Решение по дело №1464/2019 на Административен съд - Варна

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

 

№

 

гр. Варна, 18.02.2020 г.

 

В   ИМЕТО   НА   НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ВАРНА, Пети състав в открито съдебно заседание, проведено на двадесет и първи януари две хиляди и двадесета година в състав:

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИМИТЪР МИХОВ

 

при участието на секретаря Нина Атанасова, като разгледа докладваното от съдия Димитър Михов административно дело № 1464/2019 г. и за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и следващите на Глава ХІХ от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „С. дистрибушън“ ЕООД ЕИК ххххххххх, чрез адвокат В.В. *** срещу Ревизионен акт № Р-03000318002611-091-001/20.11.2018 г., издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с Решение № 422/25.04.2019 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за ДДС по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчен период /д.п./ м.02.2017 г. в размер на 48 000 лева – главница и 8 213.99 лева – лихви, за д.п. м.03.2017 г. в размер на 52 001.40 лева – главница и 8 393.12 лева – лихви, за д.п. м.04.2017 г. в размер на 43 000.04 лева – главница и 6 617.76 лева – лихви, за д.п. м.05.2017 г. в размер на 31 790 лева – главница и 4 627.58 лв. лихви, за д.п. м.06.2017 г. в размер на 23 900 лева – главница и 3 279.87 лв. лихви, за д.п. м.07.2017 г. в размер на 28 619 лв. – главница и 3 681.02 лева – лихви, за д.п. м.08.2017 г. в размер на 10 000 лева – главница и 1 200.10 лева – лихви, за д.п. м.09.2017 г. в размер на 24 300 лева – главница и 2 700.22 лева – лихви, за д.п. м.10.2017 г. в размер на 17 500 лева – главница и 1 803.62 лева – лихви, за д.п. м.11.2017 г. в размер на 32 000 лева – главница и 3 031.35 лева – лихви, за д.п. м.12.2017 г. в размер на 23 008 лева – главница и 1 975.01 лева – лихви, за д.п. м.01.2018 г. в размер на 38 000 лева – главница и 2 934.68 лева – лихви, за д.п. м.02.2018 г. в размер на 24 500 лева – главница и 1 708.33 лева – лихви, за д.п. м.03.2018 г. в размер на 27 000 лева – главница и 1 653.13 – лихви, и допълнителни задължения за корпоративен данък /КД/ по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за д.п.2016 г. в размер на 23 617 лева – главница и 3 929.92 лева – лихви, за д.п.2017 г. в размер на 61 000.72 лева – главница и 3 931.47 лева – лихви.

Жалбоподателят излага подробни съображения за незаконосъобразност на РА поради издаването му в нарушение на процесуалния и материален данъчен закон. В жалбата се позовава на Решения на Съда на ЕС С-80/11, С-142/11, според които не се допуска национална практика, която данъчният орган отказва да признае на данъчнозадълженото лице право на приспадане на ДДС, дължим от него за предоставените му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги, без да доказва въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата. Твърди се че Директивата за ДДС не допуска национална практика, с която данъчният орган, отказва да признае право на приспадане на ДДС, поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставка, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране на ДДС. В този смисъл е цитирано Решение по дело С-285/11 „Боник“ ЕООД. Навеждат се доводи, че при отказ на право на данъчен кредит, обоснован с привидност на доставката, за която данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, органът по приходите трябва да анализира възможността на доставчика да прехвърли стоката или услугата предмет на сделката, и органът по приходите следва да събере доказателства, че задълженото лице – получател е знаело или не е възможно да не знае, че доставката е привидна, съответно доставчикът не е лице, което е посочено в документите. Твърди се че с контрагентите реално са били осъществили търговски сделки, по които е било извършено плащане и в последствие придобитите от жалбоподателя стоки, респ. услуги са били продадени на други контрагенти. Излагат се доводи, че доставчиците са разполагали с необходимия ресурс за извършване/доставяне на съответните услуги/стоки. Цитира се разпоредбата на чл.6, ал.1 от ЗДДС, като следва да се изследва налице ли е правопораждащ юридически факт – прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. Твърди се че от представените доказателства може да се направи обоснован извод, че са били извършени доставки между ревизираното дружество и съответните доставчици. Посочва се, че задълженията за корпоративен данък са неправилно установени.  Формиран е петитум за отмяна на оспорения ревизионен акт.

Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител М  М – главен юрисконсулт, оспорва жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в минимален размер според Наредбата за минималните възнаграждения, в размер на 8 209 лева.

Административен съд – Варна, като прецени събраните по делото доказателства и предвид изложените от страните доводи, приема за установено от фактическа страна следното:

С оспорения ревизионен акт в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за ДДС по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчен период /д.п./ м.02.2017 г. в размер на 48 000 лева – главница и 8 213.99 лева – лихви, за д.п. м.03.2017 г. в размер на 52 001.40 лева – главница и 8 393.12 лева – лихви, за д.п. м.04.2017 г. в размер на 43 000.04 лева – главница и 6 617.76 лева – лихви, за д.п. м.05.2017 г. в размер на 31 790 лева – главница и 4 627.58 лв. лихви, за д.п. м.06.2017 г. в размер на 23 900 лева – главница и 3 279.87 лв. лихви, за д.п. м.07.2017 г. в размер на 28 619 лв. – главница и 3 681.02 лева – лихви, за д.п. м.08.2017 г. в размер на 10 000 лева – главница и 1 200.10 лева – лихви, за д.п. м.09.2017 г. в размер на 24 300 лева – главница и 2 700.22 лева – лихви, за д.п. м.10.2017 г. в размер на 17 500 лева – главница и 1 803.62 лева – лихви, за д.п. м.11.2017 г. в размер на 32 000 лева – главница и 3 031.35 лева – лихви, за д.п. м.12.2017 г. в размер на 23 008 лева – главница и 1 975.01 лева – лихви, за д.п. м.01.2018 г. в размер на 38 000 лева – главница и 2 934.68 лева – лихви, за д.п. м.02.2018 г. в размер на 24 500 лева – главница и 1 708.33 лева – лихви, за д.п. м.03.2018 г. в размер на 27 000 лева – главница и 1 653.13 – лихви, и допълнителни задължения за корпоративен данък /КД/ по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за д.п.2016 г. в размер на 23 617 лева – главница и 3 929.92 лева – лихви, за д.п.2017 г. в размер на 61 000.72 лева – главница и 3 931.47 лева – лихви.

Началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000318002611-020-001/03.05.2018 г. /л.3 от адм.преписка/, издадена от Б С С – началник сектор, с която са определени предмета и обхвата на ревизията-установяване на задължения за КД за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г., и за ДДС за периода от 01.02.2017 г. до 31.03.2018 г., и е определен 3 месечен срок за извършването й, считано от датата на връчване на заповедта. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000318002611-020-002/23.07.2018 г. /л.6 от адм.преписка/ от същия издател, е променен срокът на извършване на ревизията, като последният е определен до 04.10.2018 година. Правомощията на Б С С да издава ЗВР са предоставени със Заповед № Д-1249/30.06.2017 г., издадена от директора на ТД на НАП – Варна /л.1 от адм.преписка/.

За резултатите от ревизията в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК ревизиращият екип е изготвил Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000318002611-092-001/18.10.2018 г. /л.586-615/, връчен по електронен път на ревизираното лице на 23.10.2018 г. /л.586/. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е било подадено писмено възражение срещу констатациите на РД. По реда на чл.119, ал. 2 от ДОПК, Б С С - началник сектор, възложил ревизията, и Калинка Коновска - главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, са издали РА № Р-03000318002611-091-001/20.11.2018 г., с който в тежест на жалбоподателя са установени допълнителни задължения за ДДС по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ и по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/.

Ревизионният акт е оспорен по реда на чл. 152 от ДОПК, като с Решение № 422/25.04.2019 г. директорът на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП го е потвърдил изцяло.

В хода на ревизионното производство са направени следните, относими към предмета на делото фактически констатации:

Органите по приходи са установили, че извършваната дейност на дружеството през ревизирания период е търговия на едро със захарни шоколадови изделия. През ревизирания период дружеството има разкрити обекти: складова база гр. Варна, ул. Атанас Москов №14 на основание сключен договор за наем от 04.08.2016г. и склад-гр.София, складова база „Олимп“ ул. „Полковник Христо Арнаудов“.

В хода на ревизионното производство е установено, че „С. дистрибушън“ ЕООД през отчетна 2016 г. е осчетоводил в счетоводна сметка 602 „Разходи за външни услуги“ фактури за реклама и първично позициониране, издадени от: „Интерархитект“ ЕООД с ЕИК ********* в общ р-р на 255 000.00 лв. с предмет №3 120/30.09.2016г. /л.268гр./ - първично позициониране, №3121/30.09.2016г. /л.268гр./ - реклама к.к. Банско и к.к. Боровец, №3124/15.10.2016г. /л.268/ - първично позициониране, ф.№3126/17.10.2016г. /л.269 гр./ - първично позициониране, ф.№3   127/28.10.2016г. /л.269/- реклама к.к. Банско, ф.№3128/31.10.2016г. /л.270 гр./ - реклама к.к. Боровец; „Експидия трейд“ ЕООД с ЕИК ********* в общ р-р на 485 000.00лв. с предмет №2...01/21.11.2016г. /л.270/- реклама к.к. Банско, №2...02/21.11.2016г. /л.271 гр./- реклама к.к. Боровец, №2... 03/23.11.2016г. /л.271./ - реклама к.к. Банско, №2...04/25.11.2016г. /л.272 гр./ - реклама к.к. Боровец, №2...05/28.11.2016г. /л.272/- реклама к.к. Банско, №2... 06/30.11.2016г. /л.273гр./ - реклама к.к. Боровец, №2...08/07.12.2016г. /л.273/- реклама к.к. Банско, №2...10/13.12.2016г. /л.274/ - реклама к.к. Банско, №2...11/16.12.2016г. /л.275 гр./- реклама к.к. Банско, №2...17/28.12.2016г. /л.275/- реклама к.к. Боровец, №2... 19/29.12.2016г. /л.276гр./ - реклама к.к. Боровец, №2...20/30.12.2016г. /л.276/- стикери рекламна позиция.

Установено било, че за отчетна 2017г. по счетоводна сметка 602 „Разходи за външни услуги“ са намерили отражение фактури за реклама, първично позициониране, маркетингови услуги и др. на обща стойност 1 775 992.18 лв., издадени от „Експидия трейд“ с ЕИК *********, по фактури в общ размер на 610 007.00лв., подробно описани на стр.30-31 от обжалвания РД; от „Мулти инвест 2016“ ЕООД ЕИК ********* по фактури в общ размер на 1055545.18лв.  подробно описани на стр. 30-31 от РД; от „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД ЕИК ********* по- фактури в общ размер на 110440 лв., подробно описани на стр. 32-33 от РА.

В ревизионното производство са били приобщени доказателства събрани в хода на предходно ревизионно производство на дружеството, приключило с Ревизионен акт /РА/ №Р-03000317001433-091- 001/13.06.2018г., в т.ч. РА №Р-03000317001433-091-001/13.06.2018г. /л.320-л.323/, РД №Р-03000317001433-092-01/14.05.2018г. /293-319/ и Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ №Р-03000317001433-040- 001/10.04.2017г. /л.290-л.292/, заедно с представените във връзка е искането доказателства от ревизираното дружество. Приобщени са били още: Протоколи за извършена насрещна проверка /ПИНП/, заедно със събраните в хода на проверката доказателства, №П-22221917091835-141-001/21.06.2017г. /л.82-л.111/ на „Интерархитект" ЕООД, №П-22221017091996-141-001/13.07.2017г. /л.112-л. 140/ на „Експидия трейд", №П-22221717137761-141-001/05.09.2017г.      /л.65-л.81/ и №П-22221717121187-141-001/02.08.2017г. /л.42-л.62/ на „Мейт България" ЕООД с ЕИК *********,         №П-03000317118671-141-001/24.08.2017г. /л.156-л.171/, №П- 03000317135453-141 -001 /30.08.2017г. /л.141-л.155/ на „Алдо Златни пясъци ЕООД с ЕИК ********* и №П- 03000317118677-141 -001 /15.08.2017г.   /л.37-л.40/ на „Мистрал България“ ЕООД с ЕИК *********; искания за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица, заедно с представените във връзка с искането доказателства №Р- 03000317001433-041- 015/15.08.2017г. до „Балкан Интернешънъл 2010“ ООД /л.189-л.209/ и №Р- 03000317001433-041-011/14.08.2017г. до „Либертин“ ЕООД/л.178-л. 188/.

В хода на ревизионното производство са били извършени насрещни проверки, обективирани в Протокол за извършена насрещна проверка /ПИНП/ на издателите на фактури, както следва: на „Експидия трейд“ ЕООД с ЕИК ********* в ПИНП № П-22221018115976-141 -001/14.08.2018г. /л.381-389/; на „Мулти Инвест 2016“ ЕООД с ЕИК ********* в ПИНП № П-22220318116027-141-001/07.08.2018г. /л.370-380/ и на „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД с ЕИК ********* в ПИНП № П-22220218116061- 141-001/19.07.2018 г. /л.326-369/.

Пред ревизионния орган от дружеството са били представени с писмо от 13.06.2018 г. главна книга за периода 01.01.2016 г. до 31.03.2018 г./л.519-521/, оборотна ведомост за периода 01.12.2017 г. – 31.12.2017 г./л.750/, извлечения от счетоводните регистри, като хронологиите са били отпечатани общо за периода от 01.01.2016 г. до 31.03.2018 г./л.530-559/, копия на фактурите, издадени от „Експидия трейд“/л.504-518/, „Мулти инвест 2016“ ЕООД/л.466-503/ и от „Бизнес сървисис 2017” ЕООД /л.459-465/, рамкови договори за пълно рекламно обслужване, сключени с „Интерархитект“ ЕООД от 01.09.2016 г., с „Експидия трейд“ от 01.11.2016 г./л.569-570/, „Мулти инвест 2016“ ЕООД от 04.04.2017 г. /л.574/ и с „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД от 30.11.2017 г./л.573/, 1 бр., приемо-предавателен протокол за м.12.2017 г. с „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД /л.572/. Било установено, че съгласно чл.1, ал.1 от договорите, Възложителя /“С. дистрибушън” ЕООД/ възлага, а изпълнителя приема да осъществи пълна рекламна презентация на следните видове дейности, извършвани от възложителя: Маркетинг кампания /създаване на стратегия, пазарен сегмент, цели, позициониране, предимства, конкуренция и ПР кампания, които включват, но не се ограничават с разработване на маркетинг концепция/; Брандиране с цел реклама на стоки и продукти, а именно: Алка, Дерпан, Хайди, Ведел, Кьостлин, Кавендиш и Харви, на обекти от верига супермаркети; периодично изработване на рекламни материали, чийто вид, форма и техническа спецификация, изработване на стикери-рекламна позиция 24 000 бройки, в това число билбордове, реклама с размери 4хЗм., интернет, флаери, диплянки и др.; първично излагане на продукти на промоционални дисплеи /малки касови и големи/ в търговски обекти.

Установено било, че Рамковия договор за пълно рекламно обслужване от 04.04.2017г. с „Мулти инвест 2016” ЕООД съдържа и т.5 рекламиране на продуктите в печатни изделия, в т.ч. списания, билбордове, Интернет, флаери, дипляни и др., както и че по отношение на представените приемо-предавателни протоколи в същите не се уточнява какво се предава между страните.

Установено било, че стойностите на данъчните основи на фактурите, издадени от „Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД и от „Бизнес сървис 2017“ първоначално са били осчетоводени по дебита на сч. с/ка 602 „Разходи за външни услуги“ и по кредита на счетоводна сметка 401 „Доставчици“. За 2016г. същите са приключени срещу дебитиране на сч. с/ка 611 „Разходи за основна дейност“. Сметка 611 „Разходи за основната дейност“ е приключена със сметка 123 „Печалби и загуби от текущия период“. Органът по приходите е установил, че отчетените разходи за външни услуги в размер на 740 000 лв. са намерили отражение съответно в декларирания счетоводен финансов резултат и ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2016г.

За 2017г. част от разходите в размер на 1 165 985,00 лв. са били осчетоводени по дебита на сметка 625 „Разходи за бъдещи периоди“, а за останала част в общ размер на 610007.18лв. са били осчетоводени по дебита на сч. с/ка 611 „Разходи за основна дейност“. Сметка 611 „Разходи за основната дейност“ е била приключена със сметка 123 „Печалби и загуби от текущия период“, т.е. в декларирания счетоводен финансов резултат и ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2017г. са намерили отражение отчетени разходи за външни услуги в размер на 610007.18лв.

За ревизирания период извършените плащания от и към клиентите на „С. Дистрибушън“ ЕООД са били осчетоводявани по счетоводна сметка 498 „Други дебитори“ съгласно договор за факторинг, сключен с „Либертин“ ЕООД/ в качеството му на фактор/, където използва банкова сметка *** „Либертин“ ЕООД, разкрити в СО Експресбанк и Първа инвестиционна банка.

От представения пред ревизионния орган детайлен регистър по записи на сметка 401 „Доставчици“ за периода 01.09.2016 г.- 31.12.2016г. било установено, че през ревизирания период е отразено плащане в размер на 13 300 лв. по фактура № **********/30.09.2016 г. /виж л.258гр./, като е взета счетоводна операция по дебита на сч. с/ка 401 и по кредита на сч. с/ка 498. Към 31.12.2016 г. салдото на сметка 401 „Доставчици“ за партида „Интерархитект" ЕООД е в размер на 292700 лв.

С цел документално доказване на извършените разходи по фактурите, издадени от „Интерархитект" ЕООД, пред ревизионния орган дружеството е представило: Рамков договор за пълно рекламно обслужване от 01.09.2016г., сключен между „С. Дистрибушън" ЕООД - възложител и „Интерархитект" ЕООД - изпълнител:          проформа фактура № **********/05.09.2016 г. с предмет на доставката: „.Услуга съгласно договор" на стойност 120000.00лв. и начислен ДДС в р-р на 24000.00лв.; проформа фактура №**********/05.10.2016г. с предмет на доставката „услуга съгласно договор“ на стойност 135000лв. и начислен ДДС в р-р на 27000.00лв.: Приемо -предавателен протокол от 30.09.2016 г., с вписани предаваща страна „Интерархитект" ЕООД и приемаща „С. дистрибушън" ЕООД; Доклад за пазара на шоколад и шоколадови изделия януари 2016 г.- януари 2017г. /Югозападна България/.

Констатирано е от ревизионния орган, че приемо-предавателен протокол от 30.09.2016 г. е с посочен предмет „Първично позициониране - излагане на продукти във вериги и супермаркети на стойност 72000.00 лв.“, и същият е подписан само от „С. Дистрибушън" ЕООД. Представеният Доклад за пазара на шоколад и шоколадови изделия януари 2016 г. - януари 2017г. /Югозападна България/ е несъотносим с предмета на Рамков договор за пълно рекламно обслужване от 01.09.2016г.

При извършената насрещна проверка на „Интерархитект" ЕООД от ревизионния орган са били представени копия на: фактури, издадени на „С. Дистрибушън“ ЕООД; фактури, издадени от предходен доставчик „Алдо Златни пясъци“ ЕООД; Рамков договор за пълно рекламно обслужване от 01.09.2016г.; Договори за превъзлагане на услугите на "Алдо Златни пясъци", в т.ч. Договор за реклама от 04.10.2016г., Договор брандиране от 30.09.2016 г., Споразумение за маркетингови инициативи от 01.09.2016 г. и Договор за маркетингова услуга от 01.11.2016 г.; Споразумение за маркетингови инициативи сключено между двете дружества. Представен е договор за маркетинг обслужване от 02.09.2016 г. сключен между „Интерархитект" ЕООД /възложител/ и „Мейт България" ЕООД с ЕИК ********* /изпълнител/ и издадени фактури от "Мейт България" на "Интерархитект" ЕООД. Относно осчетоводяването са представени хронологични регистри на с/ка 401, 602, 503, 44,4531 и с/ки от гр.70. Установено било, че дружеството е имало регистриран ЕКАФП с номер на ФУ DY395368 и номер на фискалната памет 36503929 за обект - офис, находящ се в гр. София, жк „Люлин“ бл.815, вх.В. Фискалното устройство е било дерегистрирано на 31.01.2017 г. След извършена проверка в ИМ на НАП, било установено, че за процесния период дружеството няма назначени лица по трудови правоотношения.

Ревизионният орган е констатирал, че „Интерархитект" ЕООД не притежава кадрова и техническа обезпеченост за извършване на горепосочените услуги, поради което същото декларира, че за извършването им е ползвало подизпълнители: „Алдо златни пясъци" ЕООД, „Мейт България“ ЕООД и „Мистрал България" ЕООД. При извършените проверки на подизпълнителите от ревизионния орган не са събрани доказателства за реално извършени услуги, имащи отношение към ревизираното дружество.

Установено било, че „С. Дистрибушън“ ЕООД няма открити търговски обекти на територията на КК „Банско“ или КК „Боровец“. През ревизирания период дружеството е извършвало само продажби на стоки на едро на „Мистрал България" ЕООД и на „Мистрал Дистрибуция" ЕООД.

От ревизионния орган са били извършени проверки на подизпълнителите „Алдо златни пясъци" ЕООД и „Мейт България" ЕООД, документирани с ПИНП №П-03000317118671-141- 001/24.08.2017г. /л.156-177/ и ПИНП №П-03000317001433-141-019/14.07.2017г. /л.41-64/, от които са констатирали, че не са били представени доказателства, че се касае за продукти на ревизираното дружество „С. Дистрибушън“ ЕООД. Не са били приложени документи, доказващи възлагане и изпълнение на услугите: поръчки, приемо- предавателни протоколи и др. документи във връзка с издадените фактури.

Органът по приходите е установил, че от подизпълнителя „Алдо Златни пясъци“ ЕООД с ЕИК ********* не са били посочени търговските обекти, в които са извършени, описаните в договорите услуги, както и че не е посочено стопанисването на такива обекти с точните им адреси от дружеството в гр. Банско и КК „Боровец“. Не са били представени доказателства за излагането на продуктите и техния вид на Възложителя на промоционални дисплеи в търговските обекти на Търговеца; не са били представени доказателства за наличие на дисплеи /малки касови и големи/, собственост на „Алдо Златни пясъци" ЕООД или наети от същото, както и не са били представяни описи на предоставените за излагане продукти и документи за предаване на същите от страна на възложителя.

От информационните масиви на НАП относно касовите апарати с дистанционна връзка, ревизионният орган е установил, че „Алдо Златни пясъци" ЕООД с Булстат ********* няма разкрити търговски обекти на територията на КК „Боровец“ и КК „Банско“. През 2016 година „Алдо Златни пясъци" ЕООД има въведени в експлоатация 11 касови апарати, всичките с адрес на търговските обекти в КК „Златни пясъци". Пет броя от касовите апарати са дерегистрирани през м.08/2016г., 4 бр. през м.11/2016г. и 1 бр. м.06/2017г.

По отношение предходния доставчик „Мистрал България" ЕООД, представените фактури са с основание стикери, за които в хода на последващите проверки е било установено, че се касае за етикети на стоки отпечатани на български език. Органите по приходите с насрещна проверка на „Мистрал България“ ЕООД са установили, че не са били представени документи доказващи възлагане и изпълнение на услугите, не са били представени доказателства, че въпросните стикери имат отношение към продукти на „С. Дистрибушън“ ЕООД.

Органът по приходите е установил, че „С. Дистрибушън“ ЕООД през 2016 г. е извършвало само продажби на стоки на едро на „Мистрал България“ ЕООД и на „Мистрал Дистрибуция“ ЕООД и не е имало представени доказателства, че въпросните етикети имат отношение към последващите декларирани от него доставки на стикери към „Интерархитект“ ЕООД. 

Извършени са били две насрещни проверки от ревизионния орган на адреса за кореспонденция на „Експидия трейд“ ЕООД, като е констатирано, че не е открито дружеството или лице за контакт. На 30.06.2017г. дружеството е представило на органа по приходите копия на документи – придружително писмо, рамков договор със „С. Дистрибушън“ ЕООД, 3 бр. проформа фактури, 18 бр. фактури издадени от „С. Дистрибушън“ ЕООД, 3 бр. фактури издадени от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД на „Експидия трейд“ ЕООД, Договор за маркетинг обслужване с „Мейт България“ ЕООД, договор за маркетингова услуга от 01.12.2016 г. с „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, две споразумения за маркетингови инициативи между „Експидия трейд“ ЕООД и „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, хронологични регистри на с/ка 411, с/ка 453/2 и 703 за периодите 01.01.-31.12.2016 г. и 01.01- 31.03.2017 г. Не са били представени писмени обяснения, платежни документи за разплащания по фактурите и оборотни ведомости за проверявания период.

Съгласно данните от информационния масив на НАП, програмен продукт  VAT, ревизионния орган е констатирал, че издадените фактури са били включени в дневниците за продажби на проверяваното лице. Съгласно данни от информационния масив на НАП – Справки за актуално състояние на всички действащи трудови договори, било установено, че за проверявания период м.11.2016 г. – м.01.2017 г. дружеството не е имало действащи трудови договори. За периода дружеството не е имало подавани декларации обр.1 и обр.6., като същото е дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на орган по приходите, считано от 25.04.2017 г.

При извършената насрещна проверка от ревизионния орган на „Експидия трейд“ ЕООД, не са били представени изисканите документи. При извършена проверка в информационен масив на НАП – VAT е било констатирано, че издадените фактури на „С. Дистрибушън“ ЕООД от м.февруари и м.март 2017 г. са били включени в дневниците за продажби на проверяваното лице.

Ревизионния орган е установил, че по отношение доставките на рекламни услуги и първично позициониране на стоки по фактури, издадени от „Експидия трейд" ЕООД, нито от ревизираното дружество, нито в хода на извършените проверки са били събрани доказателства за реалното извършване на услугите. Установено било, че липсват документи доказващи изпълнението по договора сключен със „С. Дистрибушън" ЕООД. в т.ч. поръчки, приемно-предавателни протоколи, документи в които да е посочено какво точно е извършено от "Експидия трейд" ЕООД, както и материалните носители на които да са представени. Представените приемо-предавателни протоколи между "Експидия трейд" ЕООД и С. Дистрибушън" ЕООД преповтарят съдържанието на фактурите.

Установява се от представените счетоводни разпечатки на ревизираното лице до 31.01.2017г., че на „Експидия трейд" ЕООД относно фактурите е платена сума в размер на 11 100 лв.

Органите по приходите са установили, че „Експидия трейд" ЕООД не притежава кадрова и техническа обезпеченост за извършване на горепосочените услуги, потвърждение за това е факта, че за извършването им е ползвало подизпълнители: „Алдо златни пясъци" ЕООД и „Мейт България" ЕООД.

Съгласно представения Договор за маркетингова услуга от 01.12.2016 г. /л. 117/, ревизионния орган е установил, че  „Алдо Златни пясъци" ЕООД, в качеството на изпълнител приема в обектите от верига „Алдо“ с местонахождение к.к. „Боровец“, и гр. Банско да извърши разпространение на брошури, дипляни, флаери и други рекламни материали, предоставени от „Експидия трейд" ЕООД, в качеството на възложител с цел популяризиране и маркетинг на стоки и продукти на Възложителя, а именно: Алка, Дерпан, Хайди, Ведел, Кьостлин, Кавендиш и Харви в обектите от верига „Алдо" за срок до 31.12.2016 г., за което ще заплати сумата 10000 лв. без ДДС.

Съгласно Договор за маркетингово обслужване от 02.01.2017г. /л.118/ „Експидия Трейд“ ЕООД е възложило на „Мейт България“ ЕООД изключителните права на територията на Р България за Маркетинг обслужване на фирма „Експидия Трейд“ ЕООД на услугите и продуктите, предлагани от компанията. С цел постигане на оптимални резултати „Мейт България“ ЕООД ще проведе маркетинг активности, които включват, но не се ограничават с разработване на маркетинг концепция.

По силата на 2 бр. Споразумение за маркетингови инициативи от 01.12.2016г. и от 03.01.2017г., търговеца „Алдо Златни пясъци" ЕООД предоставя на „Експидия трейд" ЕООД услуга по първично излагане на продуктите „Алка", „Хайди", „Ведел" и „ Кьостлин" за период от един месец считано от 01.12.2016 г. до 31.12.2016 г. и от 01.01.2017 г. до 31.01.2017г./, състоящо се в излагане на горепосочените продукти на „Експидия трейд" на промоционални дисплеи малки/ касови и големи/ в търговските обекти на Търговеца.

Не са били представени доказателства за наличие на търговски обекти, стопанисвани от „Експидия трейд“ ЕООД и „С. Дистрибушън“ ЕООД на територията на КК „Банско" и КК „Боровец", както и не са посочени търговските обекти, в които са били извършени описаните в договорите услуги, не са представени доказателства за излагането на продуктите на Възложителя на промоционални дисплеи в търговските обекти на Търговеца.

Ревизионния орган е констатирал, че „Експидия трейд" ЕООД е декларирало извършени доставки към ревизираното дружество през м. декември 2016г. и м. януари 2017г„ а фактурите издадени от декларирания като предходен доставчик „Мейт България“ ЕООД са били издадени през м.04.2017г., като от дружеството не са били представени никакви други доказателства за реалност на доставките.

Органите по приходи са установили, че от дружеството не е бил публикуван ГФО за 2017г. в нарушение на чл.6, ал.З от Закона за търговския регистър, във връзка с чл.38, ал. 1 ,т. 1 от Закона за счетоводството. Констатирано е, че дружеството системно не е откривано от органи по приходите на декларирания адрес за кореспонденция, при най-малко две посещения през 7 дни, поради което до момента са публикувани 7бр. съобщения по чл.32 от ДОПК.

По отношение на фактурите, издадени от „Мулти Инвест 2016“ ЕООД с ЕИК *********:

Дружеството „Мулти Инвест 2016“ ЕООД с ЕИК ********* е било регистрирано в Агенцията по вписванията и ТД на НАП София с БУЛСТАТ ********* на 10.11.2016г., по реда на ЗДДС е регистрирано на 06.12.2016г. и дерегистрирано на 01.12.2017г. по инициатива на орган по приходите след установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. От страна на дружеството не са били представени в срок изисканите документи.

В хода на извършваната ревизия, е било установено, че дружеството няма действащи трудови договори и че за собственика на дружеството Г Г Г  през 2017г и 2018г. са регистрирани трудови договори с други дружества „ЗМБГ“ АД и „ТИТАН София Център 1“ ДЗЗД на длъжности мияч превозни средства и сметосъбирач.

При проверка на публикуваните данни в Търговския регистър на Агенцията по вписванията по партидата на „Мулти Инвест 2016“ ЕООД органите по приходи са констатирали, че не е бил публикуван ГФО за 2017г. в нарушение на чл.6, ал.3 от Закона за търговския регистър, във връзка с чл.38, ал. 1,т.1 от Закона за счетоводството.

Ревизионния орган е установил, че „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД с ЕИК ********* е било регистрирано в Агенцията по вписване на 10.11.2016г. Органите по приходи са констатирали, че на 06.07.2018 г. с вх. № 53-00- 1915/06.07.2018 г. по отношение на издадените фактури за 2017г. са били представени копия само на следните документи: издадени фактури от „Бизнес сървисис 2017" ЕООД на „С. Дистрибушън" ЕООД, описани подробно на стр.366 от адм. преп.; рамков договор за пълно рекламно обслужване от 30.11.2017 г.; приемно-предавателен протоколи от 29.12.2017 г: Договор за услуга ог 01.12.2017 г. сключен между „Бизнес сървисис 2017" ЕООД и Д Н П , с ЕГН **********; копия на 7 броя цветни рекламни продукти; хронологични регистри на с/ки 411, 703.

Съгласно данни от информационните масиви на НАП „Справка актуално състояние на всички действащи трудови договори" е установено, че за проверявания период м.01/2017г. - м.12/2017г. дружеството няма действащи трудови договори и няма подавани декл. обр.1 и обр.6.

Установено било от органите по приходите, че в представения приемно-предавателен протокол за м.12/2017г. са записани общи текстове за предаване и приемане на „нещо" и в тях е конкретизирана само стойността на услугата по месечно. Относно Договор за услуга от 01.12.2017 г. сключен между „Бизнес сървисис 2017" ЕООД и Д Н П  е констатирано, че същата няма, както трудови, така и договорни отношения с „Бизнес сървисис 2017" ЕООД.

Органите по приходи са установили, че в Търговския регистър по партидата на „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД на 18.09.2017г. е вписано прехвърляне на дружествени дялове от А Д Б  с ЕГН ********** на Р С К , която е собственик и представляващ на три дружества.

В хода на ревизионното производство не са били представени, нито от ревизираното лице, нито от доставчиците аналитични рекапитулации, количествено-стойностни сметки или други документи, съдържащи информация за калкулиране на цената на услугите и техните елементи: информация за вложените труд, материали, активи и др. такива касаещи извършените услуги. Не са били представени документи за закупени материали и Приемо-предавателни протоколи за предадени от страна на възложителя материали, проекти и др. В представените приемно-предавателни протоколи за предаване на завършените услуги няма информация какво точно включва услугата, къде е извършена, честота, за какъв период от време. Не е била предоставена информация за начина на калкулиране на цената на услугата и нейните елементи - материали, труд и др.

На база събраните доказателства, органът по приходите е установил, че не се установява извършването и получаването на услугите "реклама к.к. „Банско“ и к.к. „Боровец" и „първично позициониране" по фактурите, издадени от „Интерархитект" ЕООД. Представен е бил Рамков договор за пълно рекламно обслужване от 01.09.2016 г. /стр.564- 568/, като липсват доказателства за изпълнение на същия. Посочено е, че поети от изпълнителя отговорности са в много широк диапазон - маркетинг кампания - създаване на стратегия, пазарен сегмент, цели, позициониране, предимства, конкуренция, маркетинг активности; брандиране с цел реклама на стоки и продукти, а именно: „Алка“, „Дерпан“, „Хайди“, „Ведел“, „Кьостлин“, „Кавендиш“ и „Харви" на обекти от верига супермаркети: периодично изработване на рекламни материали, чийто вид, форма и техническа спецификация, в т.ч. билбордове, реклама с размери 4x3; първично излагане на продукти на промоционален дисплей в търговски обекти - би следвало освен фактурата и договора, да са изготвени други документи. Не са били представени количествено - стойностни сметки или други документи, съдържащи информация за калкулиране на цената на услугите и техните елементи: информация за вложените труд, материали, активи и др. такива касаещи извършените услуги. Не са представени доказателства за наличие на търговски обекти, стопанисвани от Търговеца на територията на к.к. „Банско" и к.к „Боровец. В случая безспорно установено е, че „С. дистрибушън“ ЕООД няма открити търговски обекти на територията на Банско или Боровец.

Относно посочените подизпълнители на процесните услуги - „Алдо Златни пясъци" ЕООД, „Мистрал България“ ЕООД и "Мейт България" ЕООД, ревизионният орган е установил, че при извършените им насрещни проверки, същите не са представили документи, удостоверяващи конкретния вид рекламна услуга. Не са били представени и счетоводни регистри, чрез които да се получи информация за начина на калкулиране на цената на услугите, вложените материали, броя на вложените часове труд, както и разходите, направени във връзка с извършените услуги. Констатирано било, че договорите сочат единствено на възникване на облигационно правоотношение между страните по тях с поемане на съответните насрещни задължения, но не и на действителното извършване на договорените доставки на услуги. Относно сключените договори за маркетингова услуга между подизпълнителите и прекия доставчик липсват доказателства за извършено маркетинг обслужване, какво точно е извършено и къде е извършено, с цел същото да се обвърже с договорените услуги от 01.09.2016г. между ревизираното дружество и прекия доставчик. Аналогично и относно сключения договор за реклама между „Интерархитект" ЕООД и „Алдо Златни пясъци" ЕООД /л.169/, ревизионния орган е установил, че липсват доказателства за изработен проект за рекламни материали, както и доказателства за изработката на самите рекламни материали. Не са били представени приемо - предавателни протоколи за предаването на същите, не става ясно точно какъв вид са самите рекламни материали. Не са представени доказателства за начина на калкулиране на цената, както и доказателства за вложените разходи за изработката им. В настоящия случай, дори след издаване на РА не са били представени документи, от които да се установи какви услуги точно са извършени и от кого.

От представения Рамков договор за пълно рекламно обслужване от 01.11.2016 г./стр.134- 135 гръб/, ревизионният орган е установил, че липсват каквито и да било доказателства за изпълнение на същия. Относно представените приемо- предавателни протоколи /л. 119, л.120гр. л.124, л.125, л.129, л.130 в адм. преписка/, не става ясно точно какъв е предмета на предадената услуга, във връзка с широкия спектър на договорени услуги. В същите е посочено много общо-реклама к.к. „Банско“ и „Боровец“, стикери рекламна позиция, без да е конкретизирано точно какъв вид реклама е извършена. Не са били представени количествено - стойностни сметки или други документи, съдържащи информация за калкулиране на цената на услугите и техните елементи: информация за вложените труд, материали, активи и др. такива касаещи извършените услуги. Не са били представени доказателства за наличие на търговски обекти, стопанисвани от търговеца на територията на Банско и Боровец. В случая безспорно установено е, че „С. дистрибушън ЕООД няма открити търговски обекти на територията на Банско или Боровец.

Органът по приходите е извършил насрещни проверки на посочените подизпълнители на услугите - „Алдо Златни пясъци" ЕООД и "Мейт България" ЕООД, от които се установява, че същите не са представили документи и счетоводни регистри, чрез които да се получи информация за начина на калкулиране на цената на услугите, вложените материали, броя направени във връзка с извършените услуги, ревизията на сключените договори между „Експидия трейд“ ЕООД и посочените изпълнители. Констатирано било, че договорите сочат единствено на възникване на облигационно правоотношение между страните по тях с поемане на съответните насрещни задължения, но не и на действително извършване на договорените услуги. По отношение на сключените договори за маркетингова услуга между подизпълнителите и прекия доставчик /л.117и л.118/ липсват доказателства за извършено маркетинг обслужване, какво точно е извършено и къде е извършено, с цел същото да се обвърже с договорените услуги в Рамков договор за пълно рекламно обслужване от 01.11.2016г. между ревизираното дружество и прекия доставчик.

Органите по приходите са били възпрепятствани да извършат цялостна проверка на „Експидия трейд" ЕООД и „МУЛТИ инвест 2016" ЕООД на счетоводната и търговска документация на доставчиците с оглед установяване на факта на реално изпълнени доставки на услуги по процесните фактури.

Установено е в хода на ревизията, че сочените като доставчици „Експидия трейд" ЕООД и „Мулти инвест 2016“ ЕООД са дружества, които не могат да бъдат проверени, тъй като не се намират на регистрираните от тях адрес за кореспонденция и адрес на управление. Органите по приходи са констатирали, че не е бил осигурен достъп до счетоводствата на ЗЛ, както и информация относно наличие на такова, местонахождение на счетоводната документация и редовността и достоверността на воденето й. Не са били представени фактурите, справки за осчетоводяването им и доказателства и документи съпътстващи доставките и доказващи реалното им извършване и датата на данъчното събитие

Фактурираните услуги от „Мулти инвест 2016“ ЕООД на „С. дистрибушън“ ЕООД за 2017г. /листи 466-503/ са на стойност в общ размер на 1 055 545.18 лв. и същите касаят: разработване на маркетинг концепция; разработване на проекти за регионални рекламни кампании; стикери-рекламна позиция; реклама в печатни изделия и интернет; промотиране на стоки на клиента в северозападна България, разработване на проекти за регионални рекламни кампании, транспортни услуги за м.07, м.08 и м.09, м.10, м.11 и м.12; първично позициониране; промотиране стоки на клиента в югозападна България; проекти и организиране на рекламна кампания; маркетингова концепция, изработка и монтаж на билбордове.

По отношение на „Мулти инвест 2016“ ЕООД от ревизираното лице са били представени единствено фактури и рамков договор за пълно рекламно обслужване от 04.04.2017г. / ВЙЖ'ЛИСТЖ5.72-574/. Предмета на Договора е идентичен в основната си част с коментирания по-горе договор с изпълнител „Експидия трейд“ ЕООД. Добавена е и точка 5, която включва рекламиране на продуктите и печатните издания в т.ч. списания, билбордове, Интернет, флаери, дипляни и др. договора е сключен за една година. Във фактурите като издател е посочен Георги Георгиев, които е едноличен собственик, управител и представляващ дружеството, считано от 11.04.2017г.

Ревизионният орган, след извършена справка в информационния масив на НАП, програмен продукт СУП, „Справка актуално състояние на всички действащи трудови договори" е установил, че за проверявания период дружеството няма действащи трудови договори и няма подавани декларации обр.1 и обр.6. След направена справка за история на самоосигуряващо се лице се констатира, че за Г Г Г  няма подадени декларации като самоосигуряващо се лице. От Справка за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ за период 01.01.2017г.-08.04.2019г. е било установено, че за лицето са регистрирани следните трудови договори: от 24.11.2016г. до 16.01.2017г. със ЗМБГ с Булстат ххххххххх на длъжност мияч и от дата 15.03.2018г. до 12.06.2018г. с „Титан“ София център 1 с Булстат ххххххххх на длъжност мияч. За Г Г Г  е констатирано, че е осигуряван по трудово правоотношение през 2017г и 2018г. в ЗМБГ АД с ЕИК ххххххххх, на длъжност мияч превозни средства /ръчно/ и в ТИТАН София Център 1 ДЗЗД с ЕИК ххххххххх, на длъжност - сметосъбирач.

При проверка, извършена от органи по приходите, на публикуваните данни в Търговския регистър на Агенцията по вписванията по партидата на „Мулти Инвест 2016“ ЕООД е било установено, че не е публикуван ГФО за 2017г. в нарушение на чл.38, ал. 1,т.1 от Закона за счетоводството.

Органът по приходите е установил за дружеството „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, че за отчетна 2017г. е осчетоводило на разход 6 бр., издадени фактури за 2017г. от „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД на стойност 1 104 00 лв. Същите са с предмети: първично позициониране, реклама в печатни издания и интернет, промотиране стоки на клиента, проекти за рекламна кампания, организиране на рекламна кампания и стикери-рекламна позиция /листи 459-464/. За 2017г. е бил представен само един приемно-предавателни протокол /лист 358 гръб/ от дата 29.12.2017г., като в него е записан текст, че предаващата страна предава, а приемащата приема без възражения на количество и качество общо за м. декември 115 040 лв., т.е липсва каквато и да е конкретизация на предаваните и приеманите продукти, дори не е конкретизирано това което е обект на приемо-предаване дали е стока или услуга. Установено било, че за проверявания период м.02/2017г. - м.03/2018г. дружеството-доставчик няма действащи трудови договори и няма подавани декл. обр.1 и обр.6.

Съгласно представения договор за услуга от 01.12.2017 г. „Бизнес сървисис 2017" ЕООД възлага на Д Н П  да извърши дизайн, оформяне, страниране и предпечатна подготовка на рекламни материали на възложителя, а последната се задължава да извърши разработката, осъществяване и стратегическо прилагане на творчески решения /виж лист 357/. При извършена справка в информационния масив с бази данни на НАП за подавани справки по чл.73 от ЗДДФЛ, ревизионния орган е установил, че за Д Н П  с ЕГН **********, няма информация за изплатени доходи извън трудови правоотношения през 2017г.

Във връзка с входирани писмени обяснения от Д Н П , се установява че работи в дружество „Екомедия“ ООД и няма договорни отношения с „Бизнес сървисис 2017" ЕООД.

При извършена насрещна проверка на „Бизнес сървисис 2017” ЕООД са били представени фактури за предходни доставчици, издадени му през 2018г.

Установено било, че представените копия на фактури са компютърни, съставени са чрез един и същ продукт, всички съдържат имената на управителите като съставители и като получили стоките. Не са полагани подписи.

Установено е било, че ревизираното дружество е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 423 618.44 лв. в размери по данъчни периоди и фактури, издадени от дружества, както следва: за д.п. м.02/2017г. в р-р на 48 000.00 лв. по фактури, издадени от „Експидия трейд“ ЕООД; за д.п. м.03/2017г. в р-р на 52 001.40 лв. по фактури, издадени от „Експидия трейд“ ЕООД; За д.п. м.04/2017г. в р-р на 43 000.04 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; За д.п. м.05/2017г. в р-р на 31 790.00 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; За д.п. м.06/2017г. в р-р на 23 900.00 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; За д.п. м.07/2017г. в р-р на 28 619.00 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; За д.п. м.08/2017г. в р-р на 10 000.00 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; за д.п. м.10/2017г. в р-р на 17 500.00 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; За д.п. м.11/2017г. в р-р на 32 000.00 лв. по фактури, издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД; За д.п. м.12/2017г. в р-р на 23 008.00 лв. по фактури, издадени от „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД: за д.п. м.01/2018г. в р-р на 38 000.00 лв. по фактури, издадени от „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД; За д.п. м.02/2018г. в р-р на 24 500.00 лв. по фактури, издадени от „Бизнес сървисис 2017" ЕООД: За д.п. м.03/2018г. в р-р на 27 000.00 лв. по фактури, издадени от „Бизнес сървисис 2017" ЕООД. Процесиите фактури са подробно описани на стр.591-593 от РД.

По отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м.01, м.02 и м.03/2018г. по фактури с издател „Бизнес сървисис 2017“, ревизираното лице е представило копия на 22 бр. фактури /л.437-л.457/, рамков договор за пълно рекламно обслужване, сключен с „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД от 30.11.2017г. /л.573/, Збр. приемо-предавателни протоколи от дати 31.01.2018 г.; 28.02.2018 г.; 31.03.2018 г. /570-571/.,Договор за услуга от 01.12.2017 г. сключен между „Бизнес сървисис 2017" ЕООД и Д Н П , с ЕГН **********; копия на 7 броя цветни рекламни продукти; хронологични регистри на с/ки 411, 703; 8бр. фактури, издадени на „Бизнес сървис 2017” ЕООД от предходни доставчици /описани подробно на стр.39 от РД - предмет, дан. основа и ДДС.

В ревизионното производство било установено, че съгласно „Справка актуално състояние на всички действащи трудови договори" от информационния масив на НАП за проверявания период м.01/2018г. - м.03/2018г. дружеството няма действащи трудови договори и няма подавани декл. обр.1 и обр.6. В представените приемно-предавателни протоколи са записани общи текстове за предаване и приемане на „нещо" и в тях е конкретизирана само стойността на услугата по месечно.

Относно Договор за услуга от 01.12.2017 г. сключен между „Бизнес сървисис 2017" ЕООД и Д Н П  било установено, че същата няма както трудови, така и договорни отношения с „Бизнес сървисис 2017" ЕООД. От представените фактури за предходни подизпълнители на „Бизнес сървисис 2017" ЕООД също не било установено извършени услуги с краен получател ревизираното лице.

Във връзка с представените фактури от подизпълнител и в отговор на искане за представяне на информация от трети лица дружеството „Екомедия” ООД е декларирало, че се занимава предимно с реклама, дизайн, изработка, публикуване и разпространение и излъчване на рекламни и други печатни материали, рекламни материали за интернет. Дружеството е представило копия на две фактури №01000000642/31.01.2018г. и № **********/28.02.2018г., издадени на „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД с данъчни основи от по 100 лв. и с предмет реклама в списание Кенгуру. От представените разпечатки е видно, че са рекламирани продукти на МИСТРАЛ- национална дистрибуторска компания, а не на ревизираното лице.

Във връзка с представени фактури №0....110/31.03.2018г. и №0...115/28.02.2018г. от предходен доставчик „Екотранспорт“ ООД с ЕИК ххххххххх на „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД органът по приходите установил, че същите касаят интернет реклама и са с данъчни основи от по 100 лв. В Придружителното писмо от „Екотранспорт“ ЕООД е посочено, че същото се занимава предимно с издателска дейност, реклама, дизайн, публикуване и всякакви други услуги свързани с реклама и разпространение, както и с посредническа дейност. Представените от „Екотранспорт“ ЕООД разпечатки /листи 15 и 16/ сочат, че същото е осъществило реклама в "REGISTER.BG" за публикуване на реклама в интернет на сайт "kengnru.bg" на продукти на МИСТРАЛ. Рекламираните продукти са шоколадови изделия, кексове, блатове и др.

В ревизионното производство било установено, че в Търговския регистър по партидата на „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД на 18.09.2017г. е вписано прехвърляне на дружествени дялове от А Д Б  с ЕГН ********** на Р С К , собственик и представляващ на три дружества. При преглед в информационния масив на НАП се установява, че две от дружествата са дерегистрирани по ЗДДС по инициатива на органи по приходите.

Установено било, че от дружеството никога не е била попълвана клетка 80 на СД за ДДС и деклариран ДДС за ефективно възстановяване на основание чл.92, ал.1, т.4 от ЗДДС - след приключила процедура по приспадане.

При така представените доказателства било констатирано, че „Бизнес сървисис 2017 ЕООД не е представило доказателства за реалното извършване от страна на изпълнителя и предоставяне на възложителя на описаните в представения Рамков договор за пълно рекламно обслужване услуги за 2018г.

Установено било в хода на ревизията, че сочените като доставчици през 2017г. „Експидия трейд“ ЕООД и „Мулти инвест 2016" ЕООД са дружества, които не могат да бъдат проверени, тъй като не се намират на регистрираните от тях адрес за кореспонденция и адрес на управление. Предприети са били регламентираните в ДОПК процесуални действия дружествата да бъдат уведомени за необходимостта от представяне на документи във връзка с издадените фактури. Предвид неоткриването на сочените като доставчици дружества и непредставяне от тяхна страна на документи, касаещи реалността на доставките, такива са били изискани от жалбоподателя.

Пред ревизионния орган са били представени договори, фактури, синтетични счетоводни регистри и приемо-предавателни протоколи, чието съдържание е обсъдено. Издателите на фактурите „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД и „Бизнес сървисис“ ЕООД, не са представили документи доказващи изпълнението по договора сключен със „С. Дистрибушън" ЕООД, в т.ч. поръчки, приемно- предавателни протоколи, и др. документи, не са конкретизирани съответните услуги, в тяхната съвкупност, както и материалните носители на които са представени. Липсват документи, които да удостоверяват извършените от издателите на фактурите услуги, в т.ч. аналитични рекапитулации, количествено -стойностни сметки или други документи, съдържащи информация за калкулиране на цената на услугите и техните елементи, информация за вложените труд, материали, активи и др. такива касаещи извършените услуги. Не са били представени документи за закупени материали, както и не са представени Приемо-предавателни протоколи за предадени от страна на възложителя материали, проекти и др. В представените приемно-предавателни протоколи за предаване на завършените услуги няма информация какво точно включва услугата, къде е извършена, честота, за какъв период от време; не е предоставена информация за начина на калкулиране на цената на услугата и нейните елементи - материали, труд и др.

 

При така установената фактическа обстановка, съдът прави следните правни изводи:

Жалбата е депозирана след изчерпване на възможността за обжалване на ревизионния акт по административен ред, в законоустановения срок, от легитимиран субект – адресат на оспорения акт, при наличие на правен интерес и пред надлежния съд, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество се преценява като неоснователна.

При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения срок. РА е издаден от компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК и Тълкувателно решение № 5/13.12.2016 година на ВАС на РБ, постановено по тълкувателно дело № 10/2016 година, и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до нищожност.

След направена служебна справка на представения от ответната администрация CD-R и в публичния регистър на електронните подписи е видно, че лицата са имали валидни квалифицирани електронни подписи към датата на издаване на съответния документ и изброените ЗВР, РД и РА са подписани с квалифициран електронен подпис от лицата, които са посочени. Следователно, не се установяват пороци, касаещи компетентността на издателите му.

Обжалваният ревизионен акт, чиято неразделна част е ревизионния доклад, е издаден в изискуемата от закона писмена форма, и обективира както фактическите основания на органите по приходите във връзка с установените данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания за издаване на акта. Публичните вземания са конкретизирани по основание, по размер и по субект. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред ревизионен акт за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.

Релевантните за конкретния случай факти и обстоятелства са изяснени от ревизиращите, а дори да е налице сочената непълнота на доказателствата, това обстоятелство евентуално би рефлектирало върху правните изводи на приходните органи, респ. върху материалната законосъобразност на РА, но не представлява съществено процесуално нарушение.

Ревизиращите са извършили редица процесуални действия, подробно описани в ревизионния доклад, и са събрали допустими, необходими и относими доказателства, с цел обективното установяване на фактите и обстоятелствата от значение за случая. При извършената от съда служебна проверка не се установиха допуснати в хода на ревизионното производство съществени процесуални нарушения, които да съставляват основание за отмяна на оспорения акт. Видно от приобщените по делото доказателства е, че органите по приходите надлежно са уведомили жалбоподателя за предприетите при ревизията процесуални действия и изготвените документи; извършили са подробен анализ на всички доказателства, събрани в хода на ревизията. Изложеното налага извод за липса на допуснати в хода на ревизионното производство съществени нарушения на администратвнопроизводствените правила, които да обосноват отмяна на ревизионния акт само на това основание.

При преценка относно съответствието на акта с материалноправните разпоредби, съдът съобрази следното:

1. Относно определените допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС.

Спорът между страните в настоящото производство се свежда до това, налице ли са реално осъществени доставки на стоки (рекламни стоки – флаери, стикери, брошури) и услуги (безадресно разпространение на рекламни материали – билбордове, флаери, брошури, първично излагане на продукти на промоционални дисплеи, маркетинг кампания, брандиране с цел реклама на стоки и продукти). В тази връзка следва да се отбележи, че за да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл. 71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи cметка за това, налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9 от ЗДДС, и едва след това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл. 71 от ЗДДС. Единствената спорна предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1 ЗДДС в процесния случай е наличието на осъществени облагаеми доставки на стоки (рекламни стоки – флаери, стикери, брошури) и услуги (създаване на стратегия, пазарен сегмент, цели, позициониране, предимства, конкуренция, маркетинг активности, разпространение на рекламни материали – билбордове, флаери, брошури, първично излагане на продукти на промоционални дисплеи, маркетинг кампания, брандиране с цел реклама на стоки и продукти), по фактури, издадени от доставчиците Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД.

Въпреки указаната на жалбоподателя при настоящото разглеждане с разпореждане от 26.06.2019 г. доказателствена тежест във връзка с твърдението му в жалбата за незаконосъобразност на процесния РА, той не ангажира доказателства в подкрепа на основното си възражение, че процесните фактури обективират реална доставка.

Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Според легалното определение на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга, а според чл. 25, ал. 1 от закона, данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16. Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Наличието на осъществена доставка е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, според която данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Според чл. 12, ал. 1 ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната. От цитираните законови разпоредби следва извода, че наличието на действително осъществена доставка е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право да приспадане данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация.

Следователно, за преценката дали е осъществена реална доставка по конкретна данъчна фактура, е необходимо да се изследва дали са налице предвидените в чл. 6, ал. 1 и в чл. 9, ал. 1 правопораждащи юридически факти, а именно, прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, както и извършването на услугата, при чието проявление възникват и предвидените правни последици, свързани с правото на приспадане на данъчен кредит.

По отношение на доставчиците „Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, по делото не са налични доказателства, че дружествата разполагат с персонал за извършване на именно такива услуги – създаване на стратегия, пазарен сегмент, цели, позициониране, предимства, конкуренция, маркетинг активности,  брандиране с цел реклама на стоки и продукти – „Алка“, „Дрепан“, „Хайди“, „Ведел“, „Кьостлин“, „Кавендиш“, „Харви“, периодично изработване на рекламни материали, първично излагане на продукти и промоционален дисплей в търговски обекти, изработване на предварителен проект за рекламни материали, разпространение на рекламните материали, както и с материали, технически средства за изработване на материалите под формата на „етикети“ върху опаковките на посочените изделия. Дружествата не разполагат с кадрови потенциал да изпълнят предмета на доставката/услугата.

Няма доказателства и за наличието на съответната материална обезпеченост по изработването на рекламните материали, като се има предвид, че услугата предполага наличието на специфични печатарски машини и суровини. С административната преписка са били представени от „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, копия на изработени рекламни продукти – л.345-347 от адм.преписка, които са черно бели, поради което е трудно да се разчете текста, както и да се визуализира какво именно е логото, надписа и продукта, който е обозначен. Прави впечатление, че съответните копия на рекламни материали са представени от „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, докато на един от рекламния материал – л.345, е посочено „Мистрал България“, а на другото копие е посочено вносител за България – „Проселект“ ЕООД, които дружества по никакъв начин не могат да се обвържат  с жалбоподателя, защото твърдението на дружеството жалбоподател е именно, че тези продукти е следвало да бъдат рекламирани, като рекламата следва да е както на самите продукти, така и на търговеца, който ги предлага на пазара – „С. дистрибушън“ ЕООД, което не е така. Представените с административната преписка рекламни материали на 4 листа, по никакъв начин не може да оправдае приспадане на право на данъчен кредит от дружеството жалбоподател в размер на 423 618.44 лв. главница и 51 801.78 лв. лихва. Следва да се отбележи, че от наличните доказателства е обективно невъзможно да се прецени в случай, че това е проект/шаблон на рекламното лого на дружеството върху опаковката, дали действително е била произведена такава опаковка на продукта, т.е. с отпечатано лого, или същият единствено е изготвен и представен като проект за целите на производството. Следвало е както дружеството – жалбоподател, така и изпълнителят „Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД да представят крайния продукт, върху който е бил поставен логото на жалбоподателя, каквито доказателства не са ангажирани както в хода на административното, така и на съдебното производство. След като с договора е предвидено да бъдат рекламирани посочените продукти на дружеството - жалбоподател, то за да се докаже реалност на доставките, следва да бъдат представени самите продукти с логото на дружеството, както и да се представят доказателства къде са се разпространявали тези продукти, в кои обекти, в какви количества, предвид огромните количества договорени между дружествата. Представените разпечатки на л.345-347 от административната преписка с логото на дружество, различно от жалбоподателя не доказват по никакъв начин, че реално е била изпълнена услугата по договора с дружеството – жалбоподател: първо защото не става ясно в кое списание/вестник/брошура е била публикувана рекламата, второ предвид липсата на дата, трето, тъй като представените три броя разпечатки на реклама на търговец/дори и различен от жалбоподателя/ не доказват реалност на изпълнение и доставка съгласно сключения договор. Сумите по издадените фактури от „Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, за които не е признато право на приспадане на данъчен кредит, са в общ размер на 740 000 лв., която сума по никакъв начин не може да бъде оправдана с една единствена публикация/реклама на логото на търговеца във вестник/брошура/списание, на който не са посочени индивидуализиращи белези – наименование, дата, година и др. Не са представени доказателства за наличност на материали при изпълнителя, както и за предварително задание и форма от възложителя, липсва информация за предварително уточнени шаблони, съобразени с вида на търговската марка, логото, или пък съответно – за одобряване на проекта след съгласуването му от възложителя по договора.

Не са представени командировъчни заповеди за командироване на служители на „Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД на територията на КК „Банско“ и КК „Боровец“, защото според издадените фактури между жалбоподателя и дружествата именно изпълнителят е изпълнил на територията на тези населени места. Що се касае до плащането, следва да се отбележи, че представените счетоводни регистри не доказват реалното заплащане на съответните услуги, което е още едно, макар и косвено доказателство, опровергаващо твърденията на жалбоподателите за реалност на доставките на услугите/стоките. Следва да се отбележи, че няма данни по делото дружеството – жалбоподател да разполага с наети/собствени търговски обекти в КК „Боровец“ и КК „Банско“, в които да предлага съответните продукти.

Представени са приемо-предавателни протоколи /л.232-233 от адм.преписка/, с които „Експидия трейд“ ЕООД предава на „С. дистрибушън“ ЕООД „реклама КК „Банско“ и КК „Боровец“, „стикери рекламна позиция“, и приемо-предавателни протоколи /л.570-571 от адм.преписка/, с които „Бизсен сървисис 2017“ ЕООД предава на „С. дистрибушън“ ЕООД, като в протоколите е посочено, че се подписва при следните условия – 1. Предаващата страна предаде, а приемащата страна прие, както следва:,2. Приемащата страна прие предаденото от предаващата страна без възражения по отношение на количество и качество. От посоченото в приемо-предавателните протоколи по никакъв начин не може да се разбере какво е било изготвено, съответно предадено на жалбоподателя. Посочени са общи изрази и думи, от които може да се предположи, че се предава стока/услуга без възражения и претенции от двете страни. Липсата на конкретизация на стока/услуга, какво е изработено, в какво количество, и други специфични по договора характеристики, които да опишат продуктите, не може да породи желаното действие на съставения приемо-предавателен протокол. Така, както е посочено в приемо-предавателните протоколи може да се приеме, че всяка една стока/услуга е била изработена, съответно доставена, в зависимост от „нуждите“ на търговците.

Представен е Доклад за пазара на шоколад и шоколадови изделия януари 2016 – януари 2017 г. /Югозападна България//л.219-227 от адм.преписка/, като не става ясно от кой изпълнител е изготвен, дали е от тези, с които дружеството – жалбоподател има сключен договор, от коя дата, касае ли процесните ревизирани периоди. След прочита на доклада прави впечатление, че същият касае шоколада, като продукт, а не конкретно търговските марки, които жалбоподателят твърди, че ще предлага. В доклада се говори за шоколада в различни грамажи, твърдост, опаковки, аерошоколад, черен шоколад, шоколадови бонбони, като по никакъв начин не може да се обвърже с дейността на жалбоподателя, защото няма данни и информация по делото какви продукти предлага, освен посочените в договора, които също не са познати на българския пазар. Така изготвен доклада може да ползва дейността на друго търговско дружество, което предлага шоколадови изделия в различни разфасовки, грамажи, твърдост, но не и жалбоподателя. Следва да се отбележи, че съгласно издадените фактури същите са за доставка маркетинг на услуги за КК „Боровец“ и КК „Банско“, като първите две населени места са зимни курорти, докато в доклада за пазара на шоколад е изследвана консумацията на шоколад спрямо възрастовите групи, като не става ясно по какъв начин това ще допринесе за дейността на жалбоподателя, в случай, че се приеме, че този доклад е изготвен за дейността му. След като фактурите са издадени за доставена стока/услуга на зимните курорти, то би следвало доклада да обхваща анализ на клиенти/потребители/туристи на тези населени места, а не да бъде общ за цялата страна. В случай, че доклада е щял да бъде за дейността на жалбоподателя, то е следвало да бъде анализиран туристопотока на зимните курорти, какви предпочитания имат съответните националности, традиции в консумацията на шоколад, и др. характерни елементи. В доклада има отделни абзаци – „Тенденции за развитие на Българския пазар“, което потвърждава изложеното, че същият обхваща анализ на пазара за цялата страна, а не конкретно зимните курорти – Боровец и Банско. От представените таблици в доклада може да се направи извод, че същият обхваща периода 2011г. – 2016г., което по никакъв начин не доказва относимост на същия към дейността на жалбоподателя за ревизирания период.

По делото са представени фактури/л.201-205 от адм.преписка/ с издател „Балкан Интернешънъл 2010 ЕООД и получател „Мистрал България“ ЕООД за доставка на различни продукти – стикери с различни размери. Простият факт на закупуване на такива продукти от дружеството  не доказва сам по себе си факта, че именно тези продукти са закупени с цел да бъдат използвани във връзка с дейността жалбоподателя. Материалите са били закупени не от изпълнителя, с които жалбоподателя е възложил изпълнението/доставката на рекламни услуги, а на друго дружество, поради което по никакъв начин не се доказва използването на същите в дейността на жалбоподателя. Няма данни по делото тези стикери какво е било поставено върху тях, както и данни за материална обезпеченост – разпечатване на флаери и др. Не са представени доказателства за всеки един от етапите на проектиране, изработване, поставяне, разпространение на продуктите и рекламните материали, за да бъде признато правото на данъчен кредит.

Трайната съдебна практика възприема, че когато услугата не оставя трайна следа в обективната действителност след приключването си, реалността й обективно може да бъде доказана със съставените между страните документи по изпълнението на същата. Това от своя страна установява обстоятелството, че получателят е придобил предмета на доставката, което му дава основание да претендира данъчен кредит за начисления във връзка с доставката данък. В случая за доставките, за които са сключени договори от дружеството-жалбоподател, и по които е отказано признаването на правото им на данъчен кредит, такива доказателства /конкретни заявки, задания, шаблони или други документи, ориентиращи към индивидуализирано съдържание на рекламните материали – информационни, рекламни брошури, рекламни флаери и др./ не са ангажирани, което препятства възможността да се приеме, че доставките са реални.

Представени са договори за брандиране/реклама/маркетингова услуга/л.168-170 от адм.преписка/ сключени между „Интерархитект“ ЕООД – възложител и „Алдо Златни пясъци“ ЕООД – изпълнител, според които възложителят възлага, а изпълнителят приема да изпълни, с материали предоставени от възложителя, брандиране с цел реклама и маркетинг, на стоки и продукти от възложителя – Алка, Дерпан, Хайди, Ведел, Кьостлин, Кавендиш и Харви, на обекти от верига супермаркети Алдо с местонахождение КК „Боровец“ и гр.Банско. Прави впечатление, че предмет на договора е услугата, която „С. дистрибушън“ ЕООД възлага на „Интерархитект“ ЕООД, а с цитираните договори последното дружество възлага тази услуга на „Алдо Златни пясъци“. Дори и изпълнителя „Интерархитект“ ЕООД да е възложил изпълнението на услугата на трето дружество, то не са налице доказателства, че реално е била осъществена, както и че въпросните дружества имат потенциал – кадрови, финансов, технически, за изпълнението на услугата. Между няколко дружества са били сключвани договори за услуга, като нито едно от съответните дружества не доказва по никакъв начин, че реално са изпълнили услугата. В договорите за брандиране и маркетингова услуга е предвидено, че възложителят се задължава да заплати цената независимо от резултата, която уговорка е в противоречие на обичайната търговска практика. Заплащането да се извърши след изпълнение на услугата, като в зависимост от качеството и договорките между страните може да се промени в зависимост от резултата. Съгласно писмено обяснение на „Алдо Златни пясъци“ ЕООД/л.165 от адм.преписка/ е посочено, че в договорите между „Алдо Златни пясъци“ ЕООД и „Интерархитект“ ЕООД подробно е описан предмета на доставките, обектите, в които са били извършени и срока на договора, както че фактурите са били отразени в счетоводството на дружеството, които доказателства не са достатъчни за доказване на изпълнението на съответните рекламни услуги. Представени са и споразумения за маркетингови инициативи/л.162-164 от адм.преписка/ с предмет услуга по първично излагане на продукти по горните договори, състоящо се в излагане на продуктите на „Интерархитект“ ЕООД на промоционални дисплеи/малки/касови и големи/ в търговските обекти на търговеца. Установява се противоречие, с договорите за реклама между жалбоподателя и „Интерархитект“ ЕООД се предоставят услуги по маркетинг на съответните продукти, с договорите за маркетингова инициатива между „Интерархитект“ ЕООД и „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, дружеството предоставя права на „Алдо Златни пясъци“ ЕООД по първично излагане на продукти от името на „Интерархитект“ ЕООД. Не са представени доказателства за изпълнение на услугата както от „Интерархитект“ ЕООД, така също и от „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, но прави впечатление, че „Интерархитект“ ЕООД възлага услуга по първично излагане на продукти от негово име, а не като изпълнител на „С. дистрибушън“ ЕООД. Идентични договори/л.149-150 от адм.преписка/ са били сключени и между „Експидия трейд“ ЕООД и „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, с предмет услуга по първично излагане на продуктите, които „С. дистрибушън“ ЕООД е предоставило за реклама на „Експидия трейд“ ЕООД. След като с цитираните договори и Договор за маркетингова услуга – л. 117, се цели популяризиране и маркетинг на стоки и продукти на „Експидия трейд“ ЕООД – Възложителя, то съответно не може да се обвърже съответната услуга с дружеството – жалбоподател.

Сключен е бил договор за маркетинг обслужване/л.94 гръб/, според който „Интерархитект“ ЕООД възлага на „Мейт България“ ЕООД маркетинг обслужване на възложителя на услугите и продуктите предлагани от компанията. В чл.2 от договора е посочено, че възложителят възлага, а изпълнителят приема да изготвя и реализира проекти свързани с маркетинг услуги на „Интерархитект“ ЕООД, услугите и дейностите предлагани от същата… След като изпълнителят ще рекламира продукти на възложителя, а не продукти на „С. дистрибушън“ ЕООД, то изпълнението /въпреки, че съдът не приема, че е налице изпълнение по договора между жалбоподателя и „Интерархитект“ ЕООД, от една страна, и от друга между „Интерархитект“ ЕООД и „Алдо Златни пясъци“ ЕООД/ по въпросния договор не е обвързан по никакъв начин с продуктите и предмета - маркетинг реклама на продукти предлагани от „С. дистрибушън“ ЕООД.

С административната преписка са представени две възлагателни писма/л.49 и л.75/ от „Експидия трейд“ ЕООД до „Мейт България“ ЕООД във връзка с развитието на фирмата, поради което възлагат на последното дружество разработване на маркетинг концепция. С представените възлагателни писма по никакъв начин не може да докаже изпълнението на услугите от дружеството в договора, както и от страна на „Експидия трейд“ ЕООД към жалбоподателя. Съгласно договор/л.53 от адм.преписка/ от 02.09.2016 г. възложителя „Интерархитект“ ЕООД възлага на изпълнителя „Мейт България“ ЕООД изключителни права за територията на Република България за маркетинг обслужване на възложителя. В чл.2 е посочено, че изпълнителят приема да изготвя и реализира проекти свързани с маркетинг услуги на възложителя, услугите и дейностите, предлагани от същата, както и да го съветва с всички маркетинг стратегии, концепции. Не може да се приеме, че въпросните услуги са били изпълнени към жалбоподателя, защото в договора ясно е записано, че изпълнителят „приема да изготвя и реализира проекти, свързани с маркетинг услуги на „Интерархитект“, а не на С. дистрибушън“ ЕООД.

Представени са платежни нареждания от „Експидия трейд“ ЕООД към „Мейт България“ ЕООД, както и банкови извлечения, от които не може да се обвържат, като плащания от жалбоподателя към „Експидия трейд“ ЕООД.

Представените фактури/32-34 от адм.преписка/, издадени от „Балкан Интернешънътл-2010“ ООД към „Мистрал България“ ЕООД, с предмет стикери с различни размери и стикери рекламна позиция, не доказват, че именно тези стикери са били използвани за флаери или други продукти в дейността на жалбоподателя, както и че са били доставени на жалбоподателя.

Представени са фактури от „Експидия трейд“ ЕООД към жалбоподателя, с предмет „разработване на маркетинг концепция“/л.513 от адм.преписка/ и „ретуш и обработка на снимки“/л.511 от адм.преписка/. Не са представени доказателства ретуш на какво е било необходимо да се извърши – снимки, кадри, лице на човек или др., за да бъде признато право на данъчен кредит. В случая за доставките/услугите, за които са сключени договори от дружеството-жалбоподател, и по които е отказано признаването на правото им на данъчен кредит, такива доказателства /конкретни заявки, задания, шаблони или други документи, ориентиращи към индивидуализирано съдържание на маркетинг реклама  -информационни материали, рекламни брошури, рекламни флаери, стратегия, цели, конкуренция, маркетинг концепция, брандиране, първично излагане на продукти на промоционални дисплеи и др./ не са ангажирани, което препятства възможността да се приеме, че доставките са реални.

Съдът намира, че в настоящото производство не е доказано реалното извършване на маркетинговите услуги по фактурите, издадени от „Експидия трейд“ ЕООД, „Интерархитект“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисиз 2017“ ЕООД. Както в хода на ревизията, така и на съдебното дирене не са ангажирани доказателства как е определена стойността на услугата. В договорите липсват уговорки относно начина на калкулиране на цената на услугата и нейните елементи, посочено е общо, че „възложителят ще заплаща на изпълнителя възнаграждение по сметка, след фактуриране с допълнително договаряне на траншове“, „възложителят ще заплаща на изпълнителя възнаграждение по сметка, след издаване на оригинална фактура“. Конкретизация липсва и в представените в съдебното производство приемо-предавателни протоколи. Липсват доказателства дружествата да са разполагали с квалифициран персонал за изпълнение на маркетинговите услуги. При това единствените представени пред органите по приходите и пред съда доказателства са приемо-предавателни протоколи, без да са представени самите резултати от маркетинговото проучване/изводите/, съответните анкетни листи, в които всеки потребител е посочил предпочитание към определен продукт, качеството на същите, специфики при определени продукти, възрастова група предвид обектите в които ще се предлагат – Банско и Боровец, анализ на изразените мнения и нагласи. Не са представени доказателства за водена кореспонденция между дружеството-жалбоподател и „Експидия трейд“ ЕООД, „Интерархитект“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисиз 2017“ ЕООД, за проведени срещи, обсъждания на предложения, мнения, препоръки и др. Изпълнението на договор за маркетингово проучване се осъществява чрез установяване и анализиране на конкретни данни, респективно – предоставяне на компетентно становище по поставен въпрос. Затова пряко доказателство за реалното извършване на услугите би било предоставяне на съответния материален носител, върху който са обективирани резултатите от изпълнените дейности – такъв обаче не е приложен по делото. Не са налични данни за всяко едно от четирите дружества, като изпълнител/доставчик на услуга/стока към жалбоподателя, да е изпълнило рекламна дейност за друг възложител.

Освен това не са установени мястото /обекта/, където е извършено проучването, липсват данни и счетоводна отчетност за използвани от доставчика активи, такива за разходи за вложен труд и нает персонал, счетоводно отчитане на изпълнените услуги, от които да са видни начислени/признати като приход услуги и начислен данък по тях. Наличието на договор за извършване на маркетингова услуга и брандиране само по себе не установява извършването на такава.

Договорът сключен с „Мулти инвест 2016“ ЕООД/л.574 от адм.преписка/ и договорът с „Интерархитект“ ЕООД за рекламна услуга е от 04.04.2017 г. и от 01.09.2016 г., като в самия договор не е конкретизирано в кои обекти, кое населено място, ще бъдат доставени/изпълнени стоките/услугите. Договорите са сключени от 04.04.2017 г. и 01.09.2016 г., като не е посочено за какъв период от време, но предвид факта, че издадените фактури са за КК „Банско“ и КК „Боровец“, то нелогично е да бъдат изпълнени/доставени съответните услуги/стоки след като е минал зимният сезон и няма туристи в съответните курорти по договора с „Мулти инвест 2016“ ЕООД и в другия случай – договора с „Интерархитект“ ЕООД, когато зимният сезон все още не е настъпил, съответно няма туристи. Представени са фактури от 12.05.2017 г. и от 19.05.2017 г. издадени от „Мулти инвест 2016“ ЕООД/л.500 и 502 от адм.преписка/, в които е посочено разработване на маркетинг концепция, като не са представени допълнителни данни, доказателства, че е била изготвена маркетинг концепция, какво включва, какви продукти, период, и други специфични детайли. Също така предвид факта, че от фактурите се разбира, че изпълнението на услугите ще е в КК „Банско“ и КК „Боровец“, то звучи нелогично да се прави маркетинг концепция през една седмица, за огромната сума в общ размер на 71 652 лв., предвид това че въпросните курортни комплекси са с малък капацитет на туристопоток през  зимните месеци и не са представени доказателства, от които да се обоснове необходимостта от изключително завишените разходи за разработване на маркетинг концепция.

Издадена е фактура от „Мулти инвест 2016“ ЕООД, с предмет реклама в печатни издания и интернет, като от доказателствата по делото не се установява кои са тези печатни издания, както и в кой сайт е била извършена услугата. На лист 14 от делото е представена извадка от „кенгуру“, като няма информация на коя дата е била публикувана рекламата на продукта „Heidi“, също така кой е търговецът, който предлага тези продукти – „С. дистрибушън“ ЕООД или друго дружество, в кои обекти. В извадката от списанието/он лайн изданието няма информация за кои градове или обекти се предлагат продуктите. Представената разпечатка от един лист, с реклама на продукта не може да обоснове издаването на фактура на стойност 25 800 лв. с ДДС/л.481 от адм.преписка/.

В този смисъл и въз основа на анализа на представените в хода на ревизията писмени доказателства – фактури и договори, може да се направи обоснован извод за недоказаност на основната предпоставка за законосъобразното упражняване на правото на приспадане по процесните фактури за маркетинг кампания, брандиране, периодично изработване на рекламни материали, първично излагане на продукти на промоционални дисплеи. В процесните фактури липсва пълно описание на предмета на стопанската операция, като само бланкетно е посочено „реклама в КК Банско“, „реклама в КК Боровец“, „разработване на маркетинг концепция“, „ретуш и обработка на снимки“, „първично позициониране“, „стикери – рекламна позиция“, „реклама в печатни издания и интернет“, „разработване на проекти за регионални рекламни кампании“, „стикери – рекламна позиция“, „промотиране стоки на клиента в Северозапдна България“, „разработване на проекти за регионални кампании“, „транспортни услуги“, „изработка и монтаж на билбордове“, „промотиране и актуализация на фейсбук страница“/л.456/. Така съставени фактурите не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, т. к. не съдържат информация, необходима за индивидуализирането на престацията. Тази непълнота на фактурите препятства установяване кореспонденцията им с действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставките, респ. установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на правото на приспадане, респ. признаване на отчетените в намаление на ФР разходи – арг. от Решение на Съда на ЕС от 08.05.2013 г. по дело Petroma Transports, С-271/12, т. 36.

Прави впечатление по фактурите изключително високите стойности за доставените стоки/услуги. По фактура на л.456 от адм.преписка с изпълнение на услугата – промотиране и актуализация на фейсбук страница за сумата от 28 800 лв. с ДДС, като не са представени доказателства за коя фейсбук страница/сайт става въпрос, както и какво е предизвикало необходимостта – изключителни специалисти, сложна компютърна система, колосалния размер за актуализация на фейсбук страницата. Размера на отказаното право на данъчен кредит по ревизионния акт е изключително голям, като в същото време обектите, както и населените места, за които ще се предлагат продуктите, както и ще се извършва рекламата са сравнително малки – Банско и Боровец.

Постоянната и безпротиворечива съдебна практика приема, че посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително от практиката на СЕС следва, че национална практика, която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения (каквото е изискването за фактуриране с определени параметри), без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно (решително) доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания – арг. от Решение на СЕС от 6 септември 2012 г., Mecsek-Gabona, С-273/11, т. 61. Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията не е установено до степен, която да я индивидуализира като точни параметри и икономическа стойност както с процесните фактури, така и в съпътстващите ги документи – договори, приемо-предавателни протоколи, а неустановените престации не могат да са предмет на ДДС.

Следва да се отбележи, че липсва каквато и да е обективна следа за това, че такива маркетингови проучвания са били извършвани; брандиране, първично изработване на рекламни материали, първично излагане на продукти на промоционални дисплеи, рекламиране на продуктите в печатни издания, няма и данни за извършено плащане на съответните дейности.

С оглед изложеното обосновано органите по приходите са приели, че маркетинговата кампания, брандиране с цел реклама на стоки и продукти, изработване на рекламни материали, излагане на продукти на промоционални дисплеи, рекламиране на продуктите в печатни издания, по фактурите, издадени от „Експидия трейд“ ЕООД, „Интерархитект“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисиз 2017“ ЕООД, не е реално извършена услуга, т.е. не е доказано настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, вр. чл. 9 от ЗДДС, и ДДС е начислен и приспаднат без основание.

Съгласно представени писмени обяснения от „С. Дистрибушън“ ЕООД /л.210 от адм.преписка/ се установява, че договорите и детайли по осъществяването на отделни сделки представляват търговска тайна, като такова понятие към момента на ревизирания период не съществува. Липсата на доказателства за реализиране на съответните сделки лишава съда от възможността да прецени/анализира, правилно ли ревизионния орган е отказал правото на данъчен кредит по издадените фактури от съответните доставчици. Следва да се отбележи, че от 05.04.2019 г. е в сила Закон за защита на търговската тайна, но към момента на ревизирания период не е бил действащ, поради което неоснователно се навеждат доводи в тази насока. Законът урежда условията и реда за защита от неправомерно придобиване, използване и разкриване на търговска тайна, осъществявана по съдебен път в производство по граждански дела, докато настоящото производство е административно.

От депозираните писмени обяснения от жалбоподателя се установява, че за транспортирането на стоките са били използвани външни услуги на транспортни фирми – „Ребелде България“ ЕООД, „Валвиксим-2006“ ЕООД, „Ренус България“ ЕООД, и др., като пред ревизионния орган, така и пред съда не са представени никакви доказателства, че изработените, съответно доставените стоки/услуги са били превозени до обект на жалбоподателя, или на определен от него маршрут. Представените с административната преписка договори между жалбоподателя и „Мистрал Дистрибуция“ ЕООД/л.238 от адм.преписка/  и „Спиди“ АД/л.576 – гръб от адм.преписка/ се уреждат взаимоотношенията между страните относно използването от жалбоподателя на извършваните от превозвача международни куриерски и транспортни услуги, и куриерски и транспортни услуги на територията на Република България, като в тази връзка не са представени доказателства за транспортни/куриерски услуги. Сключването на договори за превоз не може да докаже, че реално е бил осъществен превоз, транспорт на определена стока/услуга. От страна на жалбоподателя не се твърди, че е бил осъществен конкретен превоз, транспорт на стока, а само са представени договори за превоз, с които нищо не се доказва.  

В писмените обяснения се твърди, че доставянето на стоките се извършва с подаване на предварителна заявка към съответната транспортна фирма и уточняване на подробностите, за което не са представени съответните заявки. Посочено е в обясненията, че получаването на стоката става в гр.Варна или гр.София, което противоречи на отразеното в представените фактури от доставчиците, че стоките са били доставени, съответно услугите са били изпълнени на КК „Боровец“ и КК „Банско“. Няма данни по делото, както че стоки/услуги са били транспортирани до София или Варна, както и от София или Варна до зимните курорти.

Посочено е в писмените обяснения, че „С. дистрибушън“ ЕООД разчита на външни услуги по отношение на реклама и маркетинг, като са били сключени договори за маркетингова стратегия, проучване и създаване на концепция за доброто функциониране и реализация на продажба за търговската мрежа в цяла България. Тази дейност е била поверена на – „Интерархитект“ ЕООД, „Експидия трейд“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, които осъществяват реклама чрез медии, билбордове в известни курортни комплекси, флаери, брандиране, маркетинг концепция, излагане на продукти на промоционални дисплеи. По делото не са представени абсолютно никакви доказателства, както преки, така и косвени, за осъществена реклама чрез медии, билбордове, наета търговски площ за реклама – билбордове и др, реклама в местни медии на зимните курорти – Боровец и Банско, периоди през които е била рекламирана продукцията, какви продукти, какво ще се рекламира и др., поради което остава напълно недоказано твърдението за доставка/реклама от тези дружества.

Относно доставките на услуги от значение е обезпечеността на доставчика за извършването им, надлежното предаване и приемане изпълнението на услугите, наличието на краен обективно установен резултат от тях. Съобразява се, че наличието на договор установява възникнали облигационни правоотношения между страните, но само въз основа на договора за целите на данъчното облагане не се установява реалността на извършената доставка - необходимо е да има доказателства за нейното извършване от изпълнителя по договора и съответното й прехвърляне на получателя. Свободата на договаряне не изключва за целите на ЗДДС доказване изпълнението на договора, обратното – то е дължимо. Константно е възприета от ВАС разликата между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане, което е и причината законодателят да употребява понятието доставка в специалния ЗДДС. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС /чл.6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 от ЗДДС/ не е достатъчно съгласието на страните, а е дължимо доказването на нейното реално осъществяване.

Според естеството на услугите – рекламни, маркетингово проучване, брандиране, изработване на рекламни материали, излагане на продукти на промоционални дисплеи, пряко предоставящият ги субект следва да разполага с необходими умения, респективно – с необходимата техническа обезпеченост. Спецификата на услугите в случая предполага наличието у доставчика както на персонал /дори без значение от неговия капацитет с оглед възможността за допълнително наемане на такъв/, така и техническа осигуреност, която да гарантира изпълнението. Следователно за да бъде прието, че договорът е изпълнен според клаузите, одобрени от страните, изпълнителят дължи осигуряване на материали /наличност/, както и технически средства /необходимото за конкретното изпълнение оборудване/, вкл. и персонал. Осигуряването на персонал произтича от предмета на договора – изработване на рекламни материали, маркетингово проучване, поради което е иманентно присъщ елемент от изпълнението на договора. Дори да не са търсими трудови правоотношения, дължима грижа на изпълнителя е да ангажира необходим брой лица с познания в конкретната област /във вр. с печат на рекламните материали, изискващ и съответната техника, маркетингово проучване, брандиране, първично излагане на продукти на промоционални дисплеи. В конкретния случай в хода както на административното производство, така и в производството пред съда, не бяха представени доказателства за технологична възможност за изпълнение на тези услуга и необходим за целите на изпълнението персонал при доставчика, както и на материална база.

За доказване изпълнението на посочените клаузи по начина, описан в договорите, липсва документация от конкретни дати, хронологично обвързани с дати на издаване на спорните фактури. При описаната договореност и за достоверност на приемо-предавателните протоколи към договора, би следвало да бъде създадена и представена по делото информация за предварително предоставени задание и форма от възложителя, вкл. вид, форма и техническа спецификация, както и за предварително уточнени шаблони относно рекламните материали и маркетинг кампанията. При липса на данни за способите, посредством които ще се осъществи изпълнението на договорите, доказателствената стойност на приемо-предавателните протоколи е разколебана изначално. Съпоставката между предварителните данни според договореното и данните в приемно-предавателните протоколи не доказва убедително съответствие между договорено и изпълнено, което е от значение за достоверността на частния писмен документ. Частните документи нямат обвързваща съда доказателствена сила, което не означава, че не следва да бъдат ценени при решаване на спора във връзка с останалите доказателства по делото. Съставените частни документи обаче следва да отразяват реален факт от обективната действителност, тъй като представляват само доказателство, че са подписани от посочените в тях лица, но не и доказателство за направените в тях изявления – тоест, авторството не доказва съответствие между съдържание на документа с действително осъществени факти, поради което следва да са налични други данни, безспорно установяващи същите тези факти. В конкретния случай липсват други данни, доказателственото значение на които и връзката им с договорите да бъде преценено и зачетено. В хода на съдебното производство не бяха представени допълнителни сведения и/или доказателства от преките доставчици относно изпълнение на договореното. Не бе пояснено кое лице /или лица/ персонално е осъществило необходимите действия за изработване на рекламните материали, както и маркетинг кампанията, в кой времеви порядък, вкл. не са представени доказателства за съответното оборудване. Налага се извод, че изпълнението на договорите не е документално обосновано и приемо-предавателните протоколи не удостоверяват безсъмнено действително извършени договорените рекламни услуги - не се установи какъв ресурс е ангажирал доставчикът /персонален и технологичен/ с оглед естеството на договореното.

Изложеното налага несъмнен извод за липса на реалност на процесните доставки от „Експидия трейд“ ЕООД, „Интерархитект“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисиз 2017“ ЕООД.

За пълнота следва да се отбележи, че дефиницията на понятието данъчен кредит се съдържа в чл. 68 от ЗДДС и това е сумата от начислен данък върху добавената стойност на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка или за осъществен от него внос на стоки в рамките на данъчния период, която лицето има право да приспадне, освен когато този закон предвижда друго. Предпоставките, които следва да бъдат налице, за да се признае на получателя по доставката правото на приспадане на данъчен кредит, са посочени в същия чл. 68 от ЗДДС. Правото на приспадане на данъчен кредит е винаги за получателя по доставката, който заплаща данъка на своя доставчик. Изискването за начисляване на данъка се съдържа в нормата на чл. 82 от ЗДДС и то се извършва от изпълнителя по доставката, който издава данъчната фактура, в която посочва извършената облагаема доставка от регистрирани по ЗДДС лица, данъчната основа и размера на дължимия данък, след което в определения от закона срок отразява данъка в счетоводството си като задължение към бюджета. Данъчната фактура следва да се отрази в отчетните регистри по чл. 124 от  ЗДДС и данъкът да се включи в справка-декларация по ЗДДС, която заедно с дневниците за покупки и продажби в края на всеки данъчен период се представят в съответната данъчна служба. Отразяването на данъка в счетоводството на доставчика като задължение към бюджета е налице, когато наред с посочването на фактурата в дневника за продажби и на данъка в справката-декларация се извърши записване за осъществената от страните облагаема доставка и начислен ДДС по съответните счетоводни сметки. При изпълнение на тези законови изисквания за получателя възниква правото на приспадане на данъчен кредит.

От анализа на механизма на ДДС следва, че е налице обвързаност между действията на доставчика по начисляване на данъка, вменено от закона като задължение, и материалното право на получателя по доставката да го приспадне като данъчен кредит. В този смисъл е законовата уредба на правото на приспадане на данъчен кредит в материалния закон – ЗДДС. В случая органите по приходите са приели, че са налице отрицателната предпоставка по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за признаване правото на данъчен кредит, като досежно основанието за отказ са се позовали на резултатите от извършената насрещна проверка на доставчиците по процесните фактури и липсата на доказателства за реално извършване на доставката.

Както вече беше посочено, за да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 от ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл. 71 от ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит, винаги трябва да се държи сметка за това налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, едва след което да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл. 71 от ЗДДС.

В посочения смисъл е и практиката на Съдът на ЕС, а именно: правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т. 13 на решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи, само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т. е. тези, отговарящи на облагаема сделка, или платени, доколкото са дължими. В т. 17 на същото решение се казва, че ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.

Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 Съдът на ЕС казва, че за да се установи, че за доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени, и дали съответните стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да определи дали може получателят на стоката/услугата да упражни право на приспадане на данъчен кредит за процесните доставки; единствено и само в случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално осъществени и в последствие същите за използвани за целите на извършвани от самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано; т.е. във всички случаи за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка, каквито доказателства в конкретния казус и по гореизложените съображения настоящият съдебен състав приема, че не са налични.

В тази връзка следва да се съобрази и общото правило на чл. 154, ал. 1 ГПК във връзка с § 2 от ДР ДОПК, т. е. лицето, което претендира право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 от ЗДДС и чл. 69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.

Както при доставката на услуги, така и при доставката на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката, и такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване на доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури; плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки; осчетоводяване по с/ка 411 „Клиенти“, с/ка 602 „Разходи за външни услуги“, с/ка 4532 „Начислен данък за продажбите“, с/ка 702 „Приходи от продажби на стоки“; справки – декларации за съответния период; товарителници и фактури за транспорт; пътни листи; кантари бележки; приемо - предавателни протоколи; стокови разписки; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация и приходи от продажби, свидетелски показания и др.

Издаването на фактури, без зад тях да стои реално извършена работа, обезпеченост, както и насрещна престация, не означава доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС. Както бе посочено по-горе подробно за всеки един доставчик, в конкретния случай липсват доказателства за техническа, технологична и кадрова обезпеченост за извършване на процесните доставки.

По отношение плащането между контрагентите следва да бъде отчетено, че то не е законова предпоставка за възникване и упражняване право на данъчен кредит. Между жалбоподателя и дружествата доставчици на стоки/услуги е било извършено плащане за част от стоките/услугите, за което не са били представени доказателства, както пред ревизионния орган, така и пред съда. В тази връзка съдът намира, че разплатената фактура сама по себе си не е достатъчно убедително доказателство за реално осъществяване на документираната доставка на стоки при положение, че съставените частни документи не отразяват реална стопанска операция поради липса на съществени елементи – наличност на стоките и технологична и персонална осигуреност за изработка на възложените рекламни материали, място на натоварване, място на приемо-предаване и транспортиране на количествата рекламни материали от конкретен обект. Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема доставка.

В допълнение се отбелязва, че в гражданския процес се приема, че отразяването на фактурата в счетоводството на дружеството, включването й в дневника за покупко-продажбите по ДДС и ползването на данъчен кредит по същата представляват недвусмислено признание на задължението и доказват неговото съществуване, поради което търговецът е обвързан от договора и дължи изпълнение. В административното производство обаче, когато се поддържа липса на реалност на доставките, решението е противоположно - наличието на фактура и счетоводното й отразяване при получателя не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. Отговорът на въпроса дали е извършено предаване и приемане на стоки в случая е обвързан с необходимо убедително доказване на наличност на стоките при доставчиците, на място/обект на съхранение на стоките и място/обект на изпълнение на договорените услуги, ведно с технологично оборудване и персонал, които са от съществено значение за спора относно реалността на доставките/услугите. В тази връзка плащането по част от фактурите остава изолирано доказателство, недостатъчно да обоснове извод за тяхната реалност.

Неоснователно се твърди в жалбата, че съгласно Директива 2006/112 е недопустимо данъчният орган да откаже да признае на данъчнозадълженото лице правото да приспадне ДДС поради това, че издателят на фактурата за предоставените услуги е извършил нарушения, без органа да доказва въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката с която обосновава правото си на приспадане е част от данъчна измама. Следва да се отбележи, че в конкретния случай ревизионния орган отказва право на приспадане на данъчен кредит на дружеството – жалбоподател, защото не са доказани реалност на предоставените услуги/стоки, а не защото се твърди от страна на ревизионния орган, че доставките на стоките/услугите от въпросните дружества е част от данъчна измама.

 

2. Относно определените допълнителни задължения за КД по ЗКПО:

В жалбата срещу Ревизионния акт бланкетно са оспорени допълнителните задължения за корпоративен данък по ЗКПО, като съдът съобрази следното:

С оглед изложеното в РА в частта по ЗДДС, и от приложените към данъчната преписка доказателства органите по приходите са приели, че не се установява реално изпълнение на доставка по фактурите, издадени от доставчиците „Екдпидия трейд“ ЕООД, „Интерархитект“ ЕООД, „Мулти инвест 2016“ ЕООД, „Бизнес сървисис 2017“ ЕООД, поради което са извършили преобразуване на финансовия резултат на жалбоподателя в посока увеличение на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл.10, ал.1 от ЗКПО за 2016 г. със сумата в размер на 23 617 лв. главница и 3 929.92 лв. лихва, за 2017 г. със сумата в размер на 61 000.72 лева главница и 3 931.47 лева лихва, представляващи отчетени от РЛ разходи. С оглед установените факти за нереалност на доставките по въпросните фактури е констатирано, че жалбоподателят неправомерно е намалил финансовия си резултат за процесните отчетни периоди с несъщестуващи разходи, т. е. осчетоводените разходи за външни услуги не са документално обосновани съгласно изискванията на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция, т. е. за да се признае за целите на данъчното облагане отразеният в счетоводния документ разход следва да е извършен по реална доставка, т. е. да отразява вярно стопанската операция, както е посочено в разпоредбите на ЗКПО. Категорично е установено по делото, че дружеството е осчетоводило разходи по процесните фактури като такива за външни услуги, но имайки предвид мотивите за получени доставки на стоки/услуги по ЗДДС както в хода на ревизионното, така и в хода на съдебното производство, не е установена реалност на доставките по фактурите, издадени от съответните дружества. 

В случая е установено, че разходите по процесните фактури са отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, тъй като не са налице доказателства, които да установяват по безспорен начин, че тези разходи, с които е увеличен финансовият резултат, са действително извършени и че са свързани с реално осъществени доставки. При наличните доказателства правилен се явява изводът на данъчните органи, че отчетените въз основа на процесните фактури разходи са документално необосновани, поради което правилно и законосъобразно на основание чл.26, т. 2 от ЗКПО същите не са признати за данъчни цели, съответно правилно с техният размер е увеличен счетоводният финансов резултат на ревизирания данъчен субект за процесните 2016 г. и 2017 г.

В резултат на извършените увеличения на финансовия резултат на дружеството по ЗКПО за д. п. 2016 г. и д.п. 2017 г., при правилно приложение на материалния закон са установени допълнителни задължения за КД по ЗКПО в размер на главница от 23 617 лв. и лихва от 3 929.92 лв. за д.п. 2016 г., съответно в размер на главница от 61 000.72 лв. и лихва от 3 931.47 лв. за д.п. 2017 г.

По изложените мотиви съдът намира, че РА е законосъобразен и жалбата срещу него следва да се отхвърли, като неоснователна.

От изложеното следва извода, че оспорения ревизионен акт е законосъобразен, а депозираната срещу него жалба-неоснователна. Предвид изхода на спора искането на ответника за присъждане на разноски е основателно и своевременно направено. На основание чл.161 от ДОПК във връзка с чл.8, ал.1, т.5 от Наредба №1 от 9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 8 208.99 лева.

Воден от горното Административен съд – Варна, Пети състав,

 

Р  Е  Ш  И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „С. дистрибушън“ ЕООД ЕИК ххххххххх срещу Ревизионен акт № Р-03000318002611-091-001/20.11.2018г., издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с Решение № 422/25.04.2019 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2016 и 2017 г. в общ размер на 84 617.72 лв. главница и 7 861.39 лв. лихва, и за данък върху добавената стойност по ЗДДС за единадесет данъчни периода  през 2017 г. и три данъчни периода  през 2018 г. в общ размер на 423 618.44 лв. главница и 51 801.78 лв. лихва.

ОСЪЖДА „С. дистрибушън“ ЕООД ЕИК ххххххххх, да заплати на Национална агенция по приходите-Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ гр. Варна сумата в размер на 8 208.99 лева, съставляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

Съдия: