Решение по дело №1667/2023 на Административен съд - Бургас

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „Каландор“ ЕООД с ЕИК **********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя Д. Д., против Ревизионен акт № Р-02000222006530-091-001/29.05.2023 г., поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № П-02000223103125-003-001/30.05.2023 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията, и главен инспектор по приходите към ТД на НАП – Бургас, ръководител на ревизията, който ревизионен акт, ведно с ревизионния акт за поправката му, е потвърден с Решение № 81/17.08.2023 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП).

В жалбата се сочи, че обжалваният акт и актът за неговата поправка са издадени при неправилно приложение на материалния закон и допуснати нарушения на процесуалните правила. Изложени са доводи, че констатациите на органите по приходите са в противоречие с разпоредбите на чл. 10 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се подкрепят от събраните доказателства, както и същите са постановени при нарушения на производствените правила и принципите на данъчния процес. По същество е посочено, че представените доказателства по категоричен начин обосновават реалното извършване на услуги по представителство и правно съдействие, а изискването за представяне на допълнителни доказателства се явява необосновано и неотносимо към извършените услуги. По същество се оспорва и извършеното от приходните органи прихващане на ДДС за възстановяване за м.10.2022 г. в размер на 85 780.84 лева със задълженията за корпоративен данък, установени с издадения РА. Иска се отмяната на РА и РАПРА.

В съдебно заседание, процесуалният представител на жалбоподателя, поддържа жалбата, като подробни съображения излага в писмени бележки по делото. Иска отмяна на обжалвания РА и РАПРА. Претендира присъждане на разноски.

Ответникът, директор на Дирекция „ОДОП“ Бургас при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата. Излага доводи за законосъобразност на оспорения РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение, определено съобразно материалния интерес и Наредбата за минималните адвокатски възнаграждения.

Съдът, след като обсъди доводите на страните и прецени предоставените по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:

Производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-02000222006530-020-001/16.11.2022г. (л. 750), изменена със Заповед № Р-02000222006530-020-002/22.02.2023г. (л. 746) и Заповед № Р-02000222006530-020-003/22.03.2023г. (л. 742), издадени от Василка Радева, началник сектор „Ревизии“. Предмет на ЗВР е отговорност на ревизираното лице за корпоративен данък за периода 01.01.2021 г.-31.12.2021 г. и данък върху добавената стойност за периода 01.01.2022 г.-31.10.2022 г. Издателят на ЗВР е компетентен да издава заповеди за възлагане на ревизия съгласно Заповед № РД-265/17.05.2022 г. (л.22) и Заповед № РД-5/03.01.2023 г. (л.20) на директора на ТД на НАП –Бургас.

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-02000222006530-092-001/02.05.2023г., връчен електронно на 02.05.2023 г. (л. 377). В законоустановения срок срещу РД е постъпило възражение с приложени към него доказателства.

Ревизионното производство е приключило с издаването на ревизионен акт (РА) № Р-02000222006530-091-001/29.05.2023 г., издаден от Василка Радева - началник сектор, възложил ревизията, и Йордан Василев - главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на ревизията. Ревизионният акт е връчен на ревизираното дружество електронно на 29.05.2023 г. (л.348). Актът е поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № П-02000223103125-003-001/30.05.2023 г.

С оспорения ревизионен акт, след неговата поправка, по отношение на „Каландор“ ЕООД са определени данъчни задължения за корпоративен данък за периода 2021 г. в размер на 604 926.92 лева, ведно с лихви за забава в размер на 59 511.50 лева и е извършено прихващане на деклариран от дружеството ДДС за възстановяване за данъчен период м.10.2022 г. в размер на 85 780.84 лева за част от установените с РА задължение за корпоративен данък в същия размер.

В срока по чл. 152, ал.1 от ДОПК е постъпила жалба срещу констатациите на органите по приходите в процесния ревизионен акт № Р-02000222006530-091-001/29.05.2023г. и неговата поправка от 30.05.2023 г. В законоустановения срок е издадено Решение № 81/17.08.2023г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас, с което оспореният ревизионен акт е потвърден с посочения в РА и неговата поправка размер на задълженията, както и по отношение извършеното прихващане на задължения. В решението си директорът на ОДОП-Бургас подробно е изложил съображения защо намира, констатациите в РА за правилни и законосъобразни, като в това число подробно е разгледал и направените в жалбата възражения. В хода на така проведеното административно производство са представени допълнителни доказателства, които съдът намира, че следва да разгледа при съвкупната преценка за законосъобразност на оспорения акт. Решението е връчено на процесуалния представител на задълженото лице електронно на 17.08.2023 г. (л.32).

С жалба вх. № 04-К-Ж-64-#7/31.08.2023 г., подадена чрез решаващия орган до Административен съд – Бургас, жалбоподателят е оспорил потвърденият от Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“- Бургас ревизионен акт, на основание на която е образувано настоящото административно дело.

В хода на ревизионното производство с цел изясняване факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на жалбоподателя, са извършени процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения РД, неразделна част от РА, по смисъла на чл.120, чл.2 от ДОПК. Въз основа на анализ на събраните писмени доказателства и служебно извършени справки, ревизиращият екип е приел, че са налице данни за облагане с корпоративен данък, както и основания за извършване на прихващане на част от установените с РА задължения с деклариран ДДС за внасяне за периода м.10.2022 г. Доказателства за изясняване фактическата обстановка са изискани от жалбоподателя и в хода на проведеното административно оспорване на издадения РА и съответно такива са представени.

С оглед представените с преписката доказателства и събраните в хода на настоящото съдебно производство доказателства, съдът намира от фактическа страна следното:

Ревизираното лице „Каландор“ ЕООД е вписано в регистъра на Софийски градски съд по фирмено дело № 8250/1999г. с едноличен собственик на капитала Георги Емилов Петров. Въз основа на сключен договор за продажба на дружествени дялове, считано от 03.06.2016 г. едноличен собственик на капитала е Димитър Петров Димитров, който е и управител и представляващ дружеството. Дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 02.11.2016 г.

През ревизирания период дружеството осъществява търговия с продукти, свързани с отбраната, за което има издадени съответните разрешителни: лиценз за износ и внос на продукти, свързани с отбраната № 03.09-112-1/06.10.2017 г., издаден от Междуведомствен съвет по отбранителна индустрия и сигурност на доставките към Министерски съвет, валиден до 06.10.2022 г., подновен с лиценз № 03.09-55-1/30.08.2022 г., валиден до 30.08.2027 г.; удостоверение за регистрация за брокерска дейност за продукти, свързани с отбраната № 03.09-147-3/09.12.2021 г., издаден от Междуведомствен съвет по отбранителна индустрия и сигурност на доставките към Министерски съвет, валиден до 09.12.2026 г.; удостоверение за регистрация за трансфер на продукти, свързани с отбраната № 03.09-147-5/09.12.2021 г. издаден от Междуведомствен съвет по отбранителна индустрия и сигурност на доставките към Министерски съвет, валиден до 09.12.2026 г.; разрешение № 20180411400/23.04.2018 г., издадено от Главна дирекция Национална полиция, валиден до 22.04.2023 г., за търговия с оръжия, взривни вещества и пиротехнически изделия. За осъществяване на всяка сделка за внос или износ на продукти, свързани с отбраната, дружеството се е сдобило с индивидуални разрешения, издадени от Междуведомствена комисия за експортен контрол и неразпространение на оръжията за масово унищожение към Министерство на икономиката.

За осъществяване на дейността си ревизираното лице закупува и изнася стоки, представляващи специална продукция, като съхранява същите в складова база в гр. Сливен, м. Вършен, складова база Сурбол - с. Вакарел, и складова база с. Хан Крум, м. Разбой. Стоките подготвени за износ от пристанище Бургас се транспортират и съхраняват в митнически склад на „Деспред“ АД – Бургас. Дружеството има регистриран офис в гр. София. Същото има назначени трима служители на трудов договор.

В хода на ревизията от „Каландор“ ЕООД е изискано да представи документи и писмени обяснения с ИПДПОЗЛ от 28.11.2022 г. (л.381), 22.02.2023 г. (л.420) и 30.03.2023 г. (л.608), както и е извършена проверка в търговски обект – регистриран офис на дружеството, за което е издаден протокол № АА1161244/14.03.2023 г. (л.738). С посочените искания е указано на ревизираното лице да представи първични счетоводни документи, счетоводни регистри, хронология на сметки, дневници за покупки и за продажби, справки-декларации по ЗДДС, оборотни ведомости, сключени договори, банкови извлечения, относими към ревизирания период. Изискани са и документи във връзка с постъпването и извеждането на стоки в стопанисваните складове, както и документи, удостоверяващи извършените, приети и заплатени услуги към дружества, които не са установени на територията на страната, в това число – договори, анекси, кореспонденция, начин на определяне на обема, вида на извършената работа, място на предоставяне на услугите, банкови документи и др. По-конкретно е изискана информация относно фактури за получени от „Каландор“ ЕООД услуги от чуждестранни дружества, в това число доказателства и пояснения относно определения размер на заплатените възнаграждения и документи, удостоверяващи конкретната извършена, приета и заплатена услуга. С исканията са дадени указания документите на чужд език да бъдат представени с легализиран превод на български език. В отговор са представени, счетоводни документи, както и преведени от заклет преводач на български език споразумения за изключително представителство, фактури за доставените услуги, протоколи по чл. 117 от ЗДДС, банкови извлечения, непреведена на български език частична кореспонденция, файлове в ехеl с нанесени данни за суми, разрешения, митнически документи и др., както и кореспонденция с McFadden&Shoreman. От представителя на ревизираното лице са представени писмени обяснения, озаглавени декларации (л. 386 и 444).

От ревизираното лице са приложени разрешения, издадени от Главна дирекция „Национална полиция“ към МВР, за осъществяване на транспорт на територията на страната или с цел износ на конкретни видове оръжия и боеприпаси. Съгласно така представените разрешения, дружеството осъществява износ на оръжия и боеприпаси към Федерална Република Нигерия и Демократична Република Конго. Представени са и митнически документи за износ на специални стоки към ДР Конго, както и индивидуални разрешения за износ на продукти, свързани с отбраната, отново към ДР Конго. Приложени са също и фактури с получател Министерство на националната отбрана и на бившите бойци, ДР Конго, както и фактури и протоколи по чл. 117 от ЗДДС за заплатени комисионни към Osiris Global Trade Sarlu Congo, които са за период извън ревизирания по отношение на задълженията по ЗКПО.

В хода на ревизията е констатирано, че през 2021 г. от „Каландор“ ЕООД са осчетоводени фактури, издадени от ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL (OFFSHORE), INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC, за заплатени комисионни, както и протокол по чл.117 от ЗДДС за извършени разходи към McFadden & Shoreman PC IOLTA, за предоставена услуга за правно съдействие и защита, които дружества не са установени на територията на страната, както следва:

·                    фактури издадени от ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL (OFFSHORE), на обща стойност 3 094 910.69 лева:

·                    ф.№ 1049/04.05.2021 г. (л.618) с предмет „консултантски такси по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 250 000.00щ.д. (равностойност в лева 400 950.00 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 17/01.06.2021 г. (л.544) с предмет – посредническа услуга, и банково извлечение за плащане от 18.06.2021 г. (л.542);

·                    ф.№ 1056/08.06.2021 г. (л.616) с предмет „консултантски такси по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 175 000.00щ.д. (равностойност в лева 280 964.25 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 18/08.06.2021 г. (л.543) с предмет – посредническа услуга, и банково извлечение за плащане от 09.06.2021 г. (л.545);

·                    ф.№ 1058/16.06.2021 г. (л.614) с предмет „консултантски такси по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 150 000.00щ.д. (равностойност в лева 241 978.50 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 19/16.06.2021 г. (л.541) с предмет – посредническа услуга, и банково извлечение за плащане от 18.06.2021 г. (л.542);

·                    ф.№ 1061/25.06.2021 г. (л.655) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 116 000.00щ.д. (равностойност в лева 189 854.88 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 20/01.07.2021 г. (л.539) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 22.07.2021 г. (л.540);

·                    ф.№ 1064/22.07.2021 г. (л.653) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 196 000.00щ.д. (равностойност в лева 325 556.00 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 25/01.10.2021 г. (л.571) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 12.10.2021 г. (л.572);

·                    ф.№ 1065/25.07.2021 г. (л.651) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 298 000.00щ.д. (равностойност в лева 495 314.74 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 26/01.10.2021 г. (л.569) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 25.10.2021 г. (л.570);

·                    ф.№ 1067/27.07.2021 г. (л.649) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 89 902.00щ.д. (равностойност в лева 142 260.58 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 21/01.08.2021 г. (л.537) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 19.08.2021 г. (л.538);

·                    ф.№ 1068/27.07.2021 г. (л.647) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 275 000.00щ.д. (равностойност в лева 455 422.00 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 22/01.08.2021 г. (л.535) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 19.08.2021 г. (л.536);

·                    ф.№ 1069/28.07.2021 г. (л.645) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 132 000.00щ.д. (равностойност в лева 218 658.00 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 27/01.11.2021 г. (л.565) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 10.11.2021 г. (л.566);

·                    ф.№ 1094/23.11.2021 г. (л.643) с предмет „комисионна по договор от 07.01.2021 г.“, на стойност 198 000.00щ.д. (равностойност в лева 343 951.74 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 31/01.12.2021 г. (л.563) с предмет – комисионно възнаграждение, и банково извлечение за плащане от 20.12.2021 г. (л.564).

·                    фактури издадени от INTERNATIONAL TELNET SERVICES Ltd., на обща стойност 2 148 638.21 лева:

·                    ф.№ KAL-000163/20.04.2021 г. (л.632) с предмет „консултантски такси по договор от 20.08.2019 г.“, на стойност 368 730.00щ.д. (равностойност в лева 598 434.04 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 15/20.04.2021 г. (л.548) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 21.04.2021 г. (л.549);

·                    ф.№ KAL210228/28.02.2021 г. (л.546) с предмет „консултантски такси по договор от 20.08.2019 г.“, на стойност 310 200.00щ.д. (равностойност в лева 500 535.62 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 16/01.06.2021 г. (л.546) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 09.06.2021 г. (л.547);

·                    ф.№ KAL210731/31.07.2021 г. (л.630) с предмет „консултантски такси по договор от 20.08.2019 г.“, на стойност 343 000.00щ.д. (равностойност в лева 564 166.40 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 23/01.08.2021 г. (л.533) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 19.08.2021 г. (л.534);

·                    ф.№ KAL210630/30.06.2021 г. (л.628) с предмет „консултантски такси по договор от 20.08.2019 г.“, на стойност 295 000.00щ.д. (равностойност в лева 485 502.15 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 24/01.10.2021 г. (л.567) с предмет – комисионна услуга, и банково извлечение за плащане от 12.10.2021 г. (л.568).

·                    фактури издадени от LOYAL IMPEX LLC, на обща стойност 728 840.05 лева:

·                    фактура от 05.07.2021 г. (л.672) с предмет „комисионна по договор от 09.08.2021 г.“, на стойност 240 150.00 евро (равностойност в лева 469 692.57 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 29/01.12.2021 г. (л.561) с предмет – комисионно възнаграждение, и банково извлечение за плащане от 21.12.2021 г. (л.562);

·                    фактура от 09.11.2021 г., описана в РД като фактура от 01.12.2021 г. (л.670 и л.559), с предмет „комисионна по договор от 09.08.2021 г.“, на стойност 132 500.00евро (равностойност в лева 259 147.48 лева), придружена с протокол по чл. 117 от ЗДДС № 30/01.12.2021 г. (л.559) с предмет – комисионно възнаграждение, и банково извлечение за плащане от 06.01.2022 г. (л.560);

·                    протокол по чл. 117 от ЗДДС № 28/12.11.2021 г. (л.588) с основание – договор от 12.11.2021 г., вид на услугата - правно съдействие и защита, контрагент - McFadden & Shoreman PC IOLTA, за сума в размер на 45 000.00щ.д. (равностойност в лева 76 880.25 лева), придружена с банково извлечение за плащане от 16.11.2021 г. (л.589).

За да обоснове разходите за комисионни услуги по описаните фактури, ревизираното лице е представило Споразумение за изключително представителство № 001/KAL/ITS-M.O/2019, сключено на 20.08.2019 г. с INTERNATIONAL TELNET SERVICES Ltd., регистрирано в ОАЕ (в превод на български език на л.620), Споразумение за изключително представителство № 001/KAL/EES/2021, сключено на 07.01.2021 г. с ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL (OFFSHORE), регистрирано в Централен район на Бейрут (в превод на български език на л. 635), и Споразумение за изключително представителство № 001/KAL/LOY/2021, сключено на 09.08.2021 г. с LOYAL IMPEX LLC, регистрирано в САЩ, с офис в Турция (в превод на български език на л.661). Представител на INTERNATIONAL TELNET SERVICES Ltd. е Марван Камал Хадад, на ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL (OFFSHORE) – Карим Фаллах, и на LOYAL IMPEX LLC – не е посочено физическо лице представител. Същите са с идентичен предмет – „Каландор“ ЕООД назначава всяко едно от дружествата за оторизиран, ексклузивен, независим представител за промотиране на интересите му в сферата на търговските дейности, в географски район – Нигерия. В т. 2.1 от споразуменията са посочени и задълженията на представителя: информира дружеството относно запитвания за покупка на продукти и услуги в секторите отбрана/двойна употреба, както и на цивилния пазар и ще положи максимални усилия да осигури договори за продажба с потенциален клиент; подава достоверна информация относно възможностите за покупка и потенциални клиенти, както и подходящи съвети, благоприятни условия, услуги, съдействие по различни аспекти на търговете и ще подава документация, каквато дружеството може да поиска във връзка с подписване на договорите за продажба; уведомява дружеството за всички удобни възможности за продажба на продукти и услуги; предоставя на дружеството обща информация, доклади, справки, помощ при продажби, благоприятни условия, услуги и представителство, каквито дружеството може да поиска във връзка с подписване на договори за продажба на продукти и услуги или изпълнението на тези договори; съдейства на дружеството при установяване и поддържане на постоянни взаимоотношения с всички клиенти, базирани на добра воля, зачитане и високо ниво на уважение от или от страна на клиентите; извършва изследвания и провежда пазарни проучвания за извличане на необходимите изходни данни, за да може дружеството да дава конкурентни оферти; полага усилия да получава всякакви разяснения, които биха били необходими; създава и поддържа необходимите връзки със служителите на съответните отдели; по всяко време да работи усърдно за промотиране на най-добрите интереси на дружеството; и др.; да подпомага дружеството в максимална степен при всеки спор с клиента, като предоставя информация относно потенциални проблеми или неудобство на клиента от продуктите или услугите, както и да открие дали тези оплаквания са оправдани или не в рамките на гаранционния срок (т.2.2 от споразумението). В т. 4.1 от споразуменията е отбелязано, че представителят не поема задължения от името на дружеството. В т. 6 от споразумението е уговорено, че за офертите, подадени на потенциални клиенти посредством усърдието и квалифицираната подкрепа на представителя, на последния се заплаща комисионна, която ще се договаря отделно за всеки случай, към момента на подаване на окончателните цени, за което ще се подписва допълнение към споразуменията за всяка сделка. В същата точка е уговорено още, че за да плати дължимата комисионна, „Каландор“ ЕООД ще удържа от брутната стойност на печалбата законния данък върху доходите от 15%, който ще бъде платен в България. За комисионната представителя издава фактура, след което същата се заплаща. В споразуменията е уговорено, че същите имат срок на действие – 2 години, който се удължава със същия период, ако някоя от страните не изяви намерение за прекратяване.

Представени са справки (л.479-482 и л.508-514), в които най-общо информацията е отразена в колони, съдържащи данни за определени продукти, единична цена определена от „Каландор“ ЕООД, количество, обща цена на „Каландор“ ЕООД, цена определена по фактура и съответните разлики в двете цени. След извършеното изброяване на цени и продукти, е изчислена разликата между цената предоставена от „Каландор“ ЕООД за съответната продукция и цената по фактура за продажба, след което от тази цена са извадени стойностите заплатени за транспорта, а от получения резултат е приспадната сума равняваща се на 15% за „Каландор“ ЕООД (в част от таблиците). В резултат на извършените изчисления в края на всяка таблица е посочено поле, наименовано „total to be transferred by Kalandor“ срещу което е отразена сума, равняваща се на останалата стойност от разликата между цената на „Каландор“ ЕООД и продажните цени след посочените приспадания. Така получената стойност е отбелязана към конкретни фактури, а именно тези предмет на настоящото производство, и е посочена евентуално остатъчна стойност, както следва:

·                    ф. № 1065/25.07.2021 г. с отразена стойност 298 000, ф.№ KAL210630/30.06 с отразена стойност 295 000, и ф.№ 1064/22.07.2021г. с отразена стойност 196 000, които суми съответстват на сумите, посочени в приложените по преписката фактури (л.481). При анализ на справките се установява, че описаните фактури обхващат част от плащания по две операции (доколкото е отразено „to be transferred by Kalandor for both operations“), една от които (съобразно заглавието на справка на л. 480) е наречена OPERATION DHQ. Описаните фактури се съдържат и във втора справка, озаглавена „third delivery“ (л.512), в която отново е посочено, че се касае за OPERATION DHQ. В края на тази справка е отбелязано, че операцията е частично уредена (settled), като е останал баланс за заплащане от „Каландор“ ЕООД на стойност 455 860;

·                    ф. № 1069/28.07.2021 г. с отразена стойност 132 000, ф. № 1094/23.11.2021г. с отразена стойност 198 000, от фактура от 05.07.2021 г. с отразена стойност 240 150 и фактура от 09.11.2021 с отразена стойност 132 500, които суми съответстват на сумите, посочени в приложените по преписката фактури (л.482). При анализ на справките се установява, че описаните фактури обхващат част от плащания по всички операции на NAF (доколкото е отразено „to be transferred by Kalandor for all NAF operation“);

·                    ф.№ KAL-000163/20.04.2021 г. с отразена стойност 368 730, ф. № KAL210228/28.02.2021 с отразена стойност 310 200 и ф.№ 1049/04.05.2021 с отразена стойност 250 000 (л.509) и ф.№ 1056/08.06.2021 с отразена стойност 175 000, ф. № 1058/16.06.2021 с отразена стойност 150 000 и ф. № 1061/25.06.2021 с отразена стойност 116 000 (л.509, гръб), които суми съответстват на сумите, посочени в приложените по преписката фактури. При анализ на справките се установява, че описаните фактури обхващат плащания за комисионни услуги (посочени са в графа озаглавена „transfer to commission situation“). Видно от мястото на което са описани посочените по-горе фактури, същите касаят изчисления направени въз основа на таблица озаглавена „price construction NAF s8 s5 contract dacember 2020“, информацията по която завършва с посочен конкретен баланс, отбелязан като „net profit to be transferred by Kalandor on NAF operation“, и втора информационна таблица без заглавие, която завършва с баланс отразен като „to be transferred by Kalandor on army operation“, след което двете стойности са обобщени като „total to be transferred by Kalandor“, която сума е предмет на описаните фактури. Първата група от посочените фактури са отразени и в следваща справка, озаглавена „first delivery“ (л.510, 511), която съдържа данни почти идентични с тези описани в настоящата точка, като след тяхното посочване е отбелязан баланс, чиято стойност съответства на стойността по втората група от описаните по-горе фактури, за който е отбелязано „paid“, след което е отразено „operation settled and close“;

·                    ф.№ 1067/27.07.2021 г. с отразена стойност 85 902, ф. № 1068/27.07.2021 с отразена стойност 275 000 и ф.№ KAL210731/31.07 с отразена стойност 343 000, които стойности съответстват на стойностите по представените фактури, са посочени в част от справката, озаглавена „second delivery“ (л.511, гръб). Видно от съдържанието на справката същата отразява стойности заплатени от „army“. Тази справка също завършва с отбелязване „operation settled and close“;

·                    последната справка (л.513, гръб) не съдържа данни за фактура. Същата е озаглавена „fourth delivery“. В нея е отразено, че касае „army“, като доставката не е изцяло платена – посочено е „payment still pending from army to Kalandor“ и посочени суми на трансфери. Справката завършва със стойност 700 000, за която е отразено - „to be transferred by Kalandor“, която сума съответства на посочената в справката сума за транспорт, който е отразена като плащане от страна на „army“.

Представена е и обобщена справка (л.483), в която са отразени фактури и кредитни известия по договори, сключени с нигерийската армия и нигерийските военно-въздушни сили в периода м.03.2021 г.– м.04.2022 г., като е посочено, че стойностите по фактурите са отразени в кредита на сметка 702. След това в справката са посочени фактурите, издадени от посредниците, описани по-горе в изложението, като е отбелязано, че стойностите по тях са отразени в кредита на сметка 602. Следващата справка (л.485) съдържа данни за аналитични сметки по продукти, и тяхното кредитиране по количество и стойност, като на края на справката са посочени „комисионни възнаграждения“ и стойности срещу тях, в общ размер на 7 096 848.43.

В хода на ревизията от „Каландор“ ЕООД са приложени текстове на английски език (не са представени легализирани преводи на български език), наподобяващи извадка от имейл (л.487 и сл.). Същите най-отгоре съдържат данни за дата на изпращане, след което е поместен текст, в който се говори за трансфери, задължения, такси за полети, амуниции, термобомби, транспорт, армия, споменава се NAF, посочени са различни стойности – за заплащане на транспорт, за разплащания и др., уговаряни са срещи между изпращача и получателя на писмата, искания за заплащане на суми и др. В края на втория текст е посочен № 1061 и дата 25.06.2021 г., което съответства на номера и датата на една от процесните фактури, описани по-горе в изложението. Така представените извадки започват с обръщение „chief“ и представляват писма от изпращач, без да съдържат отговор на получателя, или каквато и да било информация за получателя.

Представено е от ревизираното лице и Договорно споразумение от 12.10.2021 г., сключено между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 200 000 броя патрони с обикновен куршум калибър 7.62мм Х 51мм с лентовани звена (cart 7.62мм Х 51мм ball m/link) за Нигерийската армия (в превод на български език на л.716), с уговорена единична цена от 0.89щ.д, или 178 000.00 щ.д., или обща стойност с включените такси – 183 340.00щ.д.

Във връзка със заплатените услуги за правно съдействие и защита с контрагент - McFadden & Shoreman PC IOLTA, от ревизираното лице е представена единствено кореспонденция по имейл (в превод на български език на л.658), в която адвокатската кантора заявява, че ще извършва представителство на „Каландор“ ЕООД на база на първоначален адвокатски договор от 45 000щ.д. Писмото съдържа инструкция за заплащане на посочена сума. Същото е подписано от представителя на „Каландор“ ЕООД, който е заявил съгласие с поставените условия. В писмото не се съдържа информация относно съдържанието на конкретната услуга.

От представителя на ревизираното лице са постъпили две декларации (л.386, 444), представляващи писмени обяснения, в които същият е отбелязал представените от него писмени доказателства, без да дава конкретни пояснения по тях или относно заплатените комисионни на лицата, издатели на процесните фактури.

С възражението против изготвения ревизионен доклад от страна на „Каландор“ ЕООД са представени допълнителни доказателства – 5 бр. документа, озаглавени „Final statement“ (л.357-361) и 4 бр. извадки от имейли, изпратени от „Marwan Haddad“ до „Каландор“ ЕООД (л.362-365). Така представените доказателства са на английски език и не са придружени от легализирани преводи на български език. Имейлите са с подобно съдържание на тези, приложени в хода на ревизията. Представените „Final statement“ са с дата на издаване 05.07.2021 г., 23.12.2020 г., 27.10.2020 г., 07.01.2021 г. и 27.01.2021 г., като страни по изявленията (statement) са „Каландор“ ЕООД и INTERNATIONAL TELNET SERVICES Ltd., ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL (OFFSHORE) и LOYAL IMPEX LLC.

При анализ на представените в хода на ревизията писмени доказателства, приходните органи са обосновали извод за липса на документална обоснованост по смисъла на чл. 10, ал. 2 от ЗКПО по отношение на описаните, по горе фактури и извършени разходи за заплатени комисионни и правна защита и съдействие, и съответно така извършените разходи на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО не са признати за данъчни цели. В резултат е увеличен данъчният финансов резултат на дружеството със стойността на непризнатите разходи, като е определен данъчен финансов резултат за 2021 г. в размер на 9 580 739.13 лева и е определено задължение за корпоративен данък в размер на 958 073.91 лева и след отчитане на извършените през годината авансови вноски в размер на 360 000.00 лева, е определен данък за внасяне в размер на 598 073.91 лева и лихва за забава 58 837.31 лева. С оглед направена констатация от страна на приходните органи, че авансовите вноски, заплатени от дружеството през 2021 г. са в размер на 353 146.99 лева, а не отразените в РА в размер на 360 000.00 лева, е извършено изменение на размера на определения за внасяне корпоративен данък за периода, отразено в РАПРА от 30.05.2023 г., като същият е определен на 604 926.92 лева и съответно дължима лихва за забава в размер на 59 511.50 лева.

За да достигнат до този извод, приходните органи са посочили в РД, че ревизираното дружество е заплатило възнаграждения за предоставени услуги от дружества, който не са установени на територията на страна - ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC, McFadden & Shoreman PC IOLTA. Приходните органи са констатирали, че от страна на „Каландор“ ЕООД са сключени споразумения за изключително представителство с ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/ от дата 07.01.2021 г., INTERNATIONAL TELNET SERVICES от дата 20.08.2019 г. и LOYAL IMPEX LLC от дата 09.08.2021 г. Предмет на трите споразумения е назначаване на съответното дружество за оторизиран, ексклузивен, независим представител за промотиране на интересите на РЛ в сферата на търговските дейности в Нигерия. В същите са отразени функциите на дружествата-представители за нигерийския пазар, като във всички е уговорено, че офертите, подадени от потенциални клиенти посредством усърдието и квалифицираната подкрепа на посредниците ще включват и тяхната комисионна, която комисионна ще се изплаща и договаря отделно за всеки случай, като двете страни ще подписват Допълнение към Споразумението за представителство за всяка сделка. От трите дружества представители са издадени през 2021 г. фактури (описани по-горе в изложението) за заплатени комисионни, както следва: фактури издадени от ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL (OFFSHORE) са на обща стойност 3 094 910.69 лева; фактури издадени от INTERNATIONAL TELNET SERVICES Ltd. са на обща стойност 2 148 638.21 лева; и фактури издадени от LOYAL IMPEX LLC са на обща стойност 728 840.05 лева. Констатирано е, че тези фактури са отразени по счетоводна сметка 602/20 - Разходи за външни услуги, подсметка - Комисионни и посреднически услуги, към тях са съставени протоколи по чл. 117 от ЗДДС, отразени в дневниците на покупките и продажбите по ЗДДС за съответните данъчни периоди, както и са налице данни за извършени плащания по процесните фактури. Установено е, че липсват съпътстващи документи и кореспонденция между страните към всяка издадена фактура отнасящи се до начина на определяне на размера на възнаграждението и процента на комисионната на представителя, липсват подписани Допълнения към Споразумението за представителство за всяка сделка. Достигнато е до извод, че не е ясно дали размерът на комисионната е процент от фактурираните продажби на специална продукция или процент от печалбата от съответната сделка с крайния клиент. Посочено е от приходните органи, че не са представени документи, доказващи консултиране по договор от 07.01.2021 г. Прието е, че от представените файлове на Excel, наричани по-горе в изложението справки, не става ясно кой ги е изготвил, за кой доставчик на услуги се отнасят, за кой клиент от Нигерия - Нигерийската армия, Нигерийските ВВС и по кои фактури. При тези съображения, приходните органи са приели, че липсва документална обоснованост на разходите за платените консултантски такси на ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC. В тази връзка е посочено, че за да се признае счетоводният разход за данъчни цели, постъпилите в предприятието документи, издадени от чуждестранни лица, следва да съдържат информация, която по безспорен начин да доказва реално осъществена стопанска операция и съгласно чл. 5, ал. 2 от ЗСч е необходимо да са преведени на български език. В съответствие със ЗСч, данъчният материален закон изисква от търговците да обосноват чрез първични счетоводни документи отразените от тях счетоводни разходи. Следователно, за данъчни цели, според приходните органи, е необходимо едновременно да се удостовери документална обоснованост на счетоводния разход - първичен счетоводен документ, който да съдържа изискуемата по ЗСч минимална информация или други документи, удостоверяващи липсващата информация и реалност на отразената стопанска операция. Посочено е, че според чл. 10, ал. 2 от ЗКПО, документална обоснованост ще е налице и когато в първичния счетоводен документ, издаден от чуждестранното лице, липсва част от необходимата информация, доказваща осъществяването на стопанската операция, но за нея има други документи, които я удостоверяват. В тази връзка приходните органи са изложили, че от „Каландор“ ЕООД са представени банкови документи за плащане по фактурите, но единствено платежен документ за извършеното плащане към доставчика не е достатъчно основание да се приема, че стопанската операция е документално обоснована. Платежното нареждане, според изложеното в РД, служи като допълнително доказателство за реалността на извършените доставки и формираните счетоводни разходи и съответно всеки друг документ във връзка с извършваните сделки представлява допълнително доказателство за документална обоснованост и реалност на стопанските операции, но такъв според приходните органи не е представен от ревизираното лице по отношение извършените плащания на комисионни услуги към чуждестранните дружества.

По отношение на осчетоводените разходи за правно съдействие и защита, заплатени на McFadden & Shoreman PC IOLTA, приходните органи са констатирали, че в счетоводството на ревизираното лице е отразен протокол по чл. 117 от ЗДДС и съответно направеният разход е отчетен по дебита на счетоводна сметка 602/20 - Разходи за външни услуги, подсметка - Комисионни и посреднически услуги в размер на 76880,25 лева. От представените данни, приходните органи са приели, че протоколът е издаден на основание на кореспонденция по имейл с адвокати McFadden & Shoreman относно законно представителство на „Каландор“ ЕООД в правните му дела в „Съединените щати и другаде“, което представителството е на базата на първоначален адвокатски хонорар от 45000.00щ.д. Според проверяващите от така представения документ (имейл) не става ясно осъществено ли е процесуално представителство от страна на кантората, има ли конкретни случаи по които е предоставяна правна помощ или дела, по които кантората е ангажирана, извършвана ли е конкретна правна дейност, има ли спечелени дела и какъв е ефектът от това за ревизираното лице. При тези съображения е прието в РД, че съгласно чл. 10, ал.1 от ЗКПО документална обоснованост е налице и счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по Закона за счетоводството, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват, а в случая от ревизираното лице не са представени допълнителни доказателства, относими към посочения разход.

В допълнение в издадения РА, по повод подаденото от ревизираното лице възражение срещу РД, е изложено, че по отношение на процесните доставчици на услуги се явяват приложими правилата на ЗКПО за документална обоснованост на разходите, доколкото доставчиците, съобразно правната им форма, следва да бъдат третирани като търговски дружества и предприятия, регистрирани в трети страни по смисъла на ТЗ. Наред с това е посочено, че представените към възражението документи, доколкото не са преведени на български език, водят до възможност за широко разбиране и тълкуване на оригиналния текст. Отбелязано е още, че от представената електронна кореспонденция не става ясно кого представлява лицето, което изпраща писмата, от кого е упълномощено, за кои доставки става въпрос. В резултат издателите на РА са приели изложените факти и обстоятелства, направените фактически и правни изводи и предложенията за установяване на задължения по вид и размер, посочени в издадения РД.

По Закона за данък върху добавената стойност в хода на ревизията не са установени от проверяващите отклонения от декларираните от „Каланадор“ ЕООД данни. При издаване на оспорения РА е констатирано, че по отношение на декларирания резултат за данъчен период м.10.2022 г.- ДДС за възстановяване в размер на 2 085 780.84 лева, е подадено искане по реда на чл. 129 от ДОПК. Констатирано е, че част от сумата в размер на 2 000 000.00 лева е възстановена в хода на ревизионното производство с АПВ № Р-02000222006530-004-001/10.03.2023 г., в резултат на което е останал за възстановяване ДДС в размер на 85 780.84 лева, което ДДС за възстановяване е прихванато за погасяване на определените с РА задължения за корпоративен данък.

С придружително писмо с вх.№ ИТ-00-5311#2/16.06.2023 г. (л.322 и сл.), т.е. след издаване на оспорения РА, ревизираното лице е представило легализирани преводи на български език, на приложените към възражението срещу РД 5 бр. „Final statement“ (окончателна декларация):

·                    Окончателна декларация от 27.10.2020 г. е подписана от „Каландор“ ЕООД и INTERNATIONAL TELNET SERVICES, като е посочено, че със съдействието на Марван Камал Хадад са сключени договори за доставка между „Каландор“ ЕООД и Нигерийската армия, при следните условия: оферирани цени от ревизираното лице – за стоките 2 781 180щ.д. и за транспорт 270 000 щ.д.; договорена цена за стоките от представителя 4 380 916 щ.д.; договорни такси – 51 447щ.д., реализиран марж на печалба – 1 278 289щ.д. Посочено е в декларацията, че на основание чл. 6 от сключения договор за посредничество, на представителя се дължи комисионна в размер на 1 086 546 щ.д., а за „Каландор“ ЕООД - 191 743щ.д.

·                    Окончателна декларация от 23.12.2020 г. е подписана от „Каландор“ ЕООД и INTERNATIONAL TELNET SERVICES, като е посочено, че със съдействието на Марван Камал Хадад са сключени договори за доставка между „Каландор“ ЕООД и Нигерийските военновъздушни сили (NAF/DPROC/F/20/43), при следните условия: оферирани цени на стоките от ревизираното лице – 1 000 000.00 щ.д.; договорена цена за стоките от представителя – 1 340 000.00 щ.д.; реализиран марж на печалба – 340 000.00щ.д. Посочено е в декларацията, че на основание чл. 6 от сключения договор за посредничество, на представителя се дължи комисионна в размер на 289 000.00 щ.д., а за „Каландор“ ЕООД - 51 000.00щ.д.

·                    Окончателна декларация от 07.01.2021 г. е подписана от „Каландор“ ЕООД и ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, като е посочено, че със съдействието на Марван Камал Хадад са сключени договори за доставка между „Каландор“ ЕООД и Нигерийската армия, при следните условия: оферирани цени от ревизираното лице – за стоките 4 297 000.00щ.д. и за транспорт 450 000 щ.д.; договорена цена за стоките от представителя 6 740 000.00 щ.д.; реализиран марж на печалба – 1 993 000.00щ.д. Посочено е в декларацията, че на основание чл. 6 от сключения договор за посредничество, на представителя се дължи комисионна в размер на 1 694 050.00 щ.д., а за „Каландор“ ЕООД - 298 950.00щ.д.

·                    Окончателна декларация от 27.01.2021 г. е подписана от „Каландор“ ЕООД и ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, като е посочено, че със съдействието на Марван Камал Хадад са сключени договори за доставка между „Каландор“ ЕООД и Генералния щаб на отбраната към Министерство на отбраната на Нигерия (DHQ/ABJ/701/03/PROC/20/4/2020), при следните условия: оферирани цени на стоките от ревизираното лице – 284 648 щ.д.; договорена цена за стоките от представителя – 488 825 щ.д.; реализиран марж на печалба – 214 463щ.д. Посочено е в декларацията, че на основание чл. 6 от сключения договор за посредничество, на представителя се дължи комисионна в размер на 182 294.00 щ.д., а за „Каландор“ ЕООД - 32 169щ.д.

·                    Окончателна декларация от 05.07.2021 г. е подписана от „Каландор“ ЕООД и LOYAL IMPEX LLC, като е посочено, че със съдействието на Марван Камал Хадад са сключени договори за доставка между „Каландор“ ЕООД и Нигерийските военновъздушни сили (HQ NAF/DPROC/F/21/023, HQ NAF/DPROC/F/21/004, HQ NAF/DPROC/F/21/005, HQ NAF/DPROC/F/21/006, HQ NAF/DPROC/F/21/009), при следните условия: оферирани цени на стоките от ревизираното лице – 2 256 900.00 щ.д.; договорена цена за стоките от представителя – 3 167 250 щ.д.; реализиран марж на печалба – 910 350.00щ.д. Посочено е в декларацията, че на основание чл. 6 от сключения договор за посредничество, на представителя се дължи комисионна в размер на 773 797.00 щ.д., а за „Каландор“ ЕООД - 136 553.00щ.д.

В хода на производството по оспорване на РА по административен ред, от директора на Дирекция ОДОП- Бургас е отправено допълнително искане до „Каландор“ ЕООД за представяне на доказателства, с цел допълнително изясняване на факти и обстоятелства по отношение на установените задължения. С искането от 04.07.2023 г. (л.33) на ревизираното лице е указано да представи документи и писмени обяснения относно начина на формиране размера на комисионните, да представи допълнителни споразумения, за начина на отчитане на дейността на посредниците, извършвани изследвания и пазарни проучвания, търговска кореспонденция между „Каландор“ ЕООД и купувачите в Нигерия, обяснения дали трите дружества посредници за един и същ или за различни клиенти и сделки посредничат, дали дружеството е работило преди с тези трима посредници и по какъв начин е узнало за тях, кой е представител на LOYAL IMPEX LLC, на какво се дължи несъответствието на датата на инвойс от 05.07.2021 г. и посоченото в нея основание, че е по договор от 09.08.2021 г., в какво се изразява участието на посредниците за сключване на договорите с клиентите от Нигерия, да се представят документи, доказващи извършени конкретни услуги от McFadden & Shoreman и др. В искането е указано, че всички документи следва да бъдат преведени на български език. Наред с това, ревизираното лице е уведомено, че на основание чл. 56, ал. 2 от ДОПК, в случай че не представи изисканата информация и документи, ще бъдат приети за доказани следните обстоятелства: документална необоснованост на отчетените разходи за комисионни и правни услуги през 2021 г. от ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC, McFadden & Shoreman PC IOLTA. Искането е връчено на представител на „Каландор“ ЕООД електронно на 04.07.2023 г. (л.34).

В предоставения срок, на 19.07.2023 г., ревизираното лице е депозирало пред директора на Дирекция ОДОП- Бургас писмени обяснения (придружително писмо (л.35) и документи към него, ведно с приложени легализирани преводи на същите. В обясненията е посочено, че комисионните възнаграждения на посредниците са заплатени във връзка със сключени договори за продажба на специална продукция в Нигерия, като същата е определена като разлика между оферираната от „Каланадор“ ЕООД цена и договорените от посредника продажни цени, намалена с 15%, оставащи в полза на възложителя. Описан е механизмът на работа с посредниците, като е посочено, че всеки конкретен договор за продажба е сключен чрез определен посредник. Посредникът след извършено изследване относно стоките, които се търсят, прави запитване до дружеството, след което ревизираното лице изготвя оферта с цената, който иска за стоките, посредникът договаря цената с клиента. При реализирана сделка, 15% от разликата между офертната и договорираната цена остават за ревизираното лице, а остатъкът е за посредника. Според писмените обяснения, посредникът договоря всички условия на договора относно начин и срок на плащане, доставка, процедури по приемане на стоката, тестове, огледи, съдейства и организира логистиката по приемане на стоката в Нигерия, за издаване на разрешителни за портово място и място за кацане, представлява продавача при предаване и приемане на стоката от клиента при пристигане в Нигерия. Уточнено е, че възнаграждението на посредника включва и описаните допълнителни услуги при осъществяване на продажбата. Отбелязано е, че на територията на Нигерия закупуване на специална продукция, каквато е предмет на сключените договори за продажба се извършва само от държавни структури и съответно информацията за търсенето и е поверителна и с ограничен достъп. Уточнява, че между дружеството и купувачите на стоките не е водена кореспонденция, такава е водена между дружеството и посредника, който е изпращал и договорите за съгласуване и подписване. Посочва се, че посредник при сделките е този, който е успял да уговорил конкретна продажба. Уточнено е, че представител на трите дружества-посредници е Марван Хадад, който е отправил и предложение до „Каландор“ ЕООД за осъществяване на съвместна работа по развиване на търговски отношения и продажби на специална продукция в Нигерия. Взаимоотношенията на ревизираното лице и представителя на посредника възникнали още през 2019 г., от когато дружеството започнало да извършва продажби на специална продукция в Нигерия. По отношение на работата с LOYAL IMPEX LLC е уточнено, че договорните отношения са започнали още през м.01.2021 г., като споразумение за уточняване на дължимите суми по сключените договори за продажба е било сключено на 05.07.2021 г. преди изпращане на стоките за Нигерия, а на 09.08.2021 г. е сключен договор за посредничество с представителството на дружеството в Турция. Твърди се, че фактурата от 05.07.2021 г. е с датата на сключване на споразумението, получена е от дружеството през м.12.2021 г. и е заплатена на 21.12.2021 г. Посочено е още, че заплатеният на американското адвокатско дружество хонорар касае специална регистрация и потвърждаване на данни на сключен договор на дружеството с Министерство на националната отбрана и на бившите бойци на Демократична Република Конго – MDNAC/CAB/2612/2021 от 14.10.2021 г.

Към писмените обяснения е представена справка за издадените фактури по отношение продажбата на специална продукция, в която са отразени цената оферирана от „Каландор“ ЕООД, договорираната цена, разликата, платената комисионна и конкретния посредник (л. 37).

Представени са от ревизираното лице и договорите, сключени за продажба на специална продукция, въз основа на които се твърди, че са изплатени комисионните възнаграждения на трите дружества посредници, както следва:

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 11,050 броя 23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) и количество от една голямокалибрена тежка картечница ДШК за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на пиротехника за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на пиротехника за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на различни мини за минохвъргачка и боеприпаси за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 40броя чисто нови картечници с обшо предназначение (GPMG) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 500 броя взриватели за 122мм изстрели за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 1000 броя чисто нови щурмови пушки АК 47 (автомат калашников) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 980 броя чисто нови щурмови пушки АК 47 (автомат калашников) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 595 броя чисто нови щурмови пушки АК 47 (автомат калашников) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 500 броя 122мм изстрели с осколочно-фугасен снаряд, без взривател, без заряд за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 800 броя чисто нови 40мм ракети ПГ 7 с противотанков кумулативен снаряд с трасьор, боеприпаси за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 790 броя чисто нови 40мм ракети ПГ 7 с противотанков кумулативен снаряд с трасьор, боеприпаси за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 766 броя чисто нови 40мм ракети ПГ 7 с противотанков кумулативен снаряд с трасьор, боеприпаси за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 27.10.2020 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 1000 броя чисто нови изстрели 40/70мм с осколочно-фугасен трасиращ снаряд, боеприпаси за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,800 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,750 броя 23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,700 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,600 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,500 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,400 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,800 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 100,000 броя 12.7х108мм бойно (стрелкови патрони с обикновен куршум лентовани) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение от 07.01.2021 г. между Нигерийската армия и господата от „Каландор“ ЕООД от България за доставка на количество от 15,800 броя23-4мм изстрели с бронебойно-запалителен снаряд за ЗСУ (самоходна зенитна установка) за Нигерийската армия чрез спешна поръчка;

- договорно споразумение HQ NAF/DPROC/F/21/009 от м. април 2021 г. между Нигерийските военновъздушни сили / NAF / и „Каландор“ ЕООД за доставка на количество от 4800 броя 23ммх115мм лентови изстрели за оръдия с бронебойно-запалителен снаряд и количество от 4800 броя 23мм х 115мм лентови изстрели за оръдия с осколочно-фугасен запалителен снаряд за NAF;

- договорно споразумение HQ NAF/DPROC/F/21/006 от м. март 2021 г. между Нигерийските военновъздушни сили /NAF/ и „Каландор“ ЕООД за доставка на количество от 50 броя 7.62х54мм картечници „калашников“ PKMG, количество от 30 броя 40мм гранатомети РПГ, количество от 300 броя 40мм граната за РПГ, количество от 1,000,000 броя 7.62х54мм боеприпаси (нелентови) за NAF;

- договорно споразумение HQ NAF/DPROC/F/21/005 от м. март 2021 г. между Нигерийските военновъздушни сили /NAF/ и „Каландор“ ЕООД за доставка на количество от 200 броя ракети С-8 (производство 2020г.) и количество от 8000 броя 23мм х 115мм изстрели за оръдия с осколочно-фугасен запалителен снаряд за NAF;

- договорно споразумение HQ NAF/DPROC/F/21/004 от м. февруари 2021 г. между Нигерийските военновъздушни сили /NAF/ и „Каландор“ ЕООД за доставка на количество от 28 броя фугасни авиационни бомби ФАБ 500 М62 (500кг) с термобаричен заряд с взривител за NAF;

- договорно споразумение HQ NAF/DPROC/F/21/003 от м. февруари 2021 г. между Нигерийските военновъздушни сили /NAF/ и „Каландор“ ЕООД за доставка на количество от 47 броя фугасни авиационни бомби ФАБ 500 М62 (500кг) с термобаричен заряд с взривител за NAF;

- договорно споразумение HQ NAF/DPROC/F/20/43 от м. декември 2020 г. между Нигерийските военновъздушни сили /NAF/ и „Каландор“ ЕООД за доставка на количество от 500 броя ракети С-5 КО и количество от 500 броя ракети С-8 КО/КОМ за NAF;

- договорно споразумение DHQ/ABJ/701/03/PROC/20/4/2020 от 27.01.2021 г. между Генералния щаб на отбраната на Министерство на отбраната Абуджа-Нигерия и „Каландор“ ЕООД за доставка на оръжия за Генералния щаб на отбраната;

- договорно споразумение DHQ/ABJ/701/03/PROC/20/4/2020 от 27.01.2021 г. между Генералния щаб на отбраната на Министерство на отбраната Абуджа-Нигерия и „Каландор“ ЕООД за доставка на боеприпаси за Генералния щаб на отбраната.

Въз основа на представените в хода на ревизията и в проведеното административно оспорване, директорът на Дирекция „ОДОП“-Бургас, с решение № 81/17.08.2023 г., е потвърдил Ревизионен акт № Р-02000222006530-091-001/29.05.2023 г., поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № П-02000223103125-003-001/30.05.2023 г. В мотивите си решаващият орган е посочил, че съобразно разпоредбите на чл. 26, т. 2 от ЗКПО и чл. 10 от ЗСч, на основание „липса на документална обоснованост“ не се признават счетоводни разходи, за които задълженото лице не разполага с документи, отговарящи на нормативните изисквания на ЗКПО и ЗСч, включително и когато тези документи не отразяват вярно стопанската операция, в това число и когато такава реално не е била извършена. В тази връзка е приел, че ревизираното лице следва да докаже наличието на предпоставките за начисляване на разходи за ревизирания период, в това число осъществяване доставка на услугите, като достоверността на фактурите следва да се преценя в контекста на всички други документи, които са съставени или е следвало да бъдат съставени с оглед вида на доставката и предвидените от закона начини за нейното документиране и обосноваване. Отбелязал е, че в случая представените доказателства, не очертават надлежна одитна следа, свързваща фактурите и спорните доставки на услуги. Посочено е в тази връзка, че ревизираното лице е следвало да има информация как точно са извършени доставките на услуги и да може да даде изисканите доказателства и писмени обяснения, но това не е сторено в достатъчно детайлен и конкретен вид.

По отношение на сключените договори за представителство с ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC, решаващият орган е констатирал идентичност на съдържанието, в това число и възложеното ексклузивно представителство за един и същ район – Нигерия, в един и същ период от време. Според решаващия орган подобно възлагане на посредничество противоречи на обичайната практика. От друга страна, доколкото според жалбоподателя трите дружества-посредници се представляват от едно и също лице, то не е ясно като представител на кое точно дружество това лице се е договаряло с клиентите, които в случая са и ограничени до нигерийската държава, т.е. едни и същи институции. Решаващият орган е посочил също, че ограничението на пазара води до неяснота относно част от включените в споразуменията задължения на посредниците, в това число прочуване на пазара. Наред с това е посочено, че съдържанието на споразуменията, т.е. липсата на конкретика относно очакваните действия на посредника, съответно възникналите за него задължения във връзка с отчитането, респ. приемането на резултата от извършените от него дейности, по-скоро приравняват договорите на такива за поръчка по чл. 348 от ТЗ.

Решаващият орган е приел също, че договорите удостоверяват единствено намерение и възникване на дадено правоотношение, поради което наличието на други съпътстващи документи е съществено, за да се докаже, че услугите действително са извършени и съответно да се отчете разход, който да бъде признат за данъчни цели. Наред с това е отбелязано, че с оглед сключените договори с посредниците, последните е следвало да бъдат инструктирани от жалбоподателя относно пазарно ниво, от което да стартират преговорите, но в случая липсват каквито и да е доказателства във връзка с начина на определяне на офертната цена, как са изпращани офертите на посредниците, какви инструкции са им били давани. Посочено е, че тези данни следва да са на разположение на жалбоподателя, доколкото именно той е техният източник. В тази връзка е прието, че доколкото офертните цени са база за определяне на комисионното възнаграждение, то липсата на посочените данни, възпрепятства проверка на установената база за изчисляване на това възнаграждение, което съответно дава възможност на ревизираното лице да прави всякакви твърдения и да определя по свое усмотрение базата за изчисляване на разходите за комисионни. В тази връзка е посочено, че са представени данни за едни и същи стоки с една и съща офертна цена (съобразно изчислената комисионна), като последващите сделки са осъществени след като вече е постигната веднъж по-висока продажна цена. От посоченото, решаващият орган е направил извод, че противно на търговската практика ревизираното лице е допуснало увеличаване на комисионните за сметка на печалбата си.

Отделно от това е посочено, че жалбоподателят твърди, че посредниците са били ангажирани и с логистична дейност, което според решаващия орган противоречи на клаузите в сключените с клиентите договори, в които е отразено, че продавачът няма право да прехвърля задълженията си по договора на трети лица, без съгласието на продавача, а документи във връзка с такова съгласие не са представени от страна на ревизираното лице.

Прието е още, че е невъзможно при издаването на фактурата от 05.07.2021 г. от LOYAL IMPEX LLC да е известна датата на която предстои да се сключи споразумение между ревизираното лице и посредника, а именно 09.08.2021 г., която дата е вписана във фактурата.

При изложените съображения, решаващият орган е приел за недоказано обстоятелството, че трите дружества-посредници са извършили каквато и да било услуга на „Каландор“ЕООД по запитване до потенциални клиенти, относно необходимостта им да закупят определена стока; че същите са извършили каквато и да било услуга на дружеството по договаряне на цената, условията на доставка, начин на плащане и получаване на стоките от потенциалните клиенти; са извършили каквато и да било услуга по извършване на инспекция на място за оглед на стоката, съдействие и организиране на логистиката по приемане на стоките в Нигерия, издаване на разрешителни за кейови места за разтоварване или транспортиране на стоката; са извършили услуга по представителство при предаване и приемане на стоките, както и по отношение на евентуални контестации.

Относно осчетоводените разходи по услуги, предоставени от McFadden & Shoreman PC IOLTA, решаващият орган е приел, че не са налице доказателства които да обосноват предоставянето на тези услуги. В тази връзка е посочено, че от страна на ревизираното лице не са представени никакви доказателства, които да удостоверят, че посоченото дружество е извършило твърдените от жалбоподателя услуги- извършване на специална регистрация и др., които сочи, че са финализирани, доколкото е посочен конкретен сключен договор с МНОББ на Демократична Република Конго. В допълнение е отбелязано, че дори да се приеме, че плащането е авансово, то липсват доказателства, че услугата е извършена през 2021 г. и съответно извършените разходи не следва да се включват в счетоводния резултат за посочената година.

В обобщение е прието от решаващия орган, че събраните доказателства не удостоверяват по несъмнен начин предоставянето на услуги от посочените по-горе дружества. Напълно липсва каквато и да било следа, че именно посредниците, издатели на процесните фактури, са намерили клиентите по сключените договори за продажба. Последното, според решаващия орган, не може да се изведе и от приложената кореспонденция. Според решаващия орган посочените обстоятелства са индиция за измамно поведение на ревизираното лице и сочат, че се касае за изкуствено създадена конструкция за осчетоводяване на значителни по размер, но неизвършени разходи. Посочено е, че издаването на фактура и заплащането на разхода сами по себе си не могат да доведат до извод за извършването на съответните услуги. Направен е извод, че правилно по отношение на процесните разходи е прието, че са документално необосновани и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с техния размер е увеличен данъчния финансов резултат на дружеството за 2021 г. и съответно правилно е начислен корпоративен данък за довнасяне и лихва за забава.

По отношение на извършеното с РА прихващане на установен за възстановяване ДДС с установените с РА задължения за корпоративен данък, решаващият орган е достигнал до извод за неоснователност на жалбата. В тази връзка е посочил, че за извършване на прихващане следва задълженията да са публични и изискуеми, като не е необходимо същите да са ликвидни. При тези съображения органът е приел, че прихванатите задължения са публични такива и са изискуеми, доколкото са установени с РА.

При така установената фактическа обстановка съдът намира от правна страна следното:

При преценката на законосъобразността и обосноваността на РА, съдът следва да извърши проверка дали същия е издаден от компетентен орган и в съответната форма; дали са спазени процесуалноправните норми при издаването, както и правилно ли е приложен материалния закон в изпълнение на задължението си по чл. 160, ал. 2 от ДОПК.

В настоящият случай, обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентните съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК органи – началник сектор „Ревизии“, като орган възложил ревизията и главен инспектор по приходите, като ръководител на ревизията.

Ревизионният акт е издаден в писмена форма и съдържа предвидените в чл. 120, ал. 1 от ДОПК задължителни реквизити – имената и длъжностите на органите, които го издават; номер и дата; данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията; извършените действия в ревизионното производство; мотиви за издаването му; разпоредителна част, в която са определени задълженията на ревизираното лице; пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва; подписи на органите по приходите, които го издават. Към ревизионния акт е приложен и ревизионен доклад, като неразделна негова част съобразно нормата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. В ревизионния доклад са посочени фактическите констатации и правните норми, въз основа на които на жалбоподателя са определени данъчни задължения. Доколкото с РА изцяло се възприемат фактическите и правни констатации, изложен в РД, то не е нужно същите да бъдат преповтаряни и в самия акт.

При издаване на ревизионния акт, органът по приходите е спазил процесуалноправните разпоредби на ДОПК и ревизионното производство е приключило в указаните срокове. Не се установиха съществени нарушения на административно производствените правила във връзка с издаването на оспорения РА. В хода на проведеното производство не са налице данни за ограничаване правото на защита на жалбоподателя, които да обосноват отмяна на оспорения акт. За установяване на фактическата обстановка от приходните органи са извършени процесуални действия и са събрани допустими, необходими и относими доказателства. Приходните органи са проявили активност за установяване на релевантни за проверката факти и обстоятелства. Едновременно с това, на жалбоподателя са дадени няколко възможности за представяне на допълнителни писмени обяснения и доказателства, включително такава възможност е дадена и в производството по административното оспорване на РА. Тълкуването и преценката на събраните доказателства, извършена от приходните органи е въпрос, който подлежи на разглеждане при произнасяне на съда относно материалната законосъобразност на оспорения акт.

Ревизионният акт е издаден при правилно приложение на материалния закон, поради което жалбата е неоснователна.

Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗПКО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е прието, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция, като в ал. 2 е предвидено, че счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по Закона за счетоводството, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват. Първичният счетоводен документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция (чл. 4, ал. 2 от ЗСч). В чл. 6, ал. 1 от ЗСч са посочени реквизитите, които един първичен документ следва да съдържа - наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри; дата на издаване; наименование или име, адрес и единен идентификационен код от Търговския регистър или единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя; и предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция. В ал. 5 и 6 на посочената разпоредба е дадено пояснение относно съдържанието на първичен счетоводен документ и неговата документална обоснованост, като в ал. 5 е предвидено, че документална обоснованост е налице, когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация, но за нея има документи, които я удостоверяват, а в ал. 6 е посочено, че освен в случаите на ал. 5 документална обоснованост е налице и когато първичният счетоводен документ е издаден от лице, което не е предприятие по смисъла на този закон, и в документа липсва част от изискуемата информация по ал. 1, когато този документ отразява вярно документираната стопанска операция. Цитираните разпоредби водят до извод, че за да е обоснована една стопанска операция, то не е достатъчно да е налице само и единствено издаден първичен счетоводен документ. Нужно е този документ от една страна да отразява вярно стопанската операция. Верността на отразената операция се обуславя, както в числовите параметри, така и в основанието на което е издаден документа, в това число и на обстоятелството дали стопанската операция съответства на действително извършени действия, т.е. дали реално е извършена. От друга страна, за да е документално обоснован един разход, то първичният счетоводен документ, в случай че не съдържа всички реквизити, които да удостоверят в достатъчна степен нужната информация за установяване на тази операция, следва да е съпроводен с допълнителни доказателства. Тези допълнителни доказателства от своя страна свидетелстват и за верността на стопанската операция. Следователно един стопански субект, който претендира съществуването на една стопанска операция следва да има възможност да докаже нейната реалност като потвърди вписаните в първичния документ данни с други доказателства. В случая реалността на доставката и документите подкрепящи информацията в първичния счетоводен документ, удостоверяват документалната обоснованост на разходите по смисъла на чл. 10 от ЗКПО. При тези съображения съдът намира, че в хода на проведеното ревизионно производство и административното оспорване на издадения ревизионен акт правилно е възложено в тежест на ревизираното лице да докаже, че услугите, свързани с представителство за сключване на сделки за продажба на стоки, съответно осъществено юридическо представителство, са действително осъществени чрез представяне на съпътстващите ги документи. С това свое задължение, ревизираното лице не се е справило, както правилно е прието от приходните органи, а в последствие и от директора на Дирекция „ОДОП“-Бургас.

Относно разходите извършени за предоставяне на правно съдействие и защита от McFadden & Shoreman PC IOLTA, от страна на жалбоподателя са представени единствено протокол по чл. 117 от ЗДДС, банково извлечение за заплащане на сумата от 45000.00щ.д. към американското дружество и подписано споразумение-съгласие с дадените от юридическата кантора общи условия за предоставяне на услугите, за които е запитано. По своята същност представеното споразумение не дава яснота за извършени конкретни услуги, с конкретни параметри, за които е запитано дружеството. От страна на жалбоподателя не са ангажирани доказателства какво е било запитването, което той сам е отправил до юридическата кантора. Следователно липсват доказателства относно причините за ангажиране на юридически услуги и в този смисъл реалността на осъществените услуги.

На следващо място липсват и доказателства относно изпълнението на каквато и да било услуга от страна на McFadden & Shoreman PC IOLTA към „Каландор“ ЕООД. Съгласно чл. 117, ал. 2 от ЗДДС, протоколът по ал. 1, който представлява и първичен счетоводен документ, се издава в срок до 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем, което съответно е датата на която е възникнало данъчното събитие, което се обвързва с извършването на услугата (чл. 25, ал. 2 от ЗДДС) или с извършване на авансово плащане (чл. 25, ал. 7 от ЗДДС). Следователно към момента на издаване на протокола за лицето, което го издава, следва да са ясни най-малко параметрите на услугата, за която прави авансово плащане, или съответно да са налице резултати от тази услуга. В случая, от страна на ревизираното лице не се твърди плащането към McFadden & Shoreman PC IOLTA да представлява авансово плащане. От друга страна, според писмените обяснения на представителя на ревизираното лице, дадени пред директора на Дирекция „ОДОП“-Бургас, извършеното плащане е свързано със специална регистрация и потвърждаване на данни на сключен договор на дружеството с Министерство на националната отбрана и на бившите бойци на Демократична Република Конго – MDNAC/CAB/2612/2021 от 14.10.2021 г., т.е. според ревизираното лице услугата е предоставена още през 2021 г. Макар и да сочи осъществено юридическо съдействие за сключване на конкретен договор, от страна на жалбоподателя не са представени конкретни данни за осъществената „специална регистрация“, липсва дори информация в какво се изразява тази регистрация, както и липсва информация за извършено потвърждаване на данните от сочения договор. Липсва каквато и да било кореспонденция между ревизираното лице и доставчика на услугата за посочване на параметрите на услугата, т.е. в какво се изразява конкретно същата, както и отчитане на достигнатите резултати (евентуално доказателства за извършена регистрация). Действително от данните по делото се установява, че ревизираното дружество е осъществявало през 2022 г. продажба на специална продукция към Министерство на националната отбрана и на бившите бойци на Демократична Република Конго, като е представен и договор за покупка № MDNAC/CAB/021/2021 от 14.10.2021 г. (л.708) и допълнителни споразумения към него. Представеният договор не съответства на договора, сочен от жалбоподателя, във връзка с който се твърди, че са предоставени услуги от американската юридическа кантора. Дори да се приеме, че в писмените обяснения е допусната техническа грешка, и ревизираното лице има предвид представения по делото договор, то отново не може да се приеме обоснованост на извършения разход за юридически услуги, доколкото няма никаква обвързаност между представения договор и евентуални действия от страна на McFadden & Shoreman PC IOLTA.

В обобщение следва да се посочи, че не се установява в какво конкретно се изразява оказаното правно съдействие от McFadden & Shoreman PC IOLTA. Не са ангажирани и доказателства относно постигнатия резултат, за който самият жалбоподател твърди, че е ангажирал посочена юридическа кантора. От друга страна, дори да се има предвид общо съдействие по правни въпроси, то жалбоподателят би разполагал с допълнителни доказателства, които да удостоверят подобно съдействие – кореспонденция, отчети и др., каквито не са представени. Изложеното води до извод, че правилно и обосновано, приходните органи са приели, че не е налице документална обоснованост на разходите, представляващи плащане за правно съдействие към McFadden & Shoreman PC IOLTA и съответно правилно не са признали същите за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10 от ЗКПО.

Според съда не е установена в хода на ревизионното производство, а и не са ангажирани допълнителни доказателства при провеждане на административното и съдебното оспорване на издадения РА, които да удостоверят документална обоснованост на разходите за заплатени през 2021 г. от „Каландор“ ЕООД комисионни на ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC (наричани по-долу в изложението Представителите).

За удостоверяване на тези разходи от страна на ревизираното лице са представени редица документи – фактури, протоколи по чл. 117 от ЗДДС, договори за представителство, сключени договори за покупко-продажба на специална продукция с клиенти - държавни институции на Нигерия, както и окончателни декларации за дължимото комисионно възнаграждение. Представени са и редица изготвени справки относно разликата в оферираните цени и реализираните продажни цени, за които се твърди, че са съдействали представителите, платените разходи за транспорт и доставка и съответно реализирана печалба и нейното разпределение между „Каландор“ ЕООД и представителите – трите чуждестранни дружество. Представена е и кореспонденция, за която се твърди, че представлява кореспонденция по имейл между ревизираното дружество и представителите относно сключването на договорите за продажба с крайните клиенти.

В случая не е спорно, че разходите са отчетени в счетоводството на ревизираното лице и за същите са издадени първични счетоводни документи – фактури и протоколи по чл. 117 от ЗДДС, и съответно че тези разходи са намерили отражение при формиране на данъчния финансов резултат на дружеството за 2021 г. Спорно е обстоятелството дали тези разходи са документално обосновани, т.е. дали регистрираните стопански операции са подкрепени със съответните документи и реалност на осчетоводените услуги.

На първо място, съдът намира за необходимо да посочи, че представената от ревизираното лице кореспонденция – текстове на имейли, за която се твърди, че представлява кореспонденция по имейл между ревизираното дружество и представителите относно сключването на договорите за продажба с крайните клиенти, не следва да се взема предвид в настоящото производство. От една страна същата е изготвена на английски език и съответно задълженото лице – „Каландор“ ЕООД не се е ангажирало да представи легализиран превод на български език в хода на ревизионното производство, въпреки многократното напомняне от страна на приходните органи за това негово задължение. От друга страна е налице и неяснота относно произхода на така представените текстове. В същите не се съдържат данни за изпращач и получател, с изключение на една малка част, приложена към възражението срещу РД. Кореспонденцията е едностранна, т.е. представени са само текстове от едно лице, за което се твърди, че е представител, като липсват отговори. Самите текстове не могат да бъдат отнесени към конкретни договори, било то за представителство или за сключване на договори за продажба. От представения изглед на тази кореспонденция, не може да се установи същата по какъв начин е водена, доколкото липсват каквито и да било отбелязвания, че представлява извадка от конкретен имейл. Не е ясно дори лицето, което е писало съобщенията. Следва да се отбележи още, че възраженията на ревизираното лице, че кореспонденция може да се води и с други средства за социална комуникация, с което се стреми да обори непълнотата в представените комуникационни имейли, се явява необоснована. Доколкото в хода на ревизионното производство са представени, както се твърди, извадки от имейли, то явно ревизираното лице цели да докаже, че такъв вид кореспонденция е водена. След като процесуалните действия на ревизираното лице са в тази насока, то следва и от представената кореспонденция от имейл да могат да се установят относими за настоящия спор факти и обстоятелства, но в случая това е невъзможно. Във връзка с изложеното, съдът намира, че представените от ревизираното лице текстове, за които твърди, че представляват извадка от кореспонденция по имейл, не представляват годно доказателствено средство, което да установява релевантни за спора факти и обстоятелства.

На следващо място, не е ясно, кой и кога е изготвил представените справки относно разликата в оферираните цени и реализираните продажни цени, платените разходи за транспорт и доставка и съответно реализирана печалба и нейното разпределение по посочените в справките фактури, които са и спорните в настоящото производство. Информацията в тези справки, като крайни данни е обвързана с процесните фактури, издадени от трите дружества-представители и но единствено може да свидетелства за начина на разпределение на комисионните между различните представители относно сключените договори с конкретен клиент, но не и по отношение на конкретен договор за продажба на специална продукция. Последното следва от обстоятелството, че за различните клиенти са посочени данни за съответната продукция, без да е отразено по кой от сключените договори за продажба се отнася, също така са отразени общо разходите за доставка, без да се прави разделение към кой договор, съответно за коя продукция, какви точно разходи са извършени. Конкретният размер комисионна също е даден общо, след което е разпределен по фактури, които са с различни издатели. При тези съображения, съдът намира, че така приложените справки не носят изисканата от ревизираното лице информация, а именно да съдържат механизма на определяне на дължимата комисионна спрямо всяка конкретно предоставена услуга от представителите - ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC.

Спорът в производството се свежда основно до обстоятелството дали е налице реално изпълнение на услуги по представителство и съответно дали това изпълнение е подкрепено с достатъчно доказателства. В случая от страна на ревизираното лице са представени основно документи удостоверяващи възникнало между него и Представителите облигационно отношение – договори за представителство, окончателни декларации за изплатени комисионни, подписани от страните по договорите за представителство и ревизираното лице, фактури за изплатени комисионни и протоколи по чл. 117 от ЗДДС към тях, както и 30бр. сключени договори за продажба на специална продукция. Съдът споделя доводите на приходните органи, както и на решаващи орган, че така представените документи не могат да удостоверят документална обоснованост на извършените разходи. Съдът намира, че представените по преписката документи не свидетелстват за конкретно извършените от представителите дейности, съответно дали такива са били извършени, както и не са налице данни, които да обосноват по-категоричен начин размерът на изплатените комисионни.

Най-напред следва да бъдат разгледани сключените между „Каландор“ ЕООД и Представителите споразумения за изключително представителство. И трите договора имат идентично съдържание и въвеждат идентични задачи и задължения за представителите, както и обхващат един и същ район – Нигерия. Споразуменията са с действие 2 години, като с оглед датата на сключване следва, че са били действащи в почти идентичен период, в това число и 2021 г. Основният предмет на споразуменията е осъществяване на ексклузивно представителство за промотиране интересите на „Каландор“ ЕООД в сферата на дейностите, за които представителят е уведомен.

Съдът, намира за необходимо да посочи, че не споделя доводите на решаващия орган, че възникналите между страните по тези споразумения облигационни отношения се доближават до договора за поръчка. Основната отлика на договора за поръчка е в това, че същият касае извършване на правни действия и конкретно участие на довереника в извършването на това действие, докато в случая сключените споразумения не обвързват представителите с извършване на такива действия. Сключените споразумения не представляват и комисионен договор. Последният изисква довереникът да извършва съответната сделка от свое име, каквито клаузи не се съдържат в разглежданите споразумения, а и от данните по делото се установява, че договорите за продажба на специална продукция са сключвани от „Каландор“ ЕООД, а не от представителите. При анализ на предмета на сключените споразумения, както и сочените от ревизираното лице дейности, възложените на Представителите, съдът приема, че същите се доближават в най-голяма степен до договор за търговско представителство, както именно са наименовани и самите договори – споразумения за представителство. Съгласно чл. 32 от ТЗ търговският представител е лице, което самостоятелно и по занятие сътрудничи на друг търговец при извършване на търговската му дейност, като това сътрудничество допуска участие на търговския представител във всяка една фаза от дейността – от търсене на клиенти до сключване на договор, съответно договаряне на цени и условия на договора и участие в изпълнението. Търговският представител е длъжен да изпълнява указанията на търговеца, както и да му предоставя цялата информация, с която разполага във връзка с дейността си по това представителство. Установените отношения изискват търговецът да възлага конкретни действия на представителя, а последният да дава отчет за извършеното.

Основни задължения на представителите, според сключените споразумения, са промотиране дейността на дружество, събиране на информация за пазара на специална продукция на територията Нигерия, съдействие за установяването и поддържането на постоянни взаимоотношения с всички клиенти и др. Съгласно дадените от ревизираното лице писмени обяснения представителите по тези споразумения уговарят цената с клиентите, начина и срока на плащане, условията на доставката, процедурите по приемането на стоките, огледите, представляват дружеството при предаване на стоките, наред с това е посочено, че представители са извършвали и изследвания на пазара относно стоките, които се търсят. Описаните задължения на представителите в споразумението и тези описани от ревизираното лице по същество значително се различават. Сключените споразумения изискват участие на представителите в преддоговорния етап от сделките, т.е. търсене на клиенти и поддържане на връзка с тях, докато задълженията описани от ревизираното лице изискват участие на представителите в сключването и изпълнението на сделките, най-вече в осъществяването на доставката и уговарянето на цените. Разминаването в посочените задължения води до неяснота какви точно дейности следва да се отчитат от представителя, т.е. какъв е търсеният резултат от извършваното представителство, и съответно кои от тях ще са определящи за получаване на съответното възнаграждение. Последното има значение относно отчетността на представителя пред търговеца. В случая обаче, от данните по делото не се установява каквото и да било участие на представителите във връзка със сключените сделки за продажба на специална продукция. Липсват представени отчети за извършен анализ на пазара, липсват данни за предоставена информация за възможностите за покупка от потенциални клиенти, липсват запитвания до търговеца за офертни цени с оглед потенциални сделки и др., липсват данни относно участието на представителите в предаването на стоката, извършването на инспекция на място или каквото и да било съдействие за организацията на логистиката, в това число издадени разрешителни и др., въобще липсва каквато и да било отчетност от страна на представителя за извършените от него действия преди, по време и след сключване на съответните сделки. Дори да се приеме, че представителството се счита за извършено с оглед сключването на конкретен договор и това за ревизираното лице да е достатъчно да приеме, че представителят е изпълнил договорните си задължения, то в този случай отново би следвало да има най-малкото водена кореспонденция между страните относно наличието на потенциален клиент и респективно предоставени офертни цени от страна на „Каландор“ ЕООД на представителите, но такава информация не е представена. Съгласно правната същност на фигурата на представителя, а именно обстоятелството, че същият действа в поставени от възложителя рамки и указания, то следва да са налице данни за такива, които да предхождат извършването на каквито и да било действия от страна на представителя, но в случая липсва информация за дадени предварителни указания и най-вече за предоставени офертни цени за конкретна продукция.

Следва да се има предвид също така, че в сключените договори с държавните органи на Нигерия е предвидено всяко прехвърляне на задължения по договора да се осъществява със съгласието на купувача. В случая, в договорите за продажба не са упоменати задължение на евентуални представители, липсват и данни за съгласие от страна на купувача задълженията на „Каландор“ ЕООД по сключения договор, например във връзка с демонстрация на продукцията, да бъдат прехвърлени на трето лице. Посочените обстоятелства свидетелстват, че представителите не са имали възможност да извършат голяма част от задълженията, които ревизираното лице сочи, че са извършвали. От друга страна, липсват каквито и да било доказателства сочещи, че представителите са извършвали организация на транспорт, издаване на разрешителни, участвали са в демонстрации, приемали са стоките при пристигане и са ги предавали на купувача. Най-малкото, доколкото такива правомощия не са възложени със споразуменията за представителство, то за същите е следвало да има изрично упълномощаване, за каквото в случая отново няма данни.

Прави също така впечатление, както правилно е отбелязал и директорът на Дирекция „ОДОП“ –Бургас, че трите споразумения за представителство касаят един и същ период и един и същ географски район, а в същото време е учредено ексклузивно представителство на три различни дружества. Ексклузивното представителство предполага, че търговецът предоставя права по промотиране и представяне на дружеството му на конкретен представител, който е единствен в определения район. Следователно не е ясно по каква причина са сключени три споразумения за ексклузивно представителство и какво е наложило сключване на различни договори, още повече, че трите дружествата, според ревизираното лице, се представляват от едно и също физическо лице – Марван Хадад. Още повече, че видно от представените договори за продажба на специална продукция, същите са сключвани в значително близки периоди, в повечето случаи дори на една и съща дата. Последното, едновременно с липсата на конкретни доказателства, въвежда неяснота относно начина на определяне на това кое дружество-представител участва в сключването на конкретен договор за продажба и по какъв начин физическото лице-представител е определял, кога кое от трите дружества представлява. От друга страна, от данните по делото се установява, че М.Хадад е посочен като представител на INTERNATIONAL TELNET SERVICES Ltd в сключеното с това дружество споразумение, но в споразуменията с другите две дружества липсва такова отбелязване. Следователно остава неясна правната връзка на това лице с две от дружествата-представители и в какво точно качество същото ги е представлявало и съответно е подписало представените по делото окончателни декларации за изплащане на комисионни.

На следващо място, следва да се обърне внимание и на представените окончателни декларации. Същите се сочат от ревизираното лице като изготвени съобразно т. 6 от сключените споразумения допълнения за определяне на дължимото възнаграждение за осъщественото представителство. Така представените декларации са с дати от 2020 г. и 2021 г., т.е. същите следва да са били на разположение на ревизираното лице още преди провеждане на ревизията, въпреки това са представени за първи път едва с възражението по РД. Доколкото тези декларации представляват частни документи, съответно нямат достоверна дата на издаване, обстоятелството, че са представени едва на посочения етап от проведеното производство сочи, че същите допускат да са изготвени на по-късен етап от посочената в тях дата, респективно не може да се приеме, че сами по себе си удостоверяват достоверна информация.

От друга страна, дори да бъдат приети като годно доказателство, то представените окончателни декларации могат да бъдат проверени като съдържание единствено по отношение това дали посочените в тях договорни цени съответстват на цените посочени в сключените договори за продажба, при това само като обща стойност по различните договори. В случая, както бе посочено по-горе в изложението, от страна на ревизираното лице не са ангажирани доказателства относно офертните цени, които е подало на представителите за сключване на конкретни договори за продажба. Липсата на посочените данни възпрепятства възможността да се извърши преценка дали вписаните в тези декларации офертни цени са тези определени преди сключване на сделката или са определени на по-късен етап с цел определяне на по-висок размер на комисионна за представителите. Правилно решаващият орган приема, че офертните цени се определят от ревизираното лице и съответно същото следва да разполага с данни за предоставените оферти извън изчисляването на съответните комисионни възнаграждения. В случая от „Каландор“ ЕООД не са ангажирани никакви доказателства, в това число изготвени оферти, каталози или пък кореспонденция с посредниците, относно определените офертни цени. Липсват уточнения от страна на ревизираното лице или писмени доказателства за начина на формиране на тези офертни цени. Изложените обстоятелства – частният характер на представените окончателни декларации, момента на тяхното представяне и липсата на отправени конкретни оферти или предхождаща информация за такива, обуславят недоказаност на елементи от базата за определяне на дължимата комисионна, а именно както сочи ревизираното лице - разликата в офертните и договорираните цени.

Съдът намира, че от данните по делото не може да се установи и конкретния механизъм за определяне размера на дължимите комисионни за представителство. Конкретно в т.6 от споразуменията е посочено, че „офертите, подадени на потенциалните Клиенти посредством усърдието и квалифицираната подкрепа на представителя, ще включват комисионната на представителя…комисионна ще се изплаща и договаря отделно за всеки случай, към момента на подаване на окончателните цени“, а по-надолу е вписано, че „за да плати дължимата комисионна, дружеството ще удържи от брутната стойност на печалбата законния данък върху доходите от 15 (петнадесет) процента, който ще бъде платен на Българските данъчни власти“. Тълкуването на тези договорки сочи, че представителят предлага на купувачите цени, в които е включил своята комисионна, т.е. цени по-високи от оферираните цени от продавача, но конкретният размер на комисионната се определя след приспадане в полза на „Каландор“ ЕООД за заплащане на данъци на 15% от брутната стойност на печалбата, т.е. разликата между оферирана от дружеството цена и реализираната цена. Липсва посочен конкретен размер на комисионната или съответно марж, в който същата да бъде определена.

В този смисъл неясен остава въпросът относно това в какво точно се изразява печалбата на ревизираното лице. От последното не е представен механизъм на формиране на офертните цени (данни, че такива въобще са правени липсва) и съответно дали същите включват в себе си печалба. Действително няма логика офертната цена, да е равна на покупната цена, но както бе посочено по-горе липсата на доказателства относно офертната цена, при установения начин за определяне на база за изчисляване на комисионните възпрепятства възможността да се извърши проверка, дали посочените в окончателните декларации стойности като офертни цени са действителните такива, или същите са определени с цел обосноваване на по-голям размер комисионни, съответно разходи, които от своя страна да намалят данъчния финансов резултат на дружеството.

Отделно от това, противно на така установените в споразуменията договорки, ревизираното лице сочи, че комисионната се определя единствено от реализирания марж на печалбата, като 15% остават за дружеството, в този смисъл са и данните отразени в представените окончателни декларации, както и в представените по делото справки. Документираният начин на определяне на размера на комисионните изцяло противоречи на сключените споразумения. Действително споразуменията не съдържат конкретен размер или начин за определяне размера на комисионните, но издадените окончателни декларации не могат да се ценят като годни доказателства относно размера на комисионните, доколкото противоречат на други клаузи от договора, касаещи тези комисионни, а именно предварителното отчитане на 15% от брутната печалба в полза на „Каландор“ ЕООД и едва след това определяне размера на комисионната. Също така, окончателните декларации са подписани от Марван Хадад, въпреки че, както бе посочено по-горе в изложението, липсват каквито и да било данни в какво качество това лице представлява две от дружествата-представители. В този смисъл, съдът намира, че окончателните декларации не могат да удостоверяват действително договорените между страните разплащания, съответно не могат да обосноват реалността на посочената в разглежданите фактури за заплатени комисионни стойност.

На следващо място, по отношение на фактура от 05.07.2021 г., издадена от LOYAL IMPEX LLC с посочен предмет „комисионна по договор от 09.08.2021 г.“, съдът изцяло споделя доводите на директора на Дирекция „ОДОП“-Бургас. Не е възможно към датата на издаване на фактурата, нейният издател да е знаел на която точно датата (месец по-късно) ще бъде сключено споразумение за представителство. Неоснователни са и възраженията на жалбоподателя в тази посока. Датата на издадената фактура съответства на датата посочена в окончателната декларация, за изплащане на комисионна на LOYAL IMPEX LLC. Противно на всякаква логика обаче в самата фактура е отразена датата на сключване на споразумение за представителство, която е последваща на датата на издаване на фактурата, а не е посочена подписаната окончателна декларация, с която се твърди, че е извършено окончателното отчитане. Отделно от това, по преписката, освен твърденията на ревизираното лице, липсва каквато и да било информация, че към датата на издаване на посочена фактура е била известна датата, на която предстои сключването на договор за представителство. Само за яснота, съдът намира за нужно да отбележи, че според българското законодателство, договорът за представителство е формален договор, т.е. фигурата на представителя възниква след неговото сключване. Последното разколебава още повече реалността на извършените услуги от страна на LOYAL IMPEX LLC, доколкото в окончателната декларация, подписана от този представител, са посочени договори за продажби, сключени много преди подписване на договора за представителство.

В обобщение на изложеното следва да се посочи, че от страна на жалбоподателя „Каландор“ ЕООД не са ангажирани доказателства, които да обосноват категоричен извод за реалност на предоставени услуги по представителство от ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC, във връзка с които са издадени разглежданите фактури и съответно са отчетени разходи, намерили отражение във формирания от дружеството финансов резултат за 2021 г. Липсват категорични доказателства, които да удостоверят, че вписаните във фактурите данни, отразяват вярно стопанските операции, в това число, както по отношение на посочените стойности, така и по отношение на лицата предоставили услугите и действителното предоставяне на такива услуги. Следователно правилно стойностите по тези фактури не са признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

Тук следва да се посочи, че възражението на жалбоподателя, че непризнаването на извършените разходи за заплатени комисионни по представителство и разходи за правно съдействие е следвало да бъде извършено на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, е неоснователно. Посочената норма предвижда, че за отклонение от данъчно облагане се счита и начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. Нормата на чл. 16, ал. 2 от ЗКПО регламентира случаите на отклонение от данъчно облагане, което се явява различно по своята същност основание с даден разход да бъде коригиран финансовия резултат на данъчнозадълженото лице. Тази норма не дерогира приложението на разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, а напротив същите могат да бъдат приложени едновременно по отношение на един и същ разход. В случая, приходните органи са се позовали на липсата на документална обоснованост на извършените разходи, като съответно декларираните разходи са изследвани в тази насока, в това число съответните предпоставки за непризнаване на разход на посоченото основание.

Въз основа на изложените съображения, декларираният финансов резултат за 2021 г. законосъобразно е преобразуван от приходните органи в посока увеличение с размера на непризнатите разходи - сумата от 6 049 269.20 лева, представляващи отчетени през 2021 г. разходи за комисионни, заплатени на ENERGY ENGINEERING & SERVICES SAL /OFFSHORE/, INTERNATIONAL TELNET SERVICES и LOYAL IMPEX LLC, и разходи за правни услуги, заплатени на McFadden & Shoreman PC IOLTA. В резултат на извършеното преобразуване правилно с РА е установен и годишният финансов резултат на „Каландор“ ЕООД за 2021 г., а именно данъчна печалба в размер на 9 580 739.13 лева. На основание чл. 19 от ЗКПО корпоративен данък се дължи върху установената данъчна печалба за периода, при данъчна ставка от 10% (чл. 20 от ЗКПО). В случая възниква задължение за корпоративен данък за периода 2021 г. в размер на 604 926.92 лева. Установеният размер на данъка правилно е коригиран с издадения Ревизионен акт за поправка на РА, след надлежното отчитане на внесените авансови вноски от жалбоподателя. Данъкът се внася до тридесети юни на следващата година (чл.93 от ЗКПО), като за невнесения в срок данък, считано от 01.07 на съответната година се дължи лихва за забава на основание чл. 9 от ЗКПО и чл. 175 от ДОПК, във връзка с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ. При тези съображения, оспореният РА се явява законосъобразен в частта, с която са определени задължения по ЗКПО.

Законосъобразно с оспорения РА е извършено и прихващане на част от установения с него корпоративен данък, а именно в размер на 85 780.84 лева, с деклариран от жалбоподателя ДДС за възстановяване за м.10.2022 г., който не е бил възстановен с АПВ № Р-02000222006530-004-001/10.03.2023 г. Съгласно нормата на чл. 128, ал. 1 от ДОПК недължимо платени или събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от Националната агенция за приходите, се прихващат от органите по приходите за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите. Следователно за извършване на прихващане е нужно да са налице две предпоставки – подлежащо на прихващане вземане, каквото безспорно в случая е декларирания за възстановяване данък върху добавената стойност, и погасяването да касае изискуемо публично вземане. Задължението за корпоративен данък е публично вземане на основание чл. 162, ал. 2 от ДОПК. Същото е установено по основание и размер с издадения РА, който е предмет на разглеждане в настоящото производство. С оглед характера на прихванатото задължение, а именно задължение за корпоративен данък, то следва да се има предвид, че същото става изискуемо от момента, в който се дължи, т.е. от момента, в който е следвал да бъде внесен, което в случая съгласно чл.93 от ЗКПО е до 30.06 на годината, следваща данъчния период. Следователно към датата на издаване на ревизионния акт, установеното с него задължение за корпоративен данък е станало изискуемо. За да е налице изискуемост на такова задължение не е нужно издаденият ревизионен акт да е влязъл в сила, доколкото съгласно нормата на чл. 153, ал. 1 от ДОПК обжалването не спира изпълнението на РА, т.е. за същия е предвидено по закон предварително изпълнение. Отделно от това, в разпоредбите на чл. 92 от ЗДДС са посочени правилата за възстановяване и прихващане на ДДС. В случая, към датата на издаване на РА по отношение на жалбоподателя е имало невъзстановен данък върху добавената стойност по реда на ал. 1, 3 и 4 от чл. 92 от ЗДДС. Съгласно чл. 92, ал. 5 от ЗДДС когато в случаите по ал. 3 и 4 са налице изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите, възникнали до датата на издаване на ревизионния акт или акта за прихващане и възстановяване, органът по приходите ги прихваща и възстановява остатъка, ако има такъв. В чл. 92, ал. 8 от ЗДДС е предвидено, че независимо от разпоредбите на ал. 1, т. 4 и ал. 3 - 5, когато е започнала ревизия на лицето, срокът за възстановяване на данъка е срокът за издаване на ревизионния акт. Изложеното сочи, че при започнала ревизия, прихващане или възстановяване се извършва с издаването на РА. В случая, по отношение на жалбоподателя ревизията е започнала с издаване на ЗВР от 16.11.2022 г. Следователно правилно с РА е извършено прихващане на част от установения за възстановяване данък върху добавената стойност с част от установения в ревизията корпоративен данък.

Предвид изложеното, съдът намира, че жалбата е неоснователна и следва да бъде отхвърлена, тъй като Ревизионен акт № Р-02000222006530-091-001/29.05.2023 г., поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № П-02000223103125-003-001/30.05.2023 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията, и главен инспектор по приходите към ТД на НАП – Бургас, ръководител на ревизията, който ревизионен акт, ведно с ревизионния акт за поправката му, е потвърден с Решение № 81/17.08.2023 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), е издаден при правилно приложение на материалния закон, при издаването му не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, същият е издаден в съответствие с целта на закона, от компетентен орган в предвидената в закона форма.

С оглед изхода на спора, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК в полза на ответника, следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 29 583.00 лева, определено на основание чл. 8, ал. 1, във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 6 от Наредбата за минималните адвокатски възнаграждения.

Мотивиран от гореизложеното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд– град Бургас, двадесет и втори състав,

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Каландор“ ЕООД с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя Д. Д., против Ревизионен акт № Р-02000222006530-091-001/29.05.2023 г., поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № П-02000223103125-003-001/30.05.2023 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията, и главен инспектор по приходите към ТД на НАП – Бургас, ръководител на ревизията, който ревизионен акт, ведно с ревизионния акт за поправката му, е потвърден с Решение № 81/17.08.2023 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), и с който са определени задължения по Закона за корпоративното подоходно облагане: корпоративен данък за периода 2021 г. в размер на 604 926.92 лева, ведно с лихви за забава в размер на 59 511.50 лева, както и е извършено прихващане на подлежащ на възстановяване данък върху добавената стойност за установеното с ревизионния акт задължение за корпоративен данък в размер на 85 780.84 лева.

ОСЪЖДА „Каландор“ ЕООД с ЕИК ************, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от управителя Д. Д., да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно- осигурителна практика” – Бургас при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 29 583.00 лева.

Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14 - дневен срок от съобщаването му.

	Съдия: