Р
Е Ш Е Н И Е
№ 72
гр. Кюстендил, 05.04.2023 г.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - КЮСТЕНДИЛ, в открито съдебно заседание на девети март две хиляди двадесет
и трета година, в следния състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДЕСИСЛАВА ТАБАКОВА
с участието на секретар: Светла Кърлова, като разгледа докладваното от
съдията адм. дело № 402/2022 г. по описа на съда, за да се произнесе взе
предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на Ф.М.Н. ***, срещу ревизионен акт № Р-22001020006707-091-001/04.05.2022
г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, в частта потвърдена с решение
№ 1532/26.09.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП.
В жалбата се развиват подробни съображения за незаконосъобразността на ревизионния
акт в оспорената му част и се иска неговата отмяна. Претендира се противоречие с материалния закон, както и
допуснати съществени нарушения на процесуалните правила.
Ответната страна - директорът на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител юрисконсулт З., оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде
отхвърлена.
Административен съд – Кюстендил, като обсъди събраните по делото
доказателства, в тяхната съвкупност и поотделно, ведно с доводите и становищата
на страните, прие за установено следното:
Административното производство е започнало на основание заповед за
възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22001020006707-020-001 от
06.11.2020 г., издадена от началник сектор „Ревизии“ в отдел „Ревизии“ към
Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София. От заповед № РД-01-128/18.02.2020 г. се
установява, че ревизията е възложена от компетентен орган. ЗВР е връчена електронно
на ревизираното лице на 07.12.2020 г. Определен е срок за приключване на
ревизията до 3 месеца от датата на връчване на заповедта, т.е. до 07.03.2021 г.
Със заповед за изменение на ЗВР (ЗИЗВР) № Р-22001020006707-020-002 от
02.03.2021 г., издадена от началник сектор „Ревизии“ в отдел „Ревизии“ към
Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София срокът за приключване на ревизията е
продължен до 07.05.2021 г. Заповедта е връчена електронно на ревизираното лице
на 28.05.2021 г.
За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-22001020006707-092-001 от 26.05.2021 г., редовно връчен на жалбоподателя
на 06.04.2021 г. Срещу същия не е подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5
от ДОПК.
Производството е приключило с издаването на процесния ревизионен акт № Р-22001020006707-091-001
от 04.05.2022 г., издаден от М.А.К.на длъжност началник сектор, възложил ревизията
и М.В.И.на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията.
Същият е връчен на жалбоподателя на 20.07.2022 г. по електронен път.
С ревизионния акт в оспорената му част, са установени задължения за годишен
и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г. в размер на 3182,25 лв. и лихва
за просрочие в размер на 972,43 лв., и за 2019 г. - в размер на 1090,50 лв. и
лихва за просрочие в размер на 203,88 лв. от изплатени суми по наложни платежи
и парични преводи, свързани с извършвани продажба на стоки – авточасти и
аксесоари на различни физически лица, извършвани чрез услуги, предоставяни от
куриерско дружество „Еконт Експрес“ ООД.
В хода на ревизионното производство са извършени редица процесуални
действия с цел установяване на относимите факти и обстоятелства, подробно
изброени в ревизионния доклад, който на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК се
явява неразделна част от ревизионния акт.
На ревизираното лице е връчено на основание чл. 37, ал. 5, чл. 53 и чл. 56
от ДОПК искане за представяне на документи и писмени обяснения (ИПДПОЗЛ) № Р-22001020006707-040-001/16.12.2020 г., като в определените срокове
лицето е представило единствено писмени обяснения, съгласно които не притежава
и не е придобивало МПС и недвижими имоти през проверявания период; няма банкови
сметки; през периода е живял в едно домакинство с баща си и разходите за издръжка
са покривани от него; получените суми от наложни платежи не са търговска
дейност, а от продажба на лични вещи, които са продадени без печалба. На
основание чл. 57 от ДОПК са изпратени искания за представяне на документи,
сведения и документи от всички банки, регистрирани в България, дружества,
приемащи парични преводи и извършващи платежни услуги, застрахователни
дружества, както и дружества доставящи комуникационни и комунални услуги.
Проверяващият
екип в хода на ревизията е събрал доказателства от куриерската фирма
"Еконт Експрес" ООД относно извършваната от лицето дейност, като е
извършена насрещна проверка на куриерското дружество, приключила с Протокол № II-29002921001812-141-001/25.05.2019 г., като е
предоставена информация за получени наложни платежи и парични преводи, съдържаща
снимки на документи, показващи изплащането в брой на наложен платеж - папка rko
и парични преводи - папка post_dc, изтеглени от наличната информация в
електронната система на "Еконт Експрес" ООД; отбелязано е, че договорености
между жалбоподателя ЕООД и куриерското дружество не фигурират; информация за
изпратени и получени пратки, получени наложени платежи и получени парични
преводи за изискания период. От дружеството прилагат описание на таблиците за
куриерски услуги - подател и получател, таблиците за пощенски услуги - подател,
както и описание на таблиците за пощенски поръчки - ППП. Файловете са подписани
с електронен подпис от представляващия и са записани на финализиран оптичен
носител.
Извършена е и проверка в интернет, документирана с Протокол №
Р-22001020006707-П73-001/25.05.2021 г., при която е установено, че телефонен
номер, на който в хода на ревизията е водена кореспонденция с ревизираното лице
и по данни на куриерското дружество, е номер на подател на пратките. Установено
е, че същият посочен като телефон за връзка с продавача в публикувани обяви за
продажби на МПС и авточасти. Прието е, че в публикуваните обяви с този телефон
за контакт са налице данни да извършване на „постоянен внос на фабрични
метанови автомобили с гарантиран произход и пробег, с най-голям опит в областта“,
„предлагане на всякакъв вид авточасти втора употреба…“, „продажба на автомобили,
части, обслужване и консултация“.
На база на събраните документи органите по приходите установили, че през
ревизираните периоди - 2018 г. и 2019 г. от Ф.Н. са изпращани пратки, съдържащи
авточасти и аксесоари на различни физически лица. Те са доставяни чрез
куриерското дружество и заплащани чрез наложен платеж и парични преводи, което
е видно и от предоставената информация от куриерското дружество. По години
изпратените с наложен платеж суми и сумите на получените парични преводи от
куриерското дружество са описани подробно в табличен вид на стр. 6 от РД.
Констатирано е, че лицето е реализирало оборот от продажби общо в размер на
31 275,00 лв., представляващи изплатени суми по наложни платежи и пощенски
парични преводи.
Предвид характера на извършваните от лицето сделки, органите по приходите
са направили извода, че през 2018 г. и 2019 г. Ф.Н. е осъществявал дейност като
търговец и е следвало да декларира получените доходи от продажба на стоки,
представляващи авточасти и аксесоари. Въз
основа на събраните доказателства ревизиращият екип е приел, че реализираните
продажби на авточасти и аксесоари са осъществени с цел получаване на постоянни
доходи. Ревизиращите органи са направили заключение, че доколкото спорните
сделки са осъществявани в рамките на извършвана дейност по занятие,
жалбоподателят е осъществявал търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т.
1 от Търговския закон /ТЗ/.
Прието било, че ревизираният субект е действал в качеството си на търговец по
смисъла на Търговския закон, чл. 1, ал. 1, т. 1 от ТЗ, тъй като е извършвал електронна търговия и е
получавал суми по наложни платежи и парични преводи, т.е. ревизираното лице е
действало като търговец по смисъла на ТЗ, но не е регистриран като едноличен
търговец.
На база събраните доказателства
ревизиращият екип направил извода, че лицето не е декларирало в брой в годишните си данъчни декларации /ГДД/
по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2018 г. и 2019 г. получените суми от наложени платежи и парични
преводи, представляващи приходи от търговска дейност, които подлежат на
облагане по реда на чл. 28, ал. 1 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ като доходи от дейност на
едноличен търговец се облагат и доходите от стопанска дейност на физическо
лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като
едноличен търговец. Ревизиращият екип е приел, че полученият чрез куриерски
дружества доход от наложени платежи и парични преводи следва да бъде деклариран
от ревизираното лице по чл. 50 от ЗДДФЛ, което безспорно не е сторено от него.
От извършената насрещна проверка на куриерско дружество „Еконт Експрес“ ООД
и след събраните доказателства (представени
справки и РКО) било обобщено, че през периода
2018 г. - 2019 г. на жалбоподателя са изплатени суми по наложни платежи и пощенски
парични преводи в общ размер на 31 275,00 лв., от които 28 485,00 лв.
са му изплатени лично в брой, в това число през 2018 г. - в общ размер на 21 215,00 лв. и през 2019
г. - в общ размер на 7 270,00 лв.
Ревизионният акт е обжалван по административен ред с жалба с вх. №
94-Ф-34/22.07.2022 г. по регистъра на ТД на НАП София и вх. №
23-22-1218/22.07.2022 г. по регистъра на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" София. Издадено е решение № 1532/26.08.2022
г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София,
с което ревизионният акт е потвърден в оспорената му част на установения
резултат на годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ за 2018 г. и 2019 г., ведно
със съответните лихви.
Решението е връчено на ревизираното лице на 10.11.2022 г., видно от
приложената по делото разписка (л.22).
При така изложената фактическа обстановка, съдът приема от правна страна
следното:
Жалбата срещу ревизионния акт, в частта потвърдена по административен ред е
подадена от надлежна страна, в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК и след
изчерпване на възможността за обжалване по административен ред, поради което се
явява процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е основателна.
В рамките на служебна проверка по чл. 160, ал. 2
от ДОПК, съдът констатира,
че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, овластен с
нормата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в обема на правомощията му. Същият е издаден
в рамките на законоустановените срокове и в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма
и съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му,
с извършено позоваване на изготвения ревизионен доклад. Изложение на
фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържа и в
ревизионния доклад, който е неразделна част от РА (чл. 120, ал. 2 от ДОПК).
Съгласно константната съдебна практика, мотивите на РД, когато са възприети от
компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт.
Ревизията е възложена след надлежно
образувано ревизионно производство съгласно чл. 112 и чл. 113 от ДОПК. Спазени са сроковете за
извършването й по чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК, след надлежно удължаване на
срока за това с горепосочената заповед за изменение на заповед за възлагане на
ревизия. РД е издаден от ревизиращия екип в срока по чл. 117, ал. 1
от ДОПК.
На задълженото лице е била предоставена възможност да представи изисканите
му документи и сведения в хода на извършваната му ревизия, същото е било
редовно уведомявано за откриването на ревизионното производство и за всички
последващи действия на органите по приходите. Органите по приходите са
попълнили преписката с необходимите според тях доказателства, на база на които
е извършена проверка на релевантните за облагането на жалбоподателя
обстоятелства.
Предвид горното, съдът намира, че процедурата по издаване на оспорения ревизионен
акт е съобразена с приложимите процесуални норми на ДОПК и не са
налице процесуални нарушения.
Съдът намира, че ревизионният акт в
потвърдената му с решението на горестоящия орган част е издаден в нарушение на
материалните разпоредби на закона, поради следните съображения:
Предмет на процесния спор е
законосъобразността на ревизионен акт, в частта с която е установен данък върху
доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла
на Търговския
закон, но не е регистрирано
като едноличен търговец (ЕТ). Ревизията е проведена по общия ред, поради което
за формирането на данъчната основа и размера на данъка са приложими правилата
на материалния закон - чл. 26 и чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Съгласно чл. 26,
ал. 7 от ЗДДФЛ доходите
от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на
Търговския закон, се облагат по реда на чл. 26, ал. 1 - ал. 6 от ЗДДФЛ, т.е.
като доход от стопанска дейност като едноличен търговец. По силата на чл.
26, ал. 7 във връзка с ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен
търговец е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно
облагане (ЗКПО) данъчна
печалба. По силата на чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ данъчната ставка е 15 %.
В хода на ревизионното производство е констатирано, че Ф.Н. е местно
физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, което на
основание чл. 6 от същия закон е данъчно задължено за доходи, произтичащи от
източници в Република България и в чужбина. Органите по приходите са приели, че
Ф.Н. е превърнал осъществяваната от него дейност в източник на редовен доход,
което се потвърждавало от обстоятелството, че системно, с цел придобиване на
доход е извършвал определени дейности в свой частен интерес. Посочено е, че е
извършвал многократно и системно търговски сделки, като стоките предмет на
сделките са изпращани до получателя чрез куриерско дружество „Еконт Експрес“ ООД.
Приели са, че се касае за търговски сделки по чл. 1, ал. 1, т. 1 от ТЗ - покупка на стоки или други вещи с цел да бъдат
препродадени в първоначален, преработен или обработен вид, които подлежат на
облагане с пряк и косвен данък. Приходните органи са определили данъчна основа за облагане с данък по чл. 48, ал.
2 ЗДДФЛ на
основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, защото ревизираното лице не е подавало ГДД по чл.
50 ЗДДФЛ за
извършената икономическа дейност под формата на продажби на стоки (авточасти и аксесоари)
чрез куриера. Съгласно разпоредбите на чл. 50, ал. 7 от ЗДДФЛ, лицата, извършващи
стопанска дейност като търговци по смисъла на Търговския закон, включително
едноличните търговци, декларират с годишната данъчна декларация по ал. 1 дължимите и внесени
данъци върху разходите по реда на ЗКПО.
В съдебното производство по оспорване на ревизионния акт по силата на чл.
170, ал. 1 АПК, във вр. § 2 ДР ДОПК доказателствената тежест за
установяване съществуването на фактическите и правните основания за издаване на
РА е на органа издал акта. В конкретния случай, в хода на ревизията и пред съда
не бяха събрани по надлежния процесуален ред доказателства, въз основа на които
да се обоснове извод, че ревизираното лице е реализирал доход/печалба, който да
бъде обложен по реда на чл.
48, ал. 2 от ЗДДФЛ. В
настоящия случай, органите по приходите, както се посочи по-горе са приели, че Ф.Н.
е извършвал стопанска дейност чрез продажби на трети лица на стоки (авточасти и аксесоари)
и е получил като
насрещна престация доход от тези продажби. От събраните доказателства по делото, съдът
намира, че липсва правно основание за установяване на данъчната основа за
облагане по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ във вида и размера, определен от приходните
органи. Този си извод съдът прави, вземайки предвид, че фактическите
констатации в РА са направени въз основа на информация, предоставена от трето
неучастващо в производството лице, в обобщен вид - чрез таблици съдържаща
електронни справки с информация за всички изпратени и получени пратки; за
всички изпратени чрез пощенския сервиз услуги; за всички получени наложени
платежи и получени парични преводи на проверяваното лице за периода на
проверката. Съгласно чл. 54, ал. 5 от ДОПК като доказателства се допускат и разпечатки на
данни, заверени от органа по приходите, получени на технически носители от
други лица, държавни и общински органи. Съгласно чл. 183 от ГПК, приложим на основание §
2 от ДР на ДОПК документите
се представят в заверен от страната препис. Техническите носители на данни са
допустими веществени доказателствени средства, съгласно чл. 71 от ДОПК. Видно от доказателствата по
делото предоставените разпечатки от „Еконт Експрес“ ООД на технически носители
съдържа справки с информация за всички изпратени и получени пратки; за всички
изпратени чрез пощенския сервиз услуги; за всички получени наложени платежи и
получени парични преводи от проверяваното лице за периода на проверката. Така
представените разпечатки, съдът намира, че не представляват електронен документ
по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 на Европейския парламент и
на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и
удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за
отмяна на Директива 1999/93/ЕО. Според определението на електронен документ в чл. 3, т. 35
от Регламента това е всяко съдържание, съхранявано в електронна форма,
по-специално текстови или звуков, визуален или аудио-визуален запис. Това
е така, защото автор на електронното изявление, съгласно чл. 4 от
Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги е физическото лице, което в
изявлението се сочи като негов извършител.
Действително,
от куриерското дружество са представени в електронен вариант (на диск) снимки
на документи, в това число разписки за изплащане в брой на получени суми по
наложен платеж, както и електронни справки, в
които се съдържат данни за изпращача и вида на изпращаните стоки, данни на
получателите, място на получаване на стоките, сума на наложения платеж и дата
на изплащането му, както и вида на предоставената от „Еконт Експрес“ ООД услуга
- куриерска или пощенска пратка. Тези справки в табличен вид обаче нямат характера на
счетоводен документ и съдържат вторична, обобщена в табличен вид информация,
съставена от трета неучастваща в спора страна и не може въз основа на тях да се
достигне до фактическите, а оттам и до правните изводи, така както са направени
от приходните органи. От значение за установяване получаването на приходи и
извършването на облагаеми сделки са документи, изходящи от доставчика и
получателя по сделките, каквито документи не са нито таблиците, съдържащи се в
технически носител, нито самият технически носител. Констатациите на приходните
органи не почиват на каквито и да било първични документи (снимките на РКО не са такива, а и не са електронни
документи) и съответно при липсата на такива документи по делото,
направените изводи за реализиране на приходи от печалба в резултат на търговия
с авточасти и аксесоари са необосновани. С оглед на изложеното, съдът счита, че
по делото не са налице достатъчно годни и относими доказателства, обосноваващи
твърденията на данъчните органи.
В съдебното производство от страна на
решаващия орган не са направени други доказателствени искания за събиране на
писмените доказателства, въз основа на които се твърди, че са налице данни за
приходи от продажби чрез куриер и техният размер, включително по реда на чл. 192 от ГПК. Принципът за обективност
по чл. 3, ал. 3 от ДОПК изисква истината за фактите да се установява по реда и
със средствата, предвидени в този кодекс. При липса на писмени доказателства за
получени наложени платежи и парични преводи, събрани по надлежния процесуален
ред, настоящият състав намира, че не е доказан спорният по делото факт на
получаване от ревизираното лице на приходи от продажби, които не са
декларирани.
С оглед на изложеното, съдът намира, че обжалваният ревизионен акт в
потвърдената му част е незаконосъобразен, като издаден в нарушение на
материалния закон, а жалбата срещу като основателна следва да бъде уважена.
Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен съд
– Кюстендил,
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р-22001020006707-091-001/04.05.2022 г., издаден от
органи по приходите при ТД на НАП-София, в потвърдената част с решение №
1532/26.09.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен
съд в 14-дневен срок от съобщаването му.
СЪДИЯ: