Р Е
Ш Е Н
И Е № 290
гр. Велико Търново, 05.07.2019 г.
В И М Е Т О Н А
Н А Р О Д А
Административен
съд Велико Търново – Седми състав, в
публичното съдебно заседание на 05.06.2019 година в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: ЦВЕТОМИЛ ГОРЧЕВ
при участието на
секретаря в. Г., изслуша докладваното от съдия Горчев Адм. д. № 230 по описа за 2019
година и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по чл.226 от АПК, във вр. с пар.2 от ДР на ДОПК и чл.156 и сл. от ДОПК.
Ново разглеждане във връзка с
Решение № 5337/08.04.2019 година по адм. дело № 13952 по описа на ВАС за 2018
година, Първо отделение, с което е отменено Решение № 192/19.09.2018 г. по адм.
дело № 19/2017 г. по описа на Административен съд – Велико Търново – в частта,
с която е отменен Ревизионен акт № Р-04000716001522-091 -001/26.09.2016 г.,
поправен с РАПРА № П-04000716174346-003-001/05.10.2016 г. на органи по
приходите при Териториална дирекция на НАП - Велико Търново, потвърден с
Решение № 369/16.12.2016 г. на директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново при ЦУ на НАП - за
установени допълнителни задължения по ЗДДС и по ЗКПО във връзка с
неосчетоводени фактури, издадени от „Табако трейд Велико Търново" ЕООД
(преди това „Лайтс табак" ООД) и делото е върнато за произнасяне,
съобразно дадените от ВАС указания - при новото разглеждане на делото съдът да
даде указания на страните по чл. 171, ал. 4 АПК, да обсъди всички относими към
спора доказателства в тяхната съвкупност, въз основа на което да установи
релевантната фактическа обстановка, като изложи конкретни мотиви относно
доказаната или недоказана реалност на доставките.
Образувано е по жалба подадена от
„Трявна лес“ ЕООД с ЕИК *********, седалище и адрес на управление гр. Трявна,
ул. „Иванка Горова“ № 39, срещу Ревизионен акт № Р-040000716001522-091-001/
26.09.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. В. Търново,
поправен с РАПРА № П-04000716174346-003-001/ 05.10.2016 г., потвърден след
обжалване по административен ред с Решение № 369/ 16.12.2016 г. на директора на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. В. Търново при ЦУ на
НАП. Оспорващото
дружество твърди незаконосъобразност на ревизионния акт, поради издаването му
при допуснати съществени нарушения на процесуални норми на ДОПК и в
противоречие с материалноправните разпоредби на закона. Счита, че е налице
несъответствие на фактическите констатации на органите по приходите с
обективната действителност и неправилна преценка на събраните в хода на
ревизията доказателства. По същество развива доводи за липсата
на сочените от органите по приходите основания за увеличаването на финансовия
му резултат, доколкото доставките по процесните 38 бр. фактури, издадени от
„Табако трейд Велико Търново" ЕООД (предишна фирма „Лайтс табак" ООД)
никога не били осъществявани. В съдебно заседание
оспорващият, чрез пълномощника си ***.Н.***, поддържа жалбата по доводите
развити в нея и допълнителни аргументи, изложен в хода на устните състезания. Претендира се присъждане на направените по делото разноски, прави
възражение за прекомерност на претендираното от ответника юрисконсултско
възнаграждение.
Ответникът, директорът на Дирекция
“ОДОП” – В. Търново, чрез пълномощника си по делото спори жалбата и моли същата
да бъде отхвърлена. Намира, че в хода на съдебното производство оспорващото
дружество не е оборило фактическите констатации на ревизиращите органи и
изградените въз основа на тях правни изводи. Претендира
за разноски за юрисконсултско възнаграждение, съгласно представен списък по чл.
80 от ГПК.
Въз
основа на събраните по делото доказателства, съдът прие за установено от
фактическа страна следното:
От доказателствата по делото се установява, че на
жалбоподателя е извършена ревизия от органите по приходите при ТД на НАП – гр.
В. Търново за установяване на задължения по ЗДДС за данъчни периоди от 07.03.2012
г. до 31.01.2016 г. и за корпоративен данък за периода от 10.02.2012 г. до
31.12.2015 година, възложена със Заповед за възлагане на ревизия
(ЗВР) № Р-04000716001522-020-001 от 09.03.2016 г.
на М.И.Д.– началник
сектор „Ревизии“, връчена на 21.03.2016 г.
На два пъти срока на ревизията от Д.е
продължаван - ЗИЗВР
№ Р-04000716001522-020-002 от 11.04.2016 г.
и ЗИЗВР № Р-04000716001522-020-003
от 21.06.2016 г.
Съставен е и Ревизионен доклад (РД) № Р-04000716001522-092-001
от 25.08.2016 г., връчен на 25.08.2016
година. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК жалбоподателя подава писмено
възражение, ценено от органа по приходите като неоснователно.
Ревизията е завършва със съставянето на
Ревизионен акт (РА) № Р-040000716001522-091-001 от 26.09.2016 г. от М.И.Д.,
като орган възложил ревизията и от В.П.А.- главен инспектор по приходите,
ръководител на ревизията. Ревизионният
акт е поправен
с РАПРА № П-04000716174346-003-001 от 05.10.2016 г., издаден от същите органи
по приходите – касаещ допуснати очевидни фактически грешки при отразяване на
плащания и изчисляване на лихви за забава, без да са увеличени определените
задължения.
Като резултат от
ревизията са определени допълнителни задължения за внасяне по ЗДДС за данъчни
периоди м. 10 и м.
Цитираните ЗВР, ЗИЗВР, РД, РА и РАПРА са издадени като
електронни документи, подписани с квалифициран електронен подпис и са
представени и като такива на технически носител – CD, ведно с разпечатки от
публичния регистър на електронните подписи. Представянето
на електронни документи на хартиен носител като заверен от страната препис е
допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. От
представените на технически носител справки от публичния регистър на
електронните подписи на доставчика на удостоверителни услуги се установява, че М.И.Д.(орган,
възложил ревизията), В.П.А.(ръководител на ревизията) и П.Н.Д.(член на екипа),
към процесния период имали валидни квалифицирани електронни подписи, които и не
са оспорени.
Ревизионният акт е обжалван по административен ред,при което
с Решение № 369 от 16.12.2016 г. на директора на Дирекция „ОДОП” – гр. В. Търново
при ЦУ на НАП е потвърден. Решението е връчено на задълженото лице по
електронен път на 21.12.2016 година.
Видно от приложената на л. 12 от адм. дело 19 по описа на
АСВТ за 2017 година товарителница, същото е обжалвано на 09.01.2017 г.
Образувано
е цитираното производство и с Решение № 192 от 19.09.2018 година по същото
процесния РА е отменен в частта за установени допълнителни задължения по ЗДДС,
поради непризнаване правото на данъчен кредит (ДК) за данъчни периоди м.
12.2013 г., м. 02.2014 г., от 01.04.2014 г. до 30.09.2015 г. и от 01.11.2015 г.
до 31.12.2015 г., от неосчетоводени фактури по доставка на "цигари" и
установени допълнителни данъчни задължения по ЗКПО, в резултат на увеличен
финансов резултат на "Трявна лес" ЕООД за данъчни периоди 2013 г.,
2014 г. и 2015 г. и потвърден в частта относно за непризнат ДК по доставки от
„Марая 69" ЕООД в размер на 2329,60 лв. по 2 бр. фактури за данъчен период
м. 10.2013 г. и преоброзуването на финансовия резултат за 2013 г., съответно
установен данък по ЗКПО. Присъдени и са и съответните разноски.
Това решение е обжалвано и от двете страни, като
касационната жалба на "Трявна лес" ЕООД, поради оттегляне и оставена
без разглеждане и производството в тази част е прекратено.
С Решение №
5337 от 08.04.2019 година по адм. дело № 13952 по описа на ВАС за 2018 година,
Първо отделение обжалваното решение на АСВТ е отменено в частта му за
установени допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО във връзка с неосчетоводени
фактури, издадени от „Табако трейд Велико Търново" ЕООД /преди това „Лайтс
табак" ООД/ и делото е върнато за ново разглеждане с горните указания,
което се явява и предмета на настоящото производство.
При новото
разглеждане допустими по смисъла на чл. 226, ал. 2 от АПК доказателства не са
представени, поради което и приетата заверена извадка от дневниците за продажби
по ЗДДС на „ТАБАКО ТРЕЙД ВЕЛИКО ТЪРНОВО“ ООД (предишно „ЛАЙТС ТАБАК“ ООД) с ЕИК
********* за периода от месец януари 2014 г. до месец декември 2015 г. – 4 стр.
не следва да се ценят. Това обаче не оставя делото непопълнено с доказателства
за тези обстоятелства, доколкото на практика не се спори, че „ТАБАКО ТРЕЙД
ВЕЛИКО ТЪРНОВО“ ООД (с предишно наименование „ЛАЙТС ТАБАК“ ООД) ги е вписало в
дневниците си за продажби.
Ревизионното производство в
обжалваната в настоящото производство част е протекло по реда на чл. 122 от ДОПК, тъй като органите по приходите са приели, че относно ревизирания субект е
установено наличието на предпоставките по ал. 1 на същата разпоредба, в
резултат на което основата за облагане по ЗДДС за ревизираните периоди е
определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.
През ревизирания период
„Трявна лес“ ЕООД е извършвало основни дейности по добив и продажба на дървен
материал в региона на горски стопанства гр. Габрово и с. Плачковци и търговия
на дребно в магазини предимно за хранителни стоки, напитки и тютюневи изделия,
като втората дейност касае настоящото производство. Стопанисва два търговски
обекта – магазини за разнородни хранителни стоки, находящи се в гр. Трявна на ул.
„Захари Петров“ № 6 и съответно на ул. „Васил Левски“ № 51, оборудвани с
регистрирани ЕКАФП и обекти на самообслужване - автомати. Дружеството е
регистрирано по ЗДДС и не е спорно да притежава разрешение за търговия с
тютюневи изделия.
Продажбата на тютюневи изделия
от търговците се извършва по фиксирани цени, съгласно ПМС. Обичайна практика е
при доставката им да се предоставя търговска отстъпка – вписаните в фактурите
цени.
Не е спорно между „ТРЯВНА
ЛЕС" ЕООД и „Табако Трейд Велико Търново" ООД да са налице трайни
търговски отношения по смисъла на чл. 292, ал. 1 от ТЗ във връзка с доставки на
цигари, аксесоари за употребата им и други дребни стоки. Не е оспорен и
механизма на доставките, заявен с писмени обяснения от представляващия „Табако
Трейд Велико Търново" ООД - те се извършвали с товарен автомобил
„Фолксваген транспортер“, собственост на доставчика, като стоките (цигари и
др.) се доставяли на място в обектите на „ТРЯВНА ЛЕС" ЕООД, а количеството
и видът им се уточнявали в момента на доставката. Предаването и плащането на
стоките се извършвало в търговския обект на жалбоподателя. Стоките се предавали
от С.Д.В.- на длъжност "пласьор на стоки", който приемал и плащането
на стоката в брой от МОЛ в търговския обект, получил стоката. В момента на
предаване на стоката се издавала електронна фактура от касовия апарат. При
посещение в гр. Трявна се посещавали и търговски обекти на други търговци –
представените пътни листи.
Така при съпоставка между
декларирани покупки на жалбоподателя и данни от програмен продукт VAT 14 органите по приходите, в
хода на ревизията установяват, че в счетоводството на „Табако Трейд Велико
Търново" ООД са отразени и 38 броя фактури за покупки на цигари, издадени
от „Табако Трейд Велико Търново" ООД през 2014 г. и 2015 г. – **********
от 04.12.2014 година, ********** от 19.12.2014 година, ********** от 29.12.2014
година, ********** от 29.12.2014 година, ********** от 31.12.2014 година,
********** от 10.01.2015 година, ********** от 10.01.2015 година, ********** от
14.01.2015 година, ********** от 24.01.2015 година, ********** от 30.01.2015
година, ********** от 12.02.2015 година, ********** от 17.02.2015 година,
********** от 02.03.2015 година, ********** от 09.03.2015 година, ********** от
21.03.2015 година, ********** от 04.04.2015 година, ********** от 09.04.2015
година, ********** от 11.04.2015 година, ********** от 16.04.2015 година,
********** от 18.04.2015 година, ********** от 23.04.2015 година, ********** от
24.04.2015 година, ********** от 02.05.2015 година, ********** от 14.05.2015
година, ********** от 18.05.2015 година, ********** от 27.05.2015 година,
********** от 29.05.2015 година, ********** от 02.06.2015 година, ********** от
03.06.2015 година, ********** от 06.06.2015 година, ********** от 18.06.2015
година, ********** от 05.08.2015 година, ********** от 05.10.2015 година,
********** от 10.10.2015 година, ********** от 05.11.2015 година, ********** от
07.11.2015 година, ********** от 16.11.2015 година и ********** от 04.12.2015
година с обща стойност на ДО в размер на 3287.75 лв., които в дневниците за
покупки по ЗДДС при „ТРЯВНА ЛЕС" ЕООД не фигурират.
По същите не е установено да
са заприходени стоки, не са отчетени приходи от продажбата им, не е начислен
ДДС.
Процесните фактури са
приложени по делото и видно от съдържанието им не са подписани.
На жалбоподателя е връчено
ИПДПОЗЛ № Р-04000716001522-040-002 от 13.04.2016 г., с което е изискано да
представи копия на последните, данни за счетоводното отразяване на закупените с
тях стоки, тяхното заприхождаване, плащане, както и продажбата им и отчетените
в резултат на тази продажба приходи и начислен ДДС. За проверка са изискани
същите доказателства и за други 6 броя фактури, издадени от „Табако Трейд
Велико Търново" ООД, които са били отразени в дневниците за покупки на
жалбоподателя и са били осчетоводени.
В отговор на връченото искане
са представени писмени обяснения и документи с вх. № 15217 от 21.04.2016 г.,
както и копия на посочените 6 фактури, хронологични регистри за заприхождаване
на закупените по тях стоки, хронологични регистри за тяхната продажба и
начисляване на следващия се ДДС. За процесиите 38 броя фактури е заявено, че в
счетоводството липсват данни за осъществени доставки.
От представените от „ТРЯВНА
ЛЕС" ЕООД 2 броя "Справки за движението на стоки в магазин на ул.
"В. Левски" и на ул. "Захари Петров" за 2015 г." е
установено, че фактурираните с процесиите фактури стоки не са налични към
31.12.2015 г.
С ПИНП №
П-04000416065489-141-001 от 17.05.2016 година е извършена насрещна проверка на
доставчика. При нея са установени горните обстоятелства досежно начина на
осъществяване доставките, установено е процесните фактури да се намират при
доставчика, както и да са налични пътни листи за автомобил с рег. № ***за м.
12.2014 г., 01, 02, 03, 04, 05, 06, 08, 10, 11, 12.2015 г., съдържащи данни за
изминатия маршрут по дати, населени места и фирми, както и печати на
получателя, в т.ч. и на "ТРЯВНА ЛЕС" ЕООД, дневни финансови отчети от
ЕКАФП за датите, на които са приети плащания в брой, отговарящи на сумите по
горепосочените фактури.
Констатирано е и че в
счетоводството на доставчика данъчната основа по последните е надлежно
осчетоводена, така както и плащането на фактурната стойност.
При така установеното органите
по приходите направили извод, че стоките по процесиите 38 фактури, действително
са доставени в търговските обекти на „ТРЯВНА ЛЕС" ЕООД. Начинът на
документиране на предаването на стоките и тяхното плащане бил един и същ за
всички посочени в искането документи - както за 6-те осчетоводени от
жалбоподателя фактури, така и за твърдените да са неосчетоводени от него 38
фактури. Стоките се приемали от материално отговорно лице в съответните
търговски обекти на жалбоподателя, за което според органа свидетелствали
положените печати на "Трявна Лес" ЕООД на съответните пътни листи,
представени от „Табако Трейд Велико Търново" ООД, както и данните за
осъществено плащане в брой в момента на предаване на стоката.
При това, след като от
събраните доказателства са приели за установено, че по процесиите 38 броя
фактури, издадени от „Табако Трейд Велико Търново" ООД, реално са закупени
стоки, които не са счетоводно заприходени /заведени/, не са изписани като
продадени и които не са налични към 31.12.2015 г. и съответно не е отчетен
приход от реализацията им, ревизиращите органи са формирали извод, че е налице
обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - наличие на данни за укрити
приходи.
Във връзка с горното на
ревизираното дружество е връчено Уведомление чл. 124, ал. 1 от ДОПК изх. №
Р-04000716001522-113-001 от 16.05.2016 г., с което е уведомено, че основата за
облагане с данъци за задълженията от обхвата на настоящата ревизия ще бъде
определена по предвидения в чл. 122 от ДОПК ред. Едновременно с това е връчено
и ИПДПОЗЛ изх. № Р-04000716001522-040-003 от 16.05.2016 г., с което е изискано
представяне на декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за имуществено състояние за
2014 г. и 2015 г. и е предоставена възможност в 14-дневен срок да представи
доказателства и да вземе становище. До приключване на ревизията не били
представени документи и декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК.
При тази
фактическа обстановка и като съобразили да не може да бъде установена точна
дата на продажба на стоките по процесните фактури и като приели, че последните
не са налични към 31.12.2015 година, съответно са продадени през 2015 г. по
фиксирани цени за всеки отделен вид и марка цигари, или общо за 3945,30 лв. с
ДДС – таблица на стр. 14 и 15 от РД.
Въз основа на така изложеното като краен резултат е в
частта по ЗДДС е доначислен ДДС в размер на 657.55 лева върху ДО 3287.75 лв. –
неотчетени приходи от продажба на цигари, а в частта по ЗКПО е извършено
увеличение на отчетения резултат за 2015 година със сумата от 3287.75 лева.
Съдът като взе предвид констатациите в обжалвания
ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото
доказателства, прави следните изводи:
Още при първоначалното разглеждане на жалбата по
административно дело № 19 по описа на АСВТ за 2017 година са формирани изводи и
изложени подробни съображения досежно нейната допустимост, компетентността на
издалите процесните РА и РАПРА, ЗВР, ЗИЗВР и потвърдително решение и
законосъобразност, досежно срок на ревизията. Доколкото съдебното решение по
цитираното дело е само частично отменено и няма основания за преразглеждането
на тези въпроси, настоящият състав не намира за необходимо да ги преповтаря.
Разгледана
по същество, жалбата е ОСНОВАТЕЛНА, по следните съображения:
За
да се прецени правилното или не прилагане на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК и за
да се определи основата за облагане по особения ред – които обстоятелства се
явяват и спорния в настоящото производство въпрос, следва да бъде установено по
категоричен начин реалното осъществяване на спорните доставки, а именно предаването
и приемането на стоките, тяхното транспортиране, заприхождаване, заплащане,
както и начина на водене на счетоводството на издателите на фактурите, за които
данъчните органи приемат, че са получени от жалбоподателя. В тежест на органите
по приходите е да установят тези обстоятелства с надлежни доказателства, което
в случая не бе сторено.
С
ревизионният акт – в частта му, предмет на настоящото производство, са
определени задължения за периода и на лицето, на което е възложена ревизията,
поради което същият не страда от пороци, засягащи неговата валидност. Същият не
страда от пороци на формата по см. на чл. 120 ДОПК и съдържа изложение на
фактическите и правните основания за постановяването му в достатъчен обем.
Изложеното касае и ревизионния доклад - неразделна
част от РА, по аргумент от чл. 120, ал. 2 от ДОПК.
Няма оплаквания в жалбата, не се и установява
жалбоподателят да е бил лишен от необходимата възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на
извършваната му ревизия. Редовно уведомяван е за откриването на ревизионното
производство, за всички последващи действия на органите по приходите, а също и
за исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на
публичните му задължения. В хода на ревизията преписката е попълнена с
доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за
облагането на жалбоподателя обстоятелства.
Дружеството
е надлежно уведомено и за приетите да са установени обстоятелства по чл. 122,
ал. 1, т. 2 от ДОПК, във връзка с процесните 38 бр. фактури, издадени от
„Табако трейд Велико Търново“ ЕООД, както и че задълженията му по тези сделки
ще бъдат определени по предвидения специален ред.
Не се спори, че действително
процесното ревизионно производство в разглежданата в настоящото производство
част се е развило по реда на чл. 122 от ДОПК, като основата за облагане с КД за
2015 г. е определена въз основа на анализ по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Въз основа
на констатациите по приложението на ЗКПО, в частта по ЗДДС органите по
приходите счели и че дружеството реализирало и съответните неотчетени продажби.
За да преминат към извършване на
ревизията по особения ред, органите по приходите са приели, че са налице
основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК -
данни за укрити приходи. С цитираното уведомление ревизираното лице е
уведомено за така констатираните основания за облагане по аналог, поради което
процедурата по чл. 124, вр. чл. 122 от ДОПК за преминаване към облагане по
аналог формално се явява спазена.
Определянето на данъчната основа за
облагане с данъци, както и размера на последните са нормативно установени и
следва да се прилагат точно. Единствено при наличие на обстоятелства по чл.
122, ал. 1 от ДОПК и при спазване на правилата на чл. 122, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК, законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения
от съответния закон размер на данъка, към определена от тях основа. За целта,
основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК следва да са безспорно установени и тежестта
за доказването им е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане
по особения ред, а и по какъвто и да било ред, не може да почива на
предположения, а на конкретни факти обосноваващи някоя от хипотезите на чл.
122, ал. 1 от ДОПК.
В настоящия случай, за да обосноват
основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК и наличието на неотчетени приходи
от продажби, в тежест на органите по приходите е да установят по безспорен
начин два факта: първо, че дружеството жалбоподател в действителност е получило
процесните фактури и стоките по тях, и второ, че то е реализирало
приходи/обороти от тези стоки, които не са отчетени.
Относно задълженията за ДДС отново в
тежест на органите по приходите е да установят освен настъпването на данъчно
събитие по процесните фактури и обстоятелството, че ревизираното лице се е
разпоредило с тях, периода, в който е настъпило данъчното събитие по
последващите продажби.
Настоящият съдебен състав счита, че
нито в хода на административното производство, нито в съдебните такива по
делото не са събрани безспорни доказателства за това, че "Трявна Лес" ЕООД е получило както
фактурите, издадени от „Табако
трейд Велико Търново“ ЕООД, така и стоките по тях. Не е доказана
и констатацията в РА, че стоките по процесните фактури са станали предмет на
последващи продажби, приходите и оборотите, от които да не са отчетени.
На първо място следва да се посочи, че
по всички процесни фактури липсват подписи за „получил“ и „съставил“. Действително липсата на подпис за получател, а и
за съставител сама по себе си не е обстоятелство, изключващо
осъществяването на сделките, т.к. в чл. 7, ал. 1 от ЗСч /отм./ не съществува
такова изискване. Неправилно обаче е в конкретния случай да се приеме,
че фактът на неподписване на фактурите е ирелевантен. Фактурата обаче като
първичен счетоводен документ е носител на информация за регистрираната с нея
стопанска операция, поради което реквизитите на фактурите не следва да се
възприемат изолирано. При преценката за съдържащите се в фактурата реквизити,
следва да се изхожда от обстоятелството дали има достатъчно данни за
осъществена стопанска операция.
Ето защо доколкото жалбоподателят
оспорва факта на получаване на фактурите и на стоките по тях, наличието или
липсата на подпис за „получател“ се явява от съществено значение за
установяването именно на факта, дали в случая „стопанската операция“ е реално
осъществена. При наличието на изрично изявление на ревизираното лице - че
фактурите не са получени от него, съответно и не са подписани от негов
представител, не може да се счита ирелевантно обстоятелството дали фактурите са
подписани или не.
Всъщност, данните, въз основа на които
е извършено облагането, са получени изцяло служебно и от трето лице, като няма
дори индиции за издадените фактури дружеството да е узнало преди ревизията –
това при безспорно установеното, че процесните фактури не са се намирали в
счетоводството на жалбоподателя и стоките по тях не са заприхождавани.
Изводът, че плащанията по процесните
фактури са извършени в брой е изведен само по данни от фискалното устройство на
издателя. Отчитането обаче на оборота чрез ФУ удостоверява само факта на
получено плащане в брой, но не и от кого е извършено плащането, т.е. отчитането
на оборота по ФУ не може да се приеме за безспорно доказателство, че именно
жалбоподателят е извършил плащането в брой. Още повече в случая жалбоподателят
категорично оспорва както получаването на фактурите, така и получаването на
стоките, и в неговото счетоводство не са установени данни за извършване на
плащане по процесните фактури.
От страна на органите по приходите не
са установени никакви обективни данни, които да сочат на вероятен извод, че
фактурите и стоките по тях са получени. Изводът за извършени и получени
доставки е изведен единствено по данни на издателя на фактурите, който обаче не
е представил доказателства, от които да се установява по категоричен начин, че
фактурите и стоките в действителност са получени от жалбоподателя и тук следва
да се съобрази и обстоятелството, че представените фактури са означени като
оригинали и би следвало да се намират у жалбоподателя, а не у издателя.
Само по себе си обстоятелството, че
доставчик е издал фактура, включена в справките-декларации по ЗДДС и дневниците
му за продажби се явява само индиция за наличието на основание за облагане по
особения ред, но не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени
доставки, по които получател е ревизираното лице. Предмет на процесните сделки
са родово определена вещи, собствеността върху които се прехвърля едва в
момента на индивидуализацията на стоката, което от своя страна става в момента,
в който стоката бъде определена по съгласие между страните или бъде предадена.
В делото не се съдържат, не се сочат подписани документи, които да установяват
предаването на фактурираните стоки от продавача на купувача (напр. приемо-предавателни
протоколи, складови разписки и т.н.), нито пък надлежно оформени транспортни
документи.
Неоснователни са развитите
съображения, че предаването на стоките се доказвало от представените от
доставчика пътни листи, тъй като във всички тях бил поставен печатът на „Трявна
лес“ ЕООД - на първо място, не всички листи съдържат такова отбелязване, а само
4 от общо представените 11 броя. Следва да се има предвид и че принципно
пътният лист, като вид транспортен документ, няма за предназначение да установи
фактическото предаване на стоките от превозвача на получателя. Още повече така
изложеното касае и пътни листи, които по форма и съдържание не съответстват на
нормативно установените изисквания, каквито са и процесните – аргумент от
приложение № 11 към Наредба № 33 от 03.11.1999 г. на МТ за обществен превоз на
пътници и товари на територията на Република България.
От съдържанието на листите обаче не
може да се констатира дали търговците, чиито печати се съдържат в колони
„маршрут“ са получатели на доставки, а и датите на пътните листи с печат на
„Трявна лес“ ЕООД, не съвпадат с тези на процесните фактури, което би трябвало
да е така, с оглед твърдения механизъм да доставките.
В тази връзка съдът отчита и че
жалбоподателят не спори изобщо да е закупувал стоки от „Табако трейд Велико
Търново“ ЕООД, а само получаването на конкретните спорни доставки, както и че
от посоченото дружество са издавани по няколко фактури към жалбоподателя от
една и съща дата – така на 29.12.2014 г. и от 10.01.2015 година. При това положение
и безспорното наличие на други, осчетоводни от „Трявна лес“ ЕООД покупки от
този доставчик, дори да се приеме, че наличието на печат удостоверява именно
получаването на стока от дружеството, то не може да бъде безспорно обвързано
именно с процесните фактури.
На последно място, в представените
„пътни листове“ е вписан маршрут до множество населени места, вкл. и гр.
Трявна, но не и до конкретни търговски обекти на клиентите, което не е
еднозначен белег за превоз именно на стоките по спорните фактури, още повече
при липсата на товарителници, в които да е посочен вида и количеството на
товара. Част от фактурите съдържат и други стоки – кафе, запалки, т.е. може да
става дума за доставки на други дстоки.
В крайна сметка съдът формира извод,
че липсват документи, обективиращи по безспорен начин процесните доставки и за предаването, съответно приемането на стоките от
страна на жалбоподателя. При липсата на доказателства за
прехвърлянето на собствеността на конкретните стоки на купувача, дори извършени
от него плащания не могат да формират извод за действително получени доставки,
но в случая, както е посочено и по-горе дори и въпросните плащания не са
безспорно доказани. Следва
да се има предвид, че издаването на фактурите от процесните доставчици, ако за
жалбоподателя не е
възникнало задължение да ги осчетоводи, т.е. ако не са били налице предпоставките по чл. 6, ал. 1, т. 1 от ЗСч, респ. чл. 11З, ал. 1 във вр. с чл. 6 от ЗДДС не може да обоснове извод за укрити
приходи. Трайно е
становището на докрината и съдебната
практика, че под доставка на стоки като основна законова хипотеза следва да се
разбира прехвърлянето на право на разпореждане със стоката като собственик
срещу насрещна престация и именно този факт не е доказан в производството.
Единственото
доказателство за извършването на доставка по процесните фактури са самите
фактури (както бе посочено пътните листи не може да се отнесат категорично към
тях), които фактури не са достатъчни да се приеме, че доставката е реална. Да
се възприеме за вярна логиката на органите по приходите означава фактурата и
счетоводните регистри на доставчика да се приемат за достатъчно доказателство
за настъпване на данъчно събитие, което е недопустимо и неправилно. Многократно органите по приходите са приемали в
ревизиите по прилагането на ЗДДС и конкретно при преценката за правомерното
упражняване на правото на приспадане, че наличието на фактура не е достатъчно основание да се
приеме, че е настъпило данъчно събитие. В този смисъл е и практиката на Съда на
Европейския съюз в Люксембург - Решение от 13 декември 1989г., Genius Holding BV срещу
Staatssecretaris van Financiën (C-342/87, Recueil, стр. 04227), Решение от
19 септември 2000г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt
Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C - 454/98, Сборник 2000,
стр. I-06973).
Обстоятелството,
че ревизията се е развила по особения ред не може да се счита за основание за
отклонение от тези принципни положения.
При извършената насрещна проверка
доставчикът не е представил доказателства за плащания в брой от жалбоподателя
по спорните продажби, всяко от които съгласно Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г.
на МФ за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални
устройства, би следвало да е отчетено, чрез издаването на фискални касови
бележки от регистриран ЕКАФП или заместващи ги документи при повреда. Такива
фискални касови бележки не се съдържат в преписката, а наличните в делото
дневни финансови отчети, като съдържание не са в състояние да установят
извършените плащания по отделни клиенти.
Всъщност, известна е практиката
доставчици на цигари да продават такива директно на крайни клиенти с намаление
на стек (съпоставимо със средната отстъпка за търговци), което всъщност
обосновава и интереса на доставчиците от документирането на извършените
продажби към физически лица без документ, с фактури, издадени към клиенти, с
които имат трайни търговски отношения и които ползват търговска отстъпка.
Следва да се има предвид и че при
насрещната проверка не е изследван въпросът дали счетоводните записвания при
доставчика са редовни за да се ползва удостоверителната им сила, а без надлежно
обоснован извод за редовност на счетоводните записвания същите не могат да се
ползват като доказателства за осъществени доставки – арг. от чл. 55, ал.1 от ТЗ.
Тъй като ЗДДС и ДОПК не въвеждат
презумпции относно настъпването на данъчно събитие, не е допустимо в ревизиите,
в които се проверява правилното упражняване на правото на приспадане, органите
по приходите да проверяват прецизно всички обективни данни и обстоятелства
имащи отношение към проверката дали в действителност е настъпило данъчно
събитие, а в случаи, като настоящия, да приемат, че доставката е извършена само
на база на издадените от доставчика фактури и дневници за продажби. Преценката
за това дали е настъпило данъчно събитие или не, следва да се извършва по
безспорен начин спрямо доставчика и получателя, т.е. както при проверката за
изискуемост на данъка, така и при проверката за възникването на правото на
приспадане, защото само така може да се гарантира точността на събирането на
ДДС и принципа на данъчен неутралитет – арг. от Решение на СЕС от 26 януари
2012г. по дело ADV Allround, С-218/10, точки 42-45.
Освен липсата на данни за реално
извършени доставки, липсват доказателства и за последваща реализация на стоките
по процесните фактури. Липсват данни за извършвани инвентаризации, органите по
приходите не са се позовали на такива, поради което няма как изобщо да се
извърши обосновка за наличните количества към минал момент. Не е извършена и
материална проверка в търговския обект на жалбоподателя за да се установи дали
има незаприходена стока.
По така изложените съображения съдът
приема, че не е доказано действителното получаване на процесните фактури и на
стоките по тях, съответно не е доказана последващата им реализация, поради
което изводите на ревизиращите, че е налице са налице основанията по чл. 122,
ал. 1, т. 2 от ДОПК, както и че са налице неотчетени приходи/обороти, са
необосновани и недоказани. Така - Решение № 999/20.01.2011 г. по адм. д. №
9239/2010 г., Решение № 16201/05.12.2013 г. по адм.д. № 4883/2013 г., Решение №
7784/20.06.2017 г. по адм. д. № 7910/2016 г., Решение № 3465/20.03.2018 г. по
адм. д. № 6975/2017 г. – всички на ВАС.
По така изложените съображения, установените
с РА задължения и извършени корекции на ФР се явяват незаконосъобразни и следва
да се отменят. С оглед тази отмяна недължими се явават и начислените лихви.
При този изход на спора в полза на
жалбоподателя следва да се присъдят сторените в производството разноски, общо в
размер на 600 лева за адвокатско възнаграждение.
Водим от горното, Великотърновският
административен съд, VІІ-ми състав
Р
Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен
акт № Р-04000716001522-091-001 от 26.09.2016 г., поправен с Ревизионен акт за
поправка на ревизионен акт
№ П-04000716174346-003-001 от 05.10.2016 г. на органи по приходите при Териториална
дирекция на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 369 от 16.12.2016 г. на директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта му, с
която на „Трявна лес“ ЕООД
с ЕИК *********, седалище и адрес на управление гр. Трявна, ул. „Иванка Горова“
№ 39, представлявано от управителя В.П.I. Са установени задължения за ДДС в размер на 657,55 лв. върху неотчетени продажби на стоки,
закупени от „Табако трейд Велико Търново“ ЕООД и лихва в размер
на 30.54 лева и II. Увеличен финансовият резултат на „Трявна лес“ ЕООД с ЕИК
*********, седалище и адрес на управление гр. Трявна, ул. „Иванка Горова“ № 39,
представлявано от управителя В.П.за 2015 г. със сумата 3287.75 лв. и начислен е допълнително корпоративен данък в
размер на 328.78 лв.
и лихви в размер на 15.27 лева.
Осъжда Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, град Велико
Търново при ЦУ на НАП, да заплати на „Трявна лес“ ЕООД с ЕИК *********,
седалище и адрес на управление гр. Трявна, ул. „Иванка Горова“ № 39,
представлявано от управителя В.П.за 2015 г. разноски по делото в размер 600 лв. (шестстотин лева).
Решението
подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му по реда на чл. 137 от АПК на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: