Решение по дело №1098/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

С Решение № 4904/10.05.2023 г. по адм. дело № 6998/2022 г. на ВАС е отменено решение № 392/30.03.2022 г. по адм. дело № 2701/2021 г. на Адм. съд – Варна и решение № 801/14.06.2022 г. по адм. дело № 2701/2021 г. на Адм. съд – Варна в частта, с която е оставено без уважение направеното искане за изменение на основното решение във връзка с присъдените разноски и делото е върнато за ново разглеждане.

Подадена е жалба от „Фармнет“ ЕАД, ЕИК ********* с представляващ В.С.М., чрез адв. И. А. М. против Ревизионен акт /РА/ № Р-29002921000056-091-001/26.07.2021 г. издаден от органи по приходите потвърден с Решение № 1613/18.10.2021 г. издадено от директор на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който РА за 2016 г. и 2017 г. е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на чл.16, ал.3 от ЗКПО и чл.26, т.1 от ЗКПО, в резултат на което са определени задължения за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 100000 лева – главница и 33697,14 лева – лихва.

Жалбоподателят посочва, че не са налице предпоставките по чл.16, ал.3 от ЗКПО. В РА и решението не е обсъдено, каква би била целта на жалбоподателя за безвъзмездно предоставяне на пари на несвързано лице. Не оспорва, че преговорите за закупуване на футболния клуб са прекратени преди сключване на предварителен или окончателен договор. Посочва, че обема на договора не означава, че отговорността по него е малка. Краткия падеж на договора следва да се счита, за доказателство, че заема е можело да се възстанови от „Професионален футболен клуб - Локомотив Пловдив – 1926“ АД /по-нататък Локомотив Пловдив/ . Невръщането на заема се дължи на финансови причини свързани със състоянието на спортния клуб и в случая жалбоподателя е поел обичаен търговски риск. Безлихвения заем също е вид заем и няма основание да се приеме, че е дарение. Необезпечаването на заема също не го прави дарение. Не оспорва, че финансовото състояние на Локомотив Пловдив е било лошо и дружеството е декларирало активи с балансова стойност 979000 лева за 2011 г. Посочва че тези активи няма доказателства, че могат да служат за обезпечаване на заема. Сред декларираните активи са и правата на играчите, върху които е невъзможно принудително изпълнение. Липсата на гарант по договора не обосновава, че е за дарение. Намира че сумата от 100000 лева, представляваща потенциални разноски за събиране на вземането и разходите за правни услуги са субективно преценени от органите по приходите и не доказват, че след като не е предприето съдебно и/или изпълнително производство договора е за дарение. Посочва, че към момента на отпускане на заема Локомотив Пловдив е имало значителни задължения към кредитори в това число и НАП. ГФО за 2014, 2015 и 2016 г. на Локомотив Пловдив са публикувани през 2019 г., поради което през този период жалбоподателят е нямал възможност да се снабди с информация за финансовото му състояние. Апорт на вземане не е бил възможен, защото е нямало решение на Общото събрание за увеличение на капитала, чрез емитиране на нови акции. Съответно „Фармнет“ ЕАД е нямало как да влияе върху тогавашните акционери на дружеството да вземат такова решение. Не е налице правна възможност жалбоподателят да е отговорен за неотчитане на увеличен финансов резултат от страна на Локомотив Пловдив. Намира, че няма прикрита сделка, защото за да е налице дарение, трябва да има дарствена цел, а в случая не е налице такава, защото не е установено и посочено, защо жалбоподателят би дарил 1000000 лева, това обуславя издаването на РА в нарушение на чл.16, ал.3 от ЗКПО. Задължително трябва да е доказана цел за данъчно предимство, за да се приеме, че е налице привидна сделка, съобразно чл.6, §1 от Директива (ЕС) 2016/1164. Не са изложени аргументи за наличие на цел за избягване на данъчно задължения, чрез сключване на процесния договор за заем. В случай, че се приеме обратното следва, че жалбоподателят е направил разход от 1000000 лева, за да избегне данъчни задължения от 100000 лева. При повторното разглеждане на делото жалбата се поддържа изцяло. Претендира присъждане на сторени разноски и възнаграждение за адвокат за трите дела – две в първа съдебна инстанция и едно пред ВАС.

Ответник – Директор на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител – юрисконсулт, оспорва жалбата. Излага доводи за неоснователност на жалбата, тъй като оспорения РА е издаден при спазване на процесуалните правила и не е опровергана тезата на ревизиращите органи за прилагане на чл.16, ал.3 от ЗКПО. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за трите съдебни производства, от които две пред първа инстанция и едно пред ВАС, и заплатена държавна такса за частна жалба в размер на 30 лева.

След преценка на събраните доказателства, съдът приема за установено от фактическа страна следното:

С РА № Р-29002921000056-091-001/26.07.2021 г. издаден от орган по приходите е преобразуван счетоводния финансов резултат по реда на чл.16, ал.3 от ЗКПО и чл.26, т.1 от ЗКПО, в резултат на което са определени задължения за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 206 859,56 лева – главница и 33697,14 лева – лихва. Отчетено е, че е деклариран и внесен корпоративен данък в размер на 106 859, 56 лева, поради което задължението по РА е 100000 лева – главница и 33697,14 лева лихва.

„Фармнет“ ООД от 03.04.2013 е с правна форма АД и от 22.12.2017 г. е с правна форма ЕАД.

На 30.07.2012 г. между „Фармнет“ ООД – заемодател и „ПФК Локомотив Пловдив – 1926“ АД – заемополучател е сключен договор за паричен заем в размер на 1000000 лева – л.33 адм. преписка. С преводно нареждане от 30.07.2012 г. „Фармнет“ ООД е превело сумата от 1000000 лева на „ПФК – Локомотив Пловдив - 1926“ АД.

Издаден е Запис на заповед от „ПФК Локомотив Пловдив – 1926“ АД в полза на „Фармнет“ ООД за сумата от 1000000 лева.

С Допълнително споразумение /Анекс № 1/ от 02.11.2012 г. към посочения договор страните се съгласяват, че чл.2, ал.3 от Договора за целеви паричен заем от 30.07.20212 г. гласящ „В случай, че забави връщането на сумата заемателят, дължи неустойка за забава в размер на 0,1 % от размера на заема за всеки ден след изтичане на срока по ал.1“ изгубва своето действие и няма да се прилага между страните.

Нотариална покана от „Фармнет“ АД е връчена на 10.10.2013 г. на „ПФК Локомотив Пловдив – 1926“ АД, с нея последното дружество е поканено да заплати задължението си от 1000000 лева в 7 – дневен срок от получаване на поканата.

Споразумение за заместване в дълг от 27.03.2015 г. е сключено между „Фармнет“ АД - кредитор, „ПФК – Локомотив Пловдив - 1926“ АД – длъжник и Сдружение „Бъдеще за Локомотив“ – поемател, съгласно чл.1 от същото страните се съгласяват поемателят да замести по смисъла на чл.102 от ЗЗД длъжника във всички задължения по договор за заем от 30.07.2012 г. Споразумение за встъпване в дълг от 30.07.2015 г. е между същите страни, като те се съгласяват новият длъжник да встъпи по смисъла на чл.101 от ЗЗД във всички задължения на длъжника по Договора, като длъжникът и новия длъжник отговарят солидарно за всички задължения, произтичащи от договора, включително, но не само за задължението за плащане на главница от 1000000 лева и задължението за заплащане на всички дължими неустойки.

Поради невръщане на заема вземането по кредита е обезценено през 2016 г. с 50% и през 2017 г. с останалите 50 %. В Протокол от 18.10.2018 г. от преведено заседание на съвета на директорите на „Фармнет“ ЕАД е документирано взето решение цялото вземане по посочения кредит да бъде отписано като несъбираемо – л.22 от адм. пр.

Разходите за обезценката от 2016 г. са преобразувани по реда на чл.34 от ЗКПО, съответно за 2017 г. по реда на чл.37 от ЗКПО, като обезценката за 2017 г. е призната за текущ разход. Счетоводния финансов резултат и данъчния финансов резултат на жалбоподателя са намалени с 1000000 лева.

С РА е направен анализ на договор за целеви паричен заем, сключен между „Фармнет“ ООД и „ПФК - Локомотив Пловдив – 1926“ АД от 03.07.2012 г., допълнително споразумение „Анекс №1 от 02.11.2012 г. към договора за заем от 30.07.2012 г., споразумение за заместване в дълг от 27.03.2015 г., споразумение за встъпване в дълг от 30.03.2015 г., платежно нареждане от „Фармнет“ ООД от 30.07.2012 г., нотариална покана за плащане до „ПФК - Локомотив Пловдив – 1926“ АД, връчена чрез нотариус на 11.10.2013 г., запис на заповед за сумата на заема с падеж 30.09.2012 г. издаден от „ПФК „Локомотив Пловдив – 1926“ АД, счетоводна справка за свързаните с договора за заем операции, протокол от заседание на съвета на директорите на „Фармнет“ ЕАД от 10.12.2018 г. и писмени обяснения. Отчетено е, че не е предоставено обезпечение по договора. Към 2011 г. балансовата стойност на активите на „ПФК - Локомотив Пловдив – 1926“ АД е 979000 лева и при учредяване на залог „Фармнет“ АД би се ползвало с предпочитателно удовлетворение в производство по ЗЗД и ДОПК. Първоначално в чл.5 от договора за заем от 30.07.2012 г. е предвидено, че гарантът – Константин Динев отговаря солидарно със заемополучателя, след което задължението за гаранта е отпаднало по взаимно съгласие на страните по договора, поради това е прието от органите по приходите, че заемодателят се е лишил от правото да насочи изпълнението към него. Относно издаден Запис на заповед в изпълнение на чл.2, ал.4 от договора от страна на „Фармнет“ ЕАД не е предприето действие за издаване на заповед за изпълнение. Прието е, че не е обезпечено изпълнението на задължението заплащането на възнаграждения на състезателите от спортния клуб да става със съгласието на заемодателя. Прието е, че не са предприети действия от страна на жалбоподателя за принудително събиране на вземането. Заемополучателят не е извършил корекция на счетоводния си финансов резултат по чл.46, ал.1 от ЗКП и не са отчетени приходи в резултат на отписване на задължението.

Връчена е покана № П-29002919211017-177-001/10.09.2020 г. по реда на чл.103 от ДОПК, за извършване на доброволни корекции в декларациите по чл.92 от ЗКПО за 2016 г. и 2017 г., но от страна на „Фармнет“ ЕАД не са подадени такива.

Органите по приходите са приели, че е налице привидна сделка, тъй като с договора за заем се прикрива дарение за 1000000 лева. За жалбоподателя не е възникнало вземане от получената сума по договора, съответно не е възникнало и обезценяване на вземането, поради което е направен извод, че съгласно чл.37, ал.1, т.1 от ЗКПО през 2016 г. за сумата от 500000 лева и 2017 г. за сумата от 500000 лева неправилно дружеството е намалило счетоводния си финансов резултат. На основание чл.16, ал.3 и чл.26, т.1 от ЗКПО е прието, че следва да се преобразува декларирания финансов резултат, тъй като разходите не са свързани с дейността. За 2017 г. е определен данъчен финансов резултат в размер на 2068595,62 лева и корпоративен данък 206859,56 лева. След приспадане на внесения корпоративен данък от дружеството в размер на 106859, 56 лева е установен данък за довнасяне 100000 лева и лихви 33697,14 лева.

Направен е извод, че след като сделката е привидна за жалбоподателя не е възникнало вземане от футболния клуб и не е налице обезценка на вземане през 2016 г. и 2017 г., не са налице предпоставките по чл.37, ал.1, т.1 от ЗКПО и неправилно през 2017 г. жалбоподателят е намалил финансовия си резултат за 2016 г. с 500000 лева и за 2017 г. с 500000 лева.

В съдебното производство в качеството на свидетел е разпитан свид. Николай Павлов П., който е заявил, че е адвокат и е действал във връзка с придобИ.ето на клуба от името на г-н М.. Работил е и преди това с г-н М., не като служител на холдинга, а като адвокат, който е наеман за обслужване. Г-н М. не му е споделял от къде знае, че клуба се продава. П. твърди, че е знаел, че сумата от 1000000 е следвало да се употреби за оздравяването на клуба. С парите е трябвало да се заплатят възнаграждения на служители – футболисти и персонал. Установил е, че такива са заплатени. Не му е предоставяна счетоводна документация. Виждал е само ведомостите за заплати. Заплащането на заплати е било предпоставка е започване на първенството. Не е участвал в преговорите за придобИ.е на клуба, но знае, че са се водили такива. Знаел е, че парите са дадени с договор за заем и след като спортния клуб бъде оздравен и започне да се самофинансира и да работи като самостоятелно дружество, което има печалба, този заем ще се върне, но трябва клубът да започне да се самоиздържа. Бил е член на съвета на директорите на Локомотив Пловдив за около 7-8 месеца.

С оглед установеното съдът прави следните правни изводи:

І. По допустимостта на жалбата:

Препис от решението на Директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП е връчен на жалбоподателя на 20.10.2021 г., жалбата е подадена на 03.11.2021 г. в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, от надлежна страна, при наличието на правен интерес, поради което е допустима, разгледана по същество е неоснователна.

II. По процесуалната законосъобразност на оспорения акт:

Съгласно Заповед № ЗЦУ – 890/24.06.2014 г. на изпълнителния директор на НАП на основание чл.8, ал.4 от ДОПК е определено ТД „Големи данъкоплатци и осигурители“ за компетентна за задължените лица /Приложение №1/, попадащи в обхвата на повече от една териториална дирекция. Заповедта е публикувана в Държавен вестник бр. 55/04.07.2014 г. “Фармнет“ /не е посочена правна форма/ е в „Приложение №1 от заповедта.

На основание чл.10, ал.3 от Закон за НАП, със Заповед № ЗЦУ-494 от 8 май 2015 г. на Изпълнителният директор на НАП, обнародвана в "Държавен вестник" бр.41/05.06.2015 г. е определил местонахождението и териториалната компетентност на дирекциите „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ към централното управление на Националната агенция за приходите, с т.1 от посочената заповед е определено: Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, София, с местонахождение гр. София и териториална компетентност относно производствата, за които компетентни по правилата на чл. 8 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс са Териториалната дирекция на НАП – София, и Териториалната дирекция на НАП „Големи данъкоплатци и осигурители“, и по отношение на актовете в резултат от тези производства, които се оспорват по реда на чл. 152 във връзка с чл. 144, ал. 1 ДОПК. От установеното следва, че органите в ТД „ГДО“ и Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП са били компетентни относно извършване на процесната ревизия. Със Заповед №ГДО-132/13.07.2018 г. издадена от директор на ТД на НАП - ГДО е предоставено право на Р.Г.С.– главен инспектор по приходите в сектор „Ревизии и проверки“ да издава заповеди за възлагане на ревизии считано от 10.07.2018 г. Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия от 06.01.2021 г., изменена със заповед от 08.04.2021 г. издадени от Р.С., която е имала компетентност да възложи ревизията, съобразно чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК. Определените задължения са в предвидения обхват на ревизията. Съобразно чл.112 и чл.113 от ДОПК, за ръководител на ревизията е определен Е.Ц.А.– главен инспектор по приходите и за членове на ревизионния екип са определени К.Т.К.и М.Т.Б.- главени инспектори по приходите.

Срокът за извършване на ревизията е бил до 11.06.2021 г. На основание чл.117, ал.1 от ДОПК, в 14 – дневен срок е издаден Ревизионен доклад на 25.06.2021 г. Връчен е на жалбоподателя на 28.06.2021 г. Подадено е възражение на 12.07.2021 г. срещу РД. Срока за издаване на РА е бил до 26.07.2021 г. В срок и съобразно чл.119, ал.2, вр.ал.1 от ДОПК, е издаден обжалвания РА на 26.07.2021 г. от Р.С.- началник сектор „Ревизии и проверки“, възложила ревизията и Евгени Алексиев – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията. РА е връчен на 26.07.2021 г. на жалбоподателя. Подадена е жалба срещу РА на 07.08.2021 г. /л.44/, в резултат на административното обжалване на РА, по реда на чл.117 и сл. от ДОПК, директорът на Дирекция “ОДОП” – София при ЦУ на НАП, в срока по чл.155, ал.1 от ДОПК се е произнесъл с Решение №1613/18.10.2022 г., с което е потвърдил РА.

Чрез представени от ответника електронен носител (1 бр. компактдиск), възпроизведен в съдебно заседание и приет към доказателствата по делото и представени отчети за автоматизирана проверка за валидиране на електронните подписи /л.80-86/, е установено че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са издадени от лица, които са имали валиден електронен подпис – чл.25, ал.1 от ЗЕДЕУУ.

От установеното следва, че са спазени процесуалните правила.

ІІІ. По материалноправната законосъобразност на акта:

Разпоредбата на чл. 18, ал. 1 от ЗКПО определя данъчния финансов резултат като счетоводен финансов резултат, преобразуван по реда на този закон, като положителният данъчен финансов резултат е данъчна печалба, а отрицателният – данъчна загуба (ал. 2 и ал. 3). На облагане с корпоративен данък подлежи само данъчната печалба – аргумент от чл. 5, ал. 1 и чл. 19 от ЗКПО. Според приложимата норма на чл. 22 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, със: 1) данъчните постоянни разлики; 2) данъчните временни разлики и 3) други суми в случаите, предвидени в този закон. Данъчните постоянни разлики са счетоводни приходи или разходи, които не са признати за данъчни цели, като с такива разходи (загуби) се увеличава счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на разходите и не се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години - чл. 23, ал. 1 и ал. 2, т. 1 ЗКПО.

Съгласно разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 1 от ЗКПО данъчна временна разлика е разход, непризнат за данъчни цели в годината на счетоводното му отчитане, който ще бъде признат през следващи години, когато настъпят условията за неговото признаване /т. нар. "обратно проявление"/. Според чл. 34, ал. 1 от закона - приходите и разходите от последващи оценки на активи и пасиви не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане, а съгласно чл. 37, ал. 1 от ЗКПО непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки и от отписване на вземания по реда на чл. 34 се признават за данъчни цели най-рано в годината, в която настъпи едно от следните обстоятелства, посочени в т. 1 до т. 6 на разпоредбата.

От ГДД на жалбоподателя за 2016 г. се установява, че е отчетена за разход обезценка на вземането от „ПФК Локомотив Пловдив 1926“ АД в размер на 500000 лева, посочена в увеличение по чл.34, ал.1 от ЗКПО като временна разлика на ред 3, шифър 7030 – разходи от последващи оценки на активи и пасиви чл.34 от ЗКПО, в това число на ред 3.1. Жалбоподателят с разходите за обезценка от 2016 г. е преобразувал счетоводния финансов резултат за 2016 г. по реда на чл.34 от ЗКПО и за 2017 г. по реда на чл.37 от ЗКПО, видно от ГДД за 2016 г. и 2017 г. Обезценката е отчетена като текущ разход за 2017 г. Счетоводния финансов резултат и данъчния финансов резултат на жалбоподателя за 2017 г. са намалени с 1000000 лева.

На основание чл.16, ал.3 от ЗКПО по реда на чл.26, т.1 от ЗКПО е извършено с РА увеличение на счетоводния финансов резултат, като разходи несвързани с дейността и е установено задължение по ЗКПО за 2017 г. за довнасяне в размер на 133 697,14 лева /100000 лв. - главница и 33697,14 лева – лихва/.

Съгласно чл.16, ал.3 от ЗКПО - Когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното задължение се определя при условията на прикритата сделка.

На основание чл.26, т.1 от ЗКПО - Не се признават за данъчни цели следните счетоводни разходи: разходи, несвързани с дейността.

Няма законова пречка ревизираното лице да предостави на трето лице заем и да договаря условията, при които средствата ще подлежат на възстановяване, но когато въз основа на тези договори се ползва данъчно облекчение, те следва да се преценяват според установените изисквания по ЗКПО. Едно от тези изисквания е разходите, които се признават за данъчни цели и влияят върху счетоводните резултати на дружеството да са свързани с дейността му. Дейността на „Фармнет“ ООД /АД и ЕАД/ е търговия на едро с лекарствени продукти след издаване на разрешение от Изпълнителната агенция по лекарствата; внос и износ, реекспорт и търговия; покупка, строеж и обзавеждане на недвижими имоти с цел отдаване под наем или продажба. Това е отбелязано в РД и не е оспорено от жалбоподателя.

Указано е на жалбоподателя в публично съдебно заседание на 27.06.2023 г. да представи доказателства, че разхода от 1000000 лева по договор за целеви паричен заем от 30.07.2012 г. е свързан с дейността на „Фармнет“ ООД, съгласно чл.26, т.1 от ЗКПО, но такива не са представени. ПридобИ.е на футболен клуб, съответно финансирането на такъв не е свързано с дейността на дружеството, поради което невръщането на заема не може да се признае за счетоводен разход.

Жалбоподателят не е финансово предприятие, поради което предоставянето на средства на трети лица с цел печалба, не представлява присъща негова икономическа дейност. За да бъде признат счетоводен разход за данъчни цели ЗКПО изисква извършването му да е пряко свързано и да обслужва стопанската дейност на данъчно задълженото лице, да е налице съпоставимост на приходи и разходи и разходът да е пряко относим към отчетния период, за който се отнася финансовият резултат. В случая не са установени такива факти, поради което законосъобразно е прието от органите по приходите, че разхода от 1000000 лева не е свързан с дейността на жалбоподателя, поради което е непризнат разход за данъчните цели по смисъла на чл.26, т.1 от ЗКПО.

От разпита на свид. Николай П. се установява, че г-н М. е възнамерявал да закупи Локомотив Пловдив. От справка в търговски регистър съдът установява, че от 05.05.2010 г. В.Н.М. е бил съдружник във „Фармнет“ ООД със С.А.М., съответно от 03.04.2013 г. до 18.05.2015 г. Веселин М. е бил член на съвета на директорите на „Фармнет“ АД, в последствие ЕАД. В този смисъл е основателно Веселин М. да е участвал в преговорите по закупуването на клуба. В същото време свидетелят твърди, че е знаел, че връщането на заема ще се осъществи след заздравяване на клуба. Това заздравяване на клуба не е посочено в писмен документ в какво ще се изразява – финансови, спортни или други резултати. Следва че това е бъдещо и несигурно събитие, което не е установено с никакви критерии. Това обстоятелство доказва, че връщане на паричната сума не се е очаквало още от момента на предоставянето й, съответно предоставянето на паричната сума няма белезите на договор за заем, а има белезите на договор за дарение.

Договорът за дарение е регламентиран в чл. 225-227 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). По силата на договора дарителят преотстъпва веднага и безвъзмездно имуществено право на надарения, а той го приема. Дарението представлява безвъзмезден договор, при който за дарителя възниква задължение да прехвърли посоченото имущество, без да е налице насрещен еквивалент за предоставеното от него. Тоест без да е налице престация за това, което надареният е получил. Актът на дарение има свое определено счетоводно отчитане в хронологичните счетоводни регистри и съответно представяне във финансовите отчети. Съгласно даденото определение в Общите разпоредби към национални счетоводни стандарти, разход е намалението на икономическите изгоди през отчетния период под формата на изходящи потоци или намаление на активи, което води до намаление на собствения капитал и не е свързано с разпределения между собствениците на капитала. Ето защо безвъзмездното предоставяне на актив (без значение дали дарението е направено в парична, или натурална форма) представлява разход за предприятието, предоставящо дарението. Размерът на разхода е: предоставената сума, когато дарението е в парична форма. Съгласно чл. 26, т. 7 от ЗКПО разходите за дарения не се признават за данъчни цели с изключение на посочените в чл. 31 от ЗКПО. Изложеното посочва, че в случай че жалбоподателят бе оформил документално предоставянето на сумата от 1000000 лева на спортния клуб като дарение нямаше да може да отчете сумата като разход и нямаше да може да намали дължимия корпоративен данък със 100000 лева. Това е достатъчно, за да мотивира жалбоподателят да обективира предоставянето на сумата във вид на заем вместо като дарение. В този смисъл доводът на жалбоподателят, че не се постига данъчно предимство с така сключения договор за заем е неоснователен. Основната причина, поради която е налице мотив за прикрИ.е на дарението е налице, а именно данъчно предимство.

Съгласно чл.6, §1 и 2 от Директива (ЕС) 2016/1164 на Съвета от 12 юли 2016 година за установяване на правила срещу практиките за избягване на данъци, които пряко засягат функционирането на вътрешния пазар - За целите на изчисляването на дължимия корпоративен данък дадена държава членка не взема предвид договореност или поредица от договорености, които предвид всички относими факти и обстоятелства са привидни, тъй като са били въведени с основната цел или с една от основните цели да бъде получено данъчно предимство, което противоречи на предмета или целта на приложимото данъчно законодателство. Една договореност може да включва няколко етапа или части. За целите на параграф 1 договореността или поредицата от договорености се счита за привидна, дотолкова, доколкото тя не е въведена поради основателни търговски съображения, които отразяват икономическата реалност.

За установяване противоречи ли процесния РА на §6 от Директива (ЕС) 2016/1164 съдът съобразява всички относими факти, в този смисъл допълнителни аргументи, че процесният договор за заем е дарение са следните: Към момента на сключване на договора за заем – 30.07.2012 г. от публикуван счетоводен баланс на „ПФК - ЛОКОМОТИВ ПЛОВДИВ – 1926“ АД за 2011 г. е установено, че активите са в размер на 979 000 лева, т.е. в по-малък размер от заема. Последният не е обезпечен по какъвто и да е начин и активите на заемополучателя не биха могли да покрият задължението. Договорът е за срок от два месеца, в този кратък срок първо е невъзможно да се промени финансовото състояние на спортния клуб, така че да стане желан обект за закупуване от страна на жалбоподателя и второ не е обосновано, че в този срок ще е възможно връщането на заема. Това се доказва и от последвалото развитие на отношенията, чрез сключване на допълнително споразумение от 02.11.2012 г., с което се отменя уговорената неустойка по договора, съгласието за заместване в дълг от 27.10.2015 г. и встъпване в дълг от 30.03.2015 г., както и непредприемане на действия за принудително събиране на вземането. Единственото действие предприето от жалбоподателя за връщане на заема е връчване на нотариална покана до спортния клуб, която няма никакво негативно въздействие върху фаянсовото състояние на клуба.

От изложеното следва, че законосъобразно в съответствие с чл.16, ал.3 и чл.26, т.1 от ЗКПО е преобразуван декларирания финансов резултат за 2016 г. с отчетения разход по отношение на 50% от обезценката на вземането от „ПФК - ЛОКОМОТИВ ПЛОВДИВ – 1926“ АД в размер на 500000 лева, посочена в увеличение по чл.34, ал.1 от ЗКПО като временна разлика. По отношение на 2017 г. е елиминирана посочената през 2017 г. като обратно проявление в намаление обезценка на вземането от „ПФК - ЛОКОМОТИВ ПЛОВДИВ – 1926“ АД за 2016 г. в размер на 500000 лева, а относно отчетената през 2017 г. като признат разход 50% обезценка на вземането от „ПФК - ЛОКОМОТИВ ПЛОВДИВ – 1926“ АД в размер на 500000 лева, на основание чл.16, ал.3 от ЗКПО е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат по реда на чл.26, т.1 от ЗКПО, като разходи несвързани с дейността.

Правилно е определен размера на дължимия данък в размер на 100000 лева, съобразно чл.20 от ЗКПО и лихва в размер на 33697,14 лева, за периода /01.04.2018 г. – 26.07.2021 г./ съобразно чл.92, ал.2 от ЗКПО в редакцията ДВ бр.97/2016 г. в сила от 01.01.2017 г.

Предвид изхода на спора и по арг. на противното на чл.161, ал.1 от ДОПК искането на жалбоподателя за присъждане на сторени разноски и възнаграждение за адвокат в трите съдебни дела е неоснователно и съдът го оставя без уважение.

На основание чл. 81 от ГПК вр.§2 от ДР на ДОПК, във всеки акт, с който приключва делото в съответната инстанция, съдът се произнася и по искането за разноски. От това следва, че възнаграждения за юрисконсулт са дължими по всяко от делата. В чл.161, ал.1 от ДОПК е посочено, че юрисконсултско възнаграждение се присъжда за всяка инстанция, но с оглед чл.81 от ГПК вр.§2 от ДР на ДОПК, следва нормата да се тълкува, че за всяко дело в съответната инстанция се дължи юрисконсултско възнаграждение. В този смисъл е практиката на ВАС - Определение № 3843 от 29.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3341/2017 г.

С оглед отхвърляне на жалбата, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК искането на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за трите съдебни дела /адм. дело № 2701/2021 г. на Адм. съд - Варна, адм. дело № 6998/2022 г. на ВАС и адм. дело № 1098/2023 г. на Адм. съд - Варна/ и заплатена такса в размер на 30 лева за частна жалба е основателно, защото е извършено процесуално представителство по трите дела от юрисконсулт и своевременно по трите дела са направени исканията за юрисконсултско възнаграждение и разноски. Материалния интерес по спора е в размер на 133697,14 лева. На основание чл.8, ал.1, вр чл.7, ал.2, т.5 от Наредба №1/09.07.2004 г. минималното възнаграждение за юрисконсулт е в размер на 9997,89 лева х 3 = 29993,67 лева. Заплатена е държавна такса 30 лева от ответника, относно подадена частна жалба и същата е уважена. Следва жалбоподателят да бъде осъден да заплати в полза на НАП сумата от 30023,67 лева.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата от „Фармнет“ ЕАД, ЕИК ********* с представляващ В.С.М., против Ревизионен акт № Р-29002921000056-091-001/26.07.2021 г. издаден от органи по приходите потвърден с Решение № 1613/18.10.2021 г. издадено от директор на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който ревизионен акт за 2016 г. и 2017 г. е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на чл.16, ал.3 от ЗКПО и чл.26, т.1 от ЗКПО, в резултат на което са определени задължения за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 100000 лева – главница и 33697,14 лева – лихва.

ОСЪЖДА „Фармнет“ ЕАД, ЕИК ********* да заплати в полза на Национална агенция за приходите сумата от 30023,67 лева /тридесет хиляди двадесет и три лева, и шестдесет и седем стотинки/, представляваща юрисконсултско възнаграждение и държавна такса.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от получаване на съобщението за постановяването му.

	Съдия: