Р Е Ш Е Н И Е
№
гр. Кърджали, 12.12.2023 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Кърджали в открито заседание на двадесет и втори ноември през две хиляди двадесет и
трета година в състав:
СЪДИЯ:
АЙГЮЛ ШЕФКИ
при секретаря Мелиха Халил и с участието на прокурор Делчева при
ОП-Кърджали, като разгледа докладваното от съдия Шефки адм. дело №490/2022 г. по описа на АС-Кърджали и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 - 161 от Данъчно-осигурителния процесуален
кодекс /ДОПК/. Образувано е по жалба от М.Й.С., регистриран като ЕТ „Мистейона – М.С.“, ЕИК ***, с адрес по чл.8 от ДОПК: ***, подадена
чрез пълномощници, срещу Ревизионен акт № Р-16000921007176-091-001/04.08.2022
г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в частта, потвърдена
с Решение №476/07.10.2022 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение на допълнително установени
задължения за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2020 г.,
формирани от: непризнат данъчен кредит; годишен авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ;
вноски за ДОО и ЗО, общо в размер на *** лв., от които: главница – *** лв. и лихви в размер на *** лв. Жалбоподателят намира оспорения акт за незаконосъобразен, като постановен
при неправилно приложение на материалния закон и съществени нарушения на
процесуалните правила. Счита, че неправилно му е отказано правото на приспадане
на данъчен кредит по фактури, с предмет доставка на гориво и на строителни материали.
Оспорва и изводите на ревизиращите органи, че извършените от РЛ разходи за
закупуване на резервни части и ремонт на автомобили, не били свързани с
основаната му икономическа дейност. С оглед вида и количеството на закупените
авточасти счита, че същите са единствено с цел поддръжка на автомобилите, използвани
за основната му дейност. Предвид основата дейност, осъществявана от еднолични
търговец – предоставяне на строителни услуги, логично било закупуването на
строителни материали да е свързано с икономическата му дейност. Изразено
е и несъгласие с приетата от ревизиращите липса на доказателства за кадрова,
материална и техническа обезпеченост на доставчиците на услуги за СМР, кофраж,
армировка и бетон. Излага съображения за
неправилност на изводите на данъчните органи по отношение на преобразуването на
финансовия резултат на РЛ по реда на чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ вр.
с чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО със стойността на фактурите, за които е отказано
право на приспадане на данъчен кредит. В подкрепа на твърденията
си, жалбоподателят се позовава и на практика на СЕС. Иска отмяна на оспорения ревизионен
акт. Претендира направените по делото разноски. В о.с.з., чрез процесуалните си
представители, както и в представено писмено становище, поддържа жалбата по изложените
в нея съображения.
Ответникът – Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"
- Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния
си представител - юрк. С., намира жалбата за неоснователна,
а оспорения ревизионен акт за законосъобразен. Подробни съображения излага в
писмена защита. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение.
Представителят на Окръжна прокуратура Кърджали изразява становище за
неоснователност на жалбата. Счита, че в хода на съдебното производство не са
събрани доказателства, които да оборят констатациите в оспорения РА.
Съдът, като взе предвид представените по делото доказателства и становищата
на страните, приема за установено следното:
Жалбата е процесуално допустима, като
подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК и след осъществен административен
контрол. Оспореният ревизионен акт е частично изменен с Решение №476/07.10.2022
г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив.
Установи се по делото, че със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16000921007176-020-001 / 15.12.2021 г., издадена
от началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, е възложено извършване на данъчна
ревизия на М.Й.С., регистриран като ЕТ „Мистейона – М.С.“,
с обхват: установяване на задълженията за Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на
ЕТ, за периода 01.01.2015 г. - 31.12.2020 г., както и
за Данък върху добавената стойност, за периода
01.12.2015 - 31.10.2021 г. Със Заповед № 16000921007176-020-002 / 16.12.2021 г., към обхвата на ревизията е
включено установяване и на задълженията за Данък върху годишна данъчна основа
по чл. 17 от ЗДФФЛ, ДОО и ЗО за самоосигуряващи се
лица, за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2020 г. Срокът
за извършване на ревизията е продължен със Заповед №16000921007176-020-003 / 17.03.2022 г. и Заповед № Р-16000921007176-020-004 / 20.04.2022 г.,
издадени от същия орган по приходите. Заповедите са подписани с квалифициран електронен
подпис. Връчени са на
електронен адрес ***.
В хода
на ревизионното производство е съставен Ревизионен доклад /РД/№ 16000921007176-090-001/03.06.2022 г., връчен
на електронен адрес ***, на 07.06.2022
г. Въз основа на РД е издаден и Ревизионен
акт № Р-16000921007176-091-001/04.08.2022
г., предмет на настоящото производство, с който, по отношение на РЛ са установени задължения по ЗДДС, свързани с непризнато
право на данъчен кредит за ревизирания период, както и допълнителни задължения по
ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, за 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г., общо
в размер на *** лв., от които: главница в размер на *** лв., както и лихви в
размер на *** лв. РА е връчен по електронен път на 08.08.2022 г. на електронен адрес: ***.
С Решение №476/07.10.2022 г., директорът на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив е потвърдил
Ревизионен акт №16000921007176-091-001/04.08.2022
г. в частта, относно определените задължения по ЗДДС и ЗДДФЛ за ревизираните периоди,
както и задълженията по КСО и ЗЗО, за 2017 г., 2019 г. и 2020 г., ведно с лихвите
към тях. Със същото решение, РА е изменен в частта за определените задължения
по КСО и ЗЗО, като е намален установения размер на данъка и лихвите към него,
за 2015 г., 2016 г. и 2018 г., както следва: от *** лв. на *** – главница, и от
*** лв. на *** лв. – лихви.
В хода на ревизионното производство са направени следните относими към предмета на делото констатации:
Според отразеното в констативната
част на РД, М.Й.С.
е собственик и представляващ ЕТ „Мистейона – М.С.“, регистриран по ЗДДС, считано от 25.11.2004 г. През проверявания
период едноличния търговец е извършвал дейност по предоставяне на строителни
услуги, като подизпълнител на „***“ ООД и неговия правоприемник „***“ АД, като
са били извършвани и СМР на „***“ ООД, „***“ ЕООД, ОД „***“ – ***.
I. По Закон за данък върху
добавената стойност
През
ревизирания период едноличния търговец е упражнил правото си на приспадане на
данъчен кредит по фактури и доставчици, който не е признат за данъчни цели,
както следва:
1.
Не е признато право на приспадане на данъчен кредит по 129 бр. фактури, издадени
от „***“ ООД, /описани на стр. 29-34 от РД/, с предмет на доставка - различни
видове горива. Прието е, че от събраните при проверката доказателства, не се
установило едноличния търговец реално да е получил доставката на горивата,
документирани с горните фактури, придружени с 8610 бр. фискални бона. С ИПДПОЗЛ
№ Р-16000921007176-040-001/03.01.2019 г. били изискани документи за ползваните
от търговеца МПС - собствени и наети такива, а с ИПДПОЗЛ № Р-16000921007176-040-003/18.04.2022
г. са изискани пътни листове и справка за кое МПС, какъв вид и колко количество
гориво е зареждано и въз основа на какъв документ е направено осчетоводяването
му. Задълженото лице не представило пътни листове за използваните от него МПС
през ревизирания период, Представило е свидетелство за регистрация на МПС,
собственост на ЕТ, както и Договори за наем на товарни автомобили от
02.01.2019г. След извършен анализ на въпросните фактури и
фискалните бонове към тях, данъчните органи приели, че в периода 2015 г. – 2018
г., ЕТ „Мистейона – М.С.“ е използвал един автомобил,
както и че зарежданото количество гориво било типично за леки автомобили, като
освен това било извършвано през необичайно близки интервали от време
(многобройни зареждания през няколко минути в един и същи ден). Посочено е, че
мястото, където се е извършвало зареждането на гориво – бензиностанция,
намираща се в ***, е било на доста голямо разстояние от мястото, където ЕТ е
извършвал обичайна си дейност – обекти на „***“ АД, намиращи се в ***.
Констатирано е, че за ревизирания период ЕТ е закупувало гориво и от други
доставчици, от които били издадени общо 589 бр. фактури. Предвид
обстоятелството, че М.С. е управител и съдружник в „***“ ООД, е прието, че
дружеството се явява свързано лице по смисъла на ДОПК. Ревизията приела, че по фактурите,
издадени от „***“ ООД, не са налице реални доставки на гориво, документите са издадени
без основание и в противоречие на нормите на ЗДДС. Предвид горното, на основание
чл. 70, ал. 5 във вр. с чл.68, ал.1 и чл.69 от ЗДДС, не
е признато право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на *** лв.,
по фактурите /129 бр. /, издадени от доставчика „***“ ООД,.
2. На основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, не е
признато право на приспадане на данъчен кредит по 61 бр. фактури, издадени от „***“
ООД. Фактурите са описани на стр. 74-79 от РД и са с предмет на доставка –
авточасти и ремонт на МПС. С ИПДПОЗЛ № Р-16000921007176-040-003/18.04.2022 г. е
изискана информация за автомобилите, за които били закупувани резервни части,
кой е извършил ремонта и как били осчетоводени закупените авточасти и услугите
по ремонта. В отговор, задълженото лице е посочило, че за ползваните от фирмата
автомобили е дал своите обяснения по друго искане. Посочил е, че ремонтите са
извършвани в сервизи на „***“ ЕООД и сервиз „***“ в ***. Осчетоводени са на
разход по сметка 609 – други разходи. Предвид количеството на резервните части
и часовете ремонт, документирани с посочените фактури и броя на използваните от
ЕТ автомобили, ревизиращите приели, че няма как закупените авточасти да са
използвани за ремонт на същите, тъй като това би означавало автомобилите непрекъснато
да са били сервизирани, което противоречало на
данните за многократно и ежедневно закупуване на гориво за тяхното ползване.
Констатирано е от счетоводната документация, че резервните части са изписани на
разход, т.е. не са налични. Предвид основната дейност на едноличния търговец - извършване
на строителни услуги, е прието, че авточастите не са свързани с извършваната от
РЛ основна дейност, нито са продадени, респ. не са предназначени за
независимата дейност на търговеца и/или за извършване на облагаеми доставки. На
основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, на ЕТ „Мистейона
– М.С.“ е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите за
доставка на резервни части и ремонт, издадени от „***“ ООД, с начислен ДДС общо
в размер на *** лв.
3. На основание чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС, не е признато
право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на *** лв. по
фактури /описани на стр. 106-122 от РД/, за доставка на строителни материали,
издадени от доставчиците: ЕТ „***“, „***“ ООД, „***“ ЕООД, ЕТ „***“, „***“
ЕООД, „***“ ЕООД, „***“ ЕООД, „***“ ООД, „***“ ООД, „***“ ЕООД. По отношение на
тези доставки е констатирано, че всички материали /тухли, керемиди, гранитогрес, дъско, бои, фаянс,
кабели, контатки, грунд, итонг,
стиропор, моноблок, ламиниран
паркет, первази, хладилници, съдомиялни/, са отразени
в сметка 301-Материали, отнесени като разход по сметка 600-Разходи за материали
и в сметка 610-Разходи за основна дейност, и са заприходени
по сметка 301-материали за обект „***“. Предвид основната икономическа дейност
на ЕТ „Мистейона – М. С.“ през ревизирания период –
предоставяне на строителни услуги, като подизпълнител на „***“ АД, от последното
дружество са изискани документи и обяснения относно услугите, предоставяни от
ЕТ „Мистейона – М.С.“. В писмените обяснения на представляващия
„***“ АД е посочено, че ЕТ е участвал с труд в строителните обекти и не е
влагал строителни материали. За ревизирания период е констатирано, че ЕТ „Мистейона – М.С.“ е извършвал строителни услуги и на други
клиенти – „***“ АД, „***“ ООД, „***“ ООД, ОД „***“ – ***, Банка „***“, „***“
ЕООД, които услуги доставчикът е фактурирал /стр. 99 – 100 от РД/. Извършени
били насрещни проверки на получателите на строителни услуги „***“ АД, „***“
ООД, „***“ ООД и ОД „***“ – ***. От задълженото лице били изискани
доказателства, за какви облагаеми доставки са използвани строителните материали
и услуги, както и в кои обекти са били вложени, но такива не били представени.
Прието е за неустановено, закупените строителни материали да са били използвани
от едноличния търговец при извършването на услугите, респ., същият не е
извършвал облагаеми доставки със закупените строителни материали и последните не
са свързани с основната му икономическа дейност през ревизирания период.
4. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, не е признато
право на приспадане на данъчен кредит
общо в размер на *** лв., по 269 бр.
фактури /описани на стр. 126-135 от РД/, издадени от „***“ ЕООД, с предмет на
доставки – строителни стоки и материали /нипели,
муфи, фасунги, бургии, меки връзки, коляно, гипс,
ръкавици и др./. За доказване на обстоятелството, че стоките и материалите по
фактурите, издадени от „***“ ЕООД, са предназначени за икономическата дейност
на задълженото лице, на ЕТ „Мистейона – М.С.“ било
връчено ИПДПОЛЗ № Р-16000921007176-40-003/18.04.2022 г. ЕТ не представило
доказателства за какви облагаеми доставки са били използвани строителните
материали, както и в кои обекти са били вложени. При прегледа на фактурите се
констатирало, че документираните с тях покупки са били извършвани от един
единствен магазин, намиращ се в ***, т.е. на голямо разстояние от мястото,
където ЕТ извършва обичайната си дейност по предоставяне на строителни услуги
към „***“ АД, на обекти в ***. Предвид последното и отчитайки, че количествата
закупени материали са незначителни, но са извършвани почти ежедневно и в много
кратки интервали от време, е прието за нелогично и икономически
нецелесъобразно, всеки ден работник на ЕТ да стои в магазина и да закупува по
няколко бройки строителни материали. Посочено е също, че извършваните от ЕТ
услуги към „***“ АД са били свързани с предоставяне на работна сила, не и с
влагане на материали. Предвид изложеното, ревизията е приела, че по фактурите,
издадени от „***“ ЕООД, не са налице реални доставки.
5. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, не е признато
право на приспадане на данъчен кредит в размер на на *** лв. по фактура /№ 39/21.06.2018
г./, издадена от „***“ ЕООД, с предмет - СМР на обект *** по Протокол № 1. За
установяване реалността на доставката по горната фактура, на доставчика била извършена
насрещна проверка, при която същият не бил намерен, като издаденото ИПДПОЛЗ е
връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, респ. не са представени изисканите документи
и писмени обяснения относно издадената фактура с получател ЕТ „Мистейона – М.С.“. От извършена проверка в информационните
масиви на НАП, било констатирано, че „***“ ЕООД е било регистрирано по ЗДДС,
считано от 26.07.2017 г. и дерегистрирано на
29.10.2018 г., предвид установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. За
регистрирания период дружеството е подавало СД, но не е внасяло дължимото ДДС.
Същото било с рисков профил, като данъчните му задължения възлизали на *** лв. От
задълженото лице били изискани конкретни писмени доказателства, касаещи
получаването на доставката, посочена във фактура № 39/21.06.2018 г., издадена
от „***“ ЕООД, а именно: договор за услугите, предоставяни от „***“ ЕООД; приемо-предавателни протоколи за количеството, вида и
качеството на услугите, както и тяхната цена; от кого, кога и къде са били
извършвани услугите; фактури за продажба към „***“ АД, относно доставките от „***“
ЕООД. Писмени документи от РЛ не били представени, като същия е депозирал
следните обяснения: „Моята фирма има договор за извършване на строителни услуги
с „***“ АД. При нужда от допълнителни работници, за изпълнение на възложена
работа, устно сме договаряли с управителя на „***“ ЕООД, да извърши услуги,
като подизпълнител, с негови работници, които по това време са регистрирани в
НАП. Извършената строителна дейност е фактурирана и заплащана по разценки за
труд, за които съм се договорил с възложителя, или малко по-ниски. До 2020 г.
доставките са отчитани по сметка 301–материали, след като се разбра вида на
доставките – по сметка 601-външни услуги. Разплащанията от моя страна са
извършвани от сина ми, със средства прехвърлени от моята лична сметка по негова
в ***. Там са извършвани и фактурирани услугите. Протоколи не сме съставяли, в
самата фактура са описани услугите, количество и цена. Получените услуги съм
продал на „***“ АД.“ Предвид липсата на представени в срока по чл. 37, ал. 3 от ДОПК доказателства ревизиращият орган е приел, че липсва реална доставка по
смисъла на чл.6 / чл.9 от ЗДДС, отразена във фактурата, издадена от „***“ ЕООД.
В тази връзка е посочено, че получателят не е положил дължимата грижа на добрия
търговец, изискваща лицата да предприемат всички разумни мерки в рамките на
своите възможности, които да гарантират, че няма да бъдат въвлечени във верига
от доставки, целящи измама с ДДС. Предвид горното е прието, че за ЕТ „Мистейона – М.С.“ не е възникнало право на приспадане на
данъчен кредит за доставката по фактурата, издадена от „***“ ЕООД, респ. е
отказано правото на приспадане на данъчен кредит по посочената фактура.
6. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, не е признато
право на приспадане на данъчен кредит
общо в размер на *** лв., по 8 бр.
фактури /описани на стр. 141 от РД/, издадени от „***“ ООД, с предмет на
доставки – кофраж, армировка и бетон. За установяване реалността на доставките
по горните фактури, на доставчика била извършена насрещна проверка, при която същият
не бил намерен, като издаденото ИПДПОЛЗ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК,
респ. не са представени изисканите документи и писмени обяснения относно
издадените фактури с получател ЕТ „Мистейона – М.С.“.
От извършена проверка в информационните масиви на НАП, било констатирано, че „***“
ООД е било регистрирано по ЗДДС, считано от 13.02.2013 г. и дерегистрирано
на 12.05.2021 г., предвид установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Същото
било с рисков профил, като данъчните му задължения възлизали на *** лв.
Дружеството е декларирало през 2020 г. сключени трудови договори, но голяма
част от тях били с кратка продължителност – от една седмица до един месец. От
проверка в ПП „СУП“ се установило, че дружеството не е подавало ГДД по чл. 92
от ЗКПО за 2020 г. От проверка в ИС „Контрол“ се установило също, че издадените
от дружеството фактури, с получател ЕТ „Мистейона – М.С.“
са включени в дневниците за продажба и СД за съответните данъчни периоди. С
ИПДПОЗЛ № P-16000921007176-40-003/18.04.2022
г. от РЛ са изискани доказателства за реалното получаване на описаните във
фактурите доставки. Задълженото лице е представило Договор от 06.01.2020 г.,
сключен с доставчика, съгласно който „***“ ООД, в качеството на изпълнител,
приема от свое име и на свой риск, със свои механизация и средства, срещу
заплащане да изпълнява строително-монтажни работи на обекти, съгласно
предоставяни работни чертежи и допълнителни документи по преценка на
възложителя. Съгласно чл. 2.1 от договора - стойността на последния се формира
на база на действително изпълнените СМР и единичните цени в протокол обр. 19, приложен към всяка фактура за СМР. Представени са
и писмени обяснения от РЛ, според които търговецът е сключил договор за извършване на строителни услуги с „***“
АД. Във връзка с необходимостта от допълнителни работници за изпълнение на
възложена работа, с „***“ ООД бил сключен договор за извършване на услуги с
негови работници, регистрирани в НАП. Сочи, че не са съставяни протоколи, като количеството
и цената на извършените услуги са описани в издадените фактури. Получените услуги продал на „***“ АД.
Ревизиращите органи приели, че не са представени доказателства за префактуриране на извършените услуги към „***“ АД, липсват доказателства
за реалност на доставките и от двете страни по изследваните сделки /между ЕТ „Мистейона – М.С.“ и „***“ ЕООД/, както и че липсват данни
за материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика за извършване на
фактурираните доставки. Посочено е, че при получаване на доставките ЕТ „Мистейона – М.С.“ не е положил грижата на добрия търговец,
като е направен извод, че по фактурите, издадени от „***“ ООД, не са налице
реални доставки.
7. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказано
право на приспадане на данъчен кредит
общо в размер на *** лв., по 16 бр.
фактури /описани на стр. 147-148 от РД/, издадени от „***“ ООД, с предмет
доставка – кофраж, арморовка, бетон, анкери. На доставчика е извършена насрещна проверка, при която
същият не бил намерен, като издаденото ИПДПОЛЗ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, респ. не са представени изисканите документи и писмени обяснения относно
издадените фактури с получател ЕТ „Мистейона – М.С.“.
При проверката било констатирано, че „***“ ООД е вписано в ТР към Агенцията по
вписванията на 29.03.2016 г. Декларираната от дружеството дейност била свързана
с извършването на техническо обслужване и ремонт на автомобили. От извършена
проверка в информационните масиви на НАП се установило, че „***“ ООД е било
регистрирано по ЗДДС, считано от 03.04.2018 г. и дерегистрирано
на 17.11.2021 г., предвид установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Същото
било с рисков профил, като данъчните му задължения възлизали на *** лв.
Дружеството е декларирало сключени трудови договори през 2021 г., но голяма
част от тях били с кратка продължителност – от една седмица до един месец. За
доказване на действителното получаване на доставките от „***“ ЕООД, на
ревизираното лице е връчено ИПДПОЛЗ № Р-16000921007176-40-003/18.04.2022 г. В
отговор, ЕТ е представило обяснения със съдържание сходно с това, дадено по
отношение на доставките, получени от „***“ ЕООД, както и Договор от 06.01.2020
г., сключен с „***“ ЕООД, за отдаване под наем на персонал. Прието е от
ревизиращите, че не са представени доказателства за префактуриране
на извършените услуги от ЕТ „Мистейона – М.С.“ към „***“
АД; липсват доказателства за реалност на доставките и от двете страни по
обследваните сделки, както и документи, свидетелстващи за осъществена между тях
кореспонденция. Констатирана е липса на данни за материалната, техническа и
кадрова обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираните доставки. Прието
е, че при получаване на доставките ЕТ „Мистейона – М.С.“
не е положил грижата на добрия търговец, както и че по фактурите, издадени от „***“
ЕООД, не са налице реални доставки.
II. По Закона за данък върху доходите на физическите лица
Въз основа на фактическите установявания за липса на
реално осъществени доставки на гориво и строителни материали, както и извършени
такива за авточасти и материали, които не са предназначени за извършваната от
едноличния търговец обичайна дейност, на основание чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО
е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат /СФР/ на РЛ в посока
увеличение за всички ревизирани финансови години. Увеличението е извършено със
сумите, отчетени като разходи по всички фактури, издадени от горните доставчици,
за които не е признато право на приспадане на данъчен кредит, и които разходи,
предвид установените в хода на ревизията факти и обстоятелства е прието, че не
са свързани с дейността на ЕТ. Съответно, с размера на неправилно отчетените
разходи, на основание чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО, е коригиран СФР за
съответната година.
III. Задължения за задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО.
Ревизията е констатирала, че през периода 2015 г. –
2020 г., в качеството си на ЕТ, РЛ се е осигурявало като самоосигуряващо
се лице за всички осигурителни рискове, при избран минимален осигурителен доход
за съответната година. Установено е, че през горния период М.Й.С. се е осигурявал и на основание чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО /при „***“ ЕООД“/, както и на основание 4, ал. 8 от КСО /при Община
Кирково/. При ревизията е установен нов размер на облагаемия доход от дейността
на ЕТ по реда на чл. 124а от ДОПК. Прието е, че за разликата между максималния
годишен осигурителен доход и сбора от доходите, за които са внесени
осигурителни вноски /авансови ОВ като самоосигуряващо
се лице + осигурителните доходи от „***“ ЕООД и община ***/ се следват
окончателни задължителни осигурителни вноски, ведно с лихвата по чл. 113 от КСО. Въз основа на горното са определени и допълнителни задължения за ЗОВ към
ДОО.
Прието е, че съгласно разпоредбите на чл. 40, ал. 1,
т. 2 от ЗЗО и чл. 2 от ЗБНЗОК, за ревизираните периоди РЛ дължи осигурителни
вноски за здравно осигуряване, в размер на 8 %. За установения с ревизията
окончателен осигурителен доход за периода 2015 г. – 2020 г., са определени
вноските за ЗО, които следва да бъдат довнесени, ведно с лихва.
За
изясняване на обстоятелствата по делото, по искане на жалбоподателя, са
назначени съдебно-счетоводна и съдебно-технически екпертизи.
По
назначената съдебно-счетоводна експертиза, частично оспорена от ответната
страна, вещото лице е проследило осчетоводяването на стоките и услугите по
фактурите, предмет на ревизията и е посочило, че ЕТ „Мистейона
– М.С.“ е осчетоводило същите, съобразно изискванията на Закона за
счетоводството и счетоводните стандарти. Установило е, че почти всички фактури,
издадени от контрагентите на едноличния търговец, са включени в дневниците им
за продажби и справките-декларации за съответния данъчен период, респ. за
всички тях е начислен ДДС, с изключение на 2 бр. фактури от *** ООД с № 2005/26.03.2019
г. и № 2058/26.03.2019 г.; 3 броя фактури от „***“ ЕООД“ с №1185/16.08.2019 г.,
№ 1186/16.08.2019 г. и № *********/08.09.2021 г.; 1 брой фактура от „***“ ЕООД
с № **********/16.06.2019 г. и 2 бр. фактури от „***“ ЕООД с № 2412/05.03.2020
г. и № 2643/24.02.2021 г./. Констатирало е, че вместо тях, в дневника за
продажби за съответния данъчен период на посочените доставчици са включени
фактури, които не фигурират в дневниците за покупки на получателя ЕТ „Мистейона – М.С.“. Според заключението, по отношение на
получените доставки в счетоводството на ЕТ „Мистейона
– М.С.“ са отразени последващи такива с приходи и
начислен ДДС, но предвид липсата на аналитичност на разходите по обекти, не е
възможно да се установи към кои приходи от продажба на услуги се отнасят
направените разходи. Въз основа на представените по делото пътни листове, за използваните
от РЛ автомобили, вещото лице е изготвило месечна и годишна справка за изминатото
разстояние. В с.з., по отношение на последващите
доставки вещото лице пояснява, че видът на доставките позволява влагането им в
строителството, но няма данни за установяване на връзката с последващите
доставки по обекти.
Според
заключението на вещото лице по назначената съдебно-техническа експертиза, изготвена
от инж.Г.Т., оспорена от ответната страна, в периода от 01.01.2018
г. – 31.12.2018 г., РЛ е ползвало един товарен автомобил „***“ с рег. № ***, а
в периода 2019 г. – 31.10.2021 г. е ползвало и четири леки автомобила: лек
автомобил „***“ с рег. № К ***; лек
автомобил „***“ с рег. № ***; лек автомобил „***“ с рег. № *** и лек автомобил
„***“ с рег. № ***. Според вещото лице, резервните части/консумативи, предмет
на доставка по фактурите, издадени от „***“
ЕООД, по които ЕТ „Мистейона – М.С.“ е ползвал
пълен данъчен кредит, са подходящи за влагане в леките и товарни автомобили,
които търговеца е използвал през ревизирания период. В с.з. вещото лице
обяснява, че в приложените фактури не е посочено коя част, за кой автомобил е
използвана, както и че е изследвал възможността фактурираните авточасти да
бъдат използвани за някой от горните пет автомобила.
Според
заключението на вещото лице Е.Я. по приетата съдебно-техническа експертиза,
доставчиците „***“ ЕООД, „***“ ЕООД и „***“ ООД, не са разполагали с трудов
ресурс и материално-техническа обезпеченост за извършване на фактурираните
строителните услуги - кофраж, армировка, полагане на бетон. За конкретните СМР,
не са представени актове и протоколи, обуславящи и предхождащи издаването на
фактури и доказващи спазването на определени изисквания към строежа. Липсват и
инструктажи по здравословни и безопасни условия на труд и противопожарна
охрана, архивирани сертификати за материали и изделия, вложени в обекта, актове
на извършените СМР, отчети за разплащанията със съответните документи. По
отношение на доставките на стоки, документирани с фактури издадени от
доставчиците „***“ ЕООД, ЕТ „***“, ЕТ „***“, „***“ ООД, „***“ ЕООД, „***“ ЕООД,
„***“ ЕООД, „***“ ООД, „***“ ЕООД, „***“ ООД, „***“ ООД, и „***“ ЕООД, вещото
лице е посочило, че повечето от тях не били доставени на получателя ЕТ „Мистейона – М.С.“. Не са налични документи, придружаващи
доставките /приемателно-предавателни протоколи, транспортни документи, складови
разписки, както и документи, доказващи влагането им в изпълняваните от
едноличния търговец обекти на „***“ АД /обекти в ***/. Посочено е, че ЕТ „Мистейона – М.С.“ е фактурирал към „***“ АД доставка на
услуги, свързани единствено с полагане на труд, поради което голяма част от
получените от горните доставчици стоки, като напр. пирони, съединител, мрежа,
щепсел, бойлер, ел. скара, хладилник, ТЕД, антифриз, теракол,
диск, виндкол, яхтен лак, ножица, менгеме, газова
горелка, улуг, лустро, балатум, гранитогрес,
блажна боя и др., нямат връзка с полагането на труд, респ., с продажбите на
услуги към адкционерното дружество. Други стоки пък,
като напр. маламашка, катинар, силикон, цимент, табло, олук,
воалит, изолирбанд, батерия, фреза, контакт, боумит, доспел, накрайник и др.,
технологично не могат да бъдат отнесени към получените от търговеца доставки с
предмет: СМР, кофраж, армаровка, бетон, анкери и други, предоставени от „***“ ЕООД, „***“ ЕООД и „***“
ООД. Според вещото лице, повечето материали нямат връзка с изпълнението на
„груб строеж”, а са за довършителни работи. Експертизата е констатирала, че
всички стоки, доставени от по-горе изброените контрагенти, документално са
осчетоводени в счетоводството на ЕТ „Мистейона – М.С.“
за влагането им в „обект ***“, но липсват документи, установяващи физически и
технологично такъв строителен обект. Поради липсата на придружаващи издаването
на процесните фактури документи, не може да се
установи и времето на извършване на фактурираните услуги, като от приложените
по делото документи се установява, че назначените работници не биха могли да
извършат фактурирените СМР.
В
заключението по приетата допълнителна СТЕ, вещото лице е посочило, че
фактурираните от доставчиците „***“ ЕООД, „***“ ЕООД и „***“ ООД, доставки с
предмет - СМР, кофраж, армировка и бетон, са възможни за изпълнение с помощта
на допълнителен брой работници от ЕТ „Мистейона - М.С.".
В с.з. вещото лице пояснява, че е изследвало вероятността определена работа да
бъде извършена с определена механизация и конкретен брой работници, като не са
му представяни договори за възлагане на изследваните СМР, заповеди за
командироване на работници, нито протоколи за приемане и предаване на
извършените работи.
С оглед на така установените факти, съдът прави следните правни изводи:
При
извършената служебна проверка за законосъобразност по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съгласно
който съдът преценява законосъобразността и обосноваността на РА, като
преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли
са процесуалните и материалноправните разпоредби по
издаването му, съдът приема следното:
Оспореният РА е издаден от
компетентни органи по чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в писмена форма и съдържа
реквизитите по чл. 120, ал. 1 от ДОПК. От представените по делото доказателства
се установява, че заповедите за възлагане на ревизията, ревизионния доклад и
ревизионния акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи. Във връзка с валидността на акта, следва
да се прецени и дали ревизионния акт и документите, съставени по време на
ревизионното производство са връчени редовно на РЛ.
Съгласно разпоредбата на чл. 112, ал. 1 от ДОПК, ревизионното производство започва с издаване
на заповед за възлагане на ревизията, а според чл. 113, ал. 2 ДОПК, тази заповед
се връчва на ревизираното лице. От момента на връчването й започва ревизионното
производство, тъй като именно след уведомяване на ревизираното лице за
започване на ревизията, чрез връчване на заповедта за възлагане на ревизията,
същото има възможност да участва в ревизионното производство и да се уведомява
за всички действия на приходните органи. Този извод следва и от разпоредбата на
чл. 114, ал. 1 ДОПК, като в тази връзка е и съдебната практика.
Установи
се по делото, че ревизионно производство е започнало със Заповед за възлагане на
ревизия № Р-16000921007176-020-001 / 15.12.2021
г., издадена от началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, която е
изпратена на РЛ по електронен път.
Съгласно
чл. 29, ал. 1 и ал.4, вр. с чл. 33 от ДОПК,
връчването на съобщенията в административното производство се извършва на
адреса за кореспонденция на субекта. Съобщенията могат да се връчват чрез
изпращане по телефакс, по електронен път при използване на квалифициран
електронен подпис на органа по приходите, електронен печат по смисъла на Закона
за електронния документ и електронните удостоверителни услуги или по реда на чл.
26 от Закона за електронното управление.
Според
разпоредбата на чл. 28, ал. 2 ДОПК, всяко
лице има право да посочи пред органите по приходите електронен адрес за
получаване на съобщения. Именно на този адрес, в случай, че лицето е посочило
такъв, следва да се изпрати електронното съобщение в хипотезата на чл. 29, ал.
4 ДОПК.
За установяване на горното
обстоятелство, с разпореждане на съда от 05.07.2023 г. на ответника е указано
да представи доказателства, че електронната поща, на която са връчвани
съобщенията от органите по приходите, е адресът за кореспонденция, заявен от
ревизираното лице. В тази връзка, ответната страна е представила екранна снимка
от ИС „Контрол“ на НАП за адреса на ревизираното лице, в т.ч. и за отразен
електронен адрес.
От данните по делото се установява, че в разглеждания случай
заповедта за възлагане на ревизия не е връчена на ревизираното лице на адреса
му за кореспонденция или на адрес по чл. 28, ал. 2 от ДОПК. В разписката за
получаването й липсва подпис на нейния адресат, а eлектронният
адрес на който е изпратена, не представлява деклариран от задълженото лице
електронен адрес за получаване на съобщения, по смисъла на чл. 28, ал. 2 ДОПК. Съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път в
ИС "Контрол" на 21.12.2021 г. заповедта изтеглена от имeйл ***,
който обаче не се установи да е заявен от лицето електронен адрес за получаване
на съобщения по смисъла на чл. 28, ал. 2 ДОПК. От служебно извършената справка в публично
достъпния ТР, не се установи към 21.12.2021 г., такъв електронен адрес да е бил
заявен и вписан и в Търговския регистър, поради което и по аргумент от чл. 28,
ал. 1 ДОПК, процесната ЗВР е следвало да бъде връчена
на ревизираното лице на адреса за кореспонденция, посочен в ЗВР, РД и РА или
адреса по чл. 8 от ДОПК, който е и адрес на управление на дружеството по ТР.
Следва да се отбележи също, че заявеният от лицето електронен адрес за
кореспонденция с НАП не е равнозначен на електронен адрес за получаване на
съобщения по смисъла на чл. 28, ал. 2 ДОПК.
При
констатираната липса на доказателства за надлежно връчване на ЗВР, инициираща
ревизионното производство следва да се приеме, че в хода на ревизионното
производство е допуснат особен съществен порок, който засяга началото на
ревизията. Този процесуален пропуск накърнява правото на защита на ревизирания
субект и осуетява възможността същото да бъде упражнено в пълен обем.
Наред
с това нарушава принципите на обективност и служебно начало, прогласени с чл. 3
и чл. 5 ДОПК и осуетява преценката доколко ревизионното производство е
образувано в рамките на преклузивния срок по чл. 109,
ал. 1 ДОПК. При невръчена ЗВР не е завършен фактическият състав, обуславящ
надлежното образуване на ревизионното производство, а този порок пряко
рефлектира върху действителността на обжалвания РА и обуславя извод за неговата
нищожност. В този смисъл е и практиката
на ВАС на РБ /Решение № 4755/04.05.2023 г. постановено по адм.
д. № 463/2023 г., Решение № 4626/02.05.2023 г. по адм.
д. № 8769/2022 г., Решение № 3042/22.03.2023 г. по адм.
дело № 7130/2022 г. и др./
По
изложените съображения следва да бъде обявена нищожността на Ревизионен акт № Р-16000921007176-091-001/04.08.2022
г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в частта, потвърдена
с Решение №476/07.10.2022 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП, като на основание чл. 160, ал. 5 ДОПК във
връзка с чл. 173, ал. 2 АПК, преписката следва да се изпрати на началник сектор
"Ревизии" при ТД на НАП-Пловдив със задължителни указания по
тълкуването и прилагането на закона, съдържащи се в мотивите на решението.
При този изход на спора и
предвид направеното искане, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, на жалбоподателя
се следват деловодни разноски, общо на в размер на 15 354,70 лв., според
представения списък на разноските, от които: 50 лв. за внесена д.т.,
3 304,70 лв. за внесените възнагреждения на вещи
лица, както и 12 000 лв. с ДДС за изплатеното адвокатско възнаграждение,
което, с оглед материалния интерес е под минималния размер, установен в чл.8, ал.1 вр. с
чл.7, ал.2, т. 6 от Наредба №1/2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения и не е прекомерно.
Воден от горното,
съдът
РЕШИ:
ОБЯВЯВА
нищожността
на Ревизионен акт № Р-16000921007176-091-001/04.08.2022 г., издаден от орган по
приходите при ТД на НАП – Пловдив, в частта, потвърдена с Решение №476/07.10.2022
г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив
при ЦУ на НАП, за допълнително установени задължения общо в размер на
562 401,98 лв., от които: главница – 423 612,80 лв. и лихви в размер на 138 789,18 лв.
ИЗПРАЩА преписката на началник
сектор "Ревизии" при ТД на НАП – Пловдив за издаване на нова заповед
за възлагане на ревизия на ЕТ „Мистейона – М.С.“, при съобразяване на указанията по тълкуване и
прилагане на закона.
ОСЪЖДА
Национална
агенция за приходите-София да заплати на ЕТ „Мистейона
– М.С.“, ЕИК ***, с адрес по чл.8 от ДОПК: ***, направените по делото разноски
в размер на 15 354,70 лв.
Решението може да
се обжалва пред Върховния административен съд на РБ в 14-дневен срок от
съобщаването му.