са
предоставени на ревизията изисканите писмени обяснения и документи. След
направени служебни проверки в досиетата на посочените дружества е установено,
че всички имат невнесени задължения за ДДС в значително големи размери.
Установено е още, от представените множество ревизионни актове, че както
доставчиците, така и техните основни контрахенти са дружества с висок риск за
фиска. Констатирано е, че дружествата са с неизяснен предмет на дейност, нямат
регистрирани обекти, не са подавали годишен финансов отчет, т.е. не би могъл да
се направи извод за тяхното икономическо състояние.
Относно доставчиците„К.“ ЕООД и „Парита-99“ ЕООД:
Дружеството-жалбоподател
е включило в своите справки-декларации по ДДСследните фактури издадени от „К.“
ЕООД (листи 595-599, т. 3): ф. № 1/01.07.2015 г. с данъчна основа 5 343,33
лева и ДДС в размер на 1068,67 лева; ф. № 2/31.08.2015 г. с данъчна основа
7 322,50 лева и ДДС в размер на 1 464,50 лева; ф. № 3/30.09.2015 г. с
данъчна основа 8 698,33 лева и ДДС в размер на 1 739,67 лева; ф. №
4/31.10.2015 г. с данъчна основа 11 186,67 лева и ДДС в размер на
2 237,33 лева; ф. № 6/30.11.2015 г. с данъчна основа 11 276,67 лева и
ДДС в размер на 2 255,33 лева; ф. № 8/31.12.2015 г. с данъчна основа
12 628,33 лева и ДДС в размер на 2 525,67 лева; ф. № 9/31.01.2016 г.
с данъчна основа 8000,00 лева и ДДС в размер на 1 600,00 лева; ф. №
10/31.01.2016 г. с данъчна основа 5 583,33 лева и ДДС в размер на
1 116,67 лева; и ф. (кредитно известие) № 11/31.01.2016 г. с отрицателна
данъчна основа – 128,33 лева и отрицателно ДДС в размер на – 25,67 лева,
коригиращо сумите по фактура № 8/31.12.2015 г.
Включени
били и следните фактури издадени от „Парита-99“ ЕООД (листи 518-523, т. 3): ф.
№ 1/31.07.2015 г. с данъчна основа 475,00 лева и ДДС в размер на 95,00 лева; ф.
№ 2/31.08.2015 г. с данъчна основа 475,00 лева и ДДС в размер на 95,00 лева; ф.
№ 3/30.09.215 г. с данъчна основа 475,00 лева и ДДС в размер на 95,00 лева; ф.
№ 4/31.10.2015 г. с данъчна основа 2 670,00 лева и ДДС в размер на 534,00
лева; ф. № 5/30.11.2015 г. с данъчна основа 2 547,50 лева и ДДС в размер
на 509,50 лева; ф. № 7/31.12.2015 г. с данъчна основа 1 999,17 лева и ДДС
в размер на 399,83 лева; и ф. № 8/31.01.2016 г. с данъчна основа 2 284,17
лева и ДДС в размер на 456,83 лева.
Относно
описаните фактури се констатира, че са с предмет услуга по предоставяне на
персонал срещу заплащане, и са издадени въз основа на сключени договори –
договор от 01.07.2015 г., сключен с „К.“ ЕООД (л.570, т. 3)и договор от 23.06.2015
г., сключен с „Парита-99“ ЕООД (л.526, т. 3). Договорите, ведно с описаните
фактури и касов бон към тях са представени от жалбоподателя. Приходният орган е
констатирал, че сумите по касовите бонове не могат да бъдат отнесени към
оборота на двете дружества, отчетени със съответните ФУ – ФУ с регистрационен №
3671942 на името на „Парита-99“ ЕООД и
ФУ с регистрационен № 3671932 на името на „К.“ ЕООД, и двата регистрирани на
адрес: гр. Бургас, ул. „И.“ № 61-63, поради което и не може да се установи дали
сумите по фактурите са реално заплатени. Единствено към фактура № 1/31.07.2015
г., издадена от „Парита-99“ ЕООД е представен и разходен касов ордер №
36/16.11.2015 г. за изплатените суми по фактурата.
Ревизиращият
екип, в хода на извършените проверки е констатирал, че към относимия период „К.“
ЕООД е разполагало с 45 работници и служители на длъжност: готвач,
помощник-готвач, салонен управител, касиер-домакин, чистач/хигиенист,
консултант здравословно хранене, сервитьор, шофьор лек автомобил, а „Парита-99“
ЕООД – с 6 работници, назначени на длъжност: готвач, продавач-бюфет,
чистач/хигиенист,консултант здравословно хранене. За назначените служители са
подавани декларации за начисляване на задължителни осигурителни вноски, но
такива не са заплащани и от двете дружества. В представените писмени сведения
от част от назначените лица в тези две фирми се установява, че Р. В. (л. 443,
т. 2) е била назначена в „К.“ ЕООД, документите за назначаване са ѝ били
предадени от лице на име „Я.“ (името на представителя на задълженото лице),
дейност е осъществявала в периода 13.07.2015 г. – 16.08.2015 г. в обект на
ревизираното лице до МБАЛ-Бургас; Д. Д. Б. (л.452, т.2) сочи, че за периода
13.07.2015 г. – 10.03.2016 г. е осъществявала дейност в заведение за бързо
хранене „М.“ по сключен договор с „К.“ ЕООД, назначаването е осъществено от Г.Р.
и същата ѝ е изплащала заплатата; лицето Д. П.З. (л.464, т.2) сочи, че за
периода 08.05.2015 г. – 28.06.2015 г. е работила в заведение за бързо хранене „М.“,
но със сключен трудов договор с фирма „Ото“ и отново е била назначена и е
получавала възнаграждението си от Г.Р.; С. Г. (л.342, т.2) посочва, че за
периода 01.02.2015 г. – 01.10.2015 г. е работила в обект- стол на ВХТИ,
назначена във фирма „Ото“ ЕООД от Г.Р., която е изплащала и възнаграждението
ѝ; Г. Д.а (л.349, т.2) също е осъществявала трудова дейност в стола на
ВХТИ през периода 01.07.2015 г.-31.01.2016 г., назначена от Г.Р., но не е
посочила в коя фирма и точно за кой период (видно от справка за регистрирани
трудови договори е била назначена в „П.“ ЕООД за периода 02.10.2015 г. –
01.05.2016 г.).
Въз
основа на събраните данни, извършени справки, насрещни проверки, писмени
сведения от назначените в двете дружества лица, ревизиращият екип е достигнал
до извод, че те само фиктивно са назначени в „К.“ ЕООД и „Парита-99“ ЕООД,
вместо в „Ален мак – 2012“ ООД. В подкрепа на този извод е прието и
обстоятелството, че задълженото лице е представило справки за регистрирани
трудови договори (л.556, т.3), които е следвало да бъдат в реалния работодател,
а не в него.Предвид изложените съображения, ревизиращият екип, е достигнал до
извод, че доставките по процеснитефактури, издадени от „К.“ ЕООД и „Парита-99“
ЕООД не са извършени реално.
Относно доставчика „Р.“ ЕООД.
Жалбоподателят
е включил в подаваните справки-декларации през ревизирания период
следнитефактури издадени от „Р.“ ЕООД (лист 516, т. 3): ф. № **********/29.03.2017
г. с предмет - дъски, талпи, подпори, сечак, с данъчна основа 6 319,10
лева и ДДС в размер на 1 263,82 лева и ф. № **********/31.03.2017 г. с
предмет - изграждане на тераса на хотел „Ален мак“, с данъчна основа
3 685,00 лева и ДДС в размер на 737,00 лева.
Дружеството
„Р.“ ЕООД е вписано в търговския регистър с предмет на дейност „други
довършителни строителни дейности. Фактурите издадени от това дружество (л.516,
т. 3) са с предмет строителни материали (дървени) и изграждане на тераса на
хотел „Ален мак“. В дневниците за покупки на „Р.“ ЕООД били отразени фактури с приблизителни
параметри единствено от „Агро трейд 2015“ ЕООД – рисково дружество. Към процесните
фактури задълженото лице е представило единствено касови бонове. Приходният
орган е констатирал, че сумите по тези фискални бонове не могат да бъдат
обвързани с отчетените обороти от фискалното устройство на „Р.“ ЕООД с ФП №
36530877, тъй като отчети са пускани единствено на 16.03.2017 г. и 20.03.2017
г., които дати се разминават с датите посочени на касовите бонове. Не са
представени от задълженото лице договор за СМР, приемо-предавателен протокол и
др. документи удостоверяващи начина и извършването на посочените във фактурите
СМР, такива документи не са представени и от „Р.“ ЕООД в хода на извършената
насрещна проверка (приключила по реда на чл. 32 от ДОПК). В показанията си
дадени пред органите на МВР, управителят на дружеството-доставчик Борис Петков
е заявил, че не е подписвал фактури от името на дружеството и само фиктивно
същото е било прехвърлено на негово име срещу съответно заплащане. През
ревизирания период дружеството-доставчик не е имало вписани трудови договори или
подадени справки за заплатени възнаграждения по извънтрудови правоотношения. Не
се отчитат разходи за ел.енергия, вода, охрана, телефони, наеми на обекти, ДМА
и др., които да произтичат от извършваната от дружеството стопанска дейност.
Дружеството не е подало годишен финансов отчет.
От
анализа на събраните доказателства, приходният орган е достигнал до извод, че
този доставчик не разполага с трудов ресурс, не може да се определи неговото
икономическо състояние, дружеството е с неизяснен предмет на дейност, липсват
доказателства за прехвърляне на собствеността на стоките, предмет на фактурите
и за тяхното транспортиране, поради което е приел, че не са представени
достатъчно данни за наличието на реално извършени доставки от страна на „Р.“
ЕООД.
Относно доставчика „Е.Ц.И.“ ЕООД.
На
дружеството-жалбоподател е отказано право на данъчен кредит по следните фактури
издадени от „Е.Ц.И.“ ЕООД (листи 587-592, т. 3): ф. № **********/30.11.2016 г.
(отразена в дневника за продажби на дружеството-доставчик под №
**********/04.11.2016 г.) с предмет- къртене и изхвърляне на боклук, с данъчна
основа 2 447,70 лева и ДДС в размер на 489,54 лева; ф. №
*********/14.11.2016 г. с предмет - латекс, с данъчна основа 7 105,00 лева
и ДДС в размер на 1 421,00 лева; ф. № *********/16.11.2016 г. с предмет -
фаянс, с данъчна основа 4 903,20 лева и ДДС в размер на 980,64 лева, която
фактура е била сторнирана през м.12.2016 г. и отново отразена в дневника за
покупки със стойност: данъчна основа в размер на 4 858,00 лева и ДДС в
размер на 971,60 лева и предмет – фаянс и картон; ф. № *********/23.11.2016 г.
с предмет - теракот, с данъчна основа 6 888,00 лева и ДДС в размер на
1 377,60 лева; ф. № *********/07.11.2016 г. с предмет – шпакловка, боя
пакетаж, блажна боя, с данъчна основа 6 998,00 лева и ДДС в размер на
1 399,60 лева.
Фактурите
издадени от „Е.Ц.И.“ ЕООД (л.587, т. 3) са с предмет строителни материали, а
фактура № **********/30.11.2016 г. е с предмет „къртене и изхвърляне на
отпадъци“, и са отчетени в дневника за продажби на дружеството. За същия период
в дневника за покупки не са отчетени фактури за доставка на стоково-материални
запаси, ел. енергия, вода, телефонни разговори и др. пряко относими към
извършването на стопанска дейност за данъчен период м.11.2016г. В показанията
си дадени пред органите на МВР, управителят на дружеството-доставчик К. И. е
заявил, че не е подписвал фактури от името на дружеството и само фиктивно
същото е било прехвърлено на негово име срещу съответно заплащане. Доставчикът
не е разполагал с недвижими имоти и превозни средства. В периода 07.11.2016г.
-30.11.2016г. има наети по трудов договор 4 лица, две от които от 18.11.2016г.
на длъжност лепач на афиши и монтажник сложни комбинирани изделия, като за тях
не са подадени декларации Образец 1 и 6, не са начислени задължителни
осигурителни вноски. За същия период е извършена ревизия на
дружеството-доставчик по ЗДДС, в хода на която не са представени първични и
вторични счетоводни документи, поради което не е било възможно да се направи
извод за надлежно водено счетоводство. Въз основа на представена в това
ревизионно производство, от „Е.Ц.И.“ ЕООД, оборотна ведомост приходните органи
са установили, че през периода м.11.2016 г. дружеството не е изписвало
материали. Поради констатирана нереалност на доставки, извършвани към клиенти,
различни от настоящия жалбоподател, на „Е.Ц.И.“ ЕООД е отказано приспадане на
данъчен кредит. В хода на настоящата ревизия, въз основа на извършени справки,
приходните органи са констатирали, че доставчици на „Е.Ц.И.“ ЕООД са дружества
с висок рисков профил. Изискани са документи, както от настоящия жалбоподател,
така и от неговия доставчик (при извършена насрещна проверка приключила по реда
на чл. 32 от ДОПК), но не са представени търговски и съпроводителни документи –
относно съхранение, транспорт и др., касаещи процесните фактури с издател „Е.Ц.И.“
ЕООД.
За да
обоснове реалност на доставките от „Е.Ц.И.“ ЕООД, освен процесните фактури и
касови бонове към тях, жалбоподателят е представил и договор за услуга от
01.10.2016 г. (л.566, т.3) и приемо предавателни протоколи (л.567-568, т.3) към
следните фактури: ф. № *********/07.11.2016 г., ф. № *********/16.11.2016 г., ф.
№ *********/14.11.2016 г. и ф. № *********/23.11.2016 г. (в самия
приемо-предавателен протокол е посочено ф. № *********/23.11.2016 г., но
доколкото съдържанието и датата, както и стойността, отговарят на данните
посочени във ф. № *********/23.11.2016 г., то съдът намира, че представения
протокол касае именно тази фактура). Приходният орган е констатирал, че в
описаните документи е посочено, че доставчикът се представлява от управителя К.
М., но същият бил вписан в търговския регистър като управител едва на
24.11.2016 г., т.е. след издаване на договора, процесните фактури и протоколите
към тях.
Установено
е още в хода на ревизията, че касовите бонове към фактурите били издадени от ФУ
с № DY396024, с фискална памет 36530900, регистрирано в обект – офис в гр. София,
ул. „Гелилео Галилей“ № 42, вх. Б, ет.1, ап. 1. От извършената справка се
установило, че от това устройство били издадени два дневни отчета, респективно
на 16.12.2016 г. и 30.12.2016 г., поради което приходните органи са приели, че
фискалните бонове към ф. № **********/30.11.2016 г., ф. № *********/14.11.2016
г. и ф. № *********/16.11.2016 г., не могат да се отнесат към отчетените
обороти.
От
анализа на събраните доказателства, приходният орган е достигнал до извод, че
този доставчик не разполага с трудов ресурс, не може да се определи неговото
икономическо състояние, тъй като не подава годишен финансов отчет, не се
отчитат данни за осъществявана от дружеството стопанска дейност Дружеството е с
неизяснен предмет на дейност. Не са представени доказателства удостоверяващи
прехвърляне на стоките, предмет на фактурите, начин на транспортиране, както и
не е възможно установяване на реално плащане по част от тях. При тези
констатации, приходният орган е приел, че не са представени достатъчно данни за
наличието на реално извършени доставки от страна на „Е.Ц.И.“ ЕООД.
Относно доставчика „БилдърФрейм“ ЕООД.
На
дружеството-жалбоподател е отказано право на данъчен кредит по следните фактури
издадени от „БилдърФрейм“ ЕООД (листи 582-586, т. 3): ф. № *********/12.12.2016
г. с данъчна основа 4 830,00 лева и ДДС в размер на 966,00 лева; ф. №
*********/20.12.2016 г. с данъчна основа 6 820,00 лева и ДДС в размер на 1
364,00 лева; ф. № *********/22.12.2016 г. с данъчна основа 7 650,00 лева и
ДДС в размер на 1 530,00 лева; ф. № *********/27.12.2016 г. с данъчна
основа 6 632,00 лева и ДДС в размер на 1 326,40 лева; ф. №
*********/28.12.2016 г. с данъчна основа 1 568,00 лева и ДДС в размер на
313,60 лева; ф. № *********/20.01.2017 г. с данъчна основа 2 778,00 лева и
ДДС в размер на 555,60 лева; и ф. № *********/23.01.2017 г. с данъчна основа
2 886,30 лева и ДДС в размер на 577,26 лева.
Част от
фактурите издадени от „Билдърфрейм“ ЕООД – ф. № *********/12.12.2016 г., ф. №
*********/20.12.2016 г. и ф. № *********/22.12.2016 г. са с предмет предпечатна
подготовка за рекламни материали, реклама, рекламни материали (флаери, брошури,
плакати), а останалите фактури: ф. № *********/27.12.2016 г., ф. №
*********/28.12.2016 г., ф. № *********/20.01.2017 г. и ф. № *********/23.01.2017
г., са с предмет строителни материали и услуги –боядисване и труд.
Извършената
на „Билдърфрейм“ ЕООД насрещна проверка също е приключила по реда на чл. 32 от ДОПК, като е установено че управителят М. М. И. пребивава в Германия. Дружеството
е с посочен предмет на дейност в търговския регистър – „строителство, СМР,
покупка на стоки за продажба и др.“. Констатирано е, че през процесния период
доставчикът е включил в своите справки-декларации, освен фактурите издадени на
дружеството-жалбоподател, множество фактури, издадени от дружества с рисков
профил и прекратени регистрации. „Билдърфрейм“ ЕООД не подава годишни финансови
отчети, има задължения по ДДС. През проверявания период дружеството е имало 4
лица назначени на трудов договор на длъжности – трима продавач-консултанти и
един работник поддръжка на пътища, няма подадени декларации за извънтрудови
правоотношения. През ревизирания период доставчикът не е отчитал разходи за
стоково-материални запаси, ел. енергия, вода, телефонни разговори и др. пряко
относими към извършването на стопанска дейност. Няма данни дружеството да
притежава ДМА.
Приходният
орган е установил, че през процесния период доставчикът е регистрирал два броя
фискални устройства, като касовите бонове, придружаващи спорните фактури били
издадени от ФУ с № DT465934, с фискална памет № 02465934, регистрирано на адрес: гр. София, ул.
„Граф Игнатиев“ № 13 – магазин за тютюневи изделия. От описаното ФУ били
отчетени обороти от 01.12.2016 г. и 02.12.2016 г., различни от датите на
издаване на касовите бонове.
За да
обоснове реалността на доставките дружеството-жалбоподател представило, освен
процесните фактури и касовите бонове към тях, и договор за реклама от
05.12.2016 г., договор за извършване на СМР от 09.01.2017 г. и акт образец 19
за обект „ВХТИ „А.З.““ (л.562-565, т. 3). Не са представени други
доказателства, удостоверяващи вид на рекламните банери и плакати и какво е включвала самата реклама, както и за
начина на избор на този доставчик, няма доказателства относно прехвърлянето на
собствеността върху строителните материали, тяхното транспортиране.
От
анализа на събраните доказателства, приходният орган е достигнал до извод, че
този доставчик не разполага с трудов ресурс, не може да се определи неговото икономическо
състояние, тъй като не подава годишен финансов отчет, не се отчитат разходи за
ел.енергия, вода, охрана, телефони, наеми на обекти, ДМА и др., които да
произтичат от извършваната от дружеството стопанска дейност. При тези данни,
приходният орган е приел, че не са представени достатъчно данни за наличието на
реално извършени доставки от страна на „Билдърфрейм“ ЕООД.
С оглед
на направените констатации, ревизиращият екип на основание чл. 70, ал. 5, във
вр. с чл. 9 и чл. 6, вр. с чл. 12, чл. 25 и чл. 68, ал. 1, т. 1 и във вр. с чл.
71, ал. 1 от ЗДДС е отказал право на приспадане на данъчен кредит по спорните
фактури в общ размер на 29 354,35
лева, който размер на ДДС е определен за внасяне, ведно с лихвата за забава
в общ размер на 6155,72 лева - от датата на която е следвало да бъде внесен до
датата на неговото внасяне, респективно прихващане или до датата на издаване на
РА, ако същият не е бил внесен.След отчитане на подадените справки-декларации и
изготвените по отношение на задълженото дружество актове за прихващане и
възстановяване, на същото са определени задължения по периоди, както следва: за
данъчен период 01.09.2015 г.-30.09.2015
г.- ДДС в размер на 1654,50 лева,
ведно с лихви за забава 462,99 лева;за данъчен период 01.10-31.10.2015 г.- ДДС в размер на 5674,66 лева, ведно с лихва за забава 1509,02 лева;за данъчен
период 01.11-30.11.2015 г.- ДДС в
размер на 2764,83 лева, ведно с
лихва за забава 721,38 лева; за данъчен период 01.12-31.12.2015 г. - ДДС в размер на 399,83 лева, ведно с лихва за забава 99,21лева;за данъчен период 01.01-31.01.2016 г.- ДДС в размер на 5673,50 лева, ведно с лихва за забава 1358,79
лева; за данъчен период 01.11-30.11.2016
г.- ДДС в размер на 5668,38 лева,
ведно с лихва за забава 988,03 лева;за данъчен период 01.12-31.12.2016 г.- ДДС в размер на 3850,96 лева, ведно с лихва за забава 587,32 лева;за данъчен период
01.01-31.01.2017 г.- ДДС в размер на
1666,86 лева, ведно с лихва за
забава 239,86 лева;за данъчен период 01.03-31.03.2017
г.-ДДС в размер на 2000,82 лева,
ведно с лихва за забава 255,12 лева.
С
Ревизионен акт за поправка на явна фактическа грешка №
П-02000218140942-003/07.08.2018 г.,издаден от началник сектор, възложил
ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, въз основа на
установени плащания на задължения от страна на ревизираното лице, както и
констатирани допълнителни АПВ, сумите на задълженията на „Ален мак – 2012“ ООД,
са определени, както следва: за данъчен период 01.09-30.04.2015 г. лихви за
забава 359,58 лева (за невнесен в срок ДДС в размер на 1654,50 лева);за данъчен
период 01.10-31.10.2015 г. лихва за забава 1155,19 лева (за невнесен в срок ДДС
в размер на 5674,67 лева); за данъчен период 01.11-30.11.2015 г. лихва за
забава 549,33 лева (за невнесен в срок ДДС в размер на 2764,83 лева); за
данъчен период 01.12-31.12.2015 г. лихва за забава 74,33 лева (за невнесен в
срок ДДС в размер на 399,83 лева); за данъчен период 01.01-31.01.2016 г. лихва
за забава 1 013,39 лева (за невнесен в срок ДДС в размер на 5673,50 лева);
за данъчен период 01.11-30.11.2016 г. ДДС в размер на 3738,88 лева ведно с
лихва за забава 800,21 лева, включваща и лихвата за невнесен в срок ДДС в
размер на 1 939,50 лева;за данъчен период 01.12-31.12.2016 г. ДДС в размер
на 3850,96 лева ведно с лихва за забава 587,32 лева;за данъчен период
01.01-31.01.2017 г. ДДС в размер на 1666,86 лева ведно с лихва за забава 239,86
лева;за данъчен период 01.03-31.03.2017 г. ДДС в размер на 2000,82 лева ведно с
лихва за забава 255,12 лева, при което са определени задължения в общ размер:
ДДС в размер на 11 257,52 лева и лихва за забава – 5 034,33 лева.
В срока
по чл. 152, ал.1 от ДОПК е постъпила жалба срещу констатациите
на органите по приходите в процесния ревизионен акт № Р-02000218000072-091-001/17.07.2018
г. В законоустановения срок е издадено Решение № 217/01.10.2018 год. на
началник отдел „Обжалване“, директор на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас, с което оспореният ревизионен
акт е потвърден с посочени задължения в общ размер на 29 354,35 лева и
лихви 5 034,33 лева, т.е. размера на определения за внасяне ДДС с
оспорения РА и определената с РА за поправка лихва за забавено плащане. В
решението си директорът на ОДОП-Бургас подробно е изложил съображения защо
намира, че процесните доставки не са реално извършени, поради което правилно на
ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит по спорните фактури.
С жалба вх.
№ 04-А-Ж-82-#2/18.10.2018 г. подадена чрез решаващия орган до Административен
съд – Бургас, жалбоподателят е оспорил потвърденият от Директора на Дирекция „Обжалване
и данъчно – осигурителна практика“- Бургас ревизионен акт, на основание на
която е образувано настоящото административно дело.
В хода на
съдебното производство е изготвено и прието заключение по съдебно-икономическа
експертиза. В него вещото лице е посочило, че дружеството-жалбоподател коректно
е осчетоводило всички спорни фактури, както и, че същите са намерили отражение
в подадените справки-декларации и дневниците за покупки. Относно фактурите
издадени от „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД експертът е дал заключение, че са включени в
справките-декларации и дневника за продажби за съответните период, получените
по тях приходи коректно са разнесени в счетоводните регистри, а плащанията
(извършени в брой) са извършени в брой и намерили отражение в сметка „Каса“ и
на двете дружества. От допълнително изготвеното заключение по
съдебно-икономическата експертиза се установява, че посочените две дружества са
отчели разходи за възнаграждения и осигуровки по съответните счетоводни сметки
съгласно представени на вещото лице оборотни ведомости за 2015 г. и 2016 г. На
вещото лице не са били представени справки за назначени лица, трудови договори
от нито едно от двете дружества. В съдебно заседание вещото лице уточнява, че
първична счетоводна-документация за изплащане на начислените работни заплати не
му е предоставена.
От
разпита на свидетелката М.Я. се установява, че същата е била назначена в „К.“
ЕООД през 2015 г., като е осъществявала дейност като готвач в заведение за
бързо хранене „М.“, като няколко месеца след това била назначена в „А.М.“ ООД.
Свидетелката заявява, че е разбрала, че фирма „К.“ ЕООД търси персонал по обява
в печатно издание, назначаването се осъществило в офиса на „счетоводителката Г.“,
който определя като офис и на „К.“ ЕООД, след което я изпратили на обект „М.“.
Същата сочи, че трудовият ѝ договор бил разписан в нейно присъствие от
управителя на „К.“ ЕООД, който описва като млад мъж на име Х.. Посочва, че
заплатата си получавала от счетоводителката в същия офис, след като се разписвала
на ордер и ведомост. В същия обект работили и други лица назначени в същата
фирма - „К.“ ЕООД. Същата твърди, че през посочения период два пъти била в
болничен, поради което предполага, че осигуровките ѝ са били внасяни
редовно.
Свидетелката
С. Генова посочва, че през 2015 г. е осъществявала трудова дейност в
МБАЛ-Бургас и по трудов договор сключен с „П.“ ЕООД в стола на ВХТИ „А.З.“ на
половин работен ден за периода октомври-ноември 2015 г., на длъжност – консултант
здравословно хранене. Работата в „П.“ ЕООД намерила по обява, трудовият договор
ѝ бил предоставен в офиса на Г.Р., където се намирал и млад мъж, който
свидетелката счита, че е управителят на дружеството. Трудовото ѝ
възнаграждение било изплащано на същото място от Р., като и били предоставяни
за подпис съответните ведомости. Заявява, че не знае кой е стопанисвал стола на
ВХТИ и не се е запознавала с управителя, тъй като е предоставяла изготвените
менюта на касиерката. Управителят на ревизираното дружество познавала поради
отношенията му с МБАЛ-Бургас, където също работила.
Свидетелката
Г.Р. е осъществявала счетоводството на „П.“ ЕООД и „К.“ ЕООД през ревизирания
период. Същата сочи, че двете дружества са имали предмет на дейност набиране на
персонал чрез обява и предоставянето му на други фирми. Интервютата се
провеждали от Х. П. – управител на двете дружества, в офиса на свидетелката. Р.
изготвяла трудовите договори и подавала уведомленията до НАП, изплащала
заплатите, след предоставяне на суми от П.. Свидетелката не е имала ангажимент
с заплащането на осигуровките по сключените договори, това се осъществявало от
управителя на двете дружествата от офиса на свидетелката, двете дружества
нямали офис. Свидетелката си спомня, че „А.М.“ ЕООД е ползвало услугите на „К.“
ЕООД за назначаване на персонал, но заявява, че не помни да е осчетоводявала
договор във връзка с персонал между „А.М.“ ЕООД
и „П.“ ЕООД и „К.“ ЕООД. Плащанията по такива договори не знае как са
извършвани, след което посочва, че е плащано от„А.М.“ ЕООД, осчетоводявано е,
но всички оригинални документи е предала на Х. П. с приемо-предавателен
протокол. Спомня си, че е извършвала разплащания по трудовите възнаграждения,
но не и по договори за наем.
При така установената фактическа обстановка съдът
намира от правна страна следното:
При
преценката на законосъобразността и обосноваността на РА, съдът следва да
извърши проверка дали същия е издаден от компетентен орган и в съответната
форма; дали са спазени процесуалноправните норми при издаването, както и
правилно ли е приложен материалния закон в изпълнение на задължението си по чл. 160, ал. 2 от ДОПК.
В
настоящият случай, оспорения ревизионен акт е издаден от компетентните съгласно
чл. 119, ал. 2 от ДОПК органи – началник сектор „Ревизии“, като орган възложил ревизията и главен
инспектор по приходите, като ръководител на ревизията.
Ревизионният
акт е издаден в писмена форма и съдържа предвидените в чл. 120, ал. 1 от ДОПК задължителни реквизити – имената и длъжностите на органите, които го
издават; номер и дата; данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията;
извършените действия в ревизионното производство; мотиви за издаването му;
разпоредителна част, в която са определени задълженията на ревизираното лице;
пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва; подписи на органите по
приходите, които го издават. Към ревизионния акт е приложен и ревизионен
доклад, като неразделна негова част съобразно нормата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК.
При
издаване на ревизионния акт, органът по приходите е спазил процесуалноправните
разпоредби на ДОПК и ревизионното производство е приключило в указаните
срокове. Не се установиха съществени нарушения на административно
производствените правила във връзка с издаването на оспорения РА.
Ревизионният
акт е издаден при правилно приложение на материалния закон, а жалбата се явява
неоснователна.
Според
нормата на чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС регистрираното лице има право да приспадне
от данъчните си задължения по този закон сумата на данъка за стоките или
услугите по облагаеми доставки, които доставчикът- регистрирано по този закон
лице, му е доставил или предстои да му достави. Предпоставките за възникване на
това право са установени в разпоредбата на чл. 71 от ЗДДС. За да бъде то
упражнено, лицето следва да притежава данъчен документ, съставен в съответствие
с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, по отношение на доставките на стоки
или услуги, по които е получател- чл. 71, т.1 от ЗДДС. От съдържанието на тази
разпоредба следва, че притежаването на данъчна фактура не е достатъчно условие
за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Необходимо е да се
установи действително придобиване собствеността върху стоките, респ. услугите,
предмет на облагаемата доставка, както и фактурите за тези облагаеми доставки
задължително следва да съдържат количеството и вида на стоката, вида на
услугата. В този смисъл е и практиката на Съда на Европейския съюз (Решението
по дело С-271/2012 на СЕС), която приема, че следва да се откаже право на приспадане на
данъчен кредит и когато разглежданите фактури не са достатъчно точни и пълни,
като например – посочена обща сума, без конкретизация на единична цена.Въведено
е разбиране, чефактурата трябва съдържа информацията, необходима за определяне
на сделката, и ставката на дължимия данък, по-специално обичайното название на
доставените стоки и услуги, тяхното количество и предмет.
На
следващо място, законът не свързва правото на данъчен кредит, единствено с
издаването на фактури, съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, а
поставя изискването да са налице реално осъществени доставки. Поради това, при
преценка, дали е възникнало за получателя по фактурите право на приспадане на
данъчен кредит, органите по приходите имат задължението да проверят дали реално
е осъществена доставката от посочения във фактурата доставчик, т. е. дали е
възникнало данъчно събитие. В конкретния случай не е доказано от данъчния
субект, който носи доказателствената тежест, наличието на законоустановените
предпоставки за ползване на данъчен кредит.
С
оспорения ревизионен акт органът по приходите е приел, че не е доказана
реалността на доставките по 30 бр. фактури, издадени от „К.“ ЕООД, „П.“ ЕООД,
„БилдърФрейм“ ЕООД, „Е.Ц.И.“ ЕООД и „Р.“ ЕООД, с който мотив е отказал право на
приспадане на данъчен кредит по тях. Съдът споделя този извод на приходния
орган, поради следните съображения:
По отношение на „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД:
След
преценка на събраните по отношение на тези двама доставчици доказателства, съдът
намира, че липсват безспорни доказателства, от които да се обоснове извод, че процесните
доставки от страна на „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД могат да обосноват възникване право
на приспадане на данъчен кредит за получателя по издадените фактури.
Предметът
на тези доставки, съгласно сключените между ревизираното лице и тези две
дружества договори, е услуга, изразяваща се в предоставяне под наем на персонал
за осъществяване дейността на ревизираното лице. Подборът на персонала, както е
посочено в договорите, е следвало да се извършва чрез предварителна селекция на
служителите и работниците на двамата доставчици и според нуждите на възложителя
– ревизираното лице. Така посочен предметът на договорите води до извод, че на
възложителя ще се отдават под наем работници, които са в трудови правоотношения
с доставчика. От събраните в хода на производството данни, че лицата са
назначавани по обява от доставчика (по твърдения на свидетелите по делото) и са
изпращани да осъществяват трудова дейност директно при възложителя, още повече,
че длъжностите на които са назначавани, като например готвач, по никакъв начин
не отговарят на предмета на дейност на което и да е от двете дружества. От
друга страна, тези двама доставчици не са разполагали с техническа и материална
обезпеченост, която да предполага, че са имали нужда от конкретно наетите
работници и служители – наети или собствени обекти, в които да се осъществява
идентична дейност с тази на ревизираното лице. Предприетите действия от страна
на доставчиците и жалбоподателя сочат, че сключената между тях сделка по-скоро
е посредническа за наемане на персонал, за което е уговорено месечно
възнаграждение. Действително този начин за наемане на работници е честа
стопанска практика, която няма изрична законова уредба, но не е забранен от
Кодекса на труда. Аргумент в тази насока е въвеждането на понятието
„предприятие, което осигурява временна заетост“, което съгласно посоченото в
§1, т. 17 от ДР на КТ е всяко физическо или юридическо лице, което извършва
търговска дейност и сключва трудов договор с работник или служител, за да го
изпрати да изпълнява временна работа в предприятие ползвател под негово
ръководство и контрол след регистрация в Агенцията по заетостта. В случая не се
касае за временно наемане на работа, поради което и не може да се приеме, че
доставчиците са действали и в това качество. Въпреки това характерът на
сключените сделки – доколкото и работодател на наетите лица остава именно
„посредникът“ и се заплаща месечно възнаграждение за наемането на персонал, се
припокрива с предмета на сделките извършвани именно от такова предприятие,
поради което и съдът намира, че по отношение на процесните сделки следва да се
приложат условията за наемане на персонал чрез предприятие, осигуряващо
временна заетост. За действителността на такава сделка е необходимо сключеният
между страните договор надлежно да съдържа в себе си условията за валидност на
трудовото правоотношение относно мястото на полагане на труда и характера на
работата по него.И в двата договора липсват данни относно необходимите на „А.М.“
ООД длъжности, професионални квалификации, изисквания за заемането на тези
длъжности, и други данни касаещи подбора на персонала. Наред с това единствено
в договора сключен с „П.“ ЕООД е посочено мястото на полагане на труд – обект
„Бързо хранене- ВХТИ“, находящо се на територията на Университет „Проф.д-р Асен
Златаров“ – гр. Бургас. Жалбоподателят не е представил други доказателства, от
които да е видно, че страните по договорите са се споразумели за необходимите
му работници – брой, квалификация, опит, както и за условията за полагане на
труд от наетия персонал. При тези данни съдът споделя извода на приходния
орган, че наемането на персонал чрез трето лице в случая цели единствено
заобикаляне на правилата за регламентиране на трудовоправните отношения между
служител и работодател, т.е. тези служители само фиктивно са били назначени от
доставчиците.
В
подкрепа на горния извод, ревизираното лице през относимия период е имало нает
персонал, чрез който да осъществява стопанската си дейност. Дори да е имал
необходимост от допълнителни служители през натоварените периоди (зимния
период, когато повече студенти посещават университета), както управителят на
дружеството сам заявява, няма пречка тези работници да бъдат наети
самостоятелно на временни или постоянни трудови договори, вместо да извършва
разходи за „наемане“ на персонал от друго дружество. Нелогични са и действията
на ревизираното лице да наеме персонал от юридическо лице, което не е
регистрирано по съответния ред за набиране на кадри и предоставянето им на
други лица за осъществяване на трудова дейност, още повече, че в предмета на
дейност на тези доставчици (видно от учредителните им актове) не е включено
предлагането на такава услуга.
От
събраните в хода на административното и съдебното производство доказателства, в
частност сведенията дадени от трети лица и показанията на свидетелите по
делото, се установява, че действително част от тези лица са осъществявали
трудова дейност в обекти на „А.М.“ ООД, но са били наети и са сключили трудови
договори с „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД за този период. Видно от направените от органа
по приходите справки за актуални трудови договори на ревизираното лице и
неговите доставчици, през ревизирания период за съвпадащи интервали от време са
налице сключени договори с едни и същи лица, както от жалбоподателя, така и от
неговите доставчици. Така например лицето Д. Д. Б. е била назначена в „К.“
ЕООД, по който договор по нейни данни, дадени в хода на ревизионното
производство, е осъществявала дейност в заведение за бързо хранене „М.“ в
13.07.2015 г. – 10.03.2016 г., а видно от справките за регистрирани трудови
договори същата е била назначена с трудов договор за периода 15.12.2015 г. –
25.01.2016 г. и в „А.М.“ ООД. Аналогично е и положението с М.Е.Я. (свидетел в
настоящото производство), С. С. А., Е. К. Д. (по отношение на които
ревизираното лице е представило справки за регистрирани трудови договори).
Установяват се и други лица, които едновременно са били назначени в двете
дружества, но няма данни къде и каква трудова дейност са осъществявали. Подобни
действия се установяват и по отношение на лицата – З. В. Г. и Е. Г. Г., които
имат вписани трудови договори за съвпадащи периоди и с „П.“ ЕООД и с „А.М.“
ООД. От данните, съдържащи се в справките
се установява, че сключените договори на тези лица с ревизираното лице и с
неговите доставчици - „П.“ ЕООД и „К.“ ЕООД, са с еднотипни основания и основни
заплати. Действително Кодексът на труда не забранява едно лице да има сключени
трудови договори с няколко работодателя едновременно, или при един и същ
работодател, но в такъв случай винаги едното правоотношение е основно, а
другото допълнително, в случая не е ясно какви са били параметрите на
сключените договори, поради тяхното непредставяне, поради което и не може да се
определи с точност какви са били ангажиментите на конкретните работодатели,
т.е. какви заплати са изплащани, какво е било работното време, а от там и
размера на осигурителните вноски.
Освен
изложеното по-горе, от значение за реалността на извършените сделки е и
обстоятелството, че дължимите от „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД в качеството им на
работодатели социални и здравни осигуровки не са били заплатени по сключените
от тях трудови договори. Не са представени от жалбоподателя и доказателства, от
които по категоричен начин да се установи кои лица от кой доставчик са му
предоставени, каква дейност са извършвали, за какъв период от време, с какво
работно време. Липсата на необходимата индивидуализация на съответните физически
лица, които са били заети на обектите, не се преодолява от договорите за
предоставяне на персонал или справките за приети и отхвърлени уведомления по
чл. 62, ал. 5 от КТ за регистрация на трудови договори на „К.“ ЕООД.Следва да
се отбележи, че тези справки следва да се намират у работодателя, който предвид
характера на отношенията между трите лица е именно доставчикът, а не
ревизираното лице.Действително част от посочените в тези справки лица, са дали
сведения, че са работили в обекти на ревизираното лице, но не могат да се
определят параметрите на трудовите им правоотношения – работна заплата, работно
време, размер на осигурителни вноски. Тези данни са необходими, с оглед
определяне на крайната наемна цена по сключените договори, тъй като разходите
по трудовото правоотношение участват в ценообразуването на наемната цена. Видно
от двата сключени договора, ревизираното лице е договорило цена на услугата,
включваща брутното трудово възнаграждение, ведно със социално и
здравноосигурителните вноски върху възнаграждението и 10% върху сбора на
предходните две точки, представляващи комисионна, която сума е без включено ДДС
и уговорено заплащане - всеки месец. Доколкото трудовата дейност се осъществява
в обекти на ревизираното лице, същото следва да разполага с нужните
свидетелстващи и разходни документи - присъствени графици, респ. данни за броя
на отработените часове на членовете на персонала на дружеството - доставчик на
услугите, ведомости за заплати и осигуровки, книги за инструктажи за безопасност
на труда, или каквото и да е друго писмено начало, което да удостоверява кои са
били наетите лица, какви са техните конкретни задължения, кога и къде е
следвало да ги изпълнят. Такива данни от ревизираното лице не са предоставени
нито в хода на ревизионното, нито в съдебнотопроизводство. Подобни данни не
биха могли да се извлекат и от представените с допълнителното заключение на
вещото лице по съдебно-икономическата експертиза оборотни ведомости, доколкото
същите представляват сбор от оборотите на база годишна отчетност, но не са
посочени оборотите за всеки конкретен месец.
За
доказването на реалността на доставката не е достатъчна информацията, която
може да се извлече от процесните фактури, издадени от „К.“ ЕООД и „П.“ ЕООД.
Като основание във всяка една от тях е посочено плащане по съответния договор,
но не са посочени други данни, като брой лица, за които се отнася през
съответния период. Посочените във всички фактури суми са сборни, поради което
не може да се определи единичната цена на конкретната услуга, т.е. заплатения
наем на конкретен служител или работник, респективно получената сума да се
отнесе към дължимото трудово възнаграждение и осигурителни вноски. От друга
страна в сключените договори е посочено, че възнаграждението за наемната услуга
се определя в размер без включено в него ДДС. По аргумент от чл. 67 от ЗДДС
размерът на данъка се определя, като данъчната основа се умножи по ставката на
данъка, а в алинея 2 е посочено, че когато при договаряне на доставката не е
изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в
договорената цена, следва, че данъкът по сключените сделки се дължи отделно от
уговорената в договора цена. От събраните по делото доказателства не може да се
направи обоснован извод, че сумите посочени във фактурите са правилно
определени, именно поради изложените по-горе обстоятелства, водещи до липса на
възможност за определяне не разходите за всяко едно лице, от там определяне на
данъчната основа и след това дължимото ДДС.
В
обобщение следва да се отбележи, че несъответствията в сключените договори,
липсата на конкретика относно предмета на всяка една от фактурите, липсата на
данни относно конкретно наетите лица, поставят в обективна невъзможност
определянето на действителната данъчна основа и респективно дължимото ДДС по
сключените сделки, а това са данни, с които жалбоподателят следва да разполага.
Не става ясно, защо при едни и същи условия са сключени договори с двама
отделни доставчици, които са и свързани лица, доколкото техен собственик е едно
и също физическо лице –П., с което обстоятелство ревизираното лице е било
наясно. От друга страна, приходните органи са установили, че двамата доставчици
са с висок риск за фиска, не внасят ДДС,
имат установени задължения.
Изложеното
води до извод, че извършените сделки не отговарят на условията за възникване
право на приспадане на данъчен кредит визирани в чл. 71, ал. 1 от ЗДДС – липсва
възможност за определяне пълния предмет на фактурите и определяне на данъчната
основа, поради което данъкът се явява неправомерно начислен и на основание чл.
70, ал. 5 от ЗДДС следва да се откаже право на приспадане на данъчен кредит.
Извършените нарушения не биха могли да се санират и от обстоятелството, че
процесните фактури надлежно са били осчетоводени от двете дружества и са
намерили отражение в подавани справки-декларации, доколкото това не е обективно
достатъчно да се обоснове извод за правомерно начислен ДДС.
По отношение на доставките извършени от „Р.“ ЕООД, „БилдърФрейм“
ЕООД и „Е.Ц.И.“ ЕООДсъдът намира следното:
Правилно
от органа по приходите е отказано правото на данъчен кредит по издадените от тези
трима доставчициданъчни фактури. Фактурите издадени от „Р.“ ЕООД са с предмет -
дъски, талпи, подпори, сечак, и изграждане на тераса на хотел „Ален
мак“.Фактурите издадени от „Ер и Цеинженеринг“ ЕООД са с предмет - къртене и
изхвърляне на боклук, латекс, фаянс, картон, теракот, шпакловка, боя пакетаж,
блажна боя. Фактурите издадени от „БилдърФрейм“ ЕООД са с предмет –предпечатна
подготовка за рекламни материали, реклама, рекламни материали. Едната част от
доставките представляват родово определени вещи – строителни и рекламни
материали, а други представляват извършване на СМР (изграждане на тераса,
боядисване, къртени и изхвърляне на боклук) и услуги по извършване на реклама –
предпечатна подготовка на рекламни материали и реклама.
Съгласно
чл.70, ал.5 от ЗДДС не е налице право на данъчен кредит за данък, който е
начислен неправомерно. Съгласно чл.6 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на
този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право
върху стоката. Съгласно чл.9 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на
услуга.За да се приеме, че е налице реалност на доставката, следва да се
докаже, както че доставчикът е разполагал със съответната материална и кадрова
обезпеченост за извършването ѝ, така и прехвърлянето на правото на собственост,
транспортирането и съхранението на вещите.
Относно
осъществяването на услугите свързани със СМР дейности или рекламни дейности,
при които доставката се реализира чрез престиране на труд, кадровата
обезпеченост на доставчика е от решаващо значение при преценката за реалното
извършване на доставките. Тази кадрова обезпеченост предполага доставчикът да
разполага с работници по трудов или граждански договор, които притежават
необходимата професионална квалификация за извършване на конкретната дейност.
Освен това броят на наетите работници следва да бъде съобразен с обема на работа,
които са описани като осъществени в протоколите за приемане на извършени
работи.
От
извършените в хода на ревизията проверки се установява, че през относимия
период дружеството „Р.“ ЕООД няма регистрирани трудови договори и не са
подавани справки за заплатени възнаграждения по извънтрудови правоотношения.
Безспорно изграждането на тераса изисква полагане на труд, но доколкото
доставчикът не е разполагал с лица, които да са ангажирани въобще с какъвто и
да било вид трудови или извънтрудови отношения с него, то не може да се приеме,
че именно този доставчик е извършил претендираното СМР. От друга страна,
ревизираното лице не е представило никакви доказателства удостоверяващи какви
точно СМР са извършени – договор за извършване на СМР или акт образец 19,
количествено стойностни сметки, с което да се определи и каква е била
необходимата кадрова обезпеченост по отношение на доставчика. От друга страна,
по отношение на доставчика е установено и че не разполага с материална и
техническа обезпеченост – няма собствени или наети ДМА, автомобили, не отчита
разходи, които да удостоверят наличието на извършване на каквато и да било
стопанска дейност. Не са представени доказателства удостоверяващи прехвърлянето
на собствеността върху родово определените вещи предмет на ф. №
**********/29.03.2017 г. – начин на транспортиране, съхранение, придобиване,
реално предаване на вещите на „А.М.“ ЕООД. Приходните органи са констатирали,
че в дневниците за покупки на доставчика били отразени фактури с приблизителни
параметри – стока, количество, цена, единствено от „Агротрейд 2015“ ЕООД. Не е
ясно обаче, по какъв начин стоката е придобита от „Р.“ ЕООД, кога е била
предадена, къде е била съхранявана, с оглед липсата на собствени на дружеството
или наети ДМА или автомобили. Доставчикът не е водил редовна отчетност пред
НАП, поради което не може да се направи обоснован извод, че представените към
фактурите касови бонове отразяват реално плащане.
От
изложеното се налага извода, че извършените доставки по фактурите издадени от „Р.“
ЕООД не са реални, поради което правилно приходният орган е отказал право на
данъчен кредит по тези фактури.Още повече, че от представените данни от
управителя Борис Петков, рисковият потенциал на дружеството (констатирано е, че
не внася ДДС и има значителни задължения) и на неговите контрагенти, възникват
съмнение за наличие на признаци на данъчна измама.
От
събраните в хода на производството доказателства не се установява, че „Е.Ц.И.“ ЕООД е бил собственик на стоките
предмет на процесните доставки и е разполагал с тях към момента на издаване на
фактурите, съответно е можел да се разпореди с нея. В дневника за покупки на
дружеството не са отчетени доставки на стоково-материални запаси, какъвто е
предметът на издадените фактури. Дружеството не е разполагало със собствени или
наети имоти за съхранение на вещите, каквито безспорно са необходими с оглед
характера и количеството на процесните стоки. Липсват и доказателства за отчетени
разходи във връзка с транспорта, включително и пътни листи, товарителници,
както и данни са собствени или наети превозни средства, поради което и не става
ясно по какъв начин са били транспортирани стоките до конкретния доставчик,
доколкото седалището на дружеството е в гр. София, а доставките са извършвани в
гр. Бургас. За да обоснове реалност на спорните доставки, жалбоподателят е
представил приемо-предавателни протоколи към спорните фактури. Действително
тези първични документи биха удостоверили предаването на стоките, т.е.
прехвърлянето на собствеността, но само ако бяха в обективно подкрепени от
останалите доказателства. Предвид установената липса на материална и техническа
обезпеченост на доставчика, съдът намира, че същите са изготвени единствено за
постигане на облекчено данъчно облагане. Още повече, че същите са били
подписани (посочено е било че са подписани) от лице, което към този момент все
още не е имало качеството на управител или съдружник в дружеството-доставчик –
посоченият управител е бил вписан като такъв в Търговския регистър едва на
24.11.2016 г..
Относно
фактурираните услуги, жалбоподателят е представил единствено договор за услуга
от 01.10.2016 г. Същият не съдържа достатъчно обективни данни, които да
обосноват извод за конкретно възложените за извършване СМР и услуги.
Декларирана е само една фактура, която касае услуга – къртене и изхвърляне на
боклук, която е със стойност значителна по-ниска от цената уговорена в договора
за услуга. От друга страна, през ревизирания период дружеството е имало
регистрирани 4 броя трудови договори за длъжности лепач на афиши и монтажник
сложни комбинирани изделия. Дейността на така назначените лица значително се
разминава с дейността, която се изисква за да се извършат къртене и изхвърляне
на боклук, която може да се осъществява от „общ работник“.
Не са
налице и надлежни доказателства, които да водят до категоричен извод, че сумите
по спорните фактури са били реално заплатени. Доставчикът не е водил редовна
отчетност пред НАП, поради което не може да се направи обоснован извод, че
представените към фактурите касови бонове отразяват реално плащане.
С оглед
на изложеното следва да се приеме, че от така представените доказателства не се
установява „Е.Ц.И.“ ЕООД да е имало материална, техническа и кадрова
обезпеченост, въз основа на които да се приеме, че доставките по процесните
фактури са реално извършени, поради което и правилно приходният орган правилно
е отказал право на данъчен кредит по фактурите издадени от това дружество.
Аналогични
са изводите и относно последния доставчик „БилдърФрейм“ ЕООД. Фактурите
издадени от това дружество са с предмет – предпечатна подготовка за рекламни
материали, реклама, рекламни материали и боядисване, строителни материали.
Съдът констатира от представения по делото учредителен акт, че предметът на
спорните фактури, кореспондира с предмета на дейност на дружеството, макар и да
се касае за услуги в значително различни сфери. Въпреки това, в хода на
производството не се събраха доказателства, които да обосноват реалност на тези
доставки.
Относно
извършените СМР – боядисване, жалбоподателят е представил договор за изпълнение
на СМР, а именно шпакловка и боядисване на обект ВХТИ „А.З.“ в гр. Бургас и
протокол – акт (образец 19) за извършени СМР. Представен е и договор за
реклама, с предмет извършване на реклама и изработване на рекламни материали.
Тези доказателства не са достатъчни да обосноват наличие на реално извършени
доставки, доколкото представляват частен документ и нямат достоверна дата. За
реалността на извършените доставки следва да се прецени, както бе посочено
по-горе, дали е прехвърлена собствеността върху родово определените вещи, дали
са налице материална, техническа и кадрова обезпеченост у доставчика.
И по
отношение на този доставчик не се доказва прехвърляне правото на собственост.
Вещите предмет на фактурите са в значително големи количества, а няма данни
доставчикът да е разполагал с наети или собствени обекти, където да съхранява
тези вещи. Не са налице данни, че същият е разполагал и с превозни средства или
да е ползвал чужд транспорт за пренасянето и респективно предаването на тези
стоки. Превозен документ би бил необходим и дори в случай, че вещите са били
закупувани и непосредствено влагани в извършените дейности без да са били
съхранявани преди това в обект на доставчика.Липсват количествено-стойностни
сметки, от които да се определи какви точно материали са вложени в обекта, от
където да се направи извод, че именно фактурираните стоки са ползвани за
извършените СМР. Липсват и приемо-предавателни протоколи за тези стоки. Предвид
изложеното, следва извод, че не е доказано в настоящото производство, че
доставчикът е бил собственик на тези вещи, респективно за него е възникнало
право да се разпорежда с тях, както и доказателства, че именно тези стоки са
прехвърлени в патримониума на ревизираното лице.
Относно
извършените СМР отново от съществено значение е кадровата обезпеченост на
доставчика, т.е. същият следва да разполага с персонал, който да е квалифициран
да осъществи договорените СМР. В настоящия случай се установява, че през
относимия периода „БилдърФрейм“ ЕООД е разполагало с четири наети лица на
длъжности – трима продавач-консултанти и един работник поддръжка на пътища.
Очевидно е, че така назначените лица не са строителни работници, които са
квалифицирани да извършват боядисване и шпакловка, какъвто е предметът на
сключения договор за СМР. Дружеството няма и декларирани извънтрудови
правоотношения. Предвид това съдът, намира, че „Б.Ф.“ ЕООД не е разполагало с
кадрова обезпеченост да извърши договорените СМР.
Аналогични
са и доводите касаещи договора за изготвяне на реклама и рекламни материали.
Изготвянето на подобни рекламни материали изисква наличие на специално
оборудване – компютър със специални програми, принтер и др. Няма данни
доставчикът да е декларирал налично оборудване, предназначено за изготвяне на
рекламни материали. Не са представени доказателства за конкретния вид реклама и
рекламни материали. От сключения договор не става ясно каква точно ще бъде тази
реклама – на стока, на обект, за промоции и др., или какъв точно ще е нейния
вид – плакат, табела, наемане на билборд и др. Липсват доказателства относно
предаването на рекламните материали. Доставчикът не е разполагал с кадрова
обезпеченост за този вид услуга, доколкото в длъжностната характеристика на
продавач-консултант не би следвало да се включва и изготвяне на рекламни
материали, тъй като се касае за две съвсем различни дейности.
Отново не
са налице и надлежни доказателства, които да водят до категоричен извод, че
сумите по спорните фактури са били реално заплатени. Доставчикът не е водил
редовна отчетност пред НАП, поради което не може да се направи обоснован извод,
че представените към фактурите касови бонове отразяват реално плащане.
С оглед
на изложеното следва да се приеме, че „Б.Ф.“ ЕООД не е имало материална,
техническа и кадрова обезпеченост, въз основа на които да се приеме, че
доставките по процесните фактури са реално извършени, поради което и правилно
приходният орган е отказал право на данъчен кредит по фактурите издадени от
това дружество.
За
пълнота на изложението следва да се отбележи, че входа на ревизията е
констатирано, че процесните доставчици са дружества с висок риск за фиска, имат
значителни задължения за ДДС. От данните дадени от управителите на част от тези
дружества се въвежда съмнение относно наличието на измамни схеми за източване
на ДДС – фирмите са прехвърляни на фиктивни собственици, които по никакъв начин
не са участвали в тяхната дейност.
Следва да се има предвид, че правото
на данъчен кредит не би могло да се откаже единствено поради това, че
доставчика не е открит на декларирания от него адрес, тъй като само по себе си,
това обстоятелство не е основание за отказ за признаване право на приспадане на
данъчен кредит. Дори и да не е открит доставчика, ако в хода на производството
бъдат ангажирани доказателства, посредством които да се установи действителното
извършване на процесната доставка, правото на данъчен кредит по нея не следва
да бъде отказано.Съобразно общия принцип за разпределение на доказателствената
тежест в процеса, ревизираният субект, който претендира право на приспадане на
данъчен кредит, следва да докаже наличието на материална, кадрова и техническа
обезпеченост при доставчика и прехвърлянето на правото на собственост,
транспортирането и съхранението на вещите. По делото не са представени такива
доказателства от страна на жалбоподателя.Представените договори, фактури,
справки от хронологични сметки, отразяването на фактурите в справки-декларации
от двете страни по сделките, само водят до извод, че лицето е водило надлежно
счетоводството си, но не и че доставките са били реално извършени.
Съвкупната преценка на събраните по делото
доказателства не води до единствения възможен извод за реално извършени услуги,
което означава липса на предпоставка за признаване правото на данъчен кредит по
ЗДДС.С оглед на така изложеното следва да се приеме, че от представените по
делото доказателства не се установява да е налице данъчно събитие по смисъла на
чл.25, ал.2 от ЗДДС, поради което правилно органа по приходите е приел, че
данъка е начислен неправомерно и е отказал правото на данъчен кредит на
основания чл.70, ал.5 от ЗДДС, по отношение на процесните доставки.
Предвид
изложеното, съдът намира, че жалбата е неоснователна и следва да бъде
отхвърлена, тъй като РА е издаден при правилно приложение на материалния закон,
при издаването му не са допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, същият е издаден в съответствие с
целта на закона, от компетентен орган в предвидената в закона форма.
С оглед
изхода на спора, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК в полза на ответника, следва
да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 562 лева,
изчислен съгласно чл. 8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 9 юли 2004г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Мотивиран
от гореизложеното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд– град
Бургас, двадесет и втори състав,
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Ален мак - 2002“ ООД, ЕИК: *********, със седалище и
адрес на управление: гр.Бургас, ж.к. „Изгрев“, бл. 44, вх. 2, ет. 6, ап. 17,
представлявано от Я. Г. Д., против ревизионен акт (РА) №
Р-02000218000072-091-001/17.07.2018 г., издаден от началник сектор, възложил
ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на
ревизията, който ревизионен акт е поправен с влязъл в сила ревизионен акт за
поправка № П-02000218140942-003/07.08.2018 г., издаден от началник сектор, възложил
ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на
ревизията, потвърден с Решение № 217/01.10.2018 год. на директорана Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно
управление на Националната агенция по приходите, с който са определени
задължения по Закона за данъка върху добавената стойност в общ размер на 29 354,35 лева дължимо ДДС и лихва в
размер на 5 034,33 лева лихва за забавено плащане.
ОСЪЖДА „Ален мак - 2002“ ООД, ЕИК: *********, със
седалище и адрес на управление: гр.Бургас, ж.к. „Изгрев“, бл. 44, вх. 2, ет. 6,
ап. 17, представлявано от Я. Г. Д. да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-
осигурителна практика” – Бургас при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в
размер на 1 562 лева.
Решението
може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд на
Република България, в 14 - дневен срок от съобщаването му.
СЪДИЯ: