АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
Р Е Ш Е Н И Е
№ 1069
гр. Пловдив, 10.06. 2022 год.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен
съд – Пловдив, ХII състав, в публично съдебно заседание на двадесет и четвърти февруари две
хиляди двадесет и втора година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: МАРИАНА МИХАЙЛОВА
при
секретаря Р. П., като разгледа
докладваното от съдия Михайлова адм. д. №
2265 по описа на съда за 2021
година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Жалбоподателят
„Бакалски“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив,
ул. „Съборна“ № 2, чрез адв. К., в качеството на пълномощник на оспорва
Ревизионен акт /РА/ № Р-16001620006097-091-001/26.04.2021 г., издаден от Н.Ж.К.,
началник сектор, възложил ревизията, и Б.Г.Ч., главен инспектор по приходите
при ТД на НАП Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 384/12.07.2021
г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ -
Пловдив, в частта за непризнат данъчен кредит в размер на 3 326.40 лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 1 022.03 лв. и определени допълнителни
данъчни задължения за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 24 083.45
лв., ведно с лихвите в размер на 7 493.23 лв. и за 2018 г. в размер на
6 432.92 лв. и лихви – 1 351.02 лв.
Претендира
се отмяна РА поради неправилност и незаконосъобразност. По отношение отказания
данъчен кредит се твърди, че не е направена обективна оценка и анализ на
събраните в хода на ревизията писмени доказателства, поради което неправилно е
приложен материалния закон, което представлява основание за отмяна на акта. По
отношение задълженията за корпоративен данък се твърди, че от страна на
дружеството е допусната счетоводна грешка, която не е отчетена от страна на
проверяващите, тъй като откриването й е станало по време на ревизията, като
подробни доводи в тази насока се излагат, както в самата жалба, така и в
представените по делото писмени бележки.
Ответникът
- директор на дирекция “ОДОП” - гр.Пловдив, чрез процесуалния си представител
юриск. Д. оспорва жалбата по съображения, подробно изложени в представената по
делото писмена защита. Претендира се юрисконсултско възнаграждение.
Жалбата
е подадена при наличието на правен интерес, след като е упражнено правото за
обжалване на ревизионния акт по административен ред, и в предвидения
процесуален срок, при което положение се явява допустима.
Началото
на ревизионното производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия
/ЗВР/ № Р-16001620006097-020-001/08.10.2020 г.(л.150) на началник сектор при ТД
на НАП – Пловдив, с обхват задължения за корпоративен данък за периода от
01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. и данък върху добавената стойност за периода от
01.01.2017 г. до 31.12.2018 г., като е определен краен срок за приключване до
три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено по
електронен път на 16.10.2020 г. (л.153). Със Заповед за изменение на ЗВР №
Р-16001620006097-020-002/18.01.2021 г. (л.146) срокът на ревизията е продължен
до 16.03.2021 г., като тази заповед е връчена на управителя на дружеството на
21.01.2021 г. (л.149).
В
срока по чл.117 ал.1 ДОПК е съставен и ревизионен доклад от ревизиращите органи
по приходите № Р-16001620006097-092-001/30.03.2021 г. (л.55). Няма данни срещу
така изготвения РД, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК да е депозирано писмено
възражение.
Въз основа на
РД, в срока по чл.119 ал.1 от ДОПК е съставен оспореният РА с № 16001620006097-091-001/26.04.2021
г. (л.34), с който на оспорващия са определени посочените по-горе публични
задължения.
В срока по
чл.152 ал.1 ДОПК ревизионният акт е обжалван пред директора на дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив при ЦУ на НАП, който в
срока по чл.155 ал.1 ДОПК постановил и решението си под № 384/12.07.2021 г.
(л.19), с което е потвърдил РА, в частта, с която на жалбоподателя не е признат данъчен кредит в размер на 3 326.40 лв., ведно с
прилежащите лихви в размер на 1 022.03 лв. и са определени допълнителни данъчни задължения за
корпоративен данък за 2017 г. в размер на 24 083.45 лв., ведно с лихвите в
размер на 7 493.23 лв. и за 2018 г. в размер на 6 432.92 лв. и лихви – 1 351.02
лв.
Срещу
така потвърдения РА, е подадена жалба, по повод на която е образувано и
настоящото съдебно производство.
По
делото са приложени: Заповед № РД-09-1/03.01.2017
г. (л.4), Заповед № РД-09-331/28.02.2017 г. (л.7) и Заповед № РД-09-332/28.02.2017
г. (л.11) на директор на ТД на НАП – Пловдив, с която са делегирани съответните
права и оптичен носител - CD (л.3), съдържащ цитираните по-горе актове, с
валиден електронен подпис на длъжностните лица, извършили съответните действия
по издаването на оспорения акт.
Съгласно
чл.160 ал.2 от ДОПК, съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на
ревизионния акт в оспорената му част включва преценка дали той е издаден от
компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и
материално - правните разпоредби по издаването му.
Обжалваният
акт е издаден от компетентен орган по смисъла на чл.119 ал.2 от ДОПК.
Настоящият съдебен състав приема, че ревизионният акт е надлежно подписан от
компетентни длъжностни лица по смисъла на чл.119 ал.2 от ДОПК.
Издаден е в
предвидената форма съгласно чл.120 ал.1 от ДОПК и съдържа изискуемите реквизити
по чл.120 ал.2 от ДОПК. Не са допуснати съществени процесуални нарушения в
ревизионното производство, които да са самостоятелно основание за отмяна на
ревизионния акт и предвид разпоредбата на чл.160 ал.4 във връзка с ал.1 от ДОПК
и задължението на съда да реши делото по същество, като установи размера на
данъчните задължения, без възможност за връщане на преписката за отстраняване
на процесуални нарушения. Не е налице, от страна на органите по приходите, нарушение на принципа
на обективност, заложен в чл.3 от ДОПК, тъй като всички протоколи от извършени
насрещни проверки на задължени лица, на трети лица и институции, искания за
представяне на доказателства и писмени обяснения от трети лица, са надлежно
оформени по реда на ДОПК и представляват годни доказателствени средства, което,
от своя страна, изключва всякакви съмнения за необективност в действията на
органите по приходите.
От фактическа
страна съдът намира за установено следното:
I.
По Закона за корпоративно
подоходно облагане.
1.
Относно непризнатото
право на преотстъпване на
корпоративен данък по
чл.189б от ЗКПО за 2017 г. в размер на 24 083.45 лв. и за 2018 г. в размер
на 5 821.13 лв.
Ревизираното
лице е регистрирано за целите на ЗДДС първоначално на 19.10.2006 г. –
регистрация, независимо от облагаемия оборот. Не са извършвани промени в
регистрацията по ЗДДС.
Основната
дейност, осъществявана през ревизирания период е търговия с биологични продукти
(билки, етерично-маслени култури, плодове и др.) основно в страни членки на ЕС.
Дейността се осъществява в наети бази в с. Садина, общ. Търговище и с.
Калояново, обл. Пловдив, а офисът на дружеството се намира в гр. Пловдив, ул.
„Съборна“ № 2. Дружеството разполага със съответните сертификати за преработка
и търговия с биологични продукти за процесните две години, както и за
биологично събиране на диворастящи за 2017 г.
От РЛ са
представени и регистрационни карти на земеделски производител, заверени от ОДЗ
– Пловдив към МЗХ за стопански години
2016, 2017 и 2018 в землището на с. Садина, обл. Търговище.
Обектите, в
които се осъществява дейността са наети по договори за наем на недвижими имоти
и земеделски земи срещу месечен наем в размер на 11 800 лв. без ДДС.
Органите по
приходите констатират, че за ревизирания период „Бакалски“ ООД неоснователно е
ползвало данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски
стопани по реда на чл.189б от ЗКПО. В РД е посочено, че съгласно тази разпоредба,
корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60% на ДЗЛ, регистрирани като
земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на
непреработена растителна и животинска продукция.
В хода на ревизията,
ревизиращите не са установили наличие на производство на непреработена
растителна или животинска продукция от дружеството за 2017 и 2018 г. За същия
период дружеството е извършвало търговска, а не производствена дейност –
закупувани са стоки, с които се е разпореждало с цел реализиране на печалба.
Съгласно представените счетоводни регистри от РЛ за 2017, от страна на
данъчната администрация, е констатирано, че началното салдо по с/ка 303 –
Продукция, е в размер на 1 391.43 лв., а за периода тази продукция е
отчетена като стоки, като е дебитирана сч. с/ка 304 – Стоки и е кредитирана сч.
с/ка 303 – Продукция, така крайното салдо на сч .с/ка 303 – Продукция се нулира
и същата няма други обороти. За 2017 г. не са отчетени приходи от продажба на
продукция, а отчетените приходи са от продажба на стоки (94%), от продажба на
ДА (5%) и от финансови приходи (1%). Аналогични са констатациите на органите по
приходите и за 2018 г. – не са отчетени
приходи от продажба на продукция, а само приходи от продажба на стоки. В РД на
стр. 4 и 5 от същия (л.56-гръб и л.57) са посочени подробно извършените приходи
и разходи за 2017 г., а на стр.9 от РД (л.59) – тези за 2018 г.
При ревизията
е извършен обстоен анализ на финансиране на дейността на ревизираното
дружество, при което е установено, че то основно се финансира от собствени
оборотни средства от извършваната търговска дейност и с привлечен капитал – по
банкови кредити, както и от малки финансирания от ДФЗ.
В
представените в хода на ревизията справки № 1, 2 и 3, съответно за недвижими
имоти, за налични моторни средства и за налични машини, стоки, оборудване,
стопански инвентар, е деклариран само и
единствено микробус с рег. № РВ ***.
Предвид
гореизложеното, от страна на органите по приходите е прието, че за отчетните
периоди 2017 и 2018 г. „Бакалски“ ООД неоснователно е ползвало данъчно
облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани по реда на
чл.189б от ЗКПО.
За да
потвърди РА в тази част, решаващият орган е възприел изцяло изводите на
ревизиращия екип, изложил е подробно нормативната уредба, регулираща този вид
финансови отношения и е формирал крайният извод, че не са налице условията на
чл.189б ал.2 т.1 и т.9 от ЗКПО, поради което и не следва да се преотстъпи
процесния данък.
В хода на
съдебното производство е изслушана и приета с възражения от ответната страна
съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, за изготвянето на която вещото лице е
използвало всички приложени по делото документи, при което по отношение
доставките на прясна шипка по фактури № 2-132/17.01.2018 г. и 2-133/18.01.2018
г. е констатирало, че счетоводните записи са правилни и същите отразяват
закупуване и завеждане на стоката – прясна шипка. От хронологията на регистър
на с/ка 304 – Стоки: подсметка 33 – Шипка, експертът е установил, че по
счетоводни данни тази стока е налична към 2021 г. и същата е претърпяла
преработка по изсушаване, а от проверката на оборотна ведомост и хронологична
ведомост на с/ка 422 – Подотчетни лица за 2017 г е установил, че по сметката е
налично дебитно салдо в размер на 450 421.90 лв. След извършен анализ на
аналитичните и хронологични обороти на с/ка 609 – Други разходи вещото лице е
констатирало, че за данъчни цели не се признават разходи в размер на
260 161.92 лв., които следва да бъдат посочени в графа „Други увеличения“ по ГДД. При това
положение, на база данните от счетоводството и ГДД, съобразени с реалните суми,
които следва да се включат в корекциите за годината, експертът е изчислил, че е
дължим КД в размер на 5 057.45 лв. и лихви в размер на 1 576.36 лв.
По
основателността на жалбата в тази част.
Относно изпълнението на условията по чл.189б от ЗКПО,
съдът съобрази следното:
На първо място, необходимо е да се посочи, че този въпрос е
обстойно разгледан от ревизиращия екип и констатациите са отразени в РД и са
обсъдени от решаващия орган. Т.е. въпросът за наличието на условията по чл.189б от ЗКПО
не се поставя на разглеждане за първи път в настоящото съдебно производство, а
и съдът, като инстанция по същество, следва да провери наличието на всички
кумулативни предпоставки на посочената правна норма, при наличието на които /а
и оспорени в хода на ревизията от ревизиращия екип/ за лицето възниква правото
на преотстъпване на данъка.
За да възникне правото на претендираното от жалбоподателя
данъчно облекчение, изразяващо се в правото му да преотстъпи до 60% от данъка
за данъчната основа от дейност по производство на непреработена растителна
селскостопанска продукция – шипка, следва да са изпълнени изискванията на чл. 189б от ЗКПО.
От страна на органите по приходите е оспорено изрично
изпълнението на условията на чл.189б от ЗКПО, видно от
констатациите в доклада, от който се установява също, че е извършена обстойна
проверка в тази насока.
В тази връзка обаче, жалбоподателят не е ангажирал
доказателства за установяване изпълнението на предпоставките на чл.189б ЗКПО за признаване на
правото на преотстъпване на данък – не е представил е писмени доказателства за
установяване на спорните обстоятелства. Действително, от негова страна е изискана
ССчЕ, но същата не се кредитира от съда в тази част, тъй като е базирана на
документи, които не са налични по делото, а са представени на вещото лице в
счетоводството на дружеството (така, хронологични регистри на с/ка 304 – Стоки
със заведени подсметка прясна шипка и подсметка 33 – Шипка, както и ск/ка 401 –
Доставчици с подсметка 1473) „Симпас“ ЕООД, при което е формиран
извод от страна на експерта, че по счетоводни данни шипката е налична и е
претърпяла преработка – изсушаване, но не е посочил какво количество шипка се
води като налично през 2021 г. Т.е. тези изводи са формирани на база
предположения, а един съдебен акт по никакъв начин не може да се основава на
предположения, а само на кон.
В изпълнение на задължението по чл.160 ал.1 от ДОПК, съдът изследва
изпълнението на условията по чл. 189б ЗКПО и преценява
следното:
От събраните по делото доказателства се установява безспорно,
че за периодите, за които се претендира правото на преотстъпване на данъка по чл.189б от ЗКПО, жалбоподателят, в
ГДД по чл.92 от ЗКПО е формирал данъчен финансов резултат, в който е включен
преотстъпен корпоративен данък. Същевременно обаче, в издадените РД и РА няма
констатации за реализирани и декларирани от земеделския производител доходи от
дейност по производство на непреработена растителна селскостопанска продукция, а
само от: - продажби на стоки, на дълготрайни активи, от финансови операции и
приходи от субсидии в малки размери (2017 г.); от продажби на стоки, финансови
приходи, приходи от продажба на
дълготрайни активи, приходи от извършени услуги, от финансови операции и
приходи от субсидии в малки размери (2018 г.). По отношение на разходите за
2017 г., реализирани от дружеството за тези два периода е установено, че същите
са в резултат на балансовата стойност на продадените стоки, следвани от
балансовата стойност на продадените дълготрайни активи, разходи по икономически
елементи, разходи за разходи за лихви, и
други финансови разходи. Констатирано е, че крайните салда по счетоводни с/ки
303 – Продукция и 611 – Разходи за основна дейност, са нулеви. За 2018 г.
разходите са в най-голям дял от балансовата стойност на продадените стоки,
разходи за външни услуги, разходи по икономически елементи, разходи за
възнаграждения и осигуровки, разходи за материали, разходи за лихви по банкови
кредити,у както и начислени лихви по изискуемо вземане на ДФ „Земеделие“ по
мярка, за която са установени неспазени изисквания и за отпусната вече субсидия
от фонда е предявено възстановяването й от РЛ, като главницата на тази
субсидия, която следва да се възстанови на фонда, е отчетена като текущ разход.
Отчетени са разходи по валутни операции и други финансови разходи.
От приложените по административната преписка, представени в
хода на ревизията справки № 1, 2 и 3, съответно за недвижими имоти, за налични
моторни средства и за налични машини, стоки, оборудване, стопански
инвентар, е деклариран само и единствено
микробус с рег. № РВ ***. Не са установени никакви данни за инвестиции в
дълготрайни активи.
Изложеното е дало
основание на органите по приходите да формират извода, че дружеството основно
се финансира от собствени оборотни средства от извършваната търговска дейност и
с привлечен капитал – по банкови кредити, както и от малки финансирания от ДФ
„Земеделие“.
В този ред на мисли, следва да се посочи, че условията за
ползване на данъчното облекчение, представляващо държавна помощ за земеделските
производители са предвидени в разпоредбата на чл. 189б ал.2 ЗКПО
са следните:
1. преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова
земеделска техника, необходими за извършване на посочената в ал.1 дейност и
придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва
преотстъпването; 2. активите по т.1 са придобити при пазарни условия,
съответстващи на такива при несвързани лица; 3. дейността по ал.1 трябва да
продължи да се осъществява за период от поне три години след годината на
преотстъпване; това обстоятелство се декларира всяка година до изтичане на
тригодишния срок с годишните данъчни декларации; 4. преотстъпеният данък не
трябва да превишава 50 на сто от настоящата стойност на активите по т.1,
определена към датата на предоставяне на помощта; лихвеният процент за целите
на определяне на настоящата стойност на активите по т.1 е референтният лихвен
процент, определен от Европейската комисия, към 31 декември на годината на преотстъпване;
5. настоящата стойност на всички активи по т.1, определена към датата на
предоставяне на помощта, не може да превишава праг от левовата равностойност на
500 000 евро; лихвеният процент за целите на определяне на настоящата стойност
на активите по т.1 е референтният лихвен процент, определен от Европейската
комисия, към 31 декември на годината на преотстъпване; 6. определеният в т.5
праг не може да се заобикаля чрез изкуствено разделяне на активите по т.1; 8.
активите по т.1 не заместват съществуващи активи; 9. за активите по т.1
земеделският стопанин не е получател (бенефициент) по някоя от следните помощи:
а) помощ по смисъла на чл.107, параграф 1 от Договора за функционирането на
Европейския съюз; б) минимална помощ по смисъла на Регламент (ЕО) № 1408/2013
на Комисията от 18 декември 2013 г. относно прилагането на членове 107 и 108 от
Договора за функционирането на Европейския съюз към помощта de minimis в
селскостопанския сектор; в) финансова помощ по Програмата за развитие на
селските райони; г) всяка друга публична финансова помощ от националния бюджет
и/или от бюджета на Европейския съюз.
Преотстъпването
на данъка е допустимо само при едновременното изпълнение на посочените условия.
При преценка изпълнението им и съобразно фактите, установено
по настоящото дело, съдът съобрази следното:
Относно условието преотстъпеният данък да се инвестира в нови
сгради и нова земеделска техника, необходими за дейността за периоди 2017 и
2018 г., каза се по-горе, органите по приходите са констатирали, че към фактурите,
подробно описани на стр. 7-8 от РД, няма приложени доказателства относно
определяне на ДМА, както за сгради, така и за нова земеделска техника, както и
доказателства. Установено е наличие само на един микробус. Не са представени и
доказателства, че този микробус, като техника, е именно за целите на
непреработена растителна селскостопанска продукция – шипка и не може да се
използва за други цели.
Доказателства
за придобити нови сгради също не са представени. В подкрепа на горното са и
цитираните по-горе справки, предоставени от РЛ.
Тези констатации
на приходната администрация не се обориха в настоящото съдебно производство –
от страна на жалбоподателя не се ангажираха никакви доказателства и не се
направиха доказателствени искания.
Не се
обориха и констатациите, че РЛ е получило през двете процесни години субсидия
от ДЗФ, още повече, че последното има задължение за възстановяване на средства
от фонда, поради неспазване на изискванията за отпусната помощ.
Съгласно
разпоредбата на чл.4 § 3 от Регламент
/ЕО/ № 1857/2006 на Комисията от 15.12.2006, инвестициите трябва да
преследват по-специално следните цели: а/намаляване на производствените
разходи, б/ подобряване и пренасочване на производството, в/ подобряване на
качеството, г/ съхраняване и подобряване на природната среда или подобряване на
хигиенните условия или стандартите за хуманно отношение на животните,
отглеждане в стопанствата. В тази връзка и с оглед утвърдената с Решение на ЕК
С/2011/ 863/11.02.2011 рамка на разрешената помощ, въведеното от разпоредбата
на чл.189б ЗКПО условие е,
инвестициите да са за придобиване на нови земеделски машини и оборудване.
Понятието "нова техника" е разяснено в становището
на ИД на НАП № 91-00-242/24.11.2011 г. относно преотстъпването на корпоративен
данък по реда на чл. 189б ЗКПО и на данък върху годишната
данъчна основа по реда на чл.48 ал.6 от ЗДДФЛ, издадено на
основание чл. 10, ал.1, т.10 от ЗНАП.
В същото е прието, че понятието "нов" се отнася до фабрично новата и
неупотребявана земеделска техника, съответно между датата на производство и
придобиването й, следва да е изтекъл относително кратък период от време,
съотнесен към обичайната продължителност на използване на актива. В конкретния
случай, каза се, не се предоставят изобщо доказателства в насока за придобитите
през 2017 г. и 2018 г. ДМА, които да имат характеристиките "нова"
техника според дефинираното понятие в становището, а от друга, земеделска техника
да се използва конкретно за този вид селскостопанска продукция.
С оглед изложеното, съдът намира, че при липсата данни за
придобиване на активи като нови сгради и нова земеделска техника, не са налице
условията на чл.189б ал.2
т.1 от ЗКПО.
Що се отнася
до установеното финансиране на дружеството от ДФ „Земеделие“ за 2017 и 2018 г. и
задължение към фонда за възстановяване на субсидията поради неспазване на
изискванията за изпълнение на мярката, по която е отпусната, съдът намира, че и
в тази насока не се обориха констатациите на органите на приходната
администрация.
В този
смисъл, настоящата инстанция намира, че РА в тази си част е правилен и
законосъобразен, а жалбата е неоснователна и, като такава, следва да бъде
отхвърлена.
2.
Относно увеличението на
счетоводния финансов резултат на
дружеството за 2018 г. по
реда на чл.66 ал.1 и чл.34 от ЗКПО, съответно в размер на 6 600.55 лв. и
5 984.28 лв.
При ревизията
е установено, че са отписани дълготрайни активи, чиято балансова стойност е в
размер на 6 117.88 лв. и е съставена следната счетоводна статия: Д-т сч.
с/ка 706 – Приходи от продажба на ДА 6 117.88 лв., К-т сч. с/ка 206 –
Стопански инвентар – 6 117.88 лв.
На основание
чл.66 ал.1 от ЗКПО счетоводният финансов резултат е увеличен със сумата от
6 117.88 лв., т.е. със счетоводната балансова стойност на отписаните
активи.
При ревизията
е установено, че е налице отписване на вземане на стойност 5 984.28 лв.,
за което до отчетния период не са настъпили условията по чл.37 ал.1 от ЗКПО,
поради което е прието, че това увеличение е следвало да бъде посочено в т.3 от
увеличенията при преобразуването – разходи от последващи оценки на активи и
пасиви – чл.34 от ЗКПО.
За да
потвърди РА в тази част, решаващият орган е посочил, че липсват конкретни
възражения по тази част на РА, поради което, въз основа на събраните в хода на
ревизията доказателства и констатации на ревизиращия екип в РД/РА, е приел, че
правилно е доначислен корпоративен данък за 2017 и 2018 г.
Във връзка с
горните констатации е изслушана, посочи се по-горе, ССчЕ, която съдът в тази
част кредитира изцяло, като обективно и компетентно изготвена. След проверка в
счетоводството на дружеството-жалбоподател, експертът е установил, че в случая
става дума за отписани при продажба 2 поземлени имота – ниви. Посочил е, че
земята, според т.1.а, от НСС 4 – Отчитане на амортизации, представлява
неамортизируем актив и същият не се завежда в счетоводния и амортизационен
план, поради което и, не се отписва от него. След проверка на амортизационния
план на дружеството за 2017 г., вещото лице е установило, че в същия не са
заведени активи ниви. Посочено е също
така, че тъй като операцията по отписването на активите е извършена на
01.01.2018 г. не е относима към амортизационния план за 2018 г. В този смисъл е
формиран извод, че не следва да се прилага чл.66 ал.1 и ал.2 от ЗКПО , тъй като
активът не се отписва нито от данъчен, нито от счетоводен амортизационен план,
поради което неправилно е направено увеличение със сумата от 6 117.88 лв.
Посочено е също така, че по същата причина дружеството неправилно е дало в
намаление сумата от 5 717.88 лв., представляваща погрешно редуцирана
стойност на същите ниви, поради което, според вещото лице, следва да се
коригира годишният финансов резултат, като тази сума се изключи от
декларираните намаления на финансовия резултат. При корекцията на тези данни,
вещото лице е извършило изчисления, представени подробно в табличен вид, при
което е установило, че следващия се за 2017 г. корпоративен данък е в размер на
6 392.92 лв. и прилежащи лихви в размер на 1 342.62 лв.
По основателността на жалбата в частта за увеличен
финансов резултат на основание чл.66 ал.1 от ЗКПО и чл.34 от ЗКПО.
В частта по ЗКПО на оспорения РА, е прието за
установено от органите по приходите, че са отписани дълготрайни активи -
продадена земя /ниви/ в размер на балансовата стойност - 6 117.88 лв., при
което е увеличен счетоводният финансов резултат с тази стойност
При така установеното от фактическа страна, е прието, че е приложим чл.66
ал.1 от ЗКПО, според който, когато активът се отписва от счетоводния амортизационен
план, при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов
резултат се увеличава със счетоводната балансова стойност на актива.
В случая обаче, безспорно се доказа,
че се касае до продажбата на земя /ниви/, а според т.1.а от НСС 4 – Отчитане на
амортизации, земята се счита за неамортизируем актив и не следва да се завежда
в амортизационния план. По този въпрос ССчЕ е категорична, че процесните 2 ПИ
не са заведени, и неправилно сумата
от 6 117.88 лв. е дадена в увеличение.
Предвид факта, че земята е
неамортизируем актив, че двата ПИ не са заведени като активи в амортизационния
план на дружеството за 2017 г. и предвид разпоредбата на чл.66 ал.1 от ЗКПО,
съдът намира, че РА в тази част е неправилен и незаконосъобразен, поради което
следва да бъде изменен, така както е установено от ССчЕ, а именно: -
корпоративен данък за 2018 г. бъде намален
от 6 432.92
лв. на 6 392.92, вкл. и лихвите от 1 351.02 лв. на 1 342.62 лв.
По отношение отписаното
вземане на стойност 5 984.28 лв. за 2018 г., правилно е прието, че не са
настъпили условията по чл.37 ал. от ЗКПО, за да бъде отписано това вземане.
Съгласно чл.34 ал.1 от ЗКПО, приходите и разходите от последващи оценки на активи и пасиви не се
признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Приходите и
разходите от последващи оценки на вземания и разходите от отписване на вземания
като несъбираеми не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им
отчитане, при условие, че в същата или в предходна година не е настъпило някое
от обстоятелствата по чл.37. За да не се приеме този разход, от страна на
ревизиращия екип, е прието, че не са налице условията на т.1 на ал.1 от сочения
текст, според която, непризнатите за
данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки и от отписване на вземания
по реда на чл.34 се признават за данъчни цели най-рано в годината, в която
настъпи едно от следните обстоятелства - изтичане на три години за вземанията с
тригодишен давностен срок или на 5 години за вземанията с петгодишен давностен
срок от момента, в който вземането е станало изискуемо;
От
страна на РЛ не се представят доказателства оборващи констатациите на
приходната администрация, поради което съдът намира, че РА и в тази част е
правилен и законосъобразен.
3. Относно счетоводна грешка
при отразяване на “други увеличения“ в размер на 450 421.90 лв.
В РД е посочено, че се коментират
декларирани суми в ГДД по ЗКПО за 2017 г., като е посочено, че е налице
установен ред за отстраняване на счетоводни грешки, и в този смисъл е цитирана
разпоредбата на чл.75 ал. от ЗКПО.
По основателността на жалбата в тази
част.
Съгласно чл.75 ал.3 от ЗКПО, в
случаите по ал.1 при откриване през текущата година на счетоводна грешка,
свързана с предходната година, за която е подадена годишна данъчна декларация и
законоустановеният срок за подаването й е изтекъл, данъчно задълженото лице
може еднократно в срок до 30 септември на текущата година да коригира данъчния
финансов резултат и данъчното задължение чрез подаване на нова декларация. В
останалите случаи по ал.1 данъчно задълженото лице уведомява писмено
компетентния орган по приходите, който в 30-дневен срок от получаване на
уведомлението предприема действия за промяна на данъчния финансов резултат и на
задължението за съответния данъчен период.
В този смисъл следва да се посочи, че
има и надлежно определен ред за отстраняване на счетоводни грешки, а именно: -
МСС 8 – Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и
грешки. Същият предвижда съществените грешки от предходни периоди, както е в
настоящия случай, да бъдат коригирани с обратна сила, а именно: -
преизчисляване на сравнителните суми за представените предходни периоди, в
които е възникнала грешка; или, ако възникването е преди най-ранно представения
предходен период, преизчисляване на началното салдо на активите, пасивите и
капитала за най-ранно представения период, освен ако е практически неприложимо
да се определи някой от специфичните ефекти за периода или кумулативният ефект
от тази грешка.
Корекцията на грешка от предходен
период се изключва от печалбата и загубата за периода, в който е открита
грешката. Всяка представена информация за предишни периоди, включително
исторически обзори на финансови данни, се преизчислява толкова назад, колкото е
практически приложимо.
Корекциите на грешки трябва да се
разграничават от промените в счетоводните приблизителни оценки.
В този смисъл следва да се отбележи,
че съгласно ЗКПО, когато през текущия период е открита грешка, свързана с
предходни години, засягаща и данъчните финансови резултати, корекцията се
извършва съгласно изискванията на действащите през съответните минали години
закони. Прилага се данъчната ставка за съответната минала година. В тези
случаи, данъчно задълженото лице уведомява писмено компетентния орган по
приходите, който в 30-дневен срок от получаване на уведомлението предприема
действие за промяна на данъчния финансов резултат е на задължението за
съответния данъчен период.
Ако се засяга данъчен амортизируем
актив, стойностите на актива се променят по реда на чл.62 от ЗКПО. Когато в
резултат на открита грешка се установи, че за съответната минала година данъчно
задълженото лице е следвало да формира данъчен амортизируем актив, то при
определяне на данъчните финансови резултати за предходните години се признава
годишна данъчна амортизация, равна на счетоводната амортизация, която би била
начислена за този актив за съответната година, но не повече от годишната
данъчна амортизация, която би била начислена, ако са били използвани максимално
допустимите годишни данъчни амортизационни норми за съответните години.
Данъчният амортизационен актив се завежда в данъчния амортизацонен план към
01.01. на годината на откриване на грешката с данъчната си амортизруема
стойност и начислената данъчна амортизация по посочения начин. Посоченото не се
прилага по отношение на данъчния финансов резултат и данъчното задължение върху
него за тази минала година, за която към 01.01. на годината на откриване а
грешката са изтекли поне 6 години.
Ето защо, съдът намира, че е
неоснователно възражението на жалбоподателя в насока допусната счетоводна
грешка, тъй като, едва когато е изготвен с РД, последното излага аргументи за
допусната счетоводна грешка.
Необходимо е да се посочи също, че
всички счетоводни приходи и разходи, отчетени през текущата година във връзка с
открита счетоводна грешка от минали години, не се признават за данъчни цели,
като следва да се знае, че тези разпоредби се прилагат и за грешки, различни от
счетоводните грешки.
Наред с това, тези грешки, според
нормативната уредба следва да бъдат оповестени. Така във финансовия отчет,
предприятието оповестява данни за грешките от предходните отчетни периоди: -
естеството на грешката от предходен период; - за всеки представен предходен
период, доколкото е практически приложимо, сумата на корекцията; - сумата на
корекцията в началото на най-ранния представен предходен период и –
обстоятелствата, които са довели до съществуването на практическа неприложимост
за определен предходен период, ако има такъв случай. Това са еднократни
оповестявания и не е нужно да се повтарят във финансовите отчети за
последващите периоди.
В настоящия казус няма данни за
предприети действия в тази насока за уведомяване на органите по приходите за
корекция.
Ето защо, съдът намира, че е
неоснователно възражението на жалбоподателя в насока допусната счетоводна
грешка, тъй като, едва когато е изготвен с РД, последното излага аргументи за
допусната счетоводна грешка. Твърдението, че грешката е допусната от
счетоводителя, не освобождава от отговорност представляващ дружеството, тъй
като, съгласно чл.137 ал.1 т.3 от ТЗ, общото събрание приема годишния отчет и баланса,
разпределя печалбата и взема решение за нейното изплащане.
II.
По Закона за данък върху добавената стойност.
Посочи се по-горе в
настоящото изложение каква е основната дейност на
„Бакалски“ ООД през ревизирания период 2017 – 2018 г., за който период е
извършена ревизия и по правилното прилагане на ЗДДС и ППЗДДС.
Във връзка с осъществяване
на основната си дейност „Бакалски“ ООД е получил 2 бр. фактури с предмет на
доставка – прясна шипка, издадени от „Симпас“ ЕООД с ЕИК *********, по които е
приспаднат данъчен кредит в размер на 3 326.40 лв. през м.01.2018 г. На
фактурите се отбелязано плащане в брой.
В счетоводството на
ревизираното лице закупените стоки са отразени по дебита на счетоводни сметки
304 – Стоки и 4531 – ДДС за покупките срещу кредитиране на счетоводна с/ка 401
– Доставчици в лева. За разплащането в брой е взета счетоводна операция: д-т
с/ка 401 – Доставчици в лева срещу К-т с/ка 501 – Каса в лева.
На дружеството доставчик
„Симпас“ ЕООД е извършена насрещна проверка, резултатите от която са
обективирани в ПИНП № П-16001321019037-141-001/10.03.2021 г. (л.107), в хода на
която, на 19.02.2021 г. на представляващия дружеството – А. П. У. е връчено
ИПДПОЗЛ № П-16001321019037-040-001/01.02.2021 г. До изтичане на определения в
искането срок и съставянето на ПИНП лицето не е представило изисканите по реда
на ДОПК документи и писмени обяснения. От „Симпас“ ЕООД не са представени
извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно
отразяване и придобиване на стоките – 15 840 кг прясна шипка, съхраняване
и изписване при продажбата им на ревизираното лице, доказателства за наличието
на тези количества стоки към датите на издаване на фактурите към „Бакалски“
ООД, както и за начина, по който са предадени и транспортирани до обект на РЛ в
с. Калояново. Не са представени ведомости за заплати, трудови или граждански
договори за наети лица през процесните периоди, нито други доказателства за
наличие на обект, в който „Симпас“ ЕООД извършва стопанска дейност, както и за
материално-технически ресурс за извършване на фактурираните доставки към РЛ. Не
са представени доказателства за собствени или наети търговски обекти, складове,
МПС и друга материална база, необходима за осъществяване на стопанска дейност.
От доставчика не са представени транспортни документи, приемо-предавателни
протоколи, складови разписки или други документи, удостоверяващи мястото, на
което е било извършено прехвърлянето на собствеността на фактурираните
количества шипки и същите са били приети от РЛ. Не са представени документи за
разплащането по фактурите.
В хода на ревизията
органите по приходите са извършили проверка в ИС на НАП, при която са
констатирали, че „Симпас“ ЕООД е дерегистрирано по ЗДДС на 11.09.2018 г.,
поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. Процесните два броя фактури
са декларирани от доставчика в подадените дневници за продажби и СД по ЗДДС за
данъчен период м.01.2018 г., като дължимия ДДС за внасяне по СД за периода не е
издължен. По данни от справката за превозни средства /данни на КАТ/ дружеството
няма регистрирани собствени МПС - По данни от справката за трудовите договори,
дружеството няма лица, назначени по трудови или извънтрудови правоотношения; за
2018 г., по данни от „Справки по чл.57 от ЗДДФЛ и чл.73 за изплатени суми“ няма изплатени суми на ФЛ
и ЮЛ. „Симпас“ ЕООД не е подало ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. и ГФО, от което
е формиран извод, че дружеството не е осъществявало стопанска дейност. В информационните
масиви на НАП липсват данни за наличие на обекти, в които да се съхраняват
стоки /прясна шипка/, които да бъдат предмет на последваща продажба на
„Бакалски“ ООД.
При направена справка по
ЕГН за А. П. У., органите по приходите са констатирали, че същият е
представляващ на над 40 бр. търговски дружества, всички с неплатени публични
задължения за данъци и осигуровки в особено големи размери.
В хода на ревизията, от РЛ
са представени копия на спорните 2 фактури, придружени с фискални бонове за
разплащане в брой. Представени са 2 бр. приемо-предавателни протоколи,
съставени на датата на съответната фактура, в които липсват данни за обект с
административен адрес, където стоките са съхранявани до продажбата им на РЛ,
както и липсват данни за МПС, на което същите са натоварени и е започнал
превозът им към обекта на РЛ – с. Калояново.
Представени са 2 бр. складови разписки и 2 бр. кантарни бележки,
съставени на датата на съответната фактура, в които липсват данни за обект с
административен адрес, в който шипките са предадени от А. У., приети и
претеглени от П. Г.. Приложени са и два броя товарителници №№ 009653/17.01.2018
г. и 009654/18.01.2018 г. с данни за изпращач и превозвач „Симпас“ ЕООД – гр.
Пещера; получател „Бакалски“ ООД, гр. Пловдив;място на натоварване – Брацигово;
място на разтоварване – с. Калояново; пробег 76 -78 км; товар – прясна шипка
опакована в чували; придружител на товара - А. У.; автомобил марка „Мерцедес Атего
815“ с рег. № СА **** СР (л.98 – л.102).
При извършена проверка в
ИС на НАП, органите по приходите са установили, че автомобил „Мерцедес Атего
815“ с рег. № СА *** СР е товарен такъв и към датите на товарителниците, същият
е собственост на „Парк капитал“ ЕООД с ЕИК *********. Същевременно, в
дневниците за продажби за 2018 г., подадени от „Парк Капитал“ ЕООД, няма
декларирани издадени фактури за услуги /наем, транспортни услуги/ с
получател „Симпас“ ЕООД и „Бакалски“
ООД.
Наличието на горните
обстоятелства и факти, разгледани в тяхната съвкупност, са дали основание да
бъде формиран извод, че издадените 2 бр. фактури от прекия доставчик „Симпас“
ЕООД не обективират реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, поради което отразеният в тях данък се явява неправомерно начислен,
поради което и, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание
чл.70 ал.5 във връзка с чл.68 ал.1 и чл.69 ал.1 от ЗДДС.
За да потвърди РА,
решаващият орган изцяло е възприел изводите на ревизиращия екип, подробно е
изложил съответната нормативна уредба, обсъдил е наведени с жалбата до него
доводи за незаконосъобразност на РА и е посочил практика, както на ВАС, така и
на Европейския съд по конкретни дела.
По основателността на жалбата в
тази част.
При обсъдената фактическа обстановка, не е спорно,
че ревизираното лице
е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни
документи (фактури), съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, в който
данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните
стоки, по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са издадени от
регистрирани по ЗДДС лица и плащанията са отразени редовно в счетоводството на
жалбоподателя.
Спорът в настоящото
производство се концентрира относно реалността на процесните доставки, т.е. обективирането им като проявени юридически факти, така като се
твърди от ревизираното лице.
Пряко приложимото в случая национално право,
предвижда следното:
За да се признае на
получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен
кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в
чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на
данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за това, налице ли е облагаема
доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и чл.9 от ЗДДС, и едва след това да се
проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на
чл.71 от ЗДДС.
В посочения смисъл е и практиката на Съдът на
ЕС, а именно, правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не
следва да бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в
т.13 на решението по дело С-342/87
Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено
в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи, само защото е вписан
във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително
дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка, или платени,
доколкото са дължими. В т.17 на същото решение се казва, че, ако всеки
фактуриран данък можеше да се приспада, дори, когато не отговаря на
действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.
Изрично в решение от 06.12.2012 г.
по дело С-285/11 Съдът на
ЕС казва, че за да се установи, че на основание на доставките на стоки е налице
правото на приспадане, е необходимо да се провери, дали последните са били
реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването
на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с
правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална
преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да
определи, дали може да упражни право на приспадане на основание на споменатите
доставки на стоки; единствено и само в случаите, в които при тази преценка се
установи, че доставките са реално осъществени и в последствие същите за
използвани за целите на извършвани от самото данъчно задължено лице облагаеми
доставки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано.
Тоест във всички случаи, Съдът на ЕС е категоричен, че за признаване на правото
на приспадане на данъчен кредит следва да е доказано осъществяването на
фактурираната доставка.
В допълнение, според решение на СЕС по дело С-18/13, при сходна с настоящия спор
фактическа обстановка е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО
на Съвета, според което, не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато
няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова
обезпеченост, но само при наличие на две кумулативни условия - тези
обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни,
представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е
трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част
от тази измама.
Също така константна е практиката на СЕС по
дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и
С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден
стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат
разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него
стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по
т.48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на легитимната по Директива
2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами, правните субекти не могат с
измамна цел да се позовават на правото на Съюза и от друга страна -
административните и съдебни органи следва да откажат правото на приспадане, ако
въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право
с измамна цел или с цел злоупотреба /т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11/.
Всяко манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в
която участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, т.48 и
т.49/.
В съответствие с визираното тълкуване, на
национално ниво, с разпоредба на чл.71 ал.1 от ЗДДС като условие за
упражняване на правото на приспадане е предвидено наличието на данъчен
документ, отговарящ на изискванията на чл.114 и чл.115 от ЗДДС
- фактурата задължително следва да
съдържа количеството и вида на стоката, респ. вида на услугата.
Тук следва да се има предвид и общото правило
на чл.154 ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР ДОПК, т.е. лицето което, претендира
право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване,
че са налице законово установените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да
приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това
/т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка,
наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в
счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност
на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на
всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи
по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по
начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи,
като предпоставка по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за възникване право на данъчен
кредит.
Както при доставката на услуги, така и при
доставката на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се
разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на
доставката, и такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното
осъществяване на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране
са: фактури; плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за
продажби/покупки; осчетоводяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602 „Разходи
за външни услуги“, с/ка 4532 "Начислен данък за продажбите", с/ка 702
"Приходи от продажби на стоки"; справки – декларации за съответния период; товарителници и фактури
за транспорт; пътни листи; кантари бележки; приемо - предавателни протоколи; стокови
разписки; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и
количество; последваща реализация и
приходи от продажби, свидетелски показания и др.
Без значение от кой вид са доказателствата,
те следва да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват
хронологията на осъществяване на сделките, за да се установи по един
категоричен начин физическата изява на доставката - кой и къде е предал
стоките, на кой са предадени, къде и от кого е извършено товареното, от кой са
транспортирани, къде са превозени и разтоварени, от кого са предадени и приети.
При договори за прехвърляне на собственост
върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля щом вещите бъдат
определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат
предадени, съгласно чл.24 ал.2 от ЗЗД. В този смисъл, в случаите на продажба на
родово определени вещи, ако, между страните не е уговорено друго, когато
транспортът се извършва от доставчика или за негова сметка, прехвърлянето на
собствеността се извършва в момента на предаване на стоката на получателя.
Как се съотнася
горната фактическа и правна установеност към конкретиката на настоящия казус?
По отношение на
установените фактурите за доставка на стоки – 2 бр. фактури, издадени от „Симпас“
ЕООД, съдът намира, че не са налице убедителни доказателства за реалността на
доставките. За тази доставка липсват: договор за доставка на процесната стока -
шипки. По делото не се установи за чия сметка е транспортът на стоките, но и в
двата случая – за сметка на доставчика или на купувача, предвид липсата на
доказателства за материалната, техническата и кадрова обезпеченост, липсата на
МПС у РЛ и у доставчика, както и липсата на доказателства за счетоводно
отразяване на разходи за транспортни услуги от двете страни по сделките, съдът
намира, че за ревизираното лице не отпада задължението да удостовери факта на
получаване на стоката. Действително, представени са: два броя товарителници, 2
бр. складови разписки и 4 бр. приемо-предавателни протоколи, но от същите не
могат да се установят посочените по-горе обстоятелства – къде, кога и на кого е
доставена стоката, при липсата на МПС, както у РЛ, така и у доставчика.
В
хода на съдебното производство не се доказа по безспорен начин, че процесната
стока – 15 840 кг прясна шипка, е налична в патримониума на прекия
доставчик, тъй като, няма представени
счетоводни справки от доставчика, както за заприходяване на стоката, така и за
изписването на продадената такава на жалбоподателя, като не без значение е и фактът,
че проверка в счетоводството на доставчика
не е извършвана.
В подкрепа на горното са и следните
обстоятелства: - най-важното от които е, липсата на надлежно оформени ППП, от
които да се установи кое точно лице е предало и кое точно лице е получило
съответната стока; къде е станало това приемо-предаване на същите; липса на
кадрови ресурс у доставчика; липса на активи – сгради и МПС; липса на
доказателства за произход на стоките; липса на счетоводно отразяване на стоките
у доставчика. В допълнение на горното следва да се отбележи и констатираното от
органите по приходите по отношение на вписаните данни в представените
товарителници, а именно: - липсата на имена под подписите на предаващото и
приемащото стоката лице; - липсата на данни за МПС, осъществило транспорта; -
липсата на обект на „Симпас“ ЕООД в Брацигово; - липса на пътен лист на
„Мерцедес Атеро 815“ с рег. № СА ****СР; - констатираното в хода на
административното производство, че П.Г., вписана като лице извършило
претеглянето на стоката, е назначена по трудов договор като оперативен
счетоводител в „Бакалски“ ООД, с прекратен трудов договор на 19.09.2018 г.,
както и в какво качество същата е извършила претеглянето; - липса на информация
къде се намира кантарът. Тези обстоятелства по никакъв начин не са опровергани
в хода на настоящото съдебно производство от страна на жалбоподателя, комуто,
каза се, е доказателствената тежест за това.
Или
иначе казано, прехвърляне на собственост върху стоките не е доказано. Не са представените
не само достатъчно убедителни, но и никакви
доказателства за облигационните отношения с доставчика „Симпас“ ЕООД; не
са представени пътни листове, надлежно оформени ППП, поради което не се
установи кои са били лицата, ангажирани с доставките, от къде са натоварени
стоките, с какви превозни средства са транспортирани, къде са били съхранявани
и как са предадени, предвид и констатираните обстоятелства в обсъжданите две товарителници. Фактът на
предаването на стоките от доставчика „Симпас“ ЕООД, ревизираното лице не може
да се потвърди с отразяване в счетоводните регистри на жалбоподателя, още
повече, че, на първо място, проверка в счетоводството на доставчика не е
извършена, предвид непредставяне на изисканите от него документи и писмени
обяснения, както и, че подобно искане не е отправено и от жалбоподателя към
възложената ССчЕ. Като косвено доказателства за липсата на реалност на процесните
доставки от „Симпас“ ЕООД, следва да се съобрази, че не се доказа доставчикът
да има съответни складови бази или търговски площи, офиси, МПС – собствени или
наети, наличие на стоки, които да се доставят на оспорващия. Не се установява и
кадровият му потенциал. Безспорно е установено, а и това обстоятелство не е
оборено, че доставчикът „Симпас“ ЕООД не е внесъл декларарирания със СД по ЗДДС
за м.01.2018 г. начисления ДДС по тези фактури;
няма плащания към бюджета за данъци и осигурителни вноски, има
задължения към НАП в особено големи размери; няма назначени работници. Или
иначе казано, няма как посоченото дружество- доставчик, да е доставило на „Бакалски“
ООД сочените количества шипка. Изводът за нереалност на тези доставки се
обосновава от съвкупната преценка на всички установени по делото факти, както
от невъзможността на доставчика да достави стоки от вида на фактурираните, така
и от липсата на убедителен доказателства за факта на предаването им от сочения
във фактурата доставчик на получателя.
Следва да се посочи също така, че наличието
единствено на фактура и формално изготвени придружаващия я документи, при констатирани несъответстващи данни в тях
по отношение липсата на обекти, място на кантар и пр., посочени подробно
по-горе в настоящото изложение, не е достатъчно, за да обоснове и докаже реално
извършване на доставката на стоки.
В обобщение по
обсъдените по-горе доставки, за които не се установява реално изпълнение,
следва да се посочи, че макар
и документално оформени в счетоводството на жалбоподателя, не пораждат права за
данъчно задълженото лице, както по отношение на косвени, така и по отношение
на преките данъци. Счетоводните операции, които търговците отразяват в
първичните си и вторични регистри, следва да отразяват вярно и честно
икономическата същност на осъществяваните от тях действия. Принципът за
предимство на съдържанието пред формата е въздигнат в законовата норма на чл.4
ал.1 т.5 от Закона за счетоводството. Счетоводството трябва да отразява
действителността, а не привидното й представяне във формални актове. При
последващ контрол всички събрани доказателства подлежат на преценка и анализ от
гледна точка на принципа за предимство на съдържанието на стопанските операции
пред тяхната форма.
Законът при всички
случаи, независимо, дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци,
изисква преди всичко, доказателства за реалност на доставката, по начина, по
който същата е обективирана в съставените първични счетоводни документи, а
след това и за правилното й счетоводно отразяване.
В този смисъл следва да се посочи, че липсата на
получена стока, представлява и липса на
доставка по смисъла на ЗДДС, поради което и в съответствие с материалния закон
е отказано правото на приспадане по фактури, издадени от „Симпас“ ЕООД. При
липсата на търговска сделка и получена стока, издадените от този доставчик
фактури се явяват издадени в нарушение на закона, тъй като не документират
настъпила стопанска операция и начисленият по тях ДДС се явява неправомерно
начислен по смисъла на чл.70 ал.5 от ЗДДС. Липсват данни неправомерно
начисления ДДС да е коригиран от начислилото го лице. Осчетоводяването на
фактурата и претендирането на право на приспадане по фактура, за която лицето
знае, че е издадена в нарушение на закона, по същността си представлява участие
в данъчна измама, което е основание за отказ на право на приспадане, съгласно
трайната практика на СЕС /С-80/11, С- 285/11.
За разлика от подоходното облагане, облагането в
областта на ДДС се основава единствено и само на извършването на дейности,
поради което, начинът на осчетоводяването на сделките няма отношение към
правото на приспадане. Обвързването с индивидуалното осчетоводяване би
означавало, от една страна, преценката от гледна точка на правото в областта на
ДДС фактически да зависи от волята на данъчнозадълженото лице, а, от друга,
неизпълнението на някои счетоводни изисквания да постави под въпрос правото на
приспадане, което е недопустимо – В този смисъл Решение от 13 февруари 2014 г.
по дело Макс Пен, С-18/13, точка 47.
Само наличието на фактура с посочен в нея ДДС, без
реално да е настъпило данъчното събитие, не може да обоснове право на
приспадане за получателя. В тази връзка с Решение от 13 декември 1989г., Genius
Holding, C-342/87, точка 13, СЕС е приел, че упражняването на правото на
приспадане, предвидено в Шеста директива, не включва данъка, който се дължи,
само защото е вписан във фактура. Упражняването на това право се ограничава
само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема
сделка или платени, доколкото са дължими. В т.17 от същото решение е посочено,
че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря
на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.
Тълкуването на СЕС в Решение от 21 юни 2012 г.
постановено по обединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahagében и
Dávid, потвърдено и доразвито впоследствие в Решение от 6 септември
2012г. по дело Tóth, С-324/11, Решение от 6 декември 2012г. по дело
Боник, С-285/11, Решение от 18 юни 2013 година по дело „Евита К” ЕООД, С-72/12
и Решение от 13 февруари 2014г. по дело „Макс Пен” ЕООД, С-18/13, следва досегашната
практика на СЕС за това, че правото на приспадане на ДДС може да бъде
претендирано и предоставено единствено и само от добросъвестните участници по
веригата доставки. Всички съображения на СЕС досежно предоставянето от страна
на органите по приходите на обективни данни, че лицето претендиращо право на
приспадане е знаело или е следвало да знае, че сделката, по която претендира
право на приспадане е била опорочена с измама, касаят хипотеза, при която
реалното съществуване и предаване на стоките/извършването на услугите е
доказано, а настоящият случай не е такъв.
Следва да бъде съобразено и Решението от 7 декември
2010г. по дело R, С-285/09г., т.48, с което СЕС е приел, че представянето на
фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране
на доказателствата, може да възпрепятства правилното събиране на данъка и
следователно да застраши доброто функциониране на общата система на ДДС. Според
т.49 от същото решение, правото на Съюза не е пречка държавите членки да считат
съставянето на фактури с невярно съдържание за част от данъчна измама - Решение
от 19.09.2000г. по дело Schmeink & Cofreth и Strobel, С-454/98, точка 62,
както и Определение от 3 март 2004г. по дело Transport Service, C‑395/02,
Recueil, стр.I‑1991, точка 30.
Тук е мястото да се отбележи, че съдът намира за
неоснователно и възражението, че неправилно органите по приходите са приели, че
не е налице реална доставка. Предвид изложеното по-горе по отношение на
практиката на СЕС и факта, че в хода на съдебното производство не се
представиха доказателства, които да оборят констатациите на органите на приходната
администрация, че доставките на прясна
шипка от процесния доставчик не са реално извършени, съдът намира, че правилно
и законосъобразно е прието, че данъкът по процесните фактури е начислен без
основание.
Правото на данъчен кредит възниква при наличие на
определени в закона предпоставки, които в случая не са установени от
жалбоподателя. Формалното изпълнение на изискванията по ЗДДС чрез съставяне на
счетоводни документи, включително данъчна фактура, както и извършването на
счетоводни записвания, след като тези документи и записвания не удостоверяват и
не се отнасят за обективно осъществена стопанска операция, не могат да породят
целените правни последици, свързани с признаване право на данъчен кредит.
Предвид изложеното по-горе, съдът намира за
неоснователно възражението в насока, че относно доставките от „Симпас“ ЕООД
представените документи – товарителници, складови разписки и счетоводни
документи, обсъдени в тяхната цялост доказват реалността на доставките, но не
са взети предвид при издаването на акта. Каза се, основното в случая е
прехвърлянето на собствеността върху стоките, което в случая не се доказа.
Липсва точните места на товарене, разтоварване, теглене, кои лица са натоварили
стоката и кои са я разтоварили, кои лица са я предали и кои са я приели.
Затова правилно с РА са установени задължения по ЗДДС
за съответните данъчни периоди в резултат на непризнато право на данъчен кредит
по ЗДДС общо в размер на 3 326.40 лв. и съответните лихви в размер на
1 022.03 лв.
При
този изход на спора и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски
по делото, съдът намира, че такива се следват на всяка една от тях, съобразно
уважената и отхвърлена част на жалбата. Така за жалбоподателя те се
констатираха в размер на 0.44 (нула и 0.44) лв., а за ответната страна в размер
на 1 839.38 (хиляда осемстотин тридесет и девет и 0.38) лева. По отношение
претенцията на процесуалния представител на жалбоподателя за присъждане на
разноски на основание сключен договор за правна помощ от 13.12.2021 г. при
условията на чл.38 ал.2 във връзка с чл.38 ал.1 т.2 от Закона за адвокатурата,
съдът намира, че такива не следва да бъдат присъдени. Разпоредбата на чл.38
ал.1 т.2 от с. з. гласи, че адвокатът или адвокатът от Европейския съюз може да
оказва безплатно адвокатска помощ и съдействие на материално затруднени лица,
но, в случая се касае до юридическо лице, за което не са представени
доказателства, че същото е материално затруднено.
Воден от горното,
Административен съд – Пловдив, XII състав,
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен
акт /РА/ № Р-16001620006097-091-001/26.04.2021 г., издаден от органи по
приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 384/12.07.2021 г. на
директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив, в
частта за допълнително определени задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер над 6 392.92 до 6 432.92
лв., ведно с лихвите в размер над
1 342.62 лв. до 1 351.02 лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Бакалски“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: гр. Пловдив, ул. „Съборна“ № 2, представлявано от И.Б., срещу
Ревизионен акт /РА/ № Р-16001620006097-091-001/26.04.2021 г., издаден от органи
по приходите при ТД на НАП Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с
Решение № 384/12.07.2021 г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив, в частта за непризнат данъчен кредит
в размер на 3 326.40 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на
1 022.03 лв. и за определени
допълнителни данъчни задължения за корпоративен данък за 2017 г. в
размер на 24 083.45 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 7 493.23 лв.
ОСЪЖДА „Бакалски“ ООД, ЕИК *********,
със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, ул. „Съборна“ № 2,
представлявано от И.Б., да заплати на Национална агенция по приходите – София,
сумата от 1 839.38 (хиляда осемстотин тридесет и девет и 0.38) лева,
юрисконсултско възнаграждение.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите
– София да заплати на „Бакалски“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: гр. Пловдив, ул. „Съборна“ № 2, представлявано от И.Б., сумата от
0.44 (нула и 0.44) лева, разноски по делото.
Решението подлежи на
обжалване пред Върховен административен съд на Р България в 14 –дневен срок от
съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: