Р Е Ш Е Н И Е
№208
гр. Добрич, 04.05.2023 г.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Административен
съд - Добрич, в публично заседание на четвърти април, две хиляди двадесет и трета
година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Нели Каменска
при
участието на секретаря, Стойка Колева, разгледа докладваното от председателя
административно дело № 484 по описа на съда за 2022 г. и за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по
реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на П.Д.Г. с адрес ***, действащ лично и като ЕТ „ДиЖи-П.Г.“,
ЕИК *********, със седалище в гр.Балчик,
подадена чрез адв.С.Г. ***, срещу Ревизионен акт №
Р-03000821005277-091-001/17.05.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП Варна, потвърден с Решение № 141/11.08.2022 г. на директора на Дирекция
„ОДОП“ –Варна, А. А. К., с който са установени задължения за Годишен и авансов
данък по чл.48, ал.2 от Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
на ЕТ за данъчния период на 2016 г. в размер на 5 634 лева главница и 2 881,40
лева лихви и за Данък върху годишната данъчна основа по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за
данъчния период на 2017 г. в размер на 16 723 лв. главница и 6 866,27
лв. лихви, или задължения в общ размер на 32 104, 67 лева.
Жалбоподателят не е
съгласен с ревизионния акт като счита, че същият е издаден при съществени
процесуални нарушения и в нарушение на материалния закон. Оспорва, че са били
налице обстоятелства, сочещи съществуването на основания по чл.122, ал.1, т.1 и
т.2 от ДОПК за преминаването на ревизията по особения ред. Заявява, че не е
възникнало задължение за подаване на декларация по чл.50 от ЗДДФЛ, тъй като
доходите му били от трудово правоотношение, от получени ренти, от получени
дивиденти и от пенсия. За 2016 г. била подадена декларация по чл.50 от ЗДДФЛ, в
която били декларирани точно тези доходи, получени чрез куриерската фирма
„Еконт Експрес“ ООД. Излага доводи, че РА е издаден при неизяснена фактическа
обстановка в нарушение на чл.122, ал.2 от ДОПК. Органите по приходите не били
посочили каква е фактически осъществяваната дейност и анализът им се базирал
единствено на предположения без доказателства за получени доходи.По подробно
изложени доводи в жалбата, в съдебно заседание чрез процесуални представители и
в писмени бележки, моли РА да бъде отменен като незаконосъобразен.
Ответникът –
директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна,
чрез процесуалните си представители оспорва жалбата като неоснователна.
Изразява становище, че РА и потвърждаващото го решение са правилни и
законосъобразни, издадени при спазване на процесуалните правила и в
съответствие с материално-правните разпоредби на закона като в писмени бележки
по делото подробно излага доводите си за това. Претендира присъждане на
разноски за юрисконсултско възнаграждение в минимален размер.
Административен съд
– Добрич извърши проверката по чл.160, ал.2 от ДОПК за законосъобразност на
оспорения административен акт на всички основания и от фактическа и правна
страна и приема за установено следното:
По допустимостта на
жалбата:
Жалбата е
допустима. Подадена е от надлежна страна - ревизираното лице, срещу годен за
оспорване административен акт след изчерпване на процедурата по обжалване по
административен ред. Решението, постановено в производство по чл.152 и сл. от ДОПК, е съобщено на оспорващия на 11.08.2022 г. Жалбата срещу решението е
подадена на 24.08.2022 г., в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК.
От фактическа и
правна страна, относно компетентността на органите в ревизионното производство,
спазване на административно производствените правила по ДОПК и съответствие на
издадените актове с изискванията за форма по ДОПК, съдът приема следното:
Ревизионното
производство е открито със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000821005277-020-001/15.09.2021
г., подписана от Д.Б.К., началник Сектор
„Ревизии“, на 15.09.2021 г. с квалифициран електронен подпис по см. на чл.141
от АПК.
ЗВР е връчена по
електронен път на жалбоподателя на 04.10.2021 г., с което е спазено изискването
на чл.113, ал.2 от ДОПК. Със ЗВР е наредено да се извърши ревизия на П.Д.Г. с
регистрация като ЕТ „ДиЖи – П.Г.“ и ЕИК по ЗТР/БУЛСТАТ ********* за наличие на
задължения за Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода 01.01.2016 г.-
31.12.2016 г. и за Данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за
периода 01.01.2015 – 31.12.2017 г. Определен е срокът на ревизията,
ревизиращите органи и ръководителя на ревизията.
Съдържанието на
заповедта съответства на изискванията на чл.113, ал.1 ДОПК.
Със Заповед за
изменение на ЗВР № Р-03000821005277-020-002/30.12.2021 г. е удължен срока за
ревизията, до 26.01.2022 г. Заповедта е връчена на адреса на ревизираното лице,
с обратна разписка, на 16.02.2022 г.
На 26.01.2022 г. е
издадена Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000821005277-020-003, с която срокът за
ревизията е удължен до 25.02.2022 г.
Ревизионният доклад
(РД) с № Р-03000821005277-092-001 е издаден на 11.03.2022 г. и е подписан с
квалифицираните електронни подписи на органите по приходите, определени да
извършат ревизията - ръководителя на ревизията, гл.инспектор Г.В.К. и от
главен инспектор Валери Сотиров Владимиров.
Спазено е
изискването на чл.117, ал.1 ДОПК ревизионният доклад да се състави не по-късно
от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията. Ревизионният
доклад съдържа данните, визирани в чл.117, ал.2, т.1-10 от ДОПК. В съответствие
с чл.117, ал.4 ДОПК ревизионният доклад е връчен на жалбоподателя на 21.03.2022
г. по електронен път.
С уведомление от
04.04.2022 г. е удължен срока на жалбоподателя за подаване на възражение.
На 03.05.2022 г. е
подадено възражение срещу РД, което е обсъдено в мотивите на издадения
ревизионен акт.
На 17.05.2022 г. е издаден Ревизионен акт (РА)
№ Р-03000821005277-091-001, подписан от възложителя на ревизията и от ръководителя
на ревизията в съответствие с чл.119, ал.2 от ДОПК. Ревизионният акт е връчен
на 30.05.2022 г.
П.Г. е обжалвал по
административен ред ревизионния акт с жалба с вх. № 19415-1/13.06.2022 г., получена
от директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна на 16.06.2022 г.
С Решение № 141/11.08.2022
г. жалбата е отхвърлена като неоснователна, а РА е потвърден.
Съдът
приема, че всички документи в ревизионното производство са подписани с квалифицирани
електронни подписи, което се установява от електронните документи и от
удостоверенията към всеки от тях. Подписаните с електронни подписи документи са приети по делото като електронни файлове, записани върху оптичен диск
CD, лист 32, чието съдържание е прегледано в присъствието на страните в съдебно
заседание от 27.02.2023 г. и описано в протокола.
Жалбоподателя не
оспорва авторството на документите, а изразява съмнения, че подписите не
отговаряли на законовите изисквания. Въз връзка с изразените съмнения не прави
искания по доказателствата, заявява, че не желае назначаването на експертиза.
Изразените съмнения
са неоснователни. Данните за удостоверението по чл.25 ЗЕДЕУУ от доставчика на удостоверителни услуги се
съдържат в приетия по делото диск, на който са записани електронните документи.
Съгласно чл. 3, ал.
1 от ЗЕДЕУУ, електронен документ е електронно изявление, записано върху
магнитен, оптичен или друг носител, който дава възможност да бъде
възпроизвеждано. Съгласно чл.25 от
ЗЕДЕУУ, доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги издава
квалифицирано удостоверение по искане на титуляря, съгласно изискванията на
чл.24, § 1 от Регламента. Съгласно чл.25, ал.5 от ЗЕДЕУУ доставчикът на
удостоверителни услуги издава незабавно удостоверението посредством публикуването
му в регистъра на удостоверенията. Нормата на чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУУ задължава
доставчика на удостоверителни услуги да води електронен регистър /база данни/,
в който публикува удостоверенията, които използва в дейността си като
доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения.
В публичния регистър,
поддържан от доставчика на удостоверителни услуги, достъпен на адрес : https: //www.b-trust.org/bg може да се извърши проверка
относно наличието на издадено удостоверение за квалифициран електронен подпис.
От приложените по
делото електронни документи се установява, че електронните подписи на лицата,
подписали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са били валидни към датите на издаване на тези
документи.
Установените
данъчни задължения кореспондират с възложените предметни предели на ревизията.
Ревизионният акт
отговаря на изискванията на чл.120, ал.1 от ДОПК по отношение на съдържанието.
Съгласно чл.120, ал.2 от ДОПК ревизионният доклад е приложен като неразделна
част от РА.
От фактическа страна
в ревизионното производство е прието, че П.Д.Г. е местно физическо лице на
Република България, по см. на чл. 4 от ЗДДФЛ и е данъчно задължено лице по чл.
3 от ЗДДФЛ за доходи, произхождащи от източници в Република България и в чужбина.
През ревизирания
период П.Д.Г. е пенсионер като е получавал пенсия за изслужено време и старост
и е бил в трудово-правни отношения с „Консуло АМ"
ООД и с „Агенция за сигурност Реал"
ООД на длъжност „охранител".
Органите по
приходите са приели, че са налице обстоятелства по реда на чл. 122, ал. 1, т. 1
и т. 2 от ДОПК за провеждане на
ревизията по особения ред, тъй като до започването на ревизията не била
подадена декларация за определяне на
задълженията и били налице данни за укрити приходи.
В хода на ревизията
са отпаднали основанията за определяне на данъчни задължения за 2015 г. на
основание чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК, понеже ревизираното лице към възражението
си представило доказателства за произхода на средствата.
І. Съдът приема, че
оспорения акт е незаконосъобразен, издаден в нарушение на чл.122, ал.2 от ДПОК
и на материалния закон и следва да се отмени изцяло в частта, с която са установени
задължения за Годишен и авансов данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ на ЕТ за данъчния
период на 2016 г. в размер на 5 634 лева главница и 2 881,40 лева лихви.
В мотивите на РА е
посочено, че за периода на 2016 г. не е установено несъответствие между
стойността на имуществото на задължено лице и направените от него разходи и
декларираните и/или получени от него доходи. За данъчния период на 2016 г.
органите по приходите са приели, че ревизираното лице, П.Г., е извършвал
дейност като търговец по смисъла на Търговския закон, понеже е получил доходи в
размер на 42 158,28 лева, за продажба на стоки чрез куриерска фирма „Еконт
Експрес“ООД.
За да се пристъпи
към провеждане на ревизията по особения ред, поради наличие на основанието по
чл.122, ал.1, т.1 от ДОПК – липса на подадена декларация до започването на
ревизията, когато задължението се определя по декларация – органите по
приходите са приели, че за 2016 г. жалбоподателят е подал годишна данъчна
декларация ( ГДД ) по чл. 50 от ЗДДФЛ, в която обаче неправилно попълнил Приложение
№ 3 вместо Приложение № 2 - за доходи от дейност като ЕТ.
Не е спорно между
страните, че в подадената ГДД за 2016 г. жалбоподателят попълнил Приложение № 1,
в което декларирал доходи от трудово правоотношение - облагаем доход 4 821,45 лв.,
удържани задължителни осигурителни вноски по реда на КСО и ЗЗО - 621,95 лв. и
годишна данъчна основа – 4 199,50 лв. и Приложение № 3, в което декларирал придобит доход от друга стопанска
дейност по чл.29 от ЗДДФЛ от източници в България, в размер на 49 672,97лв.,
разходи за дейността /25 на сто / - 12 418,24лв., облагаем доход от дейността –
37 254,73 лв. Въз
основа на така декларираните данни на 28.04.2017 г. П.Г. е внесъл данък върху
годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ в размер на 3 725 лева.
В мотивите на РА е прието, че платеният от
жалбоподателя за 2016 г. данък върху годишната данъчна основа в размер на 3 725
лева бил недължимо внесен и подлежал на възстановяване или прихващане, понеже е
следвало да декларира горепосочените доходи в приложение № 2 - доходи от
дейност като ЕТ.
Съгласно данните,
предоставени от „Еконт Експрес“ ЕООД, ревизиращият екип установил множество
получени от задълженото лице преводи от продажба на стоки на различни физически
лица. Сделките са извършвани системно, постоянно и основно с цел реализиране на
печалба.
Не е спорно между
страните обстоятелството, че декларираните доходи в Приложение № 3 са същите,
които са получени чрез куриерската фирма „Еконт Експрес“ ЕООД за извършваната
от жалбоподателя продажба на стоки.
В хода на
ревизията, на 25.08.2021 г. на жалбоподателя е била връчена Покана №
ПФ-03000820000611-177-001/03.08.2021 г. по чл.103 от ДОПК да подаде коригираща
декларация за 2016 г. Няма данни П.Г. да е подал коригираща декларация.
1.Спорен е въпросът
дали жалбоподателят е следвало да декларира доходите си за 2016 г. чрез попълване на Приложение № 2 от ГДД по
реда на чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ като доходи от стопанска дейност като едноличен
търговец, за които дължимият данък се определя като годишната данъчна основа по чл. 28, ал. 2 се умножи по данъчна ставка 15 на
сто.
Съгласно
представена Справка от „Еконт Експрес“ ЕООД л.178-227 жалбоподателят в
качеството си на физическо лице е получавал множество преводи от продажба на
различни стоки за бита. Сделките жалбоподателят е извършвал за периода
11.02.2016 г. – 28.10.2016 г.
В заключението на
вещото лице по допуснатата по делото съдебно-счетоводна експертиза се сочи, че
получените от жалбоподателя плащания за продажбите са на обща стойност
42 158,28 лв. Същата стойност е установена и от органите по приходите,
видно от т.2, стр.8 на РА.
При така
установените факти, по които страните не спорят съдът приема за правилно
становището на органите по приходите относно приложимия ред за облагане на
горепосочените доходи. С оглед доказаните констатации, че през 2016 г. П.Г. е
упражнявал търговска дейност по занятие, състояща се в закупуването на стоки и
вещи с цел препродажба, системно е извършвал сделките с цел реализиране на печалба, законосъобразно при
ревизията е прието, че тази дейност подлежи на облагане по реда на чл.48, ал.2
от ЗДДФЛ.
Съгласно чл.48,
ал.2 от ЗДДФЛ, размерът
на данъка върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като
едноличен търговец, както и за доходите от стопанска дейност по чл. 29а се
определя, като годишната данъчна основа по чл. 28, ал. 2 се умножи по данъчна
ставка 15 на сто.
Доказателствата в
ревизионното производство установяват, че жалбоподателят е действал като търговец по
смисъла на чл.1, ал.1 от ТЗ като това обстоятелство не е в зависимост от
регистрацията му като ЕТ. Затова получените от дейността му като търговец
доходи подлежат на облагане по реда на чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ със ставка 15 %, а
не 10 %.
2. Спорен между
страните е и въпросът дали след като жалбоподателят е подал ГДД за 2016 г., с
която е декларирал получените доходи и е платил данък за тях, макар и определен
неправилно и дали след като освен декларираните от него доходи за 2016 г.,
органите по приходите не са установили други недекларирани доходи, са били налице основанията по чл.122, ал.1 т.1
и т.2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Съгласно цитираните
разпоредби, органът по приходите може да приложи установения от съответния
закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато
до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се
определя по декларация или са налице данни за укрити приходи или доходи.
Съдът приема, че не
се доказва основанието по чл.122, ал.1, т.1 от ДОПК за провеждане на ревизията
по особения ред. Обстоятелството, че в подадената от жалбоподателя ГДД за 2016
г. доходите са неправилно декларирани по Приложение № 3, вместо по Приложение №
2 като доходи от стопанска дейност, не изпълнява хипотезата на чл.122, ал.1,
т.1 от ДОПК да се пристъпи към определяне на основата за облагане с данъци по
реда, предвиден в чл.122, ал.2 от ДОПК.
Не се установява
наличието и на второто основание, визирано от органите по приходите в оспорения
РА, а именно това по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК - данни за
укрити приходи или доходи. С подадената от жалбоподателя декларация по чл.50 от ЗДДФЛ жалбоподателят е декларирал всички доходи за 2016 г. Такава е и
констатацията на органите по приходите, изложена в мотивите на РА за данъчния
период на 2016 г. В представената данъчна преписка няма данни при ревизията да
са установени други получени и недекларирани от жалбоподателя доходи, за се
сочи наличието на основанието по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК.
Затова за данъчния
период на 2016 г. съдът приема, че ревизията е неправилно проведена по реда на
чл.122, ал.2 от ДОПК. Ответникът не доказва наличието на обстоятелствата,
визирани в т.1 и т.2 на ал.1 от чл.122 от ДОПК, предвид което незаконосъобразно
ревизията е протекла по особения ред на цитираната разпоредба.
3. Спорен между
страните за данъчния период на 2016 г. е и начинът, по който органите по
приходите са формирали данъчната основа за извършеното облагане с данък по
чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ.
Жалбоподателят
възразява, че при определяне на данъчната основа органите по приходите не са
спазили реда по чл.122, ал.2 от ДОПК.
Не е спорно, че за закупените от него стоки няма представени фактури, за да се установи
размера на направените разходи.
Видно от мотивите
на РА, при определяне на данъчната основа за дължимия годишен и авансов данък
на ЕТ за 2016 г., органите по приходите са съобразили предоставените от „Еконт
Експрес“ ЕООД писмени доказателства, установяващи получен доход от
42 158,28 лв., от който са извадили сумата от 274,40 лв., представляваща
върнати суми на клиенти, поради което за установените приходи е приета сумата
от 41 883,88 лв.. При определяне на разходите от дейността, органите по
приходите са признали само документално доказаните разходи за покупка на стоки в
размер на 2 616 лв., които са извадили от установените приходи (41 883,88
лв. – 2 616 лв.) и са определили данъчна печалба в размер на
39 267, 88 лева. От данъчната печалба са извадени вноските за здравно
осигуряване на самоосигуряващо се лице в размер на 1 702, 89 лева (
39267,88 лв – 1 702,89 лв.) и е получена годишната данъчна основа за 2016
г. в размер на 37 564,99 лева. Определен е данък за довнасяне в размер на 15 %
от 37 564,99 лева или сумата от 5 634 лева.
Основателни са
възраженията в жалбата, че при определяне на счетоводните разходи незаконосъобразно
органите по приходите не са се позовали на анализ, извършен по правилата на
чл.122, ал.2 от ДОПК. Макар че ревизията за дължимите данъци за 2016 г. е
проведена по особения ред, органите по приходите са определили данъчната онова
по общите правила. Видно от мотивите на РА, при определянето на разходите за
извършваната от жалбоподателя дейност, ревизиращият екип се е позовал на
нормите на чл.26, ал.1 от ЗДДФЛ, на чл.10, ал.1 във вр. с чл.26, т.2 от ЗКПО, според които за данъчни цели се
признават документално обоснованите разходи. Затова в ревизионното производство
е прието, че от установените приходи следва да се извади сумата само на документално
доказаните разходи в размер на 2 616 лв.
Съдът приема, че
при определянето на данъчната основа по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК е
допуснато съществено процесуално нарушение, довело до определяне на необоснован
размер на дължимия от жалбоподателя данък. Органите по приходите не са спазили
изискването за съобразяване на обстоятелствата по т.1- т.16 от ал.2 на чл.122,
които са относими за конкретния случай.
Видно е, че на стр.5
от Ревизионния доклад е извършен формален анализ на данните за дейността на
жалбоподателя, установени при ревизията като са изброени всички визирани в
нормата на чл.122, ал.2 от т.1 до т.16 обстоятелства, без да са взети предвид
относимите към конкретното данъчно задължено лице. За обстоятелството по т.1 - вид
и характер на фактически осъществяваната дейност, което е относимо за
определянето на данъчната основа за доходите, получени чрез продажба на стоки,
ревизиращият екип е посочил единствено следното: „Извършил е търговска дейност като ЕТ за 2016 г.“
По отношение на
чл.122, ал.2, т.7 от ДОПК „Капитал и пазарна цена на придобитото имущество“,
т.е. основно обстоятелство, касаещо определянето на разходите за закупуване на
продадените впоследствие от жалбоподателя стоки, органите по приходите са
посочили напълно неотносими факти за облагането с данък през 2016 г. На стр.5
от Ревизионния доклад е направена следната констатация: „ За ревизирания период са придобити имоти като физическо лице без ЕТ от
търгове за публична продан, което обуславя пазарните цени на същите. Придобити
са имоти-земеделски земи от физически лица, подробно описани в констатациите на
ЗДДФЛ. В предвид установените цени от покупко-продажбите, ревизиращият екип
счита, че цените на придобиване са близки до пазарните.“
Обложената с данък
търговска дейност на жалбоподателя за 2016 г. се изразява в покупко-продажба на
разнообразни дребни стоки за бита, движими вещи като получените доходи от нея
нямат никаква връзка с придобиване или отчуждаване на недвижими имоти.
По делото бе
допусната съдебно-счетоводна експертиза с основна задача да определи чрез
анализ по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК данъчната основа за облагане на доходите
от продажба на стоки, извършвана през 2016 г. като съобрази и платения от
жалбоподателя данък в размер на 3 725 лв. за тази дейност.
Вещото лице, В.Г., в съдебно заседание пояснява, че няма данни в
преписката при провеждане на данъчната ревизия да е извършвана съпоставка с данни от лица, извършващи
сходна или подобна дейност, т.е. продажби на подобни /сходни стоки. В
заключението се потвърждават констатациите на органите по приходите, изложени в
РА относно доходите от осъществяваната от жалбоподателя дейност през 2016 г.,
потвърждават се и установените при ревизията обстоятелства по т.2 на чл.122,
ал.2 от ДОПК- размера на платените данъци и осигурителни вноски за 2016 г. - за
здравно осигуряване чрез „ИСКАМ БГ"ЕООД, ЕИК ********* за периода
м.01.2016 г. – м.02.2017 г. и чрез „ДЖ ШОП" ЕООД, ЕИК ********* за периода
за периода м.03.2017 г. – м.08.2017 г.
Според заключението
за целите на данъчното облагане за 2016 г. в преписката не се съдържат официални документи
с достоверни данни.
Анализирайки капитала
и пазарната цена на придобитото имущество във връзка с извършеното облагане по
ЗДДФЛ за 2016 г., експертът дава заключение, че приетата в ревизионния акт
стойност на придобитите стоки или разходи за дейността от 2 616 лв. е
сума, която очевидно не съответства на
извършените от жалбоподателя продажби. Вещото
лице сочи, че доколкото в случая се разглежда доход от търговска дейност, извършвана от физическо
лице, което по принцип не изисква и съхранява фактури и други документи и не
води счетоводна отчетност, от особено значение за правилното определяне на данъчна
основа по реда на чл.122 от ДОПК, е дейността на жалбоподателя, приходите,
разходите и печалбата му да бъдат съобразени с тези на други търговци,
извършващи сходна дейност, при подобни условия.
Във връзка с поставените задачи, вещото лице е установило
по едно дружество в градовете Варна и Силистра, както и „ДЖ Шоп“ ЕООД
гр.Балчик, което през 2016г г. е с едноличен собственик жалбоподателя, П.Г..
Вещото лице е ползвало данните от ГФО на „Искам БГ“ ЕООД, за 2015 г., също с
едноличен собственик жалбоподателя, като посочва, че за другите притежавани от
него дружества за 2016 г. липсват данни в Търговския регистър. Посочено е, че за
обективното съпоставяне на данните от годишните финансови отчети с тези на
жалбоподателя, са елиминирани всички разходи, неотносими към определянето на
данъчната основа, като разходи за възнаграждения и осигуровки, за амортизации и
т.н., като е формиран резултат представляващ разлика между приходите на
търговците и балансовата стойност на продадените стоки, разходите за материали
и външни услуги. Взето е предвид обстоятелството, че разходите при този тип
търговия задължително съдържат плащания към куриерските агенции, в т.ч. и
свързани с извършваните от тях пощенски и платежни услуги.
Анализирайки
сходната дейност, извършвана от други
търговци, експертът определя, че при „Фортем“ ЕООД гр.Варна, при общо приходи в размер на
190х.лв. и деклариран финансов резултат в ГФО 30х.лв., е налице резултат
/изчислен по посочения по-горе начин/ от 31х.лв., представляващ 16 процента
печалба; при „Терра“ ООД
гр.Силистра, при приходи 101х.лв. и финансов резултат - 1х.лв., е налице резултат, след елиминиране
на посочените по-горе разходи – 4х.лв., представляващ 4 процента печалба; при
„ДЖ шоп“ ЕООД гр.Балчик, при приходи от 234х.лв. и финансов резултат по ОПР –
53х.лв., се получава резултат от приходи, намалени с отчетната стойност на
стоките и разходите за материали и външни услуги, в размер на 74х.лв. или 32
процента печалба ; при „Искам БГ“ ЕООД гр.Балчик за 2015г., при общо приходи в
размер на 19х.лв. и деклариран финансов резултат 0лв., е налице резултат
формиран от приходи, намалени с отчетната стойност на стоките и разходите за
материали и външни услуги от 8х.лв., представляващ 24 процента печалба.
В заключението се
приема, че при така установените данни, били възможни два подхода за
изчисляване на среден процент на печалбата от търговската дейност от дейността
на изследваните търговци. Първият е чрез изчисляване на средна аритметична
стойност, при което се получава средна стойност в размер на 19%. При вторият
вариант се елиминират най-високата и най-ниската стойност, при което се
установява средна стойност – 20%. Заключението е, че и при двата подхода се
достига до сходни резултати, като за целите на експертизата се приема норма на
печалбата в размер на 20% от стойността на приходите.
Вещото лице
изчислява два варианта на дължимия от жалбоподателя данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ. Първия вариант е чрез прилагане на установената средна норма на
печалбата в размер на 20%, от търговци извършващи сходна дейност: Установени
приходи, намалени с рекламации -41 883.88 лв.; данъчна основа 41 883.88*20/100=8
376.77лв. Втория вариант е чрез прилагане на установения среден размер на
надценка на търговците извършвали сходна дейност, без да се вземат предвид
извършените други разходи: Установени приходи, намалени с рекламации - 41883.88 лв.; Среден размер на надценката,
установен при трети лица – 55%. Стойност на закупена стока, реализирана през
2016г. – 27021.86 лв. Данъчна основа 41883.88- 27021.86=14862.02лв.
В заключението в тази част бе оспорено от
процесуалния представител на ответната страна, който представя данни от
регистъра на НАП (л.227-229 от делото) за регистрираната дейност на дружествата
„Терра“ и „Фортем“ през периода 2019 – 2020 г. с твърдението, че същите не
осъществявали сходна търговия с подобни стоки като жалбоподателя.
Ответната страна не
представя доказателства, че изследваните от вещото лице дружества „Терра“ и „Фортем“
са търгували през 2016 г. със стоки, които са коренно различни, несходни с
тези, с които е търгувал жалбоподателят. Данните от електронната таблица на НАП
касаят дейността на дружествата в много по-късен период 2019 – 2020 г. и не доказват твърдението на ответната страна,
че същите не са извършвали търговия със сходни стоки през 2016 г. Но дори и да
бъдат взети предвид, от данните в регистъра на НАП е видно че „Терра“ търгува
със стоки за дом, градина, домашни любимци, спорт, свободно време, храна,
напитки, а „Фортем“ със стоки за дом, градина, домашни любимци, електроуреди,
здраве, красота, играчки и детски артикули и т.н.
От справката за
получени суми за продадени стоки от П.Г., представена от „Еконт Експрес“ ЕООД (л.194
и сл. от дан.преписка), е видно, че същият е търгувал с разнообразни стоки за
бита - аларма за шофьори, масажор, маса е-тейбъл, очила за шофиране, диспенсър
за паста за зъби, машинка за обиране на мъхчета, мрежа за врата с магнити, маса за лаптоп,
слушалки, валяк за боядисване, турмалинов комплект, скреч карта на Европа и др.
подобни вещи, които попадат под определението за стоки за дом, градина,
свободно време, спорт, здраве, красота и т.н.
Съдът счита
оспорването на заключението в частта му за 2016 г. за неуспешно. Приема
експертизата на вещото лице за доходите на жалбоподателя за 2016 г. като обективна,
обоснована, логична и достоверна.
Поради липса на данни за „други извършени
разходи“ през 2016 г. от жалбоподателя за осъществяваните сделки съдът счита,
че следва да се приеме Втория вариант от заключението на вещото лице за определянето на дължимия от жалбоподателя данък по
чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ, при който се прилага установения среден размер на
надценка на търговците извършвали сходна дейност, без да се вземат предвид
извършените други разходи.
При втория вариант
експертът посочва, че за извършваната търговска дейност жалбоподателят дължи
заплащането на данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 1 973 лева, който е
изчислен по следния начин: Установени приходи, намалени с рекламации -41 883.88
лв.; Среден размер на надценката, установен при трети лица – 55%; Стойност на
закупена стока, реализирана през 2016 г. – 27 021.86 лв.; Данъчна основа 41 883.88
лв. - 27 021.86 лв. = 14 862.02 лв.; Данъчна основа намалена със ЗОВ 14 862.02
лв. - 1 702.89 лв. = 13 159.13 лв.; Дължим данък – 13 159.13 х 15 % = 1 973 лв.
С оглед изложеното
по-горе съдът приема, че ревизионният акт е неправилен и незаконосъобразен в
частта му, с която са установени задължения в размер на 5 634 лева - главница и
2 881,40 лева – лихви за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ. Задълженията
са определени неправилно, при неспазване на реда, указан в чл.122, ал.2, т.1,
т.7 , т.12 и т.15 от ДОПК.
Освен това, предвид
данните за внесен данък за същата дейност в размер на 3 725 лева, органите по приходите
не са имали основание да начисляват лихви. След като при ревизията е
установено, че вместо данък по чл.48, ал.1 от ДОПК, жалбоподателят е дължи
плащане на данък за търговска дейност по чл.48, ал.2 от ДОПК, е следвало да се
извърши прихващане от заплатената от него на 27.04.2017 г. сума без да се
начисляват лихви, тъй като към момента на установяването е било възможно
прихващането да се извърши.
Съгласно чл.128, ал.1 от ДОПК недължимо платени или
събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите
по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на
възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от
Националната агенция за приходите, се прихващат от органите по приходите за
погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от НАП. Прихващането е
институт на гражданското право, уреден в чл.103 и сл. от Закона за задълженията
и договорите. То е способ за погасяване на две насрещни задължения до размера
на по-малкото от тях. Чрез него задължението се погасява чрез приспадане на
насрещното вземане, което длъжникът има към своя кредитор. Погасяването е
пълно, когато двете насрещни вземания имат еднакъв размер, и частично, когато
те нямат еднакъв размер. Данъчното право заимства института на прихващането от
гражданското право с някои особености, когато се касае за публични вземания
каквито са и в случая вземанията за данъци и лихвите по тях. ДОПК не съдържат
разпоредба дерогираща нормата на чл.104, ал.2 от ЗЗД, затова прихващането има
регламентираното в същата норма действие - двете насрещни вземания се смятат
погасени до размера на по-малкото от тях от деня, в който прихващането е могло
да се извърши. От тази дата, ако е погасено изцяло публичното вземане, не
следва да се начислява лихва.
Ревизионният акт
следва да бъде отменен изцяло в частта му, с която са определени задължения в
размер на 5 634 лева - главница и 2 881,40 лева – лихви за годишен и авансов
данък по ЗДДФЛ на ЕТ.
Не е спорно, че за
2016 г. на 28.04.2017 г. за същата дейност жалбоподателят е внесъл данък в
размер на 3 725 лева, а по делото се установи, че дължи данък за търговска
дейност в размер на 1 973 лева. Следователно не е налице задължение за
довнасяне на данък, а има надвнесен данък по ГДД в размер на 1 752 лв.
ІІ. Съдът приема,
че РА е правилен, законосъобразен и съответстващ на материално-правите
разпоредби в частта, с която са установените задължения за данък върху
годишната данъчна основа за 2017 г. в размер на 16 723 лева – главница и
лихви в размер на 6 866,27 лева.
В мотивите на РА е
посочено, че за 2017
г. не е подадена декларация по чл.50 от ЗДДФЛ и че не е установено
несъответствие между стойността на имуществото на задължено лице и направените
от него разходи и декларираните и/или получени от него доходи.
За 2017 г. при
ревизията е установено, че жалбоподателят е теглил в брой парични средства от
банковите сметки на 7 търговски дружества, чийто едноличен собственик и
управител е бил преди да ги прехвърли на В. Димитрова З. ***, разпитана по
делото като свидетел.
Сумата от 167 146
лв., приета при ревизията за облагаем доход на жалбоподателя за 2017 г. на
основание чл.35 т.6 от ЗДДФЛ, е формирана от изтеглените в брой парични
средства от П.Г. от банковите сметки на следните дружества, за които е
установено следното:
1/ „Искам 2017“
ЕООД с ЕИК *********, регистрирано в ТР на 28.04.2017 г., до 22.06.2017 г.
собственик и представляващ на дружеството е П.Г.. След това дружеството е
прехвърлено на В.З.. Договора за покупко-продажба на дяловете е сключен на
16.06.2017 г.;
2/ „Искам БГ“ ЕООД
с ЕИК *********, регистрирано в ТР на 30.07.2012 г., със собственик и
представляващ П.Г. до прехвърлянето му на
В.З. с договор за покупко-продажба на дяловете, сключен на 02.03.2017 г.;
3/ „ДЖ МАРКЕТ“ ЕООД
с ЕИК *********, регистрирано в ТР на 20.03.2017 г., със собственик и
представляващ П.Г. до прехвърлянето му на В.З. с договор за покупко-продажба на
дяловете, сключен на 10.05.2017 г.;
4/ „МАРКЕТ 2017“
ЕООД с ЕИК *********, регистрирано в ТР на 08.06.2017 г., със собственик и
представляващ П.Г. до прехвърлянето му
на В.З. с договор за покупко-продажба на дяловете, сключен на 21.07.2017 г.;
5/ „Нещо БГ“ ЕООД с
ЕИК *********, регистриран в ТР на 12.05.2016г., със собственик и представляващ
П.Г. до прехвърлянето му на В.З. с договор за покупко-продажба на дяловете,
сключен на 16.06.2017 г.;
6/ „Подаръци ДЖ“
ЕООД с ЕИК *********, регистрирано в ТР на 12.05.2016 г., със собственик и
представляващ П.Г. до прехвърлянето му на В.З. с договор за покупко-продажба на
дяловете, сключен на 10.05.2017 г.;
7/ „ДЖ ШОП“ ЕООД с
ЕИК *********, регистрирано в ТР на 17.08.2012 г., със собственик и
представляващ П.Г. до прехвърлянето му на В.З. с договор за покупко-продажба на
дяловете, сключен на 22.08.2017 г.
От представени от
търговските банки извлечения за движението по банковите сметки на дружествата и
при преглед на представените отчети, при ревизията е установено, че по сметките
са постъпвали основно парични суми от „Еконт експрес" ООД за продажба на
стоки с наложен платеж, както и внесени суми от П.Д.Г. и получени заеми.
Установени са плащания по фактури за покупка на стоки и банкови такси. От
представените отчети на банковите сметки на дружествата са установени изтеглени
суми от П.Д.Г. в брой на каса или с банкова карта, както следва:
От банковата сметка
на „Искам 2017" ЕООД са изтеглени суми в брой и от ATM от П.Д.Г. в общ
размер на 33 000 лв. /стр.266-274/. От банковата сметка на „Искам БГ" ЕООД
са изтеглени суми в брой от П.Д.Г. в общ размер на 2808 лв. /стр.458-460/. От „ДЖ маркет" ЕООД - в брой и от ATM от П.Д.Г.
е изтеглена сума в общ размер на 14 155 лв. От банковата сметка на „Маркет
2017" ЕООД са изтеглени суми в брой и от ATM от П.Д.Г. в общ размер на 39 081
лв. /стр.10-13/. От банковата сметка на „Нещо БГ" ЕООД са изтеглени суми в
брой и от ATM от П.Д.Г. в общ размер на 12 895,00 лв. /стр.290-295/. От
банковата сметка на „ДЖ Шоп" ЕООД са изтеглени суми в брой и от ATM от П.Д.Г.
в размер на 65 277,00 лв. /стр. 15-64/.
За 2017 г. нито
едно от горепосочените дружества не е подало ГДД по чл.92 от ЗКПО. В регистрите
на НАП нямало данни за закупени стоки с изтеглените пари от П.Г.. На част от
дружествата са извършени ревизии от органите на НАП, при които са установени
неотчетени приходи, подробно описани в ревизионния доклад.
При така
установената фактическа обстановка съдът споделя изводите на органите по
приходите, че за ревизирания период П. Г.
е изтеглял суми в брой от банковите сметки на дружествата, които е следвало да
са налични в касата на дружествата към датата на прехвърляне на дружествените
дялове. Няма обаче данни, че изтеглените средства от банковите сметки са
постъпили във фирмените каси на дружествата и са използвани за дейността им,
както и да са предадени на В. Димитрова З..
Съдът приема за
недоказани твърденията на жалбоподателя, че е върнал изтеглените от него суми в
касите на дружествата като ги е предал с касови ордери на новия собственик З..
С възражението към
РД П.Г. е представил квитанции към ПКО за вноски в касата на изтеглени парични
средства от банката /стр.631-635/, чието съдържание съдът не приема за
достоверно. В тази връзка съдът споделя изводите на органите по приходите, че представените
квитанции за вноски в касата не следва да се кредитират, тъй като действително не
може да се установи достоверността на съдържанието им предвид липсата на водена
счетоводна отчетност на дружествата.
Съдът не кредитира
показанията на разпитаната по делото В.З. в съдебното заседание от 15.11.2022
г., придобила от жалбоподателя дружествените дялове на притежаваните от него 7
бр. дружества, поради пълната им недостоверност и нелогичност и поради данните
по делото, че свидетелката има закупени множество търговски дружества, 31 броя.
Свидетелката не даде логично обяснение на въпроса какво е наложило да закупи
седем търговски дружества, за да осъществява търговска дейност. Съдът не
кредитира твърденията й, че за извършените покупки на дружествени дялове тя е
заплатила от 50 лв. до 2 лв., тъй като от представените данни в преписката е
явно, че покупка на дружествени дялове от търговски дружества с недекларирани
приходи се извършва регулярно от тази свидетелка като „услуга“, за която й се заплаща.
Обстоятелството, че З. е положила собственоръчно подпис върху приемо-предавателните
протоколи за предаване на счетоводни документи и касовите ордери за „връщане“
от жалбоподателя на изтеглените от дружествата пари в касите им, не доказва по
никакъв начин извършването на действията, отразени в тези частни документи, тъй
като счетоводната отчетност липсва, липсват и данни за какво са разходвани от
дружествата „върнатите“ им парични средства.
От представените доказателства е видно, че в хода на ревизията В. Димитрова З. е подала декларация, в качеството си на
представляващ и управляващ дружествата, с която е декларирала, че при
прехвърляне на дружествените дялове на посочените фирми не е получила
счетоводни, търговски, банкови и други документи на същите. Не е получила пари,
стоки и други вещи на дружествата. Не е извършвала търговска дейност след
датата на прехвърлянето на дяловете. Съдът приема за достоверни твърденията на
свидетелката в тази декларация, тъй като те кореспондират и са в логична връзка
с целта на извършените покупко-продажби на дружествени дялове между
жалбоподателя и свидетелката.
В заключението си
вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза потвърждава
констатациите на ревизията по отношение размера на теглените суми от сметките
на дружествата със забележката, че през 2017 г. от банковата сметка на „Искам
2017“ ЕООД е изтеглена сума в по-голям размер – 33 431 лв., вместо
установения при ревизията размер от 33 000 лева. Вещото лице е изследвало приложените
спесимени на подписите и категорично потвърждава извода на ревизията, че тегленето
на средства от сметките на процесните дружества в банков офис е било извършено
от жалбоподателя или упълномощеното от него лице.
Съдът приема, че
сумите от банковите сметки на дружествата са теглени от АТМ именно от
жалбоподателя, което обстоятелство се потвърждава от представените от него в
хода на ревизията приходни касови ордери, целящи да докажат „връщането“ на
същите суми в касите на дружествата.
Съдът приема, че при
определянето на дължимия данък за 2017 г. органите по приходите са доказали
основанията за провеждане на ревизията по реда на чл.122 от ДОПК, тъй като
жалбоподателят не подал декларация за изтеглените пари от сметките на
дружествата, с които е увеличил доходите си. За 2017 г. е установен и облагаем
доход по чл. 33, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДФЛ в размер на 88,00 лв., реализиран от
продажбата на дялове на дружествата „Подаръци ДЖ" ЕООД и „ДЖ Маркет"
ЕООД, за който лицето не е подало ГДД. Затова съдът приема, че са налице основанията по т.1 – неподадена декларация и по
т.2 - данни за укрити приходи или доходи в размер на 88,00 лв. и в размер на
167 146 лв.
Установените при
ревизията изтеглени в брой суми от банковите сметки на дружествата, на които
лицето е било собственик, в общ размер на 167 146 лв., са квалифицирани като
недекларирани облагаеми доходи на ревизираното лице от други дейности по
смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, които следва да участват при определяне на
годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл.35, т.6
от ЗДДФЛ, облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити
през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са
обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по
реда на Закона за корпоративното подоходно облагане.
Съгласно Тълкувателно
решение № 11 от 03.12.2021 г. по тълк.дело № 3/2020 г., ОСС на ВАС I и II колегия разпоредбата
на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ включва разширително тези доходи, чиито източник не е
изрично посочен в закона, но не включва доходи с неустановен източник.
По аргумент от
мотивите на тълкувателното решение, за да се извърши облагане на дохода, той
трябва да има установен източник, който да бъде отнесен към хипотезата на чл.
35, т. 6 от ЗДДФЛ.
В случая,
източникът на получените от жалбоподателя през 2017 г. доходи в размер на 167
146 лв. са средствата от банковите сметки на дружествата. Средствата на
дружествата са изтеглени от техния едноличен собственик преди същите да бъдат
продадени на свидетелката В.З., т.е. жалбоподателят е придобил средствата на
дружествата като доход, за който е дължал данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ –
действия, целящи укриване на приходи, за които са образувани прокурорски
преписки за евентуално извършено престъпление по чл.321, ал.3 от НК. Това се
установява от приобщените при данъчната ревизия материали по прокурорска
преписка 816/2020 г. - Постановление на Окръжна прокуратура - Добрич от
17.11.2020 г. и Постановление на прокурор при ОП - Добрич от 18.11.2020 г. по
пр.пр. № 817/2020 г.
Правилно органите
по приходите са определили годишната данъчна основа за 2017 г. на основание
чл.36 от ЗДДФЛ, според който годишната данъчна основа за доходите от други
източници се определя, като облагаемият доход по чл. 35, придобит през
данъчната година, се намалява с вноските, които лицето е задължено да прави за
данъчната година за своя сметка по реда на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното
осигуряване /330/, когато облагаемият доход по чл. 35 се включва при годишното
изравняване на осигурителния доход. В случаят лицето е пенсионер и не дължи
вноски за здравно осигуряване на основание чл.40 ал.5 от 330.
Предвид изложеното
жалбата срещу РА в частта му, с която са определени задължения за данък върху
годишната данъчна основа за 2017 г. в размер на 16 723 лева – главница и лихви
в размер на 6 866,27 лева е неоснователна и следва да се отхвърли.
Страните
претендират присъждане на разноски, които следва да им се присъдят съразмерно
резултата от оспорването на основание разпоредбата
на чл.160, ал.1 от ДОПК. Жалбоподателят доказва извършени разноски в размер на 3 400
лв. - 50 лв. за държавна такса, 400 лева депозит за изготвяне на ССчЕ, 1450
лв.- депозит за окончателно заплащане възнаграждението на вещото лице и 1500
лева-адвокатско възнаграждение, за което са представени доказателства за
внасяне по банкова сметка ***.Г.. Ответната страна претендира юрисконсултско
възнаграждение в размер на 3 218,37 лв.След прихващане на дължимите суми за
разноски, жалбоподателят следва да бъде осъден да заплати на НАП сумата от
1 462,70 лева
С оглед изложеното и
на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Административен съд - Добрич, ІІІ състав
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен
акт № Р-03000821005277-091-001/17.05.2022 г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 141/11.08.2022 г. на директора на
Дирекция „ОДОП“ –Варна, с който са
установени задължения за Годишен и
авансов данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ на ЕТ за данъчния период на 2016 г. в
размер на 5 634 лева главница и 2 881,40 лева лихви.
ОТХВЪРЛЯ жалбата в
останалата част.
ОСЪЖДА П.Д.Г. с ЕГН
********** с адрес *** да заплати на НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ПО ПРИХОДИТЕ – Дирекция
„ОДОП“-Варна СУМАТА от 1 462,70 лева.
РЕШЕНИЕТО може да
се обжалва с касационна жалба, подадена чрез Административен съд - Добрич пред
Върховен административен съд на РБ в 14 /четиринадесет/ дневен срок от
съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: